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LES TABLEAUX DE BORD

STRATEGI QUES : UNE


I NSTRUMENTATI ON DU
CONTROLE DE GESTI ON
STRATEGI QUE
CONCEPTS, INSTRUMENTATION ET
ENQUETE

Grgory WEGMANN
Allocataire-Moniteur

IAE de Paris, Universit paris 1-Panthon-Sorbonne
55, rue Diderot 94300 VINCENNES
Tl. : 01 43 98 96 37 E-mail : wegmann.iae@univ-paris1.fr

Rsum :
Aprs avoir expliqu que les dveloppements
autour de la notion de Contrle de Gestion
Stratgique sont lorigine des Tableaux de Bord
Stratgiques, nous prsenterons les rsultats dune
enqute. Celle-ci, constitue dun volet quantitatif
et dun volet qualitatif, tmoignera de lintrt des
managers franais pour de nouvelles approches en
contrle de gestion.

Mots cls. - Contrle de gestion stratgique, -
Tableaux de bord stratgiques - Balanced
Scorecard Navigator - Processus interactifs.
Abstract:
After we have explained that the notion of strategic
management accounting constitutes the foundation
of the Strategic Scorecards, we will present the
results of an inquiry. With a quantitative and a
qualitative part, It will show the interest of
managers for new approaches in management
control.


Keywords. -Strategic management accounting -
strategic scorecards - Balanced Scorecard -
Navigator - Interactive processes.

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Manuscrit auteur, publi dans "22ME CONGRES DE L'AFC, France (2001)"
Dans cette communication, nous allons dcrire un modle gnrique dinstruments du
contrle de gestion stratgique que nous intitulerons les Tableaux de Bord Stratgiques. Aprs
avoir expliqu que les dveloppements autour des notions de Contrle Stratgique et de
Contrle de Gestion Stratgique constituent les fondements thoriques dinstruments rcents
comme le Balanced Scorecard ou le Navigator, nous dresserons les caractristiques des
tableaux de bord stratgiques. En particulier nous montrerons que le Balanced Scorecard
constitue une illustration de la version mdiane du contrle de gestion stratgique, tandis que
le navigateur de Skandia constitue une illustration dune version plus novatrice.
Nous prsenterons ensuite les rsultats dune enqute par questionnaire. Cette enqute
montrera dabord lintrt port par des managers franais ce type dinstruments. Une
analyse typologique des donnes rcoltes mettra ensuite en vidence cinq catgories de
tableaux de bord stratgiques. Puis, des analyses bi-varies entre les variables dpendantes et
des variables de contingence nous permettront dapprhender les caractristiques des
entreprises susceptibles dutiliser telle ou telle catgorie de tableaux de bord stratgiques.
Pour terminer, nous dvoilerons les enseignements dinterviews menes avec des participants
lenqute par questionnaire.
1. Quels modes dinstrumentation pour le Contrle de
Gestion Stratgique ?
1.1. Prsentation du contrle de gestion stratgique, caractristiques stratgiques et
oprationnelles
De nombreux travaux en contrle de gestion avaient pris pour habitude de reposer sur
lhypothse dune dichotomie entre les processus de management stratgiques, les processus
de contrle de gestion et les processus de contrle oprationnel (Anthony, 1965). Les
concepts de contrle stratgique (Strategic Control) dune part et de contrle de gestion
stratgique (Strategic Management Accounting) et gestion stratgique des cots (Strategic
Cost Management) dautre part ont t dvelopps sparment. Malgr tout, ils renferment la
mme problmatique de recherche savoir la recherche de cohrence entre les processus
sous-jacents au management stratgique et ceux sous-jacent au contrle de gestion. Le
concept de contrle stratgique a merg durant les annes 1970 (Vancil, 1973 ; Lorange et
Scott Morton, 1974 ; Lorange et Vancil, 1976 ; Sarrazin, 1978 ; Schendel et Hofer, 1979 ;
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Horovitz, 1979). Les concepts de contrle de gestion stratgique et de gestion stratgique des
cots sont quant eux apparus et se sont dvelopps durant les annes 1980 (Simmonds,
1981 ; Shank et Govindarajan, 1989 ; Bromwich, 1990). Nous assimilerons les deux types de
travaux en parlant de contrle de gestion stratgique (dsormais CGS). Observons nanmoins
que les dveloppements sur le thme du contrle stratgique ont t essentiellement le fait de
spcialistes en management stratgique, tandis que les dveloppements en contrle de gestion
stratgique et gestion stratgique des cots surtout le fait de spcialistes en contrle de
gestion, ce qui explique le caractre plus oprationnel de ces derniers.
Des auteurs franais en contrle de gestion ont voqu la problmatique de limbrication des
processus stratgiques et de contrle de gestion, sans cependant en puiser le contenu. Henri
Bouquin (p. 290, 1997) estime ce titre que la rflexion sur le contrle stratgique est
encore embryonnaire et Bouquin et Pesqueux (p. 97, 1999) relvent en substance que le
concept de contrle de gestion stratgique manque de clart et que le vocabulaire nest pas
encore fix. Les recherches, aussi bien thoriques que pratiques sur ces thmes, savrent
donc pertinentes. Dautres auteurs franais, comme Lorino (1992) et Teller (1999), ont
propos une rflexion sur ce thme.
En synthse, quatre faons denvisager les rapports entre les processus stratgiques et les
processus de contrle de gestion peuvent tre distingus (voir tableau 1 plus loin) :
- un rapport de dconnexion, incarn par le contrle de gestion logique financire dont les
instruments de rfrence sont le budget et le reporting. Ces outils traditionnels utilisent
exclusivement des donnes financires et se limitent un horizon temporel dune anne. Au-
del, les outils de planification stratgique prennent le relais.
- Le contrle de gestion comme aide la formulation des stratgies (Camillus et Grant, 1980 ;
Simmonds, 1981 ; Lorange et al., 1986 ; Bromwich, 1990). Ce CGS version minimaliste
procde dune vision externe la firme (Teller, p. 91, 1999 ; Arrgle et al., 2000). Les auteurs
ayant dvelopp cette version estiment quaux budgets, doivent tre associs dautres types de
mesures de pilotage. Ils proposent en particulier lutilisation additionnelle de mesures
qualitatives et externes (Simmonds, 1981; Bromwich, 1990) en dfinissant trois types de
mesures, celles relatives aux produits, celles relatives aux clients et celles relatives
lenvironnement concurrentiel.
- Le contrle de gestion comme aide la mise en oeuvre des stratgies (Shank et
Govindarajan, 1989 ; Wilson, 1995 ; Band et Scanlan, 1995 ; Oldman et Tomkins, 1999). Il
sagit du CGS version mdiane (ou fond sur lavantage concurrentiel). Les auteurs qui ont
dvelopp cette version ont tent de faire voluer les instruments traditionnels en proposant
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par exemple un processus associant des budgets stratgiques des budgets oprationnels
(Lorange, 1984; Lorange et al., 1986) ou encore un processus de planification trois cycles,
remplaant le processus traditionnel deux cycles (Camillus et Grant, p. 375, 1980). Mais la
nature contraignante des budgets demeure. Shank et Govindarajan (1989) ont dvelopp une
approche plus oprationnelle en proposant de dfinir des Facteurs Cls de Succs et en
utilisant une analyse concurrentielle de lenvironnement (Porter, 1985) combine une
analyse interne des processus (en saidant de la mthode des Cots par Activits). Chez les
auteurs franais en contrle de gestion qui font autorit, le contrle de gestion est prsent
comme un outil de mise en oeuvre de la stratgie (Gervais, p. 10, 2000 par exemple). Pour
autant, dans les entreprises, ainsi que dans les manuels de gestion, linstrumentation en
contrle de gestion reste la plupart du temps dconnecte de celle en management stratgique.
- Et le contrle de gestion comme lment constitutif de la formulation de la stratgie
(Simons, 1990 ; Band et Scanlan, 1995 ; Arrgle et al., 2000). Cette approche constitue la
version largie du CGS ou encore le Contrle de Gestion Intgr (Teller, 1999). Cette
formulation reprsente lapproche la plus novatrice du CGS, mais aussi la plus problmatique,
puisque peu de dveloppements oprationnels significatifs ont t proposs dans ce cadre.
Observons que certains auteurs franais qui se sont intresss la thmatique que nous
traitons, ont une conception proche de cette version largie. Bouquin (p. 69, 1997) dfini en
substance une approche volue du contrle de gestion, le contrle de gestion comme mode
de gestion des interactions entre la stratgie et les oprations courantes. Cette approche
suppose la participation des oprationnels au processus, Bouquin (p. 69, 1997) prcisant que
le CGS ..ne dsigne pas celui qui intresse les managers officiellement en charge des choix
stratgiques, mais celui qui sapplique aux oprations, en soulignant limportance dinsuffler
le souci de la stratgie aux comportements des oprationnels . Le tableau 1 juste aprs
associe diffrents instruments chacun des types de contrle de gestion stratgiques proposs.
Contrle de gestion
stratgique version
minimaliste
Contrle de gestion
stratgique version
mdiane
Contrle de gestion
stratgique version
largie
Mthodes
dimbrication
des processus
stratgiques et
de contrle de
Indicateurs stratgiques
non financiers relatifs
lenvironnement
concurrentiel, aux
clients et la qualit des
Budgets stratgiques et
oprationnels,
planification 3 cycles ;
intgration analyse
stratgique, chane de
Elaboration des
stratgies chemin
faisant, valorisation du
capital intellectuel
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gestion produits valeur et facteurs cls
de succs
Outils de
contrle de
gestion pouvant
tre associs
Cots cibles,
benchmarking
(Bromwich, 1990 ;
Demeestre et al., 1997
; Arrgle et al., p. 151-
152, 2000),
comptabilit
environnementale
Centres de
responsabilit,
processus et activits ;
performance globale ;
ABM, Kaizen costing
(Shank et Govindarajan,
1989 ; Wilson, 1995)
Outils valorisant les
comptences,
lapprentissage et les
processus interactifs :
modle interactif
(Simons, 1990),
processus de
reprvision (Ponssard et
Tanguy, 1993)
Modes de
tableaux de
bord
stratgiques
adquats (voir
plus loin)
Tableaux de Bord
Stratgiques
Concurrentiels (Moon
et Bates, 1993),
environnementaux
(Epstein et Roy, 1997)
et des Stakeholders
(Atkinson, 1998)
Balanced Scorecard
(Kaplan et Norton,
1998)
Tableaux de bord
stratgiques du Capital
Intellectuel
lorsqulabors partir
de processus interactifs
TABLEAU 1
Synthse relative limbrication des processus stratgiques
et de contrle de gestion

