UNIVERSIDAD ARGENTINA DE LA EMPRESA

FACULTAD DE CIENCIAS ECONMICAS

CONTADOR PBLICO

IMPUESTOS II

TRABAJO PRCTICO

INTERESES.CONSTITUCIONALIDAD DEL ARTCULO 10 DEL DECRETO
REGLAMENTARIO


PROFESOR: Menndez, Fabian Horacio
JTP: Agero, Vernica Andrea

INTEGRANTES:
Echevarne, Francisco LU 119604 fechevarne@uade.edu.ar
Garca, Emiliano Andrs LU 103407 - emigarcia@uade.edu.ar
Garofalo, Fernando LU 1029222 fgarofalo@uade.edu.ar
Juarez Rojas, Nicolas Fabian Alejandro LU 1030961 - nirojas@uade.edu.ar
Sobreva Araya, Jorge Horacio Martn LU 129447 - jsobreviaaraya@uade.edu.ar
Tripicchio, Silvina Paula LU 1015032 - stripicchio@uade.edu.ar
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Anlisis caso Chryse SA

Hechos

En el ao 1994, la empresa Chryse SA vendi acciones que le pertenecan de Bagley SA a
General Biscuit, empresa francesa, 80% en efectivo, financindole el saldo del 20% en dos cuotas,
a abonar en los meses de Diciembre de 1996 y Diciembre de 1997.

Basado en el Art. 9. Inc. 2 del antiguo texto de la ley IVA Actualmente el tema est legislado
en el Art. 10, 5 prrafo, Punto 2 y la teora de la unicidad que tiene el espritu del la norma, la
empresa no consider que los intereses por la financiacin estuviesen alcanzados por dicho
impuesto, considerndolos exentos, ya que la operacin que origin los intereses fue una
compraventa de acciones, exenta del tributo segn lo establecido en el Art. 7 inc. b de la norma
vigente, y los intereses forman parte del precio neto gravado.

Apertura del Art. 10, 5 prrafo, Punto 2 Ley de IVA

Son integrantes del precio neto gravado, aunque se facturen o convengan por separado, y an
cuando considerados independientemente no se encuentren sometidos al gravamen los intereses,
actualizaciones, actualizaciones, recuperos de gastos y similares percibidos o devengados con
motivo de pagos diferidos o fuera de trmino

Sin embargo la AFIP retuvo de oficio el IVA por $847.698,53 correspondiente a dichos
intereses, encuadrando la operacin como una locacin autnoma de servicios financieros, basando
su postura en lo establecido por el Art N 1 del Decreto Reglamentario 2633/92 (Art. N 10 en el
decreto vigente) detallado a continuacin:

Los intereses originados en la financiacin o el pago diferido o fuera de trmino, del precio
correspondiente a las ventas, obras, locaciones o prestaciones, resultan alcanzados por el impuesto
an cuando las operaciones que dieran lugar a su determinacin se encuentran exentas o no
gravadas.

Ante esta situacin, Chryse SA interpone una demanda con el fin de obtener la repeticin de las
sumas que el FISCO le retuvo a raz de la resolucin que haba dictado por la supuesta omisin de
tributar el gravamen.

Instancias Judiciales

1 Instancia

Chryse presenta su demanda en el Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo
Contencioso Administrativo Federal N 12 de la Ciudad de Buenos Aires, quien falla a favor del
Fisco aceptando el criterio que este expuso, basado en la teora de la divisibilidad exteriorizada en
el Art. 10 del vigente Decreto Reglamentario y que a partir de la sancin de la ley 23.871, publicada
en el boletn oficial en Octubre de 1990, los servicios financieros comenzaron a ser gravados.





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2 Instancia
Caratula: Chryse S.A. C/A.F.I.P. - D.G.I. (Ver Anexo I)

La actora apela en la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal.

Y es en esta instancia, que la Sala III de dicha Cmara, a cargo de la causa, revoca el fallo
de 1 instancia en Octubre de 2002, declarando procedente la repeticin interpuesta por Chryse SA.

El tribunal sostiene en su fallo que la determinacin efectuada por el Fisco carece de
sustento normativo, y expone los siguientes argumentos para justificarlo:

Los intereses forman parte del precio neto gravado segn el Art. 10 de la Ley de IVA
vigente, por lo que no alude a una imposicin independiente.
La Ley de IVA se rige por el criterio de Unicidad, considerando un saldo financiado un
accesorio del hecho principal, quedando sujeto a igual solucin en cuanto a su
gravabilidad o no respecto del tributo. No correspondiendo en este caso particular pagar
el impuesto por los intereses debido la exencin de la venta de acciones ya mencionada
en los puntos anteriores.
Declara la Inconstitucionalidad del Art. 1 Decreto reglamentario N 2633/1992
(Actualmente el Art. N 10) al considerar que el mismo no encuentra sustento legal en
la Ley de IVA al independizar el tratamiento de los intereses de la operacin que los
origina, gravndolos siempre. Generando de dicha manera un nuevo hecho imponible.
La Cmara sostiene la inconstitucionalidad basada en el principio de reserva legislativa
que goza el Congreso Nacional en materia tributaria, segn los Art. 4, 17 y 99 del texto
de la Constitucin Nacional.
Finalmente manifiesta que el texto reglamentario desconoce el principio de Unicidad
del hecho imponible que tiene el espritu de la Ley, incorporando mediante el decreto
el principio de divisibilidad, extrao al tributo.


3 Instancia
Caratula: Chryse SA c/AFIP-DGI s/Direccin General Impositiva. CSJN 04/04/2006.
(Ver Anexos II y III)

El Fisco interpone un recurso ordinario de apelacin contra la sentencia de la 2 Instancia
ante la Corte Suprema de Justicia de la Nacin.

El recurso es aceptado por el Mximo Tribunal por ser una sentencia definitiva, donde una
de las partes del conflicto es la Nacin, y porque el valor disputado en ltimo trmino supera los
lmites establecidos por las leyes pertinentes.

La Corte emiti dos fallos Abril de 2006, uno mayoritario, y otro en disidencia firmado por
los Doctores Lorenzetti y Highton de Nolasco.

En ambos se declara desierto el recurso interpuesto por la AFIP, pero con matices. Los
mismos son analizados a continuacin.




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Fallo Mayoritario. Argumentos.

Sostiene que el Fisco no presenta en la apelacin una crtica concreta ni justificaciones a los
fundamentos presentados en la sentencia impugnada.
Indica que lo argumentado por la AFIP, sobre la gravabilidad los intereses, an cuando las
operaciones que dieran lugar a su determinacin se encuentren exentas o no alcanzadas, a
partir de la modificacin de la ley y la incorporacin Art. 3, inc. e, Punto 21 de la Ley de
IVA, quedando nicamente al margen de la imposicin las excepciones determinadas
taxativamente en el Art. 7, no rebate en absoluto lo sentenciado por la Cmara sobre la
supremaca de la teora de la unicidad, expresada en la texto del tributo, sobre la de la
divisibilidad, visible en el reglamento.
Y que definitivamente, no son, tampoco, una crtica hbil a la inconstitucionalidad
declarada sobre el artculo en cuestin del decreto reglamentario.
Fallo en Disidencia. Argumentos.

