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Contabilidade Internacional Profa. Ana Cristina Pereira

AULA 02: CPC 00 R1 Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de
Relatrio Contbil-Financeiro
Correlacionado s Normas Internacionais de Contabilidade The Conceptual Framework for Financial
Reporting (IASB BV 2011 Blue Book)

1. Introduo

O International Accounting Standards Board IASB est em pleno processo de atualizao de sua Estrutura
Conceitual. O projeto dessa Estrutura Conceitual est sendo conduzido em fases. medida que um captulo
finalizado, itens da Estrutura Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis,
que foi emitida em 1989, vo sendo substitudos. Quando o projeto da Estrutura Conceitual for finalizado, o
IASB ter um nico documento, completo e abrangente, denominado Estrutura Conceitual para Elaborao
e Divulgao de Relatrio Contbil-Financeiro (The Conceptual Framework for Financial Reporting).

Em face da edio do Pronunciamento Conceitual Bsico (R1) pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis
(CPC), o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a Resoluo n. 1.374/11, dando nova redao NBC TG
ESTRUTURA CONCEITUAL Estrutura Conceitual para Elaborao e Divulgao de Relatrio Contbil-
Financeiro. Tal Resoluo entrou em vigor na data de sua publicao, aplicando-se aos exerccios iniciados a
partir de 1 de janeiro de 2011.

A Estrutura Conceitual trata:
(a) elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro;
(b) qualidade da informao contbil-financeira til;
(c) definio, reconhecimento e mensurao dos elementos que compem as demonstraes contbeis; e
(d) conceitos de capital e sua respectiva manuteno.










2. Objetivo do Relatrio Contbil-financeiro de propsito geral

A definio do objetivo do relatrio contbil-financeiro de propsito geral a parte mais importante da
estrutura conceitual, pois ele quem baliza como essa informao deve ser gerada. Assim, as qualidades da
informao contbil-financeira so definidas para se atingir o objetivo definido, os elementos das
demonstraes e seus reconhecimentos e mensuraes so feitos para se atingir esse objetivo, e todas as
normas especficas tambm devem estar voltadas para o atingimento desse objetivo estabelecido.

A Estrutura Conceitual no um pronunciamento que define
normas para nenhuma questo especfica de mensurao ou
divulgao. Nesse sentido, nada contido na Estrutura Conceitual
substitui qualquer pronunciamento especfico. importante
ressaltar que nos casos em que houver um conflito entre a
Estrutura Conceitual e uma IFRS especfica, essa ltima deve
prevalecer sobre os requisitos da Estrutura Conceitual.
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O objetivo do relatrio contbil-financeiro de propsito geral fornecer informaes contbil-financeiras
acerca da entidade que reporta essa informao (reporting entity) que sejam teis a investidores existentes
e em potencial, a credores por emprstimos e a outros credores, quando da tomada deciso ligada ao
fornecimento de recursos para a entidade.








Basicamente, os investidores necessitam tomar deciso sobre a compra, venda ou manuteno de
investimentos, e os credores precisam decidir se daro crdito ou no para a entidade que reporta. Para
tanto, necessitam de avaliar a capacidade de essa entidade gerar fluxos de caixa futuros, e suas incertezas,
para suas tomadas de deciso. Portanto, devem os relatrios contbil-financeiros de propsito geral
auxiliar os usurios nas suas previses sobre a gerao futura de fluxos de caixa da entidade que reporta.
Veja-se que no objetivo prover a capacidade de gerao de fluxos de caixa, mas sim dar informaes que
sirvam de inputs nos modelos decisrios dos usurios ao realizarem as suas previses individuais.

Alm disso, os relatrios contbil-financeiros tambm tm como objetivo apresentar o quo eficiente e
efetiva a administrao da entidade (e seu conselho de administrao) tm cumprido com suas
responsabilidades, no uso dos recursos.

Entretanto, relatrios contbil-financeiros de propsito geral no atendem e no podem atender a todas as
informaes de que os usurios necessitam. Por isso devem ser consideradas informaes pertinentes de
outras fontes, como, por exemplo, condies econmicas gerais, cenrio poltico, perspectivas e
panoramas tanto para a indstria quanto para a entidade.

3. Informao acerca dos recursos econmicos da entidade que reporta a informao, reivindicaes e
mudanas nos recursos e reivindicaes

Os relatrios contbil-financeiros devem fornecer informaes tanto da posio patrimonial e financeira
das empresas quanto sobre os efeitos de transaes e outros eventos que alterem estas posies. Tais
informaes so primordiais para a tomada de decises ligadas ao fornecimento de recursos para a
entidade, pois so teis para a previso de gerao de fluxos de caixa futuro.

3.1. Recursos econmicos e reivindicaes
importante que os usurios tenham acesso a informao sobre a natureza e os montantes dos recursos
econmicos e das reivindicaes da entidade que reporta a informao. Essas informaes permitem
identificar a fraqueza e o vigor financeiro da entidade, assim como suas necessidades de financiamento,
liquidez e solvncia.

