Consolidation des comptes de

groupe
- Entreprises concernes par la consolidation.
- Dtermination du primtre de consolidation.
- Mthodes de consolidation.
- Les retraitements de consolidation.
- La prsentation des documents consolids.
Animateur: M.M. Abou El Jaouad
Gnralits sur la consolidation
La consolidation des comptes concerne les tablissements faisant partis dun
mme groupe.
Quest ce quun groupe?
Ensemble de socits juridiquement distinctes financirement dpendantes.
Intrt de la consolidation:
Du moment que les activits industrielles, commerciales ou financires dun
groupe sont exerces par diffrentes filiales, les comptes individuels ne
peuvent pas donner une information financire satisfaisante sur lensemble du
groupe.
Que reprsentent les comptes consolids?
Comptes tablis linitiative de la socit mre regroupant les comptes de toutes les
socits faisant parties du primtre de consolidation.
Ils comportent:
-Le bilan consolid.
-Le C.P.C consolid.
-LETIC consolid.
Entreprises concernes par la consolidation
- Obligation dtablissement des comptes consolids:
En France:
+ Article L 233-16 du code de commerce:Entreprise qui contrle dune
manire exclusive ou conjointe une ou plusieurs autres entreprises ou
quelle exerce une influence notable sur celles-ci.
- Exceptions:
+ Socit mre de sous groupe nmettant pas dactions cotes.
+ Socit mre de groupe de petite taille:
Total des bilans : 15 000 000 .
Total des chiffres daffaires: 30 000 000 .
Nombre de salaris permanents : 250.
Au Maroc:
La consolidation des comptes est une pratique libre de certains groupes de
socits.
Des obligations boursires sont encours, elles imposeront ds 2006 des
comptes consolids des groupes cots en bourse de Casablanca.
Dtermination du primtre de consolidation
Lintgration des comptes dune socit dpend du degr de contrle quexerce la
socit mre sur cette socit
Distinction faire
Pourcentage de contrle:
Il correspond lensemble des droits
de vote dtenus par la socit mre
directement ou indirectement par les
socits places sous contrle
exclusif de la socit mre.
Pourcentage dintrt:
Il correspond la fraction du patrimoine
de la filiale revenant directement ou
indirectement la socit mre.
Cest le taux de contrle
qui sert dterminer
le primtre de
consolidation
Il sert partager le patrimoine
des filiales pour dterminer
les intrts majoritaires et
les intrts minoritaires
Pourcentages de contrle et dintrt
Dtermination du primtre de consolidation
Deux pourcentages distinguer
Pourcentage de contrle:
% de droits de vote dtenus
par la consolidante dans chacune
des socits du groupe.
Cest ce % qui dtermine la mthode
de consolidation.
Pourcentage dintrt:
% dtenu par la consolidante dans
chacune des socits du groupe au
niveau de la distribution des
capitaux, des rserves et des
rsultats.
Ce % permet doprer la ventilation
des capitaux propres lors de la phase
mthodologique.
Calcul de pourcentage de contrle et dintrt
Soient trois groupes de socits dont les organigrammes se prsentent comme suit:
Groupe N:1 Groupe N:2 Groupe N:3
M
F1
F2
F1
F2
F1
F2
M M
80%
30% 60%
30%
25%
5%
70%
60%
Groupe N1:
-Taux de contrle de M dans F2: 30%
- Taux dintrt de M dans F2 : 80% x 30% = 24%
Groupe N2:
-Taux de contrle de M dans F2: 5% + 70% = 75%
- Taux dintrt de M dans F2 : 5% + (70% x 60%) = 47%.
Groupe N3:
-Taux de contrle de M dans F2: 30% + 0% = 30%.
- taux dintrt de M dans F2 : 30% + (25% x 60%) = 45%
Exercices
1/ Soient trois socits M, A et B dont les liens de participation se prsentent comme suit:
2/ Soit un groupe compos des entreprises suivantes:
Cas N:1 Cas N:2 Cas N:3
M
A
B
M M
A A
B B
60%
10%
20%
60%
20% 60%
40%
20%
35%
Socit mre M
A
B C
D
E
F G
H
90%
40%
50%
60%
10%
30%
21%
30%
70%
80%
5%
10%
Dterminer les pourcentages de contrle et dintrts de M dans chaque socit du groupe
Corrig
1/
2/
Socit Pourcentage dintrt pourcentage de contrle
A
B
C
D
E
F
G
H
90%
80%
70%
36%
54% + 8% = 62%
30% + 21% = 51%
5,1% + 0,7% x 21% = 19,8%
0,36% x 5% + 0,9% x 50% = 46,8%
90%
80%
70%
40%
60% + 10% = 70%
30% + 30% = 60%
21% + 10% = 31%
50%
Socit
Pourcentage dintrt Pourcentage de contrle
Cas N:1 Cas N:2 Cas N:3 Cas N:1 Cas N:2 Cas N:3
A
B
60%
10%+(60% x 20%)
= 22%
20%
40%+(20%x60%)
= 52%
60%
35%+(60%x20%)
= 47%
60%
10% + 20%
= 30%
20%
40%+0%
= 40%
60%
35%+20%
= 55%
Pourcentage dintrt et pourcentage de contrle de M dans chaque socit du groupe
Pourcentage dintrt et pourcentage de contrle de M dans chaque socit du groupe
Les diffrents types de contrle
Trois degrs de contrle:
Types de contrle
Contrle exclusif:
Il rsulte de trois situations
Le contrle conjoint
Cest le partage du contrle
dune socit exploite en
commun par un nombre limit
dassocis
Nombre limit dassocis et
aucun dentre eux ne peut lui
seul exercer un contrle exclusif.
Un accord contractuel prvoyant
un contrle conjoint.
Linfluence notable:
Pouvoir de participer aux
politiques financires et
oprationnelles dune socit sans
en dtenir le contrle.
- Reprsentation dans les organes de
direction.
- Dtention de 20% des droits de vote.
Contrle
exclusif
de droit
Majorit des
Droits de vote
Contrle exclusif
de fait
dsignation sur
deux exercices
de la majorit des
administrateurs
Contrle exclusif
dorigine
contractuelle
Il rsulte des
dispositions dun
contrat
Dtermination de type de contrle
Lorganigramme du groupe SALAM se prsente comme suit:
Socit mre: SALAM
F1 F3 F5 F6
F2
F4 F7
45%
25%
30%
30%
12%
45%
50% 80%
10%
5%
Le capital de la socit F1 est compos de 50 000 actions, 40 000 actions ordinaires et
10 000 actions dividende prioritaire et sans droit de vote. La socit SALAM dtient
22 500 actions ordinaires de F1.
Les actions F4 dtenues par la socit SALAM et la socit F3 le sont depuis 2 ans.
La socit F5 est administre conjointement par la socit SALAM et une autre socit extrieur
au groupe.
Travail faire:
Dterminer le pourcentage dintrt et le pourcentage de contrle ainsi que la nature de contrle
de la socit SALAM sur chacune des autres socits.
Corrig
(a) Depuis plus de 2 ans.
- La socit SALAM dtient plus de 40% des droits de vote dans le capital de F4.
- Aucun autre actionnaire ne dtient une fraction suprieure la sienne, en effet
compte tenu de la fraction dtenue par F3 cet actionnaire ne pourrait dtenir au
maximum quune fraction gale : 100% - 45% - 12% = 43%.
Pourcentage dintrt Pourcentage de contrle Nature de contrle
F1 22 500/ 50 000 = 45% 22 500 / 40 000 = 56,25% Contrle exclusif de droit
F2 30% + (45%x 25%) = 41,2% 30% + 25% = 55% Contrle exclusif de droit
F3 30% 30% Influence notable
F4 45% + (30% x 12%) = 48,6% 45% + 0% = 45% Contrle exclusif de fait
F5 50% 50% Contrle conjoint (a)
F6 80% 80% Contrle exclusif de droit
F7 5% + (80% x 10%) = 13% 5% + 10% = 15% Absence de contrle et
dinfluence
Dtermination du primtre de
consolidation
La dtermination des taux de contrle et dintrt est indispensable la fin de chaque exercice,
pour limiter le primtre de consolidation et dterminer la mthode de consolidation adopter.
Calcul des taux
Taux de contrle:
Il se dgage du rapport des
titres droit de vote de la
consolidante sur le total des
titres droit de vote de la
consolide.