Le CGS version mdiane se fonde sur une approche processus de la comptabilit de gestion.
Dans le cadre de cette approche, l'entreprise est constitue en structures horizontales, plates et
transversales o les activits sont intgres selon les impratifs du march. Le dveloppement
de la base de processus constitue un vecteur fondamental dintgration.
De plus, les mthodes ABC (Activity Based Costing) et ABM (Activity Based Management)
peuvent constituer des outils de reprsentation des bases de comptences. Il sen dduit la
reconnaissance explicite du lien processus-comptences et donc la reconnaissance du fait
quun outil de CGS, version largie ncessite une approche par les ressources de la stratgie.
En effet, les approches minimalistes et mdianes du CGS sappuient sur des modles
stratgiques qui dissocient les phases dlaboration des phases de mise en oeuvre de la
stratgie et qui privilgient une rflexion stratgique en terme de positionnement stratgique
(modles opportunits-menaces, forces-faiblesses, travaux de Porter, 1985). Diffremment, la
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version largie du CGS se fonde sur une prpondrance de lanalyse des ressources internes
de lentreprise sur lanalyse de lenvironnement concurrentiel (comptences humaines et
organisationnelles : travaux issus du MRC, mouvement des ressources et comptences,
Laroche et Nioche, 1998). Cette version se fonde galement sur des modles stratgiques
interactifs (Koenig, 1996), chemin-faisant (Avenier, 1997) ou processuels (Mintzberg et
Waters, 1985) pour lesquels les phases dlaboration et de mise en oeuvre sont combines.
Les ralisations instrumentales qui ont dcoul des rflexions en CGS (budgets stratgiques,
glissants, processus stratgiques trois cycles, facteurs cls de succs, etc..) ont eu un impact
limit dans les entreprises, jusqu lapparition rcente des modles de tableaux de bord
stratgiques.
1.2. Le Balanced Scorecard, un instrument du contrle de gestion stratgique version
mdiane
Le Balanced Scorecard (dsormais BSC, Kaplan et Norton, 1998) constitue un exemple de
tableau de bord stratgique. La figure 1, synthtise les principales caractristiques de cet
instrument et montre que sur plusieurs aspects, il rpond aux caractristiques dun outil du
CGS. Le lien entre le CGS et le BSC se fonde sur les points suivants :