3.2. Mudanas nos recursos econmicos e reivindicaes
Mudanas nos recursos econmicos e reivindicaes da entidade resultam da performance financeira da
entidade e de outros eventos ou transaes, como, por exemplo, a emisso de ttulos patrimoniais ou de
dvida. Para poder avaliar adequadamente as perspectivas de fluxos de caixa futuros os usurios precisam
estar aptos a distinguir a natureza dessas mudanas. Informaes sobre a performance financeira da
entidade auxiliam os usurios a compreender o retorno que a entidade produz (ou produzir) sobre os seus
recursos econmicos. Essa informao, por sua vez, serve como indicativo de quo diligente a
administrao tem sido no desempenho de suas responsabilidades para tornar eficiente e eficaz o uso dos
recursos disponveis.
A estrutura conceitual define o foco das demonstraes elaboradas
com base nas normas emanadas do IFRS para investidores e
credores. Outros tipos de usurios, apesar de poderem se utilizar
dessas informaes, no constituem seu foco especfico.
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Veja-se, ento, que a estrutura patrimonial e suas alteraes so relevantes no somente para a previso
de fluxos de caixa futuro, mas tambm para a avaliao do desempenho passado da administrao da
entidade.

3.3. Performance financeira refletida pelo regime de competncia











O regime de competncia proporciona uma viso clara dos efeitos que as transaes e circunstncias tm
sobre os recursos econmicos da entidade, nos perodos em que esses efeitos so produzidos, mesmo que
os recebimentos e pagamentos referentes ocorram em perodos distintos. Esse regime fornece uma base
de avaliao da performance passada e permite a previso da performance futura da entidade melhores do
que aquelas informaes puramente baseadas em recebimentos e pagamentos em caixa ao longo desse
mesmo perodo.

Sem a adoo do regime de competncia praticamente impossvel verificar a capacidade de gerao
futura de caixa.

Vejamos um simples exemplo: se uma entidade qualquer adquire um estoque a vista por $ 1.000, e o vende
por $ 1.200, a prazo, em 12 vezes, recebendo somente a primeira parcela, a informao de recebimentos e
pagamentos, isoladamente, ir demonstrar que a empresa pagou $ 1.000 por um estoque e recebeu $ 100.
No h nenhuma informao sobre o lucro da transao nem sobre se h algo mais a receber ou a pagar.
No h como se prever o fluxo de caixa total futuro que ir ocorrer somente com base nessas informaes.
Todavia, a informao por competncia ir demonstrar um custo do produto de $ 1.000, uma venda por $
1.200 e um contas a receber de $ 1.100. Portanto, h, com base nessas informaes, a possibilidade de se
verificar que a transao de venda foi realizada com um lucro de $ 200, ainda no integralmente realizado
em caixa, e que ir ser recebido $ 1.100 adicionais pela venda realizada. Esse simples exemplo permite
entender a razo pela qual o regime de competncia fundamental para se atingir os objetivos dos
relatrios contbil-financeiros de propsito geral de fornecer informaes que sejam teis para a previso
de fluxos de caixa futuro.

3.4. Performance financeira refletida pelos fluxos de caixa passados
Informaes sobre os fluxos de caixa passados tambm ajudam os usurios a avaliar a capacidade da
entidade gerar fluxos de caixa lquidos.

Elas indicam como a entidade obtm e despende caixa, incluindo informaes sobre seus emprstimos e
resgate de ttulos de dvida, dividendos em caixa e outras distribuies para seus investidores. Ou seja, elas
auxiliam na compreenso e avaliao das atividades de financiamento e investimento, sua liquidez e
solvncia e na interpretao de outras informaes acerca de sua performance financeira.

Assim, ao se entender como ocorre os fluxos de recursos de uma entidade atravs da observao do
passado possvel realizar previses de comportamentos futuros.

As demonstraes contbeis preparadas pelo regime de
competncia informam aos usurios no somente sobre transaes
passadas envolvendo o pagamento e recebimento de caixa ou
outros recursos financeiros, mas tambm sobre obrigaes de
pagamento no futuro e sobre recursos que sero recebidos no
futuro. Dessa forma, apresentam informaes sobre transaes
passadas e outros eventos que sejam as mais teis aos usurios na
tomada de decises econmica. (FIPECAFI, 2010, p. 37).
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4. Caractersticas Qualitativas da Informao Contbil Financeira til








Para que as informaes constantes nos relatrios contbil-financeiros de propsito geral sejam teis aos
investidores, elas precisam ser capazes de influenciar na deciso dos usurios.

Assim, as caractersticas qualitativas so atributos fundamentais para que as informaes atinjam o
objetivo definido anteriormente.

Tais caractersticas qualitativas so divididas em dois grupos, as fundamentais e as de melhoria.


Fonte: Curso de Extenso em IFRS e NIAS da FIPECAFI, 2013, p. 10.

4.1 - Caractersticas qualitativas fundamentais
As caractersticas qualitativas so fundamentais e devem sempre existir concomitantemente, no podendo
nenhuma delas ser deixada de lado, ignorada ou colocada em segundo plano. So elas: relevncia e
representao fidedigna.

4.1.1. Relevncia
Informao contbil-financeira relevante aquela capaz de fazer diferena nas decises que possam ser
tomadas pelos usurios, especialmente se possuir valor preditivo, confirmatrio ou ambos. A informao
contbil-financeira no precisa ser uma predio ou uma projeo para possuir valor preditivo. Basta que
As caractersticas qualitativas so os atributos que tornam as
demonstraes financeiras teis para os usurios. (FIPECAFI, 2010,
p. 37).
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ela possa ser utilizada pelos usurios em processos que visam predizer futuros resultados, ou seja, a
informao contbil-financeira com valor preditivo empregada pelos usurios ao fazerem suas prprias
predies. Assim, o objetivo da informao contbil-financeira no fornecer previses sobre o fluxo de
caixa futuro nem sobre o valor da empresa, mas sim fornecer subsdios para que eles sejam apurados.

