Análise Do Nível de Utilização Dos Métodos de Custeio Por Indústrias Da Construção Civil Da Região Metropolitana de Belém (RMB)

UNIVERSIDADE DA AMAZNIA
Felipe Amoras de Andrade

Victor Hugo do Nascimento Pereira

ANLISE DO NVEL DE UTILIZAO DOS MTODOS DE CUSTEIO
POR INDSTRIAS DA CONSTRUO CIVIL DA REGIO
METROPOLITANA DE BELM (RMB)

BELM
2012




Trabalho de Concluso de Curso apresentado
Universidade da Amaznia como requisito avaliativo
parcial para obteno do grau de Engenheiro de
Produo.
Orientador: Prof. M. Eng. Andr Cristiano Silva Melo.

BELM
2012




Trabalho de Concluso de Curso apresentado Universidade da Amaznia como
requisito avaliativo parcial para obteno do grau de Engenheiro de Produo.

Professor Orientador

________________________________________________

1 Membro Avaliador

________________________________________________

2 Membro Avaliador

________________________________________________

Apresentado em: / /2012
Conceito: ______________

BELM
2012

Dedicamos este trabalho a Deus por
estarmos nos formando, nossa famlia pelo
amor e apoio nos momentos de dificuldade e, aos
nossos orientadores que nos incentivaram e
guiaram nessa jornada.

AGRADECIMENTOS

Agradecemos ao nosso Deus pela fora nos momentos de dificuldades em nossa jornada at o
presente momento nos tornando merecedores da oportunidade de graduarmos em uma
universidade respeitada.
Aos nossos familiares, que torcem verdadeiramente por ns, sempre nos dando fora para
seguir adiante. s nossas mes, que sempre estavam e estaro ao nosso lado para lutar por
nos.
Aos professores e orientadores Lony Negro, Andr Melo e Andr Clementino por terem nos
guiado e dedicado seu tempo para nos ajudar neste trabalho.
A todos os professores que fizeram parte da nossa histria e ensinaram muito mais do que
apenas as disciplinas do curso.
Aos colegas de turma, com quem convivemos por cinco anos, agradecemos pelas amizades
conquistadas. Desejamos a todos boa sorte daqui pra frente, pois esse apenas o comeo.

RESUMO

Uma das questes que preocupam o setor da construo civil relacionada ao aumento dos
custos de mo-de-obra e de matria-prima. Sendo assim, ter o controle de custos adequado s
necessidades da organizao um diferencial para que as mesmas possam sobreviver neste
mercado em ascenso. Com o aumento do nmero de empresas ao redor do mundo e a
crescente complexidade dos processos produtivos, nota-se que as informaes contidas dentro
da contabilidade de custos podem ter melhor utilidade no auxlio gerencial, desta maneira
passando a desempenhar um lugar de destaque dentro das corporaes. Da surge a grande
importncia de uma boa gesto de custos para as empresas deste setor, sendo que os principais
componentes de composio dos custos de seus produtos e servios so afetados por variaes
nos custos de matria-prima e mo-de-obra. O objetivo principal deste artigo abordar a
utilizao dos Mtodos de Custeio para gesto mais eficiente dos custos no setor da
Construo Civil. De modo alcanar o objetivo proposto, escolheu-se o estudo exploratrio e,
adotou-se como procedimento tcnico, a pesquisa bibliogrfica. De acordo com os resultados
esperados, fica claro que os benefcios advindos da utilizao dos mtodos de custeio so
voltados a tomada de deciso por parte dos gestores, podendo ser citados: o auxilio s
decises de manuteno de investimentos em um segmento produtivo e sobre quais produtos
devem merecer maior esforo de venda ou ser colocados em planos secundrios.

Palavras-chave: Construo civil, mtodos de custeio, gesto estratgica de custos

Abstract

One of the issues that concern the construction sector is related to increased labor costs and
raw material. Thus, having control of costs appropriate to the needs of the organization is a
difference so that they can survive in this growing market. With the increasing number of
companies around the world and the increasing complexity of production processes, it can be
noticed that the information contained within the cost accounting may have better utility in
aiding management, thus going to play a prominent place within corporations. Hence the great
importance of a good cost management for companies in this sector, and the main components
of the composition of the costs of their products and services are affected by variations in the
costs of raw materials and manpower. The aim of this paper is to address the use of the
Costing Methods for more efficient management of costs in the sector of Construction. In
order to achieve our objective, was chosen the exploratory study, and was adopted as a
technical procedure, the research literature. In conclusion, it is clear that the benefits resulting
from the use of the Costing Methods are aimed at decision-making by managers, and may be
cited: the aid to decisions on investments in maintaining a productive segment and about
which products should be given more sales effort or be placed in flat side.

Keywords: Civil construction, method of costing, strategic cost management

S U M R I O

1 INTRODUO 10
1.1 CONSIDERAES INICIAIS
1.2 JUSTIFICATIVA DA PESQUISA
1.3 QUESTO DA PESQUISA
1.4 OBJETIVOS
1.4.1 Objetivo geral
10
11
12
13
13
1.4.2 Objetivo especfico 13
1.5 METODOLOGIA DA PESQUISA 13
1.5.1 Universo e amostra da pesquisa
1.5.2 Variveis investigadas
1.5.3 Mtodo da coleta de dados
1.5.4 Mtodo de anlise
14
14
15
15
1.6 ORGANIZAO DO TRABALHO 15
2 - REVISO DA LITERATURA
2.1 CONSTRUO CIVIL
16
16
2.2 GESTO DE CUSTOS 16
2.2.1 Conceitos introdutrios de custos
2.3 MTODOS DE CUSTEIO
2.3.1 Mtodo de custeio baseado em atividades (abc)
2.3.2 Mtodo de custeio por absoro
16
17
17
19
2.4 MTODO DE CUSTEIO VARIVEL 22
2.4.1 Margem de contribuio 23
2.4.2 Ponto de equilbrio 25
2.4.3 Grau de alavancagem operacional 27
2.4.4 Margem de segurana 27
2.5 BENEFCIOS DA UTILIZAO DO MCV 29
2.6 DIFICULDADES NA CONTABILIDADE DE CUSTOS
2.7 SEGMENTAO DO METDO DE CUSTEIO VARAVEL
3. ANLISE DOS MTODOS DE CUSTEIO NAS CONSTRUTORAS
3.1 INSTRUMENTO DE COLETA
3.2 PERFIL DA AMOSTRA
30
30
31
31
31

3.3 PERFIL DAS EMPRESAS PESQUISADAS
3.4 ASPECTOS RELACIONADOS UTILIZAO DOS MTODOS DE
CUSTEIO
4. ANLISE DOS RESULTADOS
5. CONCLUSES
REFERNCIAS
APNDICE A
APNDICE B

31

34
39
41
43
47
62

10

1 INTRODUO
1.1 CONSIDERAES INICIAIS
Neste primeiro captulo do Projeto de Trabalho de Concluso de Curso, sero
apresentados os temas (estado da arte e objeto de pesquisa) que nortearo a execuo desta
proposta, a questo de pesquisa que ser investigada.
As empresas para tornarem-se mais competitivas no mercado, buscam aprimorar seus
produtos, diminuindo despesas, mas de modo que no prejudique a qualidade destes
(BARCELOS et al., 2011). A principal diferena entre empresas antigas e modernas, que as
modernas buscam a constante melhoria em suas atividades e, ao concentrarem esforos em
seu aprimoramento, no focam somente em inovaes tecnolgicas, mas tambm na
eliminao de desperdcios existentes no processo; sendo os desperdcios todo insumo
consumido de forma no eficiente e no eficaz, desde materiais e produtos defeituosos at
atividades desnecessrias. Neste sentido, so necessrias informaes precisas e atualizadas
para a tomada de deciso, que contribuam para a melhoria da produtividade e da qualidade,
bem como para a reduo de custos, mediante eliminao de desperdcio (BORNIA, 2002).
Uma das questes mais preocupantes do setor civil relacionada ao aumento dos
custos de mo-de-obra e de matria-prima. Segundo a revista Sondagem Construo Civil
(2011), o alto custo da mo de obra apresentou crescimento de assinalaes entre os principais
problemas da construo civil, em comparao ao quarto trimestre de 2010. O item foi
assinalado por 31% dos empresrios, contra 27,4% no ltimo trimestre. Outro item que
cresceu na preocupao dos empresrios foi o alto custo da matria-prima: passou de 10,9%
para 13,7% nesse trimestre. Por outro lado, o item falta de matria-prima, que chegou a ser
assinalado por 11,5% dos empresrios (no terceiro trimestre de 2010), recebeu apenas 3,5%
das assinalaes. Esse item foi parcialmente substitudo pelo alto custo da matria-prima. Da
a grande importncia de uma boa gesto de custos para as empresas do setor civil, tendo em
vista que os principais componentes de composio do custo de seus produtos e servios sero
afetados pelo aumento do custo de matria-prima e mo-de-obra.
A contabilidade de custo tem por objetivo calcular os custos dos produtos fabricados e,
tambm, alcanar uma operao racional, eficiente e lucrativa (BORNIA, 2002 e BRUNI,
2007). Existem diversos mtodos de custeio, porm necessrio que as empresas escolham o
mais apropriado para a sua realidade (BARCELOS et al., 2011) . Os mtodos mais
conhecidos de custeio so: absoro, ABC e varivel, sendo que o custeio varivel
11

basicamente orientado para o aspecto gerencial por permitir a apurao da margem de
contribuio de cada produto, no se adequando s exigncias legais.
Segundo Crepaldi (1999) apud Barcelos et al. (2011, p. 3), o mtodo de custeio
varivel fundamenta-se na classificao dos gastos em variveis e fixos, ou seja, os gastos que
oscilam proporcionalmente ao volume de produo, venda e prestao de servios e os gastos
que se mantm estveis. Ainda, Martins (2006, p. 198) diz que s so alocados aos produtos
os custos variveis, ficando os fixos separados e considerados como despesas de perodo, indo
diretamente para o resultado; para os estoques s vo, como consequncia, custos variveis.
1.2 JUSTIFICATIVA DA PESQUISA
A rea da construo civil um dos setores da indstria mais fortes da economia do
Estado paraense, gera muitos empregos para a populao, e incentiva muitas empresas a
investirem neste ramo. Contudo, o fato do estado do Par ser muito grande e ter focos de
crescimento descentralizados, faz com que os fornecedores e clientes tenham grandes chances
de estarem afastados, Logo, ter um controle de custos adequado um diferencial para que as
empresas possam sobreviver neste mercado em ascenso.
Segundo o Dieese, o setor da construo civil cresceu 11,6% no ano de 2010, tendo
seu melhor desempenho em 24 anos. Alguns motivos para esse crescimento so apontados,
como a estabilidade econmica do pas, investimentos governamentais (minha casa, minha
vida), a copa do mundo de 2014 que ser realizada no Brasil. E, ainda, segundo a Fiepa
(2011), o emprego formal no setor da construo civil, de janeiro a novembro de 2010,
cresceu 12% no Estado do Par, colocando esta rea da indstria como segundo maior gerador
de empregos formais do Estado, com a gerao de mais de 40 mil novos postos de trabalhos.
E, dados mais recentes afirmam que de janeiro a novembro de 2011, o crescimento de
empregos na construo civil paraense foi de 23,96%, apresentando a maior taxa que nos
demais Estados nortistas (MENDES, 2012).
Alguns dados fornecidos pelo SEBRAE, apontam que a previso de crescimento dos
prximos anos para a construo civil no Brasil bastante acentuada. Devido ao crescimento
da classe mdia brasileira previsto que sejam construdas 37 milhes de moradias entre os
anos de 2007 at 2030, em uma mdia de quase 2 milhes por ano. Sendo que o faturamento
das construtoras saltar dos 57 bilhes, em 2007, para os 129 bilhes, em 2030.
De acordo com Bornia (2002) com o aumento do nmero de empresas ao redor do
mundo e a grande complexidade dos processos produtivos, foi notado que as informaes
12

