RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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o 1, p. 120-133, out-dez/2007
120 GESTO DE CUSTOS HOSPITALARES POR MEIO DO CUSTEIO POR ABSORO: O CASO DA MATERNIDADE CARMELA DUTRA 1
Fabiano Maury Raupp 2
Cludia Hernandez Crispim 3
der da Silveira de Almeida 4
Resumo: O artigo analisa o processo de gesto de custos, por meio do custeio por absoro, na Maternidade Carmela Dutra. A pesquisa do tipo exploratria, realizada por meio de um estudo de caso, com abordagem quali-quantitativa. Os dados foram coletados atravs de documentos primrios e analisados por meio de anlise descritiva e documental. O custeio por absoro atende s exigncias do Programa Nacional de Gesto de Custos PNGC. Alm disso, o mtodo solicitado pela Secretaria de Estado da Sade de Santa Catarina com o intuito de padronizar as informaes de custos das unidades hospitalares administradas.
Palavras-chave: Custos hospitalares; Custeio por absoro; Maternidade.
Abstract: The article aims to analyze the process of management of costs by means of absorption costing, in Carmela Dutra maternity. This research is typed like an investigation, carried through a case study, with a qualitative-quantitative aproach. The data had been collected through primary documents and analyzed by documentary and descriptive analysis. The absorption costing takes care of requirements of Management of Costs National Program PNGC. Moreover, the method is requested by the Secretariat of Health of Santa Catarina State with the intention to standardize the costs information of the hospital units that were managed.
1 Artigo apresentado no XIV Congresso Brasileiro de Custos, 2007, Joo Pessoa (PB). 2 Mestre em Administrao pela UFSC, fabianoraupp@hotmail.com 3 Acadmica de Administrao de Empresas ESAG/UDESC, claudiahcrispim@gmail.com 4 Bacharel em Cincias Contbeis pela UFSC, ederalmeidabr@yahoo.com.br RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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121 1. Introduo
Atualmente, vivenciam-se mudanas nos diferentes mercados consumidores em decorrncia da crescente competitividade empresarial. Esta permite que os consumidores detenham poder de escolha e ditem determinadas regras no mercado. Um dos setores de destaque neste cenrio o de servios. As empresas prestadoras de servios esto especializando e individualizando os mesmos, buscando atingir a fidelizao do cliente. Segundo Lovelock (2003, p. 8) o setor de servios da economia est passando por um perodo de mudana quase revolucionria. Os concorrentes que demonstrarem inovaes e padres de servios mais diferenciados sero os que conquistaro e fidelizaro o maior nmero de clientes. Nesse contexto, um dos segmentos que tem apresentado destaque na prestao de servios o hospitalar. De acordo com a Secretaria de Estado da Sade de So Paulo (2007), em 2005 verificou-se que as internaes por causas externas no sistema pblico de sade geraram um custo de aproximadamente R$ 157 milhes, situando-se em terceiro lugar por custo, e a sexta causa das internaes. Em 1997 estimou-se que os custos hospitalares por causas externas no Brasil situaram-se em torno de 0,1% do Produto Interno Bruto PIB e cada internao apresenta um gasto por dia 60% maior que a mdia paga pelo Sistema nico de Sade SUS. A liderana de custos, na gesto estratgica da organizao, passou a ser um desses diferenciais no momento em que trata de questes econmico-financeiras da organizao. Trata-se de um instrumento necessrio s instituies hospitalares a fim de promover um controle mais acurado dos custos. Este controle permite que medidas corretivas sejam implementadas, alm de aumentar o desempenho da organizao e redefinir prioridades na utilizao dos recursos disponveis. Assim, o artigo tem por objetivo analisar o processo de gesto de custos, por meio do custeio por absoro, na maternidade Carmela Dutra. O artigo est estruturado de modo que inicialmente apresenta as consideraes iniciais. Em seguida, discute as caractersticas das instituies hospitalares, a importncia dos sistemas de custos em organizaes hospitalares, bem como a utilizao do custeio por absoro. Na seqncia, infere sobre os procedimentos metodolgicos adotados. Depois d nfase descrio e anlise dos dados, seguindo das consideraes finais e referncias bibliogrficas.
