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Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011

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Introduction gnrale
Le contrle de gestion est une discipline riche, et au del dun objectif de
surveillance, il sefforce par ses mcanismes de rpondre aux besoins des
gestionnaires dans les activits de prises de dcision, de pilotage et dvaluation
de la performance.
Ainsi, Les fonctions de direction et de contrle se transforment, exigent des
aptitudes conceptuelles importantes et une grande estime de la responsabilit.
Dans ce contexte, il ne suffit plus de former les individus un emploi, mais il faut
leur donner les moyens de sadapter des situations et des environnements
diffrents.
La conception du contrle de gestion dpend troitement de l'analyse de
l'entreprise tant du point de vue de ses caractristiques internes que de ses
relations avec l'environnement. Ainsi, l'entreprise doit fixer ses objectifs et
s'adapter l'environnement pour les raliser et assurer sa prennit.
Elle a aussi une mission qui consiste intgrer au mieux la complexit externe et
interne par l'laboration de procdures et de structures organisationnelles, pour
atteindre cet objectif, il est ncessaire de mettre en place un systme de contrle.
Le contrle suppose la dfinition implicite ou explicite d'un tat dsir partir de
ce qu'elle peroit des environnements externe et interne et en fonction de ses buts
propres. L'information recueillie sur l'tat actuel est ensuite compare celle issue
de l'tat dsir. Si un cart apparat, une action correctrice doit tre envisage.
Il y a lieu de signaler que le systme de contrle doit faire en sort que les objectifs
et les tches de chaque partie soient en harmonie avec les objectifs et tches des
autres parties. Ceci ncessite une coordination et une aptitude de prvision des
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ractions des individus. Ainsi, dans le processus de contrle, jugement humain
intervient en grande partie.
Le systme de contrle de gestion constitue un moyen d'information essentiel pour
la direction gnrale mais il n'est qu'une partie du systme d'information.
Et pour que le contrle de gestion remplisse sa mission d'une manire efficace, il
doit couvrir l'ensemble de l'activit de l'entreprise et s'intgrer dans le systme
d'information global pour faciliter la comparaison entre les ralisations et les
prvisions.
Lobjet de ce projet a tout le moins pour vocation de montrer lventail des outils
et tapes de la mise en uvre dun systme de contrle de gestion.
Dans cette perspective nous prsentons ce projet, qui a pour principale objectif de
rpondre un nombre de questions. Par exemple :
Quelles sont les tapes suivre pour implanter un systme de
contrle de gestion ?
Comment peut-on russir limplantation dun systme de contrle de
gestion dans lentreprise ?
Quels sont les outils du contrle de gestion ?
Pour rpondre tous ces questions, notre projet de fin dtude portera comme
suit : Nous abordons la notion du contrle de gestion dans son aspect thorique
dans un premier temps, ensuite nous consacrons la deuxime partie une tude de
cas qui consiste concrtiser notre partie thorique.


Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Premire Partie
Le processus dun
systme de contrle de
gestion
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Introduction
De nos jours, tant donn dune part, la complexit grandissante des organisations,
et les impratifs de lenvironnement dautre part, le besoin dune plus grande
formalisation et dun plus grand affinement du processus de contrle simpose.
Le coup dil du dirigeant, son intuition ou sa parfaite connaissance de
lactivit dont il tait responsable suffisaient pour quun contrle efficace puisse
tre effectu.
Le mot contrle, dans le contexte nord-amricain dorigine (Management control),
signifie pilotage et matrise de la gestion par les oprationnels .
Dun point de vue organisationnel, le contrle peut tre dfini comme une
manire technique , une procdure qui a pour but essentiel dassurer que les
rsultats des diffrentes activits soient conformes aux objectifs prtablis de
lorganisation.
Ainsi, le mot gestion dsigne un ensemble dlments, en interaction permanente
que lon peut essayer de schmatiser en termes dobjectifs et de moyens.
Et lanalyse dun acte de gestion recouvre les objectifs atteindre et les moyens
possibles. Ce dernier peut sapprcier soit en termes de cots minimiser, par
exemple, rduire les dlais de commandes et de livraisons, amliorer la qualit en
liminant les rebuts et les dchets, soit en termes de rentabilit maximum.
A partir des dveloppements prcdents des expressions contrle et gestion ,
le contrle de gestion peut tre dfini comme le processus de collecte et
dutilisation de linformation. Il contribue la ralisation et la coordination des
prvisions et des prises de dcisions dans les diffrentes sections de
lorganisation, il agit sur le comportement du personnel. Le but donc est
damliorer la prise de dcisions au sein de lorganisation.
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Nous tenons signaler que lobjectif de la premire partie est de faire connatre
que le contrle de gestion ne peut soprer indpendamment dune structure
organisationnelle.
Le premier chapitre rappelle la notion du contrle de gestion, ses caractristiques,
son rle et les missions du contrleur de gestion ainsi que sa place dans
lorganigramme de lentreprise.
Le deuxime chapitre est consacr ltude du processus de contrle de gestion.
Dans ce sens plusieurs types de centres de responsabilits sont prsents. Et la
problmatique pose par les situations dchange entre centres de responsabilits
est introduite.
Ensuite, une partie de ce travail est consacre aux principaux outils du contrle de
gestion.
Le troisime chapitre, aborde spcifiquement des questions sur les conditions et
les difficults du processus de contrle de gestion.








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Les arguments que lon peut citer en faveur du contrle de gestion sont nombreux.
En voici quelques uns :
o Rflexion permanente sur la relation avenir-action (relation entre les
variables cls de la planification stratgique : environnement, structure,
finalits, opportunits, objectifs) ;
o Rapidit de raction de systme de pilotage (mesure des performances,
cohrence des dcisions, fiabilit des informations, diagnostic permanent) ;
o Souplesse et efficacit du systme de communication (motivations, gestion
des conflits, participation, adhsion et intgration du personnel).
Maintenant, il parait ncessaire de donner une gnralit sur le contrle de gestion
avant dentamer le deuxime chapitre.
Chapitre 1 : Gnralit sur le contrle de gestion
I. Le contrle de gestion :
1. Dfinitions et caractristiques :
a. Dfinitions :
Le contrle de gestion peut tre dfini comme le processus par lequel les
dirigeants sassurent que les ressources sont obtenues et utilises avec efficacit
1

(par rapport aux objectifs) et efficience
2
(par rapport aux moyens employs) pour
raliser les objectifs de lorganisation. Selon DEARDEN.ANTHONY,
Management Control Systems, 1976. Daprs D.ANTHONY : Le contrle de
gestion est un processus destin motiver les responsables et les inciter
excuter des activits contribuant latteinte des objectifs de lorganisation .

1
Lefficacit est la capacit de raliser ses buts.
2
Lefficience est la manire dont les rsultats sont obtenus en minimisant les ressources utilises.

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b. Caractristiques :
R.ANTHONY insiste sur trois caractristiques ou composantes essentielles du
contrle de gestion :
Le contrle de gestion nest pas une action isole mais il sagit dun
processus ;
Le caractre finalis de ce processus cest lensemble des objectifs ;
La dimension incitative et sa relation troite avec la motivation des
responsables.
3

b.1. Le contrle de gestion comme processus :
Le contrle de gestion peut tre vu comme une boucle qui suppose
lenrichissement et lapprentissage progressifs.
Cependant, le modle reprsentant le processus de contrle de gestion doit
souvrir aux influences et informations extrieurs. La phase de planification
( de la fixation dobjectifs au budget ) doit prendre en compte lenvironnement et
les phnomnes extrieurs ( plus au moins prvisibles) et voluer de la
planification vers la stimulation anticipatrice ; la phase de mise en uvre est
soumise lenvironnement et doit rester suffisamment souple pour sadapter ; le
suivi des ralisations et leur analyse ne peuvent plus tre mens sans rfrentiel
externe ni sans comprhension de ce qui sest pass non seulement lintrieur
mais aussi lextrieur de lentreprise.
4

b.2. Contrle de gestion et objectifs :
Le deuxime lment que lon peut souligner est quil ne peut y avoir de contrle
de gestion sans finalit de laction : le contrle de gestion ne peut se comprendre

3
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon PESQUEUX,
Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 2
4
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon PESQUEUX,
Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 3
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que dans une entreprise finalise, une entreprise qui a des buts et dans
laquelle un processus de fixation dobjectifs a t mis en place au niveau des
individus.
En bref lobjectif peut tre rsum par lquation suivante : Objectif =
Engagement (contractuel) + Plan daction.
Une reprsentation dsormais courante insiste, au-del de la notion dobjectifs, sur
limportance de deux autres lments pour le contrle de gestion : les ressources et
les rsultats. Et dans cette approche, un responsable se dfinit par un champ
daction dans lequel son activit consiste mettre en relation trois lments :
Les objectifs atteindre ;
Les ressources mises sa disposition ;
Les rsultats obtenus.
Et qui donnent lieu trois critres dvaluation pour le responsable :
La pertinence (des moyens mis en uvre par rapport aux objectifs) ;
Lefficacit (la capacit atteindre lobjectif, c'est--dire atteindre
un rsultat conforme lobjectif) ;
Lefficience (la mise en uvre du minimum de ressources ncessaires
pour le rsultat obtenu).
5

b.3. Des systmes de contrles incitatifs :
Le contrle de gestion est destin accrotre la motivation des responsables et
crer davantage de convergence des buts dans les organisations. Concernant
cette dimension incitative du contrle de gestion, trois points mritent dtre
souligns :