contidas dentro da contabilidade de custos poderiam ter uma grande utilidade dentro do
auxilio gerencial, desta maneira ela passou a desempenhar um lugar de destaque dentro destas
corporaes. Martins (2006, p. 22) afirma que a contabilidade de custos acabou por passar,
nessas ltimas dcadas, de mera auxiliar na avaliao de estoques e lucros globais para
importante arma de controle e deciso gerenciais.
Para Costa (2010), os custos da construo subiram 6,95% em 2010, sendo o que mais
forou este aumento foi a mo de obra, que teve crescimento de 8,73%, o que acaba elevando
o piso salarial dos empregados deste setor. Porm, a grande dificuldade no achar
funcionrios com cargos mais baixos, como pedreiros, mas em mo de obra especializada,
como engenheiros e arquitetos, devido ter um treinamento mais complexo e longo, e tambm
muitos deles estarem focados em projetos autnomos.
Para ilustrar melhor os principais custos de construo dentro da indstria da
construo, segue a tabela 1 detalhando os problemas envolvidos neste setor.
Tabela 1: Principais problemas enfrentados pela indstria no 1 trimestre de 2011 (%)
Fonte: Adaptado de CNI (2011)
1.3 QUESTO DE PESQUISA
Motivado por todos os pontos supracitados, o presente estudo abordar questes
relevantes sobre a utilizao dos mtodos de custeio para uma boa gesto de custos em
empresa do setor de construo civil.
13

Nesse sentido, o problema de pesquisa foi assim enunciado: As empresas
construtoras da RMB, esto utilizando os mtodos de custeio para a contabilidade de
seus custos?
1.4 OBJETIVOS
1.4.1 Objetivo geral
Traar um panorama da utilizao dos mtodos de custeios pelas empresas da
construo civil da Regio Metropolitana de Belm.
1.4.2 Objetivos especficos
Verificar na literatura a metodologia de aplicao dos mtodos de custeio na construo
civil;
Identificar o perfil das empresas estudadas em relao aos mtodos de custeio;
Identificar as maiores dificuldades encontradas na utilizao dos mtodos de custeio;
Identificar os principais problemas de gesto empresarial enfrentados pelas empresas;
Evidenciar os maiores benefcios encontrados na contabilidade dos custos;
1.5 METODOLOGIA DA PESQUISA
A necessidade da realizao da pesquisa sobre a utilizao dos mtodos de custeio
pelas indstrias construtoras decorre do grande crescimento no setor da construo civil,
sendo favorecido pela estabilidade econmica do pas e investimentos governamentais, o que
faz com que seja voltada a ateno para os investimentos neste setor e, que podem gerar
conhecimentos relevantes para o seu aprimoramento, destacando:
Um conhecimento mais aprofundado sobre a utilizao dos mtodos de custeio por
empresas construtoras e os motivos de sua utilizao;
Uma comparao entre a Teoria e a prtica da utilizao dos mtodos de custeio.

Baseada nos mtodos de Silva e Menezes (2005), a metodologia utilizada neste trabalho, do
ponto de vista da sua natureza, abordagem, objetivos e procedimentos tcnicos, do tipo:
Aplicada: tem por objetivo gerar conhecimentos para aplicao prtica, dirigidos soluo
de problemas especficos, envolvendo verdades e interesses locais;
Qualitativa: o ambiente natural a fonte direta para coleta de dados e o pesquisador o
instrumento-chave. descritiva. H uma tendncia em analisar os dados indutivamente. O
processo e seu significado so os focos principais de abordagem;
14

Descritiva: visa descrever as caractersticas de determinada populao ou fenmeno.
Envolve o uso de tcnicas padronizadas de coleta de dados: questionrio e observao
sistemtica. Assume, em geral, a forma de Levantamento;
Levantamento: quando a pesquisa envolve a interrogao direta das pessoas cujo
comportamento se deseja conhecer.
1.5.1 Universo e amostra da pesquisa
Para acessar e obter informaes sobre o universo a ser investigado, Silver (2000)
prope a utilizao de listas especializadas como fonte de consulta.
A fonte utilizada na presente pesquisa foi o Sindicato da Indstria da Construo Civil
do Estado do Par (SINDUSCON-PA) e Associao de Dirigentes de Empresas do Mercado
Imobilirio do Par (ADEMI-PA), deste modo, o universo da pesquisa foi composto por
quarenta e quatro (44) empresas listadas no relatrio a que foi possvel ter acesso, sendo que
das quarenta e quatro empresas, apenas onze (11) se dispuseram a colaborar com a pesquisa
respondendo ao questionrio aplicado.
1.5.2 Variveis investigadas
Diante do objetivo proposto nesta pesquisa, foram investigados o perfil das empresas e
informaes sobre a utilizao dos mtodos de custeio.
Quanto ao perfil das empresas investigadas buscou-se identificar:
A classificao do porte da empresa;
O tempo de atuao das empresas no mercado;
O nvel de escolaridade da pessoa ligada diretamente ao gerenciamento e custo;
A que classe social os empreendimentos da empresa so direcionados.

Quanto utilizao dos mtodos de custeio e aspectos importantes para o estudo, buscou-
se identificar:
O mtodo de custeio utilizado pelas empresas estudadas;
As maiores dificuldades encontradas na contabilidade dos custos;
Os principais problemas de gesto empresarial enfrentados pelas empresas;
Os maiores benefcios encontrados na contabilidade dos custos;
O nvel de percepo dos gestores sobre a importncia de uma boa gesto de custo.

15

1.5.3 Mtodo da coleta de dados
Para o levantamento de dados, o instrumento de pesquisa utilizado foi um questionrio
padro (anexo), sendo este aplicado na amostra de empresas construtoras, atravs do qual se
pde identificar aspectos referentes utilizao dos mtodos de custeio. Para Silva e Menezes
(2005, p. 33), o questionrio uma srie ordenada de perguntas que devem ser respondidas
por escrito pelo informante. O questionrio deve ser objetivo, limitado em extenso e estar
acompanhado de instrues.
Os dados coletados atravs do questionrio aplicado so com relao s dimenses das
variveis investigadas, detalhadas no tpico anterior.
1.5.4 Mtodo de anlise
As respostas obtidas foram tabuladas e analisadas, possibilitando o confronto entre a
teoria e o que vem sendo praticado nas empresas. importante ressaltar que o objetivo maior
da pesquisa verificar se empresas esto utilizando os mtodos de custeio para gesto de seus
custos.
1.6 ORGANIZAO DO TRABALHO
O presente trabalho tem como foco abordar como as empresas construtoras esto no
atual cenrio econmico nacional, regional e municipal, e como os custos de produo podem
afetar a gesto desta rea. Para isso, foi traado um objetivo para analisar se as construtoras
esto utilizando os mtodos de custeio dentro do ambiente gerencial. Com o intuito de
alcanar esta meta, foram feitas pesquisas na literatura e elaborao de um questionrio com o
intuito de analisar e comparar os estudos prticos com os tericos da contabilidade de custos
nas empresas. Foi dada nfase no estudo da gesto e contabilidade de custos, assim como os
mtodos de custeio mais importantes na literatura, por enfim comparar os benefcios da
utilizao dos mtodos de custeio pode acarretar em seu uso. Estudado com nfase nos
mtodos de custeio e seus indicadores, para poder proporcionar a futura analise de resultados
mais confivel.
Com o questionrio desenvolvido, foi repassado as empresas para que fosse analisado suas
respostas, e por fim feitas as devidas anlises e concluses propostos pelo objetivos deste
trabalho.

16

2 REVISO DA LITERATURA
2.1 CONSTRUO CIVIL
A construo civil vem se destacando bastante na primeira dcada do sculo XXI, os
investimentos em 2009 foram superiores a 329 bilhes de dlares, alcanando mais de 90
milhes de metros quadrados de construo, sendo que a regio sudeste apresentou a maior
concentrao de obras, porm a regio norte umas das que mais cresceu, com um crescimento
de 18% (Grant, 2011).
Chiara (2012) diz que no ano de 2011 o credito imobilirio atingiu a maior marca da
historia brasileira, foram emprestados para o incentivo habitao R$ 114,1 Bilhes, com um
crescimento de 36% em relao ao ano de 2011.
De acordo com Cardoso (2012), o crescimento PIB das empresas construtoras est
bem acima, do que o crescimento do PIB do setor da indstria nos ltimos anos. Sendo que as
empresas tiveram participao majoritria na gerao de renda do setor, totalizando R$ 95
bilhes, o que contabiliza 63,5% do produto do setor no seu conjunto.
De acordo com Lima Junior (2012), as empresas construtoras em 2013 devem manter
um ritmo de crescimento mais estvel, diferente dos ltimos anos em que o crescimento era
desenfreado, isto est ocorrendo devido ao fato de que as empresas brasileiras vendem antes
de construir, deixando a gesto de custo em segundo plano, o que pode causar grandes
problemas para o planejamento dos empreendimentos, j que as construtoras no esto
conseguindo cumprir os prazos de entrega.
2.2 GESTO DE CUSTOS
A gesto tima dos gastos incorridos em um processo de transformao, em especial
ao da construo civil caracterizado por alta incidncia de atividades manuais suscetveis a
retrabalhos e outros meios que oneram o produto final, assegurar as empresa diferenciais
competitivos e sustentabilidade no mercado. Este captulo aborda algumas questes
conceituais dos mtodos e sistemas de custeio.
2.2.1 Conceitos introdutrios de custos
17

A contabilidade de custos tem como alvo o estudo da composio e dos clculos de
custos, sendo tambm o controlador dos agentes do processo produtivo, tendo como principal
caracterstica ser de carter interno organizao. Segundo Kroetz (2001), a contabilidade de
custo formada por diversos termos que sero descritos adiante.
Os Gastos so sacrifcios financeiros feitos para obter um bem ou servio qualquer. O
Custo um tipo de gasto que proporcional ao produto/servio utilizado em sua concepo.
As Despesas so gastos que representam sacrifcios para realizar atividades que iro gerar
riquezas. Os Investimentos so um tipo de gasto que visa aquisio de bens e/ou servios e
que tem por objetivo beneficiar o produto final. O Desembolso , tambm, um tipo de gasto
onde h o pagamento de um bem e/ou servio.
A Perda o consumo de um bem/servio de maneira anormal no agregando valor ao
produto final. A Receita constitui a entrada de recursos financeiros atravs das vendas de
bens/ servios. O Ganho o resultado liquido favorvel resultante das transaes de vendas.
E, o Lucro/Prejuzo a diferena entre a receita e os gastos.
Para Botelho (2004), a contabilidade de custo pode ser dividida em duas funes
bsicas como ferramenta gerencial, que so, auxilio tomada de deciso, que serve para
fornecer informaes de curto e longo prazo, formular preos de vendas etc.; e melhoria do
controle da empresa, atravs da elaborao de oramentos, que futuramente sero comparados
s metas alcanadas pela organizao. Bornia (2002) afirma ainda que o sistema de custeio
deve estar sincronizado e adaptado s necessidades de gesto da empresa, para que, dessa
maneira, possa haver o fornecimento de informaes que possibilitem a tomada de deciso
correta. Por isso a anlise de um sistema de custeio deve ser feita sob duas formas:
Verificando se as informaes geradas so adequadas ao que a empresa necessita e
definir o grau de importncia entre elas; e
Considerando a rea operacional, ou seja, verificando as fontes de informao
dentro deste setor.
2.3 MTODOS DE CUSTEIO
De acordo com Padoveze (2004), a funo bsica de qualquer mtodo de custeio fazer a
apurao dos custos de uma unidade de produto fabricado. Sendo os principais mtodos: o
Custeio Baseado em Atividades (ABC), o Custeio por Absoro e o Custeio Varivel.
18