Quanto ao valor confirmatrio, ele existe se a informao servir de feedback para avaliaes prvias, no
intuito de confirm-las ou alter-las. A informao que tem valor preditivo muitas vezes tambm tem valor
confirmatrio. Por exemplo, a informao sobre receita para o ano corrente, a qual pode ser utilizada como
base para predizer receitas para anos futuros, tambm pode ser comparada com predies de receita para
o ano corrente que foram feitas nos anos anteriores.

Os resultados dessas comparaes podem auxiliar os usurios a corrigirem e melhorarem os processos que
foram utilizados para fazer tais predies.

4.1.1.1. Materialidade
A materialidade no , por si s, uma caracterstica qualitativa fundamental, mas uma especificidade da
relevncia. A informao material se a sua omisso ou sua divulgao distorcida puder influenciar nas
decises dos usurios. Em outras palavras, a materialidade um aspecto especfico da relevncia baseado
na natureza ou na magnitude, ou em ambos, dos itens do relatrio contbil-financeiro.

A avaliao da relevncia de uma informao no pode estar exclusivamente atrelada sua materialidade,
magnitude do nmero referente essa informao, mas deve considerar sua natureza e contedo
informacional.

A magnitude de um nmero pode no ser grande, mas sua natureza pode trazer relevantes entendimentos.

Vejamos um exemplo: uma entidade qualquer possua uma dvida no montante de $25 milhes nos ltimos
trs anos. Todavia, essa dvida foi paga com sucesso e h somente um saldo em aberto de $10 mil. Esse
saldo, considerando o total do passivo da entidade pode representar 1% ou menos, portanto, de valor
material irrisrio podendo at mesmo ser agrupada em uma conta de outros passivos; todavia, a
entidade pode entender que a divulgao desse nmero imaterial d nfase a uma relevante informao
de que a entidade conseguiu com sucesso pagar a sua dvida. Portanto, apesar de imaterial, uma
informao relevante.

4.1.2. Representao Fidedigna
Para ser til, a informao alm de ser relevante, deve ser representar fidedignamente as transaes e,
consequentemente, a estrutura patrimonial e financeira e desempenho da entidade. E essa representao
fidedigna, para que seja alcanada, deve levar em conta a essncia econmica dos fatos representados, e
no sua forma jurdica. Apesar da essncia sobre a forma ter sido formalmente retirada da estrutura
conceitual na sua ltima reviso, isso foi realizado pois ela considerada redundante frente existncia da
representao fidedigna. Todavia, importante ressaltar que ela condio si ne qua non para que a
representao fidedigna seja alcanada.

Ainda, ser fidedigna, a representao da realidade retratada precisa ser completa, neutra e livre de erro.
Para que ela seja completa, toda a informao necessria para que o usurio compreenda o fenmeno
retratado, incluindo todas as descries e explicaes necessrias devem estar presentes. J Informao
neutra no significa informao sem propsito ou sem influncia no comportamento dos usurios, significa
que a informao desprovida de vis na sua seleo ou apresentao.





As demonstraes contbeis no so neutras se, pela escolha ou
apresentao da informao, elas induzirem a tomada de deciso
ou um julgamento, visando atingir um resultado ou desfecho
predeterminado. (FIPECAFI, 2010, p. 39).
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Por fim, um retrato da realidade econmica livre de erros significa inexistncia de erros ou omisses na
informao e seu processo de obteno que possam levar sua distoro e, portanto, no representao
fidedigna da realidade.












Nesse sentido, importante ressaltar que um retrato livre de erros no significa algo perfeitamente exato
em todos os aspectos.

A contabilidade permeada em quase a totalidade de suas representaes por estimativas. Preciso,
exatido numrica na grande maioria das vezes no pode ser atingida integralmente.

Veja-se, por exemplo, o simples caso da depreciao: ela exata ou uma estimativa de perda de valor?
uma estimativa, e portanto passvel de ser feita de forma incorreta. Entretanto, a utilizao de estimativas
no implica em erros, desde que elas sejam feitas de forma diligente e com o uso adequado de todas as
informaes necessrias disponveis poca da avaliao.

4.2. Caractersticas qualitativas de melhoria
As caractersticas qualitativas de melhoria so atributos da informao contbil financeira que garantem a
existncia das caractersticas fundamentais e aprimoram a informao. Elas, em circunstncias especiais,
podem ser momentaneamente suprimidas caso seja necessrio para garantir a existncia das
caractersticas fundamentais. So elas: comparabilidade, verificabilidade, tempestividade e
compreensibilidade.

4.2.1. Comparabilidade
Considerando as necessidades dos usurios quanto tomada de decises, como por exemplo, vender ou
manter um investimento, ou investir em uma entidade ou outra, a informao ser mais til caso possa ser
comparada com informao similar sobre outras entidades e com informao similar sobre a mesma
entidade para outro perodo.

Todavia, nem sempre a comparabilidade pode ser cumprida. Por exemplo, em caso de adoo de novas
polticas contbeis que melhorem a representao fidedigna nem sempre possvel se recalcular as
informaes de perodos anteriores, o que leva no possibilidade de se ter comparabilidade das
informaes. Todavia, a melhoria da representao fidedigna hierarquicamente superior e deve ser
mantida mesmo que em detrimento da comparabilidade. Ressalta-se que, sempre que possvel, ambas
devem ser mantidas.








