COSTOS

BOLLLA 1: LAS EMPRESAS POR DENTRO

PUNTO 1: LA ACTVDAD ECONOMCA: MERCADOS Y EMPRESAS
La Ciencia Econmica investiga diversas formas de administrar y realizar combinaciones de
recursos escasos para producir bienes y servicios que satisfagan las ilimitadas necesidades
individuales y colectivas de una sociedad.
Para ello se utilizan 2 mecanismos de coordinacin en las economas abiertas: el marcado (que
mediante el sistema de precios establece los lmites de produccin e intercambio) y la empresa
(que organiza las actividades para la produccin de bienes y servicios.
Es en el mercado donde se fija:
- Que producir (cantidad, calidad)
- Cmo y donde producir (combinaciones productivas tecnologa)
- Quien consume los bienes y servicios y como se reparten las rentas generadas.
La actividad econmica de las empresas (si bien deben tenerse en cuenta las restricciones que
impone el Estado) consiste en establecer la mejor combinacin productiva que minimicen los
costos a fin de obtener en el corto plazo la maximizacin del beneficio.
Pero tambin las empresas tienen otros objetivos como ser: el crecimiento de la empresa, la
maximizacin de los ingresos, la seguridad financiera, el mantenimiento y expansin de los
mercados, la diversificacin de los riesgos en pos de la supervivencia y la elevacin del
bienestar de los trabajadores, accionistas y consumidores en general.
La empresa como mecanismo social de accin necesita de un cerebro que organice toda la
actividad econmica para la consecucin de los objetivos. Una buena direccin consistir en el
cerebro central que decida, coordine, controle y en su caso ejecute la actividad econmica de
la empresa, como un sistema nico que se dirige en la forma ms eficiente hacia la
consecucin de los objetivos.
La estructura de decisin se representa en el organigrama que muestra la divisin de tareas, el
nivel de autoridad y de delegacin y la red de comunicaciones, ya sea en forma jerrquica,
funcional o mixta.
Organigrama tipo:
PUNTO 2: LOS MODELOS Y TEORAS DE LA ADMNSTRACN DE EMPRESAS Y LA
CONTABLDAD DRECTVA
La contabilidad directiva constituye el sistema de informacin continua de toda empresa que a
travs de modelos debidamente informatizados, suministra a los directivos en tiempo real la
informacin necesaria para la toma de decisiones y su control posterior.
MODELOS:
1) Escuela Clsica: Fayol y Taylor
Fayol: indic que las operaciones que realiza la empresa se pueden agrupar en 6 grandes
funciones: tcnica, comercial, financiera, de seguridad, contable y administrativa,
definiendo esta ltima con los siguientes imperativos:
Prever organizar mandar coordinar controlar
Complet su teora estableciendo los 14 principios generales de la administracin: divisin
del trabajo, autoridad, responsabilidad, disciplina, unidad de mando, unidad de direccin,
subordinacin del inters particular al general, remuneracin del personal, centralizacin,
jerarqua, orden, equidad, estabilidad del personal, iniciativa y unin personal.
1
Accionistas
Consejo de Administracin
Direccin General
Recursos
Humanos
Aprovisionamiento
y produccin
Comercial Financiacin y
Administracin
Sistemas de Infor-
macin y Control
Taylor: introdujo un concepto ms limitado y especfico de la administracin empresarial
que es la organizacin cientfica del trabajo y cuyo objetivo era ampliar la eficiencia de la
especializacin del trabajo en las primeras etapas industriales, para proporcionar
prosperidad al empresario y un salario
digno a los empleados. La revolucin taylorista aument la productividad e introdujo la
motivacin
econmica del trabajador.
2) Escuela de las relaciones humanas y motivacin del trabajo:
Mayo: propugna un sistema de relaciones laborales integradas cuyo objeto es canalizar la
energa creadora del trabajo a travs de la motivacin no solo econmica, lo cual se
consigue quitando rigidez a las organizaciones y sustituyendo a los jefes jerrquicos
impuestos por lderes aceptados, impulsando la participacin a travs de la delegacin de
autoridad y la creacin de equipos de trabajo.
3) Escuela burocrtica y su evolucin al enfoque de toma de decisiones:
Weber: esta teora constituye la base del planteamiento jerrquico funcional y propugna la
cooperacin de todos los niveles de organizacin en el diseo del futuro de la empresa,
asumiendo los compromisos fijados en la direccin por medio de los objetivos y resolviendo
los conflictos empresariales mediante el dilogo y la negociacin.
El proceso de toma de decisiones de la empresa avanza de la siguiente forma:
Decisiones sin estructurar decisiones semiestructuradas decisiones
estructuradas
4) Enfoques instrumentales:
Uno de las visiones instrumentales es la teora general de sistemas, que considera a la
empresa como un sistema organizado y jerarquizado que persigue fines econmicos
determinados. Las caractersticas principales de los sistemas son la globalidad compleja de
las partes que interactan hacia la finalidad comn y el control.
5) Planificacin y direccin estratgica:
nvestiga la interaccin entre las variables del entorno y las fuerzas y debilidades internas
de la organizacin para diagnosticar y evaluar continuamente la capacidad competitiva de
la empresa.
El proceso completo de la direccin estratgica implica la formulacin de la estrategia, su
implementacin y puesta en prctica y el control de gestin continuo de acuerdo con la
siguiente secuencia de decisin:
Decisiones estratgicas decisiones tcticas decisiones operativas
control
Segn Porter una de las principales estrategias empresariales consiste en el liderazgo en
costos, dentro de la calidad total.
6) Teora Neoclsica: los costos de produccin:
Se basa en el supuesto de la maximizacin del beneficio a corto y largo plazo calculado
como la diferencia entre el ingreso por ventas de productos y costo de los factores
productivos utilizados. Complet la teora de la demanda basada en la funcin de utilidad
que decida en funcin de las preferencias subjetivas, con la limitacin de los recursos
disponibles.
7) La nueva economa institucional: los costos de transaccin:
Establece que la verdadera razn de ser de la empresa estriba en la reduccin de los
costos de coordinacin de las transacciones.
La empresa organiza el conjunto de actividades que completan la cadena de valor y
coordina los intercambios de bienes y servicios suscribiendo un conjunto de contratos con
los agentes internos y externos intervinientes e incurriendo en unos costos de transaccin
surgidos bsicamente del carcter imperfecto de la informacin y del comportamiento
oportunista de los contratantes.
Estos costos de las transacciones pueden ser internos o externos.
PUNTO 3: ESTUDO DE LAS FUNCONES DE LA CORPORACN EMPRESARAL Y SU
ESTRUCTURA BAJO EL ENFOQUE DE LA TEORA GENERAL DE SSTEMAS

La teora general de sistemas considera a la corporacin empresarial como un conjunto de

