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CONTROLE DE GESTION
LA METHODE ABC (Activity Based Costing)
Ralisation : Balla KEITA
Enseignement : Professeur F. KHIHEL

Sommaire
Introduction
1. Gnralits de la mthode
2. Principes du calcul des cots base dactivit
3. Mthodologie de la mise en uvre du modle
4. Exemple : cas de la Socit ABC
Conclusion
Bibliographie










UNIVERSITE HASSAN II - MOHAMMEDIA
FACULTE DES SCIENCES JURIDIQUES
ECONOMIQUES ET SOCIALES
MOHAMMEDIA

Master Ingnierie Comptable Fiscale et Financire
Semestre 2 : Anne universitaire 2013-2014
INTRODUCTION
Origine
Apparue dans les annes 80 aux Etats-Unis par le groupement CAM-I, destin la recherche
sur la gestion au sens large de lentreprise, la mthode ABC vise amliorer lexploration des
charges indirectes de plus en plus importantes dans lensemble des cots. En effet aujourdhui
les frais indirects reprsentent rarement moins de 30 40% du total des charges.
Dans cette optique, la comptabilit par activit ou mthode ABC a vu le jour pour pallier aux
insuffisances que prsentaient les mthodes traditionnelles de calcul des cots.
Problmatique
Face aux nombreuses critiques subies par les mthodes traditionnelles, de nouvelles mthodes
de calcul de cot, notamment la comptabilit base dactivit ou mthode ABC sont apparue
la fin des annes 1980, suite aux travaux de Johnson et Kaplan (1987). Cette mthode est
souvent prsente comme une innovation majeure permettant de calculer des cots plus justes
et reprsentatifs de la ralit industrielle.
Cependant, cette prsentation suscite certaines interrogations relatives aux apports de cette
mthode et sa faible diffusion. Pourquoi, cette mthode, cense rsoudre les problmes
dinefficience des systmes traditionnels de calcul des cots et amliorer les performances, reste
trs faiblement adopte par les entreprises ?
1. Gnralits de la mthode
1.1. Contextes
Ltude dun nouveau modle de comptabilit ne peut se faire sans avoir, au pralable, situer
le contexte dans lequel il merge. Les causes de lapparition de la mthode ABC peuvent tre
prsentes comme suit :
Lautomatisation des processus de production : avec le dveloppement de
l'automatisation des processus de production, la part des cots de revient consacre la
fabrication, dont les charges directes, diminue rgulirement.
Le recours la sous-traitance : avec le recours la sous-traitance, les
approvisionnements en matires premires brutes diminuent au profit des achats de
composants et de sous-ensembles destins tre assembls ou monts.
Lmergence de certaines fonctions : certaines fonctions ont vu leur importance
crotre telles que les activits marketing, ingnierie, tldistribution, gestion des ventes,
publicit et leur cot ont fortement augment.
La rduction de la dure du cycle de vie des produits : les exigences des
consommateurs et leur recherche d'identification conduisent les entreprises
diffrencier les produits proposs et concevoir de nouveaux produits d'o une
rduction de la dure du cycle de vie des produits. Les sries mises en fabrication sont
plus courtes. Par contre, les activits de logistique, de transport, d'informatique, de
recherche qualit se sont beaucoup dveloppes. Leurs cots ont trs fortement
progress.
Lvolution de l'activit globale de l'entreprise : le produit physique rel fabriqu et
vendu, n'est plus qu'un lment parmi l'activit globale de l'entreprise, faite dsormais
et de plus en plus, de services la clientle, de maintenance, de qualit, de juste temps,
de sur mesure, de livraison rapide, de garantie prolonge, gnrateurs de valeurs.
Le travail en flux tendus : les entreprises travaillent de plus en plus en flux tendus d'o
la disparition des problmes lis au stockage des matires premires et des produits
finis.
Lvolution des charges de personnel : pour les charges de personnel, on assiste un
double phnomne : l'automatisation remplace la main d'uvre et la main d'uvre
indirecte se substitue la main d'uvre directe.

1.2. Objectifs de la comptabilit ABC
Les objectifs essentiels de la comptabilit ABC visent :
Calculer des cots de revient pertinents ;
Affiner les relations : activits et cots de revient ;
Evaluer les cots des cycles de vie des activits.