2. Caractersticas das Instituies Hospitalares
As instituies hospitalares possuem caractersticas singulares devido s suas atividades de tratamento e cuidado com a sade do ser humano. De acordo com a Organizao Mundial da Sade (www.who.int): O hospital parte integrante de uma organizao Mdica e Social, cuja funo bsica, consiste em proporcionar populao assistncia mdica sanitria completa, tanto curativa como preventiva sob qualquer regime de atendimento, inclusive o domiciliar, cujos servios externos irradiam at o mbito familiar, constituindo-se tambm em centro de educao, capacitao de Recursos Humanos e de Pesquisas em Sade, bem como de encaminhamento de pacientes, RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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122 cabendo-lhe supervisionar e orientar os estabelecimentos de sade a eles vinculados tecnicamente. Os hospitais possuem caractersticas prprias por terem como finalidade bsica a manuteno e restabelecimento da sade do paciente, controlada e orientada por um mdico. Os hospitais pblicos so mantidos pelo governo, enquanto os particulares atravs da iniciativa privada (empresas, associaes e entidades). Nas instituies pblicas o retorno direcionado para o aprimoramento dos servios prestados comunidade, com expectativas de atender a demanda crescente. Entretanto, nas entidades privadas o objetivo principal o retorno do capital investido. As organizaes hospitalares pblicas contemplam trs tipos de pacientes: os pacientes do Sistema nico de Sade (SUS), pacientes particulares e pacientes conveniados. Cada paciente possui caractersticas prprias quanto ao processo de recolhimento da receita gerada pela prestao dos servios oferecidos. Os hospitais esto inseridos no setor tercirio da economia, que composto por empresas que possuem atividades de prestao de servios e venda de mercadorias de maneira geral. Segundo Martins (2002), os hospitais atuam na prestao de servios por meio de pessoas (mdicos, farmacuticos, enfermeiros, administradores), equipamentos e instalaes mdicas. Em hospitais pblicos, a prestao de servios busca no somente o atendimento com qualidade, mas o melhoramento contnuo de seus servios. Para tanto, faz-se necessria a utilizao de instrumentos de gesto, como os sistemas de custos, com o intuito de subsidiar o processo decisrio.
3. Importncia dos Sistemas de Custos de Instituies Hospitalares
Em decorrncia da preocupao na utilizao das informaes de custos como instrumentos de planejamento, controle e tomada de deciso, os sistemas de custos, segundo Matos (2002, p. 25), assumem especial relevncia como subsdio complexa gesto dos recursos das empresas do segmento de sade. Um sistema de custo hospitalar deve oferecer informaes que permitam aos gestores condies de melhoria nas funes de planejamento e controle das operaes (MATOS, 2002, p. 29). Martins (2002, p. 26) afirma que a organizao hospitalar ter sucesso se souber determinar o que o paciente necessita e oferecer servios mdicos que satisfaam a essas necessidades. A maioria das instituies de sade no Brasil utiliza mtodos contbeis tradicionais, que no levam ao conhecimento de seus custos reais, ou seja, no fazem uso de sistema de custos que oriente e oferea parmetros para suas decises administrativas e para o controle de suas atividades (PNGC, 2006). Para o Programa Nacional de Gesto de Custos PNGC (2006), o objetivo bsico da contabilidade de custos est relacionado com a relevncia das informaes prestadas aos gestores. Estas devem ser relevantes a fim de fornecerem dados que permitam a deciso acertada no processo gerencial, como: calcular os custos dos servios prestados, relacionados atividade produtiva; fornecer, a todos os setores da instituio, informao referente a seus recursos, independente da natureza produtiva; subsidiar a tomada de RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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123 deciso, a definio oramentria, a poltica de investimentos e o planejamento das atividades operacionais; possibilitar a troca de informaes e a comparao de resultados entre instituies; facilitar a identificao de atividades inerentes na aplicao de recursos e/ou na prtica organizacional; realizar prestao de contas, visando maior transparncia ao controle social. A gesto de custos auxilia as instituies hospitalares no levantamento das informaes necessrias para o alcance da excelncia no atendimento. A criao do PNGC, por parte do poder pblico, torna evidente a importncia dada aos sistemas de custos em todas as unidades hospitalares geridas pelo poder pblico, nas suas trs esferas (Unio, Estado e Municpios).
