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Poder Judicial de la Nacin

Expte. n
ro.
66.871 Sala II Sec. 2
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Baha Blanca, 07 de febrero de 2012.

VISTO: El expediente n
ro.
66.871 de la secretara n
ro.
2,
caratulado: "RAYES, Edgardo Gustavo, s/ ap. auto de procesam.
en c. 88/05 (JF 2): Penente, ngel, ...y otros, por asociacin
ilcita tributaria (art. 15-c de la ley 24.769), venido del
Juzgado Federal n
ro.
2 de la sede, para resolver el recurso de
apelacin interpuesto a fs sub 129/131 v. contra el auto de
procesamiento de fs. sub 106/123 v.
El seor Juez de Cmara, doctor Nstor Luis Montezanti,
dijo:
1.1. En la causa principal, el a quo proces a ngel Horacio
Pennente, Martiniano Alberto Adrin Schmidt y Carlos Jos Jess
Steria, por considerarlos prima facie coautores del delito de la ley
24.769: 15-c.
La investigacin se inici como consecuencia de la denuncia
formulada por la Afip
1
, que advirti los hechos a raz de la
fiscalizacin a la empresa Unigran SA, lo que llev a que se
practicara un allanamiento en el estudio contable del Contador
Pennente, (Corrientes 427 de Baha Blanca). En esa oportunidad se
secuestr gran cantidad de documentacin
2
por la que se tuvo por
configurado, con el grado de certeza que exige esta etapa, que all
funcionaba una usina generadora de operaciones apcrifas, dando
visos de realidad a contribuyentes que no tenan capacidad
econmica para facturar la magnitud y diversidad de servicios
supuestamente prestados, emitiendo comprobantes a terceros
usuarios con el fin de aparentar transacciones comerciales que les
generaran crdito fiscal en Iva
3
y costo o gasto en Ganancias, con
la consiguiente reduccin del importe a ingresar a favor del Fisco o
licundolo totalmente. Es decir, la configuracin de una asociacin
ilcita destinada a la venta ilegal de facturas comercialmente
apcrifas que permitieron a los eventuales usuarios disminuir su