perspective
financire
croissance CA matrise des cots & gestion efficiente
& diversification amlioration productivit des investissements
perspective vision des managers perspective
clients & stratgie processus & innovations
satisfaction loyaut part de efficience des pro- efficience des proces-
des clients des clients march cessus d'innovation sus de production
perspective apprentissage
organisationnel
potentiel des capacits des systmes motivation & responsa-
employs d'information bilisation des employs
FIGURE 1
Le Balanced Scorecard (adapt de Kaplan et Norton, 1998)
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- le pilotage stratgique et le pilotage oprationnel sont imbriqus grce une articulation
entre des indicateurs stratgiques ou avancs (leading indicators) et des indicateurs
historiques (lagging indicators). Ces indicateurs sont dfinis dans le cadre dune approche
processus de lorganisation et sont lis suivant une chane de causalit.
- Ainsi, le BSC suppose un dcoupage de lorganisation en processus et en centres de
responsabilit, dcoupage propice aux dfinitions des indicateurs et des axes stratgiques qui
les sous-tendent.
- Il propose enfin une vision globale et multidimensionnelle de la performance en combinant
des indicateurs de nature financire, quantitative et qualitative dune part, et des indicateurs
historiques et stratgiques dautre part.
Toutefois, ltude approfondie des travaux de Kaplan et Norton (1992, 1993, 1996, 1998),
montre que cet instrument ne rpond pas tous les critres dappartenance la version largie
du CGS.
- Dabord, nous avons montr que cette version sassocie une approche interactive et par les
ressources de la stratgie. Si Kaplan et Norton nexcluent pas lide dune adaptation possible
de leur instrument lapproche par les ressources, ils le font de manire succincte,
dveloppant plutt une dmarche stratgique classique (du type construire-maintenir-rcolter,
p. 62-67, 1998).
- Ensuite, Kaplan et Norton laissent supposer quils envisagent la formulation et la mise en
uvre de la stratgie comme deux phases indpendantes. Or, une approche largie du CGS
suppose une conception interactive du management stratgique. Elle suppose une mergence
au fil du temps des stratgies.
- Enfin, Kaplan et Norton prcisent que la valeur stratgique doit tre adosse la valeur
financire. Ils nous expliquent par exemple que les indicateurs de la dimension processus et
innovation doivent mettre en avant les processus qui auront la plus grande incidence sur la
satisfaction des clients et sur latteinte des objectifs financiers. Or, un systme de CGS
version largie suppose un adossement de la valeur financire la valeur stratgique.
En synthse, la version minimaliste du CGS s'incarne dans les tableaux de bord concurrentiels
(programme PIMS : Anderson et Paine, 1978; Moon et Bates, 1993), les tableaux de bord
stratgiques partenariaux (Atkinson, 1998) et environnementaux (Epstein et Roy, 1997).
Le BSC est plus complet que ces derniers puisquil tente de proposer une approche quilibre
des dimensions externes et internes de la performance. Sappuyant sur une vision processus
de lentreprise et une dmarche stratgique telle que dveloppe par Shank et Govindarajan
(1989), nous en dduisons que le BSC est une application de la version mdiane du CGS.
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1.3. Les Tableaux de Bord stratgiques du Capital Intellectuel : une instrumentation de
la version largie du CGS ?
Les modles de tableaux de bord du capital intellectuel (Roos et al., 1997, dsormais TBCI)
constituent une autre illustration des tableaux de bord stratgiques. Le navigateur de Skandia,
entreprise dassurances sudoise, constitue la forme la plus acheve de TBCI (Edvinsson et
Malone, 1997). Ces tableaux de bord stratgiques ont t labors en sinspirant du BSC.
Selon leurs concepteurs (Sveiby, 1997; Edvinsson et Malone, 1997), la spcificit de ces
instruments tient au fait quils procdent une analyse du capital intangible de lentreprise et
quils sont conus sur la base dune approche ressources de la stratgie (Roos et Roos, 1997).
Le navigateur distingue le capital humain (savoirs, savoir-faire, attitude, comportement et
agilit) du capital structurel (organisation et relations avec les partenaires). La proximit entre
la typologie de Hall (1993) et celle du navigateur dmontre que ce dernier sinspire bien de la
dmarche stratgique prne par le MRC. La figure 2 ci-dessous reprsente le navigateur tel
quil est prsent dans les documents de gestion de Skandia.
FINANCIAL FOCUS
HUMAN FOCUS
RENEWAL and DEVELOPMENT FOCUS
PROCESS
FOCUS
CUSTOMER
FOCUS
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FIGURE 2
Le navigateur de Skandia (Edvinsson et Malone, p. 68, 1997)

Le capital humain du navigateur s'associe aux capacits bases sur les comptences et celles
dpendantes des employs telles que dfinies par Hall (1993). De mme, le capital structurel
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s'associe aux capacits bases sur des actifs et indpendantes des employs. Dans lapproche
propose par Grant (1991), le plus important dans la dmarche stratgique est la capacit de
lentreprise intgrer des comptences individuelles. Le navigateur est proche de cette
conception. Il tente d'apprhender la transformation d'une partie du capital humain en capital
structurel, la valorisation du capital humain et une gestion harmonieuse des interactions entre
ces deux formes de capital.
A ce stade, nous avons montr, au travers du navigateur, que les TBCI ont des caractristiques
en accord avec la version largie du CGS. Mais les diffrents modles recenss de TBCI
privilgient les dimensions internes de la performance (ressources humaines, technologiques
et informationnelles, voir Danish Trade Industry and Development Council, 1997). Certains
dentre eux accordent une place privilgie aux ressources humaines (le navigateur, mais
aussi le tableau de bord stratgique de Telia), tandis que dautres privilgient les ressources
technologiques et informationnelles (comme les TBCI de Carl Bro et Systemic), et enfin
dautres privilgient une perspective combine (modle Evita dABB et TBCI de Celemi).
Aussi, le caractre quilibr du BSC fait dfaut ces diffrents modles. En outre, nous avons
montr que lapproche par les ressources doit tre apprhende dans le cadre dune dmarche
interactive de la stratgie. Les concepteurs des TBCI nont pas dvelopp suffisamment cet
aspect. Toutefois, certains lments laissent penser que le navigateur fonctionne selon un
processus interactif et incrmental (Roy, 1999). Un systme intranet (nomm le Dolphin
System) permet dalimenter en informations le navigateur dune faon empirique (les
oprationnels alimentent pour partie eux-mmes le systme dinformation).
Pour conclure, nous avanons que les TBCI sont des instruments incomplets de la version
largie du CGS. En combinant certains principes du BSC et dautres des TBCI, nous pouvons
envisager un Tableau de Bord Stratgique Intgr qui respecte les principes de la version
largie du contrle de gestion stratgique. Ainsi, la figure 3 propose une synthse entre le
navigateur tel que propos dans les documents de synthse de Skandia (reprsentation
trompeuse car trop assimilable au BSC, comme le confirme Gervais, p. 588, 2000) et le BSC.