En cas de participation indirecte
le contrle de la sous-filiale
nest assur que lorsque La 1
re
filiale
est contrle par la consolidante
Taux dintrt:
Il se dgage du rapport de toutes
les actions dtenues par la
consolidante dans le capital de la
consolide.
Difficults de dtermination des
taux dintrt en cas de participation
indirectes et circulaires.
Exemples dapplication
Soit un groupe M constitu des huit socits suivantes:
M
A B C
GIE
D
E
F
G
80%
45%
25% 33 1/3%
60%
10%
70%
Corrig
M
dans
% de
contrle
Observations
Mthode de
consolidation
% dintrt
M
A
E
F
B
G
C
GIE:
D
100%
80%
60%
10%
45%
0%
70%
25%
33 1/3%
St mre consolidante
Contrle exclusif
Contrle exclusif
Pas de contrle
En principe: Influence notable
Sauf justification dun contrle
exclusif de fait.
Si simple influence notable de
M dans B
Si contrle exclusif
Influence notable
Contrle conjoint
I G
I G
I G
Hors
consolidation
MEE
IG
Hors
consolidation
IG
MEE
IP
100%
80%
80% x60%=48%
48%x10%=4,8%
45%
45%x70%=31,5%
31,5%
25%
331/3%
Exemples
1/ Une socit A possde 40% des actions dune socit B dont 20% du capital est constitu
dactions dividende prioritaire sans droit de vote.
Le pourcentage dintrt de la socit consolidante A sur la socit B est de 40% alors que, du
fait de lexistence des actions sans droit de vote, le pourcentage de contrle de A sur B est de:
40% = 50%
100% - 20%
2/ Une socit A possde 30% des actions dune socit B, laquelle possde 60% des actions
du capital dune socit C, il ny a pas dactions sans droit de vote.
Le pourcentage dintrt de A sur C est de : 30% x 60% = 18%
Le pourcentage de contrle est nul car la socit A ne disposant pas de la majorit des droits de
vote sur B et ne peut donc exercer indirectement son contrle sur C.
3/ Une socit A possde 60% des actions dune socit B, laquelle possde 30% des actions
du capital dune socit C. Il na pas dactions sans droit de vote.
Le pourcentage dintrt de A sur C : 60% x 30% = 18%.
Le pourcentage de contrle de A sur C est de 30%.
Exemple N: 4
La socit A possde 60% des actions de B, laquelle possde 70% des actions de C,
laquelle possde 10% des actions de A. Il na pas dactions sans droit de vote.
Le diagramme ci-dessus montre que A possde : 60% x 70% x 10% = 4,2% delle-mme.
Les pourcentages de contrle de A sur B et C sont respectivement de 60% et 70% (et de A sur A: 10%)
Les pourcentages dintrt, ils sont plus difficiles dterminer car il faut tenir compte de la participation de A
sur elle-mme.
Les actionnaires autres que C de A possde 90% des titres et les actionnaires minoritaires de B
sur C = 10% 4,2% = 5,8%.
Le pourcentage dintrt du groupe sur A est de : 90% = 93,95%
90% + 5,8%
Formule:
Si a exprime le taux de A sur B, b le taux de participation de B sur C et c le taux de participation de C sur A, on peut crire que
le taux dintrt du groupe sur A est gal : 1 - c 1 - 0,1 = 93,95%
1 (abc) 1 (0,6 x 0,7 x 0,1)
Intrt de A sur B : 93,95 x 60% = 56,37%
Intrt de A sur C : 93,95% x 60% x 70% = 39,46%
A
B
C
60%
70%
10%
Exemple N: 5
Une socit A possde 80% des actions dune socit B, laquelle possde 60% des actions de C, laquelle
possde 70% des actions de D, laquelle possde 10% de A. Il ny a pas dactions sans droit de vote.
Les pourcentages dintrt de A sur B, de A sur C et de A sur D peuvent tre dtermins comme suit:
x = 80% + ( t pourcentage indirect de A sur B)
y = 60% x x
z = 70% x y
t = 10% x z = 10% x 70% x 60% x x
Ce qui donne: x = 80% x 1 = 83,5%
1 10% x 70% x 60%
y = 80% x60% x 1 = 50,1%
1 10% x 70% x 60%
z = 80% x 60% x 70% x 1 = 35,07%
1 10% x 70% x 60%
A
B
C D
80%
60%
10%
70%
Diffrentes manires de consolidation
A chaque type de contrle correspond une mthode de consolidation:
Trois mthodes dintgration
Intgration globale
pour les filiales sous
contrle exclusif
Intgration proportionnelle
pour les filiales sous
contrle conjoint
Mise en quivalence
pour es filiales sous
influence notable
Cette mthode consiste intgrer dans
les comptes de la socit consolidante
les lments du bilan et du CPC de
la socit consolide mais en partageant
les capitaux propres de la filiale et son
rsultat entre la socit mre et les
autres associs.
Cette mthode consiste intgrer dans
les compte de la St consolidante les
lments du bilan et du CPC de la
filiale mais uniquement pour la fraction
revenant la socit mre.
Cette fraction se substitue la valeur
des titres de participation
Cette mthode consiste rvaluer la valeur
des titres de participation en substituant
leur prix dacquisition par leur valeur comptable
dtermine par la rpartition de lactif net
comptable de la filiale.
Exemple: Mthodes de consolidation
Les comptes de la socit M ( 20 000 actions de 100 ) se prsentent comme suit:
Bilan de M
Compte CPC de M
Bilan de F
CPC de F
Immobilisations
Actif circulant
200 000
110 000
Capital social (1 000 actions)
Rserves
Rsultat
Dettes
100 000
80 000
30 000
100 000
Total 310 000 310 000
Charges
Rsultat
870 000
30 000
Produits 900 000
Total 900 000 Total 900 000
Charges
Rsultat
7 900 000
100 000
Produits 8 000 000
Total 8 000 000 Total 8 000 000
Immobilisations
Titres F (450 actions 100 )
Actif circulant
2 700 000
45 000
255 000
Capital social
Rserves
Rsultat
Dettes
2 000 000
500 000
100 000
400 000
Total 3 000 000 Total 3 000 000
Corrig
La filiale F est sous contrle exclusif de M, elle doit tre consolide par la mthode dintgration
globale. Participation de M dans le capital de F:(450 / 1000) = 45%.
a) Reprise des comptes des deux socits:
Immobilisations
Titres F
Actifs circulants
Capital social M
Rserves M
Rsultat M
Dettes
2 700 000
45 000
255 000
2 000 000
500 000
100 000
400 000
Immobilisations
Actifs circulants
Capital social F
Rserves F
Rsultat F
Dettes
200 000
110 000
100 000
80 000
30 000
100 000
Charges
Rsultat global
Produits
7 900 000
100 000
8 000 000
Charges
Rsultat global
Produits
870 000
30 000
900 000
Pour les critures de consolidation du bilan les comptes de capitaux propres sont individualiss afin de pouvoir effectuer le partage
entre les intrts majoritaires et minoritaires.
Pour les critures de consolidation du CPC, on utilise gnralement le compte Rsultat global comme compte de contrepartie des
charges et des produits. Ce compte na pas de justification et sanalyse comme un compte rflchi des comptes de rsultat de M
et de F.
b) Dtermination des capitaux propres consolids et
limination des titres de participation:
Cette tape ne concerne que le bilan:
Les comptes de capitaux propres de la socit consolidante sont transfrs entirement aux comptes des
capitaux propres consolids puisquils appartiennent totalement aux intrts majoritaires.
Partage des capitaux propres de F sauf le rsultat:
Les comptes de capitaux propres de la socit consolide doivent tre partags par le taux dintrt.
Capital social F 100 000
Rserves F 80 000
-------------------
Capitaux propres de F 180 000
Part revenant M : 180 000 x 45% = 81 000
Valeur des titres de participation F dtenus par M - 45 000
------------------
Ecart 36 000
Cette diffrence contribue laccroissement des rserves consolides.