personas, con relaciones socio-econmicas y laborales claramente definidas entre s y que
interactan a travs de los procesos productivos para satisfacer una parte de las necesidades
de la sociedad.
La empresa bajo el enfoque de la Teora General de sistemas define 3 componentes de su
estructura denominados Zona de Gestin, Zona de Operacin y Zona de Transferencia, las
cuales interactan y estn compuestas a su vez por subsistemas y flujos:
Zona de Gestin: es donde se generan y agrupan lo marcos: terico, poltico y estratgico para
la direccin y la Gestin de la corporacin empresarial.
Zona de Operacin: se encuentra toda la parte productiva o de elaboracin del bien.
Zona de Transferencia: se encarga de mantener comunicada a la corporacin con el entorno.
Tiene tareas de aprovisionamiento, comercializacin, distribucin, post venta.
Subsistemas de la empresa:
Subsistema Objetivos: adems de los objetivos generales establece los objetivos
especficos para cada zona y que tienen que ver directamente con la ejecucin de sus
funciones.
Subsistema Tecnolgico: est determinado por los conocimientos requeridos para lograr
los resultados propuestos en los objetivos. Existen dos tipos de tecnologa:
Dura: incorporada por los medios de produccin
Blanda: incorporada en el Factor Humano.
Subsistema Recursos Fsicos: son las instalaciones, maquinarias, herramientas, equipos,
hardware, etc.
Subsistema de Gestin: Se encarga de interrelacionar las diferentes actividades o procesos
a fin de orientar a la corporacin hacia el logro de sus objetivos, ejecutar las tareas, evaluar
y control y finalmente retroalimentar el sistema.
Subsistema Psicosocial: se encarga de generar el medio ambiente propicio de trabajo,
permitiendo una mejor direccin y evaluacin del desempeo de los trabajadores.
Flujos de la corporacin:
Son los que mantienen las diferentes interrelaciones entre las zonas y subsistemas de la
empresa, permitiendo un desarrollo coherente hacia el logro de los objetivos predeterminados.
Estos son:
Flujo de nformacin: si el flujo es descendente es desintegrador pues el objetivo general
se va derivando en objetivos especficos, si es ascendente ser integrador pues va
integrando los objetivos particulares para alcanzar el objetivo general.
Flujo de Recursos Humanos: el factor humano cumple funciones de comunicacin o enlace
entre las diferentes zonas y subsistemas.
Flujo Materia Prima: compuesto tanto por documentos que contengan informacin como
por insumos a convertirse en bien final.
Funciones bsicas de produccin:
Planeacin: o disposicin de una serie de polticas, estrategias y cursos de accin con el fin
de cumplir con los objetivos y proyecciones utilizando racionalmente los recursos.
Horizontes de Planeacin: comprende el lapso de tiempo para el cual se establecen las
proyecciones y los planes. Puede ser:
- Largo Plazo: entre 3 y 5 aos, es para economas estables y grandes proyectos.
- Mediano Plazo: entre 1 y 3 aos, es para economas estables y para planear la
produccin de bienes de capital.
- Corto Plazo: de 6 meses a un perodo mximo de 1 ao.
Componentes de la Planeacin:
- Recursos: informacin, recursos materiales y tecnolgicos
- Dispositivos: investigacin de mercado, tcnicas de proyeccin, anlisis causal y
aseguramiento de informacin,
- Resultados: proyecciones y planes alternos de produccin.
Programacin: procedimiento sistemtico mediante el cual se efecta la asignacin de
tareas, recursos y cuotas de produccin para cada uno de los perodos del horizonte de
planeacin, para cumplir las metas fijadas.
Control: es el seguimiento, verificacin y correccin de la gestin productiva teniendo como
marco de referencia los planes y los programas establecidos.
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PUNTO 4: CONTABLDAD DE LA EMPRESA: CONTABLDAD FNANCERA, DE COSTOS Y
DE GESTN, CONTABLDAD DRECTVA
La Contabilidad de la Empresa es una rama de la Contabilidad General que tiene por objeto la
captacin, medida valoracin y representacin de la empresa a fin de obtener informacin
sobre el estado de los recursos o patrimonio y de la renta o resultados obtenidos en cada
perodo y tambin elaborar un sistema de informacin interno y externo para mantener la
capacidad competitiva de la empresa. Se integra con:
Contabilidad Financiera, externa o general que registra, clasifica, analiza y sintetiza en los
Estados Contables las transacciones que realiza la empresa con el exterior, expresando la
situacin peridica del patrimonio y resultados obtenidos.
Contabilidad de Costos: que produce informacin interna de la empresa con el objeto de
elaborar informacin relevante para la toma de decisiones.
Contabilidad de Gestin: proporciona informacin general para la direccin de la gestin. Como
ser para:
- Planificacin estratgica: que establece los objetivos de la organizacin, los cambios de
objetivos,
los recursos empleados para lograrlos y las polticas a seguir.
- Control administrativo: proceso por el cual se asegura administrativamente la obtencin
de recursos y su utilizacin eficaz y eficiente en el cumplimiento de los objetivos.
- Control operativo: asegura que las tareas especficas se cumplan en forma eficaz y
eficiente.
Contabilidad Directiva: tiene por objetivo central evaluar informacin para mantener la
capacidad competitiva de la empresa en el corto y largo plazo, incorporando el anlisis del
entorno empresarial y de todos los eslabones que forman la cadena de valor de una empresa.
PUNTO 5: LA GESTN ESTRATGCA DE COSTOS Y LA CADENA DE VALOR
La gestin estratgica de costos enfoca como primer objetivo organizar la informacin para que
la empresa mantenga la competitividad, logrando la mejora continua de productos y servicios
de alta calidad que satisfagan a los clientes y a los consumidores al menor precio. Esto se
obtiene mediante el diseo y la adaptacin continua una combinacin productiva global que
mantenga el valor percibido por el cliente. Esta combinacin productiva o cadena de valor es el
conjunto de funciones que aaden valor a los productos y servicios de una empresa.
La gestin estratgica de costos consiste en una visin global (conjunto de actividades
relacionadas desde los proveedores de materiales hasta los clientes finales) y continua de las
actividades que componen la cadena de valor de la empresa, que sirve para encaminar las
capacidades internas y proyectarlas sobre el entorno externo, generando informacin para la
adaptacin continua al cambio y a la mejora continua de las actividades empresariales.
PUNTO 6: ARTCULACN DE LA CONTABLDAD FNANCERA Y DE COSTOS
La contabilidad externa o financiera tiene por objetivo la administracin del patrimonio y el
clculo del excedente empresarial (anual). Pero la complejidad de los negocios exigi la
creacin de una contabilidad interna o de costos que suministre a la gerencia datos para la
buena marcha de la empresa, en cada momento y no al final del ao y as saber en que medida
ha sido eficaz la accin correctiva.
De esta manera aparecen diferenciadas tanto por sus objetivos, funciones y caractersticas la
contabilidad externa o comercial y la interna o industrial.
La cuestin fundamental es como ha de estructurarse y funcionar el plan de cuentas para que
los dos mbitos contables cumplan sus objetivos.
Las formas de organizacin de ambas contabilidades oscilan desde un marco de cuentas nico
con contabilizacin simultnea de las transacciones internas y externas, hasta una separacin
total de ambos mbitos, sin mantener ninguna interrelacin, dando lugar a 4 clases de
coordinacin conocidas como monismo radical, monismo moderado, dualismo radical y
dualismo moderado.
Monismo radical: propone la integracin de todas las cuentas pertenecientes a los mbitos
externo e interno en un solo sistema, que funciona de forma sucesiva y que registra primero las
transacciones externas a que da lugar la actividad econmico-financiera y posteriormente las
"
transacciones internas del ciclo de explotacin en sus tres etapas de clasificacin, localizacin
e imputacin de costos, sirviendo para ambas contabilidades y de una forma simultnea el
clculo del resultado mediante la diferencia de los ingresos y costos del perodo. Es decir que
existe una unicidad de criterios contables.
Monismo moderado: mantiene la consideracin unitaria de los ciclos financiero y econmico de
la riqueza, pero se descarga a la contabilidad general del costo analtico. La forma de actuar de
este sistema consiste en llevar la contabilidad interna en una o pocas cuentas acumuladoras,
realizando el desarrollo analtico fuera de la contabilidad en los documentos contables
conocidos como estadstica de costos, rendimientos, ventas y resultados, lo que aporta una
mayor flexibilidad para los clculos internos y externos.
Dualismo radical: Existe una ruptura total entre el sistema de cuentas de la contabilidad externa
e interna. La administracin general llevara la contabilidad externa en los edificios centrales de
las grandes empresas, y cada planta industrial incluira, dentro de su sistema de administracin
y control, la contabilidad interna como un instrumento ms de gestin. La relacin entre los dos
mbitos contables sera nula, y el control de su resultado slo puede hacerse mediante
conciliacin del resultado de explotacin externo y el resultado interno, una vez que se ha
homogeneizado la poltica de valoraciones.
Dualismo moderado: pretende establecer sistemas de enlace entre las dos contabilidades con
un doble objeto: primero, hacer coincidir, mediante los ajustes oportunos, los ciclos contables
financiero y econmico, y segundo, establecer un control numrico mutuo entre ambas
contabilidades.
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BOLLLA 2: PRODUCCN, PRODUCTOS Y PROCESOS
PUNTO 1: ASPECTOS GENERALES SOBRE LOS PROCESOS PRODUCTVOS
La produccin es una funcin fundamental de toda organizacin, representada en el proceso
productivo de transformacin de unos bienes o servicios, en otros bienes y servicios, que se
desarrolla teniendo en cuenta los recursos disponibles y las tareas de apoyo logstico
necesarias.
La transformacin puede ser FSCA como en la industria manufacturera, LOCACONAL
como en el transporte, TERMPORAL como en el almacenamiento o TRANSACCONAL como
en la comercializacin de bienes de consumo.
Los recursos empleados son:
- Mano de obra
- Materiales: materia prima e insumos
- Tecnolgicos: maquinaria, herramienta y equipos
- Tcnicos: es el conocimiento incluyendo reas como ngeniera de mtodos, tiempo y
movimiento, ngeniera del producto e ngeniera del proceso
- Financieros: capital de trabajo requerido
Tareas de apoyo logstico: Son aquellas actividades que necesariamente deben ser efectuadas,
para que el resultado del desarrollo de las tareas de produccin sea ptimo. Como ser:
- Control de calidad
- Planeacin y programacin del mantenimiento
- Higiene y seguridad industrial
Sistema productivo: est constituido por una serie de elementos materiales y conceptuales
(recursos y tareas de apoyo logstico) requeridos para el desarrollo de la transformacin.
Segn el carcter del producto obtenido se puede clasificar en SSTEMA PRODUCTVO DE
MANUFACTURA, en el que el producto es tangible y est materializado en un bien intermedio o
en un bien final, y el SSTEMA PRODUCTVO DE SERVCO, en el cual el producto es
intangible.
Sistemas de Manufactura: de acuerdo con la naturaleza de la tarea de produccin se pueden
definir bsicamente 2 sistemas de manufactura: SSTEMAS CONTNUOS y SSTEMAS
NTERMTENTES
Sistemas continuos: Las industrias que se definen por estos sistemas se caracterizan por
tener un flujo constante de materiales de los productos a lo largo de las instalaciones de
los procesos de fabricacin pertinentes.
Dentro de los sistemas continuos se pueden encontrar los siguientes modos de produccin:
o Produccin en cadena: En este modo de produccin, la materia prima base fluye a lo
largo del proceso recibiendo montajes y ensambles. Ej.: automotores, electrodomsticos.
o Produccin en serie: Se fabrica gran cantidad de productos idnticos, pero prescindiendo
de la calidad de la maquinaria y de su utillaje. El equipo productivo tiene flexibilidad para
elaborar varios artculos que requieren el mismo proceso productivo. Ej.: industria de
inyeccin de plsticos.
o Produccin en masa: La caracterstica es similar a la de la produccin en serie, salvo que
el equipo se limita a ser utilizado para la elaboracin de una sola gama de productos. Ej.:
industria qumica.
Sistemas intermitentes: son aquellos en los que las maquinas y la planta son
suficientemente flexibles para manejar la elaboracin de una amplia variedad de tamaos y
formas, o bien, la naturaleza de la actividad que implique un cambio importante y cclico de
materiales y productos que se manejan por lotes a lo largo del tiempo, por lo que las
piezas y productos se mueven intermitentemente tal como sucede en los talleres
organizados por agrupaciones tecnolgicas. Por lo general la demanda se refiere a
artculos a medida, es decir que no responden a la normalizacin existente en el mercado.
Mtodos de produccin: En los sistemas de manufactura, los tipos de produccin se clasifican
tambin de acuerdo con la tecnologa empleada en:
Mtodos convencionales de produccin: emplean una tecnologa corriente en sus procesos
y puede ser mecnica o semiautomtica. Ej.: produccin artesanal, en serie y por lotes.
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Mtodos modernos de produccin: se caracterizan por utilizar tecnologas de punta y por
emplear tcnicas bsicas en el desarrollo de las tareas de Planeacin, Programacin y
Control de produccin
Sistemas de Servicios: En todo sistema de servicios existe un contacto entre el consumidor y
un agente del productor, ya que produccin y consumo son dos actividades que se generan en
forma simultnea.
La relacin del tiempo de permanencia del cliente en el sistema, se puede optimizar
mediante la
utilizacin de tcnicas de TEORA DE COLAS O LNEAS DE ESPERA. El tiempo de
permanencia
del cliente en el sistema es lo que se denomina contacto.
Tecnologas modernas de produccin: Algunas de ellas son:
Diseo asistido por computador (CAD): La disponibilidad de medios como el computador y
el softvare de propsito no solo permiten disear nuevos productos y mejorar los
existentes, sino que tambin se determinan especificaciones del producto y se simula su
comportamiento en situaciones reales, adems de permitir la definicin de la secuencia
ptima de operaciones de fabricacin (diseo del proceso).
Manufactura asistida por el computador (CAM): Es un grupo de mquinas y herramientas
controladas por computadores que permiten la manipulacin y transformacin de los
materiales sin la intervencin de los operarios.
Sistemas flexibles de manufactura (FMS): ntegran y complementan la utilizacin que se le
puede dar tanto al diseo asistido (CAD) como a la manufactura (CAM), consisten en
centros de mecanizado compuestos por mquinas-herramientas controlados por
computador que modelan partes metlicas complicadas a alta velocidad con gran
confiabilidad, robots que manejan las partes y vehculos dirigidos a control remoto que
entregan los materiales.
ngeniera asistida por computador (CAE): a lo mencionado anteriormente se le suma el
desarrollo de tareas de Planeacin, Programacin y control de la Produccin mediante el
uso del computador y de software de propsito.
Manufactura integrada por computador (CM): Tiende a unificar la comunicacin entre el
CAD, CAM y otros medios de produccin tales como almacenamiento, transportes internos
o robots.
Robtica: Es el diseo, fabricacin y operacin de robots mediante la aplicacin de
tcnicas de ingeniera artificial (Robot es un conjunto de mquinas que han sido
programadas para desarrollar una rutina de operaciones en forma secuencial). Estas
tcnicas hacen referencia al diseo de sistemas inteligentes de computador, es decir
programas y sistemas que presentan las caractersticas comnmente asociadas con la
mente humana, tales como aprendizaje, razonamiento lgico, lenguaje natural de
comprensin, solucin de problemas, etc.
Nuevas filosofas productivas: Son nuevas tcnicas y desarrollos en los modelos de produccin
que surgen como respuesta a la necesidad de mejorar continuamente, debido a la situacin
econmica de los emporios industriales y por la competitividad (calidad de conformidad, precio
y entrega) que estas deben cumplir.
JUST N TME: Se puede definir como una serie de estrategias de produccin determinada
por unos nuevos principios que son encaminados a mejorar de manera continua la
productividad y la calidad de las corporaciones empresariales mediante la eliminacin de
los desperdicios, basada en el trabajo de las corporaciones empresariales, mediante la
eliminacin de desperdicios. Basada en el trabajo de Tahchi Ohno en Toyota entre 1950 y
1960.
GESTON TOTAL DE CALDAD: Exige una dedicacin permanente e incondicional de parte
de la Gerencia, pero tambin requiere la adecuacin y desarrollo de manera continua de
tcnicas que sean empticas con la corporacin. En la dcada del 80 se despert en toda
la industria la conciencia de que las tcnicas para organizar la calidad no solamente deben
remitirse a maquinaria y procesos, sino que es absolutamente necesario que se
desarrollen e implementen para todas las tareas que la corporacin debe cumplir en la
gestin productiva.
SES SGMA (6S): El comportamiento 6S tiene que ver especficamente con el resultado de
calidad del proceso de fabricacin y el nmero de productos defectuosos arrojados al final
del mismo. Fue desarrollada e implementada por MOTOROLA S.A. La utilizacin del
%
porcentaje de defectuosos del proceso como parmetro de evaluacin en cualquier
momento puede convertirse en un problema econmico maysculo si los volmenes de
produccin son muy elevados, pues el costo de los defectuosos ocasionar un alto nivel de
prdida.
PUNTO 2: EVOLUCN DEL CONCEPTO DE PRODUCCN Y LOS SECTORES
ECONMCOS DEL PAS
En una primera etapa la produccin se caracteriz por la explotacin del recurso tierra.
La acumulacin de conocimientos, el desarrollo de habilidades y destrezas le permitieron al
hombre crear mquinas y herramientas que facilitaron la fabricacin y elaboracin de sus
productos, dando lugar a la segunda etapa caracterizada por la explotacin del recurso
mquina, inicindose procesos de transformacin de productos naturales que culminan en la
obtencin de artculos para uso o servicio del ser humano.
La tercera etapa se caracteriza por la explotacin del conocimiento, es decir la prestacin
de un
servicio o todo proceso que no implique transformacin.
Los sectores econmicos del pas son: Agrcola, ndustrial, Minero, Construccin, Servicios y
Comercio.
El sistema industrial o manufacturero es el ideal para el anlisis de las reas de decisin,
proceso, capacidad, inventario, recursos humanos y calidad que pueden determinar el xito o
fracaso de cualquier sistema operativo.
PUNTO 3: EL DSEO DE LOS PRODUCTOS, CCLOS DE VDA, PROCESOS DE
DESARROLLO, ESTRATEGAS DE DSEO Y MEJORAMENTO DE PRODUCTOS
El diseo del producto: Toda organizacin requiere de un grupo que defina las lneas de accin
a seguir, en lo que respecta al producto o servicio al cliente, este grupo puede pertenecer a la
empresa o ser asesor pero debe estar cerca de las expectativas del cliente y del proceso a
realizar para que d la mejor respuesta al diseo del bien o servicio. Los factores a tomar en
cuenta para el diseo del producto son mltiples: gustos del consumidor, materiales, procesos,
maquinaria, ambiente de trabajo, por lo que debe existir excelente coordinacin entre las reas
que intervienen en el diseo.
Cuando diseamos un producto o servicio, iniciamos un proceso de investigacin, creatividad y
abstraccin, que permite combinar los diferentes factores a fin de lograr la mejor adaptacin a
lo que el consumidor exige como calidad, costo funcin, presentacin y cantidad.
Ciclo de vida del producto: Todo producto tiene un ciclo de vida cuyas etapas son:
1 Etapa: ntroduccin: perodo de prueba y comportamiento del producto
2 Etapa: Crecimiento: mejoras al producto, estandarizacin, produccin en serie, uso de
mtodos
3 Etapa: Madurez: posicionamiento del producto, tecnologas, proceso, inversin,
simplificacin
4 Etapa: Declinacin: Diseo modular, grupos tecnolgicos, tcnicas de innovacin,
mejoramiento del producto.
Estrategias para el diseo o mejoramiento del producto: Sus componentes son:
Visin de mercados: establecer las necesidades del mercado ya sea nacional o
internacional, y las especificaciones generales
Visin tecnolgica: establecer las necesidades del proceso y sus especificaciones tcnicas
(maquinarias, equipos, herramientas, tecnologas, recursos)
Visin Funcional: Verificar la necesidad funcional de la organizacin y las especificaciones
operativas (organizacin, polticas corporativas, investigacin y desarrollo, planificacin
estratgica)
Es decir que el diseo del producto requiere del entorno total de la estructura organizacional, es
decir la interaccin de los diferentes departamentos existentes, con el objeto de optimizar los
esfuerzos en el diseo apropiado que satisfaga las necesidades del mercado y del proceso
productivo.
PUNTO 4: EL DSEO DE PROCESOS, FACTORES DEL DSEO, TCNCAS DE ANLSS
&
Diseo del Proceso: El proceso de produccin es la secuencia de los pasos o etapas a seguir
para la transformacin del insumo en bien o servicio.
El proceso de produccin ocupa un lugar importante cuando se disea un producto, por ello se
requiere una excelente coordinacin cuando se va a lanzar un nuevo producto. Los avances de
la ciencia, la aplicacin de nuevas tecnologas, los cambios en la demanda estn creando por
s solas la necesidad imperante de la estructuracin del sistema de produccin que contenga:
- Principios bsicos de manufactura
- Mtodos universales
- Modelos de produccin flexibles que se ajusten a cualquier sistema para que los
bienes y servicios resultantes, se produzcan de acuerdo con las especificaciones y
cantidades demandadas
Un factor importante a tener en cuenta cuando se disea un proceso productivo es el impacto
de los actos costos de produccin. Pues el diseo del proceso debe determinar: el mnimo
costo posible, los materiales a utilizar y sus especificaciones, tipo de proceso, mtodos a
seguir, tecnologa, maquinaria, recursos humanos, etc.
Factores del Diseo del Proceso:
1. Campo de aplicacin: Es el grado de especializacin o participacin del recurso humano en
los procesos. Puede ser: Sistema manual (100% recurso humano), Sistema recurso
humano y maquinas (70% RH y 30% Maq.), Sistemas mquinas (40% RH y 60% Maq.),
Sistemas automticos (20% RH y 80% Maq.), o, Sistemas automatizados (3% RH y 97%
Maq.)
2. Modo de aplicacin: Se tienen en cuenta los posibles efectos que deseen lograrse en la
obtencin
del producto: Base fsica (la materia prima simplemente cambia de forma: madera-muebles
de madera), Base qumica (la materia prima transforma sus caractersticas convirtindose
en otra, se denomina tratamiento: petrleo-nafta), Unin (es el montaje o ensamble de
piezas: autos)
3. Tipo de maquinaria: La seleccin adecuada de la maquinaria es un paso importante en la
determinacin de los mtodos, tiempo y costo: Estndar (son mquinas diseadas para
varias operaciones, de bajos volmenes de produccin y que permiten la flexibilidad al
sistema: tornos, taladros), Especial (su diseo implica altos volmenes de produccin,
grandes invesines y no dan flexibilidad al sistema: embotelladoras, industria qumica),
Automatizadas (a las mquinas estndar o especiales se les agrega controles numricos o
terminales de computador)
4. Secuencia del proceso: Es e cmo procesar, cmo maximizar la combinacin de los
diferentes recursos de un sistema productivo: Continuo (las operaciones se suceden
ininterrumpidamente y se trabajan las 24 hs.: ndustria del petrleo, papel), Serie (se
produce por lotes y se puede trabajar por turnos: industria automotriz, calzado),
ntermitente (no permiten una secuencia del proceso, se fabrican productos de peso,
volumen, tamao distintos: turbinas, construcciones)
5. Desarrollo del proceso: Se puede seleccionar el proceso de acuerdo con la materia prima a
utilizar: Analtico (a partir de una materia prima se obtienen distintos productos), Sinttico (a
partir de varias materias primas obtenemos un producto)
6. Naturaleza: De acuerdo con el resultado esperado: ndustrial (produccin de bienes
tangibles), Servicios (el resultado es una funcin productiva)
7. Procesos bsicos comunes: Moldeado y formado, Maquinado, Acabado de superficies,
Tratamiento trmico, Procesos de unin
Tcnicas de anlisis de procesos: La mejor combinacin de los recursos se obtiene mediante el
anlisis del proceso para lo cual existen tcnicas basadas en esquemas o diagramas grficos,
en los cuales se indica la secuencia, precedencia, puntos crticos del proceso, niveles de
ensamble, etc. nvolucra los elementos que participan en un proceso productivo.
El anlisis del proceso productivo es la subdivisin o descomposicin de un proceso de
fabricacin o procedimiento administrativo en sus pasos, operaciones, actividades o elementos.
Para establecer la secuencia del proceso hay que establecer:
- Qu operaciones son necesarias
- Por qu o cual es la finalidad
- Cmo se realiza la operacin
- Quin o que personas afectan la operacin
- Dnde est previsto realizar la operacin (lugar)
- Cundo se va realizar la operacin (tiempo)
'
PUNTO 5: LA ADMNSTRACN DE LOS STEMAS PRODUCTVOS
La funcin de la administracin de la produccin es la de plantear, organizar, dirigir y controlar
las actividades necesarias para proporcionar productos y servicios.
La primera preocupacin del gerente de produccin es la de proporcionar insumos (materia
prima, maquinas, suministros varios, productos semiterminados, edificios, energa, hombres.
Una vez que los insumos se han reunido, ocurre la creacin de valor, esta es la etapa en que el
gerente de produccin pone ms atencin (programacin cronolgica de los trabajos,
asignacin de mano de obra, control de calidad, mejoramiento de mtodos, etc.).
La etapa final del proceso de produccin es la terminacin de los productos o artculos
terminados, o de los servicios, los que quedan disponibles para la venta.
El objetivo del gerente de produccin y de las actividades de produccin es maximizar el valor
creado, pues a la larga debe haber utilidades para la empresa.
Sistema de produccin: es el armazn de las actividades dentro del cual puede ocurrir la
creacin de valor. En un extremo del mismo se encuentran los insumos o entradas y en el otro
estn los productos o salidas. Conectando las entradas y salidas existe una serie de
operaciones o procesos, almacenamientos e inspecciones.
Problemas relativos a los sistemas de produccin: Se pueden dividir en dos amplias reas:
Problemas del diseo de produccin: La actividad de diseo tiene lugar cuando la firma inicia la
produccin y se presenta nuevamente cuando es necesario redisearla. Una de las principales
decisiones es la ubicacin de la planta, luego el arreglo de las instalaciones, manejo de
materiales, forma en que los productos son diseados y fabricados, el resultado del uso de las
computadoras en empresas comerciales y las actividades implicadas en la automatizacin.
Problemas de anlisis y control de las operaciones de produccin: Una categora general de
problemas implica la determinacin de la ruta que deben seguir los productos por la planta,
programa cronolgico que debe usarse, forma en que deben despacharse las rdenes, para
ello son bsicas las actividades de planeacin y control y mantener un buen sistema de
comunicaciones. Otro gran problema es determinar que tanto producir y cuando hacerlo, para
ello se debe saber predecir la demanda y traducirla en rdenes de produccin. Otro problema
que enfrenta el gerente de produccin es la compra de insumos, en cuanto a la calidad,
cantidad, precio y momento oportuno y relacionado con esto se encuentran los problemas de
control de inventarios. Tambin es muy importante el control de calidad; la determinacin del
mejor mtodo (mejor forma de producir) y el tiempo que tomar hacer
determinado trabajo.
Relacin de la produccin con otras reas de la firma: El gerente de produccin debe actuar en
un contexto de un sistema ms grande que es la empresa comercial. Ello implica que se
relacionar con otras reas tales como:
Mercadotecnia: que le brindar informacin sobre estimacin de futuras ventas, rdenes de
compra, requisitos de calidad del cliente, nuevos productos y procesos, retroalimentacin de
productos para el cliente.
Finanzas: que le proveer la informacin sobre las condiciones presupuestarias, anlisis de
inversiones, provisin de dinero para mejoras y de informacin sobre las condiciones generales
de la empresa.
Contabilidad: que le proporcionar datos tales como los costos de las materiales, mano de obra
directa y gastos indirectos, provisin de servicios para el procesamiento de datos (que
generalmente se halla en el rea contable), informes especiales sobre la operacin del sistema
de produccin (sobre desperdicios, trabajos vueltos a hacer, horas de mano de obra y tiempo
extra, etc.)
Compras: intercambiar informacin para la determinacin de que debe comprarse, fechas de
entrega de materiales, nuevos productos y procesos por el contacto con proveedores, el control
de inventarios.
Personal: en lo referente al reclutamiento de los empleados, su entrenamiento, problemas
relacionados con las relaciones laborales y seguridad de la fuerza de trabajo, etc.
nvestigacin y desarrollo: en lo referente a ideas relacionadas con nuevos productos, nuevos
procesos y nuevas herramientas de produccin, as como para el mejoramiento de los
productos que se estn elaborando.
ngeniera industrial: sta es el rea encargada de traducir las ideas desarrolladas por
investigacin y desarrollo, mercadotecnia y compras en realidades. Le proporcionar al gerente
1(
de produccin informacin sobre el anlisis de mtodos, medicin del trabajo, disposicin de la
planta y manejo de materiales, y sobre el mantenimiento de la planta.
PUNTO 6: EL ARREGLO DE LAS NSTALACONES DE LA PLANTA DE PRODUCCN
El arreglo de las instalaciones implica la distribucin de mquinas, materiales, personal,
servicios, etc. Esto constituye un aspecto un tanto complejo del diseo del sistema de
produccin, ya que abarca conceptos relacionados con ingeniera, arquitectura, economa y
administracin de negocios.
La necesidad de analizar la distribucin de las instalaciones se puede originar cuando se
construye una nueva planta, en este caso el problema su ubicacin comprender 3 decisiones
bsicas: seleccionar la regin, seleccionar la comunidad y seleccionar un sitio en particular.
Una vez tomadas estas decisiones sobre ubicacin, deben tomarse decisiones relativas a la
construccin de la planta y a la distribucin o arreglo de las instalaciones. Los gerentes
modernos se han dado cuenta de que una vez que se ha seleccionado el sitio es mejor
proceder al arreglo y construir el edificio de acuerdo con ste.
Otras causas que pueden originar la necesidad de revisar el arreglo de la planta son: los
cambios en el nivel de demanda, la introduccin de nuevos productos, variaciones en el diseo
del producto, obsolescencia de procesos o mquinas, problemas de personal, peligros de
accidentes industriales y por la necesidad de reducir costos.
El objetivo principal del arreglo de planta es optimizar la distribucin de mquinas, hombres,
materiales y servicios auxiliares, de manera que se maximice el valor creado por el sistema de
produccin. Pero adems la distribucin debe satisfacer las necesidades de los trabajadores,
gerentes y dems personas asociadas con el sistema de produccin; minimizar el manejo de
materiales; reducir los peligros que afectan a los empleados; conseguir un equilibrio en el
proceso de produccin evitando cuellos de botella; minimizar interferencias de las mquinas;
incrementar la moral de los empleados; lograr la utilizacin de los espacios disponibles;
proporcionar una efectiva utilizacin de la mano de obra; etc.
El arreglo original de la fbrica debe ser diseado teniendo en mente la flexibilidad pues, a la
larga, es inevitable revisar el arreglo y de esta manera pueden disminuirse los costos de una
redistribucin.
Tipos bsicos de arreglos:
Arreglo por procesos o por funciones: tanto los hombres como los materiales y las mquinas,
as como los servicios de apoyo estn agrupados sobre la base de las funciones o procesos
que se estn ejecutando. Es usado generalmente por el sistema de produccin intermitente.
Los arreglos por proceso son notables por la flexibilidad que permiten en trminos de los
productos que pueden hacerse y los trabajos que pueden ejecutarse; tambin pueden utilizarse
maquinas de propsito general que cuestan menos, y son menos vulnerables a las
interrupciones. Pero el manejo de materiales es muy lento y difcil, la programacin y ruta de
ordenes resulta difcil, el volumen de produccin en general es menor.
Arreglos por producto: Agrupa a los trabajadores, materiales, mquinas y servicios de apoyo
sobre la base de la secuencia de operaciones que deben ejecutarse para un determinado
producto o servicio.
Generalmente es utilizado por el sistema de produccin continua (produccin en masa).
Permiten gran volumen de produccin de un producto o productos especficos, el costo de
produccin por unidad es ms bajo y los productos se mueven por la planta con ms rapidez.
Pero la interrupcin de una mquina o puede provocar el cierre de toda la planta, los cambios
en el diseo del producto son muy costosos lo que puede provocar que se limiten tales mejoras
y debe mantenerse un volumen elevado.
Combinacin de arreglos por proceso y producto: La mayora de las plantas utilizan estas
combinaciones. Es muy comn que las reas de mantenimiento y reparacin de la planta estn
arregladas por procesos, sin embargo el centro de computacin del procesamiento de datos,
siendo la maquinaria ms costosa, por lo general se ubica sobre la base de los conceptos de
arreglo por producto.
Arreglos de posicin fija: Es un tipo de arreglo poco comn pero bsico donde la cosa que se
est produciendo permanece en una posicin fija, en tanto que mquinas, hombres, materiales
y servicios de apoyo, se llevan a l. Ej.: astilleros y construccin pesada. Estos arreglos
permiten la utilizacin de las especialidades de los trabajadores y son muy flexibles pues es
relativamente fcil hacer cambios en el diseo del producto y manejar las fluctuaciones de la
demanda.
Anlisis cuantitativo en el arreglo de planta:
11
Varios de los problemas asociados con el arreglo de planta se prestan al anlisis cuantitativo:
Programacin lineal: es una tcnica matemtica til para encontrar soluciones ptimas a
problemas. A diferencia de muchas tcnicas cuantitativas que proporcionan buenos resultados,
la programacin lineal est diseada para dar la mejor solucin posible y est diseada bien a
maximizar o a minimizar alguna funcin objetiva (Ej.: minimizar costos de materiales o de
mano de obra, distancia que los materiales recorren, tiempo ocioso de las mquinas; o
maximizar las utilidades o el uso del espacio disponible).
Enfoque de computadora al anlisis del arreglo: En la mayora de los problemas de arreglo de
planta, y en especial de los por proceso, las alternativas para la distribucin de los
departamentos es muy grande, por lo que no se pueden probar todos los arreglos alternativos y
se puede llegar a pasar por alto arreglos efectivos. Para evaluar la mayora de los arreglos
posibles es conveniente una computadora, y la utilizacin del CRAFT (Tcnica por
computadora para la distribucin relativa de las instalaciones), que es una tcnica que, en
menos de un minuto determina la mejor ubicacin de los departamentos en una planta nueva;
analiza las alternativas de redistribucin; ayuda a los gerentes para determinar si los edificios
deben estar en complejos grande, integrados, de varios edificios y qu actividades deben
alojarse en tales edificios; y analiza si funciones como mantenimiento, embarque, recibo,
almacenamiento deben ser centralizadas o descentralizadas. Esta tcnica si bien es parecida a
la de programacin lineal y conduce a buenas soluciones, no necesariamente conduce a la
solucin ptima.
Teora de las colas (lneas de espera): El problema tpico de las colas implica un cuello de
botella de alguna clase. Se pueden analizar varios aspectos del cuello de botella utilizando la
teora de las colas.
Por ejemplo si nos encontramos frente al problema de determinar el nmero de muelles de
carga y descarga que necesita el departamento de embarque y recibo de la planta.
En todas las aplicaciones de la teora de las colas, existen ciertas caractersticas bsicas: los
clientes llegan a un cierto ritmo, tienen que formar una lnea de espera, la rapidez en que son
atendidos depende de la cantidad de servicio. Lo que el cliente tendr que esperar depender
de muchas cosas. Uno de los factores importantes el nmero de instalaciones de servicio o
canales y de su secuencia. Este factor es de especial inters en el anlisis del arreglo de la
planta.
Existen cuatro tipos bsicos de soluciones de espera que afectan al tiempo de espera de los
clientes:
- Un solo canal, caso de servicio de una sola fase (cola nica en instalacin nica)
- Canal mltiple, caso de fase sencilla (varias instalaciones y varias lneas de espera)
- Un solo canal, caso de fases mltiples (una instalacin y los clientes deben esperar ser
servidos por un canal y una vez servidos pasan a estaciones secuenciales Ej.: lneas de
montaje)
- Canal mltiple, caso de fases mltiples (los clientes pueden esperar en varias instalaciones
y despus de ser servidos en la estacin inicial pasan a estaciones sucesivas Ej.: lneas
de montaje paralelas)
El analista del arreglo puede utilizar con eficacia la teora de las colas para encontrar respuesta
a las siguientes preguntas:
1. Cuntos clientes estarn en la lnea de espera?
2. Que tanto tendrn que esperar estos clientes?
3. Cuntas instalaciones de servicio deben proporcionarse para minimizar costos y
tiempo?
4. Cunto tiempo ocioso tendrn las instalaciones de servicio?
Las respuestas proporcionan la informacin bsica que afectar las decisiones de la
administracin.
La tcnica Montecarlo: Es un tipo de simulacin por medio de la cual se generan los datos por
un generador de nmeros de azar. La simulacin implica la manipulacin de muchas variables
y constantes asociadas con el problema en un ambiente artificial. La ventaja de la simulacin
bajo el punto de vista del analista, es que los resultados de tomar un curso de accin en
particular pueden ser determinados antes de hacerlo en el mundo real. En vez de confiar en
corazonadas para determinar lo que suceder, mediante el uso de la simulacin se pueden
probar varias alternativas y elegir la que proporcione mejores resultados.
1
BOLLLA 3: LA PRODUCCON EN EL SGLO XX
PUNTO 1: ESTUDO SOBRE EL FUTURO DE LA MANUFACTURA CLASE MUNDAL
PUNTO 2: LA DECADENCA Y LA ASCENCN DE LA NDUSTRA MANUFACTURERA
El desempeo de la industria manufacturera en la segunda mitad del siglo XX toma la forma de
una V amplia. Declin durante veinticinco aos, comenzando en el ao 1950 y ha estado
ascendiendo desde entonces:
Este fenmeno de cada durante 25 aos y de elevacin por otros 25, es un compuesto global
que vara segn la regin (los occidentales no tenan conocimiento del sistema Toyota sino
hasta 1980).
Estas elevaciones y caas financieras del ciclo econmico son influenciadas por las polticas
fiscales y monetarias del estado y desvirtuadas fcilmente por las prcticas comerciales
proteccionistas y manipulaciones internas de las compaas.
Las causas fueron una combinacin de estrategias y prcticas deficientes en todas las
siguientes reas funcionales: fabricacin, marketing, medicin del desempeo (contabilidad,
diseo y desarrollo de productos, relaciones con los proveedores y administracin de los
recursos humanos. En cada rea, las estrategias y las prcticas deficientes condujeron a
desperdicios, que aparecen en los libros como inventarios agrandados. Las mismas debilidades
se muestran en la forma de ndices bajos de satisfaccin del cliente pero es frecuente que no
aparezcan en la mtrica ordinaria financiera ya que los ejecutivos han aprendido a manipular la
mayor parte de la informacin financiera para disfrazar las debilidades subyacentes.
Los nmeros financieros no son los mejores indicadores de la fuerza y de prospectos de la
empresa financiera. Sera ms vlido usar una mtrica ms bsica, como la rotacin de
inventarios y la satisfaccin del cliente. No obstante, estas miden de manera diferente. La
rotacin de inventario asciende y desciende lentamente, como resultado de diversas
actividades. Por lo tanto, la rotacin de inventarios valora los cambios a largo plazo en trminos
de solidez de una empresa. La satisfaccin del cliente, por otro lado, algunas veces puede
cambiar rpidamente sealar las respuestas necesarias de inmediato.
La satisfaccin del cliente mide la calidad y el valor; la rotacin baja de inventarios refleja
derroches costosos, demoras, desechos, retrabajos y otros valores negativos.
Para Japn, la parte inferior de la V ocurri a mediados de los 60, los prestigiosos fabricantes
estadounidenses supieron que estaban en un aprieto en el ao 1975 y los fabricantes
europeos (especialmente Francia) no se percataron de que tenan un serio problema sino hasta
mediados de los 80. Las innovaciones japonesas incluyen el control de calidad total, el JT, el
mantenimiento preventivo total, las sociedades de abastecimiento, la participacin del
empleado, la administracin visual, entre otos. Mientras la dcada de EEUU incluye el diseo
para la fabricacin y el montaje, benchmarking, reingeniera de calidad, el reparto de utilidades,
la participacin en la propiedad del capital social de la empresa por parte del empleado, etc.
Eras:
Debido a la escasez de bienes provocada por la Segunda Guerra Mundial se puso nfasis en la
productividad (1940/50: Era de Produccin).
Pero llegado un punto el mercado se satur de bienes y la industria termin con problemas de
capacidad excesiva (Estados Unidos y Canad en 1950 y varios aos despus en Europa y
Japn). El nfasis se pone en vender dando lugar a la Era del Marketing (1950/65).
La era del marketing produjo perdedores en peligro de irse a pique y ganadores con vastas
acumulaciones de dinero para invertir. Esto anunci la llegada de la Era Financiera (1965/80),
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durante la cual los fabricantes ms ricos pudieron hacerse ms dinero mediante la realizacin
de fusiones y adquisiciones que mediante la fabricacin y la venta.
Por la dcada de los 80, el consumidor y los productos industriales japoneses estaban por
doquier en los Estados Unidos. A travs de la calidad superior, las compaas japonesas
estuvieron eliminando una a una las famosas marcas occidentales (1980/90: Era de la Calidad).
Algunas compaas occidentales reaccionan en la nica manera eficaz posible, adoptando sus
propios compromisos de calidad total.
Por el ao 1990, los ndices de disconformidad y elaboracin de nueva cuenta para los
fabricantes
occidentales, se haban precipitados a niveles de clase mundial. Los productos
defectuosos
descendieron en porcentaje. Las ventajas competitivas cambiaron de la calidad al valor: alta
calidad a bajo precio. Pero el valor requiere de alta calidad, disponibilidad oportuna y de la
remocin de los desperdicios sin valor agregado. Todo esto frente al exceso de capacidad.
Pero a diferencia de los aos 50, se trata de un fenmeno global. La estrategia dominante para
la supervivencia y prosperidad consiste en encontrar socios externos o internos (1990: Era de
las Asociaciones).