2.3.1 Mtodo de custeio baseado em atividades (abc)
O sistema ABC a metodologia que atribui os custos de apoio aos produtos ou
servios na proporo da demanda que cada servio exerce sobre vrias atividades.
Desenvolvendo uma idia de direcionadores de custos que vincula, diretamente, as atividades
executadas aos produtos/servios desenvolvidos (BARJUD, 2009).
O objetivo do ABC de estabelecer o valor financeiro consumido pelas atividades e
dar apoio ao controle de custos at que seja feita a entrega dos bens/servios ao cliente (ARA
et al, 2010).
Para Perez e Oliveira (2000) apud Barjud (2009, p.25), o custeio ABC uma
metodologia que surgiu como instrumento de anlise estratgica de custos relacionados com
as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa. Este mtodo
procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio arbitrrio dos custos
indiretos, uma ferramenta que permite melhorar a visualizao dos custos atravs da anlise
das atividades executadas dentro da empresa e suas respectivas relaes com os produtos
(MARTINS, 1996, apud GOULART, 2000, P.54).
Para Kaplan e Cooper (1998) apud Barjud (2009, p.26), os sistemas de custeio
baseado na atividade disponibilizam informaes de custos mais precisas sobre atividades e
processos de negcios, tendo como foco as atividades organizacionais para anlise do
comportamento do custo.
O ABC considera o custo da complexidade e a mo-de-obra no utilizada como base
de rateio, tendo como idia bsica a insero dos custos indiretos que, at ento, no eram
considerados, j que os mesmos esto tendo relevante importncia na composio de custos
totais (OLIVEIRA et al., 2010).
Os procedimentos do ABC consistem em selecionar a empresa em atividades, e
posteriormente, calcular o custo de cada atividade, compreender o comportamento dessas
atividades, identificar as causas dos custos relacionados, e em seguida, alocar os custos aos
servios de acordo com as intensidades de uso, conforme esquematizado na Figura 1.
19

Fonte: Bornia (2009), apud Barjud (2009, p.27).
Figura 1: Modelo ABC

Santos (1998) diz que, o ABC tem enfoque na gesto de custo, enquanto que os
mtodos de custeios tradicionais se baseiam nos custos totais da produo. Ainda Brimson
(1991), afirma que este mtodo tem como objetivo desenvolver planos estratgicos e aes
operacionais, analisando as oportunidades gerenciais do projeto.
Segundo Barjud (2009), as informaes geradas pelo ABC servem para direcionar a
ateno da gerncia s atividades responsveis pelos custos, possibilitando melhor
visualizao dos impactos causados por decises e melhor controle dos custos fixos. Esse
um modelo de apoio a decises de longo prazo, pois considera que a atuao sobre as
atividades provoque modificaes nos custos fixos.
2.3.2 Mtodo de custeio por absoro
Para Koliver (2000), o custeio por absoro caracterizado pela apropriao de todos
os custos do ciclo produtivo interno aos portadores finais dos custos, sendo considerado os
custos de fabricao, administrao e vendas dos bens produzidos, sendo eles diretos ou
indiretos.
Para Martins (2003), o Custeio por Absoro foi desenvolvido para controlar a
produo, estimando que os bens produzidos juntamente com o volume fabricado causam
custos. Com isso, fizeram dos produtos, individualmente, o centro do sistema de custeio,
havendo assim a diviso entre custos diretos e indiretos em relao aos produtos, e alocados
aos mesmos e rateados com base no volume fabricado.
Segundo Horngren, Foster e Datar (2000) o custo por absoro mtodo de custeio na
qual todos os custos, sendo eles fixos e variveis, so considerados como custos
inventariados, fazendo com que o estoque absorva todos os custos de fabricao. Lopes de S
(1990) confirma o custeio de absoro sendo a expresso utilizada para indicar o processo de
20

apurao de custos baseado em ratear os elementos do custo para que ele absorva o que lhe
cabe por atribuio.
Pinto (2010) diz que, O custeio por absoro um processo de apurao de custos
onde os custos (fixo e varivel) so inseridos no estoque e iro para o resultado, medida que
ocorra a venda.
S (2012) diz que alm de ratear os custos diretos da operao, o custeio absoro
tambm devem ratear os custos indiretos da produo, j que ambos iram influenciar no valor
do produto.
Para Mota (2002), o custeio por absoro combina custos fixos e variveis em uma
mesma taxa. No mesmo perodo possvel decidir sobre a capacidade, o volume e os nveis
de atividades que se deseja cumprir a fim de recuperar os custos e despesas do perodo que se
deseja. Onde est o texto apresentando a Figura 2?
Os procedimentos do custeio por absoro consistem em separar os custos em diretos
e indiretos, e posteriormente, alocar os devidos custos a cada produto e os custos indiretos
devem ser alocados de acordo com com a base de rateio utilizada. Em seguida para formar a
demonstrao do resultado dever ser realizado os custos dos produtos vendidos, conforme
esquematizado na Figura 2.

21

Fonte: Martins (2003, p. 57).
Figura 2: Modelo Absoro

Miqueletto (2008), afirma que mtodo de custeio por absoro possui grandes mritos
por ser aceito universalmente por apurar os custos tanto dos produtos quanto dos servios a
serem produzidos e comercializados, e tem como o intuito de atender os objetivos sociais da
empresa. E tambm o nico a ser reconhecido pelos agentes governamentais e pelos
auditores como mtodo de tributao, bem como para finalidades estatsticas, em nvel
macroeconmico.
Para Bert e Beulke (2006), e levando em considerao o preo de venda, as grandes
vantagens do custeio por absoro seriam:
Produtos nicos: Nesta circunstancia o produto precisa absorver todos os custos fixos
e variveis;
Comportamento monopolista: Quando a empresa nica no mercado, o cliente no
tem alternativa, sendo o preo imposto pelo fabricante;
Produtos novos: Com o lanamento de novos produtos no mercado, extremamente
til e recomendado utilizar o custeio absoro, podendo servir de parmetro inicial;
Lder em preos: Empresas que lideram determinado mercado, podem utilizar o
mtodo de custeio absoro para elaborao de preos;
22

Segue abaixo, na Tabela 2, mais algumas vantagens do custeio por absoro:
Tabela 2: Vantagens do Custeio por Absoro.
Fonte: Wenke (2001).
De acordo com Leone (2000), as desvantagens de destaque do custeio por absoro
so:
Eleva artificialmente os custos dos produtos;
No demonstra as capacidades ociosas da produo;
Apresenta pouca, ou nenhuma, informaes gerenciais.
Para Martins (2003), este um mtodo totalmente logico e, usualmente, falho como
instrumento gerenciador.
2.4 MTODO DE CUSTEIO VARIVEL
O custeio varivel surgiu devido ao fato de o custeio por absoro no ter grande
utilidade para fins gerenciais na distribuio dos custos fixos aos servios e/ou bens, sendo
que o custeio varivel tem sido de grande importncia na tomada de deciso de empresas,
tendo como principais caractersticas a origem gerencial, funes financeiras e de marketing
(MARTINS, 2006; SOUZA & CLEMENTE, 1998).
Segundo Esmeraldo (2010), o MCV no aceito legalmente pelo fisco, pois no Brasil,
o emprego do mtodo de custeio por absoro para a apurao do Custo das Vendas nas
demonstraes financeiras no uma opo, uma imposio de ordem legal, porm o
custeio varivel muito importante para a tomada de deciso a curto prazo.
Leone (1991) diz que, o MCV tem como funo fornecer dados importantes para
anlises administrativas e tem a finalidade de planejar a mudana de lucros originada pelo
volume, combinao de vendas, sendo, tambm til na compra e venda de materiais e
equipamentos. Este mtodo est totalmente voltado para a interpretao do mercado e
23

tambm considera que o preo de venda uma funo do mercado e no dos custos
produtivos (Friederich & Siluk, 2010).
Segundo Padoveze (2003) apud Constante e Bezerra (2010, p. 30), no custeio varivel,
os custos de despesas fixas so considerados custos peridicos, e no custos de produto, no
havendo necessidade de adicionar os custos e despesas fixas ao custo unitrio, sendo esses
gastos tratados de forma global, apenas na demonstrao do resultado do perodo.
Para Martins (2006), o custeio varivel um mtodo indicado para a tomada de
decises operacionais internas de curto prazo, pois serve de importante subsdio para os
gestores. E, apesar de o custeio varivel no se adequar legislao e normas contbeis no
impede seu uso interno e suas aplicaes e desenvolvimentos na contabilidade gerencial.
Para Padoveze, (2003) apud Constante & Bezerra (2010, p. 31), a separao de custos
fixos e variveis, utilizada no sistema de custeio varivel, possibilita uma expanso da anlise
dos gastos e das receitas da empresa em relao aos volumes produzidos ou vendidos,
ajudando na tomada de decises no corte ou manuteno de produtos, aumento ou diminuio
da produo, de incorporao de novos produtos, entre outros. Tal anlise econmica gera
indicadores que do subsdio para os gestores quando da tomada de deciso, tais como:
margem de contribuio, ponto de equilbrio, alavancagem operacional e margem de
segurana.
2.4.1 Margem de contribuio (MC)
O conceito de margem de contribuio (MC) est diretamente atrelado aos conceitos
do custeio varivel, pelo fato de os produtos possurem seus preos definidos pelo mercado
no h muitas formas de alter-los, e a busca por melhorias nos resultados faz com que os
empresrios busquem diminuir os custos e as despesas como forma de aumentar o lucro. A
margem de contribuio a ferramenta gerencial que permite ao gestor tomar decises para
maximizar o seu lucro, a qual considera os custos fixos como gastos do perodo e fornece, de
forma rpida o desempenho econmico financeiro de cada produto (ESMERALDO, 2010).
Martins (2006, p. 179), afirma que a margem de contribuio a diferena entre o
preo de venda e o custo varivel de cada produto; o valor que cada unidade efetivamente
traz empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser
imputado sem erro.
24

A MC caracterizada pela diferena entre a receita e a soma de custos e despesas
variveis que pode ser mensurados e atribudos diretamente aos objetos de custos,
evidenciando o valor de cada unidade produzida, linha de produo, pedido, cliente ou
unidade de negcio que proporciona empresa de sobra entre a sua receita e o custo que de
fato tenha provocado (Martins 2006).
A MC tem por finalidade tornar visvel a potencialidade de cada produto, mostrando
como cada um contribui para amortizar os gastos fixos e formar lucros, alem de ter grande
importncia para a tomada de deciso, no sentido de diminuir ou expandir uma linha de
produo, avaliando alternativas provenientes do mix de produo e vendas, e propagandas
especiais, verificando se economicamente interessante aceitar um pedido ou no, alem de
verificar quais produtos, pedidos e clientes so mais lucrativos para a empresa (MARTINS,
2003; ASSEF, 2005).
Para Leone (1997), apud Esmeraldo (2010, p.21), a MC a diferena entre o que a
empresa pode produzir e comercializar em relao quantidade do produto e a quantidade
apresentada no ponto de equilbrio, sendo chamado assim porque mostra o espao que a
empresa tem para fazer lucros aps atingir o ponto de equilbrio.
A Figura 2 mostra um esquema do MCV que leva ao indicador de margem de
contribuio.
25