1
Sigla escrita conforme a las actuales reglas vigentes de la RAE.
2
Inclusive dos CD con archivos que dan cuenta de proceso de adulteracin de
diversos documentos en ejecucin.
3
Sigla escrita conforme a las actuales reglas vigentes de la RAE.
carga tributaria, incurriendo en el delito de evasin.
1.2. En otra fiscalizacin llevada a cabo por el organismo
recaudador en la ciudad de Villalonga a la contribuyente
Agropecuaria Villalonga SRL, se impugn, como proveedor apcrifo,
a Mayral SRL, firma investigada como apcrifa tambin en esta
causa. As, se observ la vinculacin de Edgardo Gustavo Rayes,
socio de Mayral SRL y miembro de otras empresas sindicadas como
apcrifas en diversas fiscalizaciones, con los imputados
mencionados arriba.
1.3. A fs. sub 106/123 v. el juez a quo orden el
procesamiento sin prisin preventiva de Edgardo Gustavo Rayes
por considerarlo prima facie autor de asociacin ilcita en los
trminos de la ley 24.769: 15-c. Fij, en concepto de
responsabilidad civil, y como garanta de las costas que pudieren
corresponder, la suma de $ 200.000.
2. A fs. sub 129/131 v. apel la defensa, que expres los
siguientes agravios:
2.1. Si bien no se especifica desde cundo se considera que
estara operando la asociacin ilcita, cabe inferir que los hechos
investigados son anteriores a la vigencia de la ley 25.874 que
incorpor el tipo penal endilgado.
2.2. El procesamiento es nulo porque no se examinaron
acabadamente las pruebas que vincularan al imputado. Se limit a
tener por ciertas las afirmaciones de la Afip sin comprobar cundo
y cunto tiempo Rayes integr las empresas sindicadas de emitir
documentacin apcrifa (en el informe de fs. sub 178/183 se aclara
que Rayes integr Mayral SRL hasta el 2/6/2004, fecha en la que
la transfiri como consta en el Boletn Oficial n
ro.
30.413); ni qu
operaciones habran realizado stas para facilitar a terceros la
disminucin del monto de sus obligaciones fiscales.
2.3. No se demostr la existencia de una asociacin ilcita ni
menos an la participacin del imputado.
2.4. A contrario de lo afirmado por el juez, del acta del
allanamiento en el estudio del contador Pennente, no surge que
Rayes hubiera estado presente en ese momento.
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3. A fs. sub 178/183 rola el escrito sustitutivo de la
audiencia prevista en el CdPrPen: 454. All ampla los argumentos
por los que cuestiona, por insuficientes, los fundamentos del a quo:
la vinculacin con Pennente es la comn que tiene un cliente con
su contador y no se ha acreditado otro trato o relacin. En cuanto a
que Rayes no tiene la capacidad econmica, material u operativa
para ser integrante de tres empresas, agrega que, para ser socio de
empresas de servicios, no es necesario contar con un capital
relevante ni gran infraestructura. Si se inscribe en numerosas y
diversas actividades es porque las empresas que integr en
diversos perodos no tuvieron en principio gran desenvolvimiento;
se dedicaban mayormente a la intermediacin entre el dueo de la
tierra y el subcontratista, razn por la cual no tena empleados en
relacin de dependencia. Que no haya podido ser localizado en los
domicilios denunciados no prueba nada y se debi a la inoperancia
de quien tuvo el deber de citarlo.
4. En primer lugar, entiendo que los fundamentos del auto
en crisis son, al menos, desordenados: se explaya en la
participacin de los dems coimputados como si se estuviera
evaluando el procesamiento de stos, cosa que ya se hizo en
resolucin anterior (c.fr. considerando II a f. sub 117), lo que resta
claridad al acto jurisdiccional y deja traslucir una imprecisin en el
camino lgico del razonamiento.
Adems, se reiteran las alegaciones de la Afip sin
individualizar la prueba documental en la que se sustent la
denuncia.
4.1. No obstante, debe distinguirse la falta de motivacin de la simple
insuficiencia de motivacin, que no deja a la resolucin privada de fundamentos
eficaces. La ley manda que la sentencia sea motivada, pero el pronunciamiento es
fulminado con nulidad nicamente cuando falta la motivacin, no cuando ella es
slo imperfecta o defectuosa, sin que la afecte tampoco el hecho que sea breve o
brevsima o escueta... (o reiterativa y desordenada, como
es el caso) ... siempre que sea eficaz.
4


4
CmNacCasPen-III, M.J.A, s/ rec. de casacin e inconst., causa n
ro.
11.250,
reg. n
ro.
1.862/09, 18/12/09.
4.2. Mxime cuando, como en el caso, es posible salvar las
deficiencias a travs del tratamiento de los agravios planteados.
5. Es necesario, en primer lugar, poner los puntos sobre la
es, en atencin al tipo penal por el que el imputado Rayes fue
trado al proceso.
5

5.1.1 La resolucin en crisis merita la presunta actividad
ilcita de Rayes que se derivara de la documental secuestrada a
consecuencia del allanamiento practicado en el estudio contable de
Corrientes 427, como as tambin los diversos informes de la Afip
en las fiscalizaciones a distintos contribuyentes en las que se
impugnaron, como proveedores apcrifos, diversas sociedades
vinculadas a Rayes como Del Sur SH y Dupont SH.
5.1.2. No obstante, la vinculacin con los dems
coimputados, a fin de analizar su participacin en una organizacin
de tres o ms personas, tal como exige el tipo penal en cuestin, se
limita a su actividad como socio de Mayral SRL. Porque en el
allanamiento en Corrientes 427 slo se secuestr documentacin
relativa a esa sociedad.
5.2. Con esa limitacin preliminar, corresponde pasar a
considerar los hechos por los que, prima facie, se ha imputado a
Rayes de la conducta incriminada.
5.2.1. En el cuerpo confidencial III agregado a la c. 66.729
rola la documentacin secuestrada en el estudio contable del
contador Pennente relativa a Mayral SRL (fs. 77 y ss.). Esta
documentacin demuestra que desde all se manejaba la
presentacin impositiva y documental de esta sociedad:
5.2.2. En el lote 38 se secuestr declaraciones juradas de
los aos 2003 y 2004 y tiques de presentacin con sello del Banco
Bisel y del Bapro
6
(sucursales de Baha Blanca, cuando el domicilio
de la sociedad estaba en Buenos Aires). A fs. 109/112 del cuerpo
confidencial III rolan copias de las declaraciones juradas de Iva de
Mayral SA de enero a marzo de 2003, todas en cero.