La dcada japonesa, la dcada estadounidense y la dcada global:
En trminos de innovaciones administrativas, los aos 70 significaron la dcada del Japn y el
perodo comprendido entre 1985 y 1995 signific la dcada de Estados Unidos (los primeros
aos de los 80 fueron de transicin). No obstante, el predominio regional es cosa del pasado.
El final de la Guerra Fra y la globalizacin del comercio y las comunicaciones lo confirman.
Ahora estamos en la Dcada Global. Las innovaciones en la administracin de las empresas de
manufactura y muchas otras que son igualmente aplicables en las empresas de servicios
seguirn llegando a raudales de todas partes del mundo, incluyendo a los pases menos
desarrollados.
PUNTO 3: LA VGENCA DE LOS PRNCPOS CON ENFOQUE AL CLENTE
La administracin por edicto es la modalidad ms deficiente de administracin, los
subordinados reciben rdenes de sus superiores y de los expertos en funciones. Es arbitraria,
implica el desperdicio de la experiencia y talento de la fuerza de trabajo y la carencia de una
perspectiva respecto del cliente.
La administracin por procedimientos es ms sistemtica, los procedimientos eliminan las
situaciones caprichosas y permiten tomar decisiones con mayor rapidez; sin embargo hay
derroche de talentos ya que los procedimientos no permiten el anlisis caso por caso, llena de
brechas que fuerzan la adaptacin de soluciones deficientes, afectando adversamente a los
clientes.
La administracin por polticas: las polticas son tomadas en los niveles ms altos de sabidura
en la organizacin, pero limitan el compromiso personal y el aprendizaje organizacional amplio.
La administracin por principios es la administracin de la prxima dcada, pero para que sea
apreciable este paso, los principios deben abarcar un amplio rango de innovaciones de clase
mundial, como ser: estar enfocados al cliente (interno y externo), manejada por los empleados
(actuando tanto individualmente como en equipos), y con base en la informacin (los hechos).
Este tipo de administracin es ampliamente eficaz, robusta y perdurable.
Principios con enfoque al cliente:
Para guiar a una organizacin tan compleja como la empresa manufacturera, los principios
deben ser aplicados a la mayora de los negocios de la compaa. Los principios con enfoque
al cliente son 16 y las compaas pueden calificarse a s mismas con respecto a cada principio,
usando una estricta escala de puntos del 0 al 5.
Principios Generales:
Principio 1: Trabajar en equipo con los clientes; organizar por familia de clientes o de productos
(lo que compran/usan los clientes)
Principio 2: Capturar y solicitar la informacin competitiva y la mejor aplicacin prctica
relacionada con el cliente (apunta hacia las especificaciones del producto)
Principio 3: Dedicarse al continuo y expedito mejoramiento en la calidad, el tiempo de
respuesta, la flexibilidad y el valor (se dirige hacia el xito en proporcionar productos)
Principio 4: Empleados en la lnea de frente comprometidos en el cambio y en la planificacin
estratgica, a fin de lograr el propsito unificador (varias compaas satisfacen los criterios de
un punto: los asociados participan en la planificacin de los cambios en sus propios trabajos)
Diseo:
1"
Principio 5: Reducir hasta solo dejar algunos de los mejores componentes, operaciones y
proveedores (consiste en eliminar las prcticas derrochadoras en el diseo y en la entrega del
producto)
Operaciones:
Principio 6: Reducir el tiempo de flujo, la distancia y los tiempos de arranque y de cambio, a lo
largo de la cadena de clientes (pone nfasis en varias medidas de velocidad y flexibilidad que
adopta gran parte de metodologa del JT)
Principio 7: Operar de cerca con el ndice de uso o demanda de los clientes (tambin esta
orientado hacia el JT, mediante la sincronizacin)
Recursos humanos:
Principio 8: Ampliar de manera continua los RH a travs de la capacitacin cruzada, la rotacin
de trabajos y de trayectorias profesionales y de mejoramientos en la calidad, seguridad y
salvaguardia Los primeros dos principios sobre RH desarrollan y protegen. Requieren de un
continuo y fuerte compromiso con respecto a la capacitacin en mtodos de mejoramiento en
los procesos, as como el desarrollo de habilidades en el trabajo (el aspecto protector de este
principio, requiere de la actualizacin del empleado respecto a la salud y seguridad)
Principio 9: Ampliar la variedad de recompensas, reconocimiento, remuneracin y celebracin
para equiparar la extensa variedad de contribuciones del empleado (debido a que los
empleados contribuyen
de muy diversas maneras, debera recibir una "canasta de valores)
Mejoramiento en la calidad y en los procesos:
Principio 10: Reducir continuamente las variaciones y contratiempos (utiliza la estadstica, los
elementos de medicin y los hechos para eliminar las variaciones de toda ndole)
Principio 11: Los equipos en la lnea del frente registran y poseen informacin de los procesos
en el lugar de trabajo (la responsabilidad sin autoridad es engaosa. Si todos los empleados y
los equipos van a emprender una responsabilidad por sus procesos, entonces deben tener en
su poder la informacin relativa a dichos procesos; quiere decir que los directivos tienen que
renunciar a la posesin de dicha informacin, o al menos tener acceso secundario)
nformacin para las operaciones y el control:
Principio 12: Controlar las causas radicales del costo y del desempeo, a fin de reducir las
transacciones y la presentacin de informes; simplificar las comunicaciones externas. Este
principio y el siguiente adoptan el pensamiento revisado respecto al control de las operaciones:
el control no depende de una mayor cantidad de medidas intrincadas y de informes; la
administracin de calidad elimina las variaciones y fallas, adems de un sinnmero de
transacciones y de informes.
Principio 13: Alinear las medidas de desempeo con los deseos universales de los clientes:
calidad, velocidad, flexibilidad y valor (QSFV)
Capacidad:
Principio 14: Mejorar el equipo y el trabajo humano presente antes de considerar un equipo
nuevo y la automatizacin. Este principio y el siguiente estn relacionados con la capacidad, los
recursos humanos y fsicos de la empresa.
Principio 15: Procurar que el equipo y las instalaciones de trabajo sean simples, flexibles,
movibles, de bajo costo y de disponibilidad inmediata en paralelo, uno para cada familia de
productos o clientes.
Promocin y marketing:
Principio 16: Promover, comercializar y vender la creciente capacidad y competencia de su
organizacin, cada mejora. Los resultados de los otros 15 principios (los clientes de hoy buscan
mas de las 4P de antao: producto, precio, posicionamiento y promocin, desean una
mejora continua en calidad, velocidad, flexibilidad y valor. Los principios enfocados al cliente,
satisfacen estos deseos)
PUNTO 4: EL CONCEPTO DE VALOR Y LA VALORZACN
Para sacar el valor de la Empresa sacamos un promedio de varios aos atrs y lo proyectamos
hacia 5 aos hacia delante, la ponderacin va a ser menos orientada hacia lo monetario y
mucho ms orientada con el enfoque al cliente.
La administracin por cifras, por mtricas financieras, por medio de objetivos dispuestos
numricamente de arriba hacia abajo, es obsoleta, pasada de moda e ineficaz. El nuevo
mtodo sustituto, que incluye a todos los empleados es la administracin por procesos.
Esto no significa que los ejecutivos no debieran prestar atencin a los nmeros financieros.
Observar las ventas, los costos unitarios, la productividad, la participacin del mercado, las
utilidades y cosas por el estilo, son an parte de su trabajo. Pero solamente para efectos de
1#
administracin del flujo de efectivo y para detectar problemas u oportunidades potenciales que
son significativos a largo plazo. No para la toma de decisiones diaria, semanal, mensual o
incluso trimestral.
La gente est descubriendo mejores formas de manejar las mejoras y de evaluar la fuerza y el
valor: desde la forma de calcular costos hasta asuntos de mayor envergadura como
conocimientos financieros para la fuerza de trabajo.
La nueva concepcin de costos respecto de cmo y cuando calcularlos es la referida a: -
Decisiones poco frecuentes, - Desarrollo de productos, - Lneas de produccin, - Necesidades
reales, - Negocios de unidades pequeas, - Prioridades en la eleccin del mtodo informativo, -
Sistema dual, - Sistema de informacin integrado.
PUNTO 5: ESLABONAMENTOS ESTRATGCOS
Concepto: Es un ordenamiento de estrategias cruzadas dentro de las empresas. Se justifica por
la existencia de disfunciones tpicas entre el rea de produccin y de distribucin.
En la empresa (especialmente la compaa manufacturera) existen reas: una se especializa
en la Produccin y otra en la Distribucin, las dos se comunican a distancia y dbilmente. Las
disfunciones de comunicacin son las principales causas de serios problemas. Los tres
enfoques siguientes pueden
ayudar a alinear las estrategias cruzadas:
1. Colaboracin de niveles mltiples (reingeniera en la cadena de abastecimiento): los
fabricantes aprovechan la informacin en el punto de venta para hacer retroceder
la accin conjunta a
travs de la cadena de abastecimientos. Este es el enfoque de rpida respuesta.
2. Asociacin del siguiente nivel (proveedores / clientes inmediatos): el fabricante planifica
conjuntamente con el siguiente nivel de proveedores y clientes.
3. Colaboracin multinacional dentro de la compaia: la compaa agrupa a sus
funcionarios divergentes en equipos para elaborar colectivamente las estrategias
benficas; el resultado
implica favorecer ciertas clases de clientes y de productos sobre otros.
Cuando es aplicable en su conjunto, como sucede en organizaciones de vanguardia, los
niveles mltiples, el siguiente nivel y la colaboracin dentro de la compaa resultan ser
elementos de ayuda mutua.
Pero los fabricantes de vanguardia estn forjando eslabonamientos estratgicos de varios
niveles, hacia atrs a travs de sus cadenas de abastecimiento y hacia delante, a lo largo de su
cadena de clientes; las tres clases de colaboraciones (de mltiple nivel, de siguiente nivel y
multifuncional interna) provocan el cierre: una compaa, en lugar de 2 en 1. Estos acuerdos
emplean la reingeniera y la calidad total y las dirigen hacia las realineaciones organizacionales
que ya es una fase de transformacin industrial.
Fases histricas de la actual transformacin industrial
Fase 1: Operaciones con enfoque al cliente (desde principios de los '80). Las funciones de
produccin estn separadas, cada una de ellas centra su atencin en una familia de productos
o servicios y es medida con base en el mejoramiento continuo de indicadores genricos
(velocidad, calidad, adaptacin y flexibilidad)
Fase 2: Funciones de apoyo con enfoque al cliente (desde mediados de los '80). Los muros de
alrededor de los departamentos funcionales de apoyo se vienen abajo; las unidades que han
pasado por el proceso de reingeniera, abarcan los procesos crticos completos, unos por cada
unidad de produccin de enfoque.
Fase 3: Colaboracin estratgica (desde finales de los '80).
Mltiple Nivel: Las firmas colaboran en las cadenas de clientes y de abastecimiento. El
objetivo conjunto y el nombre del enfoque es respuesta rpida.
Siguiente Nivel: las personas a cargo de la planificacin de la propia organizacin adems
del siguiente del nivel de proveedores y de clientes, trabajan en equipo para generar
opciones novedosas que de hacerlo cada uno independientemente, seria poco probable
que llegaran a considerar.
Multifuncional, dentro de la compaa: las funciones divisivas estn unidas; se forman
equipos multifuncionales de estrategias de productos, los cuales toman decisiones de
manera conjunta y sobre planificacin y administracin de demandas, que antes se las
llevaban a cabo de manera independiente.
Enfoque en la planificacin a partir de estos nuevos conceptos
1$
Planificacin de mltiples compaas: Lo ms importante fue el acuerdo entre los diversos
participantes de la cadena de clientes para usar las ventas al detalle como la base para lograr
la sincronizacin (principio 6). El nombre que le dieron a su creacin fue el de "respuesta
rpida (QR). Cuando la implantaron este tubo el efecto de compaas eslabonadas de
produccin y distribucin, todo al mismo tiempo en varios niveles de la cadena. El programa
QR bsico requiere solamente que los productores reciban informacin en el punto de venta de
tiendas selectas.
Planificacin con los socios inmediatos: No es fcil reunir capas mltiples en la cadena de
abastecimiento. Un punto de partida ms fcil puede ser eslabonamiento de propsitos
especiales con el proveedor o cliente inmediato. Estas asociaciones limitadas generalmente
provocan problemas en la produccin y el abastecimiento, en la calidad y en las garantas, en
las nuevas tecnologas, en el diseo de productos y otros (en contraste, las asociaciones de
niveles mltiples tienen un enfoque a un solo objetivo relacionado con la informacin
compartida de la demanda)
Planificacin interna multifuncional: Puede hacerse algo internamente para vincular las
compaas de distribucin y produccin? S. El primer paso es crear plantas dentro de la planta
y clulas de trabajo. Cada una est organizada alrededor de una lnea de productos. Esto es
reingeniera a nivel operacional.
PUNTO 6: RESTRCCONES POR DSEO DEFCENTE DE PLANTA Y MALA
ADMNSTRACN DE LA CAPACDAD
El Principio 15 exige que se cuente con un equipo en paralelo de bajo costo, movible, flexible y
simple. Algunos de los problemas para seguir el citado principio son:
Fallas en el diseo de las lneas de produccin
Lneas demasiado largas, anchas y rpidas
El uso del transportador
Lneas con formas de U (Arcos)
Estudio de tiempo de los ciclos de montaje y operadores
Nuevas plantas: lmites de flexibilidad, automatizacin flexible, apoyo de produccin
Lo ideal es contar con un equipo ms pequeo, fcil de instalar, mantener y trasladar,
conectado en paralelo. Esto est adquiriendo cada vez mayor importancia a medida que los
ciclos de vida de los productos siguen su proceso de reduccin. Para tener un alto ndice de
respuesta al cliente, el equipo deber ser flexible.
1%
BOLLLA 4: CONCEPTOS FUNDAMENTALES DE LA CONTABLDAD DE COSTOS
PUNTO 1: LA CONTABLDAD DE COSTOS Y DE GESTON
La Contabilidad General o financiera se ocupa, sobre todo de dar informacin a terceras
personas interesadas en la parcha de la empresa. Suministrando esta informacin a travs de
los Estados Financieros o Cuentas Anuales asentados en los principios contables
generalmente admitidos. Pero la Contabilidad General tiene muchas limitaciones como sistema
nico de informacin para la gestin.
Esto justifica la existencia de la Contabilidad de Gestin como sistema informativo
responsabilizado con la presentacin de informacin contable relevante y oportuna para la
adopcin de decisiones. Relevante en el sentido de que sea til a la hora de tomar decisiones;
y oportuna en el sentido de que ha de conocerse en el momento en que pueda servir a los
responsables de la gestin. La oportunidad exige a veces que se den datos anticipndose a los
hechos a travs de los presupuestos.
Dentro de la Contabilidad de Gestin, una de sus partes ms desarrolladas es la Contabilidad
Analtica de Explotacin o Contabilidad de Costos o Contabilidad interna.
La actividad productiva de la empresa: lleva consigo la aplicacin de medios productivos que
permiten la obtencin de bienes y servicios a travs de un proceso adecuado. El proceso
productivo entraa cambios cuantitativos y cualitativos de valor. La empresa puede ser
considerada en este sentido como un mbito de transformacin de valores.
La Contabilidad de Costos se va a ocupar precisamente de ese movimiento interno de valores
ocasionado por la actividad productiva, sin perder de vista las caractersticas fsicas de los
medios productivos empleados y de los productos y servicios obtenidos.
PUNTO 2: EVOLUCN DE LA CONTABLDAD DE COSTOS Y LAS ACTVDADES
ECONMCAS DE LAS EMPRESAS
La Contabilidad de Costos es una disciplina relativamente reciente (2 siglos). No obstante, ha
experimentado una serie de transformaciones que estn ntimamente unidas a la evolucin de
la Contabilidad de Gestin:
La aparicin de la Contabilidad de Costos:
Situacin anterior a la Revolucin ndustrial: Antes de la Revolucin ndustrial el proceso
productivo tena caractersticas distintas ya que la actividad descansaba en operaciones
externas ya que el empresario no realizaba por s mismo la actividad productiva. Por lo
tanto, toda la actividad se representaba en la Contabilidad Financiera. La aparicin de la
Contabilidad de Costos, al menos con carcter cientfico, cabe situarla a comienzos del
siglo XX, y vino originada por la necesidad de dar respuesta a los efectos provocados por
la Revolucin ndustrial en el mundo de la empresa.
La Revolucin ndustrial y la Contabilidad nterna: La Revolucin ndustrial cambi ese
esquema productivo. La actividad productiva se llevaba a cabo dentro de la propia
empresa jerarquizada, y esto, junto con la existencia de fuertes inversiones y mano de
obra fija, exiga nuevos planteamientos y nuevas soluciones a la Contabilidad, apareciendo
as la Contabilidad nterna o de Costos ya que era necesario calcular el costo del producto.
Los cambios del siglo XX y comienzos del siglo XX: Fueron operndose cambios
importantes en la realidad empresaria; por orden cronolgico tenemos: - Creacin de
empresas con actividades en reas geogrficas muy amplias; - La implantacin en las
empresas de la "Administracin Cientfica de la Produccin; - La tendencia a una
diversificacin de las actividades de la empresa. Con ello las empresas americanas del
sector industrial haban implementado diferentes procedimientos contables de gestin,
como ser: - La Contabilidad de los distintos elementos del costo: materias primas, mano de
obra y gastos generales de fabricacin; - Los presupuestos de caja y de inversin e incluso
los presupuestos flexibles.
Todo ello dio nacimiento a la Contabilidad de Gestin como disciplina autnoma (primer
cuarto del siglo XX)
La Contabilidad de Costos dentro de los dominios de la Contabilidad Financiera:
La reafirmacin de la Contabilidad Financiera y su influencia en la Contabilidad de Costos:
Como enseanza de la Gran Depresin de 1929, la Contabilidad Financiera se reafirma,
asumiendo ciertas caractersticas que han llegado hasta ahora. La Contabilidad de Costos
1&
no puede escapar a la influencia de la Contabilidad Financiera en este perodo, debiendo
valorar las existencias con criterios admitidos por la Contabilidad Financiera.
El perodo del costo verdadero y la valorizacin de las existencias: La principal
preocupacin de la Contabilidad de Costos en la dcada de los sesenta, se centr en el
clculo y determinacin del costo de los productos, insistindose obtenerlos con la mayor
precisin posible. La informacin suministrada por la Contabilidad de Costos, pretenda dar
a conocer de manera rigurosa, la valoracin de las existencias que la empresa produca.
Este perodo en que la Contabilidad de Costos estuvo sometida en gran medida a la
contabilidad Financiera se prolonga hasta la dcada de los setenta.
ncorporacin de la Contabilidad de Costos a la Contabilidad de Gestin:
La dcada de los sesenta: La convergencia de diversos hechos sociales, econmicos y
polticos crearon, una autntica revolucin cultural que afecto esta rama de la Contabilidad.
Provocando la necesidad de disponer de mecanismos de gestin lo suficientemente
perfeccionados como para poder hacer frente a la nueva y cada vez mas compleja toma de
decisiones. As, la Contabilidad de Costos pas a convertirse en una fuente informativa
imprescindible. Ante esta perspectiva, se plantea la necesidad de contar con diferentes
costos para diferentes propsitos o en otras palabras, la informacin contable se ha de
hacer depender de las necesidades concretas y de sus usuarios. Por eso se habla de la
etapa de costos como "verdad condicional. En esta etapa la Contabilidad de Costos
estuvo centrada en la determinacin de multitud de modelos y tcnicas que pudiesen
proporcionar diferentes tipos de informacin para la toma de decisiones. Pasa de esta
forma a integrarse en los dominios de la Contabilidad de Gestin.
La dcada de los setenta: La implantacin de la contabilidad de Costos integrada en la
Contabilidad de Gestin, se ha de hacer en las empresas con criterios econmicos
canalizados especialmente hacia el anlisis del beneficio de la misma. El costo aparece
ahora como una "verdad costosa: No solo hay que tener presente la significacin o valor
de la informacin para quien la ha de recibir, sino que es preciso valorar tambin el costo
en que se ha de incurrir para disponer de esta informacin, habida cuenta de la exactitud y
rapidez con que se vaya a obtener.
La dcada de los ochenta: Se intenta instrumentar una teora general que sirva, por s sola,
a explicar lo que se hace y para predecir lo que se puede hacer en el futuro, todo ello, a
partir de la observacin de las aplicaciones de los conocimientos y tcnicas existentes
dentro de la Contabilidad de Costos. Por eso se habla del costo como "verdad realizada.
PUNTO 3: LA STUACN ACTUAL Y PRESPECTVAS DE LA CONTABLDAD DE COSTOS
Hemos asistido a un proceso de cambio en el mundo de las empresas de consecuencias
polticas, econmicas, geogrficas y sociales insospechadas, caracterizado por los siguientes
rasgos:
- Globalizacin e internacionalizacin de los mercados
- Creciente incertidumbre y turbulencia del entorno
- Aumento notable de competencia
- Demanda cada vez mas exigente y selectiva
- Aumento en el catlogo de productos ofertados por las empresas
- Utilizacin de la calidad como estrategia competitiva diferenciadora
Por todos estos cambios, las empresas piden hoy que los sistemas contables sean capaces de
suministrar informacin adecuada para abordar cuestiones nuevas y diversas. En esta lnea se
encuentran las nuevas tcnicas de gestin que estn empezando a destacar con luz propia,
como las referidas a:
- Gestin de los costos mediante sistemas basados en el seguimiento de las actividades que
se ejecutan en las empresas
- Sistemas de fabricacin flexibles, del tipo del just-in Time (que implica la eliminacin de
existencias)
- Gestin de Calidad Total y de los costos que implica este planteamiento
- Aplicacin del campo de estudio de esta disciplina hacia la vertiente estratgica de la
empresa
- Gestin de los costos relacionados con el ciclo de vida de los productos
Todo ello ha dado lugar, en muchos casos, a la obsolescencia de los sistemas tradicionales de
gestin, y ha hecho necesario la aparicin de las anteriores tcnicas capaces de dar cumplida
respuesta a las exigencias informativas actuales.
1'
PUNTO 4: OBJETVOS DE LA CONTABLDAD DE COSTOS. DEFNCONES Y
DFERENCAS
Objetivos de la Contabilidad de Costos:
Planificacin y control: La contabilidad de Costos aparece involucrada en el proceso de
gestin que siguen las empresas.
La planificacin estratgica es la parte del proceso de gestin en que se determinan las metas
a largo plazo de la organizacin y las estrategias para alcanzarlas.
El control de gestin es la parte del proceso ms amplio de gestin que gua a los dirigentes
para conseguir que la gestin corriente obedezca al planeamiento estratgico. mplica la
sistematizacin de las decisiones que se han de adoptar en un plazo ms corto, normalmente
un ao. El control de gestin se manifiesta de una manera concreta en el presupuesto.
El control de las tareas o control de ejecucin es la parte del proceso de gestin que gua la
puesta en prctica de las decisiones llevadas a cabo dentro del marco general de la gestin. Va
apoyndose en la informacin sobre los hechos que afectan a la empresa, que se va
comparando con la que aparece en los presupuestos; de donde se deducirn las desviaciones
que darn lugar a las acciones correctoras a seguir.
Valoracin de los bienes y servicios que se obtienen a lo largo del proceso productivo: Con
ello se consigue la valoracin de los activos al final del perodo en la empresa, entre los que
pueden estar:
- Existencias de materias primas (al precio de factura mas costos de traslado y
conservacin)
- Existencias de productos en curso de transformacin
- Existencias de productos semiterminados
- Existencias de productos terminados.
Aunque los servicios no tienen normalmente una manifestacin corprea, su costo necesita ser
determinado por la Contabilidad de Costos. ncluso puede darse el caso de algn servicio que
en un determinado momento est en curso de realizacin.
La importancia de los diferentes objetivos: est en funcin del mbito en que se encuadre la
Contabilidad de Costos.
- Si la situamos dentro de la Contabilidad de Gestin, que gira en torno de la adopcin de
decisiones de todo tipo, el objetivo principal es la planificacin y el control, y la
determinacin del valor de los bienes y servicios habr de hacerse de acuerdo con las
exigencias de la planificacin y control.
- Si nos colocamos en el mbito de las exigencias de la Contabilidad General, la
determinacin del valor de las existencias pasa a un primer plano, ya que es frecuente que
en la Contabilidad Financiera se valoren las existencias de acuerdo con la Contabilidad de
Costos, respetando sus principios generales y entre ellos el del precio de adquisicin.
Definicin de la Contabilidad de Costos:
La Contabilidad de Costos, inscripta en la Contabilidad de Gestin, puede definirse como un
sistema de informacin acerca de la actividad productiva de una empresa, que es relevante y
oportuna para la planificacin y control exigidas por la gestin de la empresa en sus distintos
niveles.
La contabilidad de Costos, encuadrada en la Contabilidad Financiera, puede definirse como un
sistema de informacin, que permite la valoracin de los bienes y servicios derivados de la
actividad productiva de la empresa, cumpliendo para ello los principios generales contables
generalmente admitidos.
Rasgos diferenciadores de la Contabilidad de Costos y la Contabilidad Financiera:
Finalidad: La Contabilidad Financiera tiene por fin informar a terceras personas. La
Contabilidad de Costos tiene el propsito de servir de ayuda a la direccin en la toma de
decisiones internas.
Usuarios: Los usuarios de la informacin financiera son fundamentalmente externos, y los
de la Contabilidad de Costos son internos.
Orientacin en el tiempo: La informacin proveniente de la Contabilidad Financiera est
relacionada con el pasado (actividades llevadas a cabo histricamente) y la de la
Contabilidad de Costos est relacionada principalmente con el futuro (trabaja con
revisiones)
Restricciones en la presentacin de la informacin: La informacin que proporciona la
Contabilidad de Costos para la toma de decisiones internas no puede ser utilizada por los
(
usuarios externos, porque desconocen los criterios seguidos en su elaboracin ya que no
estn sometidos a los principios contables generales.
Formalismo contable: la obligatoriedad de aplicar las normas impuestas por los principios
contables generalmente aceptados, protege a los usuarios que no han participado en la
confeccin de los estados financieros.
Visin analtica: La Contabilidad Financiera proporciona, mediante los estados financieros,
una visin condensada de la organizacin, considerada como un todo. La Contabilidad de
Costos suele proporcionar una visin detallada bajo la perspectiva de los distintos centros,
niveles de responsabilidad, productos, etc.
Unidad de medida: La informacin contenida en los estados financieros se expresa en
trminos monetarios; la Contabilidad de Costos aplica tanto unidades monetarias como
unidades fsicas e incluso otro tipo de unidades de medida.
Economicidad: Este criterio es primordial en la Contabilidad de Costos, debido a la
posibilidad de eleccin entre modelos alternativos, lo que hace necesario el estudio previo
del costo y del beneficio de la informacin a suministrar, aspecto ste prcticamente
ignorado en la Contabilidad General.
Rasgos que han dejado de ser diferenciadores: Ambas contabilidades no se diferencian en
el tipo de empresas en las que se aplican.
PUNTO 5: ASPECTOS FUNDAMENTALES DE LA CONTABLDAD DE COSTOS
Es fundamental apoyarse en el mbito de la Contabilidad General en lo referente a
ingresos, gastos y resultados
Es necesario delimitar el alcance de conceptos tales como ingresos, costos y las
actividades
Es conveniente clasificar los costos
Es importante referirse a la divisin de la empresa en centros de actividad
PUNTO 6: ANLSS Y CLASFCACN DE GASTOS, COSTOS, NGRESOS, CENTROS
Concepto de Gastos:
Gasto es la adquisicin de un bien o servicio, o incluso de un derecho, mediante l trasmisin
inmediata de otro bien, servicio o derecho, o mediante el compromiso de trasmitirlos en el
futuro. Lo que caracteriza realmente el gasto es la existencia de una adquisicin.
Hay gastos que vienen justificados por las actividades ordinarias de la empresa, ya sea que
aparecen para determinar los resultados de la explotacin, ya sea para determinar los
resultados financieros. Sin embargo, tambin se dan otros gastos denominados extraordinarios,
ya que son independiente de las actividades normales de la empresa, o que no se espera
razonablemente que ocurran con frecuencia.
Los gastos del perodo y su clasificacin:
Los gastos periodificados han sido denominados cargas y se pueden clasificar de la siguiente
manera:
La clasificacin de las cargas segn su naturaleza: consiste en diferenciarlas de acuerdo con
las condiciones intrnsecas de cada uno de los gastos periodificados. El Plan General de
Contabilidad clasifica las cargas con los correspondientes nombres dentro de cada uno de los
subgrupos siguientes:
60. Compras
62. Servicios Exteriores
63 Tributos
64 Gastos de personal
66 Gastos Financieros
68 Dotaciones para amortizaciones
69 Dotaciones a provisiones
Y a su vez cada subgrupo se puede subdividir segn la naturaleza de los gastos que lo
componen
Esta clasificacin es sencilla y puede ser hecha por cada clase de empresa y es la que ms
fcilmente permite obtener datos comparables entre los distintos tipos de empresas.
Clasificacin de las cargas segn sean incorporables y no incorporables a los costos: Se
consideran cargas incorporables aquellas que constituyen un elemento del costo, es decir, van
a pasar a ser costos. Por el contrario, denominamos cargas no incorporables a aquellos gastos
del perodo desde la perspectiva de la Contabilidad General que la Contabilidad de Costos no
1
va a incluir entre el costo por no obedecer a ese concepto de acuerdo con sus criterios
especficos. (Tambin puede darse el caso de costos que no tengas su correspondencia en la
Contabilidad General, por ejemplo los gastos financieros calculados sobre el capital propio,
denominados costos o cargas supletorias)
Concepto de ngresos:
Los ingresos vienen dados por los productos o servicios que abandonan el mbito de la
empresa, y pasan a integrar el patrimonio de los clientes.
Podemos decir que, los ingresos de explotacin son el valor, a precios de mercado, de los
productos y servicios obtenidos en el proceso productivo, que da comienzo con la adquisicin
de los medios de produccin, sigue con la transformacin a que stos son sometidos y termina
con la puesta a disposicin de los clientes de tales bienes y servicios.
Si el valor de los bienes y servicios en el mercado es superior al valor invertido en los medios
que han intervenido en el proceso productivo, existir un beneficio o resultado positivo. Si en
cambio, el valor logrado por lanzados al mercado es inferior al de los medios sacrificados para
su obtencin (costos), se estar en posicin de prdida.
Concepto de Costos:
El concepto de Costos desde una perspectiva econmica:
- Va unido a una nocin de sacrificio
- Aplicado al proceso productivo, hace referencia al conjunto de medios sacrificados para
acometerlo
- mplica un proceso de valoracin tendiente a cuantificar monetariamente esos sacrificios
El concepto de Costos desde una perspectiva contable: La magnitud costos, observada desde
la Contabilidad de Costos recoge el conjunto de recursos o cargas incorporables que
intervienen en el proceso productivo en un perodo determinado, y que son captados,
registrados y valorados segn los criterios propios de esa disciplina contable.
Correspondencia de los costos con los ingresos:
Las cargas del perodo y los ingresos del perodos son los extremos dentro del abanico en
donde transcurre el movimiento interno de valores del que se ocupa la Contabilidad de Costos.
Ello va implicar una labor de asignacin de las cargas a los productos o servicios.
El problema de asignacin de costos, encierra tres relaciones bsicas:
1. La periodificacin de las cargas, distribuyndolas entre los ejercicios a los que
corresponden.
2. La distribucin de las cargas del perodo entre los centros de actividad
3. La imputacin de los costos de los centros de actividad a los productos y servicios obtenidos
en ellos
Divisin de la Empresa en Centros:
Es frecuente que las medianas y grandes empresas que se dedican a la produccin mltiple,
para un mejor anlisis de su actividad econmica, aparezcan divididas en una serie de
funciones (compra, produccin, distribucin, administracin y financiera), que a su vez pueden
descomponerse en otras unidades operativas (Ej.: Produccin en Taller A y Taller B).
En este caso para determinar los distintos costos finales de los distintos productos, es
necesario calcular los distintos costos de las distintas funciones en que se halla dividida la
empresa. Es decir, que para obtener el costo final de los distintos productos no podemos, sin
ms, distribuir o dividir el conjunto de cargas del perodo entre los productos obtenidos. Hay
que aclarar que el costo final incluye el costo de fabricacin ms el costo de distribucin.
El costo final se calculara siguiendo el siguiente proceso:
1. Clculo de los costos de cada unidad en que se encuentra dividida la empresa (Costo
de Administracin, de Compras, del Taller A, del Taller B, de Distribucin)
2. Reparto del costo de administracin entre el costo de compras, el costo de los dos
talleres y el costo de distribucin
3. Clculo del costo unitario de cada uno de los productos por taller (Costo total directo e
indirecto- de cada taller dividido el n de unidades producidas)
4. Clculo del costo final de cada tipo de bien producido y vendido (costo unitario por n
de productos ms la parte correspondiente del costo de distribucin)
Clasificacin de los Costos:
Segn su receptor: Costos Directos e ndirectos:

