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CRITERIO DE REGISTRACIN DE

OBSERVACIONES Y RECOMENDACIONES


ndice

1. Definicin del concepto de Observacin de Auditora.
1.1. Introduccin
1.2. Consideraciones generales
1.3. Conceptualizacin
2. Control de calidad previo al registro de un hallazgo
3. Atributos necesarios a ser considerados en una observacin
3.1. Determinacin de la problemtica Qu es?
3.2. Criterio de comparacin Qu debera ser?
3.3. Efectos Cul es la consecuencia?
3.4. Causas Por qu sucede?
3.5. Recomendaciones Qu debera hacerse?
4. Categorizacin del riesgo de una observacin
5. Calificacin del estado de observaciones ya registradas
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Definicin del concepto de Observacin de Auditora.

Introduccin:

El objetivos del presente trabajo es materializar la definicin de un
marco conceptual que sea capaz de ordenar e integrar las diversas
definiciones, conceptos y criterios que se utilizan para el registro de una
observacin, logrando as que, a nivel de las Unidades de Auditora
Interna, se vaya conformando un lenguaje comn de aceptacin
general, con una visin integradora que satisfaga las necesidades de los
sectores involucrados (Autoridades Superiores, administradores y
operadores de los sistemas involucrados, SIGEN, AGN, UAI y el pblico
en general) .

Consideraciones generales

Durante el curso de una auditora, el auditor debe obtener
evidencia suficiente, confiable, relevante y til para lograr el
cumplimiento efectivo de los objetivos de la auditora, motivo por el cual
los resultados y conclusiones de la labor deben estar apoyados por un
apropiado anlisis e interpretacin de esta evidencia, lo que dar lugar a
las observaciones de auditora pertinentes
En este sentido, la evidencia de auditora debe ser suficiente para
formarse una opinin o apoyar los resultados y conclusiones del auditor.
Si, a juicio del auditor la evidencia de auditora no es suficiente para
apoyar resultados y conclusiones, el auditor debe obtener evidencia
adicional. En aquellas situaciones donde el auditor crea que no es
posible obtener suficiente evidencia de auditora adicional, debe
registrar este hecho en una manera consistente con la comunicacin de
los resultados de auditora en un punto especial de Limitaciones en el
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alcance , que atenuar o modificar las observaciones de auditora
surgidas del informe.
Ahora bien, previo a plantearnos la necesidad de definir qu
entendemos por observacin, hallazgo, desvo o reparo de auditora,
debemos clarificar el marco en el cual se asienta este importante acpite
de cualquier Informe, considerado como el documento escrito que
expone, con mayor o menor grado de sntesis, el conocimiento de la
entidad auditada y los resultados de las evaluaciones definidas como
objetivo del respectivo programa de trabajo o que especialmente surjan
de las labores desarrolladas.
Huelga sealar que cuando se ha obtenido, recepcionado o
detectado gran cantidad de informacin, el auditor debe poner en
marcha un proceso selectivo acorde con las necesidades de las
autoridades que requirieron la auditora, debido al proceso de seleccin
de datos que est compuesto por:
1) Reconocer la cantidad de informacin recogida.
2) Discernir qu documentos son pertinentes.
3) Organizar la informacin seleccionada.
Generalmente, la informacin recabada por los auditores proviene
de circuitos administrativos que satisfacen diversas necesidades de las
organizaciones objeto que, en general, no son las de los auditores pero
son utilizadas para las conclusiones que debe obtener, por lo que en su
organizacin se deben cumplir una serie de requisitos a efectos de darle
validez a la composicin que de ella se haga, para asegurar su
objetividad e interpretacin uniforme.
Para ello esta informacin debe reunir, por lo menos, las
caractersticas de confiabilidad, integridad , verificabilidad , relevancia,
objetividad, oportunidad, precisin, suficiencia, prudencia,
sistematicidad, racionalidad, utilidad, pertinencia y veracidad.

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Conceptualizacin:

Segn se interpreta de la Resolucin SGN 114/04, la auditora
interna debe sealar aquellas acciones que merezcan reproche legal,
contable, financiero o de gestin, actividad que se plasma en
recomendaciones formuladas directamente a los organismos en el
mbito de su competencia.
Ms all de la multiplicidad de tipos de informes que pueden
emitirse y debido a la necesidad de homogeneizacin de conceptos,
dentro del Informe de auditora, ms precisamente en el punto de
Observaciones, se describen los resultados obtenidos con base en los
trabajos de auditora desarrollados y son el resumen de lo que el auditor
pretende llevar a conocimiento del destinatario de su informe, de modo
que tenga en cuenta dichas conclusiones en su accionar futuro.
Bsicamente, en las observaciones se sealan las deficiencias
observadas por cada rea, circuito o procedimiento evaluado por lo que
deben ser oportunas y expuestas de manera clara, breve y precisa pues
son la piedra basal desde donde surge el Ambiente de Control de las
organizaciones.