5
Aclaro que, para la resolucin de esta apelacin, analizar y tendr en cuenta la
prueba documental agregada a la causa 66.729 (en la que se apel los
procesamientos de los coimputados Schmidt y Steria) que se encuentra asimismo
en este tribunal a fin de resolverse tales apelaciones.
6
C.fr. nota 1: acrnimo de Banco de la Provincia de Buenos Aires.
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5.2.3. Se secuestr asimismo diversas facturas. En algunos
casos, con faltantes de original y duplicado; en otros slo en
duplicados en blanco. El orden numrico de emisin ha sido
alterado y los duplicados en blanco impiden el control de los
conceptos e importes facturados, y a quin se factur y cundo
(c.fr. fs. 78/85 del cuerpo confidencial III agregado a la c. 66.729,
que se corresponden con las fs. 2 y 3 del lote 26, 33 a 36 del lote 27
y 5 y 6 del lote 37).
En los lotes 33 y 34 aparecen talonarios de recibos con
faltantes de originales y duplicados, duplicados en blanco sin el
original (c.fr. fs. 86 a 88 del cuerpo confidencial III, que se
corresponden a las fs. 1 del lote 34 y 6 y 7 del 33).
5.2.4. En el libro de Iva-Compras de Mayral SA, en abril de
2003 y junio 2003 figura Acopiadores del Sur SA, mismo proveedor
que es sindicado de proveer crdito fiscal apcrifo al coimputado en
la causa principal, Roberto Piatti.
5.2.5. En el libro Iva-Ventas, en abril de 2003 se asientan
ventas a Unigran (fs. 96/98 cuerpo confidencial III).
En el informe final de la inspeccin practicada a Unigran SA
(fs. 191/199 del cuerpo confidencial III), surge que de las copias de
los cheques (oportunamente informados por la firma verificada)
solicitadas al Banco Credicoop Cooperativo Limitado, se advierte
que tienen un primer endoso por Juan Jos Piatti, luego los
restantes endosantes son empleados de Unigran SA.
5.3. Adems, Mayral SRL fue impuganda como proveedor
apcrifo durante la fiscalizacin a Palo Verde SRL. En el informe
final de inspeccin se argumenta que las operaciones cuestionadas
fueron canceladas con cheques, pero que de las circularizaciones
bancarias surge que ninguno de ellos fue cobrado por Mayral, ni se
acredit el ingreso de las semillas presuntamente compradas (c.fr.
OI 157.692, agregada a la c. 66.729, f. 601 y ss). En esta misma
fiscalizacin se impugnaron como proveedores apcrifos a
Acopiadores del Sur SH, a Mirta Ana Mara Coppes, a Juan Carlos
Iglesias y a Roberto Piatti, todos ellos relacionados, conforme la
documentacin secuestrada en Corrientes 427, con el contador
Penennte.
5.4. A su vez, en el libro de Iva-Compras de Mayral, en abril
y junio de 2003, figura como proveedor de Acopiadores del Sur SH,
misma sociedad que gener crdito fiscal apcrifo a Roberto Piatti.
5.5. Esta sociedad tambin fue impugnada por el organismo
recaudador en la OI 136.503, fiscalizacin a Aliba SA (c.fr. fs. 106 y
ss. de la intervencin a Edgardo Rayes agregada a la causa 66.729);
y en la OI 36.755 a talo Manera SA (informe final de inspeccin a f.
137 y ss. de la intervencin a Edgardo Rayes).
6. Efectuada la precedente recensin, corresponde, por una
evidente razn de mtodo, analizar en primer lugar el planteo de
inaplicabilidad de la ley 25.874 en funcin del momento en que se
sucedieron los hechos.
6.1. La asociacin ilcita fiscal es, desde el punto de vista
del tiempo de comisin del hecho, un delito permanente. En este
tipo de delitos, la comisin se extiende hasta el agotamiento del
hecho ilcito. Es decir, la actividad consumativa no cesa al
perfeccionarse el delito sino que perdura en el tiempo, por lo que
ste contina consumndose hasta que concluye la situacin
antijurdica.
6.2. Dada esa caracterstica, se plantea el interrogante de
qu ley penal debe aplicarse, cuando durante el lapso de
consumacin, se sanciona una ley ms gravosa que la vigente al
momento del comienzo de la accin ilcita.
6.3.1. Al respecto se han sostenido distintas soluciones.
Una se sustenta en el principio de culpabilidad. En este sentido,
se sostiene que si el agente voluntariamente insiste en seguir
adelante con su conducta delictiva a pesar de la amenaza ms
severa de la nueva ley penal, corresponde aplicar esta ltima
7
. Esta
postura se funda adems, en una interpretacin amplia del verbo
cometer, en los trminos del Cd. Penal: 2. Se entiende as, en
atencin al tipo de comisin permanente, que la ley ms gravosa