Los costos que se pueden identificar con los productos, es decir, que se pueden llevar a formar
parte de su costo son los denominados costos directos o propios.
Existen otros costos que no pueden identificarse de una manera evidente y sencilla con los
productos fabricados (ej.: costos de administracin o de direccin general), ya que es difcil
conocer la medida en la que cada uno de los productos que la empresa obtiene ha necesitado
de esos costos para su fabricacin. Estos costos deben repartirse, de manera ms o menos
arbitraria, entre ellos. Son los denominados costos indirectos y corresponden a varios
productos.
La distincin entre costos directos e indirectos es puramente contable.
Segn su comportamiento: Cosos Fijos y Variables:
Es viable comprobar que al variar el volumen de produccin varan tambin ciertos costos,
muchas veces en forma casi proporcional. A estos costos se los denomina costos variables.
Los costos fijos, en cambio, son insensibles a los cambios en el volumen de produccin;
cualquiera sea el volumen de produccin, son invariables en el corto plazo.
CT
CVT
CFT CVT

CFT

COSTO FJO TOTAL COSTO VARABLE TOTAL COSTO TOTAL

CO

CVU
CFU
CFU
COSTO FJO UNTARO COSTO VARABLE UNTARO COSTO DE OPORTUNDAD
COSTO SEM FJO O SEMVARABLE COSTO ESCALONADO
Costos nventariables y No nventariables:
Existen una serie de costos que estn ntimamente ligados o relacionados con los productos.
Estos costos entrarn siempre a formar parte del costo total de los productos, quedando, por lo
tanto, incorporados a ellos, y de esta forma, permanecern en los almacenes o inventarios de
la empresa hasta tanto los productos no sean vendidos. Son costos que pueden permanecer
en la empresa durante ms de un ejercicio contable. Son costos inventariables.
En cambio, existen otros costos que al no participar directamente en la elaboracin de los
productos (ej. costos de administracin y financieros), deben reintegrarse o regularizarse en el
perodo en que se originan, no pudiendo permanecer en la empresa durante ms de un
ejercicio econmico. Son por lo tanto, costos no inventariables.
Segn su responsabilidad: Costos Controlables y No Controlables:
Para esta clasificacin es necesario establecer cuales son los diferentes centros de
responsabilidad y las personas que los dirigen.
Los costos controlables con respecto de una persona responsable sern aquellos sobre lis que
tal directivo (ej. Gerente de compra) tiene capacidad de decisin, tanto sobre la conveniencia
de incurrir o no en l como sobre su importe. Y sern considerados costos no controlables
!
aquellos que escapan de la capacidad de un directivo determinado para poder tomar cualquier
tipo de decisin sobre l.
Segn el momento del clculo: Costos Realizados o Histricos y Predeterminados o
Estndares:
Los costos realizados son aquellos que ya se han originado en la empresa. Cuando la
contabilidad de Costos trabaja con estos costos en que ya se ha incurrido, se dice que est
actuando con costos histricos o reales.
Pero a la empresa tambin le puede interesar conocer no tanto lo que ha pasado, sino lo que
puede suceder durante el ejercicio. En este caso deber predecir o predeterminar todos los
acontecimientos que segn su entender van a suceder, y en funcin de ellos calcular los
distintos costos en los que tendr que incurrir para poder llevarlos a cabo. En este caso se dice
que la Contabilidad de Costos est actuando con costos predeterminados o estndares.
Segn su incidencia financiera: Costos Vivos y Costos Undidos o Extinguidos:
Costos vivos son los que representan cargas financieras.
Costos undidos o extinguidos son costos en que incurrimos en perodos anteriores (ej.:
amortizaciones)
Segn el perodo en que se incurrieron: Costos Corrientes y No Corrientes:
Los costos corrientes son en los que incurrimos en este perodo.
Costos no corrientes por que incurrimos en ellos en perodos anteriores.
"
BOLLLA 5: LOS ELEMENTOS DEL COSTO
PUNTO 1: EL COSTO DE LA MANO DE OBRA
Dentro del anlisis de costos, debern considerarse los montos devengados como
consecuencia de servicios que la empresa recibe de su personal en relacin de dependencia.
Un primer aspecto ser la desagregacin que deber hacerse del total de este rubro, en
funcin de la naturaleza de la actividad que realiza el personal y de su relacin o no con la
produccin. Esta necesidad de individualizacin responde a que esta "mano de obra
productiva ha de ser la tenida en cuenta para los clculos de productividad, nivel de utilizacin
de la capacidad de trabajo y determinacin de estndares. Se ver que no se cargan al costo
del producto todos los conceptos que integran el monto a pagar, pero que hay que adicionarle
otros elementos que constituyen costos aunque no se reflejen en la planilla de remuneraciones.
El costo de la mano de obra, es la valoracin asignada al consumo del factor trabajo en el
proceso productivo; dentro de este concepto se incluye la contraprestacin monetaria que
recibe el trabajador ms cargas sociales.
Aunque la determinacin de costo del personal se encuentra ligado a la contabilidad externa,
para la determinacin del costo de mano de obra nicamente debemos incorporar la
contraprestacin econmica que el trabajador derivada de su aplicacin al proceso productivo,
incluyendo las cargas sociales.
El costo del personal se puede clasificar atendiendo a la naturaleza de los elementos que lo
integran y en funcin de su asignacin al producto final (MOD y MO).
LA MOTVACN DEL TRABAJO
Una vez que enmarcamos el trabajo dentro de la organizacin interna de la empresa,
abordamos el verdadero carcter econmico de su utilizacin: el trabajo constituye un factor
productivo de carcter excepcional, y no slo considerado desde aspectos morales, sociales y
polticos sino dentro del ms estricto anlisis econmico, es un factor determinante en el
rendimiento de las combinaciones productivas, por su capacidad de creatividad y de respuesta
a situaciones excepcionales.
Los aspectos fundamentales que inciden en el grado de satisfaccin y motivacin para el
trabajo, y que se supone influyen en su rendimiento, pueden clasificarse y analizarse segn los
siguientes tres indicadores:
1. Sistemas de redistribucin: salarios, primas, incentivos, jornadas, vacaciones
retribuidas, permisos, retribuciones en especie, antigedad, reconocimiento de la
categora laboral.
2. Condiciones de trabajo: condiciones ambientales apropiadas, clima social
agradable, trabajo en equipo, aceptacin y competencia de los directivos,
delegacin y participacin en las responsabilidades, organizacin global
equilibrada, normas de gestin y control claras y factibles, reconocimiento y logro
de la tarea.
3. Estmulos individualizados: seguridad personal, salud fsico y psquica,
satisfaccin en el trabajo, participacin, autorrealizacin y autoestima,
consideracin en la empresa, respeto a la vida privada.
La productividad del trabajo de cada empleado se obtiene segn su capacidad de rendimiento,
su voluntad de rendimiento y las condiciones de la organizacin global que decida la direccin
de la empresa.
SSTEMAS DE RETRBUCN
Desde el punto de vista de la gestin, el sistema retributivo debe conseguir, a travs de
adecuados procesos de motivacin, la mxima productividad del trabajo, reduciendo al mnimo
posible los niveles de desempeo y absentismo.
El sistema de retribucin elegido, debe alcanzar siempre los siguientes objetivos:
a) Compensar equitativamente la capacidad, el esfuerzo y la responsabilidad.
b) Que la retribucin suponga una mayor productividad del trabajador sin merma de
calidad de produccin.
#
c) Que el sistema sea fcilmente comprensible por el trabajador.
d) Que permita el control de las operaciones y del trabajo en su conjunto.
e) Que permita la implantacin de una contabilidad sencilla y rpida.
Los distintos sistemas de retribucin pueden clasificarse en:
A. Sistemas de remuneracin individual: son pactados entre la empresa y cada uno de los
trabajadores por separado.
A.1. Sistemas de retribucin sobre tiempos trabajados: consiste en retribuir al
trabajador por el
tiempo de trabajo efectuado: tarifas horarias.
A.2. Sistema de retribucin sobre la base de cantidad producida: se basan en el
volumen de
produccin.
A.2.1. Destajo: el sistema de retribucin vara en base a la produccin y
siempre en la
misma direccin.
A.2.2. Destajo con prima: en el caso de primas fijas, se remunera al trabajador
con un
horario mnimo y con un porcentaje de la parte del tiempo ahorrado segn
la tarifa.
A.3. Sistemas de retribucin con incentivos: en este modelo el salario base
acordado se
complementa monetariamente si se dan determinados aumentos de la
productividad del
trabajador o si se cumplieron o superaron los objetivos prefijados.
A.4. Sistemas de retribucin basados en la valoracin de puestos: utiliza un mtodo
valorativo
mediante la asignacin de puntos a las distintas tareas existentes en la
organizacin.
B. Sistemas de remuneracin colectiva: tienen por objeto interesar al personal directo e
indirecto en el crecimiento de la productividad.
B.1. Participacin en economas de mano de obra: mediante primas colectivas de
productividad
o salarios proporcionales (salario complementario).
B.2. Participacin en economas de materiales y gastos generales: una parte de las
economas
realizadas se las atribuye al personal.
B.3. Participacin en economas de mano de obra, materiales y gastos: agrupados los
empleados
en secciones portadoras de costos y rendimientos, los resultados obtenidos
por cada
seccin se destinan al personal.
B.4. Participacin en el beneficio de la empresa: una parte del beneficio es atribuido al
conjunto
del personal.
LA FUNCN DEL APRENDZAJE
Se puede definir el aprendizaje expresndolo como la mejora del tiempo para producir una
unidad.
La funcin del aprendizaje trata de resolver los problemas que se plantean en el costo de la
mano de obra como consecuencia de su aplicacin a nuevos procesos de fabricacin o
procesos muy complejos.
En la teora econmica convencional, el costo medio variable y el costo marginal por unidad de
produccin son funciones cncavas descendientes, y, la curva del costo marginal corta la curva
del costo medio variable en su punto mnimo. La curva de costo marginal refleja inicialmente un
incremento de la eficiencia con el aumento de la produccin, seguido de un incremento de los
costos marginales, procedentes de la ineficiencia.
Ahora bien, cuando se suponen en marcha nuevos procesos de fabricacin de unidades, la
funcin del aprendizaje tiende a reducir el costo marginal a medida que aumenta la produccin
global. La naturaleza de la funcin del aprendizaje puede ser descrita como la reduccin
constante del porcentaje en la medida del tiempo de trabajo necesario que requiere unidad.
$
Este coeficiente constante de mejoramiento a medida que el operario se familiariza con su
trabajo ha permitido realizar predicciones del comportamiento de este fenmeno.
La funcin de aprendizaje puede expresarse matemticamente como: y = a . x
b
donde:
y: Media de las horas de trabajo requerida para x unidades
a: Nmero de horas de trabajo requeridas
x: Nmero de unidades producidas
b: ndice de aprendizaje, que es igual al logaritmo de la tasa de aprendizaje dividido
por el
logaritmo de 2
El coeficiente de aprendizaje suele variar del 60 al 85%
Funcin de aprendizaje del 80%
20 40 80 160
cantidad acumulativa
t
i
e
m
p
o