Intrts minoritaires : 180 000 x 55% = 99 000
Partage du rsultat de F:
Part de M : 30 000 x 45% = 13 500
Part des autres associs: 30 000 x 55% = 16 500
Ecritures:
A la suite de ces critures on obtient les documents consolids suivants:
Bilan consolid
C.P.C consolid
Capital M
Rserves M
Rsultat M
Capital
Rserves consolides
Rsultat consolid
2 000 000
500 000
100 000
2 000 000
500 000
100 000
Capital F
Rserves F
Titres de participation F
Rserves consolides
Intrts minoritaires
100 000
80 000
45 000
36 000
99 000
Rsultat F
Rsultat consolid
Intrts minoritaires
30 000
13 500
16 500
Immobilisations ( 2 700 000 + 200 000)
Actifs circulants ( 225 000 + 110 000)
2 900 000
365 000
Capital social
Rserves consolides ( 500 000 + 36 000)
Rsultat consolid ( 100 000 + 13 500)
Intrts minoritaires ( 99 000 + 16 500)
Dettes
2 000 000
536 000
113 500
115 500
500 000
Total 3 265 000 Total 3 265 000
Produits : ( 8 000 000 + 900 000)
- Charges ( 7 900 000 + 870 000)
8 900 000
- 8 770 000
Rsultat consolid de lensemble du groupe
- Intrts minoritaires
130 000
- 16 500
Rsultat net ( Part du groupe) 113 500
Lintgration proportionnelle
a) Reprise des comptes des deux socits:
Immobilisations
Titres F
Actifs circulants
Capital social M
Rserves M
Rsultat M
Dettes
2 700 000
45 000
255 000
2 000 000
500 000
100 000
400 000
Immobilisations ( 200 000 x 45%)
Actifs circulants ( 110 000 x 45%)
Capital social F ( 200 000 x 45%)
Rserves F ( 110 000 x 45%)
Rsultat F ( 30 000 x 45%)
Dettes ( 100 000 x 45%)
90 000
49 000
45 000
36 000
13 500
45 000
Charges
Rsultat global
Produits
7 900 000
100 000
8 000 000
Charges ( 870 000 x 45%)
Rsultat global ( 30 000 x 45%)
Produits ( 900 000 x 45%)
391 500
13 500
405 000
Dtermination des capitaux propres consolids et limination des titres de participation:
Aucun partage nest effectuer puisque seule la fraction du patrimoine revenant M a t intgr
Capital M
Rserves M
Rsultat M
Capital
Rserves consolides
Rsultat consolid
2 000 000
500 000
100 000
2 000 000
500 000
100 000
Capital F
Rserves F
Titres F
Rserves consolides
45 000
36 000
45 000
36 000
Rsultat F
Rsultat consolid
13 500
13 500
Immobilisations ( 2 700 000 + 90 000)
Actifs circulants ( 255 000 + 49 500)
2 790 000
304 500
Capital
Rserves consolides ( 500 000 + 36 000)
Rsultat consolid ( 100 000 + 13 500)
Dettes ( 400 000 + 45 000)
2 000 000
536 000
113 500
445 000
Total 3 094 500 Total 3 094 500
Produits ( 8 000 000 + 405 000)
- Charges ( 7 900 000 + 391 500)
8 405 000
- 8 291 500
Rsultat net de lensemble consolid
Intrts minoritaires
113 500
0
Rsultat net du groupe 113 500
Bilan consolid
CPC consolid
La mise en quivalence
Cette mthode ne reprend pas les lments du bilan et du CPC de la filiale mais se contente de revaloriser les
titres de participation figurant sur le bilan de la socit mre.
Dans le CPC, il convient de mentionner la quote-part positive ou ngative de la socit consolidante dans le
rsultat de la filiale mise en quivalence.
a) Reprise des seuls comptes de la socit mre:
b) Dtermination des capitaux propres consolids et mise en quivalence:
Immobilisations
Titres F
Actifs circulants
Capital M
Rserves M
Rsultat M
Dettes
2 700 000
45 000
255 000
2 000 000
500 000
100 000
400 000
Charges
Rsultat global
Produits
7 800 000
100 000
8 000 000
Capital M
Rserves M
Rsultat M
Capital
Rserves consolides
Rsultat consolid
2 000 000
500 000
100 000
2 000 000
500 000
100 000
Titres mis en quivalence 45% ( 100 000 + 80 000 + 30 000)
Titres de participation
Rserves consolides
Rsultat consolid
94 500
45 000
36 000
13 500
Ecritures de consolidation du CPC:
Les comptes des produits et charges de la filiale ne sont pas repris dans les comptes consolids.
Cependant la part de la socit mre dans le rsultat de la filiale mise en quivalence doit tre
mentionne au crdit du CPC consolid. Pour cela il convient denregistrer cette part au crdit du
compte: Quote-part dans les rsultat des socits mises en quivalence par lcriture suivante:
On obtient alors les comptes consolids suivants:
Bilan consolid au 31/12/N
CPC consolid
Rsultat global
Quote-part dans les rsultats des socits mises en quivalence
13 500
13 500
Actif Montants Passif Montants
Immobilisations
Titres mis en quivalence
Actifs circulants
Total
2 700 000
94 500
255 000
3 049 500
Capital social
Rserves consolides (500 000 + 36 000)
Rsultat consolid (100 000 + 13 500)
Part du groupe
Dettes
Total
2 000 000
536 000
113 500
2 649 500
400 000
3 049 500
Produits
(-) Charges
Rsultat nets des socits intgres
Quote-part dans les rsultats des socits mises en quivalence
Rsultat net de lensemble consolid
(-) Intrts minoritaires
Rsultat net (part du groupe)
8 000 000
- 7 900 000
100 000
13 500
113 500
0
113 500
Exercice
La socit M dtient des participations dans 4 socits et dsire tablir un bilan
consolid, pour cela vous disposez des renseignements suivants:
- La socit M est en accord avec la socit C pour se partager le contrle de F2
- Toutes les actions dtenues par M dans le capital des autres socits sont des
actions ordinaires.
Bilan Fin N de la socit M
Bilan fin N de F1
Immobilisations corporelles
Actif circulants
1 235 000,00
1 245 000,00
Capital social (10 000 actions)
Rserves
Rsultat
Dettes
1 000 000,00
455 000,00
135 000,00
890 000,00
Total 2 480 000,00 Total 2 480 000,00
Immobilisations corporelles
Titres F1 (6 000 actions)
Titres F2 (3 360 actions
Titres F3 ( 1 500 actions)
Titres F4 ( 800 actions)
Actif circulants
1 675 000,00
720 000,00
386 400,00
300 000,00
120 000,00
875 600,00
Capital social
Rserves
Rsultat
Dettes
1 500 000,00
675 000,00
245 000,00
1 657 000,00
Total 4 077 000,00 Total 4 077 000,00
Bilan fin N de F2
Bilan fin N de F3
Bilan fin n de F4
Immobilisations corporelles
Actif circulants
1 112 000,00
989 600,00
Capital social (8 000 actions)
Rserves
Rsultat
Dettes
800 000,00
256 000,00
98 500,00
947 100,00
Total 2 101 600,00 Total 2 101 600,00
Immobilisations corporelles
Actif circulants
1 112 000,00
989 600,00
Capital social (5 000 actions)
Rserves
Rsultat
Dettes
1 000 000,00
256 000,00
98 500,00
747 100,00
Total 2 101 600,00 Total 2 101 600,00
Immobilisations corporelles
Actif circulants
1 335 000,00
888 600,00
Capital social (6 000 actions)
Rserves
Rsultat
Dettes
600 000,00
56 200,00
(-)44 500,00
1 611 900,00
Total 2 223 600,00 Total 2 223 600,00
Supposons quil ny as de retraitements, prsenter les critures qui mneront au bilan consolid de M
Mthode de lintgration globale:
Mcanisme gnral
Etablissement du bilan consolid
5 Phases successives
1re phase 4me phase 3me phase 2me phase 5me phase
Cumul Elimination Rpartition (2)
Elimination
lactif des titres
de participation
de la consolide
Dtermination
Des comptes
rciproques
Des capitaux
propres cumuls
Imputation au
Passif sur la part
des capitaux
propres de la
consolide dtenus
par la mre
Des rserves et du
rsultat consolids
Des bilans (1)
Intrts
majoritaires
Intrts
minoritaires
(1) Dtermins daprs les rgles de consolidation cest--dire pralablement retraits.
(2) En fonction des pourcentages dintrts.
Mthode de lintgration globale:
Sort des capitaux propres de la consolide
Rpartition
Associs
Majoritaires (1) Minoritaires
Capitaux propres
achets
Capitaux propres
accumuls
Capitaux propres
achets
Capitaux propres
accumuls
Rserves
Rsultat de
Lexercice
Contrepartie
Lactif:
Titres de participation
Rserves
consolides
Rsultat
consolid
(1) Associs de la consolidante.