1.3. Caractristiques
La mthode ABC se caractrise par :
La dfinition dune activit
1
de lentreprise ;
le choix dun inducteur
2
pour mesurer le cot de lactivit ;
lexcution dun processus
3
pour la ralisation des produits ou services ;
l'abandon de la rfrence au produit pour privilgier la rfrence l'activit ;
la rduction de la place consacre la fonction production ;
la prise en compte de la valeur cre par certaines activits.

2. Principes du calcul des cots base dactivit
2.1. Concept du modle
Le modle base dactivit, appel mthode ABC (Activity Based Costing) offre une solution
alternative au modle des centres danalyse. Il sattache redfinir le traitement des charges
indirectes et propose une analyse novatrice en dcoupant lentreprise en activits. Lobjectif de
cette mthode est dinstaurer une meilleure traabilit des charges indirectes.
Principe :
La mthode ABC met l'accent sur l'explication des causes des cots des activits
plus que sur le calcul des cots des produits ;
elle ne prvoit pas de centres auxiliaires, les cots de tous les centres tant imputs
aux cots des produits sans rpartition secondaire ;
elle opre des regroupements d'activits selon des processus transversaux qui
dpassent les limites des centres de responsabilit.
Le premier principe est tout d'abord de recenser toutes les activits gnratrices de valeurs puis
ensuite d'valuer pour chacune d'elles, le cot correspondant. La mthode ABC se concentre

1
Une activit se dfinit comme un ensemble de tches lmentaires.
2
L'inducteur est l'unit de mesure de l'activit.
3
Un processus est un ensemble d'activits ncessaires pour fournir un produit ou un service.
essentiellement sur les cots des activits qui seront affects par la suite aux cots des produits
fabriqus et vendus.
2.2. Les niveaux danalyse
La mthode ABC distingue trois niveaux d'analyse :
Le niveau lmentaire de la tche :
La tche est le premier niveau dans la description des travaux. Elle ne donne pas lieu un calcul
de cot.
Exemple : dcharger un camion, trier des pices comptables, rdiger un courrier, fraiser, sont
des tches.
Le niveau intermdiaire de l'activit :
La mthode ABC est centre sur le cot des activits. Une activit est un ensemble de tches
ordonnes et lies entre elles dans un but donn.
Exemples :
1) Le dchargement du camion, la comparaison entre le bon de livraison et le bon de
commande, le contrle de la quantit et de la qualit des matires reues, le rangement
des matires dans le magasin sont quatre tches dont l'ensemble constitue l'activit de
rception des livraisons.
2) Le fraisage, le rabotage et le perage sont trois tches dont l'ensemble constitue l'activit
d'usinage.
3) La collecte des pices comptables, leur tri, la passation des critures, la consultation des
comptes, l'dition des balances sont cinq tches dont l'ensemble constitue l'activit de
comptabilit.

Le niveau suprieur du processus :
Les suites d'activits concourant un but commun forment un processus auquel participent
plusieurs divisions (ateliers et services). L'entreprise est vue comme un rseau de processus
transversaux.
Un processus engendre des cots mais aussi de la valeur (c'est dire le prix que les clients sont
disposs payer). L'objet des processus est de raliser les biens et services qui donneront
satisfaction aux clients. On distingue :
Les activits fortement cratives de valeur : des cots levs, mais nanmoins matriss,
peuvent tre admis pour ces activits privilgies ;
les activits ayant peu d'incidence sur la valeur, dont les cots doivent tre comprims ;
ces activits seront supprimes, si possible. L'action sur les processus vise augmenter
le rapport valeur/cot, aussi bien par l'amlioration de la valeur que par la limitation du
cot.