4. Fundamentos do Custeio por Absoro
Martins (2003, p. 214) define o custeio por absoro como um critrio onde se apropriam todos os custos de produo quer custos fixos, quer custos variveis, diretos ou indiretos, e to somente os custos de produo, aos produtos elaborados. Megliorini (2007) estabelece alguns passos para a apurao dos custos a partir do custeio por absoro: separao dos gastos do perodo em despesas, custos e investimentos; e separao dos custos em diretos e indiretos. Os custos diretos (aqueles que podem ser mensurados em cada produto) so alocados diretamente em cada objeto de custeio (centro de custo, departamento, atividade, produto etc.) J os custos indiretos (aqueles que no podem ser mensurados diretamente em cada produto) so alocados ao objeto de custeio por meio de critrios de rateio. Em algumas organizaes adotado o processo de departamentalizao para amenizar as distores dos critrios de rateio. Segundo Martins (2003), o departamento a unidade mnima administrativa para a contabilidade de custos, representada por homens e mquinas, que desenvolve atividades homogneas. Megliorini (2007, p. 47) expem que os departamentos podem ser divididos em dois tipos: Os departamentos auxiliares so aqueles que no trabalham os produtos, servindo de apoio aos departamentos produtivos. J os departamentos produtivos so aqueles que trabalham para os produtos, ou seja, esto diretamente envolvidos na fabricao dos itens ou prestao dos servios. Para realizar a alocao dos custos dos departamentos auxiliares aos departamentos produtivos h trs mtodos apresentados na literatura: alocao direta, seqencial e recproca. Falk (2001) expem que na alocao direta todos os gastos de cada centro auxiliar so rateados diretamente aos centros de custos produtivos. Os custos de um centro de apoio no precisam ser rateados para todos os outros centros de custos produtivos, apenas para aqueles que utilizam seus servios. Tambm no ocorre o rateio dos custos dos centros auxiliares para outros centros auxiliares. A metodologia de alocao seqencial reconhece que podem ocorrer trocas de servios de um centro de custos auxiliares com outros. O processo envolve a escolha de um centro inicial que ter seus gastos rateados aos demais centros de custos auxiliares. RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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124 Normalmente, inicia-se escolhendo um centro que mais presta servios aos outros (FALK, 2001). Para Falk (2001), no processo de alocao seqencial renem-se os custos totais do primeiro centro e por meio de um critrio dividem-se os custos aos demais centros. O total de custos do primeiro centro torna-se zero e os demais centros de custos absorvem este montante proporcionalmente ao critrio estabelecido anteriormente. O processo se repete em cada centro auxiliar at que todos estes tenham o montante de seus custos zerados e apenas os centros produtivos possuam custos. A terceira metodologia conhecida como alocao recproca ou alocao matricial. Surgiu para tentar eliminar os problemas apresentados no mtodo anterior por meio de funes algbricas, a fim de resolver um conjunto de expresses simultneas que dispensa a utilizao de uma seqncia de centros de custos auxiliares para rateio. Esta metodologia reconhece a reciprocidade entre os diversos centros auxiliares e apresenta resultados mais acurados (FALK, 2001). O custeio por absoro, como todo mtodo, apresenta vantagens e desvantagens advindas de sua utilizao. Entre as vantagens podem ser destacadas: agrega todos os custos, tanto os custos fixos como os custos variveis; menos custoso de implementar, desde que ele no requeira a separao dos custos de manufatura nos componentes fixos e variveis. No tocante as desvantagens devem ser consideradas: os custos que no se relacionam a este ou aquele produto so quase sempre distribudos por meio de critrios de rateio; o custo fixo por unidade depende ainda do volume de produo; os custos fixos existem independentemente da produo ou no desta ou daquela unidade.