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CAPITAL Hier
PHYSIQUE
CLIENTS & AUTRES CAPITAL ORGANISATION Aujourd'hui
PARTENAIRES STRUCTUREL
APPRENTISSAGE
ORGANISATIONNEL
RENOUVELT & Demain
DEVELOPEMENT
COMPETENCES CAPITAL AGILITE
HUMAIN INTELLECTUELLE
ATTITUDE

FIGURE 3
Le Tableau de Bord Stratgique Intgr
2. Typologie des tableaux de bord stratgiques et rsultats
dune enqute par questionnaire
2.1. Typologie des tableaux de bord stratgiques
La typologie prsente dans le tableau 2 plus loin procde d'un recensement et d'une analyse
de travaux ayant abouti la modlisation de tableaux de bord vocation stratgique. En
tudiant les ressemblances, les diffrences entre ces divers instruments et les contextes au sein
desquels ils ont t labors, nous proposons quatre types de tableaux de bord stratgiques
discrimins selon six variables. Ces variables se fondent sur des travaux empiriques en
contrle de gestion qui se fondent sur les thories de la contingence (pour une synthse,
Hartmann, 2000). Les six variables retenues sont :
- le degr de complexit des processus technologiques et informationnels (processus simples
complexes, chelle de Likert 5 niveaux),
- le degr de dcentralisation de lorganisation et son caractre bureaucratique ou organique
(chelle de mme nature),
- les concepteurs des outils du contrle de gestion (directions gnrales, directions
fonctionnelles ou groupes de projet),
- le degr dincertitude de lenvironnement (chelle de Likert 5 niveaux),
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- le domaine dactivit principal de lentreprise,
- les caractristiques de la stratgie de lentreprise : choix entre des stratgies proactives
(valorisation des comptences humaines, des comptences technologiques ou optimisation
des processus) ou des stratgies ractives (adaptation lenvironnement concurrentiel,
satisfaction des actionnaires ou des partenaires).

Types Stratgique 1
BSC
Stratgique 2
TBS Externes
Stratgique 3
TBCI centrs
sur le capital
humain
Stratgique 4
TBCI centrs
sur le capital
structurel
Profil de la
chane de valeur
et indicateurs
types
Classique,
dimensions
financires &
clients
privilgies
Classique &
construite partir
des groupes
influents
Chane de valeur
intangible,
centre sur le
capital humain
Intangible,
centre sur le
capital structurel
Hypothses
concernant les
variables
retenues
Influence des
dveloppements
sur le
management par
la valeur et des
modles anglo-
saxons ;
processus
hirarchiques
privilgis
Entreprises
stratgiquement
dpendantes de
l'environnement
externe ;
processus
hirarchiques
privilgis
Entreprises o
les comptences
des salaris sont
stratgiquement
dterminantes ;
processus
interactifs
privilgis
Entreprises o
l'efficience des
processus
technologiques
est
stratgiquement
dterminante ;
processus
interactifs
privilgis.
Exemples tirs
de la littrature
Metro Bank,
Rockwater,
National
Insurance,
Kenyon Stores,
Pioneer
Petroleum, NRO
TBS
concurrentiels
Banque de
Montral
(Atkinson, 1998),
TBS
environnementaux
(Epstein et Roy,
1997)
Telia, PLS
Consult,
Ramboll,
Skandia
Consultus,
Systematic Carl
Bro
TABLEAU 2
Typologie a priori des tableaux de bord stratgiques
2.2. Les rsultats du dpouillement
2.2.1 Les tableaux de bord stratgiques : un instrument utile pour les managers ?
1000 questionnaires ont t envoys des grandes entreprises localises en France, en
utilisant le classement publi par LExpansion. Dabord, les managers ont t interrogs sur
limportance quils accordent aux 24 critres gnriques proposs dans le tableau 3 et
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propos de leur niveau de mesure par les outils de contrle de gestion quils utilisent (chelle
de Likert 5 niveaux). Le choix des critres a t effectu de telle sorte que le BSC et le
Navigateur, deux tableaux de bord stratgiques trs discrimins, soient reprsents de faon
gale.
Balanced Scorecard Navigateur
Dimension clients et parties prenantes
1- satisfaction des clients
2- parts de march
3- acquisition de nouveaux clients
4- qualit produits et services
Dimension clients et parties prenantes
13- image de marque
14- investissements commerciaux
15- valeur future pour les partenaires
Dimension financire
5- chiffre daffaires
6- gestion des cots
7- valeur actionnariale
Dimension financire
16- valeur dgage pour les partenaires
Dimension humaine
8- productivit individuelle
9- satisfaction des employs
Dimension humaine
17- influence des comptences sur la
performance (valeur des comptences)
18- savoirs et savoir-faire
19- formations stratgiques
20- comportement des employs
21- capacits dinnovation
Dimension interne
10- efficacit des processus (production,
innovation...)
11- Efficacit des infrastructures
12- investissements en R et D
Dimension interne
22- adaptabilit des processus
23- adaptabilit des infrastructures
24- matrise des flux dinformation
TABLEAU 3
Variables retenues pour le questionnaire

Banques,
assurances
Commerce,
distribution, biens
courants
Industrie
traditionnelle
Nouvelle conomie
(haute technologie,
multi-media)
23 24 37 28
TABLEAU 4
Rpartition des entreprises rpondantes

Contrle de
gestion
Direction
financire
Direction
gnrale
Direction
stratgique
Ressources
humaines
Autres
fonctions
37 35 23 3 5 9
TABLEAU 5
Fonction des rpondants