2.3. Matrise des cots
Les activits consomment les ressources
L'analyse base d'activits facilite la matrise des cots. Elle repose sur le fait que ce sont les
activits qui consomment les ressources (les ressources consommes tant qualifies de charges
dans le systme comptable). Pour agir sur le cot du produit, il faut :
Identifier les activits ajoutant de la valeur au produit (en vue de supprimer les activits
sans incidence sur la valeur) ;
Identifier les facteurs gnrateurs des cots des activits (ou inducteurs de cots).
La consommation de ressources (ou charges) par une activit peut rsulter d'une pluralit de
facteurs qui ne sont pas tous quantifiables. La relation entre les ressources consommes et les
activits ralises est donc directe. L'objectif fondamental de la comptabilit base d'activits
est d'informer sur les gnrateurs de cots quantifiables.
Exemple :




Les produits consomment les activits
Les produits consomment les activits et ce n'est qu'indirectement, par l'intermdiaire des
activits, que le cot des ressources est incorpor aux produits. On choisit pour chaque activit
une unit de mesure de l'activit ou inducteur d'activit (sorte d'unit d'oeuvre) par
l'intermdiaire duquel le cot de l'activit est imput aux produits.
Consquences de la matrise des cots
La matrise des cots travers la comptabilit base dactivit a pour objectifs :
Labandon de la distinction entre centres principaux et centres auxiliaires :
La mthode ABC considre que toutes les activits sont principales (au sens des centres
principaux du P.C.G) pour la dtermination des cots des produits. Il n'y a pas de dversement
en cascade des cots des centres auxiliaires vers les centres principaux (et encore moins de
prestations croises).
La relation entre les cots et les causes qui les dclenchent n'est donc pas brouille par les
calculs de rpartition. En outre, la mthode ABC ne se limite pas l'analyse des activits de
production. Elle porte la mme attention aux activits de support, aux activits
d'approvisionnement et aux activits de marketing et de distribution. Or, la plupart de ces
activits sont fortement cratrices de valeur pour le produit.



Limportance des charges indirectes :
La mthode ABC est une mthode d'analyse des charges indirectes. Par ailleurs, les charges
directes (prix d'achat des matires premires et composants, ventuellement main-duvre),
dans la mesure o elles subsistent, sont affectes directement au cot des produits.
Llimination de l'incidence des stocks d'approvisionnements et de produits
intermdiaires :
L'analyse des processus transversaux allant de la conception du produit l'aprs-vente, en
passant par l'approvisionnement des composants, la production et la distribution, pourrait se
heurter l'existence de stocks intermdiaires qui nuiraient la continuit du processus. Cette
difficult disparat dans les entreprises travaillant en flux tendus o le stockage est
systmatiquement vit.
3. Mthodologie de la mise en uvre du modle
La mthode ABC prconise une analyse transversale, et non plus fonctionnelle (ou verticale)
de lentreprise. L'approche transversale de l'entreprise consiste dcouper l'entreprise par
activits et non par fonctions. Cette dmarche prend appui sur le concept de chane de valeur
de M. Porter. Il faut donc reprer toutes les activits qui concourent amliorer la valeur du
produit ou du service. Chaque activit contribue la valeur du produit ou du service.







3.1. Les diffrentes tapes de la mthode
Les principales tapes de la mise en uvre de la mthode ABC sont les suivantes :
Identification des activits de l'entreprise,
Affectation des ressources (charges indirectes) aux activits,
Identification des inducteurs dactivits,
Calcul des cots unitaires des inducteurs,
Imputation aux produits des cots des groupements d'activits.

3.1.1. Lidentification des activits de lentreprise
Il sagit de recenser lensemble des activits de lentreprise. Cette analyse est faite partir de
la documentation existant dans lentreprise et par enqute auprs des personnels des diffrents
niveaux hirarchiques.

3.1.2. Laffection des ressources aux activits
Les ressources sont les charges consommes par chaque activit ; elles sont directes par rapport
aux activits dfinies.
3.1.3. Lidentification des inducteurs dactivits
Il sagit de rechercher les facteurs expliquant le mieux la consommation de ressources. Un
inducteur et un indicateur de volume dactivit. Il traduit une relation de causalit entre la
consommation des ressources et les activits.
Exemple :
Activits Inducteurs dactivit
Rceptionner les approvisionnements
Contrler les approvisionnements
Stocker
Transformer des matires
Distribuer des commandes
Publicit
Nombre dapprovisionnements reus
Nombre dapprovisionnements contrls
Nombre de rfrences
Temps de fabrication
Nombre de lots expdis
Nombre de lots expdis