5. Procedimentos Metodolgicos Adotados
O estudo foi desenvolvido durante o segundo semestre de 2006 em uma instituio hospitalar pblica, a Maternidade Carmela Dutra, vinculada Secretaria de Estado da Sade de Santa Catarina. A pesquisa, quanto aos objetivos do tipo exploratria. Segundo Gil (2002, p. 41) o objetivo principal deste tipo de pesquisa o aprimoramento de idias ou a descoberta de intuies. Quanto aos procedimentos a pesquisa se caracteriza como um estudo de caso. Para Gil (2002, p. 54), o estudo de caso caracterizado pelo estudo profundo e exaustivo de um ou de outros objetos, de maneira a permitir conhecimento amplo e detalhado do mesmo. Quanto abordagem do problema a pesquisa quali-quantitativa. Gonalves e Meirelles (2004, p. 59) explicitam que na pesquisa quali os dados so de natureza interpretativa e semntica, enquanto que na pesquisa quanti os dados so representados por mtricas quantitativas, tendo como elemento de apoio principal a linguagem matemtica. Na coleta de dados foram utilizados documentos primrios. Marconi e Lakatos (1990, p.24) aduzem que os principais tipos de documentos primrios so: dados histricos, bibliogrficos e estatsticos, informaes, pesquisa e material cartogrfico, arquivos oficiais e particulares, registros em geral, documentao pessoal, RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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125 correspondncia pblica ou privada, etc. Na etapa de anlise dos dados os elementos so agrupados de maneira simples, auxiliando o processo de descrio dos cenrios da instituio. Para tanto, utilizou-se a anlise descritiva e documental. A anlise documental uma notvel tcnica para abordar dados qualitativos e quantitativos (BEUREN e COLAUTO, 2003). Busca a identificao das informaes relevantes em documentos analisados com base nos itens de grande valor para a instituio. A anlise descritiva se preocupa fundamentalmente em investigar o que , ou seja, em descobrir caractersticas de um fenmeno. Vale-se de tcnicas estatsticas para analisar os dados de forma a dar suporte s inferncias do pesquisador (BEUREN e COLAUTO, 2003).
6. Descrio e Anlise dos Dados
Os dados coletados junto unidade hospitalar compreendem aspectos relacionados a sistematizao dos custos na organizao objeto de estudo, identificao dos centros de custos, agrupamento de gastos de acordo com cada centro de custo e critrios de rateio utilizados.
6.1. Apresentao da Organizao Objeto de Estudo
A Maternidade Carmela Dutra presta atendimento a mulheres provenientes de todos os municpios vizinhos, em situao de sade/doena, estando ou no relacionados com as fases do ciclo-grvido-puerperal. Hoje, dispe de 113 leitos destinados aos atendimentos obsttrico, ginecolgico, oncolgico e neonatal com importantes servios. Nascem, aproximadamente, 3.800 bebs por ano, sendo responsvel por 48% dos atendimentos obsttricos da Grande Florianpolis, tendo ocorrido nestes ltimos 50 anos cerca de 180.000 nascimentos, que correspondem, hoje, a 46,52% da populao de Florianpolis. O atendimento geral em mdia de 41.000 pacientes/ano. A Maternidade Carmela Dutra est subordinada administrativa e tecnicamente Secretaria de Estado da Sade de Santa Catarina. Dentro da sua estrutura organizacional h trs gerncias que englobam os demais setores, so elas: Gerncia Tcnica, de Enfermagem e Administrativa. O setor de custos da Maternidade Carmela Dutra, foco deste trabalho, est subordinado Gerncia Administrativa. O setor de custos tem competncias prprias que so: planejar, coordenar, organizar, controlar e executar as atividades relacionadas a custos hospitalares; elaborar relatrios mensais, trimestrais, semestrais e anuais dos custos referente s atividades operacionais realizadas pela unidade; prover o diretor da unidade de informaes gerenciais que venham a contribuir com o planejamento e desenvolvimento de suas atividades; produzir informaes dentro de um padro de qualidade onde predomine a apresentao, rapidez e confiabilidade dos dados; executar outras atividades relacionadas com sua rea de competncia. Tendo em vista todas as atribuies do setor de custos e a importncia do seu papel no processo decisrio da instituio, fez-se necessrio um estudo acerca do mtodo de custeio adotado pela maternidade a fim de analisar o processo de gesto de custos. RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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126 6.2. Sistematizao dos Custos da Maternidade Carmela Dutra
A primeira etapa na sistematizao dos custos foi o reconhecimento dos principais gastos ocorridos dentro da instituio. A subdiviso destes gastos foi realizada num agrupamento reconhecendo os gastos mais significativos da maternidade. Os gastos foram divididos em quatro grupos que so identificados pelas letras A, B, C e D. O ms referncia para a apresentao dos valores numricos novembro/2006, conforme apresentado na Tabela 1.