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Le tableau 6 apporte des premiers lments de rponse lintrt port par les managers aux
diffrents critres gnriques de performance proposs.
Critres gnriques moyenne
mesure
moyenne
intrt port
Ecart
1- qualit des produits (p) 2,7 4,4 1,7
2- capacits dinnovation du personnel (p) 2,4 3,9 1,5
3- satisfaction des clients (h) 3 4,4 1,4
4- rle jou par les comptences dans les
performances (h)
2,6 4 1,4
5- image de marque de lentreprise (p) 2,6 3,9 1,3
6- comportement des employs (p) 2,8 4,1 1,3
7- adaptabilit des processus (p) 2,9 4,1 1,2
8- savoirs et savoir-faire des employs (p) 2,8 4 1,2
9- efficacit des processus (h) 2,9 4 1,1
10- matrise des flux dinformation (p) 3,2 4,2 1
11- efficacit des infrastructures (h) 2,9 3,8 0,9
12- investissements commerciaux (p) 3,3 4,1 0,8
13- adaptabilit des infrastructures (p) 2,9 3,7 0,8
14- productivit des employs (h) 3,2 3,8 0,6
15- satisfaction des employs (h) 3,1 3,7 0,6
16- parts de march (h) 3,5 4 0,5
17- acquisition de nouveaux clients (h) 3,6 4,1 0,5
18- investissements en R et D (p) 3,2 3,7 0,5
19- valeur partenariale passe (h) 2,8 3,3 0,5
20- valeur partenariale future (p) 2,8 3,1 0,3
21- investissements en formations (p) 3,5 3,8 0,3
22- gestion cots (actifs et autres
investissements) (h)
4 4,1 0,1
23- valeur actionnariale (h) 4 4 0
24- chiffre daffaires (h) 4,8 4 0,8 (-)
TABLEAU 6
Mesure et importance des critres gnriques
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Ces premiers rsultats montrent que seule la dimension financire est juge bien apprhende
par les outils du contrle de gestion (chiffre daffaires, gestion des cots, valeur
actionnariale). Les managers interrogs ne sont semble-t-il pas satisfaits de la faon dont leurs
instruments mesurent les autres dimensions. De plus, les managers jugent important que les
outils du contrle de gestion apprcient ces autres dimensions. Les notes attribues oscillent
autour de la note 4 (critre jug important), les dimensions financires et externes (satisfaction
des clients, part de march, nouveaux clients, qualit des produits et investissements dans les
nouveaux produits) tant privilgies. Ensuite, les dcideurs placent la dimension interne (flux
dinformation, processus), puis la dimension humaine (comptences, comportements, savoirs
et savoir-faire). La dimension socitale (ou parties prenantes) apparat comme moins
importante (image de marque, valeur partenariale). Par ailleurs, le calcul des carts montre
linsatisfaction des managers pour leurs instruments de contrle de gestion dans leur capacit
mesurer les composantes qualitatives de la performance. Cette premire analyse nous
montre que des instruments tels que les tableaux de bord stratgiques pourraient rpondre aux
attentes des managers, insatisfaits de leurs outils actuels.
2.2.2 Analyse factorielle des variables dpendantes
Avant de procder une analyse approfondie, nous avons transform nos donnes pour que,
comme le suggrent Hair et al. (1998), leur distribution ne perturbe pas linterprtation. Aprs
transformation, les tests dasymtrie et de Kurtosis savrent satisfaisants (-2,58<z<2,58). Une
analyse factorielle en composantes principales, confirme par une classification hirarchique
ascendante sur les variables (mthode de Ward) suggrent que les 24 variables dpendantes
proposes soient spcifiques. Leur rduction nous ferait donc courir le risque de passer ct
dobservations importantes.
Lanalyse factorielle nous permet nanmoins de tirer quelques enseignements. La distinction,
suggre dans cette tude ainsi que par de nombreux auteurs, entre les indices de mesure
historiques (principalement emprunts au BSC) et les indices de mesure prospectifs, est
lgitime par lanalyse factorielle. Les deux types dindicateurs sont en effet trs faiblement
associs. Les indices de la dimension humaine sont les plus corrls, lexception de lindice
de productivit individuelle (caractre quantitatif), ce qui rvle la difficult pour les
managers concevoir des mesures pour des critres qualitatifs. Enfin, cette analyse suggre
lexistence dun lien entre les indices de la dimension humaine et ceux de la dimension clients
et parties prenantes.
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2.2.3 Les rsultats de l'analyse typologique : des diffrences par rapport la typologie a
priori
Nous avons ensuite procd une classification hirarchique ascendante de faon
dterminer diffrentes catgories de tableaux de bord stratgiques. De multiples mthodes
tant proposes par le logiciel utilis (SPSS), une analyse discriminante (test du Chi-deux) a
t effectue entre les catgories issues des diffrentes mthodes de classification
hirarchiques et les variables dpendantes. La mthode de Ward a ainsi t juge comme la
plus pertinente, les tests du chi-deux tant tous significatifs, sauf pour la variable
satisfaction des clients , qui sera donc carte de lanalyse typologique, comme le conseillent
Hair et al. (1998).
Par ailleurs, le faible nombre ditrations suggre la pertinence de la mthode, ainsi que
labsence de donnes isoles lorsque lon observe le dendogramme. Le tableau 7 permet de
caractriser chacun des six groupes obtenus grce lexamen des moyennes des 23 variables
retenues.
Variables dpendantes groupe 1 groupe 2 groupe 3 groupe 4 groupe5 groupe6
2- part de march 4,6 4,3 3,6 3,5 4,4 3,2
3- nouveaux clients 4,6 4,5 4,1 3,5 3,6 4,5
4- qualit produits 4,4 4,8 4,7 4,0 3,9 4,7
5- chiffre d'affaires 4,3 4,4 4,0 3,7 4,2 4,2
6- gestion des cots 3,9 4,4 4,5 3,6 4,9 3,3
7- valeur actionnaire 3,3 4,5 4,8 3,9 3,8 3,9
8- productivit individuelle 3,7 4,0 4,5 3,0 3,5 3,7
9- satisfaction des salaris 3,5 4,5 3,7 3,0 3,2 3,7
10- efficacit processus 4,1 4,6 4,4 3,3 4,0 3,5
11- efficacit infrastructures 4,0 4,1 3,9 2,9 4,3 3,8
12- recherche et dveloppt 3,5 4,6 3,3 2,9 4,5 4,3
13- image de marque 3,8 4,4 3,7 3,6 3,7 4,5
14- invest. Commerciaux 4,1 4,7 4,1 3,5 4,2 3,9
15- valeur parten. Future 3,1 3,9 3,0 2,4 3,2 3,6
16- valeur parten. Passe 3,2 4,2 3,8 2,4 3,1 2,9
17- valeur comptences 4,4 4,5 4,0 3,1 3,2 4,5
18- savoirs et savoir-faire 3,9 4,4 4,0 3,3 3,0 5,0
19- formations stratgiques 3,9 4,4 3,9 3,0 3,2 4,7
20- comportement 4,1 4,7 4,2 3,2 3,6 4,8
21- capacits d'innovation 3,9 4,6 3,6 2,9 3,9 4,7
22- adaptation processus 3,3 4,0 3,9 3,0 4,5 4,7
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23- adaptation infrastructures 3,7 4,6 4,4 3,0 4,7 4,7
24- flux d'information 4,3 4,6 4,5 3,1 4,4 4,8
TABLEAU 7
Caractristiques des six catgories dentreprises discrimines