A maioria das informaes contbeis est sujeita a algum risco de
ser menos do que uma representao fiel daquilo que se prope a
retratar. Isso pode decorrer de dificuldades inerentes
identificao das transaes ou outros eventos a serem avaliados
ou identificao e aplicao de tcnicas de mensurao e
apresentao que possam transmitir, adequadamente,
informaes que correspondam a tais transaes e eventos.
(FIPECAFI, 2010, p. 38).
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4.2.2. Verificabilidade
A informao verificvel quando diferentes observadores, cnscios e independentes, podem chegar a um
consenso, embora no chegue necessariamente a um completo acordo, quanto ao retrato de uma
realidade econmica em particular ser uma representao fidedigna.

A verificao da informao pode ser feita de forma direta, como, por exemplo, por meio da contagem de
caixa ou observao de documentos, ou indireta, atravs da checagem de dados de entrada de um modelo,
frmula ou outra tcnica de mensurao, recalculando os resultados obtidos por meio da aplicao da
mesma metodologia.

4.2.3. Tempestividade
Tempestividade significa ter informao disponvel para tomadores de deciso a tempo de poder
influenci-los em suas decises. Em geral, a informao mais antiga a que tem menos utilidade. Contudo,
algumas informaes podem manter sua tempestividade mesmo aps o encerramento do perodo contbil,
em decorrncia de alguns usurios, por exemplo, necessitarem identificar e avaliar tendncias.















A tempestividade tambm est relacionada, em algumas circunstncias, exatido de determinada
informao. Muitas vezes pode no ser possvel obter-se um valor exato acerca de determinado evento
econmico em tempo adequado para se divulgar a informao. Por exemplo, em caso de incndio de um
galpo de estocagem, a entidade pode no conseguir apurar precisamente o tamanho do prejuzo incorrido
no tempo adequado para informar os usurios, mas a informao deve ser dada, mesmo que ainda
incompleta, no tempo certo. Afinal, de pouco adianta informar com 100% de preciso um prejuzo
incorrido h seis meses; melhor informar com menos preciso em um momento prximo ocorrncia do
evento para que os usurios j possam ajustar suas previses.
Os usurios devem poder comparar as demonstraes contbeis
de uma entidade ao longo do tempo, a fim de identificar
tendncias na sua posio patrimonial e financeira e no seu
desempenho. Os usurios devem tambm ser capazes de comparar
as demonstraes contbeis de diferentes entidades a fim de
avaliar, em termos relativos, a sua posio patrimonial e financeira,
o desempenho e as mutaes na posio financeira.
Consequentemente, a mensurao e apresentao dos efeitos
financeiros de transaes semelhantes e outros eventos devem ser
feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos
perodos, e tambm por entidades diferentes. (FIPECAFI, 2010, p.
39).
Para fornecer uma informao na poca oportuna pode ser
necessrio divulg-la antes que todos os aspectos de uma
transao ou evento sejam conhecidos, prejudicando assim a sua
confiabilidade. Por outro lado, se para divulgar a informao a
entidade aguardar at que todos os aspectos se tornem
conhecidos, a informao pode ser altamente confivel, porm de
pouca utilidade para os usurios que tenham tido necessidade de
tomar decises nesse nterim. Para atingir o adequado equilbrio
entre a relevncia e a confiabilidade, o princpio bsico consiste em
identificar qual a melhor forma para atender as necessidades do
processo de deciso econmica dos usurios. (FIPECAFI, 2010, p.
40).
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4.2.4. Compreensibilidade
Classificar, caracterizar e apresentar a informao com clareza e conciso, torna-a compreensvel. Mesmo
que certos fenmenos sejam inerentemente complexos e no possam ser facilmente compreendidos, no
implica que no devam ser divulgados. Os relatrios contbil-financeiros devem ser elaborados para
usurios que tm conhecimento razovel de negcios e atividades econmicas e que revisem e analisem a
informao diligentemente.

4.3. Restrio de custo na elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro til
O processo de elaborao e divulgao de relatrio contbil-financeiro impe custos que devem ser
justificados pelos benefcios gerados pela divulgao da informao. Grande parte dos esforos na coleta,
processamento, verificao e disseminao das informaes contbil-financeiras so pagos pela entidade (e
em ltima instncia pelos investidores na forma de retornos reduzidos). Alm disso, os usurios da
informao contbil-financeira tambm incorrem em custos de anlise e interpretao da informao
fornecida.








Nessa restrio do custo, avalia-se se os benefcios proporcionados pela elaborao e divulgao desses
relatrios e justificativas para incluso de informao. A avaliao da relao custo-benefcio da informao
nem sempre muito simples, pois os custos so internos entidade (elaborao e divulgao da
informao) e os benefcios usualmente externos (dos usurios), o que dificulta esse processo.

4.3.1. Aplicao das caractersticas qualitativas fundamentais
O processo mais eficiente e mais efetivo para aplicao das caractersticas qualitativas fundamentais
usualmente sugerido pela estrutura conceitual:

1 identificar o fenmeno econmico que tenha o potencial de ser til para os usurios;

2 identificar o tipo de informao sobre o fenmeno que seria mais relevante se estivesse disponvel e que
poderia ser representado com fidedignidade;

3 determinar se a informao est disponvel e pode ser representada com fidedignidade;

4 caso a informao no esteja disponvel e/ou no possa ser representada com fidedignidade, identificar
a segunda informao mais relevante, voltando ao passo 2.