Rserves
Rsultat de
Lexercice
Intrts
minoritaires
Elimins
Mthode de lintgration globale:
Mcanisme gnral
Etablissement du C.P.C
Trois Phases successives
1re phase 3me phase 2me phase
Cumul Elimination Rpartition (2)
Des oprations
rciproques
Du rsultat global
Des C.P.C (1)
(1) Retraits au pralable.
(2) et (3) Figurent au bilan respectivement dans les capitaux propres et dans les intrts minoritaires.
Majoritaires (2) Minoritaires (3)
Mthode de lintgration proportionnelle:
Mcanisme gnral
Etablissement du bilan consolid
4 Phases successives
1re phase 4me phase 3me phase 2me phase
Cumul (1) Elimination
Elimination Dtermination
Des comptes
rciproques
Imputation au
passif sur la part
des capitaux
propres de la
consolide dtenus
par la mre
Des rserves et du
rsultat consolids
De la
consolidante
(1) Dtermins daprs les rgles de consolidation cest--dire pralablement retraits.
Il na pas de rpartition des capitaux propres faire car les bilans sont cumuls au prorata des % dintrts.
De la
consolide
Au prorata
du % dintrts
Mthode de lintgration proportionnelle:
Mcanisme gnral
Etablissement du C.P.C consolid
2 Phases successives
1re phase 3me phase 2me phase
Cumul Elimination Rpartition (2)
Des oprations
rciproques
Il n y a pas de
Rpartition du
Rsultat global
Des C.P.C (1)
(1) Retraits au pralable.
Mre consolide
Au prorata
du % dintrt
Mthode de la mise en quivalence
Mcanisme gnral
Etablissement du bilan consolid
Il na pas de cumul des bilans
Actif passif
Substitution
Diffrence dgage lactif:
Deux inscriptions
Rserves
Rsultat
De la valeur comptable des
Titres de la consolide
Par la quote-part des
capitaux propres
Cela revient une
Rvaluation partielle
Quote-part des
rserves de la
consolide ajoute
aux rserves
Quote-part du rsultat
De lexercice de la
Consolide ajoute
Au rsultat
De la consolidante
Mthode de la mise en quivalence
Mcanisme gnral
Etablissement du C.P.C consolid
Il ny a pas de cumul des C.P.C.
Elimination Addition
Des rsultats sur
oprations internes
Au rsultat de la consolidante
Au prorata du %
dintrts
De la quote-part de rsultat de
la consolide
Poste Quote-part dans les
Rsultats des socits mises
En quivalence
Des dividendes reus
de la consolide
Transfert dans les
rserves consolides
Mthodologie dtablissement des
comptes consolids
Neuf tapes suivre:
Dfinition des rgles de consolidation et du primtres de consolidation
Retraitement et reclassement des comptes individuels
Conversion des comptes libells en devises trangres
Sommation des comptes des socits intgres
Elimination des comptes et oprations rciproques
Intgration globale: rpartition des capitaux propres et limination
des titres de participation.
Intgration proportionnelle: limination des capitaux propres et des titres
Elaboration des documents de synthse
Mise en quivalence: valuation des titres
Phase conceptuelle
1
Phase
Dharmonisation
Phase
Dinterfrence
Phase
mthodologique
Phase finale
2
3
4
5
6
7
8
9
Les retraitements de consolidation
Les comptes consolids sont tablis partir des comptes individuels des
socits du groupe compte tenu des amnagements indispensables.
Retraitements pralables la consolidation
Retraitements obligatoires:
- Retraitements dhomognit.
- Retraitements pour limination
des critures passes pour la
seule application des lgislations
fiscales.
- Retraitements rsultant de la
comptabilisation des impositions
diffres.
Retraitements optionnels:
- Mthodes communes aux comptes
individuels et aux comptes consolids.
-Mthodes optionnelles spcifiques aux
comptes consolids.
Retraitements dhomognit
Puisque les comptes consolids sont obtenus des comptes individuels, il est indispensable que
lensemble des socits consolides utilisent les mmes rgles et mthodes comptables.
Un livre de procdure comptable de consolidation doit tre tabli.
Exemple : Retraitement des amortissements:
La socit VAM est consolide par intgration globale au sein du groupe PIF. Cette socit a acquis au
dbut de lexercice N-1 une immobilisation pour une valeur de 200 000 (HT). Elle dcide de lamortir
selon le systme dgressif sur 5 ans (coefficient 2), alors que les normes du groupe imposent un
amortissement linaire sur la mme dure.
Retraitement:
Tableau damortissement pour comparer les deux formules
La mise en uvre de tout retraitement concerne successivement le bilan et le CPC de la socit
concerne.
Anne Comptes individuels Comptes
consolids
Corrections des rsultats
(1) - (2)
Valeur nette Amortissements (1) Amortissements (2)
N-1
N
N+1
N+2
N+3
200 000
120 000
72000
43 200
21 600
80 000
48 000
28 800
21 600
21 600
40 000
40 000
40 000
40 000
40 000
+ 40 000
+ 8 000
- 11 200
-18 400
- 18 400
Totaux 200 000 200 000 0
a) Ecriture de retraitement du bilan au 31/12/N:
La rduction du montant de la dotation aux amortissements conduit:
- A majorer le rsultat de lexercice N-1, donc les rserves qui apparaissent dans le bilan de
N pour un montant aprs impt de:
40 000 x (1 35%) = 26 000
- A majorer le rsultat de lexercice N pour un montant de : 8 000 x ( 1 35%) = 5 200
- A faire apparatre une imposition diffre passive de: 48 000 x 35% = 16 800
Amortissements des immobilisations 48 000
Rserves VAM 26 000
Rsultat VAM 5 200
Impts diffrs 16 800
b) Ecriture de retraitement du CPC:
Ce retraitement ne concerne que la dotation aux amortissements de lexercice ainsi que la
charge dimpt affrent cet exercice.
Impt sur les bnfices (8 000 x 35%)
Rsultat global (8 000 x (1 35%))
Dotations aux amortissements
2 800
5 200
8 000
Retraitements pour llimination des incidences fiscales
Les comptes consolids sont tablis dans le but de fournir une image fidle des comptes du groupe, pour
aboutir cette image il convient donc de neutraliser les enregistrements qui ont t effectus exclusivement
pour des raisons fiscales.
Exemple: Retraitement des amortissements drogatoires caractre fiscal.
La socit VISA est consolide par intgration globale au sein du groupe RALIM. Cette socit a acquis au
dbut de lexercice N-1 une immobilisation pour 500 000 (HT). Elle dcide de lamortir sur 10 ans. Sur le plan
fiscal, elle bnficie dun amortissement exceptionnel de 50% au titre de lanne dacquisition, le reliquat fera
lobjet dun amortissement sur 10 ans.
Corrig
a)Plan damortissement tabli pour les 2 premires annes:
(1) 500 000 x 50% + (500 000 250 000) x 10% = 250 000 + 25 000 = 275 000
b) Ecriture de retraitement au 31/12/N-1:
Ecritures de retraitement du bilan
Annes Amortissements fiscal Amortissements pour
dprciation
Amortissements drogatoires
Dotations Reprises
N-1
N
275 000 (1)
25 000
50 000
50 000
225 000
25 000
Amortissements drogatoires
Rsultat VISA ( 225 000 x (1 35%) )
Etat Impts diffrs passif (225 000 x 35%)
225 000
146 250
78 750
Ecritures de retraitement du CPC au 31/12/N-1:
c) Ecritures de retraitements au 31/12/N:
Ecritures de retraitement du bilan
Lannulation de la dotation de lexercice N -1 conduit la majoration des rserves. Inversement,
lannulation de la reprise de lexercice N conduit la minoration du rsultat.
Ecritures de retraitement du CPC
Amortissements drogatoires ( 225 000 25 000)
Rsultat VISA (25 000 x (1-35%)
Rserves VISA (225 000 x (1 - 35%) )
Etat Impts diffrs passif ( 200 000 x 35%)
200 000
16 250
146 250
70 000
Reprises sur provisions rglementes
Impts su rsultat ( 25 000 x 35%)
Rsultat global (25 000 x (1 35%))
25 000
8 750
16 250
Impt sur les bnfices ( 225 000 x 35%)
Rsultat global (225 000 x (1- 35%))
Dotations aux provisions rglementes
78 750
146 250
225 000
Retraitements de consolidation des
filiales trangres
Avant de consolider les comptes des filiales trangres, de nombreux
retraitements sont indispensables.