Comme le proposent Hair et al. (1998), afin de confirmer la pertinence de lanalyse
hirarchique, nous avons procd une analyse non hirarchique qui met en vidence six
catgories aux dimensions et caractristiques quivalentes. Les six catgories dentreprises
proposes mettent en vidence 5 classes dentreprises intresses par les tableaux de bord
stratgiques et 1 classe dentreprises non intresses par ce type dinstruments.
- Dans le premier groupe, les dimensions externes et internes sont combines. Nous
nommons ce type les Tableaux de Bord Stratgiques Mixtes . S'agissant de la dimension
externe, certaines entreprises mettront l'accent sur une approche concurrentielle (donnes
relatives la concurrence, la clientle et la qualit des produits), d'autres sur la gestion des
diffrentes parties prenantes de l'entreprise (approche stakeholders), et d'autres sur la gestion
de l'environnement. Ce type a t adopt par exemple par ABB, Sparbanken (banque
sudoise) et WM Data (entreprise sudoise de conseil) (voir Mouritsen et al., 2000a, 2000b,
2000c).
- Dans le second groupe, tous les critres sont importants. Nous nommons ce type les
Tableaux de Bord Stratgiques Intgrs parce quil combine les caractristiques du BSC et
du Navigateur. Au niveau de lenqute, cette classe nest pas pertinente puisquelle regroupe
un nombre important de rpondants ayant eu tendance surestimer lintrt quil accordaient
lensemble des critres proposs.
- Dans le troisime groupe, nous observons le profil du BSC.
- Le quatrime groupe concerne les entreprises qui ne sont pas intresses par les tableaux de
bord stratgiques.
- Dans le cinquime groupe, les indicateurs du capital structurel sont privilgis. Nous
nommons ce type les tableaux de bord stratgiques du capital structurel . Ce type de
tableau de bord stratgique a par exemple t adopt par lentreprise sudoise Consultus et les
entreprises danoises Systematic et Carl Bro.
- Dans le sixime groupe, les critres du capital humain sont privilgis. Nous appelons ce
type les tableaux de bord stratgiques du capital humain . Les entreprises danoises PLS
Consult et Ramboll, lentreprise sudoise Telia et laviation civile sudoise ont adopt ce type
(Danish Trade and Industry Development Council, 1997).
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La classe 1 confirme le rle du lien entre les dimensions comptences internes et clients
suggr par lanalyse factorielle, et non envisag dans la typologie a priori.
2.2.4 La description des classes dentreprises
Nous avons enfin tent de dterminer si certaines variables de contingence (variables
indpendantes) diffrent significativement dune classe lautre. Les tests du Chi-deux de
Pearson proposs par le tableau 8 nous montrent que :
- la complexit des processus et la stratgie de maximisation de la valeur actionnariale sont les
variables de contingence les plus significatives,
- et que le domaine dactivit, les concepteurs des instruments, la stratgie de valorisation
des comptences humaines et la stratgie de valorisation des comptences technologiques
sont des variables de contingence significatives.

Variables de contingence Chi deux Signification
Domaine d'activit 2,724 0,024
Complexit des processus 3,456 0,007
Nature de la structure 1,864 0,110
Concepteurs des outils 3,068 0,013
Incertitude de l'environnement 0,690 0,632
Strat. Valorisation ress. humaines 2,455 0,039
Stratgie d'adaptation aux volutions 1,090 0,371
Stratgie de satisfaction des partenaires 1,885 0,105
Strat. Valorisation comptences techno. 2,740 0,024
Stratgie d'optimisation des processus 0,059 0,448
Strat. Max. valeur actionnariale 4,273 0,002
TABLEAU 8
Variables de contingence

Le tableau 9 dcrit les caractristiques des six classes discrimines et cite quelques entreprises
ayant rpondu notre questionnaire.
- Classe 1 : les entreprises intresses par les tableaux de bord stratgiques mixtes disent
concevoir leurs outils du contrle de gestion essentiellement au niveau de la direction
financire, du contrle de gestion, et de la direction gnrale. Les processus technologiques et
informationnels de ces entreprises sont jugs complexes. Par ailleurs, ces entreprises
appartiennent aux quatre secteurs dactivits envisags dans lenqute. Ce modle de tableaux
de bord stratgiques na pas t propos par la typologie a priori. Il combine des
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caractristiques du BSC et des tableaux de bord externes. Ce modle ne semble pas par
ailleurs pouvoir tre rattach une dmarche stratgique spcifique (ractive ou proactive).
- Classe 2 : les entreprises intresses par les tableaux de bord intgrs se caractrisent
principalement par des processus technologiques et informationnels trs complexes. Elles
appartiennent en priorit aux secteurs de lindustrie traditionnelle (12 entreprises), puis aux
secteurs de la nouvelle conomie (7 entreprises).
- Classe 3 : les entreprises intresses par les BSC se caractrisent par une attention
particulire porte une stratgie de maximisation de la valeur pour lactionnaire, et en arrire
plan par une stratgie ractive (adaptation lenvironnement). Ces entreprises appartiennent
principalement aux secteurs de la nouvelle conomie (6 entreprises) et de lindustrie
traditionnelle (6 entreprises).
- Classe 4 : les entreprises non intresses par les tableaux de bord stratgiques se
caractrisent principalement par des processus technologiques et informationnels simples.
Elles appartiennent essentiellement aux secteurs des banques et assurances (7entreprises) et
des produits de consommation courante.
- Classe 5 : les entreprises intresses par les tableaux de bord stratgiques du capital
structurel se caractrisent par un rle privilgi accord aux quipes projets pour la
conception des outils du contrle de gestion et par une stratgie de valorisation des
comptences technologiques (stratgie proactive).
- Classe 6 : les entreprises intresses par les tableaux de bord du capital humain se situent
dans le domaine de la nouvelle conomie, privilgient une approche projet de la conception
des outils de gestion et une stratgie de valorisation des comptences humaines.
Les tests statistiques (confirms par une analyse de corrlation de Pearson) montrent que les
autres variables de contingence ne discriminent pas de faon significative les six catgories
dentreprises proposes. Observons que la qualit du rpondant (directeur gnral, directeur
financier ou du contrle de gestion) na pas dincidence significative sur la catgorie
laquelle se rattache lentreprise de celui-ci.
Observons que les expriences acheves d'implmentation de TBCI se limitent
essentiellement des entreprises scandinaves, le cas franais de GrandVision constituant une
exception.

Types Taille Critres
privilgis
Caractristiques
des entreprises
Exemples issus
de l'enqute
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Tableaux de
Bord
Stratgiques
Mixtes 3 profils
possibles
24 entreprises Critres
combins relatifs
lenvironnement
concurrentiel et
aux processus
internes
Processus
complexes &
conception par les
directions
gnrales et
financires
Version
concurrentielle :
Sommer Allibert,
SCI habitat,
Marmara, Giraud
Tableaux de
Bord
Stratgiques
Intgrs
17 entreprises Les 24 critres
sont jugs
importants
Processus
technologiques
trs complexes,
traditionnelle et
nouvelle
conomie
Modle thorique
complet
Balanced
Scorecard
34 entreprises Dimension
financire, puis
clients
Stratgie de
maximisation de
la valeur
actionnariale,
nouvelle co. &
indus. trad.
NCR Europe et
France (en place),
Valo, Maif (en
cours)
Rejet des
tableaux de bord
stratgiques

13 entreprises Critres
financiers
uniquement
Processus
simples, banques,
assurances, biens
de consommation
courants
Trfimtaux
Tableaux de
Bord
Stratgiques du
Capital
Structurel