Firmado por los Dres. Elena Highton de Nolasco y Ricardo Luis Lorenzetti, el fallo en
disidencia no rechaza la apelacin de la AFIP por falta de sustento, sino que confirma la sentencia,
pero haciendo importante aclaraciones, expuestas a continuacin, sobre la constitucionalidad del
decreto, tema regente del presente trabajo.

El fallo revalida en su Art. N 5 el criterio de Unicidad fijado por la Cmara para este
conflicto en particular, porque quien realiz la financiacin fue el mismo vendedor, y por lo
tanto los intereses no son escindibles de la operacin principal, formando parte de Precio
Neto, y no deben recibir un tratamiento impositivo autnomo.
En su Art. 7 reitera en que lo que AFIP considera vlido para este caso, sobre la
independencia del hecho imponible, solo es aplicable cuando se trata de operaciones de
colocaciones o prestaciones financieras, no siendo este el caso.
Y que por dicho motivo, y esto lo detalla en el Art. 8 del fallo, el articulo cuestionado del
decreto reglamentario no es inconstitucional, sino que cuenta con un limitado alcance, y
solo reglamenta la gravabilidad de los intereses en las operaciones en que la financiacin es
otorgada por terceros, siendo compatible de esta manera, la ley y su reglamento.

Anlisis caso Angulo

Hechos

El Sr. Jos Pedro Angulo vende la totalidad de las acciones que posea de Angulo Hermanos SA
a Disco SA, financiando el 5% de la operacin en 5 aos, pagando cuotas semestrales, todas ellas
con un inters pactado.

La AFIP utilizando el mismo criterio que en el caso Chryse retiene de oficio el IVA de los
intereses, los cuales considera gravados desde que se dict el Decreto de Necesidad de Urgencia
879/92, que indica el momento en que se perfecciona el hecho imponible para las prestaciones
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financieras, ratificado luego por Ley. El mismo considera a la prestacin financiera como un hecho
autnomo, separndolo de la operacin principal. Como ya se expres con anterioridad, este
concepto est plasmado en la actualidad en el Art. N 10 del Decreto Reglamentario de la Ley de
IVA.

Instancias Administrativas y Judiciales

1 Instancia

Frente a la retencin efectuada por el FISCO, el Sr. Angulo eleva una demanda ante el
Tribunal Fiscal de la Nacin (TFN), institucin autrquica del Poder Ejecutivo, creado para
intervenir en controversias en materia impositiva y aduanera entre la AFIP y los contribuyentes.

Entre las ventajas de iniciar el pleito en este organismo, y no en sede judicial, se puede
mencionar la suspensin, hasta que haya sentencia firme, de la intimidacin de pago de multa o
determinacin de impuesto fijado por el acto administrativo de la AFIP.

El 21 de noviembre de 2005, la SALA B del TFN, fij que la AFIP tena razn en cuanto a la
determinacin de la obligacin tributaria en conflicto, dando por vlido sus argumentos, pero
desestim la exigibilidad de los intereses resarcitorios por el plazo de tiempo transcurrido.

2 Instancia

El contribuyente apel la sentencia desfavorable en la Cmara Nacional de Apelaciones en lo
Contencioso Administrativo Federal, tribunal de alzada de los fallos del TFN, segn indican las
normas.

EL 31 de Agosto de 2007, la Sala V de la dicha Cmara confirm lo resuelto por el TFN,
dando por vlido la actuacin del FISCO y la lectura que el organismo recaudador hizo del marco
normativo en lo relativo a la ley de IVA (La ley misma, sus modificaciones, el reglamento y los
DNU vinculados), entendiendo finalmente que los intereses, ms all de si se originan por una
operacin gravada, exenta o no alcanzada, estn siempre sujetos a tributar el impuesto.

El tribunal fundament su postura con los siguientes argumentos:

Sostuvo, con el fin de afirmar su posicin, que a partir de la sancin del Art. 3, inc. e, Punto
21, de la ley vigente, todas las prestaciones financieras fueron sometidas a la imposicin del
IVA, con prescindencia al encuadre jurdico que corresponda al contrato que las origine.

Adems manifest que la ratificacin del Congreso Nacional (A travs de Ley N24.307) a
fines de1993 del DNU 879/92 demuestra la voluntad legislativa de avalar lo dispuesto por
el Poder Ejecutivo en cuanto a la obligacin de gravar las prestaciones financieras con el
IVA.

E indic finalmente que basado en lo anterior, no es cierto que en la ley impera un criterio
de unicidad, ya que el mismo texto hace de las prestaciones financieras un hecho imponible
autnomo, desestimando de esta manera uno de los principales argumentos de la apelacin
del Sr. Angulo.



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3 Instancia

En desacuerdo con la sentencia de la Cmara, el Sr. Angulo interpone un recurso
extraordinario para revocar el fallo ante la Corte Suprema de Justica de la Nacin, el cual fue
concedido porque el conflicto inclua la discusin sobre la interpretacin de Leyes Federales.

El recurso se elev con los siguientes fundamentos:

Insiste con la inconstitucionalidad del decreto 879/92 por generar un nuevo hecho
imponible no contemplado en la ley.
Remarco que la vida econmica y las complejidades de la ley dan lugar a la generacin de
hechos imponibles complejos, como es el tema discutido, los cuales deben ser
interpretados con el espritu de la ley, y no con el texto literal, para no que no sea
desvirtuada la voluntad de legislador. Y que en el caso del IVA, sostiene que la norma
adopta la teora de la unicidad en varios de sus artculos, por lo que es esa teora la correcta
para interpretar el caso en disputa.
Y cuestiona finalmente que la Sala V de la Cmara no haya hecho lugar a la doctrina fijada
por la CSJN en el fallo en disidencia de los Dres. Elena Highton de Nolasco y Ricardo Luis
Lorenzetti en el caso Chryse, donde se determin que lo fijado en el Art. 10 del Decreto
Reglamentario de la Ley de IVA sobre la imposicin a los intereses debe ser solo
considerado en los casos en que la financiacin es otorgada por un tercero en un negocio
exclusivo de esa naturaleza.

El mximo tribunal solicit para este conflicto un dictamen de la Procuradora Fiscal Ante la
Corte Suprema de Justicia, dependiente de la Procuracin General de la Nacin, Dra. Laura Monti.
(Ver Anexo IV)

El dictamen, de carcter no vinculante, le aconsej a la Corte que el recurso interpuesto por el
Sr. Angulo debe ser declarado procedente por considerar que el Mximo Tribunal ya fijo su postura
sobre el tema en el caso Chryse, contraria a lo determinado por la Sala V de la CNACA y que
volver a plantear el tema es sinnimo de cuestionar la inteligencia del Mximo Tribunal en cuanto a
la interpretacin de las normas federales.