A avaliao dos custos e benefcios , entretanto, em essncia, um
exerccio de julgamento. Alm disso, os custos no recaem,
necessariamente, sobre aqueles usurios que usufruem os
benefcios. Os benefcios podem tambm ser aproveitados por
outros usurios, alm daqueles para os quais as informaes foram
preparadas; (FIPECAFI, 2010, p. 40).
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5. Premissa Subjacente - Continuidade
As demonstraes contbeis normalmente so elaboradas tendo como premissa que a entidade est em
atividade, e ir manter-se em operao por um futuro previsvel.





Desse modo, parte-se do pressuposto de que a entidade no tem a inteno, nem tampouco a
necessidade, de entrar liquidao ou de reduzir materialmente a escala de suas operaes. Por outro lado,
se essa inteno ou necessidade existir, as demonstraes contbeis podem ter que ser elaboradas em
bases diferentes e, nesse caso, a base de elaborao utilizada deve ser divulgada.

Quando a premissa de continuidade ferida, cada caso especfico deve ser analisado individualmente e os
pronunciamentos do IFRS no mais devem ser aplicados obrigatoriamente. Por exemplo, uma entidade que
possua estoques e que est em processo de encerramento de suas atividades no deve mais apurar seus
valores com base no custo histrico, e sim considerando os valores realizveis dos seus estoques. E estes
valores, por sua vez, iro depender das condies de liquidao da entidade e das negociaes que ela
consegue fazer com os mesmos.

O mesmo vale para imobilizados: em condies de liquidao no h mais sentido em mant-los pelo custo
histrico menos depreciao, pois sero vendidos no processo de liquidao. No mesmo sentido, as dvidas
podem ser renegociadas, provises necessitam ser reajustadas e assim por diante.

6. Elementos das demonstraes contbeis
Para melhor retratar os efeitos patrimoniais e financeiros das transaes, as demonstraes contbeis so
divididas em classes amplas, denominadas elementos das demonstraes contbeis, de acordo com as suas
caractersticas econmicas.

6.1. Elementos representativos da posio patrimonial e financeira
Os elementos diretamente relacionados com a mensurao da posio patrimonial e financeira so os
ativos, os passivos e o patrimnio lquido. importante lembrar que ao avaliar se um item se enquadra na
definio de ativo, passivo ou patrimnio lquido, deve-se atentar principalmente para a sua essncia e
realidade econmica e no apenas para sua forma legal, seguindo assim a representao fidedigna.

6.1.1. Ativos
Um ativo definido como sendo um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados
e do qual se espera que fluam futuros benefcios econmicos para a entidade. Note-se que, apesar da
definio de ativo mencionar que ele um recurso controlado, a essncia do ativo que tal recurso deve
prover benefcios econmicos futuros. Caso tais benefcios econmicos no existam, o ativo tambm no
existe.







O benefcio econmico futuro de um ativo o seu potencial em contribuir, direta ou indiretamente, para a
ocorrncia de fluxos de caixa positivos para a entidade ou reduo de fluxos de caixa negativos. Os
benefcios econmicos futuros gerados por um ativo podem fluir para a entidade de diversas maneiras,
como por exemplo:

A premissa de continuidade tambm conhecida como entidade
em marcha ou ainda going concern.
A essncia de um ativo a existncia de benefcios econmicos
futuros. Sem eles no h ativo mesmo que o recurso exista
fisicamente.
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(a) usado isoladamente ou em conjunto com outros ativos na produo de bens ou na prestao de
servios a serem vendidos pela entidade;
(b) trocado por outros ativos;
(c) usado para liquidar um passivo; ou
(d) distribudo aos proprietrios da entidade.

Muitos ativos, como, por exemplo, itens do imobilizado, tm forma fsica. Entretanto, a forma fsica no
essencial para a existncia de ativo. As patentes e os direitos autorais, por exemplo, so ativos intangveis,
sem forma fsica.

Outros, como contas a receber e imveis, esto associados a direitos legais, incluindo o direito de
propriedade. No entanto um item pode satisfazer a definio de ativo mesmo quando no h controle
legal. Por exemplo, o conhecimento (know-how) obtido por meio da atividade de desenvolvimento de um
produto pode satisfazer definio de ativo quando, mantendo esse conhecimento em segredo, a entidade
controlar os benefcios econmicos que so esperados que fluam desse ativo.









6.1.2. Passivos
Um passivo definido como sendo uma obrigao presente da entidade, derivada de eventos passados,
cuja liquidao se espera que resulte na sada de recursos da entidade capazes de gerar benefcios
econmicos. Tais obrigaes constituem um dever ou responsabilidade de entregar ativos para quitao da
obrigao ou desempenhar uma dada tarefa de certa maneira.

Essas obrigaes podem ser legalmente exigveis em consequncia de contrato ou de exigncias
estatutrias, mas tambm podem derivar de polticas especficas da entidade (tais como, por exemplo,
garantias estendidas e alm dos prazos legais exigidos).

Ressalta-se que h uma distino entre obrigao presente e compromisso futuro: a deciso de adquirir
ativos no futuro no d origem, por si s, a uma obrigao presente.

A obrigao surge somente quando um ativo entregue ou a entidade ingressa em acordo irrevogvel para
adquirir o ativo.