5
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon PESQUEUX,
Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 6
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Tout dabord, le systme de contrle de gestion ne peut jouer son rle de
motivation que sil est accompagn dun systme de sanction/rcompense. Ce
systme sanction/ rcompense peut tre de nature financire, mais il peut
galement reposer sur des lments de reconnaissance et valorisation
professionnelles ou sociales.
Le deuxime point souligne que le problme du contrle est li la ncessit de
dlguer ; cest la dlgation qui cre le besoin de contrle. En consquence, la
question du contrle, puis le contrle de gestion naissent et se dveloppent avec la
taille croissante des organisations.
Enfin le troisime et dernier lment prciser est que le contrle de gestion, en
particulier en tant que systme incitatif (mais pas seulement), sadresse
principalement lchelon intermdiaire des cadres et des responsables et en
entreprise selon trois niveaux :
- Le contrle stratgique, qui concerne les dirigeants et envisage la stratgie
et les objectifs long terme de lentreprise pour porter un jugement sur leur
pertinence ;
- Le contrle de gestion, qui sadresse aux cadres et responsables et value
limpact des dcisions prises moyen terme pour parvenir aux objectifs ;
cest ladquation entre lutilisation des ressources et la stratgie qui est
examine ;
- Enfin, le contrle oprationnel, qui est un suivi quotidien trs court terme,
du bon droulement des oprations ; il touche essentiellement le personnel
dexcution.
En entreprise, la connexion entre les trois niveaux se rvle cruciale. De ce point de
vue, le contrle de gestion a un rle charnire jouer pour mettre en cohrence le
niveau stratgique, les grandes orientations de lentreprise, avec les oprations le
terrain , ceux qui font . Le contrle de gestion est un lment cl pour assurer
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la mise en relation des deux autres niveaux et le dploiement des objectifs
stratgiques dans lorganisation.
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2. Les rles du contrle de gestion :
La valorisation des stocks et production immobilise : Cest la seule
fonction obligatoire. Les stocks au bilan sont obtenus en multipliant les
quantits relles par le cot de production ;
La gestion (calcul, suivi), et matrise (rduction) des cots ;
Lamlioration de la prise de dcision en utilisant les techniques de
simulation et de prvision et en amliorant linformation ;
La rgulation : La fixation dobjectifs, autocontrle et alerte (analyse
dcarts) ;
La mesure de la performance des agents, des fonctions et de lentreprise ;
La construction de la performance future : stratgie, facteurs cls de succs,
suivi des actions.
Le contrle de gestion est principalement constitu de la comptabilit
analytique (calcul des cots) et de la gestion budgtaire (allocation et
gestion des ressources).
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II. Le contrleur de gestion :
1. Ses missions :
Ltude des diffrentes thories dorganisation montre que la conception de
lentreprise a fortement volu, ainsi que les caractristiques ncessaires du
contrle de gestion.
On peut donc identifier des fonctions classiques et lapparition de nouvelles
tendances.

6
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon PESQUEUX,
Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 8
7
Contrle de gestion, Jean-Paul MONNOT, page 3
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a. Fonctions traditionnelles :
La premire consiste en la mise en place dun systme de gestion en
fonction des besoins dinformation et de gestion de lentreprise ;
Lanimation du fonctionnement de ce systme dinformation ;
La traduction de la stratgie en plans oprationnels et budgets ;
La construction des budgets, calcul des rsultats, analyse des carts ;
Le reporting : prsentation priodique des rsultats de lactivit la
hirarchie.
b. Evolution de la fonction :
Le systme de gestion nest pas une structure constante et immuable. Il sagit de
lanalyser rgulirement pour dtecter ses insuffisances et de le modifier pour
mieux rpondre aux besoins de ses utilisateurs compte tenu des volutions de
lenvironnement.
Une des volutions rcentes consiste en la prise en compte dinformations plus
qualitatives quauparavant (ambiance au travail, qualit, dlai, diversit et galit
des chances, respect de lenvironnement).
Le contrleur de gestion remplit une fonction de conseil et daide la dcision
pour lensemble des acteurs (direction gnrale, directions oprationnelles et
fonctionnelles). Il fournit lexpertise, le maniement des outils danalyse et les
capacits dinterprtation, laccs aux donnes existantes.
Il a une mission dtude de lenvironnement, en particulier dans le cadre du
benchmarking
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.
2. Sa place dans lorganigramme de lentreprise :
Diffrentes solutions existent.

8
La recherche des meilleures pratiques dans un domaine donn pour amliorer son propre
fonctionnement.
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a. Rattachement la direction gnrale :
Cest le signe de limportance du contrle de gestion dans lentreprise et de son
lien avec la stratgie globale.
b. Rattachement la direction financire :
Ce lien de dpendance limite le statut, le pouvoir et lindpendance du contrleur
de gestion. Il peut apparatre soumis aux objectifs propres de la direction
financire et se limiter laspect financier du fonctionnement. Son rle de conseil
peut tre compromis.
c. Au mme niveau que les autres directions :
Ce statut de direction fonctionnelle favorise le dialogue et la collaboration avec les
autres directions.
d. Dans les structures dcentralises :
Lorsque lentreprise est organise en divisions (en fonction des couples march-
produit, en particulier), le contrleur de gestion peut tre rattach
hirarchiquement au directeur de la division et fonctionnellement au contrleur
de gestion du sige (organisation matricielle).
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Contrle de gestion, Jean-Paul MONNOT, page 19
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Aujourdhui, les entreprises doivent tre productives, cratives et comptitives la
fois, pour cette raison, limplantation dun systme de contrle de gestion parat
indispensable.
Donc, la mise en place de ce dernier demande le respect dun certain nombre
dtapes.
Chapitre 2 : le processus dun systme de contrle de
gestion
Le contrle de gestion contribue aux performances de lentreprise travers un
processus complexe.
Au dpart le contrle de gestion doit rpondre aux objectifs conomiques de
lentreprise (rentabilit, survie, etc.) ce qui loblige rpondre aux questions telles
que :
- quelles sont les comptences acqurir ?
- quelles sont les technologies matriser ?
- quelles sont les stratgies tudier et choisir ?
Une fois le choix fait, pour mettre en uvre la stratgie retenue il faut adapter une
structuration des responsabilits oprationnelles et il faut mettre en valeur le
potentiel humain disponible.
Toutefois le contrle de gestion doit sadapter certaines caractristiques telles
que lhistoire, son identit, sa culture et sa philosophie de gestion qui ensemble
dtermine le style de direction de lentreprise.
Cest pourquoi il doit toujours se mettre en place avec la collaboration des
responsables oprationnels qui vont animer les trois composantes principales du
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contrle de gestion que sont le processus de contrle, lorganisation en centre de
responsabilit et les outils du contrle de gestion.
I. Processus de contrle de gestion :
Selon ARDOIN MICHEL et SCHMIDT, ce processus est le cur et la finalit du
contrle de gestion. Il est le point de fusion entre le contrle de gestion et la
gestion de lentreprise.
En effet selon les orientations de la direction gnrale, les responsables
oprationnels dcident, agissent et interprtent les rsultats partiel, dcident
nouveau, agissent encore.
Le contrle de gestion les aide prvoir les effets de leurs dcisions, mesurer et
interprter leurs rsultats, anticiper les rsultats futurs.
Ce processus peut se schmatiser comme suit :

1. La planification :
Le point de dpart du processus est une planification au cours de laquelle on dfinit les
objectifs long terme, puis on les traduit en actes oprationnels travers les politiques
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de commercialisation, dinvestissement, de gestion des ressources humaines
(GRH) et de gestion financire.
Dans cette phase il faut dfinir oprationnellement une stratgie :
- choix des couples produit/marchs ;
- investissement et dsinvestissement ;
- organisation et gestion des ressources humaines (GRH) ;
- adaptation de loutil de production ;
- financement (plan).
2. La budgtisation :
La phase budgtaire commence partir de cette politique moyen terme par la
fixation des objectifs induits court terme, qui dcoulent des programmes daction
moyen terme, mais tiennent aussi compte des contraintes et des plans daction
dcids pour lanne venir.
Lessentiel de cette phase est dans la dfinition, la coordination et lapprobation
des plans daction de lentreprise. Cest le stade de la mis en uvre :
- commerciale ;
- production, achat ;
- humaine ;
- financire, investissement.
- en valuant les rsultats futurs ;
- en vrifiant lutilisation des moyens par rapport au plan de
rsultats ;
- en modifiant lexcution et les plans daction.
3. Action et Suivi des ralisations :
La phase primordiale qui suit la budgtisation est celle de laction ou de
lexcution des plans daction, leur traduction en faits pour atteindre lobjectif fix.
Il sagit datteindre les objectifs :
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- en traduisant les faits en plans daction ;
- en valuant les rsultats futurs ;
- en vrifiant lutilisation des moyens par rapport au plan de
rsultats ;
- en modifiant les excutions et les plans daction.
Ltape suivante est celle de la mesure des rsultats partiels de laction et de
lexplication des niveaux de performance atteints, ainsi que lidentification des
mesures correctives ncessaires.
Le processus de contrle est donc indissociable de la gestion de lentreprise, il aide
la formalisation des phases dactivit en insistant sur lamnagement des
moments de rflexion/prvision qui permettent de choisir les meilleurs plans
daction. Cependant il faut souligner que le processus de contrle est mis en uvre
dans le cadre dun systme de contrle.
La construction dun systme dorientation de laction et de la prise de dcision se
fait grce lutilisation doutils divers tels que :
- les plans long et moyen terme ;
- les tudes conomiques ponctuelles ;
- les statistiques extracomptables ;
- la comptabilit gnrale et la comptabilit analytique ;
- la technique des ratios ;
- les tableaux de bord ;
- le systme budgtaire.
Dentre tous ces lments, le systme budgtaire est celui qui occupe la place
prpondrante, mais on se gardera didentifier un systme de contrle de gestion
au systme budgtaire.
En effet, le systme de contrle de gestion correspond dune part toute la
logistique technique et dautre part lorganisation administrative qui permet au
processus de se drouler dans les meilleures conditions possibles dinformation et
de rapidit.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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II. Contrle de gestion et structure organisationnelle :
1. Les centres de responsabilit:
Un centre de responsabilit peut tre dfini comme un sous ensemble de
lentreprise, correspond la structure et possdant une dlgation relle dautorit,
assortie de moyens humains, financiers et matriel pour atteindre des objectifs
quantifis et dats dont on procde un suivi priodique travers un contrle
budgtaire et des rapports spcifiques.
Ainsi les principes fondamentaux qui gouvernent la mise en place dune structure
en centres de responsabilit sont :
Le principe gigogne de responsabilit
Le principe de contrlabilit
Le principe dexhaustivit.
Le principe gigogne de responsabilit :
Celui-ci insiste sur le caractre emboit de la dlgation (un manager reoit une
dlgation de son suprieur et dlgue son tour ses subordonns). Ainsi, un
manager dlgue lautorit ncessaire un collaborateur pour atteindre un
objectif, son collaborateur devient alors responsable devant lui, tandis que lui-
mme reste responsable devant sa propre hirarchie.
10