Control de calidad previo al registro de un hallazgo

El proceso de control de calidad de los informes a ser emitidos,
lleva intrnsecamente algunas caractersticas de control previo al
registro de cada observacin que contengan, por lo que a continuacin
se describen sucintamente y a ttulo enunciativo los criterios o factores
crticos que pueden ser asumidos por una Unidad de Auditora Interna
previo a su consideracin como tal:
- Que pertenezca al universo del objeto sujeto a control,
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- Que responda al objetivo y alcance del proyecto de auditora o de
la redefinicin del mismo,
- Que surja de un procedimiento especfico de auditora, de manera
tal que asegure el suficiente respaldo documental y objetividad en
cuanto a su definicin,
- Que no est contenida en otra observacin, y en el caso de darse
tal situacin sea considera una evidencia ms que asegure la
consistencia del hallazgo ya definido,
- Que exista una consecuencia negativa, directa e independiente de
otra observacin en caso de no impulsarse una accin correctiva,
caso contrario se la considera una evidencia ms de la observacin
registrada,
- Que lo observado sea de competencia de la Unidad de Auditora
Interna,
- Que sea autosuficiente en cuanto a la definicin de su naturaleza y
que su registro no devenga desactualizado y/o de seguimiento
imposible para la UAI, desde el punto de vista de las competencias
que corresponden al sistema de control interno,
- Que no est sujeta a valoracin de mrito u oportunidad poltica
en la toma de decisin que desencaden la observacin. En caso
de darse esta situacin, puede ser expuesta en las conclusiones
del informa,
- Que sea conveniente registrarla luego de un profundo anlisis de
la importancia relativa de cada hallazgo y en cada contexto, a fin
de que su incorporacin como una observacin independiente,
luego de considerar los dems criterios ya descriptos, resulte en
un valor agregado,
- Que permita la generacin de una recomendacin, sugerida por el
auditor, que sea viable, autosuficiente, concreta y con un objetivo
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determinado (para qu?). Si esta consecuencia no es factible, la
observacin perdera virtualidad,
- Que el grado de desarrollo organizacional del sector auditado
amerite su inclusin como una observacin.

Cabe sealar que los criterios descriptos precedentemente no se
agotan en el presente y que de ninguna manera implican su aplicacin
de manera lineal y estricta sino que lo son slo con un sentido
indicativo.
La propia existencia de una observacin no se justifica como un fin
en s mismo, sino como un medio para un determinado fin, en nuestro
caso una herramienta til para los propios usuarios a fin de generar las
acciones correctivas necesarias para el levantamiento del reparo.
La experiencia de las Unidades de Auditora lleva a concluir que
ante la aparicin de la observacin especfica, los organismos comienzan
a volcar esfuerzos estriles en su regularizacin, con el correspondiente
esfuerzo del Sistema de Control ante lo especfico de la normativa, al no
efectuarse diagnsticos integrales del estado de situacin y
conveniencia.

Atributos necesarios a ser considerados en una observacin de
auditora

Una observacin o hallazgo de auditora, para ser considerada
comno tal, debe satisfacer los siguientes propiedades o atributos con el
fin de tener una verdadera significacin en el informe:

* Determinacin de la problemtica
* Criterio de comparacin
* Efecto
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* Causa
* Recomendacin

A continuacin se describen en detalle las caractersticas de estos
atributos:

Determinacin de la problemtica Qu es?:
Identifica la ndole o naturaleza y extensin del hallazgo o
condicin insatisfactoria. Normalmente responde a la pregunta: Qu
est mal? En general, una clara y precisa declaracin de la condicin
del problema procede de una comparacin realizada por el auditor o
resulta de un criterio apropiado de evaluacin.

Criterio de comparacin Qu debera ser?:
Este atributo establece la legitimidad del hallazgo u observacin
identificando el criterio de evaluacin, y responde a la pregunta: Bajo
qu estandares fu considerado?
En las auditoras financieras y de cumplimiento los criterios
podran ser precisin, materialidad, consistencia o cumplimiento de los
principios contables aplicables y los requerimientos legales o
regulatorios.
En las auditoras de eficiencia, economa y de resultados de los
programas (efectividad), los criterios podran ser definidos en cuanto a
la correspondencia con la misin, operacin, o funciones asignadas;
performance, produccin y estndares de costos; compromisos
asumidos; objetivos de los programas; polticas, procedimientos, y otros
medios de comando; u otras fuentes autorizadas de criterios externas.