Finalmente la Corte, el 28 de Septiembre de 2010, revoca la sentencia apelada, dando
conformidad a lo expresado en el Dictamen de la Procuracin, fallando a favor del Sr. Angulo.
(Ver anexo V)


Similitudes y diferencias de los fallos

Analizaremos en este apartado del trabajo prctico las similitudes y diferencias entre los fallos
estudiados anteriormente.

Similitudes

En ambos casos el FISCO procede de oficio, emitiendo un acto administrativo que determina
impuesto sobre intereses producto de la financiacin de un saldo de precio de venta de
operaciones exenta por el IVA.
El organismo recaudador baso su accionar en lo establecido en el Art. 10 del Decreto
Reglamentario del Tributo y en lo legislado en el Art. 3 Inc. E Punto 21 de la vigente Ley de
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IVA, en el cual se detalla que quedan alcanzados por la norma todas las locaciones y
prestaciones, siempre que se realicen sin relacin de dependencia y a ttulo oneroso, con
prescindencia del encuadre jurdico que le resulte aplicable o que corresponda al contrato que
las origine.
Los organismos intervinientes en primera instancia, ya sea en el orden administrativo (TFN) o
judicial ratificaron el accionar de la AFIP, entendiendo que la retencin de oficio era correcta.
En ltima instancia la Corte Suprema de Justicia de la Nacin fall a favor del contribuyente.

Diferencias

En el caso Chryse la demanda se inici en los tribunales ordinarios, siguiendo sus instancias de
apelacin dentro del Sistema Judicial, mientras que en el caso Angulo, el conflicto comenz
con un proceso administrativo interpuesto ante el Tribunal Fiscal de la Nacin, rgano del
Poder Ejecutivo creado para mediar en conflictos de ndole tributarios y aduaneros, entre la
AFIP y los contribuyes.

En segunda instancia, en la Cmara de Apelaciones, las salas intervinientes fallan de manera
contraria. En el caso Chryse la sala III le da la razn al demandante, con fundamentos avalados
luego por la Corte Suprema, revocando la sentencia de primera instancia con una larga lista de
argumentos, mientras que en el caso de Angulo la sala V ratific la postura del TFN, fallo que
le cost la descalificacin por Parte de la Procuradora Fiscal, por no tener en cuenta los
argumentos ratificados por la Corte en el caso de Chryse, descalificacin que fue avalada por
el Mximo Tribunal al sentenciar de acuerdo al dictamen de la Procuracin.

En el caso Angulo, la Corte Suprema de Justica de la Nacin le solicita a la Procuradora Fiscal
un dictamen sobre el recurso extraordinario interpuesto por el contribuyente, mientras que el
mismo no fue solicitado para el caso Chryse.


Repercusiones Acadmicas

Las sentencias de la Corte sobre el tema en estudio gener repercusiones en los estudiosos del
Impuesto al Valor Agregado, siempre atentos a las modificaciones, actualizaciones e
interpretaciones a la que se somete constantemente el tributo por cualquiera de las fuentes del
derecho. (Leyes, decretos, doctrina, jurisprudencia, etc.)

Es as como podemos observar en el libro del Cdor. Rubn Marchevsky, Impuesto al Valor
Agregado, Anlisis Integral una minuciosa apertura del tema en su captulo N 5 titulado Anlisis
de la ruptura de la unicidad

En el mismo, el escritor deja manifiesta su postura sobre la inconstitucionalidad del Art. N 10
del DR, por no respetar el mismo, el lmite de reglamentar el tributo sin modificar el espritu de la
ley, esperando que en el futuro cercano la Corte trate el tema de fondo, y no solo ratifique o revoque
sentencias de instancias anteriores, para poner fin a este largo debate.

En el mismo sentido se manifiesta el Dr. Federico Enrico, segn lo afirmado junto a Diana
Wainstein en el captulo que escribieron juntos en el libro Anlisis al impuesto del valor
agregado. Y a pesar de hacer un menor anlisis en su escrito, dejan claro su postura sobre la
inconstitucionalidad del decreto, basados en orden constitucional y la supremaca de las leyes sobre
los decretos reglamentarios.

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Conclusiones Finales

El objeto de anlisis del presente trabajo prctico es la constitucionalidad del Artculo N 10
del Decreto Reglamentario de la Ley de IVA.

Si bien en los distintos apartados del presente escrito se pudieron observar las diferentes
postura del Fisco, el TFN, los intelectuales, la Procuracin General de la Nacin y juzgados
intervinientes en todas las instancias sobre varios temas, pocos han opinado especficamente sobre
la constitucionalidad, y la mayora se ha enfocado en si corresponda o no para el caso en disputa la
imposicin de los intereses de la financiacin otorgada.

La gran discusin dada en la Justica fue si los intereses eran para el caso parte del PNG o un
hecho imponible autnomo, gravado por el 3e 21, y no la constitucionalidad.

Estrictamente, y porque en el sistema legal argentino cualquier instancia puede declarar la
inconstitucionalidad de de una norma, con el lmite de que la misma solo es aplicada para el fallo en
cuestin, solo la Sala III de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal, decret la inconstitucionalidad del Art. 10, y nicamente para el caso Chryse.

La CSJN solo declar desierto el recurso de apelacin de la AFIP sin opinar sobre el tema, e
incluso el fallo minoritario le aclar a la Cmara que confirm la sentencia, pero que el texto del
Art. 10 no es inconstitucional, sino que tiene un limitado alcance, como ya se detall en puntos
anteriores.

En el caso Angulo, el tema solo es planteado por la actora en el recurso extraordinario ante el
Mximo Tribunal, quien si bien acepta el recurso y revoca la sentencia desfavorable de 2 instancia,
nada dijo al respecto. En este caso particular vale recordar que el pleito comenz en el TFN, quien
no tiene competencia para dictaminar sobre el tema discutido.

Por otro lado, los intelectuales se manifiestan tajantemente en contra del decreto, y si bien eso
tiene un valor por la formacin de los futuros contadores y especialistas en el tema, no tiene un
impacto real, ni en los temas en disputa, ni para los futuros conflictos.

En la actualidad el FISCO sigue considerando que los intereses generados por operaciones
exentas o no alcanzadas, estn gravados por el IVA y retiene de oficio el impuesto. La realidad
indica que para litigar sobre este tema, el contribuyente realiza un anlisis costo-beneficio, y solo si
el importe retenido es ampliamente superior a los honorarios, tasas y costas que se van a tener que
afrontar en un juicio, comienza ese largo camino. Tambin hay lmites mnimos sobre los importes
monetarios en disputa para que la Corte Suprema tome un caso, que es quien en ltima instancia
tiene la interpretacin final sobre la constitucionalidad o no de una norma, lo que desalienta
potenciales demandas.

Sera entonces reparador para el sistema tributario, que los poderes de Estado logren una
postura nica sobre el tema, gravando lo que corresponde, y lo que el espritu de la ley indica, sin
generar nuevos hechos imponibles, sin legitimidad de origen. Para este, y todos los tributos.