Le principe de contrlabilit :
Cest un principe de justice et de faisabilit : la mesure de performance dun
centre de responsabilit doit porter sur, et uniquement sur, les lments
principalement maitriss par ce centre. Cela signifie en particulier que la
dfinition de lobjectif ou des objectifs du centre doit tre fonction des possibilits
daction de celle-ci. Ce principe, si simple respecter dans la pratique, en

10
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 16
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particulier en cas de rsultat collectif et de responsabilit partage entre
plusieurs centres.
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Le principe dexhaustivit :
Ce principe consiste sassurer quau niveau des rsultats comptables et critres
financiers de performance, chaque poste du bilan et du compte de rsultat est
affect un centre de responsabilit au minimum. Les mesures financires de
performance, travers les deux principaux tats financiers de lentreprise, sont en
effet des mesures synthtiques, des filtres qui tt au tard vont
immanquablement rvler dventuelles lacunes de gestion.
Lnonc de tels principes, et en particulier du dernier, nous conduit prciser les
diffrents types de centres de responsabilit qui peuvent exister, ainsi que leur
nature, troitement lie aux lments (financiers et conomiques) effectivement
matriss par le centre.
12

a. Les centres de cots :
Les centres de cots qui, par dlgation dautorit, ne peuvent matriser que des
cots, peuvent tre scinds en deux catgories : les centres de cots productifs et
les centres de cots discrtionnaires.
a.1. Les centres de cots productifs :
Ils ont en gnral une relation directe avec le processus de production principal
et leurs cots peuvent tre estims sans trop dambigit par rapport un
volume de production . On trouve principalement dans cette catgorie les
usines, ateliers, divisions de fabrication dont les objectifs se rsument un
volume produire, un niveau de qualit respecter ou amliorer et un cot total

11
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 17
12
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 18
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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ne pas dpasser (lui-mme fonction du volume car on connat en gnral le cot
standard unitaire). Les instruments de contrle de gestion et critres de
performance associs sont classiques : cots standards, budgets flexibles, calcul et
analyse dcarts sur prix et rendement, ainsi que mesures de quantit et qualit
produites.
a.2. Les centres de cots discrtionnaires :
Ces centres, au contraire, ne permettent pas ou difficilement dtablir une relation
entre le niveau des cots et la mesure de leur prestation. Lorigine de la difficult
peut tenir soit la prestation mme du centre, quon a du mal valuer
quantitativement, soit la relation de cause effet mal tablie : on ne sait pas ce
que rapporte un dirham de cot supplmentaire. Cest le cas de toutes les activits
de support de plus en plus nombreuses dans les entreprises, telles que
linformatique, les ressources humaines, la communication, le marketing et la
qualit<.! De tels services se caractrisent, outre par un cot total, par des tches
ou activits accomplir, rcurrentes ou ponctuelles. Ils ont des objectifs de
services ou de supports lis lexistence de clients internes et/ou leur cohrence
avec la stratgie de lentreprise.
13

b. Les centres de revenus :
Les centres de revenus qui, par dlgation, nont une matrise principale que du
chiffre daffaires ou des volumes de vente quils gnrent. Ils doivent atteindre
une performance en volume vendu ou chiffre daffaires raliss.
c. Les centres de profit :
Cest ce niveau que commencent apparatre des arbitrages et des dcisions pour
anticiper les consquences organisationnelles, sur les cots, des volutions de

13
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 19
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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march (et du chiffre daffaires) et tenter dagir prioritairement au niveau
commercial ou au niveau de la rduction des cots. Ce sont par exemple des
directions, des divisions, ou encore des succursales, qui comportent la fois de la
fabrication et de la commercialisation, ou de la commercialisation seule mais en
souvent qualifi de rsultat, peut tre toute forme de marge ou de rsultat (rsultat
net, excdent brut dexploitation, etc.) le plus appropri par rapport aux lments
matriss par le centre.
14

d. Les centres dinvestissements :
15

Ce sont des centres de profit qui matrisent de plus des actifs conomiques. Cela
est rarement le cas en dessous du niveau dune division produits (ou division
industrielle) ou dune filiale. Deux principaux critres de performance financire
sont en gnral utiliss pour les centres dinvestissement : Le ROI
16

(return on
investment) ou retour sur investissement, ou le bnfice rsiduel
17
.
2. La cohrence du systme de contrle de gestion :
Aprs avoir prsent la nature des diffrents types de centres de responsabilits, il
faut insister sur les piges qui guettent lorganisation lorsquelle met en place une
structure en centres de responsabilit et un systme de contrle de gestion. Ces
piges sont le plus souvent lis au manque de cohrence ou au manque dune
vision globale, dune approche intgratrice de lorganisation et de ses implications.
En particulier, lorsquon dfinit des centres de responsabilit, leur nature et leurs
objectifs, ceux-ci doivent tre imprativement cohrents avec :
Le champ daction, lautorit dlgue au centre en question ;

14
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 20
15
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 21
16
Correspond au taux de rentabilit des actifs utiliss (le taux rel sera compar au taux attendu).
17
Une mesure du profit prenant en compte le cot de financement des actifs utiliss.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Les critres dvaluation de la performance dfinis pour le centre ;
Les rgles qui gouvernent les achats et transactions internes
lentreprise et les prix de cession internes dtermins.
Ainsi, pour chaque centre de responsabilit, il faudra, lors de la mise en place ou
de la rnovation du systme de contrle de gestion, rflchir prcisment et
noncer clairement toutes les composants qui vont de pair avec la nature du centre
de responsabilit en question : sa mission, ses objectifs et les lments dont il a
rellement la matrise, sur lesquels il possde rellement une autorit dlgue.
Lvaluation des performances du centre de responsabilit doit alors absolument
tre en cohrence avec ces points.
18

III. Les changes entre centres de responsabilit :
1. Le prix de cession interne :
Le prix de cession interne (PCI) dun bien ou dun service est la valeur laquelle
ce bien ou ce service est cd entre deux entits dune mme entreprise. On
dnomme systme de prix de cession interne lensemble des rgles de
valorisation des changes adoptes par une firme.
la question pourquoi les prix des cession interne (PCI) ? , on rpond
gnralement de deux manires. Fondamentalement, on considre les PCI comme
un mode de rintroduction du march dans lentreprise.
Cest enfin un outil daide la dcision, permettant dvaluer a priori les cots
engags dans une opration.
Pour le contrle de gestion, un systme de PCI doit avant tout reflter la structure
en centres de responsabilits dans lentreprise. En effet, si je dirige un centre de
cots, la facturation des mes prestations doit minciter maitriser, voire rduire

18
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 22 et 23
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


26
mes dpenses. Si je suis dans un centre de profit, mes cessions doivent me
permettre, si ce nest minciter, dgager une marge et si possible laccrotre. En
connaissance de ces rgles de valorisation et de mes responsabilits, je saurai alors
comment orienter mes actions. Cest sur ce mcanisme que repose la logique des
prix de cession interne en contrle de gestion.
19

2. Les contraintes et le choix des prix de cession interne :
La valorisation des transferts sinscrit dans une logique de relation client-
fournisseur. Sans logique client-fournisseur, il nest nul besoin de valoriser les
changes. Le centre de responsabilit fournisseur cde au centre de responsabilit
client des biens ou des services, une valeur qui dpend de la technique de
valorisation employe (voir figure 2). Le client est en droit davoir des exigences
qualitatives sur les prestations du fournisseur, lequel peut en retour fixer des
dlais de paiement. Les conditions dchange sont donc ngociables.