7
Folco-Abraldes-Lpez Biscayart: Ilcitos fiscales-Asociacin ilcita en materia
tributaria, Santa Fe, Rubinzal Culzoni, 2004; p. 154.
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es la que rige al momento de cometerse la accin, por lo que no se
estara ante un caso abarcado por la norma recin mencionada. Es
decir, no se tratara de una aplicacin retroactiva de la ley ms
gravosa, sino que la ley ms gravosa es tambin la vigente al
momento de la comisin.
8

6.3.2. Otra considera que la aplicacin de la ley posterior
ms gravosa no es nunca posible y rebate los argumentos
someramente expuestos, porque la Constit. nac.: 18, exige
inequvocamente que la ley sea anterior al hecho.
9

6.4.1. A mi modo de ver, en el caso sub exmine, aun
asumiendo la primera posicin reseada, el tipo penal de la
LPenTrib: 15-c no es aplicable.
6.4.2.1. Como rese en el captulo 5, las constancias que
involucran a Rayes, como socio de Mayral SRL, en la actividad de la
presunta organizacin delictiva que se investiga, son del ao 2003,
antes de la entrada en vigencia de la ley que regul el nuevo tipo
penal.
6.4.2.2. Adems, aun cuando el allanamiento en el estudio
contable de Pennente se llev a cabo el 10/3/2005, ya vigente la
nueva ley, no existen constancias suficientes que permita presumir
que la presunta organizacin continu llevando adelante su plan
ilcito hasta ese momento: que la societas delinquentium sea como
dije un delito permanente no acarrea la presuncin de continuidad
temporal de la asociacin deletrea, cuya prueba corresponde como
siempre a la acusacin (doctr. CdPrPen: 3).
7. Por tanto, y sin sentar plaza sobre cuestiones tan arduas
que desvelan a la doctrina como las de irretroactividad de la ley
penal, bien jurdico tutelado por la nueva figura penal, descripcin
legal del tipo &c., corresponde a mi criterio, por lo dicho, revocar el
auto apelado.
Por lo expuesto, propicio y voto por que: se revoque el
procesamiento copiado a fs. sub 106/ 123 v.