Efectos Cul es la consecuencia?:
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Este atributo identifica el impacto real o potencial del desvo y
responde a la pregunta: Qu efecto tuvo?
Al momento de plantear una observacin o reparo, un interesante
ejercicio es tener en cuenta las consecuencias que ocasionan al
sistema bajo revisin los hallazgos detectados, sea que stas imacten en
el presente o en un futuro inmediato.
Asimismo, deben indicarse claramente los efectos que los reparos
formulados ocasionan y los riesgos asumidos dentro del sistema de
control interno por no efectuar correcciones a los desvos detectados,
an los implcitos, cuantificndolos en su caso y calificando el riesgo por
su relevancia en alto, medio o bajo. Debe tenerse en cuenta que,
normalmente, la significacin de una problemtica es juzgada por sus
efectos negativos.
En las auditoras operativas, la reduccin en la eficiencia y en la
economa o el no logro de los objetivos del programa (efectividad), son
medidas apropiadas del efecto y se expresan frecuentemente en
trminos cuantitativos; por ej.: dinero, cantidad de personal, unidades
de produccin, cantidades de material, cantidad de transacciones y/o
tiempo de duracin.
En aquellos casos en que el efecto real no puede ser determinado
de manera clara, a veces tambin puede ser til plantear los efectos
potenciales o intangibles para demostrar la significacin de la condicin
detectada.

Causas Por qu sucede?:
Identifica las razones subyacentes para que estn presentes los
hallazgos o las condiciones insatisfactorios y responde a la pregunta:
Por qu se produjo? Cules fueron aquellos sensores que no
funcionaron o porqu no existan?
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Si la problemtica ha persistido por un largo perodo de tiempo o
se est intensificando, tambin se deben describir las causas que
contribuyen a estas caractersticas del desvo.
La identificacin de la causa de una situacin insatisfactoria es un
prerrequisito para realizar recomendaciones provechosas que originen
acciones correctivas, sentido por el cual la causa debe ser bastante
obvia o poder ser identificada mediante un razonamiento deductivo, si la
recomendacin de auditora seala una forma especfica y prctica para
corregirla.
No obstante lo expuesto, las fallas en identificar la causa de una
observacin tambin podran significar que la causa no fue determinada
debido a limitaciones o defectos en el trabajo de auditora, o fue omitida
para evitar una confrontacin directa con los funcionarios responsables.

Recomendaciones Qu debera hacerse?

El atributo final implcito en una observacin debe permitir
identificar la accin correctiva sugerida y responder a la pregunta: Qu
cursos de accin deberan encararse a fin de sanear tal o cual situacin?
La fase ms interesante del trabajo del auditor y tambin la ms
comprometida, al producir la conclusin ms productiva de su labor, es
la definicin de las Propuestas y Recomendaciones ya que es el
elemento que apunta a modificar actitudes y conductas en los
operadores del sistema y tomadores de decisiones. En este orden de
razonamiento, la recomendacin debe ser realista y prctica, evitando
teorizaciones innecesarias, exponindose el o los cursos de accin
propuestos por los auditores actuantes, tendientes a levantar las
observaciones detectadas.
Cabe resaltar que las recomendaciones tienen el carcter de
sugerencia y asesoramiento y deben estar ajustadas a las posibilidades
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reales de su puesta en marcha, teniendo en cuenta las circunstancias
imperantes en la entidad auditada (madurez organizacional) y sus
restricciones (factibles en los hechos).
Debe tenerse en cuenta que la auditora interna, al ser un servicio
a la organizacin, se compromete con la propuesta razn por la cual
debemos considerar el necesario asesoramiento que en el futuro
corresponder brindar sobre lo recomendado oportunamente,
incorporando el concepto de control contributivo.
Otro punto interesante de sealar es lograr que la relacin entre la
recomendacin de auditora y la causa subyacente del desvo, debera
ser clara y lgica dado que si existe esta relacin, la accin
recomendada ser probablemente ms factible de implementarse y
tendr una direccin ms apropiada existiendo la voluntad de corregirla.
Las recomendaciones en el informe de auditora deben establecer
con precisin qu necesita cambiarse o reorganizarse, el cmo deber
realizarse el cambio es responsabilidad del cliente o grupo de
clientes interesados en el tema.
A fin de mejorar el impacto del trabajo de auditora concebido
como se dijo como un servicio, no deben utilizarse en el informe
recomendaciones muy generalizadas (ej: prestar mayor atencin,
enfatizar los controles, realizar un estudio, o instrumentarse aquellas
acciones tendientes a regularizar los desvos detectados), mas all de
que a veces son apropiadas este tipo de definiciones para los informes
ejecutivos a fin de enfocar la atencin de las autoridades superiores
hacia las observaciones del tipo de incumplimiento detectadas en
distintas reas.
En otro orden de ideas, a menos que los beneficios de tomar las
acciones recomendadas sean obvios, los mismos deberan indicarse lo
que nos lleva a la necesidad de plantear que el costo de implementar y
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mantener las recomendaciones, debera ser siempre comparado con el
riesgo de no hacerlo.
Por ltimo, no podemos olvidar que las recomendaciones deben
ser dirigidas a un funcionario con la jerarqua y competencia capaz de
tomar las acciones correctivas del caso.
En resumen, las observaciones de auditora bien redactadas
incluyen la naturaleza de los hallazgos, los criterios utilizados para
determinar la existencia del desvo y su causa; el significado de su
impacto y lo que los auditores consideran conveniente que debera
realizarse para corregir la situacin. Las observaciones desarrolladas en
forma completa, conteniendo cada uno de estos cinco atributos son
fcilmente comprendidas y conllevan un alto impacto y significacin a la
gerencia.