Paiement

Biens et services
Figure 2- la relation client-fournisseur entre centres de responsabilit
En termes gnraux, on peut distinguer deux manires dapprocher la relation
client-fournisseur. La premire correspond des situations o une logique
dintgration prime, la seconde celles o la rfrence au march est dominante.
20


19
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 36
20
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 37
Centre de
responsabilit
Fournisseur
Centre de
responsabilit
Client
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


27
a. La logique dintgration :
Lentreprise intgre se conoit comme le seul lieu dchanges possible entre
centres de responsabilit. Une unit sapprovisionne en amont du processus, et
cde ses prestations en aval. On considre quil ny a pas de march pour les biens
ou prestations intermdiaires. Lensemble est charg dengendrer du profit (cette
tche tant souvent confie la division qui vend sur le march extrieur), mais
lenjeu pour chaque entit est la matrise des cots. Cette logique appelle deux
choix organisationnels :
Toute entit ( lexception des divisions situes en amont du
processus, le service achat, par exemple) a lobligation de
sapprovisionner en interne ;
Lentit fournisseur (lensemble des entits fournisseurs) est un
centre de cots.
21

b. La logique de march :
Considre comme ouverte au march, lentreprise laisse chacune de ses
divisions les moyens dtre responsable de son rsultat. Cela signifie que chaque
entit est libre de sapprovisionner en interne ou sur un march. Cela implique des
choix dorganisation opposs ceux du cas prcdent :
Toute entit fournisseur est mise en concurrence sur le march de ses
produits ou de ses services. Tout acheteur peut sapprovisionner
lextrieur.
Toute entit est un centre de profit. Tout fournisseur interne peut
vendre ses produits lextrieur de lentreprise.
22


21
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 38
22
Le contrle de gestion, Hlne LONING, Vronique MALLERET, Jrme MERIC, Yvon
PESQUEUX, Eve CHIAPELLO, Daniel Michel et Andre SOLE, page 39
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


28
IV. Quelques outils du contrle de gestion :
1. La mthode des cots complets :
Les cots complets reprsentent un cumul des charges analytiques en passant par
les fonctions principales permettant de raliser lactivit de lentreprise.
La mthode des cots complets a pour objectif de chiffrer le cot de revient en vue
notamment d'tablir la politique tarifaire de l'entreprise et de permettre
d'expliquer le rsultat de l'entreprise en comparant pour chaque produit (biens ou
services) le prix de vente et le cot de revient.
Elle est fonde sur la distinction entre :
CHARGES DIRECTES, qu'il est possible d'affecter immdiatement, sans calcul
intermdiaire, au cot d'un produit dtermin.
CHARGES INDIRECTES, qui concernent plusieurs cots, font l'objet d'une
rpartition et ncessitent un calcul pralable leur imputation.
Les tapes de dtermination des cots complets :
o laboration du schma du processus de production;
o Calcul des prestations (ou cessions) rciproques ;
o Prsentation du tableau de rpartition des charges indirectes ;
o Calcul des cots dachat des matires premires et fournitures ;
o laboration des inventaires permanents des matires et des fournitures ;
o Calcul des cots de production ;
o laboration des inventaires permanents des produits ;
o laboration des cots de revient des produits ;
o Dtermination des rsultats analytiques ;
o Dresser la concordance des rsultats de la comptabilit gnrale et
analytique.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


29
2. La mthode budgtaire :
La comptabilit gnrale a pour mission de prouver les diffrents rapports
commerciaux entre lentreprise et ses partenaires (clients, fournisseurs, banquiers,
assureurs, transporteurs, actionnaires, salaris<). Elle a aussi une autre mission
drive ou complmentaire : renseigner sur la nature et le niveau du rsultat
global et ltat patrimonial de lentreprise sur une anne dactivit ou exercice
comptable.
Bien que les dirigeants des entreprises, les associs et certains partenaires aient
besoin de ces informations, les gestionnaires des entreprises ont dautres besoins
en informations. Ainsi en analysant les besoins de gestion de lentreprise, on se
rend compte que lentreprise a aussi besoin :
de gagner de largent pour financer son cycle dexploitation ;
de gagner de largent pour intresser les salaris, distribuer des dividendes,
payer les impts et taxes < ;
de gagner de largent pour investir et saccrotre ;
de gagner de largent pour largir le champ de ses activits et de regagner
davantage dargent.
Dune manire gnrale, le besoin fondamental de lentreprise cest le gain
dargent. Mais ce besoin fondamental correspond rellement la raison
dexistence de lentreprise. On ne cr dentreprises que pour gagner de largent et
senrichir. On dit aussi que ce besoin est la finalit de toute entreprise. Or, pour
gagner de largent lentreprise doit gagner un grand nombre de batailles :
Lentreprise nest pas forcment seule sur le march.
Lentreprise doit satisfaire les attentes des clients.
Le march peut se saturer rapidement.
Lentreprise doit tenir compte du niveau des revenus des clients.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


30
Lentreprise doit tenir compte de lenvironnement social, juridique, conomique<
La GB (ensemble de techniques) se doit daider lentreprise planifier ses actions
de telle manire de raliser un certain chiffre daffaires et un certain gain
dtermins priori, lavance. A partir de ces objectifs, lentreprise doit choisir la
stratgie et la tactique pour y parvenir. Puis, elle doit les dcliner en actions
exprimes en budgets (recettes et dpenses), quantifis et en moyens de contrle
des rsultats.
Dfinitions des concepts de base :
Les auteurs du plan comptable ont dfinis la GB, le budget et le contrle
budgtaire de la manire suivante :
La GESTION BUDGETAIRE est un mode de gestion consistant traduire en
programmes dactions chiffrs les appels budgets les dcisions prises par la
direction avec la participation des responsables .
Le BUDGET est une prvision chiffre de tous les lments correspondant un
programme dtermin .
Le CONTRLE BUDGTAIRE consiste effectuer des comparaisons
systmatiques entre les prvisions budgtaires et les ralisations effectives afin
de :
rechercher la (ou les) cause(s) dcarts ;
informer les diffrents niveaux hirarchiques ;
prendre les mesures correctives ventuellement ncessaires ;
apprcier lactivit des responsables budgtaires .


Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


31
3. Le tableau de bord ou indicateurs de performance :
a. Dfinition :
Le tableau de bord de gestion est un outil d'valuation de l'organisation d'une
entreprise ou d'une institution constitu de plusieurs indicateurs
23
de sa
performance des moments donns ou sur des priodes donnes pour permettre
aux gestionnaires de suivre l'volution des rsultats, les carts par rapport des
valeurs de rfrence (objectifs fixs, normes internes ou externes, rfrences
statistiques) et de prendre connaissance de ltat et de lvolution des systmes
quils pilotent afin de mettre en place des actions correctives.
b. Caractristiques :
Il existe deux types de tableaux de bord :
Destin au reporting : Servant rendre des comptes sur les rsultats obtenus et
dialoguer entre niveaux hirarchiques (et souvent aussi entre fonctions). Il
contient lensemble des indicateurs stratgiques ainsi que les indicateurs
oprationnels les plus pertinents pour apprcier de ladquation de laction
lobjectif stratgique. Cest une vision verticale des rsultats.
Destin au pilotage du service : Permettant de suivre lavancement des plans
daction et les rsultats obtenus par ceux-ci (contribution aux rsultats de lentit).
Ces derniers ont vocation rester en diffusion interne la collectivit. La vision
donne est multidimensionnelle.
Un tableau de bord utile contient gnralement 4 lments essentiels :

23


Un indicateur est un paramtre ou une combinaison de paramtres qui reprsente l'tat ou
l'volution d'un systme, il est choisi en fonction des leviers d'action qui seront utiliss pour prendre
d'ventuelles mesures correctives et donc en fonction de dcisions prendre dans le futur.

Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


32
Un tableau rassemblant les indicateurs pertinents ;
Un graphique pour prsenter linformation la plus reprsentative des
donnes du tableau ;
Un commentaire clair, prcis et concis donnant des indications sur les
actions acheves, en cours, et venir ;
Un encart de rfrences avec les coordonnes de lmetteur et les sources
utilises.














Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


33
Au-del du recours lexpertise dun contrleur de gestion comptent, le succs
dune dmarche de contrle de gestion ncessite quun certain nombre de
conditions soient runies.
Celles-ci sont dordre technique, mais aussi et avant tout dordre politique, en ce
sens quelles dpendent de la volont des dirigeants et de leur capacit mettre en
place une vritable culture de la performance approprie par les diffrents acteurs
de lorganisation.
Malgr cela, la mise en place du contrle de gestion et son application peuvent
poser un certain nombre de difficults.
Chapitre 3 : les conditions et les difficults de la mise
en place dun contrle de gestion
I. Les conditions de succs dune dmarche de
contrle de gestion :
1. Une direction gnrale implique :
La mise en place dun processus de planification et de pilotage des performances
est un changement important. En effet, cela modifie le processus dallocation des
ressources qui est toujours un point sensible, cela amne les responsables
prendre des positions sur ce que sont les priorits de lorganisation, de plus cela
modifie les responsabilits de chacun en mettant en place des lments de
dcentralisation et en demandant des engagements en termes de rsultats.
Un tel changement nest donc possible quavec une volont ferme dune direction
gnrale convaincue des avantages dune telle dmarche :
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