Principaux retraitements ncessaires
Reconversion des comptes
individuels en normes utilises
par la socit consolidante.
Matrice de passage des normes
utilises par la consolide aux
normes de la consolidante.
Reconversion des comptes de
la consolide en monnaie
Par laquelle sont exprims les
Comptes de la socit consolidante.
Cours de conversion
La conversion des comptes de filiales trangres pose deux difficults majeurs:
Difficults de conversion en monnaie de la consolidante
Quel cours utilis?
Comptabilisation des carts de conversion:
Cours historique:
- Elments non montaires:
Cours du jour dentre.
- Elments montaires:
Cours la date de clture.
- Produits et charges:
Cours du jours de leurs
Constatation.
Cours de clture:
-Tous les lments
dactif et de passif sont
Convertis au cours de
Clture.
- Les produits et les charges:
Cours de clture.
Trs souvent un cours moyen est utilis.
Un cours moyen annuel est retenu pour les comptes
de charges et de produits et les lments montaires du bilan.
Un cours moyen pluriannuel est retenu pour les lments
non montaires.
Cours historique:
- Ecarts / lments montaires
et les comptes de gestion
sont ports au rsultat consolid
- Ecarts / lments non
montaires sont ports aux
comptes carts de conversion.
Cours de clture:
Les carts sur les lments du bilan
et des charges et produits sont
ports aux comptes dcarts de
conversion pour la part revenant
la socit mre et aux intrts
minoritaires pour la part des autres
associs.
Mthode avantageuse pour
les entreprises trangres
constituant un prolongement
de lactivit de la mre
ltranger.
Mthode simple mais prsente le
dfaut de faire varier la valeur
comptable des immobilisations en
fonction des fluctuations de cours
de la devise.
Les retraitements optionnels
Ces retraitements concernent les oprations pour lesquelles un choix est possible entre
plusieurs mthodes.
- Mthodes prfrentielles:
Engagements de retraite: Comptabiliser une provision plutt quen indiquer en annexe.
Oprations inacheves en fin dexercice: Choisir la mthode davancement plutt que
celle de lachvement.
Crdit-bail: Enregistrer limmobilisation en actif et faire figurer un emprunt au passif.
Etaler la prime dmission et les primes de remboursement sur la dure demprunt.
Enregistrer en rsultat les carts de conversion des crances et des dettes en devises.
- Les autres mthodes optionnelles:
Comptabilisation lactif de certaines dpenses caractre de charges: Frais
dtablissement, de recherche,.
Prise en compte des frais financiers dans les cots dentre dimmobilisations;
Option lvaluation des stocks par un procd autre que ceux autoriss par la loi.
Retraitement dun crdit-bail
La socit GIL est consolide par intgration globale au sein du groupe VOG. Elle a acquis en crdit-bail au
dbut de lexercice N un matriel dune valeur de 10 000 dh dont la dure de vie est estime 5 ans. Les
redevances annuelles payables terme chus le 31/12 de chaque anne slvent 3 500 dh. La dure du
contrat est de 3 ans. Loption dachat slve 1 725 dh.
On demande de prsenter les critures de retraitement de cette opration au 31/12/N+1.
Corrig
a)Principe de retraitement:
Il convient dune part dinscrire lactif la valeur du bien et de lui appliquer un plan damortissement sur 5 ans,
dautre part dinscrire au passif un emprunt dont les annuits correspondent aux versements des redevances.
Le taux dintrt actuariel (t) de lopration peut alors tre dtermin comme suit:
10 000 = 3 500 x 1 - (1+t)
-3
+ 1725 ( 1+t)
-3
t
Soit t = 10%.
Le tableau de remboursement de lemprunt sera le suivant:
Anne Capital restant d Intrts Amortissements Annuits
N
N+1
N+2
10 000
7500
4750
1 000
750
475
2 500
2 750
3 025
1 725
3 500
3 500
3 500
1 725
Total 10 000
b) Ecritures de retraitement du bilan au 31/12/N+1:
- Inscription en immobilisation du bien et en emprunt le montant initial de 10 000 dh.
- Constatation des remboursements demprunt dj effectus; ces remboursements ont t comptabiliss en tant que charges, cette
comptabilisation doit tre corrige en majorant:
Les rserves pour un montant de: 2 500 x (1-35%) = 1 625 dh.
Le rsultat pour un montant de : 2 750 x (1-35%) = 1 787,50 dh.
Ces corrections conduisent constater une imposition diffre passif de:(2 500 + 2 750) x 35% =1 837,50 dh.
- Constatation damortissement de limmobilisation pour: 10 000 x 20% = 2 000 dh pour chaque exercice N et N+1.
- Cette correction conduit constater une imposition diffre actif de: (2000+2000) x 35% = 1 400 dh.
- c) Ecritures de retraitement du CPC:
- Reclassement de la somme de 3 500 dh enregistre en redevances crdit-bail qui sanalyse comme:
Une charge dintrt pour 750 dh.
Un remboursement demprunt pour 2 750 dh, cette somme est porte en majoration du rsultat pour un montant net dimpt.
La dotation aux amortissements de limmobilisation.
Matriel et outillage
Emprunt
10 000
10 000
Emprunt ( 2 500 + 2 750)
Rserves GIL
Rsultat GIL
Impts diffrs
5 250
1 625
1 787,50
1 837,50
Rserves GIL (2 000 x (1 - 35%))
Rsultat GIL (2 000 x (1 35%)
Impts diffrs
Amortissements du matriel et outillage
1 300
1 300
1 400
4 000
Intrts des emprunts et dettes
Rsultat global ( 2 750 x (1-35%)
Impt sur les bnfices ( 2 750 x 35%)
Redevances crdit-bail
750
1 787,50
962,50
3 500
Dotations aux amortissements
Impts sur les bnfices ( 2 000 x 35%)
Rsultat global ( 2 000 x ( 1-35%))
2 000
700
1 300
Les retraitements pour llimination des
oprations internes au groupe
Aprs avoir t retraits, les comptes des socits intgres sont cumuls poste
poste dans les comptes consolids.
Mais pour reflter limage fidle du groupe, il faut liminer les opration intra-groupe.
Deux types doprations liminer
Oprations internes
nayant aucune influence sur
les rsultats consolids
Oprations internes
ayant un impact sur
les rsultats consolids
Oprations intra-groupe sans incidence sur le
rsultat consolid
Ces oprations peuvent concerner des comptes dactif et de passif ou des comptes de
produit et charges.
Quelques oprations
qui peuvent tre
ralises entre les socits
dun groupe
Oprations concernant le bilan:
- Prt/ Emprunt.
- Intrts courus recevoir/ Intrts
courus payer.
- Comptes courants dbiteurs/
comptes courants crditeurs.
- Clients / Fournisseurs.
- Effets recevoir / Effets payer.
Oprations de gestion:
- Achats / Ventes.
- Charges dintrts / Produits
dintrts.
- Loyer pays, / Loyer reus.
- Autres charges dexploitation/
Autres produits dexploitation.
- Subventions accordes/
subventions reues.
La dtermination du montant
liminer
Le montant liminer des oprations intra-groupe dpend de la mthode
retenue pour la consolidation:
Mthode retenue pour la consolidation
Intgration globale:
Les comptes rciproques
sont limins pour la totalit
de leur montant.
Intgration proportionnelle:
Les comptes rciproques doivent
tre limins concurrence du
montant intgr le plus faible.
Mise en quivalence
des titres:
Les comptes rciproques nont
pas tre limins, puisque les
comptes de la socit mise en
quivalence ne sont pas intgrs.
Exemples: Oprations se rapportant aux
comptes du bilan
1/ La socit M dtient 80% du capital de sa filiale F, M a une crance client de 124 000 sur sa
filiale.
4411 Fournisseurs 124 000
3421 Clients 124 000
2/ Les socits M1 et M2 dtiennent chacune 50% du capital de F, contrle conjointement par
les deux socits. F a obtenu un emprunt de 100 000 dh financ par M1 pour 80 000 dh et
M2 pour 20 000 dh.
Corrig
Dans le bilan de M1 figure un prt de 80 000 dh, au passif la partie intgre
proportionnellement de lemprunt de F est ( 100 000 x 50% = 50 000 dh).