p
r
o
m
e
d
i
o

p
o
r

u
n
i
d
a
d
PUNTO 2: PROBLEMAS ESPECALES. LAS CARGAS SOCALES
Las cargas sociales son costos derivados de la contratacin de mano de obra y que, por
su mismo
carcter, se encuentran a cargo de la empresa. Dentro de ellas se incluyen una serie de
conceptos que influyen en la determinacin de los costos.
Los aportes patronales es la obligacin del empleador de depositar determinadas sumas a
favor de los
organismos de previsin social, constituyen claramente un incremento del costo de la mano de
obra, que es la causa de su devengamiento. Adems, existen otras cargas que no son
inmediatas pero que tambin deben ser consideradas en la determinacin del costo, como el
sueldo anual complementario y los aportes sobre ste. Se encuentra tambin incluida la
obligacin que tiene el empleador en determinadas circunstancias de remunerar al personal sin
que ste concurra a sus tareas (feriados, licencias, vacaciones); sera razonable fijar una
mecnica que permita que estas cargas se distribuyan homogneamente en todos los meses
del ao, lo que se logra mediante el uso de las "previsiones.
Es distinto el caso de las asignaciones familiares abonadas al obrero que formando parte de su
remuneracin total, NO tiene incidencia a efectos del costo, ya que el aporte a la Caja de
Asignaciones Familiares (ANSES) es el nico elemento que debe ser considerado, con
prescindencia de situacin familiar de los obreros.
Las cargas sociales se clasifican en directas e indirectas. Las cargas sociales directas estn
establecidas por disposiciones legales, se devengan mensualmente y tienen un plazo
perentorio para su depsito a favor de los organismos de control.
Las cargas sociales indirectas, tambin surgen de disposiciones legales pero la empresa no
tiene la obligacin de devengarlas mensualmente, independientemente del hecho de que tiene
que abonarlas en su debido momento, por ejemplo el SAC, las vacaciones anuales, licencia por
enfermedad, por fallecimiento de familiar, por matrimonio. El propsito del clculo,
devengamiento y constitucin de las respectivas reservas para atender a estas obligaciones es
el de normalizar los costos, de manera que, llegado el momento de hacer frente a las mismas,
se castigar la previsin, sin alterar los costos, que ya soportaron la carga mensual
correspondiente.
EL VOLUMEN DE PRODUCCN
La mayora de la bibliografa clsica supone para la mano de obra un comportamiento similar a
los materiales, es decir, variable en proporcin a las variaciones de los volmenes de
%
produccin. Esta hiptesis (con personal remunerado a destajo) aunque cierta, no representa a
nuestro pas, donde se dan citaciones de contexto jurdico gremial que apuntan a garantizar la
continuidad de la relacin laboral y la percepcin de un ingreso mensual relativamente
constante, al margen de las posibles cadas que pueda tener el volumen de produccin.
As, la particularidad de la mano de obra est dada por el hecho que a partir de un determinado
punto, el monto de jornales que se vena comportando como un componente estructural,
comenzar a crecer, pero en lugar de hacerlo en grandes escalones, su crecimiento sera
gradual y proporcional a los incrementos de produccin.
Comportamiento del monto de jornales pagados al personal afectado a la produccin
LAS JORNADAS EXTRAORDNARAS
El costo de las horas extras es considerablemente superior al de las horas normales. La
legislacin vigente establece que todas aquellas horas trabajadas por encima de la jornada
legal deben ser remuneradas con un adicional que vara entre un 50 y 100% sobre el de la
jornada normal.
El tratamiento que la contabilizacin de los costos da a estos adicionales depender de si se
encuentran o no programados. Si la jornada extraordinaria responde a la necesidad de
recuperar un volumen de produccin que programado para jornada normal no puede ser
alcanzado, no debera registrarse como un incremento del costo de mano de obra, sino como
un quebranto (prdida).
Si en cambio la programacin de produccin estableci un volumen que necesariamente
demandara el trabajo en horas extras, ser correcto que el adicional sea registrado como un
mayor costo en mano de obra para nuestros productos.
MEDCONES Y LQUDACONES
Mediciones: El componente bsico de la mano de obra ha de ser el monto liquidado al obrero
en concepto de remuneracin por horas de presencia en fbrica. Tambin habr que computar
los aportes patronales que se devengan como consecuencia de esa liquidacin, as como la
incidencia del SAC y de las cargas sobre el mismo.
De modo menos evidente tambin se devengan una serie de compromisos sujetos a anlisis
individual, como el derecho del obrero a cobrar salario por horas no trabajadas en conceptos de
licencias, feriados, etc. gualmente aquellos costos que surjan como consecuencia de mantener
activo un determinado plantel, por ejemplo, la obligacin de entregar ropas adecuadas a los
operarios.
Entonces, hay que hallar un valor unitario para nuestra hora de trabajo que refleje la
totalidad de las
erogaciones que en forma inmediata o diferida, deber realizar la empresa a favor del
obrero o de
institutos de previsin.
Cmputo de horas de trabajo efectivohoras netas productivas (que no es igual a las horas
trabajadas).
Es necesario que la empresa implemente un sistema informativo de los tiempos improductivos
que permita depurar las horas netas laborales a fin de determinar las horas de trabajo efectivo,
ya que una correcta desagregacin de estos conceptos es imprescindible para estudios de
productividad y un anlisis adecuado de costos y desvo de estndares. En forma residual se
obtendran las horas hombre que vlidamente pueden cargarse al costo en concepto de mano
&
*
+ornales
n
,- de unidades
producidas
de obra productiva (los otros conceptos debern registrarse bajo otras denominaciones que
permitan identificar su verdadera naturaleza).
Liquidacin: Los datos que necesariamente se deben considerar para el clculo e imputacin
en la liquidacin de jornales son los siguientes:
1. Pago de horas de presencia en fbrica: horas que el obrero ha permanecido disponible
para producir jornal, dato que surgir de la ficha de reloj.
2. Adicionales por horas extras: se liquida la parte que corresponde a los adicionales.
3. Pago de horas de ausencia con derecho a remuneracin (feriados, licencias,
enfermedad, etc.)
4. Total sujeto a aportes: la suma de los rubros anteriores, da como resultado el monto total
de remuneraciones sobre el cual han de efectuarse los aportes patronales y practicarse
las retenciones al obrero.
5. Retenciones: se le practicarn a las remuneraciones de los obreros para ser depositadas
en los institutos de previsin. Estos conceptos son irrelevantes a los efectos del costo.
6. Subsidios familiares: tambin carecen de implicancia en lo que respecta al costo, ya que
se debitan de los aportes a la caja compensadora.
7. Neto a pagar: del total sujeto a aportes, menos las retenciones, ms los subsidios, surge
el monto a pagar.
Jornalizacin del Departamento Produccin en Proceso:
Mano de obra productiva
Adicionales por horas extra
Previsin para ausencias pagas
Aportes patronales a pagar
a Remuneraciones a pagar
a Aportes patronales a paga
a Retenciones a depositar
a S.A.C. devengados
a Previsin para despidos
a Previsin para uniformes
a Seguros para accidentes de trabajo
PUNTO 3: EL COSTO DE LOS MATERALES. NATURALEZA
Materiales son aquellos elementos tangibles, y por lo tanto almacenables, que la empresa
adquiere del exterior con el fin de utilizarlos en el proceso productivo, ya sea para la obtencin
de productos o para el mantenimiento de los equipos productivos.
Clasificacin:
Desde el punto de vista econmico:
1. Materias primas: estn destinadas a transformarse mediante el proceso productivo en
los productos que la empresa vende.
2. Materiales incorporables: aparecen en la configuracin del producto final pero no
constituyen la base de actuacin del proceso productivo.
3. Materiales auxiliares: sin formar parte del producto final, su consumo est ntimamente
relacionado con el volumen de produccin.
4. Materiales para consumo y reposicin: destinados a los medios estructurales o equipo
productivo (combustible, repuesto).
Desde el punto de vista de la imputacin contable:
1. .ateriales directos/ pueden ser identificados con determinados pedidos de
produccin o con un determinado producto aca0ado1 Como pasan a formar parte
del producto2 representan un porcentaje alto de su costo1
2. Materiales indirectos: su consumo no puede ser identificado de manera clara con las
rdenes de fabricacin, por lo que su imputacin se deber realizar mediante el clculo
de los suplementos.
Desde el punto de vista de su estado:
1. Materiales almacenados
2. Trabajos en curso
3. Productos semiterminados
4. Productos terminados.
'
A esta ltima clasificacin se la puede identificar en la contabilidad general en el rubro del
Balance General: Activo Corriente, Bienes de Cambio.
No es lo mismo la clasificacin de los materiales que su codificacin. La clasificacin es el
conjunto de tcnicas para la identificacin y reagrupamiento sistemtico de las partidas
similares, mientras que por codificacin se entiende la definicin de un sistema de smbolos y
cdigos que se aplican segn un plan y cuyo objeto es distinguir la categora a la que
pertenece cualquier artculo. Ambas son bsicas para la organizacin de un almacn.
MOVMENTOS Y CONTROL
Con relacin a los canales de distribucin, el costo de convertir las materias primas iniciales en
productos y transferirlos a los consumidores debe ser satisfecho por el precio que stos pagan
y por lo tanto cualquier elemento de la cadena de la oferta debe estar relacionado con la
utilidad y eficiencia de su contribucin al mercado. El movimiento cclico puede ser simple o
muy complejo (cubriendo muchos productos y varios mercados).
La empresa debe tener en cuenta diversos factores muy relacionados con el almacenaje y el
movimiento interno de los materiales, tales como los distintos tiempos de fabricacin de las
diferentes partes que forman el producto, la competencia por el uso de maquinaria
especializada o limitada, la seguridad de que las partidas estn disponibles cuando sean
necesarias, la continua identificacin de los materiales necesarios en cada fase, etc.
Funciones y responsabilidades en el control cclico de los materiales:
En el seno del negocio, con frecuencia las perturbaciones son exgenas al mismo, por ello
deber haber un individuo encargado de minimizar los efectos o anticiparlos, preparando
cursos de accin alternativos. As surgen ciertas funciones fundamentales, asignadas por reas
de responsabilidad, de las cuales estn relacionadas con los materiales las siguientes:
1. Seccin ventas: sus funciones sern desde orientar a control de produccin sobre las
cantidades demandadas por el mercado y predecirlas con anticipacin, hasta coordinar
con la seccin de diseo las decisiones sobre nuevos productos, actuando
permanentemente como contacto entre la compaa y el cliente.
2. Seccin de diseo: sus funciones consisten bsicamente en originar y desarrollar
nuevos productos en funcin de las especificaciones de la seccin ventas, as como
interpretar el producto en la forma de especificacin productiva y/o listado de partes y
materiales, definiendo estndares de calidad para stos y para el producto.
3. Control de produccin: decide qu se hace y cuando en funcin de los requerimientos
de la seccin ventas, mantiene un registro y gobierno adecuados de movimiento fsico
de materiales.
4. Seccin compras: entre sus funciones estn las de abastecimiento de materiales en el
lugar y momentos apropiados para poder mantener el flujo continuo del sistema
productivo, as como los otros gastos sujetos a contratacin ordinaria de la empresa,
siendo responsable del precio de adquisicin hasta la puesta a disposicin de los
productos para su consumo durante los procesos industriales y comerciales.
Deber adquirir fuera de la empresa los factores necesarios para la realizacin de los
procesos econmicos en las cantidades y calidades requeridas por los centros
usuarios, siendo su responsabilidad la negociacin de los precios de compra y la
organizacin de un sistema de informacin que permita a la empresa conocer los
productos y servicios alternativos, con el objeto de mejorar el costo y la calidad de los
bienes y servicios producidos.
La funcin de aprovisionamiento es el conjunto de operaciones que se realizan para
abastecer a la empresa de los materiales necesarios para la realizacin del proceso
productivo con un costo mnimo, sus funciones bsicas son:
a) Estimacin de las necesidades de materiales para cada perodo
b) Tramitacin de pedidos
c) Recepcin y control de calidad de los materiales
El precio o costo de los materiales debe incluir todas las operaciones que la empresa haga
en su funcin de aprovisionamiento. Por lo tanto est formado por:
a) El importe neto de la compra (importe pactado con el proveedor menos
descuentos,
bonificaciones y rebajas)
b) Los impuestos a cargo del comprador no recuperables
!(
c) Los gastos de transporte y los fletes de las compras
d) Cualquier otro gasto efectuado por la empresa hasta tener situadas las
mercaderas en su almacn.
5. Almacenes: su funcin es salvaguardar los materiales en anticipacin a su uso,
asegurando que las partidas estn disponibles cuando se necesiten, al mnimo costo.
Documentacin para el control de materiales:
Un requisito esencial para el control efectivo es el establecimiento, registro y comunicacin de
los hechos. De acuerdo con la necesidad y la forma de control elegida, la documentacin
puede variar de
una a otra empresa.
Existen diversos documentos en el proceso de aprovisionamiento, variando stos segn el
grado de
control que desee la empresa. Desde el punto de vista de costos, nos interesa determinar el
consumo que de ellos haya hecho cada centro de costos, el documento o soporte contable que
nos permite conocer la informacin referida al tipo de material consumido, su cantidad, importe,
etc., y con el que se pueden retirar los materiales del almacn tiene distintas denominaciones:
Vale de materiales, Requisitoria de materiales, Vale de consumo, etc.
Organizacin de compras en un supuesto de calidad total garantizada y Just in Time (JT):
La implantacin del JT necesita la previa adecuacin de la empresa a la mentalidad de calidad
total.
Las compras de materias primas, materiales auxiliares, elementos y conjuntos incorporables,
deben tener asegurada la garanta de calidad total, lo cual se consigue mediante contratos de
garanta concertada con los proveedores.
En este contexto de calidad total, libres de fallos, los materiales pueden ser enviados
directamente (JT) a las lneas de produccin donde deben ser procesados, eliminando un
enorme conjunto de costos (de almacenaje, de mantenimiento de stock, de envo a produccin,
de control de calidad, de deterioro, etc.)
La organizacin de la funcin de compras y almacenaje de materiales bajo esta nueva
perspectiva de calidad total y JT, consiste en estrechar lazos de colaboracin con los
proveedores para conseguir que los suministros lleguen justo a tiempo para la realizacin de
los planes de produccin, con materiales de calidad total garantizada, y que, por lo tanto
eliminan totalmente los fallos de los productos terminados y los desperdicios, al precio ms
competitivo del mercado.
ALMACENAMENTO Y GESTN DE STOCKS
La funcin de almacenamiento consiste en la custodia de los materiales, lo que exige una
tcnica de organizacin, clasificacin y disposicin en planta que termina con la salida de los
materiales al proceso productivo. Esta funcin recibe el nombre de gestin de stock, y supone
una tcnica que permita la optimizacin de las existencias de materiales, haciendo compatible
su suministro para el proceso productivo con las exigencias financieras de la empresa.
Sus ventajas son:
a) Mantiene los inventarios a un mnimo efectivo, con la consiguiente reduccin de costos.
b) Facilita la produccin.
El control de materiales de los materiales implica la organizacin y registro de datos de:
a) Adquisicin de los materiales.
b) Manejo de los materiales en el interior de la fbrica.
c) Asignacin y anlisis de costos.
Los costos derivados del mantenimiento de stock son los siguientes:
1. Costos de transporte y fletes necesarios para posicionar el material en almacn
2. Costo de mano de obra
3. Costos financieros del capital inmovilizado en el stock
4. Costo de arrendamiento o depreciacin del edificio y de su mantenimiento
5. Seguros e impuestos
6. Mermas y prdidas por envejecimiento fsico de los bienes almacenados
!1
7. Envejecimiento tcnico u obsolescencia
Un parmetro de inters para calcular los costos de mantenimiento de stocks y para evitar su
permanencia indefinida en el almacn, es el grado de rotacin de los materiales, que es el
inverso del perodo de permanencia de stos en el almacn, generalmente expresado en
fraccin de ao. Para los productos terminados sera:
Rotacin por ao = Costo de ventas anuales
Stock medio
Si dividimos los costos unitarios de gestin del almacn entre el nmero de rotaciones anuales
de un producto determinado, obtendremos el costo unitario anual de almacenaje del mismo,
que multiplicado por el consumo total nos dar el costo anual de posesin.
Los costos unitarios de gestin de stocks son decrecientes con el grado de rotacin.
El grado de rotacin, es decir, la mayor o menor permanencia de los artculos en el almacn, va
a ser un factor importante tanto para elegir el sistema de almacenaje como para el clculo del
stock medio.
El tipo de almacn elegido depender de numerosos factores, como la naturaleza de los bienes
que se pretende almacenar (si son perecederos, peligrosos, etc.), lugar de uso, el volumen, etc.
La gestin de stock tiene por misin asegurar, de una manera continuada y en las mejores
condiciones econmicas posibles, la disponibilidad de materiales para atender debidamente el
proceso productivo de la empresa. Por ello, una planificacin y gestin correctas del almacn
deben tener en cuenta:
1. La clasificacin de los materiales por grupos o categoras (mencionar el anlisis ABC
que Con relacin a la clasificacin de los materiales por grupos, divide los materiales
segn su valor y utilizacin)
2. El momento en que se debe cursar el pedido (punto de pedido)
3. Y el volumen del pedido a efectuar (lote econmico)
Con relacin a la clasificacin de los materiales por grupos, podemos referirnos al anlisis ABC
que divide a los materiales segn valor y utilizacin. As encontraremos grupos de materiales
que representan mayores sumas invertidas y requerirn una vigilancia ms rigurosa y frecuente
que otros.
Para hallar el punto de pedido ser necesario compatibilizar la relacin entre las existencias
medias que la empresa debe mantener para llevar a cabo sus procesos y el volumen de
pedidos, de tal forma que se encuentre el mnimo de la funcin que relaciona costos de
adquisicin y de posesin. Costo de adquisicin ser el que se produce por situar los
materiales en el almacn y el de posesin sern aquellos gastos que se efecten para la
conservacin y mantenimiento de existencias.
Stock de Seguridad: su misin es prever de existencias en el caso de que el aprovisionamiento
falle en cantidad o en plazo.
Entonces, el mercado exige a la empresa una actividad continuada y sin intermitencias, por lo
que es bsico que la reposicin del lote econmico (o cantidad a pedir) y el punto de pedido, se
realicen con la mayor precisin posible. Con este fin deber existir una cierta anticipacin
sobre: cuanto tiempo tardaran los bienes en ser entregados desde la fecha de pedido (tiempo
de reaprovisionamiento); y estimacin de las necesidades: Cada firma deber decidir canto
riesgo esta dispuesta a aceptar y si el costo seguro de mantener un nivel de stock compensara
los efectos de un posible agotamiento de las existencias. Cada partida de almacn necesitara
un propio modelo y una consideracin particularizada.
PUNTO 4: LA PRODUCTVDAD DE LOS MATERALES. TCNCA DEL ANLSS DEL
VALOR
El anlisis del valor tiene por finalidad el estudio de cada uno de los elementos que intervienen
en la fabricacin de productos que sea posible mantener al menor costo. Es una tcnica
dirigida a la reduccin de los costos e incluida en la "mejora de mtodos.
El anlisis del valor plantea una relacin entre el precio (valor de cambio) y la utilidad (valor de
uso), basada en la productividad de los materiales que forman el producto.
!
Las principales tcnicas de anlisis del valor son el estudio detallado de los costos y la
valoracin por comparacin.
Las principales herramientas del anlisis del valor son:
1. Los buenos canales de informacin tanto el exterior como del interior de la empresa
2. El empleo y la activacin de la capacidad creadora, evitando decisiones por rutina
3. El uso de los conocimientos de los proveedores.
CONTABLZACN Y CONTROL DE LOS MATERALES (METODOS DE VALORZACN)
Contablemente el inventario se puede llevar de dos formas:
Por permanencia de inventario (mantener la existencia inicial de almacn en las cuentas
de inventario durante todo el perodo, siendo saldadas al final del mismo por la cuenta de
explotacin, adeudando en la cuenta de almacn la existencia final contada y valorada)
Por inventario permanente (llevar continuamente valorada la existencia del almacn
mediante aplicacin de algn mtodo de valorizacin)
Un objetivo fundamental del control de materiales es demostrar a la direccin qu se obtiene a
cambio del gasto incurrido; un primer paso sera demostrar que parte del costo esta contenida
en el producto y pasa a posesin del cliente.
Control del Costo: El primer paso es el control del material en almacn. Consiste en asilar el
valor atribuido a cada tipo de material, mediante la apertura de cuentas separadas,
transfiriendo el costo de acuerdo con el movimiento fsico del material. El balance residual
estar formado por el stock remanente y caer bajo la responsabilidad del encargado del
almacn.
El conjunto de solicitudes al almacn reflejara el total de los usos de materiales,
establecindose una cadena de control desde la factura de compra hasta las unidades que
permanecen en el almacn.
Los materiales salidos del almacn pasan a otra fase del ciclo y la responsabilidad del control
es ahora de la seccin de fabricacin hasta que los bienes sean finalizados.
El documento que transfiere la responsabilidad a fabricacin es la peticin de materiales al
almacn. Y el control se realiza a travs del chequeo fsico de las ordenes de trabajo que se
estn realizando.
Con respecto al stock de productos terminados, el costo que tiene atribuido quedar reflejado
en las rdenes de trabajo incluidas en los trabajos en curso, proporcionando datos en
cantidades y valores para establecer la cuenta de almacn para cada producto por separado.
Por ltimo, el costo de ventas es una faceta decisiva del control, esto es, si el costo real ha sido
el propuesto o esperado.
Mtodos de valoracin de los inventarios de materiales: El control del valor de los materiales es
una manera de aislar valores dentro de reas de responsabilidad, y como los materiales fluyen
continuamente a travs del movimiento cclico, el mecanismo se base en la toma peridica de
una fotografa par su posterior anlisis detallado. El punto de apoyo es el costo de los
materiales adquiridos: el control est ideado para ver qu le sucede al costo segn avanzan las
actividades de produccin.
El caso ms complejo del control de existencias es el inventario. Entre sus objetivos se
destacan: la confrontacin fsica y contable con fines de control, la definicin de las
necesidades de espacio y el conocimiento de las inversiones en stock.
Una vez que estn situados los materiales a precio de costo en el almacn, ha de decidirse el
criterio de valoracin de las salidas a utilizar (poltica seguida por la empresa).
Se plantea esta necesidad por la diferencia de los precios de adquisicin de cada una de las
partidas y su incidencia en el proceso contable.
Los criterios ms usuales son:
!!
FFO: primero entrado, primero salido
LFO: ltimo entrado, primero salido
PPP: precio promedio ponderado de las partidas entradas
HFO: las salidas siguen un orden de mayor a menor precio de los elementos entrados , es