Categorizacin del riesgo de una observacin:

Con relacin a la clasificacin del riesgo de una observacin, estimamos
que toda ponderacin lleva en s misma un componente de relatividad o
subjetividad del auditor que, a su vez, se encuentra influenciado no slo
por su propia percepcin de los elementos, factores y circunstancias
(ambiente general del control, importancia relativa del hallazgo,
materialidad del bien a proteger) que en forma conjunta y sistmica
impactan sobre el objetivo y alcance de la auditora, sino adems, por el
control de calidad del propio proceso de emisin del informe de
auditora.
En este aspecto, considerada la Auditora como un servicio y que sus
resultados deben contribuir a generar los cambios de actitudes y
acciones necesarias para corregir desvos, no puede dejar de sealarse
que la calificacin del riesgo tambin orienta al auditado respecto de
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cules son las temticas a las que debe dedicar mayor y ms inmediato
esfuerzo.
En cuanto al tema de la percepcin del auditor, debemos hacer notar
que a pesar de los esfuerzos volcados no siempre se logra reflejar
adecuadamente en los informes lo que s se detecta en las labores de
campo y que va ms all de lo que finalmente queda escrito y mucho
tiene que ver con la discusin/negociacin del informe de auditora,
donde se da un intercambio de opiniones irreemplazable entre el auditor
y el auditado, que tambin influye en la calificacin del riesgo, adems
de la propia historia que registra la Unidad de Auditora para cada tipo
de observacin.
Respecto de los comentarios del auditor y la viabilidad de las soluciones
aconsejadas, debe quedar documentada la Opinin del auditado con
los comentarios que le merecen los hallazgos, las acciones
comprometidas a efectos de su regularizacin y/o las ya implementadas,
fecha estimada para su concrecin describiendo los factores que, a juicio
del opinante, dificultan la puesta en marcha de lo recomendado.


Calificacin del estado de observaciones ya registradas:

Para calificar una observacin como en vas de regularizacin o como no
regularizada, una Unidad de Auditora debe tener especialmente en
cuenta la actitud asumida por el organismo auditado frente a la
observacin. Vale decir que debemos evaluar si dentro de sus
competencias, implement o propici la implementacin de su
regularizacin o si en cambio, no ejecut o en su caso inst ningn
procedimiento a tales fines, como asimismo si la regularizacin ha
tenido principio de ejecucin y que por razones que escapan a las
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atribuciones propias del organismo, se encuentran pendientes de
finalizacin.
En similar sentido, para considerar una observacin como no
regularizable en vez de no regularizada priman no slo las
circunstancias que se detectan en el seguimiento de la observacin, sino
la viabilidad de su regularizacin a futuro, ms all de la recomendacin
terica definida oportunamente por el auditor.
Tales situaciones son compulsadas con la realidad de los hechos por lo
que muchas veces, los comentarios vertidos por los auditores a partir de
las tareas de campo que originaron las observaciones, desde otro
enfoque devienen relativos o slo aplicables a desvos puntuales que, si
bien fueron observados correctamente en su oportunidad, no tienen
posibilidad fctica de solucin.

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