Finalmente, nuestra postura como grupo de trabajo, y luego del debate necesario, es considerar
la inconstitucionalidad del Art. 10 por los siguientes motivos:

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Por el principio Republicano, de divisin de poderes, donde el Poder Ejecutivo no
legisla. Y donde la Constitucin Nacional le da esas facultades con exclusividad al
Congreso Nacional.
Por el principio de Orden Constitucional, donde los decretos del Ejecutivo tienen un
nivel inferior a las Leyes Nacionales, por lo que no pueden contradecir lo que ellas
determinan, sino simplemente reglamentarlas.
Para finalizar, sostenemos que la ley tambin logra distinguir claramente entre los
intereses segn su origen:
- Producto de la financiacin de una venta, ofrecidos por el vendedor, que integran
el PNG. Y estos se rigen por la doctrina de la unicidad, y estarn gravados o no, si
le corresponde a la operacin por la cual se originaron.
- Los intereses que surgen de una prestacin financiera, ofrecida por un sujeto que
no est en relacin de dependencia, y a ttulo oneroso. Esta prestacin est gravada
por el Art. 3, inc. E, Punto 21, sin dejar lugar a dudas.
Por esta clara diferenciacin entendemos que el Art. 10 del Decreto no tiene razn de
ser, ya que no hay nada que reglamentar al respecto, sino simplemente tributar por los
intereses cuando corresponda.

Anexos

Anexo I: Fallo Sala III - Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal // Chryse S.A. C/A.F.I.P. - D.G.I.

15/10/2002

El Dr. Roberto Mario Mordeglia dijo:

1) El juez a quo rechaz la demanda de repeticin de la suma de $ 847.698,53 correspondiente a
IVA sobre intereses por los perodos 12/96 y 12/97; y que fueron determinados de oficio sobre el
saldo de la venta de acciones que posea la actora, de la firma Bagley S.A. Distribuy las costas en
el orden causado (fs. 116/118), la Administracin Fiscal, cuyo criterio en definitiva se acept,
pretenda el pago del tributo por entender que aunque la transferencia onerosa de acciones estuviera
exenta, de todos modos proceda la imposicin con motivo de la financiacin de precio por pagar.

Para as resolver el a quo consider que: a) el decreto 879/92 fue dictado como de necesidad y
urgencia, por lo que tiene la misma jerarqua que la norma formal. b) Dicha norma derog las
exenciones contenidas en el art. 6, inc. j) ap. 17, de la ley 24.073. c) A partir de la ley 23.871 se
comenzaron a gravar los servicios financieros. d) El decreto 2633/92 es una norma reglamentaria
vlida del hecho imponible establecido por ley. e) El contrato de compraventa de acciones y
financiacin se formalizaron en territorio nacional por una sociedad con sede legal y bienes en el
pas, resultando indiferente a los efectos impositivos el domicilio del adquirente. f) Con sustento en
los arts. 39 y 41 de la ley 24.073, desestim el argumento relativo a la imposibilidad de trasladar al
adquirente el impuesto determinado.

2) Apela la actora. Seala que: a) el contrato de transferencia de acciones se celebr el 23/11/94,
pagndose el 80% del precio total en efectivo y el resto en dos cuotas iguales, la primera a los dos
aos de la fecha de cierre de la sociedad y la segunda a los tres aos, con intereses a tasa Libor. b)
Conforme al art. 10, 5to. prrafo, de la ley de IVA las prestaciones accesorias de una operacin
exenta, no devengan dbito fiscal; resultando contradictorias las disposiciones del dec. 2633/92 al
principio de accesoriedad establecido por la ley, ya que al gravar los intereses sin importar su origen
(art. 5.1 del reglamento), crea un hecho imponible no previsto en la ley. c) El decreto transgrede el
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principio de legalidad que consagra el art. 17 de la CN. d) En subsidio sostiene que una venta a
crdito importa para el comprador la disponibilidad del capital por el pago del impuesto que se
difiere. En el caso los intereses que paga Generale Biscuit, al estar radicado en Francia, constituyen
un servicio utilizado econmicamente en el exterior, y no resultan por tanto alcanzados por el IVA.
e) Toda vez que la operacin se encuentra finalizada y facturada no podra trasladar el impuesto al
consumidor que es la finalidad perseguida por la ley (fs. 125/137).

3) Como se seal la D.G.I. determin de oficio la obligacin de la actora frente al IVA por los
perodos diciembre de 1996 y diciembre de 1997, al haber omitido la contribuyente computar como
gravados los intereses provenientes de la financiacin de una operacin de venta de acciones. Para
considerar incorporados como hecho imponible a dichos intereses, tuvo en cuenta lo normado por
los arts. 1 inc. b); 3 inc. c) pto. 21; 5 inc. b); pto. 7 de la ley de IVA (t. o. 1997) y art. 10 del dec.
reglamentario; encuadrando de este modo a la operacin como locacin autnoma de servicios
financieros (vide fs. 311/329, act. adm.).

Tambin tuvo en cuenta que la actora es una sociedad annima cuya actividad principal es realizar
operaciones financieras de compraventa y negociacin de ttulos, acciones y toda clase de valores
mobiliarios; por lo cual resulta encuadrada como sujeto pasivo en el art. 4 de la ley.

4) A fin de precisar el alcance de las normas tributarias, incluso las que establecen exenciones o
exclusin de objeto, es menester considerar la totalidad de los preceptos que la integran, para que se
cumpla el propsito de la ley (conf. doc. C.S. "Fallos" 307:871). Este ltimo no puede verse
soslayado por una norma reglamentaria.

En el caso como ya se dijo, los intereses que se adicionan corresponden a parte del precio (20%) de
la operacin de venta de acciones de la firma Bagley S.A. que efectu la actora en 1994, cuyo pago
se convino en dos cuotas, la primera en diciembre de 1996 y la segunda en diciembre de 1997,
venta que no estaba alcanzada por la tributacin.

Conforme al art. 9, inc. 2 de la ley de IVA -que se refiere al modo de calcular la base imponible- los
intereses devengados con motivo de pagos diferidos integran el precio neto gravado aunque se
facturen o convengan por separado. Por lo cual la ley no alude a una imposicin independiente, sino
que al referirse al precio neto gravado fija una doble conexin: debe corresponder a la financiacin
de la operacin (gravada) por la que se verifica el hecho imponible y esa financiacin debe ser
otorgada directamente por el vendedor.

Es decir, la ley adopta para la operacin de venta, de locacin, y la prestacin de servicios en
general un criterio de unicidad; y para el caso de la financiacin del saldo de precio la considera
como un accesorio del hecho principal. De ello puede inferirse que en esos trminos quedan sujeto a
igual solucin en cuanto a que la financiacin se considera un hecho gravado o no.

De tal modo, tratndose especficamente de venta de acciones, operacin que no resulta gravada de
conformidad a la exencin que establece el art. 7 inc. b (t. o. 1997, y 6 del texto anterior), los
intereses devengados en razn del pago en cuotas pactado no pueden cumplir aquella regla de
conexin.