idneo para valorar bienes que presentan excesivas oscilaciones de precios
NFO: todas las salidas se valoran segn los costos de reposicin vigentes a la fecha en
que se produce la venta o que se espera reponer los materiales; el patrimonio carece de
representatividad
PUNTO 5: COSTEO Y CONTROL DE LOS COSTOS NDRECTOS DE FABRCACN
Los CF son el conjunto de los costos de manufactura distintos de materiales directos y mano
de obra directa. Los gastos de venta, generales y de administracin son costos del perodo y no
se incluyen en los CF.
Los costos indirectos de fabricacin se pueden clasificar en las siguientes tres categoras:
variables, fijos y mixtos. Esta clasificacin se basa en su comportamiento con relacin a la
produccin, es decir, si varan de acuerdo a las unidades producidas, si permanecen fijos para
mrgenes amplios de produccin, o si permanecen fijos para muy cortos mrgenes de
produccin. El margen dentro del cual los costos fijos permanecen constantes se llama rango
relevante. Mientras ms amplio sea el rango relevante para un costo, ms probablemente se
clasificar como fijo.
COSTO REAL Y COSTO NORMAL
En un sistema de costos reales, los costos del producto se registran solamente cuando ellos se
incurren. Esta tcnica es aceptada por lo general para el registro de los materiales directos y la
mano de obra directa porque se los puede asociar fcilmente a las rdenes especficas (costeo
por rdenes de trabajo) o a los departamentos (costeo por procesos).
Como los CF no se pueden asociar fcil y convenientemente a una orden especfica o
departamento, se suele utilizar una modificacin del sistema de costos reales denominada
costeo normal. En este sistema los costos se acumulan a medida en que se incurren, con
excepcin de los CF que se aplican a la produccin con base en producciones reales (horas,
unidades) multiplicadas por una tasa predeterminada de aplicacin de los CF.
Los 2 factores claves para determinar la tasa de aplicacin de los CF correspondiente a un
perodo son:
1. Nivel estimado de produccin (denominador)
2. Los costos indirectos de fabricacin estimados (numerador)
El nivel estimado de produccin no puede exceder, en el corto plazo, la capacidad productiva
de la empresa, y estar sujeto a las restricciones de los recursos productivos existentes
durante el prximo ao. Por ello, para proyectar el nivel de produccin correspondiente a
perodos futuros, se podr utilizar los siguientes niveles de capacidad productiva:
Capacidad terica o ideal: Es el rendimiento mximo que un departamento o fbrica es
capaz de producir sin considerar carencias de pedidos de clientes o interrupciones en la
produccin.
Capacidad prctica o realista: Es la mxima produccin alcanzable considerando
previsiones por interrupciones normales en la produccin, pero sin considerar carencia de
pedidos de clientes.
Capacidad normal o de largo plazo: Es la que se basa en la capacidad prctica ajustada
por la demanda del producto en el largo plazo.
Capacidad esperada o de corto plazo: Es la que se basa en la produccin estimada para el
perodo siguiente. La mayora de las empresas utilizan la capacidad productiva normal y
cuando esta no puede determinarse, utilizan la esperada, porque estas dos bases
explcitamente incluyen en sus estimaciones la demanda proyectada de los clientes.
La contabilidad de costos debe contabilizar el costo de la capacidad productiva no utilizada
con el objeto de informar adecuadamente a la gerencia. El costo de la capacidad no
utilizada debe separarse as: costo de capacidad exceso y costo de capacidad ociosa. El
costo de la capacidad exceso constituye un costo del perodo (prdida) y el costo de la
!"
capacidad ociosa (por variaciones estacionales y cclicas de la demanda) de un costo del
producto.
ESTMACN Y APLCACN DE LOS COSTOS NDRECTOS
Cuando la empresa presupuesta los CF para un perodo, cada costo debe clasificarse como
fijo o variable (los mixtos deben dividirse en sus componentes fijos y variables). Los costos fijos
totales no varan con el nivel de produccin. El total de CF variables estimados es igual a los
CF variables por unidad multiplicados por el nivel estimado de produccin.
Una vez que el nivel de produccin y el total de CF se hayan estimado para el perodo
siguiente, se podr calcular la tasa predeterminada de aplicacin de CF correspondientes a
ese perodo. Las tasas de aplicacin de costos indirectos calculan como porcentajes, en
general, en trminos de dlares por unidad de la actividad estimada de una base (denominada
actividad denominador). La frmula para calcular la tasa, es la siguiente:
Costos indirectos de fabricacin estimados = tasa de aplicacin de CF por unidad, hora,
dlar, etc.
Base de actividad estimada
Se puede aplicar cualquier base siempre que sta se relacione con el comportamiento de los
CF y sea relativamente fcil de usar, las ms empleadas son:
- Unidades de produccin (adecuada cuando se fabrica un solo producto)
- Costo de materiales directos
- Costo de mano de obra directa (es la mas usada ya que los costos en MOD estn por
lo general estrechamente relacionados con los CF)
- Horas de mano de obra directa
- Horas mquina
Los CF estimados se aplican a la produccin a medida que los artculos son producidos, de
acuerdo con la base usada.
Se incurren en los costos indirectos de fabricacin reales casi diariamente y se registran
peridicamente en los libros del mayor general y auxiliares. El uso de libros auxiliares permite
un mayor grado de control sobre los CF, pues facilita agrupar las cuentas relacionadas y
describir en detalle los diferentes gastos incurridos por los diversos departamentos.
PUNTO 6: CONTABLZACN DE LOS COSTOS NDRECTOS, REALES Y APLCADOS
Para el anlisis de los CF, las compaas manufactureras comnmente utilizan una hoja de
costos por departamentos que constituyen un libro auxiliar de la cuenta Control de Costos
indirectos de fabricacin y poseen un registro detallado del valor total de los mismos.
Tanto los CF aplicado como los reales se deben registrar. Los CF reales se cargan (debitan)
de la cuenta Control de CF cuando se incurren. Los CF se aplican a medida que la produccin
se desarrolla cargndose a la cuenta nventario de trabajo en proceso, mediante la tasa
predeterminada de aplicacin de los CF.
Al final del perodo, el total del saldo crdito de la cuenta CF aplicados se cierra contra el total
del saldo dbito de la cuenta Control de CF. Cualquier diferencia entre los saldos se registra
como CF subaplicados (saldo dbito) o sobreaplicados (saldo crdito).
La secuencia contable de aplicacin de los CF sera la siguiente:
Prod. en Proc. Materia Prima
Prod. en Proc. CF
Almacn de Materia Prima
CF Aplicados
!#
Comb. y Lubricantes
Mat. Varios
Amortizaciones
Varios
Caja/Bancos/Proveedores
CF Control
Comb. y Lubricantes
Mat. Varios
Amortizaciones
Varios
CF Aplicados o bien: CF Aplicados
CF Subaplicados CF
Sobreaplicados
CF Control CF
Control
SOBRE-APLCACONES Y SUB-APLCACONES
Las diferencias entre los CF aplicados y los reales pueden deberse a:
1. Variacin precio: surge cuando la empresa gasta ms o menos en los CF que lo
previsto.
2. Variacin eficiencia: surge cuando los trabajadores toman ms o menos tiempo que el
esperado para generar la produccin.
3. Variacin volumen de produccin: surge cuando el nivel de actividad utilizado para
calcular la tasa predeterminada de aplicacin de los CF es diferente del nivel de
produccin realmente logrado.
Las diferencias pequeas se tratan por lo general como costo del perodo mediante un ajuste a
costo de los artculos vendidos. Pero las diferencias significativas deben prorratearse a
inventario de trabajo en proceso, inventario de artculos terminados y costo de artculos
vendidos, en proporcin al saldo de CF no ajustado en cada cuenta y as ajustar los saldos
finales de esas cuentas que se encontraban distorsionadas por el uso de una tasa de
aplicacin incorrecta.
ASGNACN DE LOS COSTOS DE FABRCACN, PRESUPUESTADOS Y REALES, DE
LOS DEPARTAMENTOS DE SERVCOS A LOS DEPARTAMENTOS DE PRODUCCN
Como los departamentos de produccin se encuentran directamente beneficiados por los
departamentos de servicios, el total de los costos presupuestados para operar los
departamentos de servicios se debe asignar a los departamentos de produccin como parte de
los CF. Los mtodos comnmente empleados son el directo, el escalonado y el algebraico.
El mtodo directo implica la asignacin del costo presupuestado de los departamentos de
servicios directamente a los departamentos de produccin, y no tiene en cuenta los servicios
prestados por un departamento de servicio a otro. Los costos se asignan bajo este mtodo
empleando una base relacionada con los servicios prestados.
El mtodo escalonado asigna los costos presupuestados de los departamentos de servicios a
otros departamentos de servicios como tambin a los departamentos de produccin. Sin
embargo, el mtodo ignora los servicios recprocos entre departamentos de servicios porque
una vez que los costos de un departamento de servicios han sido asignados, ningn otro costo
puede serle asignado.
El mtodo algebraico tiene en cuenta los servicios recprocos e involucra el uso de ecuaciones
simultneas. Es ms preciso que el mtodo directo o que el mtodo escalonado, pero puede
ser algo complejo y se usa ms frecuentemente en sistemas computarizados.
Cada mtodo da como resultado una tasa predeterminada diferente de aplicacin de los CF.
3os costos reales de los departamentos de servicios se asi4nan a los departamentos de
produccin al final del per5odo1 6na ve7 efectuada esta asi4nacin empleando
cual8uiera de los m9todos :directo2 escalonado o al4e0raico; se re4istra en un asiento de
!$
diario para transferir los costos reales fuera de las cuentas de Control de costos del
departamento de servicios y llevarlos a las cuentas de Control de CIF1 Despu9s de este
asiento de diario y de sus correspondientes traslados a las respectivas cuentas del mayor
4eneral2 se puede comparar CIF aplicados y Control de CIF2 calcular los costos
indirectos su0aplicados o so0reaplicados y efectuar el asiento de diario de final de
per5odo1
!%
BOLILLA 6: EL PROCESO CONTABLE BASICO DE COSTOS
PUNTO 1: EL ROCESO CONTABLE DE LA CONTABLDAD DE COSTOS
PUNTO 2: METODOS PARA LA DETERMNACN DE LOS COSTOS
Existen distintos mtodos para el clculo del costo final:
El mtodo del costo completo
El mtodo del costo variable
El mtodo del costo estndar
El mtodo del costo de imputacin racional
E mtodo del costo basado en las actividades (ABC)
El mtodo del costo completo o costo de absorcin:
Sostiene que todos los costos en que incurre la empresa para producir y vender son costos de
tal produccin y venta y que, por lo tanto, deben incorporarse al costo final. Para llegar a la
determinacin del costo final este mtodo propone el anlisis de los costos por naturaleza en
costos directos y costos indirectos. Los costos indirectos se asignarn al costo final a travs de
algn mecanismo contable de reparto centrado en las secciones.
El mtodo del Costo variable o costo directo:
Propone que los costos clasificados por su naturaleza sean reclasificados en costos fijos y
variables.
En el clculo de los costos y costos finales por producto, no intervienen ms que los costos
variables y los costos fijos se llevan globalmente al resultado del perodo por no ser
considerados como elementos del costo del producto.
El mtodo del costo estndar:
Tanto el costo final completo como el costo final variable pueden calcularse a posteriori, es
decir, despus de haberse producido los hechos, tendremos entonces un costo final completo
real o un costo final variable real (o histricos). Pero tambin pueden calcularse a priori, de
manera provisional, es decir, pueden emplearse estos dos mismos mtodos, as como los
mismos elementos de base del clculo para productos que todava no se han obtenido, pero
que se tiene intencin de producir. En lugar de manejar datos histricos o reales, se manejan
datos peestablecidos.
En este caso, estamos en presencia de un costo final estndar completo o de un costo final
estndar variable, segn se calcule por uno u otro mtodo.
El mtodo del costo de imputacin racional:
Es un perfeccionamiento del mtodo de costo final completo que supone una correccin sobre
el mismo, consistente en incluir en el costo y costo final por una parte, los costos variables
(directos e indirectos) en su totalidad y, por la otra, los costos fijos pero no por su totalidad sino
por un importe corregido, es decir, calculados en funcin de la relacin entre el volumen real de
produccin y el volumen de produccin definido como normal de explotacin.
El mtodo del costo basado en las actividades (ABC):
Este mtodo parte de la diferencia entre costos directos e indirectos, relacionando estos ltimos
con las distintas actividades que tienen lugar en la empresa. El costo final, se formar con los
costos directos y con los costos indirectos asociados a ciertas actividades, justamente con las
que aaden valor.
!&
Las actividades se plantean de manera que todos los costos indirectos respecto del producto
aparecen como costos directos de las actividades, desde donde se trasladan a los productos
de acuerdo con la cantidad consumida de esa actividad, medida adecuadamente.
El mtodo ABC tambin puede plantearse en trminos de costos histricos o de costos
estndares.
PUNTO 3: EL PROCESO CONTABLE DE LA CONTABLDAD GENERAL
El proceso de Contabilidad General comprende las siguientes fases:
1. Asiento de apertura en el Diario y en el Mayor: Se realiza el primer da del perodo
contable y se limita a recoger el Balance de situacin final del perodo anterior, con lo que se
asegura la continuidad de unos perodos a otros.
2. Asientos, tanto en el Diario como en el Mayor, de las operaciones realizadas durante el
ejercicio: Es la etapa de mayor amplitud.
3. Preparacin de la regularizacin: Esta fase puede descomponerse en dos operaciones
que no dan lugar a anotaciones ni en el Diario ni en el Mayor, pero que son necesarias:
a) Comprobacin para eliminar posibles errores aritmticos: Para ello se utilizan
ciertas pruebas rutinarias como ser la preparacin del Balance de Comprobacin
tambin llamado de Sumas y Saldos (esta fase ha perdido significacin)
b) Preparacin de un inventario extracontable: mediante el recuento fsico
pormenorizado de todos los elementos patrimoniales, junto con su valorizacin.
4. Regularizacin: a travs de esta etapa se consiguen dos objetivos: Primero, determinar
el resultado del perodo, as como otras magnitudes de ingresos y gastos. Y segundo, que el
saldo de las cuentas refleje la autntica situacin de los diferentes elementos patrimoniales
puestos de manifiesto en el inventario extracontable realizado al efecto.
El proceso de regularizacin:
En un primer tiempo, lleva a cabo:
4.1. Clasificacin correcta
4.2. Periodificacin
4.3. Amortizacin
4.4. Adecuacin de saldos de las cuentas al inventario. Cubiertas estas etapas
conviene elaborar un balance de comprobacin en el libro de inventarios y
balances.
En segundo tiempo cubre la:
4.5. Determinacin de los resultados.
5. Cierre de la Contabilidad: Una vez regularizada la Contabilidad, se elabora un Balance
que mostrar la situacin patrimonial de la empresa.
PUNTO 4: STUACN DE PARTDA DEL PROCESO CONTABLE ANALTCO
Etapa del proceso de la Contabilidad General en que se sita el proceso de Contabilidad de
Costos: La Contabilidad General en lugar de seguir el camino de la regularizacin, que conduce
a la determinacin del resultado de una manera sbita, va a seguir un proceso distinto que
permita conocer el movimiento interno de valores determinante ese resultado.
Las cuentas que definen la situacin de partida:
Las cuentas que, perteneciendo a la Contabilidad General, van a intervenir de alguna manera
en el proceso contable del movimiento interno de valores son:
a) Cuentas de existencias (grupo 3): En ellas tienen cabida todos los elementos
fsicamente inventariables que son adquiridos o posedos para ser utilizados o para ser
vendidos. Ej.:
350 Existencias de productos terminados X
351 Existencias de productos terminados Y
340 Existencias de productos semiterminados
330 Existencias de productos y trabajos en curso
310 Existencias de materias primas
325 Existencias de materiales diversos
322 Existencias de repuestos
b) Cuentas de gastos y dotaciones (parte del grupo 6): En estas cuentas se incluyen
todos los elementos no inventariables fsicamente. Pertenecen a este conjunto los
siguientes subgrupos:
62 Servicios exteriores
63 Tributos
!'
64 Gastos de personal
65 Otros gastos de gestin corriente
66 Gastos financieros
68 Dotaciones para amortizaciones
69 Dotaciones a las provisiones
c) Cuentas de compras (subgrupo 60): Estos subgrupos componen el grupo 6 de "Compras
y gastos por naturaleza. Las cuentas de compras forman un conjunto aparte porque su
tratamiento contable es distinto al de las dems cuentas del mismo grupo.
601 Compras de materias primas
61 Variacin de existencias
Las cuentas de compras recogen una parte del costo de las adquisiciones o compras. El
resto del costo de compras lo constituye el importe de los costos de la seccin de
compras que cabe imputar a las distintas adquisiciones (Ej.: sueldo del jefe de compras y
del personal afectado a este servicio, amortizacin de las inmovilizaciones dedicadas a
este servicio, etc.)
d) Cuentas de ventas e ingresos (grupo 7): El proceso productivo se ve culminado cuando
el producto se vende, y financieramente cuando el producto se cobra. La venta constituye
un contraste de los valores que atribuye nuestra contabilidad a los productos vendidos y
el valor que estos mismos productos tienen en el mercado.
7000 Ventas del producto terminado X
7001 Ventas del producto terminado Y
PUNTO 5: METODOS DE RELACN DE LA CONTABLDAD GENERAL Y DE LA
CONTABLDAD DE COSTOS
La Contabilidad General y la Contabilidad de Costos pueden llevarse a cabo de acuerdo con
principios diferentes y siguiendo un proceso contable distinto. Los mtodos empleados con ms
generalidad para relacionar ambos procesos son el monismo y el dualismo y dentro del
monismo dos modalidades: el monismo radical y el monismo moderado.
Monismo Moderado:
Posee dos rasgos fundamentales:
Primero, que la Contabilidad de Costos se desarrolla de una forma "estadstica fuera del
proceso contable, es decir que para el movimiento interno de valores, se preparan una serie de
cuadros ms o menos completos y ms o menos enlazados en un sistema.
Segundo, que el proceso de la Contabilidad General se llevar a cabo formalmente como si no
existiese Contabilidad de Costos. Es decir, las cuentas que se utilizan y su relaciones se
mantienen al margen formalmente de la Contabilidad de Costos. Sin embargo, los clculos que
se realizan estadsticamente, pueden servir de base para la Contabilidad General.
Monismo radical:
El mtodo monista radical consiste bsicamente en insertar la Contabilidad de Costos dentro
de la Contabilidad General, de manera que la parte del proceso de Contabilidad General
relativa al movimiento interno de valores se sustituye por el proceso de Contabilidad de Costos
que contempla el mismo movimiento, desapareciendo a partir de entonces el proceso de la
Contabilidad General que refleja en forma sinttica el movimiento interno de valores.
Dualismo:
Posee las siguientes caractersticas:
Primera: la Contabilidad de Costos se desarrolla siguiendo un formalismo contable
independiente del de la Contabilidad General. Pero se pueden destacar a veces dos tipos de
dualismo: el dualismo radical, que sigue un plan de cuentas analtico, muy pormenorizado; y, el
dualismo moderado, que emplea cuentas sintticas conectadas con el desarrollo "estadstico
complementario.
Segunda: El proceso de Contabilidad General se llevar a cabo fundamentalmente como si no
existiese Contabilidad de Costos. En el monismo moderado los datos que se elaboran en el
proceso de la Contabilidad de Costos pueden servir para realizar las anotaciones sintticas de
la Contabilidad General; en esto se distingue del mtodo monista radical.
Las modalidades ms generalizadas del mtodo dualista son:
El procedimiento anglosajn: es realmente una generalizacin de la tcnica utilizada para
resolver los problemas contables que presentan las sucursales. Considera que la actividad
"(
productiva viene a constituir una especie de sucursal a la que se van remitiendo unos
valores y de la que se van recibiendo otros valores. Como cuentas puente se suelen
utilizar:
- "Fabricacin o "Mayor de fbrica en Contabilidad General.
- "Contabilidad General o "Mayor general en Contabilidad de Costos.
El procedimiento alemn: descansa en la existencia de dos tipos de cuentas:
- Las cuentas reflejas, que son rplica de las cuentas de cargas por naturaleza de la
Contabilidad General.
- La cuenta de cierre, que sirve como contrapartida de dicha cuenta.
El procedimiento francs o de Cuentas Reflejas: utiliza una serie de cuentas reflejas que
juegan un papel diferente a las cuentas reflejas del procedimiento alemn. Las cuentas
reflejas del procedimiento francs son bsicamente:
- "Stock inicial reflejo
- Compras reflejas
- Gastos reflejos
- Dotaciones reflejas
- Productos reflejos
"1
BOLLLA 7: LAS MODALDADES DEL PROCESO CONTABLE
PuNTO 1: EL MTODO MONSTA Y EL MODELO CONTABLE BSCO: RELACONES,
FASES, CUENTAS Y PRACTCA
Relaciones entre la Contabilidad General y la Contabilidad de Costos por el Mtodo Monista:
En el monismo radical el proceso contable de los costos se inserta en la Contabilidad General,
dentro de los mismos libros y, realizados probablemente por las mismas personas y siguiendo
los mismos criterios de contables. Pero en lugar de obtener los resultados de una manera
drstica, por simple enfrentamiento de la corriente de gastos e ingresos del perodo, se obtiene
a travs de una serie de fases que nos permite analizar, entre otras cosas, donde y por que ha
aparecido ese resultado.
Por lo tanto, al llegar a la etapa de la "Determinacin del Resultado se abandona el proceso de
regularizacin de la Contabilidad General y se sigue, dentro de los mismos libros, el proceso
propuesto por el mtodo monista.
Si trabajamos en el proceso contable de la Contabilidad General, las cuentas que definen la
situacin de partida para determinar el resultado de la empresa son:
- Cuentas de existencias (grupo 3)
- Cuentas de compra (subgrupo 60 del Grupo 6)
- Cuentas de gastos y dotaciones por naturaleza (resto de las cuentas del grupo 6)
- Cuentas de ventas e ingresos por naturaleza (grupo 7)
Estas mismas cuentas y grupos definen tambin la situacin de partida para determinar el
resultado en el proceso de la Contabilidad de Costos, seguido por el mtodo monista. As, en
este proceso se hara:
1. Asiento de apertura
2. Registro de las operaciones
3. Preparacin de la Regularizacin
4. Regularizacin
4.1. Clasificacin
4.2. Periodificacin
4.3. Amortizacin
4.4. Adecuacin de los saldos al inventario
"
Estas etapas seran las mismas para un proceso u otro. Pero al llegar a la etapa 4.5.
Determinacin del Resultado, se toman esas cuentas y se emplean sucesivas fases, que nos
permiten analizar el movimiento interno de valores que da lugar al resultado de la empresa,
precisamente con la finalidad de poder obtener mayor informacin.
Fases de la Contabilidad de Cosos por el Mtodo Monista:
1. Apertura de las cuentas de inventario contable: Se trata de abrir una serie de nuevas
cuentas especficas de la Contabilidad de Costos (La empresa puede optar tambin, por llevar
cuentas de existencia que reflejen a lo largo del ejercicio los importes que tiene invertidos en
almacenes, por un sistema administrativo o de permanencia de inventario). Las cuentas del
inventario contable permanente son: nventario permanente de productos terminados, .P. de
productos semiterminados, .P. de productos en curso, .P. de materias primas, .P. de otros
aprovicionamientos.
El asiento que corresponde es:
.P. de productos terminados (X, Y)
.P. de productos semiterminados
.P. de productos en curso
.P. de materia prima
.P. de materiales auxiliares
.P. de repuestos
a Existencias de productos terminados (X, Y)
a Existencias de productos semiterminados
a Existencias de productos en curso
a Existencias de materia prima
a Existencias de materiales auxiliares
a Existencias de repuestos