Outra caracterstica fundamental dos passivos que eles resultam de transaes ou outros eventos
passados. Assim, por exemplo, a aquisio de bens, o uso de servios, e o recebimento de emprstimos
resultam em obrigaes que devem ser honradas no vencimento. Tal caracterstica os diferenciam das
reservas de contingncia, por exemplo, que so lucros retidos para eventos que podem ainda vir a
eventualmente ocorrer no futuro.

A liquidao de uma obrigao presente pode ocorrer por meio de:
(a) pagamento em caixa;
(b) transferncia de outros ativos;
(c) prestao de servios;
(d) substituio da obrigao por outra; ou
(e) converso da obrigao em item do patrimnio lquido.
A obrigao pode tambm ser extinta pela renncia do credor ou pela perda dos seus direitos.
Nota-se que o direito de propriedade no uma condio sine qua
non para o reconhecimento de um ativo. O caso de um ativo
decorrente de um contrato de arrendamento financeiro (leasing
financeiro) que contabilizado pelo arrendatrio, apesar do ttulo
legal permanecer com o arrendador um exemplo clssico de
essncia sobre a forma na aplicao das novas normas contbeis.
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6.1.3. Patrimnio Lquido
O patrimnio lquido definido como sendo o interesse residual nos ativos da entidade depois de
deduzidos todos os seus passivos. Como um valor residual, apresentado no balano patrimonial
levando-se em conta a mensurao dos ativos e passivos. importante ressaltar que o patrimnio lquido
no representa o valor de uma entidade, ou o valor pela qual ela deva ser negociada. Caso isso venha a
ocorrer, somente por coincidncia.

6.2. Elementos representativos da performance
O resultado frequentemente utilizado como medida de performance ou como base para outras medidas,
tais como o retorno do investimento ou o resultado por ao. Os elementos das demonstraes contbeis
que esto diretamente relacionados com a mensurao do resultado so as receitas e as despesas.

Geralmente ocorre uma separao dos itens de receitas e despesas que surgem no curso das atividades
usuais da entidade e daqueles que no surgem. Essa distino feita considerando que a origem de um
item relevante para a avaliao da capacidade que a entidade tem de gerar caixa ou equivalentes de caixa
no futuro.

6.2.1. Receitas
Receitas so definidas como aumentos nos benefcios econmicos, sob a forma da entrada de recursos ou
do aumento de ativos ou diminuio de passivos, que resultam em aumentos do patrimnio lquido e no
estejam relacionados com a contribuio dos detentores dos instrumentos patrimoniais.

Veja-se que os ganhos enquadram-se, portanto, na definio de receita, mas so um tipo especial destas.
Enquanto as receitas surgem no curso das atividades usuais da entidade, os ganhos representam outros
itens que tambm se enquadram na definio de receita, mas podem ou no surgir no curso das atividades
usuais. Mas so inesperados, eventuais.




6.2.2. Despesas
Despesas so definidas como decrscimos nos benefcios econmicos, sob a forma da sada de recursos ou
da reduo de ativos ou assuno de passivos, que resultam em decrscimo do patrimnio lquido e no
estejam relacionados com distribuies aos detentores dos instrumentos patrimoniais.

No mesmo sentido da relao entre receitas e ganhos est a relao entre despesas e perdas. Despesas
surgem no curso das atividades cotidianas da entidade, como custo das vendas, salrios e depreciao. J
as perdas so inesperadas, imprevistas, por exemplo, as que resultam de sinistros como incndio e
inundaes.

A definio de despesas tambm inclui as perdas no realizadas, por exemplo, as que surgem dos efeitos
dos aumentos na taxa de cmbio de moeda estrangeira com relao aos emprstimos que devem ser pagos
em tal moeda.

Geralmente quando as perdas so reconhecidas no resultado elas so demonstradas separadamente, pois
sua divulgao til para fins de tomada de decises econmicas.







Como exemplos de receitas que no surge da atividade usual da
empresa tm-se o resultado na venda de imobilizado.
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6.3. Ajustes para manuteno de capital
A reavaliao ou a atualizao de ativos e passivos do margem a aumentos ou a diminuies do
patrimnio lquido. Embora tais aumentos ou diminuies se enquadrem na definio de receitas e de
despesas, sob certos conceitos de manuteno de capital, eles no so includos na demonstrao do
resultado. Em vez disso, tais itens so includos no patrimnio lquido como ajustes para manuteno do
capital ou reservas de reavaliao.







7. Reconhecimento dos elementos das demonstraes contbeis
Reconhecimento o processo que consiste na incorporao ao balano patrimonial ou demonstrao do
resultado dos itens que se enquadrem na definio de elemento, e que satisfaam os critrios de
reconhecimento. Um item que se enquadre na definio de um elemento deve ser reconhecido se ambas
as condies a seguir forem cumpridas:

(a) for provvel que algum benefcio econmico futuro associado ao item flua para a entidade ou flua da
entidade; e
(b) o item tiver custo ou valor que possa ser mensurado com confiabilidade.

Ao avaliar se um item se enquadra nesses critrios e, portanto, se qualifica para fins de reconhecimento
nas demonstraes contbeis, importante considerar as observaes sobre materialidade vistas
anteriormente.

7.1. Probabilidade de Futuros benefcios econmicos
Este conceito deve ser adotado para determinar o grau de incerteza com que os benefcios econmicos
futuros venham a fluir para/da entidade. Est atrelada a este conceito a incerteza que caracteriza o
ambiente em que a entidade opera. Por exemplo, quando for provvel que uma conta a receber (devida
entidade) ser paga pelo devedor, ento justificvel, na ausncia de qualquer evidncia em contrrio,
reconhecer a conta a receber como ativo. No caso de uma carteira composta por diversas contas a receber,
alguma inadimplncia esperada, portanto, deve ser analisada a probabilidade conjunta de recebimento.