Tabela 1 - Grupos de gastos da maternidade Carmela Dutra
Grupos de Gastos Total A PESSOAL Pessoal e encargos 817.374,88 Proviso 13 salrio 78.169,41 Residentes 23.353,44 Hora planto 165.898,00 Sobre aviso 28.519,81 SubTotal A 1.113.315,53 B - SERVIOS DE TERCEIROS Remunerao de servios pessoais - pr-labore 111.632,57 Vigilncia e segurana 18.725,84 Higienizao e limpeza 6.329,88 Laboratrio 16.139,41 Outros servios 102.382,08 SubTotal B 255.209,78 C - MATERIAIS DE CONSUMO Almoxarifado 98.339,53 Medicamentos 63.474,29 Gneros alimentcios 31.426,42 SubTotal C 193.240,24 D - GERAIS gua 4.707,99 Energia Eltrica 21.417,33 Telefone 5.437,99 SubTotal D 31.563,31 Total Geral (A+B+C+D) 1.593.328,86 Fonte: Dados da pesquisa (2006).
O grupo A representado pelos gastos com pessoal e engloba: salrios; encargos sociais; pagamento de 13 salrio, que apresentado mensalmente embora seus pagamentos ocorram somente em dois meses do ano (julho e novembro); pagamento de residentes (j que a maternidade trabalha como hospital-escola oferecendo bolsas de RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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127 residncia mdica); hora planto e sobre aviso para os cargos que necessitam desta particularidade. O grupo B representado pelos servios de terceiros. Estes correspondem a todos os gastos que a instituio possui com empresas terceirizadas para a realizao de servios que no so efetuados pelos prprios funcionrios. So exemplos destes gastos: vigilncia e segurana, higienizao e limpeza, laboratrios e outros servios. A efetivao do servio se d por meio de contratos que ocorrem ou no mediante processo licitatrio. O grupo C contempla o material de consumo utilizado na manuteno das instalaes e efetivao dos servios. Os medicamentos so provenientes de compras efetuadas pelas entidades governamentais. Os gneros alimentcios representados pela nutrio hospitalar tm a responsabilidade de alimentar os pacientes, acompanhantes e servidores. Os gastos gerais, representados pelo grupo D, contemplam gastos com: gua, luz, telefone, taxas de servios pblicos, seguros, despesas financeiras etc.
6.3. Identificao dos Centros de Custos
O agrupamento dos centros de custos deu-se por meio de afinidades entre os setores, bem como os servios desenvolvidos por eles. A apurao de custos da Maternidade Carmela Dutra ocorre atravs dos seguintes centros de custos: centros de custos administrativos (Administrao e Recursos Humanos); centros de custos de base (Condomnio, Central Trmica, Servio de Nutrio e Diettica SND, Transporte, Almoxarifado, Manuteno, Zeladoria, Lavanderia, Costura, Farmcia, Centro de Material Esterilizado (CME), Setor de Arquivo Mdio e Estatstica (SAME) e Centro de Estudos); centros de custos auxiliares (Servio Social, Radiologia, ultra-som, Banco de Leite, Centro Cirrgico e Centro Obsttrico); centros de custos finais-produtivos (Ambulatrio, Pronto Socorro-Admisso, Berrio e UTI Neonatal, Posto 1, Posto 2, Posto 3 e Externos).
6.4. Agrupamento de Gastos de Acordo com cada Centro de Custo
Com o reconhecimento dos gastos e a identificao da estrutura dos centros de custo apresentada, ocorre a diviso desses gastos aos centros de custos. Alguns dos gastos foram apropriados diretamente aos centros de custos de origem. Porm, outros necessitam de um rateio. Para o grupo A tem-se a alocao determinada em funo do nmero de funcionrios lotados em cada centro. Para tal identificao utiliza-se a agenda de trabalho dos profissionais da rea da sade (considerando tambm o fato de trabalharem em mais de um centro de custos) para verificar o tempo de trabalho dedicado a cada centro e, posteriormente, efetuar o rateio por meio de percentuais. O grupo B refere-se aos contratos efetuados entre a Maternidade e as empresas terceirizadas. So atividades de vigilncia e segurana, higienizao e limpeza, laboratrio, exames clnicos e outros. A remunerao de servios pessoais (ou pr-labore) uma particularidade da maternidade que representa os salrios dos mdicos. O subgrupo outros representa contratos de menor porte que so alocados para cada centro de custos RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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128 de acordo com a utilizao. No grupo C, os gastos com almoxarifado e medicamentos so rateados com base em requisies solicitadas ao setor responsvel pela guarda/solicitao de tais materiais. J os gneros alimentcios no possuem critrio de rateio: seu valor integralmente alocado no setor de nutrio e diettica. O grupo de gastos gerais, representado pela letra D, composto pelos gastos com gua, luz e telefone. O critrio de rateio utilizado para a alocao dos gastos com gua foi baseado em pontos de gua, ou seja, os pontos de sada de gua (torneiras, chuveiros, bebedouros, vasos sanitrios etc.). Por meio de um levantamento em toda a estrutura fsica da maternidade determinou-se o nmero de pontos de cada centro de custos. Para o processo de rateio da energia eltrica adota-se o mesmo princpio de proporcionalidade do rateio da gua, atravs de um levantamento do nmero de tomadas, bocais de lmpadas, sadas exclusivas entre outros. Na alocao dos gastos com telefone se utiliza dois critrios. Os ramais que efetuam ligaes diretas recebem fatura individual da operadora de telefonia, enquanto que os ramais que no efetuam ligaes diretas solicitam as mesmas para a telefonista da instituio. A telefonista elabora mensalmente um relatrio com o valor total das ligaes efetuadas (solicitadas) pelo setor, com o auxlio de um software especfico.