5) Por lo dicho, la norma del art. 1 del dec. 2633/92 al establecer que los intereses originados en
la financiacin o pago diferido del precio correspondiente a las ventas "resultan alcanzados por el
impuesto aun cuando las operaciones que dieron lugar a su determinacin se encuentren exentas o
no gravadas"; considera como hecho imponible autnomo a los intereses, sin tener en cuenta la
naturaleza y el tratamiento de la prestacin a la cual accede. Ello no encuentra sustento en el texto
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legal, lo que determina su invalidez constitucional por vulnerar el principio de reserva legislativa
que en materia tributaria sustantiva establecen los arts. 4 y 17 de la C.N. (conf. C.S. "Fallos"
316:1115; 319:3400; 312:447, entre otros) y que requiere que por ley se establezcan los elementos
esenciales para crear de manera cierta la obligacin tributaria: presupuesto objetivo, los sujetos
obligados al pago, el mtodo para determinar la base imponible y el mbito temporal. Y asimismo
se vulnera la prohibicin establecida en el art. 99, inc. 2do. de la C.N. al Poder Ejecutivo pues altera
el espritu de la ley con excepciones reglamentarias, dictando un acto de gravamen sin sustento
legal.

6) A lo ya dicho cabe agregar la opinin coincidente de la Divisin jurdica de la demandada en
esta causa (fs. 212/216 de las act. adm.). Seal -con fundamento en el dictamen n 1127/97- que
cuando el mismo sujeto que vende los bienes incurre en gastos necesarios para cumplir su objetivo,
y por ende carga los mismos al precio del producto, la ley los considera parte del precio neto de la
operacin, que estar exenta o gravada, segn el tratamiento objetivo del respectivo bien. En el
caso, los intereses financieros generados por la enajenacin de acciones (operacin exenta) como
accesorios de ella, se encontraran marginados de la operacin (vide especialmente fs. 215). En esa
lnea se emite opinin sobre que la norma reglamentaria "desconoce el principio de unidad del
hecho imponible (que se traduce en la ampliacin del hecho imponible) previsto como regla general
en la ley del gravamen, establecindose va reglamentaria un nuevo principio de admisibilidad,
extrao a la naturaleza del impuesto". Aadiendo por ltimo que por su jerarqua no podra
modificar la norma legal.

7) En razn de lo expuesto, la determinacin efectuada por el Fisco carece de sustento normativo,
y el pago efectuado de causa, resultando procedente la repeticin.

Por ello corresponde declarar que en el caso no es aplicable lo dispuesto por el Dto. 2633/92, y
resultando innecesarios el tratamiento de las dems cuestiones planteadas, voto por hacer lugar al
recurso de la actora, revocar la sentencia anterior y hacer lugar a la repeticin con intereses desde la
interposicin de la demanda, conforme lo pedido a fs. 2vta. y hasta su efectivo pago. Las costas
propicio distribuirlas por su orden en ambas instancias en razn de las dificultades de la cuestin.

El Dr. Jorge Esteban Argento adhiere al voto precedente.

Por lo que resulta del Acuerdo que antecede se hace lugar al recurso de la actora, se revoca la
sentencia de primera instancia y se hace lugar a la repeticin con intereses desde la interposicin de
la demanda y hasta el efectivo pago. Costas de ambas instancias por su orden.

A los fines del art. 109 del RJN se deja constancia que se encuentra vacante el cargo de uno de los
Jueces del Tribunal.

Regstrese, notifquese y devulvanse.

ROBERTO MARIO MORDEGLIA.
JORGE ESTEBAN ARGENTO.






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Anexo II: Fallo Mayoritario CSJN // "Chryse S.A. c/ A.F.I.P. D.G.I. s/ Direccin General
Impositiva", Corte Suprema de Justicia de la Nacin, 4/4/2006.

Buenos Aires, 4 de abril de 2006.

Vistos los autos: "Chryse S.A. c/ A.F.I.P. D.G.I. s/ Direccin General Impositiva".

Considerando:

1) Que la Sala III de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal, al revocar la decisin de la instancia anterior, hizo lugar a la demanda de repeticin
iniciada con el objeto de obtener el reintegro de los importes que la actora abon al Fisco Nacional
a raz de la determinacin de oficio que dicho organismo efectu por entender que, aunque la
operacin de venta de acciones realizada por la actora en el ao 1994 se hallaba exenta de tributar el
impuesto al valor agregado, de todos modos se hallaban gravados por dicho impuesto los intereses
provenientes de haberse otorgado una financiacin de dos cuotas en una parte del precio pagado por
aquella operacin.

2) Que para arribar a esa conclusin el a quo expuso, bsicamente, las siguientes argumentaciones:
a) tras expresar que la interpretacin de las normas tributarias deba realizarse computando la
totalidad de los preceptos que la integran, consider de vital importancia el hecho de que la ley del
IVA art. 9, inc. 2, del texto por entonces vigente al fijar el modo de clculo de la base
imponible, estableci que los intereses devengados con motivo de pagos diferidos integraran el
precio neto gravado aunque fueran facturados o convenidos por separado. En consecuencia, sostuvo
que dichos intereses no constituan una imposicin independiente sino que la ley fij al respecto
"...una doble conexin: debe[n] corresponder a la financiacin de la operacin (gravada) por la que
se verifica el hecho imponible y esa financiacin debe ser otorgada directamente por el vendedor"
(fs. 157); b) de lo expresado infiri que la ley adopt el "criterio de unicidad", esto es, cuando en
una operacin de venta, locacin o prestacin de servicios en general, se otorga una financiacin del
saldo del precio pactado, dicha financiacin es un accesorio del hecho principal y debe seguir la
suerte estar gravado o no de este ltimo. Por esa razn expres que, si la operacin realizada
por la actora (venta de acciones) se hallaba exenta del pago del impuesto al valor agregado por as
disponerlo el art. 7, inc. b texto de la ley ordenado en 1997 y el art. 6 del texto anterior,
los intereses devengados en razn del pago de cuotas pactado deban quedar sujetos a igual solucin
(fs. 157); c) que el art. 1 del decreto 2633/92 al establecer que los intereses originados en la
financiacin o pago diferido del precio de venta "...resultan alcanzados por el impuesto aun cuando
las operaciones que dieron lugar a su determinacin se encuentren exentas o no gravadas...",
import sin sustento en el texto legal consagrar a los intereses "...como hecho imponible
autnomo..., sin tener en cuenta la naturaleza y el tratamiento de la prestacin a la cual accede[n]"
(fs. 157 vta.). En consecuencia, consider que el decreto 2633/92 era constitucionalmente invlido
por vulnerar el principio de reserva establecido en los arts. 4 y 17, de la Constitucin Nacional y la
prohibicin prevista en el art. 99, inc. 2, de la Carta Magna, relativa a que los actos dictados por el
Poder Ejecutivo Nacional no pueden alterar el espritu de la ley mediante excepciones
reglamentarias (fs. 157 vta.); d) por ltimo, el a quo destac la opinin vertida en esta causa por la
propia divisin jurdica de la demandada en el siguiente sentido: "En el caso, los intereses
financieros generados por la enajenacin de acciones (operacin exenta) como accesorios de ella, se
encontraran marginados de la operacin...En esa lnea se emite opinin sobre que la norma
reglamentaria 'desconoce el principio de unidad del hecho imponible (que se traduce en la
ampliacin del hecho imponible) previsto como regla general en la ley del gravamen,
establecindose por va reglamentaria un nuevo principio de divisibilidad, extrao a la naturaleza
del impuesto'..." (fs. 157 vta.).
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3) Que contra la sentencia el Fisco Nacional dedujo el recurso ordinario de apelacin (fs. 161) que
fue bien concedido (fs. 162) en tanto se dirige contra una sentencia definitiva en una causa en que la
Nacin es parte y el valor disputado en ltimo trmino supera el mnimo establecido en el art. 24,
inc. 6, ap. a, del decreto-ley 1285/58, con las modificaciones introducidas por la ley 21.708 y la
resolucin 1360/91 de esta Corte. Obra a fs. 212/222 el memorial presentado por la demandada y a
fs. 225/238 la contestacin de su contraria.