8
Postura sostenida por el Procurador General en su dictamen en la c. Jofr,
Teodora, s/ denuncia, Fallos 327: 3.279.
9
Postura que sostuvo la minora de la CSJN en Fallos: 327: 3.279. Minora
signicativa, porque la mayora no entr al fondo de la cuestin por razones
procesales.
El seor Juez de Cmara, doctor Augusto Enrique
Fernndez, dijo:
1ro.) Vienen estos autos al Acuerdo para resolver la
situacin de Gustavo Edgardo Rayes, quien fue procesado como
autor penalmente responsable del delito de asociacin ilcita
tributaria previsto por el art. 15-c de la ley 24.769, juntamente con
Martiniano Alberto A. Schmidt, Carlos Jos Steria y ngel Horacio
Penente, con estudio contable situado en la calle Corrientes 427 de
esta ciudad donde se realiz un allanamiento en el que se secuestr
la documentacin que sirvi de base a la AFIP-DGI para denunciar
dicho delito.
2do.) De los referidos elementos probatorios resulta, prima
facie, que Edgardo Gustavo Rayes fue, hasta el mes de junio de
2004, socio gerente de Mayral S.R.L., cuya actividad registrada ante
la AFIP-DGI es el cultivo de cereales forrajeros y venta al por mayor
en comisin o consignacin de cereales (cf. actuaciones
administrativas por cuerda, f. 83 del Cuerpo de Intervencin de
Edgardo Rayes).
Dicha firma aparece vinculada en tal carcter con Unigran
S.A., que libr a su favor varios cheques del Banco Credicoop
Cooperativo Ltdo. (f. 73 cuerpo de verificacin de Rayes) que
habran sido endosados por Juan Jos Piatti, quien manifest que
la persona que lo reclut para endosar tales cheques fue Adrin
Schmidt (v. f. 74 del cuerpo citado; y causa nro. 66.729 Schmidt
del 30/12/11). Schmidt, asimismo, reconoci su relacin con el
contador Penente y tanto l como Juan Jos Piatti aparecen como
ltimos endosantes de la mayora de los cheques utilizados por
Unigran S.A en aparente pago de operaciones con Mayral S.R.L. (v.
f. 74 del cuerpo de intervencin de Rayes).
Empero, existen serios motivos para sospechar de la
autenticidad de esas operaciones, puesto que Mayral S.R.L. no est
habilitada en la bolsa de cereales, por lo que no registra
operaciones de granos comprobables (cf. f. 129 Cuerpo de
verificacin de Rayes). Por otra parte, el corredor de cereales
indicado por la empresa Zeni, Enrique y Ca. S.A. neg haber
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intervenido en esas operaciones (f. 75 del Cuerpo cit.) y que Mayral
S.R.L. est en su base de clientes.
3ro.) La vinculacin de Rayes con el contador Penente
resulta de un fax enviado a su estudio contable por la firma
Aberasturi y Ca.
10
, que contiene un detalle de las operaciones de
Unigran S.A. con Mayral S.R.L.; y otro con los mismos remitente y
destinatario con el resumen de cuenta de esta ltima firma,
correspondiente al perodo 01/2003-05/2004 (cf. fs. 80/81 Cuerpo
de verificacin de Rayes y fs. 113 y 121 Cuerpo Confidencial III);
circunstancia que permite con toda razn suponer la existencia de
una organizacin delictiva de la que formaban parte las personas
mencionadas, destinada a urdir la documentacin necesaria para
aparentar operaciones comerciales inexistentes con el fin de evadir
obligaciones fiscales, pues no hay otra explicacin para el hecho de
que Aberasturi poseyera datos correspondientes a la contabilidad
de otra firma.
4to.) Ahora bien, en cuanto a la alegada incorrecta
aplicacin de la ley 25.874, por ser posterior al acaecimiento de los
hechos investigados, cabe sealar que fue promulgada el
19/01/2004; y de las constancias de autos surge que la estructura
de la asociacin sub examine perdur en el tiempo, con
posterioridad a esa fecha.
Adems, es preciso recordar que, como se seal en la
causa nro. 66.729 Schmidt, la conducta que sanciona el art.
15-c LPT ya estaba penada por el art. 210 del CP; pues slo se
modifica la descripcin de los tipos respectivos, pero no hay
diferencia en la materia de la prohibicin (cf. Jimnez de Asa,
Tratado de Derecho Penal, tomo II, Ed. Losada, 1964, pg. 606); por
lo que la introduccin de la norma especial no implic la
incriminacin de conductas respecto de las cuales existiera antes
una laguna de punibilidad (cf. Guillermo OrceGustavo F. Trovato,
Delitos Tributarios, Abeledo Perrot, 2008, pg. 255/265).
Entre ambas normas se presenta una relacin de