Fonte: Saraiva Jnior (2010).
Figura 3: Modelo Conceitual do custeio varivel com anlise de resultados por margem de contribuio

A empresa s comea a ter lucro quando a MC dos produtos vendidos supera os custos
e despesas fixos do exerccio. Sendo assim, a margem pode ser entendida como a contribuio
dos produtos cobertura dos custos e despesas fixos e ao lucro. A equao genrica da
margem de contribuio (ESMERALDO, 2010):
MC = PV (CV + DV) (Eq. 1)
Onde:
MC = Margem de Contribuio;
PV = Preo de venda;
CV =Custos Variveis; e
DV = Despesas Variveis.
26

Megliorini (2009, p. 114) apud Esmeraldo (2010) apresenta o seguinte exemplo: Uma
empresa fabrica os produtos X, Y e Z. Em outubro de 20X2 esses produtos foram fabricados e
vendidos com os preos e custos da Tabela 3. Nesse caso, o resultado seria:
Tabela 3: Exemplo de clculo da MC

Fonte: Megliorini (2009, p. 114) apud Esmeraldo (2010).
2.4.2 Ponto de equilbrio (PE)
O ponto de equilbrio, tambm conhecido como break-even-point ou ponto de
nivelamento, nasce da conjugao dos custos e despesas totais com as receitas totais
(MARTINS, 2003). o ponto onde o total dos gastos fixos e variveis igual ao total das
receitas, que para Bruni e Fam (2009), denomina como ponto de equilbrio contbil. Essa
relao pode ser visualizada na Figura 4.

Fonte: Borges (2007).
Figura 4: Ponto de equilbrio (contbil)
27

A anlise do ponto de equilbrio permite ao empresrio planejar como ter de trabalhar
para gerar lucro em sua atividade, sendo que, para fazer essa anlise utiliza-se o clculo do
ponto de equilbrio, que demonstra o nvel de vendas necessrio para a obteno do resultado
esperado. Essa uma das informaes mais bsicas e importantes para os gestores que, bem
utilizada, pode evitar prejuzos (ESMERALDO, 2010).
Segundo Esmeraldo (2010), para ocorrer o ponto de equilbrio necessrio que a soma
das margens de contribuio dos produtos vendidos se iguala aos custos e despesas fixos do
perodo. Aplicando a seguinte frmula, possvel determinar a quantidade de produtos capaz
de proporcionar essa condio:
PE = Custos e despesas fixos / PV (CV + DV),
Se PV (CV + DV) = margem de contribuio, ento:
PE = Custos e despesas fixos / margem de contribuio (Eq.2)
Megliorini (2009, p.126) apud Esmeraldo (2010), mostra o seguinte exemplo:
Considere uma empresa que fabrica e vende 10 unidades mensais do produto X, com os
seguintes dados:
Preo de venda unitrio $ 8.000,00
Custos e despesas variveis unitrios $ 4.000,00
Custos e despesas fixos mensais $ 20.000,00

Bruni e Fam (2009), destacam trs classificaes destinadas ao ponto de equilbrio: o
ponto de equilbrio contbil, econmico e financeiro. O ponto de equilbrio contbil ocorre
quando os gastos totais se igualam as receitas totais. O ponto de equilbrio econmico ocorre
quando as receitas passam a cobrir a remunerao mnima do capital prprio investido. O
ponto de equilbrio financeiro corresponde quantidade que iguala a receita total com a soma
dos gastos que representam desembolso financeiro para a empresa, ou seja, desconsiderando
gastos relativos depreciao, amortizao ou exaustes.
28

2.4.3 Grau de alavancagem operacional (GAO)
O grau de alavancagem operacional pode ser definido como a variao percentual nos
lucros operacionais, relacionados com determinada variao percentual no volume de vendas.
Faz-se necessrio a juno dos fatores custos variveis e custos fixo, para obter a alternncia
entre lucro e prejuzo (VICECONTI, 2001, apud DAMBROWSKI & BRESSIANI, 2008).
No caso do grau de alavancagem operacional, quanto maior o volume de produo e
mais distante a empresa estiver de seu ponto de equilbrio, ou seja, produzir uma quantidade
mnima para que no tenha prejuzo, menor ser o seu grau de alavancagem operacional, pois
a variao no volume de produo provocar menor impacto no percentual de lucro. Caso o
GAO for elevado, ou seja, esteja abaixo do ponto de equilbrio, a empresa estar trabalhando
prxima ao ponto de equilbrio e o risco de melhorar ou piorar seu resultado bastante
elevado (NEVES; VICECONTI, 2001, apud DAMBROWSKI; BRESSIANI, 2008).
Para Teixeira & Teixeira (1998) o grau alavancagem operacional pode ser expresso
entre a relao da potencialidade do lucro com base na margem de contribuio e esta
potencialidade deduzida dos custos fixos, que pode ser expressa da seguinte maneira abaixo:

Ou tambm:

(Eq. 3)

Onde:
N= Volume de produo em unidades;
P= Preo por unidade;
Cf= Custos fixos;
Cv= Custos variveis;
2.4.4 Margem de segurana
A margem de segurana consiste no ndice ou na quantidade de venda que excede o
ponto de equilbrio da empresa, sendo esta quantia representada pela quantidade de vendas
29

que podem cair sem que a empresa incorra em prejuzo, podendo ser expressa em quantidade,
valor ou percentual (BRUNI; FAM, 2009).
Para Martins (2003), a margem de segurana representa o excedente de vendas sobre o
ponto de equilbrio, isto , informa administrao a margem entre as vendas correntes e o
preo de equilbrio.
Segundo Esmeraldo (2010), a margem de segurana representa o quanto as vendas
podem cair sem que haja prejuzo na empresa. Pode ser expressa em quantidade (MS
Q
), valor
em unidade monetria (MS
$
) ou em percentual (MS
%
).
A margem de segurana em quantidade a diferena entre as vendas atuais e o ponto
de equilbrio em quantidade.
MS
Q
= Vendas atuais - Ponto de equilbrio em quantidade (Eq.4)
Para o clculo da margem de segurana em unidades monetria (MS
$
) preciso
multiplicar a margem de segurana em quantidade (MS
Q
) pelo preo de venda.
MS
$
= MS
Q
Preo de venda (Eq.5)
A margem de segurana percentual igual margem de segurana em quantidade
(MS
Q
), dividida pela quantidade de vendas.
MS
%
= MS
Q
/ vendas atuais (Eq.6)
O exemplo a seguir tem como uso a margens de segurana que apresentado por
Bruni e Fama (2008, p. 209) apud Esmeraldo (2010), Segundo os dados da contabilidade da
empresa Indstria Confiana Ltda., seus principais gastos fixos somados alcanavam $
54.000,00. Seu custo varivel unitrio era estimado em $ 4,50, seu preo de venda era
estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades.
Para calcular a margem de segurana preciso, inicialmente, achar o ponto de
equilbrio.

Como a empresa vende 25.000 unidades, as margens de segurana em quantidade,
unidades monetrias e percentual seriam respectivamente iguais a:
MS
Q
= 25.000 - 18.000 = 7.000 unidades
MS
$
= 7.0007,50=$52.500,00
30

MS
$
= 7.000 / 25.000 = 28%
As margens encontradas indicam que para a empresa entrar no prejuzo, precisaria
perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00 ou aproximadamente
28% das vendas atuais.
2.5 BENEFCIOS DA UTILIZAO DO MCV
Os principais benefcios gerados pela utilizao do mtodo de custeio varivel,
evidenciados por Santos (1998) apud Motta (2000, p. 56), para o controle e tomada de
decises, so: I) o lucro do perodo no afetado pelas flutuaes causadas pela absoro,
maior ou menor, dos custos fixos aos produtos, uma vez que, de acordo com o custeamento
direto, os resultados respondem somente pelas variaes nas vendas; II) as demonstraes de
resultados e dos custos de manufatura, gerados pelo custeio direto, so mais compreensveis e
acompanham melhor o pensamento dos administradores; III) o impacto dos custos fixos nos
lucros apresentado de forma melhor, porque o valor desse custo, para o perodo, j est na
demonstrao dos resultados; IV) a contribuio marginal facilita a anlise do desempenho
dos produtos; e V) custeamento direto facilita a preparao imediata dos instrumentos de
controle como os custos-padro e anlises de break-even.
Os benefcios atribudos s informaes obtidas atravs da utilizao da margem de
contribuio, que um dos indicadores gerados pelo mtodo de custeio varivel, geram a
necessidade de sua insero nos sistemas de informao, visando o apoio tomada de
deciso. Garrison e Noreen (2001, p. 168) e Horngren (1978) apud Motta (2000, p. 56)
afirmam que existem diversos motivos pelos quais o indicador margem de contribuio
imprescindvel no fornecimento de informaes para deciso, sejam eles: I) a margem de
contribuio considerada como sendo o aspecto principal na deciso da combinao mais
lucrativa entre custos variveis, custos fixos, preo e volume de vendas; II) o tamanho da
margem de contribuio unitria e de percentual tero grande influncia sobre os passos que a
companhia est disposta a dar para aumentar lucros; III) o melhor caminho para melhorar
lucros aumentar o valor da margem de contribuio total; IV) esta medida pode auxiliar a
administrao a decidir sobre quais produtos devem merecer maior ou menor esforo de
vendas; V) so essenciais s decises de se abandonar ou no uma linha de produtos; VI)
podem ser usadas para avaliao e alternativas de preos de vendas; VII) quando se concorda
quanto aos lucros desejados, pode-se avaliar o nmero de unidades a vender; e VIII) fornece
dados para se decidir sobre como utilizar determinado grupo de recursos limitados, da
maneira mais lucrativa.
31

2.6 DIFICULDADES NA CONTABILIDADE DE CUSTOS
Para Geraldo (2008), a contabilidade s capaz de registrar dos quantitativos, mas as
decises tomadas pelas informaes contbeis so influenciadas por dados qualitativos, e que
normalmente escapam do alcance da contabilidade. Outra limitao citada por Geraldo
(2008), a falta de uns princpios coesos, procedimentos e at uma termologia para um maior
entendimento de pessoas interessadas e que no possuam conhecimentos contbeis.
De acordo com Kroetz (2001), um dos maiores problemas enfrentados pela
contabilidade de custos trata-se da alocao dos custos indiretos de fabricao, que diferentes
dos custos diretos no esto relacionados diretamente com os portadores finais. complicado
alocar os custo indiretos baseado em fatores diretos (Volume de produo, horas de trabalho),
podendo causar ao custeamento resultados imprecisos. O problema pode ser maior ainda caso
haja maior diversidade de produtos na linha de produo, pois os diferentes bens produzidos
em horas e quantidades diferentes dificultam mais a alocao dos custos indiretos para cada
unidade produzida.
Ainda Kroetz (2001) afirma que a outra grande dificuldade a de encontrar um
profissional com conhecimentos suficientes para transformar os dados da contabilidade de
custos em informaes essenciais para toda a estrutura organizacional da empresa.
2.7 SEGMENTAO DO METDO DE CUSTEIO VARAVEL
No Quadro 1, encontram-se todos os indicadores de apoio no gerenciamento de custos
que constam no presente trabalho, segmentados no Quadro 1:
Quadro 1: Indicadores do mtodo de custeio
Fonte: Autores (2012)
Indicadores Descrio Clculo
Margemde contribuio (MC)
Tema finalidade de mostrar como cada produto contribui
para amortizar os gastos fixos e formar os lucros
Ponto de equilbrio (PE)
o ponto onde o total dos gastos fixos e variveis igual
ao total das receitas
Grau de alavancagemoperacional (GAO)
Calcula qual deve ser a produo minma para no haver
prejuzos
Margemde segurana (MS)
quanto as vendas podemcair semque ocorra prejuzos
para a empresa
PE