4) Que el memorial presentado por la demandada ante el Tribunal no contiene como es
imprescindible una crtica concreta y razonada de los fundamentos desarrollados en la sentencia
impugnada, circunstancia que de conformidad con lo dispuesto por el art. 280, ap. segundo, del
Cdigo Procesal Civil y Comercial de la Nacin y la jurisprudencia de esta Corte, conduce a
declarar su desercin (conf. Fallos: 317:87; 320:2365; 322:2683 y 3139; 323:591, 881 y 3135;
325:3422; 326:402 y 3715; 327:1456, entre muchos otros).

5) Que, en efecto, ello es as pues ms all del relato de los antecedentes de la causa y de las
normas que regiran la causa (ver fs. 212 a 215), la apelante se limit a manifestar que "A partir de
la modificacin introducida por la ley 23.871 se comenz a gravar las restantes locaciones y
prestaciones financieras (art. 3 inc. e, punto 21 de la ley del tributo...), quedando alcanzados por
esta norma, todos los servicios financieros, ya sea que estn relacionados con operaciones gravadas
o exentas", o bien, a sostener cul es el momento en que se perfecciona el hecho imponible (ver fs.
215 vta.) y que, por ende, "...la regla es que todos los casos de devengamientos de intereses se ven
alcanzados por el gravamen, salvo las exenciones taxativamente expuestas en [su] ley..." (ver fs.
216), expresiones que como es ntido en absoluto rebaten los fundamentos del fallo acerca de
que la ley del IVA adopt un criterio de "unicidad" respecto de los intereses originados en una
financiacin otorgada como ocurre en autos directamente por el vendedor, que conlleva a que
aqullos queden sujetos al mismo tratamiento tributario que el hecho principal (ver considerando 2
de la presente). Menos an, constituyen una crtica hbil para refutar el criterio de la sentencia, las
consideraciones vertidas a fs. 217/218 ni las relativas a la constitucionalidad del decreto 2633/92
sobre la base de que responde a la categora de decreto de "necesidad y urgencia" (fs. 219 vta./222),
mxime si se repara en que no resulta de su texto que el dictado de aquel decreto responda a tal
clase de reglamentaciones.

Por ello, se declara desierto el recurso ordinario interpuesto (art. 280, ap. 2, del Cdigo Procesal
Civil y Comercial de la Nacin). Con costas a la recurrente (art. 68 del cdigo citado). Regstrese,
notifquese y oportunamente, devulvase. ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI - ELENA I.
HIGHTON de NOLASCO (en disidencia) - CARLOS S. FAYT - JUAN CARLOS MAQUEDA -
E. RAUL ZAFFARONI - RICARDO LUIS LORENZETTI (en disidencia) - CARMEN M.
ARGIBAY.

Anexo III: Fallo en disidencia CSJN // "Chryse S.A. c/ A.F.I.P. D.G.I. s/ Direccin General
Impositiva", Corte Suprema de Justicia de la Nacin, 4/4/2006.

DISIDENCIA DE LA SEORA VICEPRESIDENTA DOCTORA DOA ELENA I. HIGHTON
de NOLASCO Y DEL SEOR MINISTRO DOCTOR DON RICARDO LUIS LORENZETTI

Considerando:

1) Que la Sala III de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal, al revocar la sentencia de la instancia anterior, hizo lugar a la demanda promovida por la
actora con el objeto de obtener la repeticin de las sumas que pag al organismo recaudador a raz
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de la resolucin determinativa de oficio que ste le haba efectuado por haber omitido computar
como gravados a los intereses provenientes de la financiacin del saldo de precio de una operacin
de venta de acciones en sus declaraciones juradas del impuesto al valor agregado correspondientes a
los meses de diciembre de 1996 y diciembre de 1997.

2) Que para decidir en el sentido indicado, tras recordar que la venta de acciones no se encontraba
alcanzada por el tributo, puso de relieve que el art. 9, inc. 2, de la ley del IVA (ley 23.349; la norma
citada corresponde al art. 10 en el texto ordenado en 1997) establece que los intereses devengados
con motivo de pagos diferidos integran el precio neto gravado, aunque se facturen o convengan por
separado. Afirm, por lo tanto, que la ley no alude a una imposicin independiente respecto de los
intereses ya que adopta un criterio de unicidad y considera a la financiacin del saldo de precio
como un accesorio del hecho principal.

En las condiciones indicadas, concluy que tratndose especficamente de una operacin la venta
de acciones que no resultaba gravada segn lo establecido por el art. 7, inc. b, de la ley del
tributo, los intereses devengados en razn del pago en cuotas pactado tampoco lo estaban. En ese
orden de ideas, consider que el art. 1 del decreto 2633/92, al establecer que los intereses
originados en la financiacin o pago diferido del precio correspondiente a las ventas "resultan
alcanzados por el impuesto aun cuando las operaciones que dieron lugar a su determinacin se
encuentren exentas o no gravadas", carece de sustento en el texto legal lo que determina su
invalidez constitucional por vulnerar el principio de reserva de ley en tanto asigna el carcter de
hecho imponible autnomo a los intereses, sin tener en cuenta la naturaleza y el tratamiento de la
prestacin a la cual acceden.

Por ltimo, seal que la divisin jurdica del organismo recaudador segn resulta de las
actuaciones administrativas se haba expresado en sentido coincidente con la interpretacin fijada
por esa sala.

3) Que contra tal sentencia, el Fisco Nacional dedujo recurso ordinario de apelacin que fue
concedido mediante el auto de fs. 162, y es formalmente admisible porque se dirige contra una
sentencia definitiva, dictada en una causa en que la Nacin es parte, y el monto disputado supera el
mnimo establecido por el art. 24, inc. 6, ap. a, del decreto-ley 1285/58, y la resolucin 1360/91 de
esta Corte. El memorial de agravios obra a fs. 212/222 vta. y su contestacin a fs. 225/238 vta.