6.5. Critrios de Rateio Utilizados
Os critrios utilizados na distribuio dos gastos de cada centro se baseiam na identificao das unidades de medidas que cada centro possui. O Quadro 1 mostra os centros de custos e os respectivos critrios utilizados para alocar tais custos aos demais centros. Alguns centros de custos sero analisados isoladamente em funo de particularidades. O centro de custos da Central Trmica determinado pelo tempo de funcionamento da Caldeira (equipamento de aquecimento de gua) e seus valores so rateados para os centros de custos mais representativos: 75% para SND, 10% para CME e 15% para o centro cirrgico. Para o rateio do SND, Costura e CME utiliza-se uma tabela de pesos adotada por todas as unidades administradas pela Secretaria do Estado da Sade de Santa Catarina. Para os demais centros de custos utilizam-se normalmente relatrios mensais dos prprios centros atravs do controle do processo produtivo. O processo de alocao dos custos envolve o mtodo de custeio por absoro. Os centros de custos finais absorvem todos os custos dos demais centros de custos: administrativos, de base e auxiliares. Para exemplificar ser apresentado o processo de alocao dos custos do centro de custos Administrao aos demais centros da organizao. Primeiramente necessrio obter o total de custos deste centro, conforme dados apresentados na Tabela 2.
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129 Quadro 1 - Unidades de medida dos centros de custos TIPO CENTRO DE CUSTOS CRITRIO DE RATEIO Administrativo Funcionrio lotado por centro de custos C. Custos Administrativos Recursos Humanos Funcionrio lotado por centro de custos Condomnio Metro quadrado de rea til Central Trmica Hora de funcionamento SND Refeio ponderada Transporte Quilmetro rodado Almoxarifado Requisies Manuteno Hora trabalhada Zeladoria Metro quadrado de rea limpa Lavanderia Kg de roupa lavada Costura Peas ponderadas Farmcia Requisies CME Pacote ponderado SAME Pronturios manuseados C. Custos de Base Centro de Estudos Nmero de residentes por centro de custos Servio Social Atendimento realizado Radiologia Exames realizados Ultra-som Exames realizados Banco de Leite Atendimento realizado Centro Cirrgico Minuto cirrgico C. Custos Auxiliares Centro Obsttrico Atendimento realizado Ambulatrio Atendimento realizado Admisso Atendimento realizado Berrio e UTI Neonatal Paciente / Dia Posto 1 Paciente / Dia Posto 2 Paciente / Dia Posto 3 Paciente / Dia C. Custos Finais Externos Fonte: Dados da pesquisa (2006).
Tabela 2 - Custos totais do centro de custo da administrao
GASTOS VALOR R$ Pessoal e Encargos 74.103,21 Servios de Terceiros 2.487,27 Material de Consumo 842,48 Gerais 2.233,82 Total Geral R$ 79.666,78 Fonte: Dados da pesquisa (2006).