GAO

MS
MC
32

3 ANLISE DOS MTODOS DE CUSTEIO NAS CONSTRUTORAS
3.1 INSTRUMENTOS DE COLETA
Para o levantamento de dados, o instrumento de pesquisa utilizado foi um questionrio de
doze perguntas objetivas (fechadas) e uma subjetiva (aberta), com o objetivo de verificar o
perfil da empresa e seus mtodos.
3.2 PERFIL DA AMOSTRA
A apresentao dos resultados considerou todos os dados coletados das 11 empresas
pesquisadas, atravs do questionrio, vide apndice B, utilizado para o levantamento de
informaes quanto a utilizao de sistemas de custeio pelas empresas construtoras
localizadas na RMB. A partir da estrutura do questionrio as informaes foram ordenadas
em duas sees. Na primeira, esto apresentadas as caractersticas das empresas que foram
investigadas para fornecer seu perfil institucional. Na segunda seo, esto apresentados os
resultados com relao utilizao dos mtodos de custeio pelas empresas construtoras da
RMB.
3.3 PERFIL DAS EMPRESAS PESQUISADAS
Inicialmente, foi investigado o porte das empresas construtoras, que segundo o Servio
Brasileiro de Apoio s Micro e Pequenas Empresas (SEBRAE), o parmetro de classificao
do porte das empresas pode ser determinado atravs do nmero de funcionrios conforme
ilustrado no Quadro 2.
Quadro 2: Classificao SEBRAE sobre porte de empresas brasileiras
Nmero de Funcionrios Tamanho Relativo
De 1 a 19 Micro Empresa
De 20 a 99 Pequena Empresa
De 100 a 499 Mdia Empresa
Mais de 500 Grande Empresa
Fonte: SEBRAE (2006)

33

Os resultados das anlises relacionados ao porte das empresas so apresentados na
Tabela 4.
Tabela 4: Porte das empresas

Fonte: Dados da pesquisa (2012)
No aspecto investigado em relao classificao das empresas quanto ao nmero de
funcionrios, foi observado que 9% das empresas investigadas so microempresas, 36% so
de mdio porte e 55% so de grande porte.
Outro aspecto investigado foi o tempo que as empresas construtoras atuam no
mercado. Os resultados dessa anlise so apresentados na Tabela 5.
Tabela 5: Tempo de atuao das empresas construtoras

Constatou-se que 55% das empresas investigadas atuam no mercado entre seis a dez
anos, 27% atuam entre onze a vinte anos e as demais empresas totalizando 18% atuam h
mais de vinte anos neste setor. Pode-se afirmar que, entre as empresas investigadas, o perfil
dominante o de empresas com seis a dez anos de atuao no mercado.
Verificou-se, tambm, que em todas as empresas, as pessoas responsveis pelo
gerenciamento de custos tm ensino superior completo, sendo que, em uma delas, a pessoa
responsvel possui mestrado.
Foi investigado, tambm, para que classes sociais os empreendimentos das empresas
construtoras so destinados. A diviso das classes scias ser mostrada na tabela 6 e os
resultados sero apresentados no Grfico 1.
34

Tabela 6: Diviso das classes sociais por renda familiar

Classes sociais Renda familiar (mensal)
A Acima de 20 Slarios mnimos
B De 10 a 20 Slarios mnimos
C De 04 a 10 Slarios mnimos
D De 02 a 04 Slarios mnimos
E At 02 Slarios mnimos

Fonte: Adaptado de Rodrigo (2012)
Constatou-se que 64% das empresas atendem ao mercado Classe A, 73% atendem
Classe B, 36% atendem Classe C, 45% atendem Classe D e 27% atendem Classe E.
Sendo que do total de empresas 27% atendem a apenas uma classe social, enquanto que 73%
atendem a mais de uma classe social.

Grfico 1: Foco dos empreendimentos das empresas

64%
73%
36%
45%
27%
Classe A Classe B Classe C Classe D Classe E
%

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Foco do Empreendimento
35

Com relao aos empreendimentos que as empresas constroem, 73% deles so
verticais e 55% so horizontais. Sendo que, do total de empresas envolvidas no estudo, 27%
delas constroem os dois tipos de empreendimentos.

Grfico 2- Tipos de empreendimentos das empresas
3.4 ASPECTOS RELACIONADOS UTILIZAO DOS MTODOS DE CUSTEIO
3.4.1 Quanto utilizao de qual mtodo de custeio para contabilidade de custos as
empresas utilizam
Um dos aspectos investigado foi evidenciar quais mtodos de custeio as empresas
envolvidas utilizam para contabilidade de seus custos. Os resultados desta anlise esto
apresentados no Grfico 3.

55%
73%
Horizontal Vertical
%

d
o
s

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Tipos de empreendimentos das
construtoras
36

Grfico 3- Mtodo de custeio utilizado pelas empresas
Constatou-se que das empresas investigadas, 100% das empresas apontaram o custeio
por absoro como mtodo utilizado, 64% delas utilizam o mtodo de custeio baseado em
atividades (ABC) e 18% utilizam o custeio varivel. Sendo que do total de empresas 82%
utilizam mais de um mtodo de custeio.
3.4.2 Quanto s dificuldades mais encontradas na utilizao dos mtodos de custeio pelas
empresas
Outro aspecto investigado foi com relao s dificuldades mais comuns encontradas
pelas empresas ao utilizar algum mtodo de custeio. Os resultados dessa anlise so

18%
64%
100%
Custeio varavel Custeio baseado em
atividades (ABC)
Custeio absoro
%

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Mtodo utilizado pelas empresas
37

Grfico 4: Maiores dificuldades encontradas na utilizao do mtodo empregado
Verificou-se com a pesquisa que 55% das empresas pesquisadas apresentam
dificuldades com o processo que no padronizado. A segunda dificuldade mais comum
apontado por 27% das empresas foi a necessidade de sistemas de informao. As dificuldades
com a falta de profissional qualificado e a ausncia de dados histricos do processo de
produo foram apontados por 18% das empresas.
3.4.3 Quanto aos problemas mais comuns de gesto empresarial gerados pela no
utilizao ou utilizao inadequada de um mtodo de custeio
Outro aspecto investigado foi com relao aos problemas de gesto empresarial mais
comuns pelas empresas quanto a no utilizao ou utilizao inadequada do mtodo de
custeio utilizado. Os resultados dessa anlise so apresentados no Grfico 5.

18%
55%
18%
27%
Falta de profissional
qualificado
Processo no
padronizado
Ausncia de dados
histricos do
processo de
produo
Necessidade de
sistemas de
informao
%

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Maiores dificuldades encontradas na
utilizao do mtodo empregado
38

Grfico 5: Problemas gerados pela no utilizao ou utilizao inadequada do mtodo de custeio
Verificou-se que a falta de informao sobre a real lucratividade da empresa e a
complexidade na elaborao de um planejamento de curto longo prazo foi o problema com
maior relevncia na pesquisa e foi apontada por 55% das empresas entrevistadas, o segundo
maior problema apontado por 45% das empresas foi a complexidade na elaborao de um
planejamento de curto longo prazo, para 36% das empresas as dificuldades de negociao
com os clientes e as distores na definio do preo de venda foram problemas apontados e
com 27% das empresas questionadas a falha na definio do prazo de entrega o problema
menos apontado pelas construtoras.
3.4.4 Quanto aos benefcios gerados pela utilizao do mtodo de custeio empregado
pelas empresas
Neste aspecto foram investigados quais os benefcios foram citados pelas empresas
pela utilizao do mtodo de custeio empregado. Os resultados desta anlise esto

39

Grfico 6: Benefcios gerados pelo mtodo de custeio utilizado
Constatou-se que 45% das empresas consideram a flexibilidade de negociao com os
clientes e o planejamento de curto longo prazo mais consistente com a realidade do mercado
como os maiores benefcios do mtodo de custeio utilizado, para 36% a definio precisa de
prazo de entrega e o maior conhecimento sobre a real lucratividade da empresa tambm so
apontadas pelas empresas, e por fim 27% das empresas questionadas apontam a definio de
preo de venda mais adequada s margens planejadas como beneficio gerado.
3.4.5 Quanto compreenso dos gestores sobre a importncia do gerenciamento dos
custos para a empresa
Verificou-se que 73% das empresas demonstraram compreender a importncia do
gerenciamento dos custos para a empresa.
Para verificar se os gestores que responderam o questionrio entendem a importncia
de uma boa gesto dos custos, partiu-se do princpio de que o gerenciamento dos custos
possui a funo de dar ao gestor suporte para o controle e decises gerenciais mais corretas
que serve para:
Fornecer informaes de curto a longo prazo;
Formular preos de venda e melhorar o controle da empresa;
Fornecer informaes precisas e atualizadas; e
40

Contribuir para a melhoria da produtividade e da qualidade.
4 ANLISE DOS RESULTADOS
Aps a apresentao dos dados obtidos, referentes utilizao dos mtodos de custio,
no mbito das empresas construtoras da Regio Metropolitana de Belm e, considerando as
variveis investigadas, ser apresentada a anlise dos resultados.
Ao se analisar o tempo de atuao das empresas no mercado, observou-se que o perfil
dominante o de seis a dez anos. Foi evidenciado que, das empresas que responderam ao
questionrio, a predominncia de empresas que esto relativamente h bastante tempo no
mercado. Com relao ao porte das empresas, observou-se que a maioria delas esto dentro da
classificao de empresas de grande porte, o que favorece o estudo, j que so empresas
representativas do setor na RMB. Em relao classe social, constatou-se que a maioria dos
empreendimentos das empresas so voltados para a Classe B, verificou-se ainda que 73% das
empresas pesquisadas atendem a mais de uma classe social. Sobre o perfil das empresas,
observou-se que os profissionais envolvidos com o gerenciamento de custos possuem nvel
superior completo, sendo que em uma delas a pessoa responsvel possui mestrado;
importante ressaltar que as atividades relacionadas gesto dos custos em uma empresa so
relativamente complexas, o que requer pessoas qualificadas e devidamente treinadas para que
haja xito na atividade.
Em relao aos mtodos de custeio utilizados pelas empresas, observou-se que todas
elas empregam algum mtodo de custeio, para contabilidade de seus custos, sendo que, do
total de empresas pesquisadas, apenas 18% utilizam o MCV. Essa baixa utilizao pode
dever-se ao fato da dificuldade da operacionalizao do mtodo, que requer minuciosa
contabilidade, na qual h a alocao dos custos, tanto diretos como indiretos, nos produtos
finais, para que se possa fazer uso dos indicadores gerados por este mtodo, que so
importantes ferramentas para tomada de deciso. Outro fator que impe barreiras quanto
utilizao do mtodo pelas empresas envolvidas no estudo, a falta de profissional
qualificado, com conhecimentos suficientes para transformar os dados da contabilidade de
custos em informaes essenciais para toda a estrutura organizacional da empresa.
Quanto s maiores dificuldades encontradas na contabilidade de custos, observou-se
que 55% das empresas pesquisadas reponderam que encontram barreiras pela falta de
padronizao do processo, o que faz com que haja baixa acuracidade dos dados fornecidos,
dificultando, desta forma, a gesto de custos nessas empresas. Verificou-se, tambm, que 27%
41