4) Que la recurrente aduce, bsicamente, que a partir de la modificacin introducida por la ley
23.871 a la ley del impuesto al valor agregado se gravaron las locaciones y prestaciones financieras
(art. 3, inc. e, punto 21 de la ley del tributo t.o. en 1997 y sus correlativos anteriores),
quedando alcanzados los servicios de esa naturaleza, ya sea que estn relacionados con operaciones
gravadas o exentas. Seala que se encuentran gravados los intereses y no la operacin que los
origina. En su criterio, quedan nicamente al margen de la imposicin las excepciones determinadas
taxativamente en el art. 7, inc. h, punto 16 de la ley. De tal manera, segn afirma, el decreto
2633/92 no cre un nuevo hecho imponible como lo sostiene la cmara puesto que respet la
esencia de la normativa legal, esto es, que todos los casos de devengamiento de intereses tributan el
impuesto, a excepcin de los taxativamente determinados.

Por otra parte, sostiene que la demanda de repeticin fue deducida fuera del plazo establecido por el
art. 25 de la Ley Nacional de Procedimiento Administrativo, por lo cual el a quo no pudo invalidar
un acto de alcance general (el decreto 2633/92) que fue aplicado en el acto determinativo de la
obligacin tributaria de la actora.

5) Que la tesis sostenida por el organismo recaudador en el sentido de que los intereses
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correspondientes a la financiacin otorgada directamente por el vendedor recibe un tratamiento
impositivo autnomo no condice con la circunstancia de que pese a haberse sujetado a la
tributacin en el IVA a las colocaciones y prestaciones financieras, se mantuvo en la ley del
impuesto el principio segn el cual los intereses percibidos o devengados con motivo de pagos
diferidos o fuera de trmino son integrantes del precio neto gravado (art. 10, prrafo quinto, punto
2). En efecto, esta norma implica que cuando el vendedor o quien realice la locacin o la
prestacin de servicios financia directamente al comprador el precio convenido, o parte de ste,
los intereses no son escindibles de la operacin principal a la que acceden, por lo cual su
tratamiento impositivo es el mismo que el otorgado por la ley a esta ltima. De tal manera, si la
operacin principal se encuentra exenta como ocurre en el caso de autos cabe concluir que
tambin lo estn los intereses porque integran, desde el punto de vista de la ley tributaria, el precio
de dicha operacin. Y si estuviese gravada tambin lo estaran los intereses no como prestacin
autnoma sujeta al tributo sino porque el mencionado art. 10 dispone que integran la base
imponible del mismo hecho gravado.

6) Que, sentado lo que antecede, cabe recordar un reiterado criterio de hermenutica establecido
por esta Corte segn el cual la inconsecuencia o la falta de previsin no se supone en el legislador, y
por esto se reconoce como principio inconcuso que la interpretacin de las leyes debe hacerse
siempre evitando darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones, destruyendo las unas por
las otras, y adoptando como verdadero el que las concilie y deje a todas con valor y efecto (Fallos:
278:62; 310:195; 312:1614, entre muchos otros).

7) Que, desde tal perspectiva, procede afirmar que la sujecin al impuesto de las colocaciones o
prestaciones financieras como hecho imponible autnomo tiene lugar cuando se trata de
negocios de esa clase distintos de la financiacin del saldo de precio por parte del mismo vendedor,
ya que en este ltimo supuesto deber estarse a la regla de la unidad consagrada en el art. 10 y el
tratamiento impositivo de los intereses como se seal deber ser el mismo que la ley establece
para la operacin principal.

8) Que, con tal comprensin, y habida cuenta de que las normas reglamentarias deben ser
interpretadas conforme a los alcances de la ley reglamentada (Fallos: 315:257), a la que debe
otorgarse preeminencia para respetar lo establecido por el art. 31 de la Constitucin Nacional en
cuanto establece el orden jerrquico de las distintas disposiciones del ordenamiento jurdico (Fallos:
319:3236), mxime al tratarse de cargas tributarias que slo pueden ser vlidamente establecidas
por el Congreso de la Nacin (Fallos: 319:3400, entre muchos otros), cabe concluir que la norma
incorporada por el decreto 2633/92 (art. 1 punto 1) en el reglamento de la ley del IVA, en cuanto
dispone que "los intereses originados en la financiacin o en el pago diferido o fuera de trmino del
precio correspondiente a las ventas, obras, locaciones o prestaciones, resultan alcanzados por el
impuesto aun cuando las operaciones que dieron lugar a su determinacin se encuentren exentas o
no gravadas", debe entenderse circunscripta a los casos en que la financiacin sea prestada por un
tercero, ya que tales supuestos resultan ajenos al principio de unidad que surge de lo prescripto por
el art. 10 de la ley. Con este limitado alcance nico que permite guardar la compatibilidad de la
norma reglamentaria con la ley y preservar su validez constitucional es fcil concluir que dicha
disposicin resulta inaplicable al sub examine.

9) Que si bien la conclusin precedentemente expuesta torna inoficiosa la consideracin del
agravio relativo a que la presente demanda se habra interpuesto una vez vencido el plazo
establecido por el art. 25 de la ley 19.549, cabe poner de relieve que la actora se ajust en su
proceder a lo establecido por el art. 81 prrafo tercero de la ley 11.683 (t.o. en 1998 y sus
modif.), que regula especficamente lo relativo a la accin o demanda de repeticin de impuestos,
sin establecer una limitacin temporal como la sealada por el Fisco Nacional. Por lo dems, con
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relacin a lo prescipto en el ltimo prrafo del mencionado artculo, cabe sealar que en el caso de
autos no ha sido materia de discusin la circunstancia, alegada por la actora desde el comienzo del
pleito, de que la carga del impuesto no fue trasladada al adquirente de las acciones, por lo que sera
igualmente innecesario detenerse en la consideracin de los alcances de lo establecido en ese ltimo
prrafo.

Por ello, se confirma la sentencia apelada, con la salvedad que resulta de lo expresado en el
considerando 8. Las costas de esta instancia se distribuyen por su orden en atencin a la
complejidad de la cuestin debatida (art. 68, segunda parte, del Cdigo Procesal Civil y Comercial
de la Nacin). Notifquese y devulvase. ELENA I. HIGHTON de NOLASCO - RICARDO LUIS
LORENZETTI.

Anexo IV: Dictamen de la Procuradora Fiscal ante la Corte Suprema de Justica de la Nacin, de la
Procuracin General de la Nacin. Caso Angulo

DICTAMEN DE LA PROCURADORA

Suprema Corte:

-I-

A fs. 918/922, la Sala V de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Federal confirm
lo resuelto por el Tribunal Fiscal de la Nacin en lo relativo a la determinacin de la obligacin
tributaria, mientras que revoc la inexigibilidad de los intereses resarcitorios declarados por ese
organismo
jurisdiccional.

Para as decidir, explic que los actores haban vendido a Disco SA la totalidad de las acciones que
posean en Angulo Hermanos SA y que el 5% del precio de venta se abonara a lo largo de 60
meses, en cuotas semestrales, con un inters a la tasa LIBOR ms 2% anual.