Com a identificao do valor total dos gastos preciso averiguar qual o critrio de rateio utilizado para o centro de custo Administrao, a fim de alocar seus custos aos demais centros. Essa informao pode ser obtida no Quadro 1, que define como critrio o nmero de funcionrios lotados em cada centro de custos. Em novembro/2006, de acordo com as informaes obtidas, havia 429 RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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130 colaboradores compondo o quadro de pessoal da maternidade. Porm, para efeito de clculo de alocao de custos, deve-se desconsiderar o nmero de colaboradores lotados na prpria Administrao (20,80), visto que no processo de rateio parte dos custos no dever retornar Administrao. Com isso, o nmero de colaboradores utilizados como critrio de rateio de 408,20. Os nmeros no so exatos em razo de alguns colaboradores trabalharem em mais de um centro. Para a determinao do ndice de rateio foi realizada a diviso dos custos totais (R$ 79.666,78) pelo nmero de funcionrios para rateio (408,20), chegando-se ao valor unitrio de R$ 195,17. Para proceder alocao, multiplica-se o ndice de rateio encontrado pelo nmero de funcionrios de cada centro de custos. Obtm-se, assim, o valor da parcela de custos a ser absorvida pelos diferentes centros de custo. A Tabela 3 apresenta a alocao dos custos da Administrao dos demais centros de custos.
Tabela 3 - Alocao dos custos na administrao CENTRO DE CUSTOS Custos totais do centro Critrio de rateio (N de Func.) ndice para rateio Valor a alocar ao centro SALDO Administrao 79.666,78 20,80 - - 79.666,78 Recursos Humanos - 4,00 195,17 780,66 78.886,12 Condomnio - 11,00 195,17 2.146,83 76.739,29 Central Trmica - 3,00 195,17 585,50 76.153,79 SND - 46,00 195,17 8.977,64 67.176,15 Transporte - 4,00 195,17 780,66 66.395,49 Almoxarifado - 7,00 195,17 1.366,16 65.029,33 Manuteno - 9,00 195,17 1.756,49 63.272,83 Zeladoria - 30,00 195,17 5.854,98 57.417,85 Lavanderia - 1,00 195,17 195,17 57.222,68 Costura - 3,00 195,17 585,50 56.637,19 Farmcia - 10,00 195,17 1.951,66 54.685,53 CME - 11,30 195,17 2.205,38 52.480,15 SAME - 11,00 195,17 2.146,83 50.333,32 Centro de Estudos - 2,00 195,17 390,33 49.942,99 Serv. Social - 2,00 195,17 390,33 49.552,66 Radiologia - 9,00 195,17 1.756,49 47.796,16 Ultra-som - 5,00 195,17 975,83 46.820,33 Banco de Leite - 9,00 195,17 1.756,49 45.063,84 Centro Cirrgico - 53,35 195,17 10.412,11 34.651,73 Centro Obsttrico - 26,75 195,17 5.220,69 29.431,04 Ambulatrio - 9,90 195,17 1.932,14 27.498,89 Admisso - 16,85 195,17 3.288,55 24.210,35 Berrio e UTI neo - 46,85 195,17 9.143,53 15.066,82 Posto I - 30,40 195,17 5.933,05 9.133,77 Posto II - 19,30 195,17 3.766,70 5.367,06 Posto III - 27,50 195,17 5.367,07 (0,00) Externo - - 195,17 - (0,00) TOTAL 79.666,78 429,00 - 79.666,78 - Fonte: Dados da pesquisa (2006). RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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131 Na Tabela 4 tem-se a coluna saldo do centro de custo que representa a quantidade de custos que o centro ainda possui aps a absoro pelos demais centros. O processo de alocao deve ser repetido para cada um dos centros de custos existentes. Deve-se observar as caractersticas e particularidades de cada critrio de rateio adotado. Ao final do processo, obtm-se os custos dos centros produtivos. Com essas informaes possvel determinar o custo unitrio dos servios prestados pela maternidade no ms de referncia, conforme dados apresentados na Tabela 4.
Tabela 4 - Custo unitrio dos centros de custos finais CENTRO DE CUSTOS Ambulatrio Admisso Berrio e Uti Neo Posto 1 Posto 2 Posto 3 Custo Total 60.920,39 64.997,03 251.070,72 496.926,66 251.285,47 354.440,09 Unidade de Rateio Consulta Atendimento Paciente/Dia Paciente/Dia Paciente/Dia Paciente/Dia N de servios 1.681 1.588 324 1.392 363 746 Custo Unitrio 36,24 40,93 774,91 356,99 692,25 475,12 Fonte: Dados da pesquisa (2006).