34
capacit mieux sadapter aux besoins des usagers, dgager des ressources qui
pourront tre utilises des nouvelles fins, meilleure anticipation et ractivit,
amlioration du dialogue interne et de la coopration entre les services<
2. Une gestion finalise, des cycles de gestion bien organiss
et des rsultats de gestion sanctionns :
Mais limplication des dirigeants doit tre complte par celle des diffrents
responsables. Comme dans tout changement de systme de management, il sagit
avant tout de changer les comportements : on le voit ici limportance accorder
au dialogue de gestion dans le cadre de runions dlaboration des plans et de
suivi de leur excution ou de leur rorientation, qui amne une volution certaine
dans les relations hirarchiques.
En effet, ces ressources visent tre de vritables lieux dchanges entre les
diffrents responsables de lorganisation pour trouver la meilleure faon de
conduire des changements visant lamlioration des performances. La qualit de
ces changes est un des points cls de leur bon fonctionnement. Elle ncessite en
particulier un calendrier bien choisi (suffisamment prcoce pour laisser du temps
pour les changes et les rflexions stratgiques ; suffisamment tardif pour avoir
des prvisions pertinentes et une information suffisante sur lanne en cours), des
runions bien gres (ordre du jour, dossier prparatoire, discipline de parole,
coute des diffrents points de vue, relev de dcisions<.).
Aussi, limplication des responsables repose sur lintrt quils peuvent voir
mettre en uvre de telles dmarches.
Un des leviers de renforcement de cette implication reste bien videment la
reconnaissance des rsultats de gestion obtenus par chacun. Celle-ci peut
sexprimer utilement de diffrentes faons : politique de rmunration
diffrencie (primes, augmentations<.), promotions au mrite, largissement du
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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champ de responsabilit et des moyens accords, ou toute autre forme de
reconnaissance<
3. Une information de qualit et un contrle interne solide :
La qualit de ces dialogues repose pour une bonne part sur la qualit des
informations permettant de mesurer les rsultats obtenus et atteindre, et
deffectuer les diagnostics des points damlioration.
En effet, lexprience montre que, faute de chiffres fiables, les dialogues de gestion
tournent vite la discussion sur les chiffres ( chacun ayant les siens), au lieu dtre
une discussion ( suivie dactions) sur les actions mener compte tenu de la
situation que lon a diagnostique en sappuyant sur les chiffres fournis par le
contrle de gestion, dans le cadre de rgles de gestion connues, acceptes et
appliques.
Les chiffres produits par les systmes dinformation comptables et oprationnels
doivent donc tre faibles et pertinents, compte tenu des priorits de lorganisation.
Cela implique en particulier un bon niveau de contrle interne, donc des
procdures bien construites, comprises et appliques, garantissant par
construction (sparation de fonctions..) et par vrification une qualit de
production des informations et une matrise des risques pouvant exister sur les
diffrents processus de gestion.
4. Un scnario dintroduction progressif :
Un des scnarios possibles de mise en uvre est de commencer par la mise en
place du systme de suivi : instruments de mesure (tableaux de bord et
comptabilit de gestion) et dynamique danimation de gestion, de suivi rgulier
des rsultats, pour ensuite progresser vers une meilleure finalisation de la gestion
et une adaptation des dmarches dallocation des ressources.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


36
Cela permet en particulier de mettre laccent sur laspect apprentissage, recherche
damlioration rgulire des performances, en valorisant les succs obtenus et en
crant des incitations progresser de faon positive.
24

II. Les Difficults lies la mise en place du contrle
de gestion :
1. Le problme de la comptence du contrleur de gestion :
Le contrleur de gestion doit possder une comptence pluridisciplinaire puisquil
est assimil un gnraliste de lentreprise. Or, comment trouver ce
personnage dot de plusieurs qualits tels que le savoir, le savoir faire, le
dialogue, lesprit de synthse, de coordination ?
2. Le problme du choix des informations pertinentes :
Lvolution rapide de lenvironnement et les mutations sociales profondes
gnrent une importante dinformations qui circulent tant lintrieur qu
lextrieur de lorganisation. Ces informations doivent tre collectes et analyses
dans le but de fournir au dcideur les lments ncessaires une action
stratgique rapide et adapte aux circonstances particulires de lenvironnement.
Cest ainsi que ces informations devront tre tries, rassembles, mises en forme
de manire que le responsable puisse prendre les mesures ncessaires une
rponse rapide face une menace ou anticiper une action. Mais comment peut-on
grer cette avalanche dinformations ? Le risque dinefficacit du contrle de
gestion d lincapacit du contrleur de gestion de grer lingrable menace
la survie mme de lorganisation.


24
Le contrle de gestion dans le secteur public, Ren DEMEESTERE, page 214 et 215
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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3. Linterprtation des fluctuations de performances :
Quels sont les carts qui doivent donner lieu une raction du systme de
contrle ? Il y a l un problme important qui est pos deux niveaux :
Limprcision relative du lien objectifs-performances ;
Linterprtation correcte des carts significatifs.
4. Les difficults du dialogue social :
La ncessit dun bon rseau de communication est admise mais sa mise en
application demeure problmatique. Certes, de nombreux efforts ont port sur la
faon damliorer les motivations du personnel et son adhsion effective aux
objectifs de lorganisation. De mme, les problmes de ngociation et de gestion
des conflits ont connu un certain dveloppement pas moins que la pratique du
dialogue social reste relativement difficile.
5. Le cot et la rentabilit du contrle de gestion :
La mise en place dun systme de contrle de gestion a un cot que lon peut
chiffrer avec une certaine approximation. En revanche, il nen est pas de mme
pour les gains que lon peut en escompter. Il y a l un domaine peu explor
semble-t-il qui mrite de plus amples rflexions. Le gain peut-il mesurer partir
du cot des erreurs de gestion vites, de lamlioration de lefficacit dans la prise
de dcision, du degr de ralisation des objectifs, de lamlioration du climat
social, etc.? On voit quil y a l une notion dautant plus difficile cerner que
certains facteurs ne sont pas mesurables et indpendants et quil est impossible de
comparer ce qui a t fait avec ce qui se serait pass.
25



25
Le contrle de gestion dans les entreprises marocaines, Mohammed LAARIBI, page 48, 49, 50 et 51
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


38
Conclusion
Le contrle de gestion est un systme de pilotage mis en uvre par un responsable
dans son champ dattribution en vue damliorer le rapport entre les moyens
engags et les objectifs fixs par lorganisation.
Il permet de dployer la stratgie de lentreprise en rgles dactions concrtes et de
capitaliser les enseignements de ces actions pour une meilleure rflexion sur les
objectifs futurs.
Ainsi, un systme de pilotage performant dcrit les stratgies long terme, les
objectifs oprationnels mais aussi les moyens de mise en uvre de cette stratgie
pour en faire un objectif quotidien de lensemble.
Et pour mesurer la performance des responsables dans une organisation, un
systme de contrle de gestion doit tre mis en place en vue de fournir les
indicateurs clefs dapprciation de la stratgie.
Cependant, cette volont doit tre accompagne par une identification de
lensemble des tapes quil faut suivre pour russir la mise en place du contrle de
gestion.
Esprant que nous avons bien dcrire dans cette premire partie les oprations
ncessaires la bonne implantation dun systme de contrle de gestion.
Comment peut-on juger limplantation du contrle de gestion dans une
organisation ?
Cest lobjet de notre deuxime partie, que nous consacrons ltude de cas dune
organisation qui possde dun service de contrle de gestion.

Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


39
















Deuxime Partie
Etude de cas
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


40
Introduction
Aujourdhui, les entreprises dploient de nombreux efforts et moyens pour russir
limplantation dun systme de contrle de gestion et la cohrence entre les
diffrents centres de responsabilits existants.
Ce choix est motiv par les bouleversements conomiques et productifs que
connat le march, le dveloppement de la concurrence et la volont de consolider
limage de marque et surtout de la conscience de lavantage concurrentiel.
Ainsi, lanalyse de la structure de lentreprise constitue une phase importante, car
elle permet de dfinir en parallle la structure des outils de contrle : Plan, budget,
suivi budgtaire. Ceci nest pas suffisant pour autant. Il faut que le contenu de ces
outils (tableaux de bord, cots complets, budget, contrle qualit) refltent
correctement la manire dont ils les prennent en pratique.
Il faut vrifier sur le terrain que la dlgation dautorit apparente dans les
organigrammes pour chaque centre de responsabilit est applique et que les
dcisions sont rellement prises par ces centres et la nature de leurs objectifs.
Cette confrontation a pour rle principal de sassurer que les documents de
contrle, tels quils existent, refltent correctement la structure relle de
lentreprise, c'est--dire les dcisions que prend rellement chaque centre de
responsabilits. De mme, il faut que la nature de lobjectif du centre de
responsabilits synthtise correctement sa dlgation dautorit relle.
Et dans le cadre de notre projet de fin dtude, nous avons pu interviewer un
responsable du contrle de gestion de lusine du Centrale Laitire de Sal , sur la
structure de lorganisation, le mode dvaluation des centres de responsabilit
ainsi que les outils prisent en compte par les contrleurs de gestion (Voir annexe 1
et 2). Les rsultats de cet entretien seront prsents dans trois chapitres.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Dans ce chapitre nous allons tenter de donner une petite prsentation sur la
centrale laitire ainsi que le service du contrle de gestion et son positionnement
dans lorganigramme et ses missions.
Chapitre 1. Le contrle de gestion au sein de la centrale
laitire
I. Prsentation gnrale de la CL :
1. Lentreprise en bref :
Socit agro-alimentaire leader dans son domaine, Centrale Laitire est le premier
producteur marocain de lait conditionn et de produits laitiers frais avec un chiffre
daffaire de plus de 5,7 milliards de Dirhams et une force de frappe de distribution
de plus de 600 vhicules couvrant plus de 50000 points de ventes. La production
annuelle est de plus de 547.000 tonnes avec une part de march de plus de 60% en
constante volution.
Cre dans les annes quarante, Centrale Laitire est pionnire de lindustrie
laitire au Maroc. Ds 1953, lentreprise devient partenaire du groupe Danone,
rfrence mondiale avec qui elle partage les savoir-faire. Centrale Laitire devient
filiale en 1981 du Groupe ONA, bnficiant de lexpertise, des synergies et du
rseau de comptences du premier groupe priv marocain.
Le capital de Centrale Laitire est compos de deux principaux actionnaires : la
SNI ainsi que le Groupe Danone. Les autres actions sont rparties entre
investisseurs institutionnels et autres porteurs (Voir annexe3).
2. Organigramme :
Lorganigramme gnral de la Centrale laitire est compos de 10 directions : la
Direction Gnrale, la Direction Financire et du Contrle de Gestion, la Direction
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