1 481 Emprunts 50 000
2418 Prts 50 000
Il restera en actif du bilan consolid un prt de 80 000 - 50 000 = 30 000 dh.
Exemples des comptes rciproques de charges et de produits
1/ La socit M a vendu au courant de lexercice N sa filiale F un total de marchandises pour
1 250 000 dh (HT).
7111 Ventes de marchandises 1 250 000
6111 Achats de marchandises 1 250 000
2/ Les socits F1 et F2 sont consolides par intgration globale par le groupe M. Le 01/07/N-1, F1 a
accord un prt de 100 000 dh F2 au taux de 5%. Ce prt est remboursable en 5 par
amortissements constants le 01/07 de chaque anne.
Au 31/12/ N les comptes individuels de chacune des filiales comprennent les comptes suivants
Ecriture de retraitement du bilan
Ecriture de retraitement du CPC:
Filiale F1 Filiale F2
Prts 80 000 Emprunts 80 000
Intrts courus recevoir 2 000 Intrts courus payer 2 000
Revenus des prts 4 500 Charges dintrts 4 500
Intrts et autres produits assimils
Intrts des emprunts et dettes
4 500
4 500
Emprunts
Intrts courus payer
Prts
Intrts courus recevoir
80 000
2 000
80 000
2 000
Elimination des oprations internes
affectant les rsultats consolids
La consolidation impose llimination des rsultats internes lensemble consolid par
intgration.
Produits et charges
A ELIMINER
Produits et charges intra-groupe
nayant pas donn un rsultat
dfinitif pour le groupe.
Exemple:
Vente dune entreprise du groupe
une autre entreprise du mme
groupe qui garde encore les
marchandises achetes en stock.
Dividendes reus par la socit
mre de sa filiale.
A NE PAS ELIMINER
Oprations intra-groupe mais
ayant dgag un rsultat dfinitif
pour le groupe ou opration
incidence ngligeable sur les
comptes du groupe.
Exemple:
Vente dune immobilisation par une
entreprise du groupe une autre
entreprise du mme groupe
quelle-mme a revendu lextrieur
du groupe.
Applications
Exemple 1:
Soient deux socits F1 et F2 consolides par intgration globale au sein du groupe M.
A la clture de lexercice N, le stock final de F2 comporte des marchandises acquises
auprs de F1 pour 100 000 dh. Ce prix inclut une marge bnficiaire de 20 000 dh
ralise par F1.
Au niveau du groupe ce profit rsulte dun simple transfert de marchandises de F1
F2, il est considr comme non ralis pour le groupe. Il doit tre exclu.
- Le stock final doit tre valoris au cot la premire entre au groupe cest--dire
son achat par F1, soit : 100 000 20 000 = 80 000 dh. Il convient donc de crditer
le stock de marchandises de la marge bnficiaire de F1 et de rduire le rsultat de
cette dernire en dcomposant cette marge entre:
Diminution du rsultat : 20 000 x ( 1- 35%) = 13 000 dh
Impt diffr actif: 20 000 x 35% = 7 000 dh
Rsultat de F1 13 000
Etat Impts diffrs actif 7 000
Stock de marchandises 20 000
Variation des stocks de marchandises 20 000
Rsultat global 13 000
Impts sur les bnfices 7 000
Exemple 2:
Stock initial en provenance des achats dune autre socit du groupe
Au cours de lexercice suivant N+1, les marchandises provenant de F1 qui figuraient dans le stock
initial de F2 ont en principe t cdes. Au niveau du groupe, le profit interne limin du rsultat de
N est considr comme ralis en N+1, il convient:
- De majorer le rsultat ralis par F1 au titre de cet exercice.
- De minorer le rsultat ralis par cette mme socit au titre de lexercice prcdent en rectifiant
le montant de ses rserves.
Ces deux corrections sont effectues pour leur montant net dimpt.
Ecriture de retraitement du bilan:
Rserve de F1 20 000
Etat impts diffr 7 000
Rsultat F1 13 000
Retraitement du profit interne inclus dans le stock initial
Ecriture de retraitement du CPC:
Impt sur les bnfices 7 000
Rsultat global 13 000
Variation de stock de marchandises 20 000
Retraitement du profit interne inclus dans le stock initial
Remarque:
Chaque anne, le rsultat de lentreprise cdante est major du montant du profit interne inclus dans le stock
initial et minor du montant du profit interne inclus dans le stock final.
Elimination des provisions internes pour dprciation des
titres, pour dprciation des crances et pour risques
Une socit du groupe peut tre amene doter des provisions en raison des
difficults quprouve une filiale, ces provisions doivent tre annules.
Provisions liminer
Provision pour dprciation
des titres de la filiale ou
dune autre entreprise
du mme groupe
Provision pour dprciation
des crances sur les filiales
ou inter-filiales
Provision pour risques
pour des cautions accordes
aux filiales.
Exemple
La socit M a accord un prt de 100 000 dh sa filiale F1. Compte tenu des difficults
financires rencontres par la filiale, la socit M a constitu une provision de 60 000 dh au
31/12/N-1 et 80 000 au 31/12/N.
Ecritures de retraitement du bilan:
Provisions pour dprciation des prts 80 000
Rserves M ( 60 000 x (1 35%)) 39 000
Rsultat M ( 20 000 x ( 1- 35%)) 13 000
Impts diffr passif: 80 000 x 35% 28 000
Emprunts 100 000
Prts 100 000
Ecriture de retraitement du CPC:
Rsultat global ( 20 000 x (1-35%)) 13 000
Impts sur bnfices ( 20 000 x 35%) 7 000
Dotations aux provisions 20 000
Elimination des dividendes distribus
lintrieur du groupe
Les dividendes reus par une socit mre au cours dun exercice N augmente son rsultat, au
niveau du groupe, il sagit en fait dun bnfice ralis en N-1. Sans retraitement ce bnfice
serait compt deux fois. Il doit donc tre exclu du rsultat de la socit mre. Puisque les
dividendes sont exonrs dimpt, il ny a donc pas dimpt diffr constater.
Exemple:
La socit M a encaiss de sa filiale F un dividende de 50 000 dh en N.
Ecriture de retraitement du bilan
Rsultat M 50 000
Rserves M 50 000
Ecriture de retraitement du CPC:
Revenus des participation 50 000
Rsultat global 50 000
Elimination du rsultat de cession dune
immobilisation lintrieur du groupe
La cession dune immobilisation en intra-groupe nentrane pas la sortie de
limmobilisation du primtre consolid. Lopration se traduit:
Cession dimmobilisation en intra-groupe
Lopration se traduit par:
- La constatation dun rsultat
de cession chez le cdant.
- La majoration ou la minoration
de la valeur de limmobilisation
chez lacqureur.
Corrections effectuer:
- Eliminer la plus-value ou la
moins-value du rsultat de
lentreprise cdante.
- Corriger dans le bilan consolid
la valeur nette de limmobilisation.
Exemple
La socit F1 a acquis le 01/01/N un matriel pour une valeur de 100 000 dh, quelle
dcide damortir linairement sur 10 ans. Au 01/01/N+4 F1 cde ce matriel F2
pour 75 000 dh, le biens sera amorti linairement sur 6 ans.
Retraitements Fin N+4:
1/ Plus-value ralise par F1:
Prix de cession 75 000
Prix dacquisition : 100 000
Amortissements: 100 000 x 10% x 4 = 40 000
VNA 60 000 (-) 60 000
Plus-value 15 000
2/ Dotations aux amortissements pratique par F2 compter de lexercice N+4:
75 000 / 6 = 12 500.
Soit une majoration de : 12 500 - ( 100 000 x 10% ) = 2 500.
Ecritures de retraitement du bilan:
Les comptes de la socit F2 repris dans le journal de consolidation comportent les
postes suivants:
- Matriel et outillage 75 000
- amortissements du matriel et outillage 12 500
Les retraitements consistent :
Reconstituer la valeur nette de limmobilisation telle quelle apparaisse la date de
cession et dliminer le rsultat de cession.
Corriger le montant de lamortissement pratiqu chez lacqureur.