das empresas apontaram a falta de sistemas de informao como uma das dificuldades
encontradas utilizao do mtodo empregado. A falta de profissional qualificado e ausncia
de dados histricos do processo de produo foram apontados por 18% das empresas. Caso a
empresa venha a adquirir um sistema de informao que atenda s suas necessidades, os
problemas de falta de padronizao do processo e ausncia de dados histricos podem vir a
ser amenizados.
Ao se investigar os problemas relacionados contabilidade de custos das empresas,
buscou-se fazer uma relao entre os problemas e a no utilizao do MCV e dos indicadores
fornecidos por este mtodo, apresentados no presente estudo.
O problema da falta de informao sobre a real lucratividade da empresa foi apontado
por 55% das empresas e pode estar associado no utilizao do indicador de margem de
contribuio. Sabendo-se que a margem de contribuio unitria est ligada lucratividade
dos produtos, poderia este indicador ir de encontro a essa necessidade das empresas.
A dificuldade na negociao com os clientes e as distores no preo de venda foram
apontados por 36% das empresas pesquisadas. A no utilizao do MCV dificulta a
negociao com os clientes e o processo de precificao, j que tem como resultado o custo
do produto, elemento essencial para formao de preo de venda e negociao com clientes.
Os problemas de complexidade na elaborao de um planejamento de curto a longo
prazo e a falha na definio de prazo de entrega, foram apontadas por 45% e 27%,
respectivamente, das empresas pesquisadas. Estes so problemas recorrentes no setor de
construo civil brasileiro, principalmente nos ltimos anos, com o crescimento acelerado do
setor e as empresas vendendo os empreendimentos antes mesmo de constru-los, deixando a
gesto de custos em segundo plano, o que incorre em problemas com o planejamento dos
empreendimentos, j que as construtoras no conseguem cumprir os prazos de entrega. O
MCV pode ser utilizado para o planejamento de curto prazo, dando suporte tomada de
decises. Porm, a longo prazo, no indicado, pois h informaes que o MCV dispensa,
podendo tornar a previso imprecisa e camuflada, sendo a modelagem de Custeio Baseado
em Atividades (ABC) a mais recomendada para planejamentos a longo prazo, pois, diferente
do MCV, o ABC no descarta as informaes relacionadas aos custos fixos da produo.
A partir da pergunta aberta, feita no questionrio, buscou-se verificar a compreenso
dos gestores acerca da importncia do gerenciamento de custos para a empresa. Foi verificado
que 73% das empresas compreendem esta importncia.
42

5 CONCLUSES
O presente estudo alcanou seu objetivo j que traou um panorama da utilizao dos
mtodos de custeio pelas empresas construtoras da RMB, o qual apresenta aspectos relativos
utilizao do mtodo e do gerenciamento de custos nestas.
Verificou-se que apenas duas das empresas utilizam o MCV como ferramenta de apoio
para a tomada de decises. E mesmo, estas assumem que o mtodo no atende a todas as
necessidades de gerenciamento de custos das empresas, j que afirmam enfrentar problemas,
como: distores na definio de preo de venda, falta de informao sobre a real
lucratividade da empresa, dificuldade de negociao com clientes, falhas na definio do
prazo de entrega e complexidade na elaborao de um planejamento de curto a longo prazo.
Isto pode dever-se m utilizao do mtodo ou, mesmo, necessidade de outro mtodo de
custeio capaz de dar suporte aos gestores nas questes em que o MCV no supre a
necessidade. Este o caso do mtodo de Custeio Baseado em Atividades (ABC), que mais
indicado para o planejamento a longo prazo dos custos, enquanto que o MCV supre as
necessidades de apoio a decises de curto prazo.
O mtodo de custeio por absoro utilizado por todas as empresas, pois o nico
mtodo que atende aos princpios contbeis, porm um mtodo muito arbitrrio e impreciso
nos resultados para ser utilizado como suporte deciso empresarial. Logo faz-se necessria a
utilizao de outro mtodo, para as necessidades internas da empresa.
Observou-se, tambm, que do total de empresas envolvidas, a maioria delas utiliza
outro mtodo, alm do mtodo de custeio por absoro, que o nico aceito pelo fisco; isso
demonstra que as empresas reconhecem a importncia de um gerenciamento de custos mais
acurado e que permita aos gestores tomar decises, de forma a beneficiar a empresa como um
todo.
Alguns pontos importantes surgiram a partir da pergunta discursiva, presente no
questionrio aplicado s empresas. O fato de as empresas construtoras estarem limitadas ao
preo das concorrentes, torna o correto e minucioso gerenciamento dos custos crucial, para
que estas empresas venham a se manter competitivas no mercado. Outro ponto abordado foi
em relao dificuldade na apurao dos custos de mo-de-obra, j que a falta de capacitao
dos funcionrios leva a um maior tempo de execuo das obras, o que acaba por gerar atraso
no prazo de entrega dos empreendimentos, que um dos problemas apontados por 27% das
empresas pesquisadas. Foi observado, tambm, que algumas das empresas pesquisadas
43

optaram por uma maior mecanizao do processo, ao priorizar a introduo de mquinas e
equipamentos nas obras, em detrimento a contratao de mo-de-obra tradicional; em uma
delas a reduo do quadro de funcionrios foi de 20%.
Para o presente trabalho foi considerada uma amostra de universo restrito a RMB.
Deste modo, para dar maior abrangncia ao estudo, recomenda-se tambm uma ampliao
desse universo.

44

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48

APNDICE A: Artigo aprovado no XXXII ENEGEP

Autores: Felipe Amoras de Andrade e Victor Hugo do Nascimento Pereira

Ttulo: Utilizao do mtodo de custeio varivel para gesto estratgica baseada em
custos no setor da construo civil
RESUMO
Uma das questes que preocupam o setor da construo civil relacionada ao aumento
dos custos de mo-de-obra e de matria-prima. Sendo assim, ter o controle de custos
adequado s necessidades da organizao um diferencial para que as mesmas possam
sobreviver neste mercado em ascenso. Com o aumento do nmero de empresas ao redor do
mundo e a crescente complexidade dos processos produtivos, nota-se que as informaes
contidas dentro da contabilidade de custos podem ter melhor utilidade no auxlio gerencial,
desta maneira passando a desempenhar um lugar de destaque dentro das corporaes. Da
surge a grande importncia de uma boa gesto de custos para as empresas deste setor, sendo
que os principais componentes de composio dos custos de seus produtos e servios so
afetados por variaes nos custos de matria-prima e mo-de-obra. O objetivo principal deste
artigo abordar a utilizao do Mtodo de Custeio Varivel (MCV) para gesto mais eficiente
dos custos no setor da Construo Civil. De modo alcanar o objetivo proposto, escolheu-se o
estudo exploratrio e, adotou-se como procedimento tcnico, a pesquisa bibliogrfica. Na
concluso, fica claro que os benefcios advindos da utilizao do MCV so voltados a tomada
de deciso por parte dos gestores, podendo ser citados: o auxilio s decises de manuteno
de investimentos em um segmento produtivo e sobre quais produtos devem merecer maior
esforo de venda ou ser colocados em planos secundrios.
Palavras-chave: Construo civil, mtodo de custeio varivel, gesto estratgica de custos

49

ABSTRACT
One of the issues that concern the construction sector is related to increased labor costs
and raw material. Thus, having control of costs appropriate to the needs of the organization is
a difference so that they can survive in this growing market. With the increasing number of
companies around the world and the increasing complexity of production processes, we note
that the information contained within the cost accounting may have better utility in aiding
management, thus going to play a prominent place within corporations. Hence the great
importance of a good cost management for companies in this sector, and the main components
of the composition of the costs of their products and services are affected by variations in the
costs of raw materials and manpower. The aim of this paper is to address the use of Variable
Costing Method (VCM) for more efficient management of costs in the sector of Construction.
In order to achieve our objective, we chose the exploratory study, and was adopted as a
technical procedure, the research literature. In conclusion, it is clear that the benefits resulting
from the use of VCM are aimed at decision-making by managers, and may be cited: the aid to
decisions on investments in maintaining a productive segment and about which products
should be given more sales effort or be placed in flat side.

Keywords: Civil construction, method of variable costing, strategic cost management

50

1. INTRODUO
As empresas, para tornarem-se mais competitivas no mercado, buscam aprimorar seus
produtos, diminuindo despesas, mas de modo que no prejudiquem a qualidade destes
(BARCELOS et al., 2011). Neste sentido, so necessrias informaes precisas e atualizadas
para a tomada de deciso, que contribuam para a melhoria da produtividade e da qualidade,
bem como para a reduo de custos, mediante eliminao de desperdcio (BORNIA, 2002).
A contabilidade de custo tem por objetivo calcular os custos dos produtos fabricados e,
tambm, alcanar uma operao racional, eficiente e lucrativa (Bornia, 2002; Bruni & Fam,
2007). Existem diversos mtodos de custeio, porm necessrio que as empresas escolham o
mais apropriado para a sua realidade (Barcelos et al., 2011). Os mtodos mais conhecidos de
custeio so: Absoro, Custeio Baseado em Atividades (ABC) e Custeio Varivel, sendo ,este
ltimo, basicamente orientado para o aspecto gerencial, por permitir a apurao da margem de
contribuio de cada produto, no se adequando s exigncias legais.
Segundo a CNI (2011), uma das questes mais preocupantes do setor civil
relacionada ao aumento dos custos de mo-de-obra e de matria-prima, da a grande
importncia de uma boa gesto de custos para as empresas deste setor, sendo que os principais
componentes de composio dos custos de seus produtos e servios so afetados por variaes
nos custos de matria-prima e mo-de-obra.
Motivado por todos os pontos acima, a proposta deste artigo abordar a utilizao do
Mtodo de Custeio Varivel (MCV) para uma gesto mais eficiente dos custos no setor da
Construo Civil.
2. METODOLOGIA
A presente pesquisa foi classificada de acordo com Silva & Menezes (2005, p. 20-22)
como pesquisa bsica, do ponto de vista da sua natureza, j que envolve verdades e interesses
universais. Do ponto de vista da forma de abordagem do problema, a pesquisa foi classificada
como qualitativa, tendo em vista a no utilizao de mtodos e tcnicas estatsticas. No que se
refere aos seus objetivos, a pesquisa se enquadra no perfil de pesquisa exploratria, j que
envolve levantamento bibliogrfico e este tipo de pesquisa assume, em geral, a forma de
pesquisa bibliogrfica. Em relao aos procedimentos tcnicos, a pesquisa foi classificada
como pesquisa bibliogrfica, uma vez que foi elaborada a partir de material j publicado,
constitudo principalmente de livros, artigos de peridicos e materiais disponibilizados na
Internet.
51

O presente estudo tem por objetivo responder a seguinte questo: De que forma o
Mtodo de Custeio Varivel pode contribuir para uma gesto de custos mais eficiente no setor
da construo civil?
3. SETOR DA CONSTRUO CIVIL
A construo civil um dos setores da indstria mais fortes da economia nacional,
uma vez que, de acordo com Dieese (2011), cresceu 11,6% no ano de 2010, tendo seu melhor
desempenho em 24 anos. Alguns dos motivos apontados para esse crescimento so: a
estabilidade econmica do pas, os investimentos governamentais, a copa do mundo de 2014
que ser realizada no Brasil etc. O crescimento do setor serve de incentivo para muitas
empresas investirem neste ramo, pois, de acordo com alguns dados fornecidos pelo SEBRAE
(2007), a previso de crescimento dos prximos anos para a construo civil no Brasil
bastante acentuada.
A expanso e faturamento do setor geram muitos empregos para a populao, pois
segundo a FIEPA (2011), o emprego formal no setor da construo civil, de janeiro a
novembro de 2010, cresceu 12% no Estado do Par, colocando esta rea da indstria como o
segundo maior gerador de empregos formais do estado, com a gerao de mais de 40 mil
novos postos de trabalho. E, dados mais recentes afirmam que, de janeiro a novembro de
2011, o crescimento de empregos na construo civil paraense foi de 23,96%, apresentando a
maior taxa que nos demais estados nortistas (MENDES, 2012).
Mesmo com todas estas potencialidades atuais e futuras para este setor da indstria, a
construo civil ainda passa por algumas problemticas. Os custos da construo (Tabela 1),
subiram 6,95% em 2010, sendo que, o que mais forou este aumento foi o de mo-de-obra,
com crescimento de 8,73%, o que acaba por elevar o piso salarial dos empregados deste setor.
Contudo, a grande dificuldade no achar funcionrios com cargos mais operacionais, como
pedreiros, por exemplo, mas a mo-de-obra especializada, como engenheiros e arquitetos, por
ter um treinamento mais complexo e de longo prazo, e tambm por muitos deles estarem
focados em projetos autnomos (Costa, 2010).