42
des Achats et de la Production Laitire, la Direction de la Qualit Totale et de
Recherche et Dveloppement, la Direction Commerciale, la Direction Marketing,
la Direction des Ressources Humaines, la Direction Organisation et Systmes
dInformation, La Direction Supply Chain, la Direction Industriel et La Direction
des Affaires Gnrales.
Le comit de direction est compos de 11 membres reprsentant les diffrentes
Directions du groupe Centrale Laitire (filiales comprises). Le conseil
dadministration comprend un Prsident Directeur Gnral et 8 administrateurs.
Les deux entits sont prsides par M. DRISS TRAKI Prsident Directeur Gnral
du groupe Centrale Laitire.
II. Le service du contrle de gestion :
La Direction Financire et de Contrle de Gestion (DFCG) se dcompose en
quatre dpartements : comptabilit et trsorerie, audit interne, comptabilit
analytique et Contrle de Gestion (CG).
1. Prsentation de lorganisation du service du contrle de
gestion :
Le dpartement Contrle de Gestion de la Centrale Laitire est structur de
manire rpondre ces diffrentes missions qui se traduisent dans le quotidien
par un suivi budgtaire des diffrentes activits, des reportings mensuels
dactivit et de gestion adresss aux principaux actionnaires (groupe ONA et
groupe Danone), des rapports dactivits regroupant des tableaux de bord destins
aux diffrentes directions et la direction gnrale.


Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


43
2. Missions et rle du service du contrle de gestion :
Bien que les objectifs et tableaux de bord labors par les diffrents contrleurs de
gestion varient selon les activits gres, les missions principales sont identiques
pour lensemble. Il sagit de :
La collecte des informations des oprateurs travers les rapports dactivits
ce qui suppose un travail dassistance et de conseil au pralable ;
La fiabilisation des donnes communiques pour une bonne
comprhension de lactivit et une meilleure analyse des carts ;
Le calcul des effets pour lapprciation des carts ;
Llaboration des rapports dactivit et diffusion aux directions concernes
et la direction gnrale ;
La participation llaboration du plan stratgique ;
Le suivi budgtaire.

A la centrale laitire le contrle de gestion est destin accrotre la motivation de
ses ressources humaines. Ils sont considrs comme le principal facteur de ses
richesses. Dans ce cadre, elle adopte une politique dorientations des ressources
humaines vers plus de responsabilisation, grce la valorisation des comptences
de chacun. Dans ce mme objectif, leffort de formation sintensifie, associ des
mthodes avances dvaluation, afin que chaque collaborateur soit acteur de son
propre dveloppement.




Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


44
Nous tenons signaler que ce chapitre sera consacr la prsentation des tapes
suivies par la centrale laitire lors de limplantation du contrle de gestion.
Chapitre 2. Les tapes de limplantation du systme
de contrle de gestion auprs de la CL
I. Planification :
La Centrale laitire a dcid dimplanter le systme de CG afin de raliser certains
objectifs.
En effet lvaluation des performances de chaque centre de responsabilit diffre
selon les activits de ce dernier. Aussi, le traitement de linformation se fait par
des contrleurs de gestion comptents qui analysent les points forts et les points
faibles des services selon leur mission, leur objectif et les lments dont ils ont
rellement la matrise.
Le contrle de gestion permet la CL de raliser les objectifs suivants :
Au niveau de la gestion des matires : lentreprise intrt de raliser un
bon contrle de la consommation des matires premires et emballages afin
de faire le rapprochement entre consommations globales et produits finis,
ainsi que la validation de ces derniers pour faciliter leur comptabilisation.
Au niveau de la production : La CL vise amliorer la qualit de ses
produits afin de conserver sa clientle et dattirer les clients de la
concurrence.
Au niveau commercial : la socit ambitionne damliorer sa performance
commerciale de faon rgulire et dtre capable dutiliser ses ressources
avec une certaine efficacit.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


45
Au niveau du marketing : La CL vise bien tudier la rentabilit des
nouveaux projets et dlargir sa part de march par le recours linnovation
et la crativit.
En bref, la CL a implant le systme du contrle de gestion afin damliorer les
tches excutes par ses diffrents services, ainsi que le laugmentation du
rendement de ces derniers.
Et pour raliser les objectifs de son budget gnral, la CL coordonne les efforts de
tous les responsables. Cela suppose une attribution de responsabilit aux cadres
qui sont comptables de leurs actes quand ils planifient et dirigent les ressources
humaines et matrielles. Ainsi, les budgets sont destins aider les responsables
raliser leurs objectifs propres et, par voie de consquence, contribuer la
ralisation des objectifs de lorganisation.
II. la structuration des la structure de la CL en des
centres de responsabilits :
Dans les grandes entits, il est ncessaire de scinder lactivit en sous-ensembles
dotes dune autorit pour grer des moyens humains, matriels et financiers dans
la limite dobjectifs prdfinis aprs ngociation avec la hirarchie.
Les responsables oprationnels disposent dune certaine autonomie de gestion et
sont valus sur leur capacit respecter les objectifs fixs.
Afin de limiter les risques de conflits internes, le contrle de gestion doit
dterminer les facteurs permettant de :
respecter lefficacit de lentit ;
matriser lvaluation de lefficience de chaque centre ;
respecter lautonomie du responsable de lunit.

Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


46
Cest dans ce sens que le contrle de gestion dcompose la Centrale Laitire en des
centres de responsabilit en fonction des missions confies afin de faciliter le suivi
de lactivit de chaque responsable et de juger sa performance. Et dans ce sens, on
distingue :
Les centres de cot ;
Les centres de revenu ;
Les centres de profit ;
Les centres dinvestissement.
Aprs la distinction des diffrents centres de responsabilit dans la centrale
laitire, il est donc indispensable que les caractristiques, les critres et
indicateurs, les missions et le niveau dans la structure de chacun de ces centres
soient identifi. Cest ce que nous va prsenter le tableau suivant :

Nature du
centre de
Responsab
ilit

Caractristiques


Critres et
indicateurs


Missions


Niveaux dans la
structure






Centre de
cots

Activit au
moindre Cot ;

Respecter la
qualit et les
dlais ;

Atteindre un
niveau de
production au cot
minimal.

Quantit ;
produite

Cot du produit ;

Qualit ;

Dlai.




Production ;

Fabrication.



Usine ;

Magasin de
stockage ou
dpt.




Dgager un
Marge ;
Efficience des




Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


47


Centre de
profit

rsultat maximal
compte tenu dun
certain nombre
dobjectifs
qualitatifs.
moyens utiliss ;

Qualit ;
Respect des
dlais.



Rsultat.



Usine.







Les centres
de revenus

Maximiser les
recettes ou le CA ;
Contrler les couts
commerciaux
compte tenu
dobjectifs
complmentaires ;

Minimiser les frais
de distribution.


Montant et
structure du
chiffre daffaires ;

Cots
spcifiques ;

Dlai de
livraison.





Vente ou chiffre
daffaires ;





Services
commerciaux.





Centre
dinvestiss
ement ou
de
rentabilit

Responsabilit
globale de la
rentabilit des
moyens financiers ;

Responsabilit des
cots lis la
capacit ;

Maximiser le taux
de rentabilit du
capital.

Vision globale de
lefficience ;

Cot du
gaspillage ;

Cot de la sous
activit.






Rentabilit des
capitaux investis.






Filiales.

Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


48
III. Lchange entre les centres de responsabilit : Le
prix de cession interne :
Dans les organisations dcentralises, chaque division se comporte comme une
entit autonome, dans ce contexte, le systme de contrle de gestion utilise
souvent des prix de cession interne pour coordonner les divisions et valuer leurs
rsultats.
Le prix de cession interne cre un chiffre daffaires pour la division fournisseur et
un cot dachat pour la division cliente. Ce chiffre daffaires et ce cot dachat
interviennent dans le calcul des rsultats dexploitation respectifs des deux
divisions qui servent valuer la performance de chacune des divisions.
Etant une entreprise qui nadopte pas un systme de prix de cession interne, la
centrale laitire doit effectuer toute une tude avant de slectionner la mthode
pertinente pour fixer les prix de cession interne.
En principe, la mthode choisie doit tre telle que chaque responsable dune
division prenne les dcisions optimales pour lensemble de lorganisation.
Comme dans tous les systmes de contrle de gestion, les prix de cession interne
doivent contribuer lapplication de la stratgie de lorganisation et la
ralisation de ses objectifs. Ils doivent aussi tre adapts la structure de
lorganisation, en favorisant notamment la convergence des intrts et en incitant
leffort. Les divisions fournisseur sont incites comprimer le cot des produits
quelles fournissent et les divisions clients acqurir et utiliser ces produits avec
efficience.
IV. Le suivi du contrle de gestion :
Le suivi du systme de contrle de gestion mise en place au sein du centre de
laitire se justifie par diverses raisons, notamment :

Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


49
Exigence des deux principaux actionnaires (ONA et DANONE) en termes de
dlais de prsentation des reporting ;
Conscience du top management et du management intermdiaire de
limportance du contrle de gestion dans la gestion globale du groupe et de
ses centres oprationnels ;
Exigences du march marocain de la production laitire (concurrence,
technologie..) ncessitant une ractivit immdiate et donc un outil de
dcision efficace ;
Croissance des activits et des performances des deux filiales (Pingouin et
F.D.D) et le dsir de cration de nouvelles filiales ;
Engagement dun important programme dinvestissement ncessitant un
suivi particulier (calcul de rentabilit, choix dinvestissement, etc.);
Importance du travail des contrleurs de gestion dans la dtermination des
cots et des marges (le dveloppement de nouveaux outils informatiques
rpondant aux besoins du service, la mise en place des programmes de
formation et la cration de nouveaux postes).








Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


50
Maintenant, on va effectuer une vision gnrale sur les outils de contrle de
gestion utiliss par la CL.
Chapitre 3. Les outils de contrle de gestion utiliss
par la CL
I. Les cots complets :
La mthode utilise par la centrale laitire cest celle quest base sur le cot
complet cest--dire elle est base sur lensemble des cots intervenant dans le
processus de fabrication de la socit (le cot dachat, de production, de revient, les
autres frais gnraux. Le systme appuie donc sur un calcul par tape (stade) de
fabrication qui doit respecter la ralit du processus de production de la socit.
Les charges sont affectes aux produits travers des clefs de rpartitions bien
dfinis aprs une premire rpartition par sections analytiques opre
automatiquement lors des saisies au niveau dANAEL
26
.
Nanmoins, certaines charges, sont traites par nature et non en fonction de leur
appartenance aux diffrents stades de fabrication et donc par destination. Il sagit
de charges qui dversent dans les diffrentes sections commerciale, industrielle et
autres et qui sont affectes aux frais gnraux et rparties en consquence au
prorata du Chiffre daffaires des produits (ex : les frais postaux engages par les
usines ou les agences commerciales, les fournitures de bureaux).
A lissue de la rpartition des charges et avant de procder au calcul des marges
par produit, un bouclage est opr entre les donnes exploites par le contrle de
gestion et celles fournies par le rapport comptable.
Le systme actuel de calcul de cot de la Centrale laitire montre bien quil sagit
dun systme de calcul de cot de production. Mais, la dcomposition du cot de

26
Un logiciel utilis par le service comptable de la socit pour la tenue de comptabilit gnrale et
analytique.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


51
revient renseigne sur la prpondrance des cots indirects et donc la frquence des
clefs de rpartition qui faussent lapprciation des cots rels et impactent, en
consquence, les prises de dcision.
II. Les tableaux de bord de la CL :
Le contrle de gestion centrale laitire traite une masse importante dinformation,
traduite, mensuellement, et selon les urgences, en indicateurs pertinents et
communiques via des tableaux de bord pour permettre d'analyser les situations,
d'anticiper les volutions et de ragir dans des dlais brefs.
Ainsi, on distingue les reportings dactivit destins aux oprationnels et les
reportings de rsultats adresss la hirarchie et aux actionnaires ONA et
DANONE.
1. Les reportings dactivit :
Pour le pilotage des diffrentes activits, des tableaux de bords sont labors
mensuellement par les contrleurs de gestion Centrale laitire. Ceci via des
indicateurs globaux et/ ou spcifiques (de suivi ou de rsultat), des comptes
dexploitation.
a. Lactivit logistique :
Les indicateurs globaux : Concernent les diffrentes sections analytiques qui
composent lactivit : Tel que le cot des voitures lgres rapport au kilomtrage
parcouru.
Les indicateurs spcifiques : Permettent lapprciation des indicateurs globaux et
font partie de leur base de calcul. Citons comme exemple le cot kilomtrique des
consommations gasoil.
Les comptes dexploitation :
Un compte dexploitation est produit par section analytique avec les diffrentes
variations par rapport aux standards pour informer sur les diffrents cots (Voir
annexe 4).
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


52
b. Lactivit production laitire :
Les indicateurs globaux : On cite principalement: Le prix de revient du lait et taux
de matire grasse et le litrage collect par rapport aux objectifs de collecte.
Les indicateurs spcifiques : On relve essentiellement : Ecart Annonc/Reu
matire grasse et le litrage ramass par rapport au kilomtrage parcouru.
Les comptes dexploitation :
Un compte dexploitation est produit par zone de collecte. Il inclut les cots de la
logistique relative aux activits Ramassage et Convoyage lait (Voir annexe5).
c. Lactivit industrielle :
Les indicateurs globaux : Parmi les plus significatifs : Le cot contrlable par
usine.
Les indicateurs spcifiques : On retient : Le cot dh/t des consommations nergie
et le taux de rendement par usine.
Les comptes dexploitation :
Un tat rcapitulatif de diffrentes charges constituant le cot contrlable est
labor au niveau du contrle de gestion CL (Voir annexe 6).
d. Lactivit commerciale
Les indicateurs globaux : Concernent : Le taux de croissance du CA ; le cot
commercial dh/t <
Les indicateurs spcifiques : On retient : Le cot dh/t de la distribution et la remise
et ristournes rapportes au CA.
Les comptes dexploitation :
Renseigne sur la contribution par agence en reprenant le CA NET ainsi que les
diffrentes charges constituant le cot commercial (Voir annexe 5).
2. Les reportings de rsultats :
Ayant pour principaux actionnaires, les groupe ONA et DANONE, la CL produit
de manires priodiques des reportings permettant dinformer sur lvolution de
son activit entre rel, budget et exercice antrieur, Cest ainsi que :
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Un rapport dactivit : renseignant sur lvolution du Chiffre
daffaires par produits et segments est labor le 07 de chaque mois
en destination des deux partenaires.
Un reporting de gestion : rassemblant compte de produits et de
charges (CPC), contributions par segments, frais gnraux et autres
charges externes est produit le 17 de chaque mois en direction du
Holding ONA ;
Une analyse de rsultat (AR) : tat regroupant les diffrentes
contributions, frais gnraux et rsultats est envoy trimestriellement
au groupe Danone.
Les tableaux de bord exigs par la hirarchie comportent les indicateurs cits ci-
dessous :
Chiffre daffaires Lait ;
Rsultat dexploitation, financier, courant, avant impt et net
Evolution des investissements engags
Evolution des effectifs
Evolution des Autres charges externes
Capacit dautofinancement (CAF) :
CAF= Rsultat Net + Dotations- Reprises +VNA damortissements
Besoins en fonds de roulement (BFR) :
BFR= actif circulant passif circulant
Trsorerie nette
Trsorerie nette = Fond de roulement (capitaux permanents -actif immobilis)
Besoin en Fond de roulement).
Rsultat Oprationnel Net (RON)
RON/CA
Excdent Brut dExploitation (EBE) :
EBE =Valeur ajoute - Impt et taxes - Charges de personnel
O Valeur ajoute = Marge brute +production consommation
Capitaux dexploitation employs (CEE) :
CEE = Actif immobilis + BFR
Rentabilit des capitaux employs (RCE) :
RCE = RON/CEE

Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Chapitre 4 : Synthse du processus de la mise en place
du CG au sein de la Centrale Laitire
La mise en place dun systme de contrle de gestion au sein de la CL nest pas un
choix au hasard, il sagit dune tude bien dfinie dun ensemble dobjectifs
atteindre que ce soit dans le long ou le court terme.
Ainsi, les principaux objectifs de la Centrale Laitire peuvent tre rsums comme
suit :
Augmenter la rentabilit de lentreprise ;
Avoir une bonne position dans le march de lagroalimentaire ;
Le contrle de la qualit des produits ;
La scurit des produits alimentaires commercialiss ;
La satisfaction des clients en termes de qualit et de quantit.
Et pour raliser ces objectifs la Centrale Laitire a dabord mis en place une
Direction Financire et de Contrle de Gestion qui se charge de la conception et
ladministration des mthodes comptables et financires, llaboration des tats
financiers et la vrification des comptes et procdures en vigueur, le contrle
interne, le calcul du cot de revient, la dtermination des marges, le suivi
budgtaire et ltablissement des rapports dexploitation.
tant donn la taille de lentreprise, une rorganisation en en centres et sous
centres de responsabilit tait indispensable afin de mesurer la performance de
chaque responsable.
La Centrale Laitire a respect toutes les tapes pour implanter le systme de
contrle de gestion, en commenant par une tude de lenvironnement intrieur et
extrieur et du secteur dactivit pour fixer ses objectifs. Lorganisation a pass par
la suite au diagnostic de sa structure en vue didentifier les centres de
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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responsabilits ncessaires (centre de cot, de profit, de revenu ou
dinvestissement)
1. Aux centres de cots , est assigne la mission de raliser la production et la
commercialisation aux moindres cots assorties de la meilleure qualit
possible et dans un temps imparti.
La mesure de la performance est ralise par plusieurs units de mesure :
Cot : cot de production, niveau de stock
Dlai : temps de raction une commande
Qualit : taux de dfaut, taux de rebut, taux danomalie, taux de
panne.