Matriel et outillagel ( 100 000 75 000 ) 25 000
Rsultat F1 ( 15 000x (1-35%)) 9750
Impts diffrs actif ( 15 000 x 35% ) 5 250
Amortissements du matriel et outillage 40 000
Amortissements du matriel et outillage 2 500
Rsultat F2 ( 2 500 x (1 35%)) 1 625
Impts diffrs passif ( 2 500 x 35%) 875
Limmobilisation figurera alors dans le bilan consolid:
Valeur brute 100 000
Amortissements : 12 500 + 40 000 - 2 500 50 000
Valeur nette 50 000
Ecritures de retraitement du CPC:
P.C des immobilisations 75 000
VNA des immobilisations corporelles cdes 60 000
Rsultat global ( 15 000 x (1-35%)) 9 750
Impts sur les bnfices ( 15 000 x 35%) 5 250
Rsultat global ( 2 500 x (1-35%)) 1 625
Impts sur les bnfices ( 2 500 x 35%) 875
Dotations aux amortissements 2 500
Ecritures de retraitement en N+5:
Matriel et outillage 25 000
Rserves F1 9 750
Impts diffrs actif 5 250
Amortissements du matriel et outillage 40 000
Amortissements du matriel et outillage ( 2 500 x 2) 5 000
Rserves F2 : 2 500 x (1-35%) 1 625
Rsultat F2 2 500 x (1-35%) 1 625
Impts diffrs passif ( 5 000 x 35%) 1 750
Synthse des oprations de consolidation
Schma des oprations de consolidation:
Dtermination du primtre de consolidation et
Choix de la mthode de consolidation
Comptes sociaux M
Comptes
F1
Comptes
F2
Comptes
Fn
Comptes
SC1
Comptes
An
Comptes
A2
Comptes
SC2
Comptes
SCn
Comptes
A1
Socit mre
Socits intgres
globalement
Socits mises
en quivalence
Socits intgres
proportionnellement
Homognisation des comptes:
- Retraitement pour avoir des mthodes identiques.
- Conversion pour avoir une monnaie unique.
Comptes
Retraits
M
Comptes
Retraits
F1
Comptes
Retraits
F2
Comptes
Retraits
SC1
Comptes
Retraits
SC2
Comptes
Retraits
SCn
Comptes
Retraits
A1
Comptes
Retraits
A2
Comptes
Retraits
Fn
Comptes
retraits
An
Cumul des comptes:
- Totalit des comptes de la socit mre et des socits intgres globalement.
- Quote-part des comptes des socits intgres proportionnellement.
Balance des comptes cumuls retraits
- Elimination des comptes et oprations inter-socits du groupe.
- Elimination des rsultats inter-socits du groupe.
- Substitution aux titres des participation dtenus de la fraction des capitaux propres de la socit consolide laquelle ils correspondent.
- Rpartition des rserves et du rsultat de chaque filiale entre les intrts de la socit mre et les intrts minoritaires pour les socits
intgres globalement.
Bilan consolid ETIC consolid CPC consolid
Balance des comptes consolids
Oprations de
prconsolidation
Oprations de
consolidation
Etablissement des
Etats de
Synthse
consolids
Application : 1
M dtient 60% du capital de F, les tats de synthse des deux socits se prsentent comme suit:
Bilan de M au 31/12/N
Constructions 150 000 Capital social 200 000
Titres de participation (Actions F) 60 000 Rserves 95 000
Stocks 50 000 Rsultat 26 000
Clients 35 000 Fournisseurs 24 000
Disponibilits 55 000 Etat crditeur 5 000
Total 350 000 Total 350 000
CPC de M au 31/12/N
Achats 370 000 Ventes 550 000
Variations de stocks 20 000 Produits financiers 5 000
Autres charges 95 000
Dotations 30 000
Impt sur bnfice 14 000
Rsultat net 26 000
Total 555 000 Total 555 000
Capital de M: Compos dactions de 100 dh
Bilan de F au 31/12/N
Constructions 140 000 Capital social 100 000
Stocks 30 000 Rserves 70 000
Clients 33 000 Rsultat 13 000
Provisions pour clients (-) 3000 Fournisseurs 37 000
Disponibilits 24 000 Etat crditeur 4 000
Total 224 000 Total 224 000
CPC au 31/12/N
Achats 200 000 Ventes 280 000
Variations de stocks (-) 10 000 Produits financiers 2 000
Autres Charges 60 000
Dotations 12 000
Impts sur bnfice 7 000
Rsultat net 13 000
Total 282 000 Total 282 000
Capital de F compos dactions de 100 dh
Aucun retraitement des comptabilits individuelles nest constater.
Oprations internes au groupe:
1/ La socit F a vendu la socit M des produits 90 000 dh.
2/ Au 31/12/N , la socit M doit 12 000 dh F .
3/ Le stock de M au 31/12/N comprend des marchandises vendues par F pour
20 000 dh dont 3 000 dh de bnfice factur par F M.
4/ Les stocks de M au 31/12/N-1 comprenaient des marchandises vendues par F M
pour 12 000 dh dont 2 000 dh de marge bnficiaire.
5/ M a reu au courant d N un dividende de 2 500 de sa filiale F.
6/ La socit F a dot une provision de 1 200 dh pour dprcier sa crance sur M.
Travail faire:
a) Dterminer la mthode de consolidation qui convient choisir.
b) Dterminer le premier cart de consolidation.
c) Enregistrer les critures de consolidation.
d) Prsenter le bilan et le CPC consolids du groupe.
Corrig
a) M dtient 60% du capital de F, elle est donc majoritaire, son contrle
est donc assur, la mthode de consolidation adopter cest
lintgration globale.
b) Puisquil ny a pas de retraitement pralables de la comptabilit de la
socit consolide F, on procdera au cumul des deux comptabilits
dans un premier temps, puis on liminera les capitaux propres de F
pour les partager entre M et les autres associs minoritaires et on
liminera galement les titres de participation dtenus par M dans F
pour dgager la rserve de consolidation de dpart.
c) Les oprations internes au groupe doivent tre limines en tenant
compte des incidences sur le rsultat et sur limpt.
d) Les tats de synthse rsulteront des soldes obtenus aprs
liminations des oprations intra-groupe.