52

Tabela 1: Principais problemas enfrentados pela indstria no 1 trimestre de 2011 (%)

Fonte: Adaptado de CNI (2011)
No mundo globalizado e competitivo, qualquer empresa brasileira de construo civil
que queira sobreviver neste mercado tem que, de qualquer maneira, diminuir seus custos
produtivos, o que muito difcil. At aproximadamente 10 anos, as empresas deste ramo
possuam uma confortvel margem de lucratividade, que absorvia qualquer perda originada de
uma m gesto econmica, contudo, atualmente estas margens diminuram devido ao limite
de viabilidade econmica (Rocha, 2001).
Haja vista o grau das dificuldades apresentadas na Tabela 1, ter controle de custos
adequado s necessidades da organizao um diferencial para que a mesma possa sobreviver
neste mercado em ascenso. Com o aumento do nmero de empresas ao redor do mundo e a
crescente complexidade dos processos produtivos, foi notado que as informaes contidas
dentro da contabilidade de custos poderiam ter uma melhor utilidade no suporte deciso
gerencial, desta maneira, passando a desempenhar um lugar de destaque dentro destas
corporaes (Bornia, 2002). Martins (2006, p. 22) afirma que a contabilidade de custos
acabou por passar, nessas ltimas dcadas, de mera auxiliar na avaliao de estoques e lucros
globais, para importante arma de controle e deciso gerenciais.
4. GESTO DE CUSTOS
A gesto tima dos gastos incorridos em um processo de transformao, em especial a
da construo civil caracterizado por alta incidncia de atividades manuais suscetveis a
retrabalhos e outros meios que oneram o produto final, assegurar s empresas diferenciais
53

competitivos e sustentabilidade no mercado. Este captulo aborda algumas questes
conceituais dos mtodos e sistemas de custeio.
4.1. CONCEITOS INTRODUTRIOS DE CUSTOS
A contabilidade de custos tem como alvo o estudo da composio e dos clculos de
custos, sendo tambm o controlador dos agentes do processo produtivo, tendo como principal
caracterstica ser de carter interno organizao. Segundo Kroetz (2001), a contabilidade de
custo formada por diversos termos que sero descritos adiante.
Os Gastos so sacrifcios financeiros feitos para obter um bem ou servio qualquer. O
Custo um tipo de gasto que proporcional ao produto/servio utilizado em sua concepo.
As Despesas so gastos que representam sacrifcios para realizar atividades que iro gerar
riquezas. Os Investimentos so um tipo de gasto que visa aquisio de bens e/ou servios e
que tem por objetivo beneficiar o produto final. O Desembolso , tambm, um tipo de gasto
onde h o pagamento de um bem e/ou servio.
A Perda o consumo de um bem/servio de maneira anormal no agregando valor ao
produto final. A Receita constitui a entrada de recursos financeiros atravs das vendas de
bens/ servios. O Ganho o resultado liquido favorvel resultante das transaes de vendas.
E, o Lucro/Prejuzo a diferena entre a receita e os gastos.
Para Botelho (2004), a contabilidade de custo pode ser dividida em duas funes
bsicas como ferramenta gerencial, que so, auxilio tomada de deciso, que serve para
fornecer informaes de curto e longo prazo, formular preos de vendas etc.; e melhoria do
controle da empresa, atravs da elaborao de oramentos, que futuramente sero comparados
s metas alcanadas pela organizao. Bornia (2002) afirma ainda que o sistema de custeio
deve estar sincronizado e adaptado s necessidades de gesto da empresa, para que, dessa
maneira, possa haver o fornecimento de informaes que possibilitem a tomada de deciso
correta. Por isso a anlise de um sistema de custeio deve ser feita sob duas formas:
a) Verificando se as informaes geradas so adequadas ao que a empresa necessita e definir
o grau de importncia entre elas; e
b) Considerando a rea operacional, ou seja, verificando as fontes de informao dentro
deste setor.

54

4.2. MTODOS DE CUSTEIO
De acordo com Padoveze (2004), a funo bsica de qualquer mtodo de custeio
fazer a apurao dos custos de uma unidade de produto fabricado. Sendo os principais
mtodos: o Custeio Baseado em Atividades (ABC), o Custeio por Absoro e o Custeio
Varivel.
Para Martins (2003), o Custeio por Absoro foi desenvolvido para controlar a
produo, estimando que os bens produzidos juntamente com o volume fabricado causam
custos. Com isso, fizeram dos produtos, individualmente, o centro do sistema de custeio,
havendo assim a diviso entre custos diretos e indiretos em relao aos produtos, e alocados
aos mesmos e rateados com base no volume fabricado.
Pinto (2010) diz que, O custeio por absoro um processo de apurao de custos
onde os custos (fixo e varivel) so inseridos no estoque e iro para o resultado, medida que
ocorra a venda.
O ABC considera o custo da complexidade e a mo-de-obra no utilizada como base
de rateio, tendo como idia bsica a insero dos custos indiretos que, at ento, no eram
considerados, j que os mesmos esto tendo relevante importncia na composio de custos
totais (Oliveira et al., 2010).
O objetivo do ABC de estabelecer o valor financeiro consumido pelas atividades e
dar apoio ao controle de custos at que seja feita a entrega dos bens/servios ao cliente (ara et
al, 2010)
Santos (1998) diz que, o ABC tem enfoque na gesto de custo, enquanto que os
mtodos de custeios tradicionais se baseiam nos custos totais da produo. Ainda Brimson
(1991), afirma que este mtodo tem como objetivo desenvolver planos estratgicos e aes
operacionais, analisando as oportunidades gerenciais do projeto.
Leone (1991) diz que, o MCV tem como funo fornecer dados importantes para
anlises administrativas e tem a finalidade de planejar a mudana de lucros originada pelo
volume, combinao de vendas, sendo, tambm til na compra e venda de materiais e
equipamentos. Este mtodo est totalmente voltado para a interpretao do mercado e
tambm considera que o preo de venda uma funo do mercado e no dos custos
produtivos (Friederich & Siluk, 2010). Este mtodo, por ser foco do estudo, ser melhor
descrito no prximo tpico.
55

5. MTODO DE CUSTEIO VARIVEL
O MCV surgiu devido ao fato de o custeio por absoro no ter grande utilidade para
fins gerenciais na distribuio dos custos fixos aos servios e/ou bens e tem sido de grande
importncia na tomada de deciso de empresas, tendo como principais caractersticas a
origem gerencial, funes financeiras e de marketing (Martins, 2006; SOUZA &
CLEMENTE, 1998).
Segundo Padoveze (2003) apud Constante e Bezerra (2010, p. 30), no MCV, os custos
de despesas fixas so considerados custos peridicos, e no custos de produto, no havendo
necessidade de adicionar os custos e despesas fixas ao custo unitrio, sendo esses gastos
tratados de forma global, apenas da demonstrao do resultado do perodo.
Para Martins (2006), o MCV um mtodo indicado para a tomada de decises
operacionais internas de curto prazo, pois serve de importante subsdio para os gestores. E,
apesar de o MCV no se adequar legislao e s normas contbeis, no impede seu uso
interno e suas aplicaes e desenvolvimentos na contabilidade gerencial.
Para Padoveze, (2003) apud Constante e Bezerra (2010, p. 31), a separao de custos
fixos e variveis, utilizada no MCV, possibilita uma expanso da anlise dos gastos e das
receitas da empresa em relao aos volumes produzidos ou vendidos, ajudando na tomada de
decises de corte ou manuteno de produtos, aumento ou diminuio da produo,
incorporao de novos produtos, entre outros. Tal anlise econmica gera indicadores que do
subsdio para os gestores, quando da tomada de deciso, tais como: margem de contribuio,
ponto de equilbrio e alavancagem operacional. A Figura 1 mostra o esquema do MCV que
leva a esses indicadores.

56

Figura 1: Modelo Conceitual do custeio varivel com anlise de resultados por margem de contribuio

Fonte: Saraiva Jnior (2010).
5.1. MARGEM DE CONTRIBUIO
Segundo Martins (2006, p. 179), Margem de Contribuio (MC) a diferena entre o
preo de venda e o custo varivel de cada produto; o valor que cada unidade efetivamente
traz empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser
imputado sem erro.
A MC evidencia o valor de cada unidade produzida, linha de produo, pedido, cliente
ou unidade de negcio o que proporciona empresa de sobra entre a sua receita e o custo que
de fato tenha provocado (Martins 2006).
A MC tem por finalidade tornar visvel a potencialidade de cada produto, mostrando
como cada um contribui para amortizar os gastos fixos e formar lucros, alm de ter grande
importncia para a tomada de deciso, no sentido de diminuir ou expandir uma linha de
produo, avaliando alternativas provenientes do mix de produo e vendas, e propagandas
especiais, verificando se economicamente interessante aceitar um pedido ou no, alm de
verificar quais produtos, pedidos e clientes so mais lucrativos para a empresa (MARTINS,
2003; ASSEF, 2005).