Foram estabelecidos, para cada centro de custo produtivo, os critrios de avaliao dos servios prestados com base nas caractersticas de cada servio. Determinou-se que para o Ambulatrio a unidade de servio representada pelo nmero de consultas efetuadas, para a Admisso o nmero de atendimentos, para o Berrio e UTI Neo, Postos I, II e III o nmero de pacientes/dia. O clculo dos custos unitrios obtido a partir da diviso dos custos totais dos centros produtivos, obtidos ao final da Tabela 2, pelo nmero de unidades de mensurao do servio prestado pelo centro. O custo total do Ambulatrio, por exemplo, no ms base (novembro/2006) foi de R$ 60.920,39. Foram registradas 1.681 consultas dentro do ms de novembro. A obteno do custo unitrio se d a partir da diviso do custo total pela quantidade de consultas efetuadas. Com isso, obtm-se o custo unitrio de R$ 36,24 por consulta efetuada. Todo o processo de apropriao dos custos segue a metodologia do custeio por absoro (com departamentalizao). Tal sistema atende s exigncias do Programa Nacional de Gesto de Custos PNGC, que surgiu com o intuito de identificar os custos dos servios no mbito do Sistema nico de Sade SUS. Alm disso, o mtodo solicitado pela Secretaria de Estado da Sade de Santa Catarina com o intuito de padronizar as informaes dos custos das unidades hospitalares administradas por ela.
7. Concluses
O presente artigo teve como objetivo analisar o processo de gesto de custos, por meio do custeio por absoro, na maternidade Carmela Dutra. A gesto de custos oferece um conjunto de informaes acerca dos custos unitrios dos servios prestados, bem como um controle dos mesmos. A Maternidade Carmela Dutra faz o gerenciamento de custos com o intuito de RAUPP, F. M.; CRISPIM, C. H.; ALMEIDA, E. S. Gesto de Custos Hospitalares... Custeio por Absoro: O Caso da...
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132 melhorar os servios, identificar possveis gargalos, corrigir falhas no processo de prestao de servios e, principalmente, obter informaes relevantes s tomadas de decises. Por meio da reviso da literatura, foi possvel analisar os principais conceitos e fundamentos que deram sustentao ao desenvolvimento do trabalho. O mtodo de custeio utilizado o custeio por absoro (com departamentalizao), determinado como padro pelo rgo gestor. As demais instituies pblicas, tambm administradas pela Secretaria de Estado da Sade, utilizam o mesmo mtodo. Objetiva-se a padronizao das informaes para que o Estado detenha o controle dos gastos e possa realizar comparaes de ndices de custos nos servios oferecidos. O processo de apropriao dos custos em cada centro deu-se por meio de alocao seqencial. Os centros de custos finais (produtivos) absorvem todos os custos dos centros de apoio, uma vez que neles so identificados os servios prestados pela maternidade. A principal vantagem do mtodo de custeio utilizado pela Maternidade Carmela Dutra diz respeito ao fato de atender s normas e necessidades do rgo gestor. Alm disso, para que ocorram as comparaes com as demais unidades hospitalares, faz-se necessria uma padronizao de informaes. Dentre as desvantagens, a mais significativa diz respeito ao fato de ser um mtodo imposto pelo rgo gestor, no dispondo flexibilidade para a implantao de outros mtodos passveis de utilizao. Do mesmo modo, tem-se a utilizao de critrios de rateio, os quais possuem graus de subjetividade e arbitrariedade.
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Fabiano Maury Raupp Professor da Universidade do Estado de Santa Catarina, Escola Superior de Administrao e Gerncia, Departamento de Administrao Empresarial (UDESC/ESAG). fabianoraupp@hotmail.com Endereo: UDESC/ESAG Avenida Madre Benvenuta, 2037 Itacorubi CEP 88.035-001 Florianpolis Santa Catarina Brasil. Tel. 55-(048) 3231-9315/3231-1631, fax 3334-1957 http://www.esag.udesc.br Cludia Hernandez Crispim aluna do Curso de Graduao em Administrao de Empresas da Escola Superior de Administrao e Gerncia, Universidade do Estado de Santa Catarina (UDESC/ESAG). claudiahcrispim@gmail.com Endereo: UDESC/ESAG Avenida Madre Benvenuta, 2.037 Itacorubi CEP 88.035-001 Florianpolis Santa Catarina Brasil. Tel. 55-(048) 3231-9315/3231-1631, fax 3334-1957 der da Silveira de Almeida Bacharel em Cincias Contbeis pela Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC). ederalmeidabr@yahoo.com.br Endereo: UFSC - Centro Scio Econmico Departamento de Cincias Contbeis - Campus Universitrio Trindade Caixa Postal 476 CEP 88.010-970 Florianpolis Santa Catarina Brasil. Tel. 55-(048) 3721-9383