10
Sociedad integrada entre otros por Gregorio Aberasturi, sindicado por Piatti
como la persona que lo llamaba para la firma de los cheques de Unigran S.A.
especificidad, pues mientras el art. 210 cit. sanciona la conducta
de pertenecer a una asociacin destinada a cometer delitos
previstos en cualquier ley, el cuestionado art. 15-c acota esa
finalidad a la comisin de los delitos previstos en la propia LPT,
exclusivamente.
Al tratarse de un supuesto de sucesin de un tipo penal por
otro ms grave (en cuanto la pena mnima ahora prevista es
superior a la del art. 210, CP) y conjugando los principios lex
posterior derogat priori y lex speciali derogat legi generalis, si la
organizacin dedicada a facilitar la comisin de delitos tributarios
se form antes de la vigencia de la nueva ley y contina su
existencia con posterioridad a la vigencia del nuevo tipo penal, ese
ltimo resulta aplicable por las caractersticas propias de los delitos
permanentes. (cf. FolcoAbralesLpez Biscayart: Ilcitos Fiscales
Asociacin Ilcita en Materia Tributaria, Rubinzal Culzoni Editores,
Santa Fe, 2004, pg. 154).
Como sostiene mi colega preopinante, la asociacin ilcita
tributaria es un delito permanente, en el que la lesin al bien
jurdico se consuma al iniciarse la conducta que permanecer, pero
la actividad delictiva contina en el tiempo; por eso el delito est
consumado en todos los momentos de su permanencia (cf. Jimnez
de Asa, op. cit. tomo VII, pg. 972).
El que cometa un delito permanente en vigencia de dos leyes
sucesivas ser penado conforme a la ley que rega al realizar el
ltimo acto comisivo, aunque fuese ms gravosa (cf. Zaffaroni,
Tratado de Derecho Penal parte general, Ed. Ediar, tomo I, pgs.
480/481).
En lo que aqu interesa, puede afirmarse que el hecho ilcito
qued agotado prima facie cuando Rayes se desvincul de la
empresa Mayral S.R.L., lo que ocurri el 02/6/2004 (segn consta
en la fotocopia del Boletn Oficial nro. 30.413 obrante a f. sub 126
del presente).
Sin embargo, de las constancias del expediente surge que
Mayral S.R.L., con fecha 21/4/2004 (mientras Rayes todava era
socio gerente de dicha empresa), present multinota ante la AFIP-
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DGI en la que consta el detalle de las facturas de venta realizadas a
Unigran S.A., de los cheques del Banco Credicoop utilizados en
pago de tales facturas y tambin adjunt copia del contrato
constitutivo de la sociedad (cf f. sub 29 vta. del presente y f. 176 del
cuerpo confidencial III). Adems, hasta el mes de julio de 2004
Mayral S.R.L. present declaraciones juradas de IVA (sin haber
efectuado pagos desde su inscripcin ante la AFIP ni haberse
inscripto en el SICORE Sistema de Control de Retenciones, para
la operatoria de cereal; f. sub 29/vta. del presente; f. sub 159 del
Cuerpo de intervencin de Rayes), lo que demuestra que el
imputado Rayes perteneci a la asociacin ilcita hasta despus de
promulgada la nueva ley (el 19/01/04).
Por todo lo expuesto, considero que debe confirmarse el
procesamiento de Edgardo Gustavo Rayes, por el delito de
asociacin ilcita fiscal.
El seor Juez de Cmara, doctor Pablo Candisano Mera,
dijo:
Coincido con el voto del Dr. Montezanti en que corresponde
rechazar el planteo de nulidad introducido por la defensa.
No obstante, en cuanto a la responsabilidad penal de
Edgardo Rayes adhiero a la solucin propuesta por el Dr.
Fernndez en tanto, de las constancias y hechos reseados en su
voto a los que me remito en honor a la brevedad surge
acreditada, con el grado de certeza exigido para esta etapa procesal,
la vinculacin del encartado con los hechos investigados, ya
valorados como prima facie ilcitos por esta alzada al decidir, en la
causa nro. 66.729, la situacin procesal de sus consortes de causa.
Asi lo voto.
Por ello, y por mayora de los votos que instruyen el
presente acuerdo, SE RESUELVE: Confirmar el procesamiento de
Egdargo Gustavo Rayes por el delito de asociacin ilcita fiscal.
Regstrese, notifquese y devulvase.


Nstor Luis Montezanti





Pablo Candisano Mera



Augusto Enrique Fernndez
Ante m:



Mara Alejandra Santantonn
Secretaria