Correction de lapplication N:1
Les deux comptabilits sont supposes tre homognes:
Il ny a donc aucun retraitement pralable effectuer
1/ Cumul des deux comptabilits:
Constructions 150 000
Titres de participation 60 000
Stocks 50 000
Clients 35 000
Disponibilits 55 000
Capital social (M) 200 000
Rserves (M) 95 000
Rsultat (M) 26 000
Fournisseurs 24 000
Etat 5 000
Reprise des comptes dactif / Passif de M
Achats 370 000
Variation des stocks 20 000
Autres charges dexploitation 95 000
Dotations 30 000
Impts sur bnfice 14 000
Rsultat net 26 000
Ventes 550 000
Produits financiers 5 000
Reprise des comptes de gestion de M
Constructions 140 000
Stocks 30 000
Clients 33 000
Disponibilits 24 000
Provisions pour dprciation des clients 3 000
Capital social (F) 100 000
Rserves (F) 70 000
Rsultat (F) 13 000
Fournisseurs 37 000
Etat 4 000
Reprise des comptes dactif / Passif de F
Achats 200 000
Autres charges dexploitation 60 000
Dotations 12 000
Impts sur bnfice 7 000
Rsultat net 13 000
Variation des stocks 10 000
Ventes 280 000
Produits financiers 2 000
Reprise des comptes de gestion de F
2/ Rpartition des capitaux propres de la socit consolide: F
Elimination des titres de participation dtenus par M en F
Capitaux propres de F:
- Capital social 100 000
- Rserves 70 000
Total 170 000
Part revenant M: 170 000 x 60% = 102 000
Part revenant aux actionnaires minoritaires: 170 000 x 40% = 68 000
Rserves de consolidation: 102 000 60 000 = 42 000
Capital social (F) 100 000
Rserves (F) 70 000
Titres de participation(Actions (F) 60 000
Rserves consolides 42 000
Intrts minoritaires 68 000
Rsultat (F) 13 000
Rsultat consolid (13 000 x 60%) 7 800
Intrts minoritaires 5 200
3/ Ecritures dlimination des oprations intra-groupe
Ventes 90 000
Achats 90 000
Fournisseurs 12 000
Clients 12 000
Rsultat consolid (3 000 x (1-35%)) 1 950
Etat impts diffrs ( 3 000 x 35%) 1 050
Stocks 3 000
Variation des stocks 3 000
Rsultat 1 950
Impts sur bnfices 1 050
Rserves consolides 2 000
Rsultat consolid (2 000 x (1 - 35%) 1 300
Etat impts diffrs (2 000 x 35%) 7 00
Rsultat ( 2 000 x (1 35%) ) 1 300
Impts sur bnfices (2 000 x 35%) 7 00
Variation des stocks 2 000
Rsultat (M) 2 500
Rserves consolides 2 500
Revenus des titres de participation 2 500
Rsultat 2 500
Provisions pour dprciation des clients 1 200
Rsultat consolid ( 1 200 x (1-35%)) 780
Etat impts diffrs ( 1 200 x 35%) 420
Rsultat 780
Impts sur bnfices 420
Dotations aux provisions 1 200
4/ Tableau de cumul des postes des bilans
Actif M F Total Corrections Total
consolid
+ -
Constructions
Titres de participation
Stocks
Clients
Provisions pour dprciation des clients
Disponibilits
150 000
60 000
50 000
35 000
----------
55 000
140 000
30 000
33 000
- 3 000
24 000
290 000
60 000
80 000
68 000
- 3 000
79 000
1 200
60 000
3 000
12 000
290 000
0
77 000
56 000
- 1 800
79 000
Total 350 000 224 000 574 000 1 200 75 000 500500
Passif M F Total - +
Capital social
Rserves:
Partage des capitaux propres de F
Marge comprise en stock initial
Dividendes reus par M de sa filiale F
Rsultats:
Partage de rsultat de F
Marge comprise en stock final
Marge comprise dans le stock initial
Dividende reu par M
Elimination de la provision pour dprcier M
Intrts minoritaires
Fournisseurs
Etat crditeur
Etat impts diffrs
200 000
95 000
26 000
24 000
5 000
100 000
70 000
13 000
37 000
4 000
300 000
165 000
39 000
61 000
9 000
100 000
70 000
2 000
13 000
1 950
2 500
12 000
1 050
42 000
2 500
7 800
1 300
780
68 000
700
420
200 000
137 500
31 430
5 200
68 000
49 000
9 000
70
Total 350 000 224 000 574 000 500 200
Tableau de cumul des postes des CPC
Dbit M F Total Corrections Total
consolid
+ -
Achats
Variations des stocks
Autres charges
Dotations
Impts sur bnfices
Impt de moins sur limination de la marge du SF
Impt sur marge du SI
Impt de plus sur limination des provisions
Rsultat
Dim. du rsultat par limination de la marge du SF
Aug. Du rsultat par la marge du SI
Dim.du rsultat par limination des dividendes
Aug du rsultat par limination dune dotation aux prov
Rsultat Global consolid
Dont Rsultat hors groupe
( 13 000 x 40%)
Dont Rsultat consolid du groupe
36 630 5 200 = 31 430
370 000
20 000
95 000
30 000
14 000
26 000
200 000
- 10 000
60 000
12 000
7 000
13 000
570 000
10 000
155 000
42 000
21 000
39 000
3 000
700
420
1 300
780
90 000
2 000
1 200
1 050
1 950
2 500
480 000
11 000
155 000
40 800
21 070
36 630
5 200
31 430
Total 555 000 282 000 837 000 744 500
Crdit - +
Ventes
Produits financiers
550 000
5 000
280 000
2 000
830 000
7 000
90 000
2 500
740 000
4 500
Total 744 500
5/ Bilan consolid et CPC consolid au 31/12/N
Des tableaux de consolidation prcdents on peut donc dresser le bilan et le CPC
consolids du groupe.
Les tats de synthse peuvent tre dresss partir de la balance qui rsulte du
journal des critures de consolidation.
Bilan consolid
Actif Montants Passif Montants
Constructions
Stocks
Clients
Provisions
Disponibilits
2 90 000
77 000
56 000
-1 800
79 000
Capital social
Rserves
Rserves consolides
Rsultat du groupe
Rsultat hors groupe
Intrts minoritaires
Fournisseurs
Etat
Etat impts diffrs
200 000
95 000
42 500
31 430
5 200
68 000
49 000
9 000
70
Total 500 200 500 200
CPC consolid
Charges Montants Produits Montants
Achats
Variation des stocks
Autres charges
Dotations
Impts sur rsultat
Rsultat global consolid
Dont Rsultat hors groupe
Dont Rsultat du groupe
480 000
11 000
155 000
40 800
21 070
36 630
5 200
31 430
Ventes
Produits financiers
740 000
4 500
Total 744 500 Total 744 500
Application de synthse
Soient les bilans de trois socits dun groupe tablis au 31/12/N:
Bilans au 31/12/N
(1) M dtient 6400 actions de F1 acquises 100 dh le titre et 1800 actions de F2 acquises 100 dh ( aucun autre actionnaire de F2 ne possde
plus que M ) et 500 actions dune socit A acquises 120 d lactions.
(2) Provisions pour dprciation des titre de F2 constitue raison de 10 000 en N61 et 4000 en N.
(3) Parmi les prts de M figure: 40 000 dh accord F1 et 30 000 dh accord F2, le reste des tiers.
(4) Dans le stock de F1 figure un lot achet auprs de M 65 000 dh comprenant une marge de 15 000 dh, le stock initial en provenance de M
tait au dbut de lexercice de 42 000 dh comprenant une marge de 10 000 dh.
(5) Les clients chez M comprennent: 64 400 dh d par F1.
(6) Parmi les provisions des clients figure une provision de 5 000 dh constitue en N pour dprcier F1.
(7) Le capital social de chaque socit est compos de :
- M : 20 000 actions. F1 : 8 000 actions. F2: 6 000 actions. A : 15 000 actions.
(8) Les emprunts de F1 et F2 comprennent les prts accords par M ses filiales.
- M a reu en N les dividendes suivants de ses participations: : 38 400 dh de F1 , 14 400 dh de F2 et 4 700 dh de A.
- Les amortissements enregistrs par F1 en N comprennent une dotation calcule en dgressif pour une immobilisation acquise 50 000 dh
au 01/04/N et amortie sur une dure de 5 ans.
Travail faire:
1/ Dterminer les taux de contrle et dintrt, en dduire la mthode de consolidation.
2/ Passer toutes les critures de consolidation pour aboutir au bilan consolid.
Actif M F1 F2 Passif M F1 F2
Immobilisations
Amortissements
Titres de participation (1)
Prov. pour dp des TP(2)
Prts (3)
Stocks (4)
Clients (5)
Prov pou dp des clts (6)
Autres dbiteurs
Disponibilits
1 236 000
- 548 900
880 000
-14 000
146 800
743 200
324 600
- 25 000
148 900
325 800
894 500
- 232 400
120 000
---------
45 900
356 000
256 900
-1 5 000
89 660
133 540
654 200
-167 800
----------
-----------
33 300
244 600
99 800
-4000
66 800
88 960
Capital social (7)
Rserves
Rsultats nets
Emprunts (8)
Fournisseurs (9)
Autres dettes
2 000 000
434 800
194 700
45 000
421 200
121 700
800 000
135 500
65 800
65 000
488 700
94 100
600 000
123 400
46 800
80 600
124 600
40 460
Total 3 217 400 1 649 100 1 015 860 Total 3 217 400 1 649 100 1 015 860
Lcart dacquisition
La socit MAR a pris le contrle de la socit FAN le 1
er
juillet N par acquisition de 70% de son capital pour un
prix de 19 600. A cette date, le bilan de lentreprise FAN tait le suivant:
La valeur dusage des terrains a t estime 1 500, celle des constructions 4 500, quant la juste valeur des
autres lments dactif et du passif, on estime quelle correspond leur valeur comptable.
Solution:
Dtermination de lactif net rel de la socit FAN:
- Terrains 1 500
- Constructions 4 500
- Matriels 15 000
- Actif circulant 26 000
- Dettes (-) 23 000
---------------------
Net 24 000
Quote-part acquise par la socit MAR: 24 000 x 70% = 16 800
Ecart dacquisition = 19 600 16 800 = 2 800
Il correspond une prime paye par lacqureur en contrepartie des avantages que lui procure la prise de
contrle de lentreprise: Elimination dun concurrent, assurance dun approvisionnement ou dun
dbouch.
Terrains
Constructions
Matriels
Actif circulant
1 000
3 000
15 000
26 000
Capital
Rserves
Rsultat
Dettes
8 000
12 000
2 000
23 000
Total 45 000 Total 45 000