7.2. Confiabilidade da mensurao
O segundo critrio para reconhecimento de um item que ele possua custo ou valor que possa ser
mensurado com confiabilidade. Em muitos casos, o custo ou valor precisa ser estimado, entretanto quando
no puder ser feita estimativa razovel, o item no deve ser reconhecido no balano patrimonial nem na
demonstrao do resultado.

Pode ocorrer de um item possuir as caractersticas essenciais de um elemento, mas no atender aos
critrios de reconhecimento. Nesse caso, se a divulgao do item for considerada relevante para a
avaliao da posio patrimonial e financeira, ele deve ser divulgado nas notas explicativas, em material
explicativo ou em quadros suplementares.

7.3. Reconhecimento de Ativos
Um ativo deve ser reconhecido no balano patrimonial quando for provvel que ele gerar benefcios
econmicos futuros e seu custo ou valor puder ser mensurado com confiabilidade. No entanto, o ativo no
deve ser reconhecido quando gastos tiverem sido incorridos, mas seja improvvel que benefcios
econmicos fluam para a entidade aps o perodo contbil corrente.


importante ressaltar que apesar de permitida pelas normas
internacionais, a reavaliao de ativos imobilizados e intangveis
encontra-se proibida no Brasil desde a aprovao da Lei 9.249/95.
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Algumas dificuldades podem surgir no reconhecimento de ativos em alguns casos especiais em que h a
expectativa de benefcios econmicos futuros, mas no se consegue determinar por quanto tempo com um
mnimo de confiabilidade. Por exemplo, gastos com publicidade e propaganda so realizados com o intuito
de aumentar os benefcios econmicos futuros, mas no se consegue apurar por quanto tempo seus efeitos
surgiro. Nesses casos, tais gastos no devem ser reconhecidos como ativos.

7.4. Reconhecimento de Passivos
Os passivos devem ser reconhecidos no balano patrimonial quando for provvel que a sada de recursos
envolvendo benefcios econmicos ser exigida para liquidar uma obrigao presente e, somente se, esse
valor puder ser mensurado com confiabilidade.

Na prtica, as obrigaes originadas de contratos ainda no integralmente cumpridos de modo
proporcional (por exemplo, passivos decorrentes de pedidos de compra de produtos e mercadorias ainda
no recebidos) no so geralmente reconhecidas como passivos nas demonstraes contbeis.

Contudo, tais obrigaes podem ser reconhecidas caso se enquadrem na definio de passivos e sejam
atendidos os critrios de reconhecimento. Nesses casos, o reconhecimento dos passivos exige o
reconhecimento dos correspondentes ativos ou despesas.

7.5. Reconhecimento de Receitas
A receita deve ser reconhecida na demonstrao do resultado quando seu valor puder ser mensurado com
confiabilidade e principalmente quando resultar em aumento nos benefcios econmicos futuros, por meio
do aumento de um ativo ou diminuio de um passivo.

Isso significa que na prtica o reconhecimento da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento
do aumento nos ativos ou da diminuio nos passivos, mas no significa que necessariamente todos os
aumentos de ativos e diminuies de passivos correspondam a receitas.

Os critrios de reconhecimento de receitas so mais bem discutidos em pronunciamentos especficos.
Constituem como uma das principais lacunas da Estrutura Conceitual que esto ainda em estudo por parte
do IASB.

7.6. Reconhecimento de Despesas
As despesas devem ser reconhecidas quando resultarem em decrscimo nos benefcios econmicos
futuros, por causa da diminuio de um ativo ou do aumento de um passivo. Alm disso, as despesas s
sero reconhecidas se o seu valor puder ser mensurado confiavelmente.

De modo anlogo s receitas, as despesas so reconhecidas simultaneamente com o reconhecimento da
diminuio dos ativos ou do aumento dos passivos.

Seguindo o Regime de Competncia, as despesas devem ser reconhecidas com base na associao direta
entre elas e os correspondentes itens de receita. Por exemplo, os vrios componentes de despesas que
integram o custo das mercadorias vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em que a receita
derivada da venda das mercadorias reconhecida.
Esse tratamento no implica dizer que a inteno da
Administrao ao incorrer na despesa no tenha sido a de gerar
benefcios econmicos futuros para a entidade ou que a
Administrao tenha sido mal conduzida. A nica implicao que
o grau de certeza quanto gerao de benefcios econmicos para
a entidade, aps o perodo contbil corrente, insuficiente para
justificar o reconhecimento de um ativo. (FIPECAFI, 2010, p. 45).

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Todavia, nem sempre esse reconhecimento casado com as receitas possvel, devendo a entidade avaliar
o momento ideal para sua contabilizao, sendo usualmente no momento do consumo do ativo.






Uma despesa reconhecida imediatamente na demonstrao do resultado quando um gasto no produz
benefcios econmicos futuros e tambm quando um benefcio econmico futuro deixar de se qualificar
para reconhecimento no balano patrimonial, como um Ativo. Alm disso, tambm deve ser reconhecida
uma despesa quando um passivo for reconhecido sem o correspondente reconhecimento de um ativo.