14 entreprises Critres
qualitatifs
concernant
l'organisation
(processus,
technologie..)
Groupes de
projet,
valorisation des
comptences
technologiques
GrandVision (en
place)
Tableaux de
Bord
Stratgiques du
Capital Humain
7 entreprises Critres
qualitatifs
concernant le
capital humain
Nouvelle
conomie,
groupes de projet,
valorisation des
comptences
humaines
GrandVision (en
place), La Poste
(en cours), Scor
(en cours)
TABLEAU 9
Typologie finale des Tableaux de Bord Stratgiques
3. Les rsultats dune dmarche qualitative
complmentaire
Afin de complter les rsultats issus de lenqute par questionnaire et en particulier afin
daborder des questions relatives aux dynamiques organisationnelles, nous avons procd
une vingtaine dentretiens de managers ayant rpondu au questionnaire.
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3.1 Les dynamiques organisationnelles sous-jacentes la mise en place de tableaux de
bord stratgiques
Sagissant des questions relatives aux modes dimplmentation des outils de gestion, les
chercheurs en thorie des organisations nous montrent qu'il existe, ct des modes
traditionnels normatifs de conception et de mise en oeuvre, des modes interactifs plus
novateurs, qui seraient adapts des dmarches d'exploration du nouveau (Moisdon,
1997). Vaivio par exemple (1999) dmontre empiriquement, en s'appuyant sur quatre tudes
de cas, que lassociation de processus informels et incrmentaux aux processus formels et
dirigistes plus traditionnels, favorise lacceptation et lappropriation par les acteurs de
lorganisation des nouveaux outils de gestion, ainsi que leur gnralisation. Dans le mme
ordre d'ides, David (1998) nous montre que le changement organisationnel ne recouvre pas
uniquement une volution au niveau des connaissances manipules, mais galement au niveau
des relations entre les acteurs (notion d' innovations mixtes ).
Plusieurs travaux anglo-saxons ont montr les inconvnients lis une non participation des
acteurs aux processus budgtaires. Chris Argyris (1952) a mis en vidence l'influence
ngative des budgets sur les relations de travail tandis que Cyert et March (1963) ont introduit
le concept de slack organisationnel (formulation par les managers de demandes
volontairement excessives ou sous-estimation des capacits productives). Les nombreux
travaux relatifs au thme de la participation lors de llaboration des budgets sont souvent
associs ceux relatifs la motivation. Naro (p. 53, 1999) explique que la participation
permettrait ainsi de rsoudre les problmes induits par les effets ngatifs de styles de
management budgtaire trop contraignants, quelle rduirait la tendance crer du slack
budgtaire et quelle renforcerait la motivation. Or, les budgets sont une routine lourde qui
induit une absence de prise de risque de la part des acteurs. La conformit lobjectif tant le
critre de bonne performance, tout le monde a intrt afficher des objectifs qui seront
atteints.
Ces rflexions sont transposables aux dmarches de planification stratgique et aux processus
sous-jacents aux tableaux de bord stratgiques. En tudiant sur ce point les travaux de Kaplan
et Norton (1998), la dmarche managriale quils suggrent savre peu innovante, relevant
dun processus dlaboration verticale et emprisonne par une modlisation trop rigide
(Ponssard et Saulpic, p. 4, 1999). Toutefois, il convient de prciser que si un outil de gestion
tel que le BSC nest pas neutre, il nest pas non plus si dterminant quil ne conviendrait qu
un mode de conception. Aussi, nous considrons quun modle de tableau de bord stratgique
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(quel que soit son type) peut, selon les circonstances, tre bti selon un mode normatif ou
selon un mode interactif. Nous observerons toutefois quun modle comme le navigateur sera
plus facilement associ un mode de conception interactif, ne serait ce quen vertu du type
dindicateurs quil privilgie (indicateurs relatifs aux ressources intangibles). Cela nenlve
cependant pas la possibilit au BSC par exemple dadopter un mode de conception interactif,
ni des modles hybrides dosciller entre les deux modes. Or, daprs Prendergast (2000), les
problmes comportementaux lis limplmentation des budgets risquent de refaire surface
lors de limplmentation des tableaux de bord stratgiques lorsque ces deux outils sont
combins ou lorsque les tableaux de bord stratgiques sont conus selon une dmarche top-
down. Pour autant, un modle tel que le BSC est davantage adapt un mode de conception
interactif que le budget. Les donnes non financires favorisent par ailleurs des approches
managriales participatives. De part leur caractre subjectif et contingent, elles incitent un
mode de slection interactif des critres de performance (les acteurs oprationnels permettent
dapprcier de faon fine limpact des dcisions stratgiques).
Constatons enfin que le navigateur a t bti dune faon plus interactive que les BSC. Sofie
Roy (1998) retrace llaboration du navigateur en suivant plus particulirement la mise en
place de loutil intranet, cens lalimenter en indicateurs. Le Dolphin System semble en effet
donner au navigateur plus de ractivit et engendrer un meilleur dialogue entre les niveaux
intermdiaires et la direction gnrale quant au choix des indicateurs pertinents. Do le
constat que le mode dlaboration des instruments de gestion est davantage li une culture
managriale quaux spcificits des outils mis en place. Preuve en est que les entreprises
scandinaves qui se sont appuyes sur le modle du BSC plutt que sur celui du navigateur
privilgient malgr tout un mode dlaboration et de fonctionnement interactif.
3.2 Les rsultats dun prolongement qualitatif de notre enqute
En partie en rfrence ces questions relatives aux dynamiques organisationnelles nous avons
donc prolong notre enqute en procdant des interviews de managers ayant rpondu au
questionnaire. Le tableau 10 prsente de faon synthtique les rsultats principaux de la
plupart des entretiens qui ont t conduit. Ces rsultats font apparatre quatre catgories
dentreprises relativement aux questions combines du contrle de gestion stratgique et des
dynamiques organisationnelles.
- La premire catgorie regroupe des entreprises qui adoptent des systmes de contrle de
gestion traditionnels et qui ont tendance privilgier des modes dimplmentation et de
fonctionnement traditionnels des outils de gestion (processus exclusivement formels et
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hirarchiques). Chez les entreprises appartenant cette catgorie, des volutions sont souvent
en cours dans le sens dune approche stratgique du contrle de gestion et dune intgration
de mesures non financires (lies la qualit notamment). Diffremment, la CNP, des
projets regroupant une pluralit dintervenants propos de la conception de business plans
pour des nouveaux produits commencent tre initis.
- La seconde catgorie regroupe des entreprises qui adoptent des systmes de contrle de
gestion stratgiques et qui ont tendance privilgier des modes dimplmentation et de
fonctionnement traditionnels des outils de gestion. Observons que les entreprises de ce groupe
privilgient les prconisations du contrle stratgique (articulation plans/budgets) ainsi que
des prconisations formules dans le cadre des versions minimalistes et mdianes du CGS
(BSC, dmarches qualit, benchmarking, etc..). Cest le cas par exemple de NCR
(implmentation du BSC) entreprise o linfluence anglo-saxonne est prgnante. A la Maif, le
dpartement stratgie pilote, avec le soutien du contrle de gestion et avec les conseils dun
consultant, un projet dimplmentation de tableaux de bord stratgiques. Si le modle du BSC
a t retenu, les participants au projet souhaitent dvelopper des dimensions stratgiques trs
spcifiques (en rapport par exemple aux caractristiques du milieu mutualiste). En outre, si
une dmarche dimplmentation formelle et hirarchique est pour linstant en oeuvre, les
responsables ont nanmoins conscience de lintrt des approches exprimentales et de la
remonte dinformations. Chez Renault Crdit International, les dirigeants ont tent et tentent
de faire voluer les systmes de contrle de gestion et de planification stratgique de faon
formelle (avec laide dun consultant externe notamment). Les difficults qui sont apparues
semblent tre lies ce mode de gestion du changement.
- La troisime catgorie, plus rduite, regroupe des entreprises qui adoptent des systmes de
contrle de gestion classiques mais qui ont tendance voluer vers des modes de conception
et de management plus novateurs. Ces caractristiques, observes chez Peugeot Citron et
Vincy BTP renvoient une situation transitoire. Il nous semble en effet que les systmes de
contrle de gestion volueront sous linfluence des changements de dynamiques
organisationnelles. Chez Peugeot-Citron, une approche projets relative lactivit des
contrleurs de gestion est dveloppe (pilotage de projets relatifs la conception de nouveaux
vhicules) ainsi que des processus budgtaires dits de reprvisions.
- La quatrime catgorie regroupe enfin des entreprises qui adoptent, des niveaux varis, des
systmes de contrle de gestion stratgiques et qui voluent vers des modes de conception et
de management novateurs. Selon le directeur du contrle de gestion de Bayer, pour articuler
les dimensions stratgiques et oprationnelles, il convient que le systme dinformation soit
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partag , transversal et qu'il permette une dfinition claire des objectifs. A Sommer
Allibert, lorientation contrle de gestion stratgique sest impose de faon informelle et
incrmentale et la mthode des budgets glissants est utilise. Chez Axa, une approche projets
relative lactivit des contrleurs de gestion est favorise (par exemple, projet visant
piloter le niveau de fidlisation de la clientle). En outre, un besoin de davantage de ractivit
est exprim par plusieurs managers, do la volont par exemple de proposer des reporting
anticips. GrandVision et Radiall ont les profils les plus novateurs avec pour la premire
entreprise la prise en compte des modles et dmarches scandinaves et pour la seconde le
dploiement dun mode de management participatif.
Dynamique
organisationelle et
mode de contrle
de gestion
Entreprises enqutes Caractristiques
Systmes de contrle
de gestion classique
associ une
dmarche
managriale
traditionnelle
1- Marmara (voyagiste)
2- France Tlcom
Mobiles (unit op.)
3- Trfimtaux
4- CNP
- Evolutions en cours (indicateurs qualit)
- Dmarche ABC, donnes non financires
internes
- Indicateurs qualit (ISO 9000 et 14001)
- CG rcent, orientation externe, volution
vers dmarches projets en cours
Systmes de contrle
de gestion
stratgiques avec
dmarches
managriales
traditionnelles
5- NCR Europe et France
6- Renault Crdit Intal
7- Valo
8- SCI Habitat
9- Maif
10- Bruneau (VPC)
- BSC, dimension qualit privilgie
- Articulation plans 10/plans 3 ans
- Qualit totale, donnes non financires
- Benchmarking, systme OLAP
- Implmentation BSC en cours
- Articulation plans 3 ans/budgets et
indicateurs non financiers externes
Systmes de contrle
de gestion classiques
associs des
dmarches
participatives
11- Peugeot-Citron