2. Aux centres de revenus, lobjectif de maximiser le chiffre daffaires par le
dveloppement de vente des diffrents produits.
3. Aux centres de profit, la mission de dgager la marge maximale par la
maximalisation des produits et la minimalisation des cots leur est
assigne.
Les critres de performance sont divers et varis : par exemple le rsultat net et le
taux de marge par rapport au chiffre daffaires.
4. Aux centre dinvestissement, il est confie la mission de dgager la
meilleure rentabilit des investissements et des capitaux investis (fonds
propres et dettes financires).Ils doivent assurer loptimisation des
investissements et de leur financement.
Les critres de performances portent sur les rendements des actifs, le taux de
rentabilit, la valeur actuelle nette des flux, les ratios de rentabilit, le ratio
dendettement<
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


56
On peut donc constater que la structure de responsabilit, dans loptique du
contrle de gestion, que la Centrale Laitire a mis en place et la dfinition des
indicateurs de suivi et dvaluation des activits et des missions de chaque
centre, facilite la tche de ses contrleurs de gestion dans lapplication des outils
de contrle aux procdures de son systme de production.
Pour prsenter une petite interprtation sur les outils de CG de la Centrale
Laitire, on peut dire :
Les cots complets : La Centrale Laitire fait aujourdhui face de nouveaux
dfis (challenges) de part son souci de cration de la valeur, de progrs
technologique, de diversification et diffrenciation face une concurrence
de plus en plus acharne. Ce qui a favoris lapparence de nouvelles
fonctions autre que la production telles que la Recherche et dveloppement,
la logistique, les ressources humaines, la qualit<De ce fait il tait
indispensable de migrer vers une nouvelle mthode de calcul qui sera en
mesure de rpondre la question dapprciation de la valeur de la socit et
doffrir les lments ncessaires pour le pilotage du couple valeur-cot.

Les tableaux de bord : Daprs la prsentation quon a effectue, on constate
que la Centrale Laitire oriente toutes ses stratgies vers la consolidation de
sa position de leader tout en gardant un il sur les indicateurs financiers,
sur la performance conomique.
Ainsi, on remarque travers cette prsentation des tableaux de bord de la
Centrale Laitire la prminence du caractre financier. Toutefois, si les
donnes financires sont pertinentes et indispensables aux niveaux
hirarchiques les plus levs (direction gnrale), elles prsentent peu
d'utilit au niveau oprationnel qui doit disposer d'indicateurs davantage
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


57
orients vers le pilotage des activits spcifiques chacun des centres
concerns (quantits produites, dlais, qualit, etc.).
Donc, la Centrale Laitire a besoin daccomplir de grands efforts en matire
de construction des tableaux de bord plus adapts aux nouveaux besoins de
lenvironnement de production et de ceux de son actionnariat et
collaborateurs.
Il faut quelle assure la dclinaison de ces orientations stratgiques tous
ces niveaux en identifiant les initiatives stratgiques et oprationnelles
(liens entre objectifs individuels de chacun des collaborateurs et objectifs
stratgiques de la CL) et en priorisant les objectifs lis lamlioration des
performances conomiques (rentabilit) et commerciales (parts de marchs).
Lobjectif est aussi consistera redfinir de nouveaux indicateurs de suivi-
valuation qui require ladhsion de lquipe dirigeante et des salaris.
Le contrle qualit : Cest grce sa position de leader et son management
qui est dtermin pour faire de lentreprise la locomotive du secteur en se
basant sur sa capacit dinnovation et la qualit de ses produits que la
Centrale Laitire est de plus en plus convaincue de limportance du contrle
de la qualit de ses produits et cela peut tre confirm par :
les units de production de Centrale Laitire qui tmoignent dune
anne lautre de leur suprmatie continentale en matire de qualit,
dhygine alimentaire et de traabilit, en dcrochant les meilleurs
labels mais aussi et surtout en renouvelant rgulirement leurs
certifications avec des scores dexcellence ;
Linvestissement continu de la Centrale Laitire pour le
renforcement des capacits de collecte, le dveloppement et la
modernisation de loutil de production et le renforcement du rseau
de distribution. Cette approche qui lui permet dalimenter le march
dans les meilleures conditions et damliorer sans cesse le service au
client ;
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Le programme IMTIYAZ lanc par Centrale Laitire pour la
sensibilisation des points de vente traditionnels limpratif du
respect de la chane de froid sinscrit dans cette dmarche.


REMARQUE :
Il est noter que nous navons pas pu accder toutes les informations
pertinentes sur les stratgies de la Centrale Laitire du fait du refus
des responsables qui considrent que la communication de plus
dinformations est de nature nuire aux intrts de la socit bien
quils ont t trs sensibles notre objectif.










Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Conclusion
Dans le cadre de limplantation du service de contrle de gestion au sein de la
Centrale Laitire, la traduction de lensemble du processus fait partie dun
programme de changement, impos par les volutions conomiques, les alas de
lenvironnement de lentreprise et motiv par la volont de crer un meilleur
avenir pour les diffrents intervenants dans lentreprise.
Notre tude sur la centrale laitire, nous a permis de constater que le contrle de
gestion constitue un nouveau systme de management qui privilgie la
communication et la responsabilisation et favorise lapprentissage collectif dans
une ambiance saine.
Ainsi, la russite du processus de la mise en uvre du contrle de gestion au sein
de la dite entreprise se manifeste par llaboration de ce dernier par des
contrleurs de gestion comptents qui respectant les interactions et liaisons
possibles et les objectifs stratgiques globaux.
Toutefois, le dveloppement technologique impose lentreprise dtre prtes
tout moment pour identifier les points cls du secteur afin dorienter sa stratgie
selon la fluctuation de ses derniers.
Cette connaissance gnrale du secteur permet dadopter la bonne stratgie qui
doit intgrer dans les diffrents outils de gestion.
Il tait donc ncessaire de mettre en place des outils qui dcoulent de la vision et
de la stratgie de lentreprise et qui ressemblent lensemble des indicateurs
stratgiques.
Pour cela, on peut dire que les outils de contrle de gestion utiliss par la centrale
laitire ne sont consacrs quau calcul de la rentabilit financire, en ngligent les
indicateurs non financiers qui attire lattention des managers et des salaris sur les
facteurs censs gnrer des avances importantes dans la performance tels que :
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


60
Les indicateurs relatifs la satisfaction du personnel :
A travers la motivation et ladhsion aux valeurs du groupe :
Enqute auprs du personnel
Taux dabsentisme
Actions sociales
Les indicateurs relatifs au dveloppement des comptences et amlioration du
professionnalisme :
Il est question dapprcier :
Le taux danciennet moyenne
Le nombre des formations dispenses.

















Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


61
Conclusion gnrale
Aujourdhui, nous vivons une priode de transition, voire de mutation qui,
certains gards, prend une allure de bouleversement, et touche tous les domaines
de la pense.
Et la question qui se pose : Lentreprise doit-elle tre dote de nouveaux outils qui
permettent de la grer avec une certaine assurance en rduisant au maximum le
risque ?
Pour rpondre cette question, on peut dire que lessentiel vient dtre dcrit et
ltude de cas pratique a t expose dans ce sens. Et que parmi les outils qui
semblent incontournables pour mieux piloter lentreprise, on a cit le contrle de
gestion.
Mais lefficacit du contrle de gestion dpend galement du processus de sa mise
en place, c'est--dire de limportance accorde sa dmarche.
Si la dmarche ne permet pas de rpondre favorablement la structure et
lenvironnement de lentreprise, cette dernire peut se trouver place devant des
difficults qui la remettent en cause totalement.
Donc, lobjet de notre premire partie thorique tait de traiter les diffrentes
tapes que lorganisation doit adopter afin de mettre en place le processus du
contrle de gestion.
Pour cela, il est ncessaire pour lentreprise de vrifier si le contrle de gestion est :
Adapt la structure de lorganisation et au domaine de responsabilit
de chacun des dcideurs ;
Aligns troitement sur la stratgie et les objectifs de lorganisation,
ainsi que sa culture, ses valeurs et lengagement rciproque de chacun
des membres de lorganisation.
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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Il faut galement vrifier la structure des centres de responsabilit et sur laquelle
le contrleur de gestion va calquer lorganisation des outils de contrle.
Il est donc indispensable didentifier les centres de responsabilits :
Lesquels existent (centre de cot, de revenus, de profit ou
dinvestissement) ?
Quelle est leur zone de comptence, leur mission ?
Quelle est leur dlgation dautorit, les dcisions de leur ressort ?
Quels sont les moyens dont ils disposent, en hommes, en matriel et
quipement, en argent (capacit engager des dpenses) ?
Ensuite il faut passer ltude des outils de contrle de gestion, qui doivent tre :
En cohrence avec la structure et le mode de fonctionnement de
lentreprise.
Efficace et souples face aux changements et supportables financirement
par rapport aux rsultats conomiques de lentreprise.
Savoir le degr du respect de lensemble de ces tapes et la suivie de la dmarche
dans lentreprise parait ncessaire traiter dans notre projet. Ctait lobjet de
notre deuxime partie pratique.
Cependant, le succs de la dmarche ne va pas de soi : Cela ncessite une expertise
mtier qui est assure par le contrleur de gestion.
Donc quel profil les contrleurs de gestion devraient avoir pour aider au mieux
lentreprise dans sa situation conomique ? Quelles devraient tre leurs relations
avec les oprationnels ? Et quelle est limage que les responsables oprationnelles
doivent formaliss sur les contrleurs de gestion ?
Aprs avoir rappel les principales conclusions de notre travail, nous nous
permettons de conclure en suggrant aux tudiants de lanne prochaine de
loption Fiscalit, Comptabilit et Finance de poursuivre notre travail et
Le processus dun systme de contrle de gestion 2010/2011


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dappliquer le processus de la mise en place du contrle de gestion au sein de
lEcole Suprieur de Technologie de Sal afin de mesurer la performance de la
responsabilit de chaque dpartement, damliorer la prise de dcision et la
qualit de la formation.

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