Seal que el Fisco Nacional haba considerado a esta financiacin del saldo del precio de venta
como una colocacin o prestacin financiera alcanzada por el impuesto al valor agregado (IVA) en
los trmino del art. 1 del decreto de necesidad y urgencia 879/92, ratificado por el art. 29 de la ley
24.307, y, en consecuencia, haba procedido a determinar de oficio la obligacin tributaria
resultante, confirmada parcialmente por el Tribunal Fiscal de la Nacin.

Sentado lo anterior, record que todas las prestaciones financieras fueron sometidas a imposicin a
partir de la generalizacin del IVA dispuesta por la ley 23.871, momento a partir del cual el art. 3,
inc. e), pto. 21, de ley del tributo (t.o.2001, al que se referirn las citas siguientes) alcanz a todas
las locaciones y prestaciones, con prescidencia del encuadramiento jurdico que corresponda al
contrato que las origina. Ello implica, aclar, gravar la renta financiera aunque sea producto de una
forma jurdica contractual no alcanzada por citado impuesto.


Manifest que la ratificacin por el Congreso Nacional del decreto de necesidad y urgencia 879/92-
que fij el momento de perfeccionamiento del hecho imponible para las colocaciones o prestaciones
financieras - revela la explicita e inequvoca voluntad legislativa de atribuir a ste el rango de ley
formal. Y, en la medida en que esta ley formal gravaba las prestaciones financieras al momento de
los hechos que dieron lugar al caso, lo dispuesto por el Decreto 2633/92 resulta irrelevante para
resolver la controversia.
17


Por ltimo asever que desde este punto de vista es que corresponde examinar el criterio de
unicidad o accesoriedad que plantean los apelantes de conformidad con el cual los intereses
derivados de una operacin exenta deben seguir la misma suerte que la principal. Neg ello sea as
pues existe una ley formal que determina como hecho imponible del IVA a las prestaciones
financieras, con independencia del tratamiento tributario que corresponda al capital que las origin,
solucin a la que no obsta lo resuelto por V.E. en Fallos: 329:963, toda vez que all no se sent
jurisprudencia alguna sobre el alcance de los preceptos federales cuya interpretacin se debate en el
caso.

- II -
A fs. 926.941, la actora interpuso recurso extraordinario, concedido a fs. 956 en cuanto se discute la
interpretacin de normas de carcter federal.

Reiter, en primer lugar, sus planteos dirigidos a cuestionar la constitucionalidad tanto del decreto
879/92 aun luego de su ratificacin por el art. 29 de la ley 24.307, como del 2.633/92, en cuanto
extendi indebidamente el gravamen a supuestos no contemplados por la ley.

A continuacin explic que la vida econmica y las complejidades de la ley del gravamen hacen
posible la aparicin de los denominados hechos imponibles complejos que ocurren, por ejemplo,
cuando una prestacin de servicios gravada requiere la incorporacin de una cosa mueble cuya
venta independiente esta exenta. Tambin se incluyen en esta categora otros supuestos en los que
se combinan, en una nica prestacin u operacin hechos gravados con otros que no lo estn o que
estn excluidos del objeto del tributo.

Subray que frente a este tipo de situaciones, la teora de la unicidad adquiere relevancia, a fin de
asegurar una interpretacin uniforme y sistemtica del tributo, estableciendo que, en aquellos casos
en los cuales la operacin es indivisible, los hechos imponibles deben recibir el mismo tratamiento
que la principal, salvo que la norma expresamente disponga un tratamiento diferente.

Afirm a continuacin que la ley de IVA adopta esta regla o premisa de la unicidad como se
evidencia de la lectura de sus arts. 10 (ltimo prrafo), 7 (ltimo prrafo) 3 (segundo prrafo del
inc. c) y ltimo prrafo9, 22 y 2 (inc. a), razn por la cual los intereses que son accesorios a un acto
principal exento o excluido del gravamen deben correr la misma suerte que ste.

Por ltimo, se agravi del apartamiento de la Cmara de la doctrina sentada por V.E. en Fallos
329:963, toda vez que los hechos all debatidos son similares a los de esta causa.

-III

Considero que el recurso extraordinario deducido es formalmente procedente, pues se ha
cuestionado la inteligencia otorgada por el superior tribunal de la causa a normas federales - el
impuesto al valor agregado N 23.349 y sus modificaciones, decretos 879/92 y 2.633/92 - y la
decisin ha sido contraria al derecho que el recurrente funda en ellas (art. 14, inc. 3, ley 48).

- IV -
Desde mi ptica, las cuestiones aqu debatidas resultan sustancialmente idnticas a las ya
examinadas a las ya examinadas por V.E. en Fallos 329:963 (voto de los Dres. Highton de Nolasco
y Lorenzetti) a cuyos fundamentos me remito brevitatis causae.


18

- V-
Por lo hasta aqu expuesto, considero que corresponde declarar formalmente admisible el recurso
extraordinario y revocar la sentencia apelada en cuanto ha sido objeto de ste.

LAURA M. MONTI

Anexo V: Fallo de La CSJN // Angulo, Jos Pedro y otros (TF 21.995-I) c/D.G.I.

Buenos Aires, 28 de septiembre de 2010
Vistos los autos: "Angulo, Jos Pedro y otros (TF21.995-I) c/ D.G.I.".

Considerando:
Que tal como lo seala la seora Procuradora Fiscal en su dictamen, resulta aplicable a las
cuestiones debatidas en el sub examine la disidencia de los jueces Lorenzetti y
Highton de Nolasco en el caso "Chryse" (Fallos: 329:963), a cuyos fundamentos corresponde
remitirse, en lo pertinente, por razones de brevedad.

Por ello, de conformidad con lo dictaminado por la seora Procuradora Fiscal, se declara procedente
el recurso extraordinario y se revoca la sentencia apelada, con costas.

Notifquese y devulvase a fin de que el tribunal a quo, por quien corresponda, dicte un nuevo fallo
con arreglo a lo aqu decidido.

RICARDO LUIS LORENZETTI ELENA I. HIGHTON DE NOLASCO CARLOS FAYT
JUAN CARLOS MAQUEDA - E. RAUL ZAFARRONI - CARMEN M. ARGIBAY.


Fuentes

Marchevsky, Rubn A. Impuesto al valor agregado: anlisis integral; Buenos Aires:
Errepar, 2006.
Enrico, Federico A. y Rodrguez Us, Guillermo. Anlisis del Impuesto al valor agregado;
2a. ed. Buenos Aires: La Ley, 2005.
Sitio Web Ministerio Pblico Fiscal Procuracin General de la Nacin -
http://www.mpf.gob.ar/buscador-dictamenes/
Sitio Web Corte Suprema de Justica de La Nacin -
http://www.csjn.gov.ar/confal/ConsultaCompletaFallos.do?method=iniciaConsulta
Sitio Web Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la CABA -
http://www.consejo.org.ar/Bib_elect/mayo03_CT/documentos/chryse.htm
Decreto Reglamentario 692/98 Ley impuesto al Valor Agregado.
Decreto Reglamentario 2633/92 - Ley Impuesto al Valor Agregado No Vigente
Ley Impuesto al Valor Agregado
Decreto de Necesidad y Urgencia N 879/92
Ley Nacional N 24.307