Les activits qui ont le mme inducteur peuvent tre regroupes dans un centre.
3.1.4. Le calcul du cot unitaire des inducteurs
Le cot de linducteur est dtermin selon la formule suivante :



3.1.5. Imputation aux produits des cots des groupements d'activits
Le cot complet (ou cot de revient du produit) est obtenu en cumulant :
les charges directes ;
les charges indirectes des centres de regroupement qui sont imputes au prorata des
inducteurs d'activit.
Une fois le cot de linducteur obtenu, ce dernier simputer aux cots des produits.
3.2. Diffrences entre le modle des centres danalyse et la mthode ABC
En se basant sur le principe de la continuit, les entreprises, dans le calcul de leurs cots de
revient utilisent des mthodes dvaluation (mthode des centres danalyse, mthode base
dactivit appele mthode ABC) dans un but bien prcis. Ces mthodes cherchent un mode
dvaluation des produits (biens et services) raliss par les entreprises. Les valeurs des cots
des produits calcules servent de point de repre et de comparaison par rapport des valeurs
donnes par le march.
Les cots de revient des produits constituent des instruments utiles pour les dirigeants
notamment pour le calcul de rsultats prvisionnels, et comme base pour les ngociations sur
le prix de vente. Dans cette optique, ces cots par produit doivent incorpors la totalit des
charges de lentreprise aux cots des produits do la dnomination de cots complets .
Tableau de comparaison des mthodes de calcul des cots
Mthode des centres danalyse Mthode ABC
Traitement des charges indirectes
Les charges indirectes transitent dans des
centres danalyse pour tre ensuite imputes
aux produits laide dunits d'uvre (U.O).
Les charges indirectes sont regroupes dans
les activits et le cot de chaque activit est
dtermin. Ce cot est ensuite rpartis entres
les produits laide dinducteurs.
Centre danalyse et activit
Un centre danalyse correspond le plus
souvent une division comptable,
comprenant des activits non homognes.
Une activit correspond un ensemble de
tches homognes. Le fonctionnement de
lentreprise est apprhend travers une
vritable carte de ses activits .
Unit duvre et inducteur
Lunit duvre est souvent lie un volume
de production.
Linducteur de cot traduit une relation de
causalit entre lactivit et la ressource
consomme (ou charge).

3.3. Limites de la mthode ABC
3.3.1. Avantages du modle
Une aide la matrise des cots et la prise de dcision :
Le dcoupage en activits permet de mieux rpartir les charges indirectes. Il ny a plus
une clef unique par centre mais plusieurs, donc, une meilleure affectation des ressources
aux activits et des activits aux produits.
Les inducteurs dactivit apportent une premire approche de la performance de chaque
activit. La mise en place dinducteurs de performance (inducteur de dlai, de qualit,
de cot, etc.) enrichit cette analyse.
La mthode ABC impute aux cots des objets les ressources rellement consommes ;
les productions en grande srie ne sont plus pnalises par les petites sries, tout aussi
coteuses en maintenance, rglage et planification, contrle

3.3.2. Limites de la mthode
La principale limite du modle base dactivits rside dans sa complexit. La qualit du
modle dpend de la faon dont il est dfini : dfinition des activits, dfinition des inducteurs,
regroupement des inducteurs, etc.
La mthode ABC ne garantit pas la vrit des cots rels . Le choix des inducteurs d'activits
peut paratre arbitraire et discutable comme le sont les choix des units d'uvre dans la mthode
traditionnelle. Cependant, cette mthode permet d'amliorer lanalyse des cots et de cerner la
progression de certaines charges afin de sauvegarder la comptitivit de l'entreprise.