8. Mensurao dos elementos das demonstraes contbeis
Mensurao o processo que consiste em determinar os montantes monetrios por meio dos quais os
elementos das demonstraes contbeis devem ser reconhecidos e apresentados no balano patrimonial e
na demonstrao do resultado.






Um nmero variado de bases de mensurao empregado em diferentes graus e em variadas combinaes
nas demonstraes contbeis. Essas bases incluem:

(a) Custo histrico: Os ativos so registrados pelos montantes pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou
pelo valor justo dos recursos entregues para adquiri-los na data da aquisio. Os passivos so registrados
pelos montantes dos recursos recebidos em troca da obrigao ou, em algumas circunstncias (como, por
exemplo, imposto de renda), pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que se espera e que sero
necessrios para liquidar o passivo no curso normal das operaes.

(b) Custo corrente: Os ativos so mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que teriam
de ser pagos se esses mesmos ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data do balano. Os
passivos so reconhecidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa, no descontados, que se
espera e que seriam necessrios para liquidar a obrigao na data do balano.
(c) Valor realizvel (valor de realizao ou de liquidao): Os ativos so mantidos pelos montantes em
caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos pela sua venda em forma ordenada. Os passivos
so mantidos pelos seus montantes de liquidao, isto , pelos montantes em caixa ou equivalentes de
caixa, no descontados, que se espera e que sero pagos para liquidar as correspondentes obrigaes no
curso normal das operaes.

(d) Valor presente: Os ativos so mantidos pelo valor presente, descontado, dos fluxos futuros de entradas
lquidas de caixa que se espera e que seja gerado pelo item no curso normal das operaes. Os passivos so
mantidos pelo valor presente, descontado, dos fluxos futuros de sadas lquidas de caixa que se espera e
que sero necessrios para liquidar o passivo no curso normal das operaes.

A base de mensurao mais comumente adotada pelas entidades o custo histrico, no entanto, ele
normalmente combinado com outras bases de mensurao. Por exemplo, os estoques so geralmente
mantidos pelo menor valor entre o custo e o valor lquido de Realizao.



Nota-se, portanto, que o objetivo do regime de competncia
justamente confrontar a receita de vendas com o custo da
mercadoria vendida de modo a apurar o lucro bruto da operao.
Importante salientar que a Estrutura Conceitual no define, de
maneira especfica, as bases de mensurao dos elementos
patrimoniais. De fato os critrios para mensurao desses
elementos esto dispostos nos pronunciamentos especficos.
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9. Conceitos de Capital e de Manuteno de Capital
9.1. Conceitos de Capital
O conceito de capital financeiro adotado pela maioria das entidades na elaborao de suas
demonstraes contbeis. De acordo com esse conceito, o capital sinnimo de ativos lquidos ou
patrimnio lquido.





Por sua vez, o conceito de capital fsico, como capacidade operacional, definido como a capacidade
produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas unidades de produo diria. Ao selecionar o conceito de
capital apropriado para a entidade, deve-se considerar principalmente as necessidades dos usurios das
demonstraes contbeis. Assim, o conceito de capital financeiro deve ser adotado se os usurios
estiverem primariamente interessados na manuteno do capital nominal investido ou no poder de compra
do capital investido. Se, contudo, a principal preocupao dos usurios for com a capacidade operacional
da entidade, o conceito de capital fsico deve ser adotado.

9.2. Conceitos de Manuteno de Capital e determinao de lucro
Os conceitos de capital mencionados do origem aos seguintes conceitos de manuteno de capital:

(a) Manuteno do capital financeiro: De acordo com esse conceito, o lucro considerado auferido
somente se o montante financeiro dos ativos lquidos no fim do perodo exceder o seu montante financeiro
no comeo do perodo, depois de excludas quaisquer distribuies aos proprietrios e seus aportes de
capital durante o perodo.

(b) Manuteno do capital fsico. De acordo com esse conceito, o lucro considerado auferido somente se
a capacidade fsica produtiva (ou capacidade operacional) da entidade no fim do perodo exceder a
capacidade fsica produtiva no incio do perodo, depois de excludas quaisquer distribuies aos
proprietrios e seus aportes de capital durante o perodo.

O conceito de manuteno de capital est relacionado com a forma pela qual a entidade define o capital
que ela procura manter. Ele representa um elo entre os conceitos de capital e os conceitos de lucro, pois
fornece um ponto de referncia para medio do lucro. Portanto, o lucro o montante remanescente
depois que todas as despesas tiverem sido deduzidas do resultado.

Enquanto o conceito de manuteno do capital fsico requer a adoo do custo corrente como base de
mensurao, o conceito de manuteno do capital financeiro no requer o uso de uma base especfica, a
escolha deve ser feita conforme o tipo de capital financeiro que a entidade est procurando manter.

A principal diferena entre os dois conceitos est no tratamento dos efeitos das mudanas nos preos dos
ativos e passivos da entidade, pois a entidade ter mantido seu capital se ela tiver tanto capital no fim do
perodo quanto tinha no incio. Assim, no caso do capital financeiro, os aumentos nos preos de ativos
mantidos ao longo do perodo so, conceitualmente, lucros.

J no capital fsico, todas as mudanas de preos afetando ativos e passivos da entidade so vistas como
mudanas na mensurao da capacidade fsica produtiva da entidade, sendo tratadas, portanto como
ajustes para manuteno do capital, que so parte do patrimnio lquido, e no como lucro.




No cenrio brasileiro, as empresas utilizam o conceito de
manuteno do capital financeiro.