12- Vincy BTP
- Recherche de ractivit (reprvisions),
approche projets du contrle
- approche projets du contrle
Systmes de contrle
de gestion
stratgiques associs
des dmarches
participatives
13- La Poste (dpartement
RH)
14- GrandVision
15- Sommer Allibert
16- Radiall

17- Axa
- BSC avec un mode dlaboration
interactif
- Tableaux de bord du capital intellectuel
- Budgets glissants, benchmarking
- Indicateurs clients, qualit, dlais,
management interactif et par projets
- Approche projets, modle TBS, donnes
externes
TABLEAU 10
Synthse des entretiens

Observons enfin que les projets confis des managers ressources humaines (La Poste,
GrandVision, SCOR) se droulent davantage selon un mode interactif. Cest le cas par
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exemple de GrandVision, entreprise au sein de laquelle le dpartement des ressources
humaines a pilot avec succs la mise en place dun tableau de bord du capital intellectuel,
tandis que le dpartement contrle de gestion tente dimplmenter un mode de contrle de
gestion stratgique version externe. Le responsable du contrle de gestion de SCI Habitat
avance ce sujet deux raisons majeures la difficult qu'il y a articuler les dimensions
stratgiques et oprationnelles : le manque dadhsion des oprationnels aux diffrents projets
proposs, et le manque dadhsion de la direction gnrale. Ce tmoignage va dans le sens de
lefficacit de lassociation de processus formels et informels, rvolutionnaires et
incrmentaux, lors de phases de changements organisationnels. Dune faon gnrale, les
managers des ressources humaines semblent plus sensibles ces modes dimplmentation, ce
qui explique peut-tre la raison pour laquelle nous avons observ, dans certains cas, que cest
vers eux que se tourne la direction gnrale lorsquil sagit de mettre en place des outils de
pilotage centrs sur des dimensions intangibles.
Conclusion
Cette communication a t loccasion de dvelopper les concepts de contrle stratgique et de
contrle de gestion stratgique et de prsenter des applications instrumentales de ces modes
de contrle de gestion (les tableaux de bord stratgiques). Aprs avoir propos un modle
gnrique dinstruments du contrle de gestion stratgique et une typologie a priori, nous
avons test par questionnaire lintrt des managers pour ce type doutils ainsi que la
typologie a priori.
Les rsultats du questionnaire montrent que les managers portent de lintrt une meilleure
articulation du management stratgique et du contrle de gestion, sollicitant cette fin des
instruments qui permettent dassocier aux critres de performance traditionnels des critres
prospectifs et non financiers. Toutefois, les entretiens ont montr que les managers franais ne
semblent pas encore prts dans leur majorit promouvoir des modes de management
participatifs.
Le travail propos renferme des problmatiques qui mriteraient dtre tudies. Par exemple,
les tableaux de bord stratgiques ne rsolvent pas les problmes relatifs lharmonisation au
niveau global de processus initis au niveau local. Dautre part, le pilotage par la subjectivit
sous-jacent aux tableaux de bord stratgiques laisse entrevoir certains dangers lis au
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