4. Exemple : cas de la Socit ABC
4.1. Enonc du cas
La socit ABC est une entreprise industrielle. Son mode de production trs automatis sappuie
sur un systme de GPAO (Gestion de Production Assist par Ordinateur).
La direction de la production sattache au respect des programmes de fabrication en termes de
qualit, quantits et dates de ralisation. Au niveau du contrle de gestion, on surveille le suivi
des engagements financiers traduits dans les budgets, ce qui, au quotidien, se traduit par
lobligation de toujours produire au moindre cot.
Le systme de comptabilit analytique repose sur des centres danalyse qui sont aussi des
centres de responsabilit.
Les responsables de la socit ABC pensent de plus en plus que ce systme est mal adapt
leur mode de production : la rpartition des charges indirectes ne leur parat pas respecter les
causalits relles entre les productions et les charges quelles induisent ; certains anciens
produits voient ainsi leur cot anormalement alourdi au profit de productions nouvelles dont le
cot parat largement sous-estim.
Monsieur Said, contrleur de gestion de la socit ABC, a suivi un sminaire sur la nouvelle
mthode des comptabilits dites par activits (ou mthode ABC).
A une runion de la direction gnrale, il prsente une simulation sur les rsultats que donnerait
lapplication de ces nouveaux concepts au centre de montage de lentreprise.
Il conclut sa prsentation par un expos gnral sur :
linadaptation des mthodes classiques de calcul des cots des systmes de production
automatiss
les solutions que peut apporter la comptabilit par activits.
Travail faire :
Vous tes invit reprendre cette prsentation en vous appuyant sur les donnes des annexes 1
5 en procdant aux travaux suivants :
1) Calculer le montant des frais de montage imputer aux produits dans le systme
classique de comptabilit analytique.
2) Calculer le montant des frais de montage imputer aux produits en prenant pour base
les activits indiques dans lannexe 4. Analyser les carts obtenus.
3) Calculer le montant des frais de montage imputs aux produits en prenant pour base les
activits mises en vidence dans lannexe 5. Etudier lorigine des carts obtenus avec
les rsultats de la question prcdente.
4) En vous fondant sur les rsultats prcdents, donner une conclusion sur les
amliorations que la comptabilit par activits peut apporter la connaissance des cots
dans lentreprise.



Annexe 1 : Extrait des gammes opratoires des produits assembls dans le centre
montage
Produit Poste de travail Taille srie
Nombre dheures
machines
Nombre dheures
de main duvre
A
B
C
D
E
Machine manuelle
Machine automatique
Machine automatique
Machine manuelle
Machine manuelle
20 000
5 000
10 000
2 000
1 000
0,004
0,015
0,025
0,02
0,005
0,025
0,015
0,005
0,04
0,015

Annexe 2 : Prvisions de production en volume
Produit
Volume de production
prvisionnel
A
B
C
D
E
600 000
400 000
150 000
200 000
50 000

Annexe 3 : Imputation des charges indirectes dans le systme actuel
Les charges indirectes du centre slvent 15 250 000 F.
Lunit duvre est lheure de main duvre directe.
Annexe 4 : Analyse sommaire des charges par activit
Dans une premire analyse, un pointage des charges du centre conduit rpartir les
15 250 000 en deux parties :
6 558 000 imputables lactivit manuelle
8 692 000 imputables lactivit automatise.
Pour la premire activit, linducteur de cot est lheure de main duvre directe ; pour la
seconde, il sagit de lheure machine.
Annexe 5 : Analyse dtaille des activits
Une analyse plus fine des activits relles du centre Montage conduit rpartir ses charges en
trois catgories :
4 270 000 relvent de lactivit manuelle
6 478 000 relvent de lactivit automatise
4 502 000 sont imputables au lancement des sries de fabrication
Pour cette troisime activit, linducteur de cot est la srie lance.
4.2. Corrig du cas de la Socit ABC

1) Imputation des frais de montage dans le cadre dune comptabilit analytique
classique
Calcul du nombre dunits duvre (heures de main duvre directe)
Produit Temps unitaire Production Total
A
B
C
D
E
0,025
0,015
0,005
0,04
0,015
600 000
400 000
150 000
200 000
50 000
15 000
6 000
750
8 000
750
Total
Total des charges
Cot de lunit duvre
30 500
15 250 000
500

On en dduit limputation chaque produit en multipliant le cot de lunit duvre par les
temps respectifs
A B C D E
12,5 7,50 2,50 20,00 7,50

2) Imputation sur la base des activits de lannexe 4
A lactivit manuelle est associ linducteur de cot : heure de main duvre directe
A lactivit automatique est associ linducteur de cot : heure machine