57

5.2. PONTO DE EQUILBRIO
O ponto de equilbrio, tambm conhecido como break-even-point ou ponto de
nivelamento, nasce da conjugao dos custos e despesas totais com as receitas totais
(MARTINS, 2003). o ponto onde o total dos gastos fixos e variveis igual ao total das
receitas que, para Bruni e Fam (2009), denomina-se ponto de equilbrio contbil. Essa
relao pode ser visualizada na Figura 2.
Figura 2: Ponto de equilbrio (contbil)

Fonte: Borges (2007)
Bruni e Fam (2009), destacam trs classificaes destinadas ao ponto de equilbrio: o
ponto de equilbrio contbil, econmico e financeiro. O ponto de equilbrio contbil ocorre
quando os gastos totais se igualam as receitas totais. O ponto de equilbrio econmico ocorre
quando as receitas passam a cobrir a remunerao mnima do capital prprio investido. O
ponto de equilbrio financeiro corresponde quantidade que iguala a recita total com a soma
dos gastos que representam desembolso financeiro para a empresa, ou seja, desconsiderando
gastos relativos depreciao, amortizao ou exaustes.
5.3. GRAU DE ALAVANCAGEM OPERACIONAL
O Grau de Alavancagem Operacional (GAO) pode ser definido como a variao
percentual nos lucros operacionais, relacionados com determinada variao percentual no
volume de vendas. Faz-se necessrio a juno dos fatores custos variveis e custos fixo, para
obter a alternncia entre lucro e prejuzo (VICECONTI, 2001 apud DAMBROWSKI &
BRESSIANI, 2008).
No caso do GAO, quanto maior o volume de produo e mais distante a empresa
estiver de seu ponto de equilbrio, ou seja, produzir uma quantidade mnima para que no
tenha prejuzo, menor ser o seu GAO, pois a variao no volume de produo provocar
58

menor impacto no percentual de lucro. Caso o GAO seja elevado, ou seja, esteja abaixo do
ponto de equilbrio, a empresa estar trabalhando prxima ao ponto de equilbrio e o risco de
melhorar ou piorar seu resultado bastante elevado (NEVES; VICECONTI, 2001 apud
DAMBROWSKI; BRESSIANI, 2008).
6. BENEFCIOS DA UTILIZAO DO MCV
Os principais benefcios gerados pela utilizao do MCV, evidenciados por Santos
(1998) apud Motta (2000, p. 56), para o controle e tomada de decises, so:
a) O lucro do perodo no afetado pelas flutuaes causadas pela absoro, maior ou
menor, dos custos fixos aos produtos, de acordo com o custeamento direto, os resultados
respondem somente pelas variaes nas vendas;
b) As demonstraes de resultados e dos custos de manufatura gerados pelo custeio direto
so mais compreensveis e acompanham melhor o pensamento dos administradores;
c) O impacto dos custos fixos nos lucros apresentado de forma melhor, porque o valor
desse custo, para o perodo, j est na demonstrao dos resultados;
d) A contribuio marginal facilita a anlise do desempenho dos produtos; e
e) O custeamento direto facilita a preparao imediata dos instrumentos de controle como os
custos-padro e anlises de break-even.
Existem, ainda, benefcios atribudos s informaes obtidas por meio da utilizao da
margem de contribuio de acordo com Garrison & Noreen (2001, p. 168) e Horngren (1978)
apud Motta (2000, p. 56), alguns deles, so:
a) considerada como o aspecto principal na deciso da combinao mais lucrativa entre
custos variveis, custos fixos, preo e volume de vendas;
b) O melhor caminho para melhorar lucros aumentar o seu valor total;
c) Pode auxiliar a administrao a decidir sobre quais produtos devem merecer maior ou
menor esforo de vendas;
d) So essenciais s decises de se abandonar ou no uma linha de produtos;
e) Pode ser usada para avaliao e alternativas de preos de vendas etc.
59

7. CONCLUSO
vlido relembrar que a proposta do artigo foi abordar a utilizao do Mtodo de
Custeio Varivel (MCV) para a gesto mais eficiente dos custos na Indstria da Construo
Civil. Este mtodo de custeio, quando adequado, fornece ao gestor subsdios para tomadas de
deciso mais eficientes. O mtodo fornece a medida de margem de contribuio ao tomador
de decises, que a utiliza em anlises administrativas para revelar as finalidades de
planejamento, as mudanas nos lucros, causadas pelas mudanas no volume etc. Os dados
obtidos com estas anlises podem ajudar em processos de tomada de decises, principalmente
por representarem valores quantitativos e palpveis. Esses dados permitem, ainda, avaliar
novas estratgias da empresa.
O setor da construo civil nacional apresentou relevante crescimento, porm, apesar
de todas as potencialidades atuais e futuras, o setor ainda passa por algumas problemticas.
Os custos da construo subiram em 2010, sendo o que mais forou este aumento foi a mo-
de-obra, o que acaba por elevar o piso salarial dos empregados deste setor. Tendo em vista
estes problemas, ter um controle de custos adequado s necessidades da organizao um
diferencial para que as mesmas possam sobreviver neste mercado em ascenso.
Ao se utilizar o MCV, alguns dos benefcios que podem vir a ser alcanados so:
melhor compreenso sobre a relao entre custos, volume, preos e lucros e, portanto,
decises mais sbias sobre preos; auxlio aos administradores sobre manuteno de
investimento em um segmento produtivo; e decises mais assertivas sobre quais produtos
devem merecer maior esforo de venda ou se devem ser colocados em planos secundrios etc.
Em contrapartida aos benefcios do mtodo, existem algumas limitaes, por exemplo,
o fato de as informaes do custeio varivel serem bem aplicadas a problemas cujas solues
so de curto prazo, no sendo recomendas no longo prazo. Outro ponto a ser ressaltado o
fato de a anlise das despesas e custos fixos e variveis ser demorada, sendo importante
verificar a relao custo benefcio de realizao desse trabalho.
Este trabalho tem, tambm, o objetivo de compor a base para um trabalho de
concluso de curso, no qual o estudo ser aplicado em uma empresa do setor da construo
civil e, contribuir para uma aplicao do MCV, no intuito de propor a este setor um modelo
de gesto estratgica baseada em custos, a fim de melhorar a contabilidade de custos e dar
base para tomadas de deciso.

60

REFERNCIAS
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63

APNDICE B Questionrio aplicado nas empresas
O questionrio enviado para as empresas foi composto por treze perguntas, sendo que
as cinco primeiras so relativas ao perfil das empresas pesquisadas e as oito ltimas so
relativas a utilizao dos mtodos de custeio. As perguntas foram elaboradas de forma que se
pudesse alcanar o objetivo da pesquisa, que analisar o uso dos mtodos de custeio nas
empresas construtoras na Regio Metropolitana de Belm (RMB), identificando se os mesmos
esto sendo utilizados pelas empresas pesquisadas e alguns aspectos relativos a esta
utilizao.
A seguir ser apresentado o questionrio utilizado para realizao do levantamento e
as respectivas justificativas para as perguntas relativas utilizao dos indicadores.

PARTE I PERFIL DA EMPRESA

1. Qual o porte da empresa?
( ) Microempresas (0 a 19 funcionrios)
( ) Pequena empresa (20 a 99 funcionrios)
( ) Mdia empresa (100 a 499 funcionrios)
( ) Grande empresa (+500 funcionrios)

2. H quanto tempo a empresa est no mercado?
( ) 0 a 5 anos
( ) 6 a 10 anos
( ) 11 a 20 anos
( ) Mais de 20 anos

3. Qual o nvel de escolaridade da pessoa responsvel pelo gerenciamento de custos da
empresa?
( ) Ensino mdio
( ) Ensino superior
( ) Outros (qual?)

4. Os empreendimentos da empresa so para que classe social? (Se necessrio, assinale mais
de uma opo).
( ) Classe A ( Rendimento acima de 20 Salrios Mnimos)
( ) Classe B ( 10 a 20 Salrios Mnimos)
( ) Classe C ( 4 a 10 Salrios Mnimos)
( ) Classe D ( 2 a 4 Salrios Mnimos)
( ) Classe E ( At 2 Salrios Mnimos)

5. Qual o principal tipo de empreendimento que a empresa constri?
( ) Construo vertical
( ) Construo horizontal
( ) Outros (Qual?)

64

PARTE II ASPECTOS RELACIONADOS UTILIZAO DO MTODO DE CUSTEIO
PARA GERENCIAMENTO DE CUSTOS
6. A empresa utiliza algum tipo de mtodo para contabilidade de seus custos?
( ) Sim
( ) No

Justificativa: Esta pergunta importante, pois fator determinante para o presente estudo que
as empresas utilizem algum mtodo de custeio para contabilidade de custos.

7. Qual dos mtodos de custeio a empresa utiliza? (Se necessrio, assinalar mais de uma
opo).
( ) Custeio varivel
( ) Custeio Baseado em Atividades (ABC)
( ) Custeio por absoro
( ) Outros (qual?)
Justificativa: Esta pergunta foi feita com intuito de levantar quais mtodos de custeio, alm do
MCV, esto sendo utilizados pelas construtoras da RMB, para que se possa fazer uma
comparao entre as empresas que utilizam o mtodo de custeio varivel e as que no utilizam
outro mtodo.

8. Caso a empresa no utilize nenhum mtodo de custeio para a contabilidade de seus custos,
dentre os motivos abaixo qual (is) se adqua(m) realidade da empresa?(Se necessrio,
assinalar mais de uma opo)
( ) Nunca ouvi falar
( ) Alto custo de implementao (exemplo: necessidade de mo-de-obra qualificada,
investimento em Tecnologias da Informao - TI etc.)
( ) No h necessidade de utilizao de mtodos de custeio para contabilidade de custos
( ) Outros motivos (qual?)
Justificativa: Esta pergunta foi feita para identificar os principais motivos que impedem a
utilizao de mtodos de custeio para contabilidade de custos nas empresas estudadas.

9. Quais as maiores dificuldades encontradas na utilizao do mtodo de custeio assinalado na
questo 7?(Se necessrio, assinalar mais de uma opo)
( ) Falta de profissional qualificado
( ) Processo no padronizado
( ) Ausncia de dados histricos do processo de produo
( ) Necessidade de sistema de informao
( ) Outras (qual?)

Justificativa: Esta pergunta foi feita para identificar os principais motivos que dificultam na
utilizao do mtodo de custeio empregado, e saber quais deles limitam o manuseio correto
do mtodo.

10. Quais os possveis problemas de gesto empresarial gerados pela no utilizao ou
utilizao inadequada de um mtodo de custeio de produo?(Se necessrio, assinalar mais de
uma opo)
( ) Dificuldade de negociao com os clientes
( ) Falhas na definio de prazo de entrega
( ) Distores na definio de preo de venda
65

( ) Falta de informao sobre a real lucratividade da empresa
( ) Complexidade na elaborao de um planejamento de curto longo prazo
( ) Outros (qual?)

Justificativa: Esta pergunta foi feita para identificar os problemas mais comuns com a no
utilizao ou utilizao errnea do mtodo custeio empregado, e saber quais problemas so
mais repetitivos entre as empresas.

11. Quais os benefcios gerados pelo mtodo de custeio utilizado? (Se necessrio, assinalar
mais de uma opo)
( ) Flexibilidade de negociao com os clientes
( ) Definio precisa de prazo de entrega
( ) Definio de preo de venda mais adequado s margens planejadas
( ) Maior conhecimento sobre a real lucratividade da empresa
( ) Planejamento de curto longo prazo mais consistente com a realidade do mercado
( ) Outros (qual?)

Justificativa: Esta pergunta foi feita para identificar benefcios gerados pelo mtodo custeio
empregado na empresa, e tambm verificar para cada mtodo quais os benefcios mais
comuns de cada mtodo em comparao com o MCV.

12. O mtodo de custeio utilizado atende s necessidades de gesto da empresa?
( ) Sim
( ) No

Justificativa: Esta pergunta foi feita para identificar se as necessidades de gerenciamento de
custos esto sendo atendidas de forma completa.

13. Qual a importncia do gerenciamento dos custos para a empresa?
Justificativa: Esta pergunta foi feita com o intuito de identificar o nvel de percepo dos
gestores sobre a importncia do gerenciamento de custos.

Análise Do Nível de Utilização Dos Métodos de Custeio Por Indústrias Da Construção Civil Da Região Metropolitana de Belém (RMB)

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Felipe Amoras de Andrade

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