Calcul du cot des inducteurs
Produit Temps unitaire
de MOD
Temps unitaire
machine
Production Temps
MOD
Temps
machine
A
B
C
D
E
0,025
0,015
0,005
0,04
0,015
0,004
0,015
0,025
0,020
0,005
600 000
400 000
150 000
200 000
50 000
15 000
6 000
750
8 000
750
2 400
6 000
3 750
4 000
250
Volume inducteur
Charges
Cot de linducteur
30 500
6 558 000
215,02
16 400
8 692 000
530,00

En multipliant le cot des inducteurs par les temps unitaires, on en dduit limputation des
inducteurs aux produits
Produit Inducteur
MOD
Inducteur heure
machine
Imputation
unitaire totale
A
B
C
D
E
5,38
3,23
1,08
8,60
3,23
2,12
7,95
13,25
10,6
2,65
7,50
11,18
14,33
19,20
5,88
Comparaison entre les deux mthodes
Produit Ancienne Nouvelle
A
B
C
D
E
12,50
7,50
2,50
20,00
7,50
7,50
11,18
14,33
19,20
5,88

Avec la nouvelle mthode, les produits A, D, E fabrication manuelle voient leur imputation
de charges indirectes rduites. Au contraire, B et C qui consomment davantage dheures
machine voient leur contribution alourdie.
Lancienne mthode qui rpartissait tout en fonction des heures de main duvre directe
conduisait ainsi subventionner les produits faibles consommateurs de main duvre directe
par les autres.
Lhypothse dhomognit des activits sur laquelle repose la mthode classique de la
comptabilit analytique nest pas ralise dans latelier Montage.
3) Calcul des imputations en prenant en compte les trois activits

Produit Temps MOD Temps machine Nombre de sries
A
B
C
D
E
15 000
6 000
750
8 000
750
2 400
6 000
3 750
4 000
250
30
80
15
100
50
Volume de linducteur
Charges
Cot de linducteur
30 500
4 270 000
140,00
16 400
6 478 000
395,00
275
4 502 000
16 370,91

On en dduit limputation aux produits en multipliant les temps unitaires par le cot des
inducteurs
Produit MOD
Heures
machine
Nombre de
sries
Total
A
B
C
D
E
3,50
2,10
0,70
5,60
2,10
1,58
5,93
9,88
7,90
1,98
0,82
3,27
1,64
8,19
16,37
5,90
11,30
12,21
21,69
20,45







4) Comparaison des rsultats
Produit Mthode 1 Mthode 2
A
B
C
D
E
7,50
11,18
14,33
19,20
5,88
5,90
11,30
12,21
21,69
20,45

La deuxime mthode diminue le cot des articles fabriqus en grandes sries (A et C) et
augmente celui des petites sries.
CONCLUSION
La mthode ABC est une mthode dvaluation qui permet de comprendre la formation des
cots, les causes de leurs variations. Cette mthode met laccent sur le processus de fabrication
et non directement sur le cot des produits. Elle prend en compte les cots engendrs par une
organisation spcifique ou les cots de la qualit.
La mthode consiste, pour un processus donn (et donc un rsultat atteindre), choisir des
inducteurs de cots pertinents pour chacune des activits du processus, afin dobtenir un modle
de calcul permettant danalyser la performance du processus en faisant varier les hypothses.
Les rsultats obtenus permettent daider la prise de dcision quant au fonctionnement du
processus. Ensuite, les impacts des dcisions prises pourront tre suivis dans le temps laide
dindicateurs de performance dfinis par rapport aux objectifs assigns aux processus.
La comptabilit de gestion s'intgre ainsi davantage dans la stratgie globale de l'entreprise.
BIBLIOGRAPHIE
Ouvrages :
Thierry Jacquot, Richard Milkoff : Comptabilit de gestion : analyse et matrise
des cots , Pearson Education France, 2007
Wilfried Niessen, Anne Chanteux : Les tableaux de bord et business plan ,
Edipro, 2005.

Sites Internet :
Acadmie de Lyon : La comptabilit dactivit (www2.ac-lyon.fr)
Centre de Ressources en Economie et Gestion (CREG) : La comptabilit par
activit (www.creg.ac-versailles.fr)
Kit de gestion pour l'Ingnieur : La comptabilit base dactivit
(http://www.unit.eu)
La chane Comptalia TV : La mthode ABC (www.comptalia.tv)
LICP : Le modle base dactivit (www.licp.fr)