2. Traslado de las cargas indirectas a los costos indirectos de secciones: Las secciones o
centros de actividad van a tener varios cometidos: Uno de control y otro eminentemente
contable, ya que va a servir para resolver el problema del tratamiento de los costos indirectos a
los productos.
Las cantidades que se escriben en este asiento suelen calcularse en una hoja de trabajo que
se denomina "cuadro de reparto u "hoja de distribucin. El asiento es el siguiente:
C.. Seccin de Compras
C.. Seccin de Conservacin
C.. Seccin de Produccin
C.. Seccin de Administracin
C.. Seccin de Financiacin
C.. Seccin de Distribucin
a Gastos de Personal
"!
a Gastos Financieros
a Servicios Exteriores
a Transportes
a Otros gastos de gestin
a Dotaciones del ejercicio para amortizaciones
a .P. de Materiales Auxiliares
a .P. de Repuestos
!1 Cesin de Costos Indirectos entre Secciones/ Hay secciones 8ue prestan su
servicio a otras secciones2 por lo tanto es l4ico 8ue2 si se 8uiere se4uir el movimiento
interno de valores2 se contemplen primero los costos en las secciones 8ue prestan los
servicios :<j1 Secciones de Conservacin2 Administracin y Financiacin;= pero
inmediatamente despu9s2 se proceda a pasar los costos de estas secciones a a8uellas 8ue
>ayan reci0ido sus prestaciones1 <sto es lo 8ue se denomina su0reparto1 <l asiento a
reali7ar es/
C.. Seccin de Compras
C.. Seccin de Produccin
C.. Seccin de Administracin
C.. Seccin de Financiacin
C.. Seccin de Distribucin
a C.. Seccin de Conservacin
a C.. Seccin de Administracin
a C.. Seccin de Financiacin
4. Determinacin del Costo de Compras: En ella inciden dos sumandos: Por una parte , el
costo de factura (lo pagado al proveedor), y por la otra, el costo indirecto recogido en la seccin
de compras (que es la suma de una serie de conceptos: personal, amortizacin de los edificios,
materiales de oficina de esa seccin, etc.). Esta fase descansa en dos asientos:
* Por los precios de factura:
Costo de Compras de Materia Prima
Costo de Compras de Materiales Auxiliares
Costo de Compras de Repuestos
a Compras de Materia Prima
a Compras de Materiales Auxiliares
a Compras de Repuestos
* Por los costos indirectos de la seccin compras: Se imputan por un porcentaje que se saca de
dividir el importe total de los Costos ndirectos de la Seccin Compras (que sale de la hoja de
reparto) por el total de las compras de la seccin y ese porcentaje de imputacin se multiplica
por cada uno de los precios de compra (Base de imputacin). De esta forma queda saldada la
cuenta de Costos ndirectos de la seccin de compras.
Costo de Compras de Materia Prima
Costo de Compras de Materiales Auxiliares
Costo de Compras de Repuestos
a Costos ndirectos de la Seccin Compras
""
Los costos de la seccin de compras son absorbidos tanto por los materiales directos, como los
materiales indirectos.
5. Entrada de las Compras en Almacn: Se representa trasladando el costo de
compras a las cuentas de nventario Permanente correspondientes, que son las cuentas a
travs de las que se controla el almacn, saldndose as las cuentas de compras. Las materias
primas y el resto de los elementos adquiridos se valoran a un precio superior al de factura (tal
como se vio en el paso anterior), y por lo tanto mayor al que atribua la Contabilidad General. El
asiento sera:
.P. de Materia Prima
.P. de Materiales Auxiliares
.P. de Repuestos
a Costo de Compras de Materia Prima
a Costo de Compra de Materiales Auxiliares
a Costo de Compra de Repuestos
6. Determinacin del Costo de Produccin: En l debemos imputar distintos conceptos:
* mputacin de los costos indirectos: Se utiliza un cuadro de imputacin, donde imputamos el
saldo de las cuentas de costos indirectos de las secciones de produccin, de acuerdo con los
porcentajes que se indican (en el enunciado) para cada uno de los productos. El asiento sera:
Costo de Produccin de Producto Terminado
Costo de Productos Semiterminados
Costo de Productos en Curso
a Costos ndirectos de la Seccin de Produccin
* La afectacin de los costos directos: que representan a las materias primas consumidas y se
imputan de acuerdo con porcentajes establecidos de antemano en el enunciado. El asiento
ser:
Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
Costo de Productos Semiterminados
Costo de Productos en Curso
a .P. de Materia Prima
El saldo de nventario Permanente de materia prima dar precisamente las existencias finales.
* Reincorporacin de productos en curso y semiterminados: Unos y otros estaban inmersos en
el proceso productivo al comienzo del ejercicio, y por ello deben reincorporarse de nuevo a
dicho proceso. La imputacin se realiza de acuerdo a los porcentajes enunciados. El asiento
es:
Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
a .P. de productos semiterminados
a .P. de productos en curso
7. Entrada en Almacn de las distintas clases de productos: Vamos a dar entrada en los
respectivos almacenes a la produccin del perodo mediante dos anotaciones:
* Entrada en "stock de los productos terminados: El valor de las cuentas de costo de
produccin salen de su respectivo mayor:
.P. de Producto Terminado (X, Y)
a Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
* Entrada en "stock de los productos en curso y de los productos semiterminados: En lo
referente a productos en curso, esta entrada es ms una ficcin contable que un hecho real:
"#
.P. de Productos Semiterminados
.P. de Productos en Curso
a Costo de Productos Semiterminados
a Costo de Productos en Curso
8. Determinacin del Costo Final: El costo final se calcula para los productos vendidos
de la siguiente manera:
Costo Final = Costo de Produccin + Costo de Distribucin
El asiento ser:
Costo Final de Productos Terminados (X, Y)
a .P. de Productos Terminados (X, Y)
a Costos ndirectos de la Seccin Distribucin
El saldo de las cuentas de nventario permanente coincidir con el de las existencias finales y
la cuenta de costo indirecto de la seccin distribucin quedar saldada.
El Costo de Produccin de Artculos Vendidos ser igual a:
Existencia nicial + Costo de Produccin Existencia Final
9. Determinacin de Resultados Analticos: En el mbito de la Contabilidad Analtica
no se determina un solo resultado, sino varios. Entre ellos es interesante el clculo de los
resultados por productos, y despus el resultado de la explotacin en conjunto determinado por
la cuenta prdidas y ganancias.
* Clculo del resultado analtico de X:
Venta de Productos Terminados X
a Costo Final de Productos Terminados X
a Resultado Analtico modelo X
* Clculo del resultado analtico de Y:
Resultado Analtico modelo Y
Venta de Productos Terminados Y
a Costo Final de Productos Terminados Y
* Clculo del Resultado de la Explotacin:
Resultado Analtico modelo X
a Resultado Analtico modelo Y
a Prdidas y Ganancias
10. Recomposicin de las Cuentas de existencias: (vuelta de las cuentas de existencia a la
Contabilidad General). Las cuentas de existencia deben recoger, al final del perodo, el valor
que tienen entonces los "stocks de los elementos fsicamente inventariables. Y ese valor ser
el saldo de las cuentas de inventario permanente. De esta manera la Contabilidad General
recoger los valores de las existencias calculados por la Contabilidad de Costos, que ser
superior a la que se hara si esta no existiese.

Existencias de productos terminados (X, Y)
Existencias de productos semiterminados
Existencias de productos en curso
Existencias de materia prima
Existencias de materiales auxiliares
"$
Existencias de repuestos
a .P. de productos terminados (X, Y)
a .P. de productos semiterminados
a .P. de productos en curso
a .P. de materia prima
a .P. de materiales auxiliares
a .P. de repuestos

Solo quedar por realizar el Balance de situacin que ser exactamente igual al obtenido por
la Contabilidad General.
PUNTO 2: EL MTODO DUALSTA Y EL MODELO CONTABLE BSCO: RELACONES,
FASES, CUENTAS Y PRCTCA
El mtodo dualista se caracteriza porque lleva, por un lado, la Contabilidad General, y, por otro,
aparte, en otros libros y posiblemente en otro lugar y muy probablemente por personas
diferentes, lleva la Contabilidad de Costos.
El proceso de Regularizacin en la Contabilidad General utiliza las siguientes cuentas:
- Gastos y Dotaciones por Naturaleza - Ventas e ngresos por
Naturaleza
- Compras
- Existencias
El proceso contable del movimiento interno de valores del Mtodo Dualista (desarrollado a la
vez y aparte) en Contabilidad de Costo emplea las cuentas de:
- Gastos y Dotaciones Reflejas - ngresos por Naturaleza de
C.A.
- Compras Reflejas - Productos de Explotacin
Reflejos
- Stock nicial Reflejo
El Mtodo Dualista de las Cuentas Reflejas consagrado por la doctrina y la prctica
eurocontinental, al utilizar las cuentas reflejas consigue la autonoma de la Contabilidad de
Costos, asegurando a su vez la posibilidad de contraste entre la Contabilidad General y la
Contabilidad de Costos.
En los libros de Contabilidad de Costos, la entrada de los elementos que definan la situacin
de partida se va a producir gracias al empleo de las cuentas reflejas.
Los asientos que permitiran la entrada en la Contabilidad de Costos seran:
a) Recepcin de las cuentas de existencias con abono a "Stock nicial Reflejo, como asiento
de apertura:
Existencias de productos terminados (X, Y) de C.A.
Existencias de productos semiterminados de C.A.
Existencias de productos en curso de C.A.
Existencias de materia prima de C.A.
Existencias de materiales auxiliares de C.A.
Existencias de repuestos de C.A.
a "Stock nicial reflejo

b) Recepcin de los gastos y dotaciones por naturaleza con abono a "Gastos y Dotaciones
Reflejos:
Gastos de personal de C.A.
Gastos financieros de C.A.
"%
Tributos de C.A.
Servicios Externos de C.A.
Transportes de C.A.
Gastos diversos de Gestin de C.A.
Dotaciones par amortizaciones de C.A.
a Gastos y Dotaciones Reflejas
c) Entrada de las compras con abono a "Compras Reflejas:
Compras de Materia Prima de C.A.
Compras de Materiales de C.A.
Compras de Repuestos C.A.
a Compras Reflejas
d) Entrada de los ngresos de Explotacin con cargo a "Productos de Explotacin Reflejos:
Productos de Explotacin Reflejos
a Ventas de Productos Terminados (X, Y)
La Contabilidad General se comporta, en el mtodo dualista, como si no existiera la
Contabilidad de Costos, es decir, va a regularizar las cuentas de la forma conocida.
La funcin de las cuentas reflejas consiste en "reflejar o dar entrada en el Diario de
Contabilidad de Costos las cuentas de existencias, las cuentas de compras, las cuentas de
gastos y dotaciones y las cuentas de ventas. Una vez entradas en Contabilidad de Costos las
magnitudes recogidas en esas cuentas, se tratan a travs de una serie de fases que van a
permitir a la Direccin el anlisis y control del movimiento interno de valores. Las tres primeras
fases son privativas de este mtodo.
Fases de la Contabilidad de Cosos por el Mtodo Dualista:
1. Apertura y Recepcin de las Existencias niciales: De acuerdo con los datos del Balance de
Comprobacin, se har:
.P. de productos terminados (X, Y)
.P. de productos semiterminados
.P. de productos en curso
.P.de materia prima
.P. de materiales auxiliares
.P. de repuestos
(Por las cifras que aparecen en el balance inicial)
a "Stock nicial reflejo
La Cuenta "stock inicial reflejo registra as la suma de todos los saldos de las cuentas de
existencias en Contabilidad General.
2. Recepcin de los Gastos y Dotaciones por Naturaleza: en esta fase se prenden cubrir dos
objetivos:
Por una parte, recibir en Contabilidad de Costos los distintos gastos y dotaciones provenientes
de la Contabilidad General.
"&
Por otra reclasificar todas estas cargas, es decir, depurar la anterior informacin, separando las
cargas incorporables de las no incorporables al proceso productivo utilizando para ello los
criterios propios de la Contabilidad General.
Gastos de personal
Costos financieros.
Costos de Tributos.
Costos de Servicios Exteriores
Costos de Transportes
Costos Diversos de Gestin
Costos de Dotaciones par amortizaciones
a Gastos y Dotaciones Reflejas
(Segn el cuadro de reparto en su parte superior)
4. Recepcin de las Compras: La incorporacin de los valores que figuran en el precio de
factura, no es otra cosa que la entrada de las compras como figuran en la Contabilidad
General:
5.
Costo de Compras de Materia Prima
Costo de Compras de Materiales
Costo de Compras de Repuestos C.A.
a Compras Reflejas
(Segn los datos que figuran en el enunciado)
4. Traslado de las Cargas ndirectas a los Costos ndirectos de Secciones: Se trata de recoger
contablemente y de una sola vez, toda la parte superior del Cuadro de Reparto. Este asiento es
igual que el realizado en el Mtodo Monista en la fase de localizacin de las cargas indirectas:
C.. Seccin de Compras
C.. Seccin de Conservacin
C.. Seccin de Produccin ( y )
C.. Seccin de Administracin
C.. Seccin de Financiacin
C.. Seccin de Distribucin
a Gastos de Personal
a Costos Financieros
a Costos de Servicios Exteriores
a Costos de Transportes
a Costos Diversos de Gestin
a Costos de Dotaciones para Amortizaciones
a .P. de Materiales Auxiliares
a .P. de Repuestos
(Segn el Cuadro de Reparto en su parte superior)
5. Cesin de Costos ndirectos entre Secciones: Esta fase denominada tambin subreparto,
registra la parte inferior del Cuadro de Reparto:
"'
C.. Seccin de Compras
C.. Seccin de Produccin ( y )
C.. Seccin de Administracin
C.. Seccin de Financiacin
C.. Seccin de Distribucin
a C.. Seccin de Conservacin
a C.. Seccin de Administracin
a C.. Seccin de Financiacin
(De acuerdo con la informacin contenida
en la parte inferior del Cuadro de Reparto)
6. Determinacin de los Costos de Compras: La segunda componente del Costo de Compras,
es la parte correspondiente a los Costos ndirectos de la Seccin Compras. De acuerdo con las
bases de imputacin de los costos indirectos, expuestas en el enunciado, se har:
Costo de Compras de Materia Prima
Costo de Compras de Materiales Auxiliares
Costo de Compras de Repuestos
a Costos ndirectos de la Seccin Compras
7. Entrada de las Compras en Almacn: No existe ninguna diferencia en la valoracin de las
compras de los distintos materiales por el Mtodo Monista o por el Dualista. El asiento ser:
.P. de Materia Prima
.P. de Materiales Auxiliares
.P. de Repuestos
a Costo de Compras de Materia Prima
a Costo de Compra de Materiales Auxiliares
a Costo de Compra de Repuestos
8. Determinacin del Costo de Produccin: En cierta manera es el ncleo central del proceso
contable bsico. Los costos indirectos, los directos y la produccin que no se acab en el
perodo anterior van a trasladarse al costo de los productos. Se puede descomponer, pues, la
determinacin del Costo de produccin en tres etapas:
* mputacin de los costos indirectos de las secciones de produccin:
Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
Costo de Productos Semiterminados
Costo de Productos en Curso
a Costos ndirectos de Seccin de Produccin ( y )
(Segn criterio de imputacin del enunciado)
* La afectacin de los costos directos:
Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
Costo de Productos Semiterminados
Costo de Productos en Curso
a .P. de Materia Prima
(Segn criterios de afectacin del enunciado)
#(
? Reincorporacin al proceso de los productos semiterminados y productos en curso/
Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
a .P. de productos semiterminados
a .P. de productos en curso
(Siguiendo la informacin del enunciado)
9. Entrada en Almacn de las Distintas Clases de Productos: Se puede descomponer en las
dos etapas siguientes:
* Entrada en "stock de los productos terminados:
.P. de Producto Terminado (X, Y)
a Costo de Produccin de Producto Terminado (X, Y)
(Por el saldo de las cuentas de costo de produccin de X e Y)
* Entrada en "stock de los productos en curso y de los productos semiterminados:
.P. de Productos Semiterminados
.P. de Productos en Curso
a Costo de Productos Semiterminados
a Costo de Productos en Curso
(Por el saldo de las cuentas de costo de produccin
de productos semiterminados y en curso)
10. Determinacin del Costo Final: Esta fase es tambin igual que en el Mtodo Monista:
Costo Final de Productos Terminados (X, Y)
a .P. de Productos Terminados (X, Y)
a Costos ndirectos de la Seccin Distribucin
(Segn informacin del enunciado)
11. Recepcin de los ngresos y Determinacin de los Resultados Analticos: En el Mtodo
Dualista conviene hacer los siguientes asientos:
* Recepcin de los ngresos:
Productos Reflejos
a Resultados Analticos modelo X
a Resultados Analticos modelo Y
(Segn las cifras de venas del Balance de Saldos)
* Traslado de los Costos Finales a las Cuentas de Resultados Analticos por Productos:
Resultados Analticos modelo X
Resultados Analticos modelo Y
a Costo Final de Productos Terminados X
a Costo Final de Productos Terminados Y
(Saldando as las cuentas de costo final)
* Agregacin de los Resultados Analticos:
Resultado Analtico modelo X
a Resultado Analtico modelo Y
#1
a Resultados de la Explotacin
(Por los saldos de las cuentas de resultados
analticos de los modelos X e Y)
12. Cierre de la Contabilidad de Costos: La Contabilidad de Costos, cuando se aplica por el
Mtodo Monista, se abre y se cierra en el perodo contable. Cuando se lleva por el Mtodo
Dualista puede o no cerrarse en el perodo contable. Si procediramos al cierre, el Balance de
Saldos de la Contabilidad de Costos inmediatamente antes del cierre sera:

La manera ms sencilla de efectuar el asiento de cierre de la Contabilidad de Costos consistir
en hacer un asiento que deje saldadas todas las cuentas que an no lo estn en este
momento:
"Stock inicial reflejo
Gastos y dotaciones reflejas
Compras reflejas
Resultados de la explotacin
a Productos reflejos
a .P. de Productos terminados (X, Y)
a .P. de Productos semiterminados
a .P. de Productos en curso
a .P. de Materia prima
a .P. de Materiales auxiliares
a .P. de Repuestos
(Por los saldos que todas estas cuentas
presentan al final)
El Balance de Situacin: En el Mtodo Dualista no procede hablar de Balance de situacin
desde la perspectiva de la Contabilidad de Costos. En la Contabilidad General se har de la
manera conocida.
PUNTO 3: EL MTODO DUALSTA ABREVADO Y LOS CUADROS DE COSTOS: FASES,
CUENTAS Y PRCTCA
En este Mtodo se tiende a suprimir algunas de las fases o etapas descritas en el Mtodo
Dualista de la Cuentas Reflejas, los asientos que se eliminan se sustituyen por cuadros. La
diferencia fundamental radica en la asignacin inmediata de aquellos gastos por naturaleza,
#
Cuentas Saldos
Deudores Acreedores
@StocAB inicial reflejo *
Gastos y dotaciones reflejas *
Compras reflejas *
I1C1 de Croductos terminados : D2 E; *
I1C1 de Croductos semiterminados *
I1C1 de Croductos en curso *
I1C1 de materia prima *
I1C1 de materiales auFiliares *
I1C1 de repuestos *
Resultados de eFplotacin *
* *
con la consideracin de cargas indirectas, desde la cuenta de gastos y dotaciones reflejas, a
las secciones.
Las fases que comprende el modelo abreviado son:
1. Apertura y Recepcin de las Existencias niciales: el asiento ser:
.P. de materia prima
.P. de materiales para consumo y reposicin
.P. de productos en curso
.P. de productos terminados
a "Stock nicial reflejo
2. Recibo de las cargas, con sus modalidades, pasando por las Secciones: Respecto de la
recepcin de las cargas deber distinguirse entre
a) Recibo de las Compras: Si el precio de adquisicin se identifica con el costo total de compra,
las compras pasarn directamente al inventario permanente.
Pero puede ser que las compras no tengan definido su costo total al momento de la
adquisicin, porque es necesario aadir otros elementos al precio de compra para obtener el
costo total de las mismas. En este caso el asiento sera:
Costo de Compras de materia prima
Costo de Compras de materiales para el consumo y reposicin
a Compras Reflejas
b) Recibo de las restantes cargas incorporables: Se realiza en base a la "Hoja de Reparto
(construida de acuerdo con las claves de reparto) que es un cuadro de doble entrada, con dos
partes bien diferenciadas. Una superior, en la que las cargas indirectas incorporables que
figuran en las filas- se asignan a las diferentes secciones situadas en las columnas. Y, una
parte inferior, compuesta por un nuevo cuerpo de filas destinadas a las secciones auxiliares
que ah reparten sus costos indirectos entre los dems centros de actividad. El asiento ser:
Seccin de Compras
Seccin de Produccin (A y B)
Seccin de Administracin
Seccin de Reparaciones
Seccin de Distribucin
a Gastos y Dotaciones Reflejos
a Elementos Supletorios ncorporados
L
Las cargas no incorporables al proceso productivo, pasarn a formar parte del grupo de
"Diferencias de ncorporacin:
Cargas no incorporables
a Gastos y dotaciones Reflejos
La recepcin de los costos indirectos en las secciones queda completada con la cesin de
costos de las secciones auxiliares a las principales de acuerdo con la parte inferior del cuadro
de reparto:
Seccin de Compras
Seccin de Produccin (A y B)
#!
Seccin de Distribucin
a Seccin de Administracin
a Seccin de Reparaciones
3. Determinacin del Costo de Compras: Las cuentas "Costo de Compras ya tienen recogidos
en el debe elementos directos de compras, pero se deben aadir los elementos indirectos
procedentes de las cuentas de Secciones:
Costo de Compras de materia prima
Costo de Compras de materiales para el consumo y reposicin
a Seccin Compras
4. Entrada en el Almacn de "stocks de las Compras a su Costo: Una vez determinado el
costo de compras, se efecta su traspaso a la cuenta correspondiente de nventario
Permanente valoradas de acuerdo con la Contabilidad de Costos, por lo que podrn aparecer
diferencias de incorporacin que haran jugar las correspondientes cuentas de diferencias.
.P. de materia prima
.P. de materiales para el consumo y reposicin
a Costo de Compras de materia prima
a Costo de Compras de materiales para el consumo y
reposicin
5. Determinacin del Costo de Produccin: El costo de produccin recoge elementos
directos (provenientes del inventario permanente) y elementos indirectos (definidos por las
hojas de imputacin de las secciones), segn los criterios de imputacin establecidos:
Costo de Produccin de Producto Terminado (, )
a Seccin Produccin (A, B)
a .P. de materia prima
a .P. de materiales para el consumo y reposicin
a .P. de productos en curso
6. Entrada en el Almacn de los Productos Terminados: Tambin aqu pueden aparecer
diferencias de incorporacin que haran jugar las correspondientes cuentas de diferencias.
.P. de producto terminado (, )
a Costo de produccin de producto terminado (, )
7. Determinacin del Costo de Distribucin: El costo de distribucin comprende
exclusivamente las cargas directas e indirectas (asignados conforme indica el enunciado)
correspondientes al ejercicio de la funcin de distribucin de las ventas. Constituye un
elemento ms del costo final.
8. Determinacin del Costo Final: Comprende tanto el costo de produccin como el costo de
distribucin y se pueden calcular por producto, grupo de productos, sistemas de ventas etc.
Costo de Final de Producto Terminado (, )
#"
a .P. de producto terminado (, )
a Seccin de distribucin
9. Determinacin de los Resultados Analticos, con los reajustes necesarios y la entrada de
Ventas: Dentro de los Resultados Analticos se incluyen tres cuentas principales:
i. Resultados de la Explotacin con criterios de la Contabilidad de Costos: que agrupa, a su
vez, los distintos resultados que calcula la Contabilidad de Costos:
- Resultados Analticos del producto
- Resultados Analticos del producto
Como estos resultados se calculan con criterios de la Contabilidad de Costos, la cuenta
Resultados de la Explotacin con criterios de la Contabilidad de Costos presentar un
saldo o resultado diferente del que arroja la cuenta Saldo de Explotacin en el mbito de la
Contabilidad General. La diferencia ser recogida por la cuenta de Diferencias de
ncorporacin.
b) Saldo de las cuentas de Diferencia de ncorporacin: Agrega todos los saldos de las
diferentes cuentas de diferencias de incorporacin abiertas. La concordancia entre las dos
cuentas de las dos contabilidades descansa en esta relacin:
c) Saldo sobre Prdidas y ganancias: Lo precedente nos lleva a una concordancia a nivel de
la cuenta de Explotacin de la Contabilidad General. Faltara, para llegar al nivel de la
cuenta de Prdidas y Ganancias de la Contabilidad General:
- Los Resultados Ajenos a la Explotacin normal y corriente
- Los Resultados Extraordinarios, que an no han sido recibidos por la Contabilidad de
Costos.
Es precisamente en esta fase cuando vamos a dar entrada a todos estos conceptos
mediante la cuenta "Resultados Reflejos Ajenos a la Explotacin con contrapartida en la
cuenta "Saldo sobre Prdidas y Ganancias.
En la Determinacin de los Resultados se deben considerar cuatro etapas:
. Determinacin de los distintos resultados analticos y su agregacin en un resultado nico,
todos esos resultados sern calculados con criterios de Contabilidad de Costos.
a) La determinacin de los distintos resultados (por ej. por tipo de productos) descansa en
dos asientos:
- Uno para registrar los costos finales:
Resultado Analtico de Producto Terminado (, )
a Costo Final de Producto Terminado (, )
- Otro para registrar las ventas: donde se verificar que los ingresos pasan
directamente a la cuenta de ngresos de la Explotacin, mientras que los costos han
seguido un largo proceso:
ngresos de Explotacin Reflejos de Producto Terminado (, )
a Resultado Analtico de Producto Terminado (, )
b) La agregacin de un resultado nico:
Resultado Analtico de Producto Terminado ()
a Resultado Analtico de Producto Terminado ()
##
Saldo de la cuenta @Resultados de <Fplotacin con criterios de la Conta0ilidad de CostosB
G
Saldo de la cuenta @Saldo delas Cuentas de Diferencias de IncorporacinB
=
Saldo de <Fplotacin
a Resultado de Explotacin con criterios de Contabilidad de
Costos
. Agregacin de todas las cuentas de Diferencias de ncorporacin en la cuenta Saldo de
Diferencias de ncorporacin (Ej. proveniente de la amortizacin y del costo de los recursos
propios). La utilizacin de estas cuentas queda limitada al final del ejercicio.

Elemento Supletorio ncorporado
a Diferencias de ncorporacin (carga no incorporable)
a Saldo de Diferencias de ncorporacin
. Entrada de todos los Resultados Ajenos a la Explotacin normal y corriente: intervienen
solamente dos tipos de cuentas:
- Saldo sobre Prdidas y Ganancias: cuenta que representa en la Contabilidad de
Costos los saldos presentados en la Contabilidad General por las distintas cuentas
de Resultados ajenos a la explotacin normal y corriente.
- Resultados Reflejos ajenos a la explotacin.
Resultados Reflejos Ajenos a la Explotacin
a Saldo sobre Prdidas y Ganancias
V. Presentacin de una nica cuenta de Resultados con la que se salda tambin la cuenta de
Saldo de Diferencias de ncorporacin: Para llegar a un resultado nico procedera hacer el
siguiente asiento:
Resultados de Explotacin con criterios de Contabilidad de Costos
Saldo de Diferencias de ncorporacin
Saldo sobre Prdidas y Ganancias
a Resultados Analticos
El saldo total de Resultados Analticos arroja el resultado que la Contabilidad General
habra calculado.
10. Balance Analtico de Explotacin: Una vez efectuados todos los asientos del perodo
analtico se puede realizar el correspondiente Balance Analtico de Explotacin en el cual el
saldo del Subgrupo de "Resultados de la contabilidad de Costos habr de coincidir con el
Subgrupo "Prdidas y Ganancias de la Contabilidad General.
Del examen del Balance se desprenden las siguientes consideraciones:
. Las cuentas Reflejas figuran en el Balance por un saldo de sentido inverso al saldo de
las cargas y productos por naturaleza de la Contabilidad General.
. Las cuentas de nventario Permanente presentan saldos deudores que indican el
montante, a su costo, de las mercaderas y productos en almacn.
. Las cuentas de Costos y Costos Finales estn saldadas.
V. La cuenta de Resultados Analticos de Explotacin presenta el beneficio o prdida que
resulta de las diversas actividades de la empresa.
11. Cierre de los libros de la Contabilidad de Costos: Las operaciones de cierre y reapertura de
libros en la Contabilidad de Costos, no son necesarias. Pero si se las realiza se puede hacer en
un solo asiento (saldando todas las cuentas deudoras con las acreedoras). O bien, se pueden
hacer dos asientos diferenciando las cuentas de nventario Permanente que constituyen el
"stock final; para ello se abre la cuenta "Stock final reflejo, contrapartida de las cuentas de
nventario Permanente, y el cierre se presenta en dos tiempos:
#$
"Stock inicial reflejo
Compras reflejas
Gastos y Dotaciones reflejas
Resultados Analticos
a ngresos de explotacin reflejos
a ngresos extraordinarios reflejos
a "Stock final reflejo
"Stock final reflejo
a nventarios permanentes
PUNTO 4: EL MODELO DUALSTA PRESENTADO MEDANTE CUADROS:
NTEGRACN, FASES, PRCTCA.
Cada vez con mayor frecuencia, las empresas (especialmente la Contabilidad Japonesa)
utilizan cuadros informativos para confeccionar y transmitir la informacin derivada del proceso
productivo.
La presentacin de la informacin en base a cuadros informativos, no est sometida a ningn
tipo de norma estandarizada.
Los cuadros que pueden elaborarse son:
1. Cuadro representativo de la localizacin de los costos indirectos en las secciones: La
informacin que presenta es la referida a los costos indirectos en los que estn incurriendo
cada uno de los centros para poder llevar a cabo la actividad primaria, y suele conocerse como
reparto primario:
Secciones
Conceptos
Compra
s
Cocid
o
Mez-
clado
Prensa-
do
Enva-
sado
Adminis-
tracin
Repara
-
ciones
Distri-
buci
n
mporte
Total
(Costos de: personal,
tributos, servicios
exteriores, financieros,
energa, amortizacin,
supletorio incorporado)
Total Reparto Primario
2. Cuadro representativo del reparto de costos entre centros: Recoge la cesin de costos
entre secciones o Reparto Secundario, realizado en base a la Hoja de Claves de Reparto:
3.
A seccin
De seccin
Compra
s
Cocido Mezclado Prensado Envasado Distribucin Total
Administracin
Reparaciones
Total Reparto Secundario
4. Cuadro representativo de la formacin del costo total de las secciones: Totaliza los importes
del reparto primario y secundario:
5.
#%
Secciones
Costos Totales
Compras Cocido Mez-
clado
Pren-
sado
Enva-
sado
Adminis-
tracin
Repara-
ciones
Distri-
bucin
Reparto primario
Reparto secundario
Costos totales indirectos
6. Cuadro representativo de las diferencias de incorporacin: Mediante este cuadro se trata
de informar sobre las diferencias habidas entre la Contabilidad General y la Contabilidad de
Costos, como consecuencia de la disparidad de criterios, que con frecuencia suelen mantener
una y otra:
Conceptos Diferencias que
suponen costos
Diferencias que no
suponen costos
Total
Cargas no incorporables
Elementos supletorios incorporados x
x
Total
7. Cuadro representativo de la formacin del costo de compras: En su formacin intervienen
tanto el precio de adquisicin de factura como todos los dems costos por ellos causados:
Conceptos Compras Precio Factura Seccin de Costo Total de Compras
Cantidad Precio mporte Compras Cantidad Precio mporte
Materia prima
Materiales auxiliares
8. Cuadro representativo de la formacin del costo de produccin: Comprende tanto el
conjunto de cargas indirectas localizadas en las secciones como las directamente identificados
con cada uno de los productos. ndicando para cada producto tanto el costo total de produccin
como las unidades fabricadas de cada uno de ellos. El cociente de estas dos cantidades servir
para determinar el costo de produccin unitario:
Conceptos
Productos
Coc
i
do
Mez
cla
do
Pre
n
sad
o
Env
a
sad
o
Materia prima
Cantidad Precio
Total
Materiales auxiliares
Cantidad Precio
Total
Costo de produccin
Costo Cantidad
Vendida unitario
Producto
Terminado
Producto
terminado
#&
Totales
Costos indirectos Costos directos
Cuadros representativos de los movimientos de inventario: El inventario permanente permite
seguir la evolucin del valor de cualquier elemento fsicamente inventariable, de tal manera que
en todo momento se conoce el valor de las existencias. La ficha ser la siguiente:
nventario Permanente de ...
Conceptos Fecha Entrada
Precio Cantidad Valor
Salida
Precio Cantidad Valor
Saldo (nventario)
Precio Cantidad Valor
Existencias
iniciales
Compras
Pase a
Produccin
Las entradas se valoran al precio de factura de compra ms los costos indirectos de la seccin
de compras.
Las salidas se pueden valorar por cualquiera de los mtodos conocidos (NFO -precio estimado
de las entradas siguientes-, Costo estndar, FFO o PEPS, LFO o UEPS, PPP, HFO -precio
ms alto-)
9. Cuadro representativo de la formacin de los costos finales y determinacin de resultados:
El costo final se formar por la suma del costo de produccin de las unidades vendidas ms los
correspondientes costos de la seccin de distribucin. El costo de cada uno de los productos se
calcular a su costo total como unitario. La diferencia entre el costo final y los ingresos dar
lugar a los resultados analticos con criterios de la Contabilidad de Costos, y mediante la
adicin o sustraccin de las diferencias de incorporacin se obtendrn los resultados de las
explotacin normal y corriente de la empresa (que coincide con el calculado por la Contabilidad
General), y sumando y restndole los ingresos y gastos extraordinarios obtendremos el saldo
de la cuenta Prdidas y Ganancias que aparece en la Contabilidad General.
10.
COSTOS FNALES
Y RESULTADOS
Producto Terminado A
Costo Total Cantidad Precio
Producto Terminado B
Costo Total Cantidad Precio
Costo produccin
(productos vendidos)
+ Costos seccin distribucin
= Costo final (-)
Costo Total Cantidad Precio
(unidades) Costo
Costo Total Cantidad Precio
(unidades) Costo
ngresos (+)
ngresos Cantidad Precio
Totales (unidades) venta
ngresos Cantidad Precio
Totales (unidades) venta
= Resultados de explotacin con
criterios de CC
+ Diferencias de incorporacin
#'
= Resultado explotacin
+ Resultados extraordinarios
= Resultados analticos
PUNTO 5: ANLSS OPERATVO DE LA VERSN EUROCONTNENTAL DEL MODELO
DE COSTOS COMPLETOS: ESTRUCTURA, CUENTAS, CENTROS Y DFERENCAS DE
NCORPORACN
La estructura del modelo de costos completos seguido por la doctrina eurocontinental responde
a los siguientes criterios generales:
1) Separacin del proceso de Contabilidad de costos respecto del proceso de Contabilidad
General (siguiendo el mtodo dualista mediante el procedimiento de las cuentas reflejas)
2) Autonoma de la Contabilidad de Costos respecto de los principios de la Contabilidad
General (pudiendo clasificarse en la Contabilidad de Costos a las cargas en incorporables y
no incorporables y pudiendo aparecer adems elementos supletorios del costo que no se
registran en la Contabilidad General)
3) La divisin de la empresa en centros de actividad como ncleo en torno al que se va a
montar el anlisis , junto con los productos.
Asumiendo las caractersticas anteriores, podemos organizar todas las cuentas de la
Contabilidad de Costos dentro del grupo 9. Y dentro de este grupo, vamos a situar los
siguientes subgrupos:
90. Cuentas reflejas: Conjunto de cuentas que van a permitir que la Contabilidad de Costos
funcione independientemente de la Contabilidad General. Ej.: 903"Stock inicial reflejo;
905"Compras reflejas;
906 "Gastos y Dotaciones reflejas; 907 "ngresos (o productos) de la explotacin reflejos; 908
"Resultados reflejos ajenos a la explotacin (que agrupan las restantes magnitudes
relacionadas con prdidas y ganancias)
91. Cuentas de costos por naturaleza: que representan los diferentes elementos del costo de
acuerdo con su naturaleza, pero con criterios de Contabilidad de Costos, sobre todo en cuanto
a su valoracin.
92. Cuentas de costos de las secciones: que incluyen los costos de las diferentes secciones.
En principio estas cuentas se reservan a los costos indirectos respecto del producto, aunque
pueden ser costos directos de los centros.
93. Cuentas de costos: recoge en este subgrupo todos los costos que la empresa quiere
calcular, pudindose abrir tantas cuentas principales (tercera cifra) como se necesiten y dentro
de ellas tantas subcuentas (cuatro dgitos) como se crea conveniente. Podramos abrir las
siguientes cuentas de costos: 933 costo de compras (y dentro de ella distinguir compra de
materia prima A, B, materiales auxiliares, etc), 935 costo de produccin, 936 costo de
distribucin, 937 el costo final (que incluye todos los costos en que se incurre en un producto
hasta su entrega al cliente).
94. Cuentas de inventario permanente: que van a representar los elementos inventariables, de
tal manera que se sepa en todo instante el valor de las existencias. Estas cuentas deben
presentar al final del ejercicio unos saldos deudores, en conformidad con los datos
suministrados por el inventario extracontable correspondiente. Dentro de este subgrupo podran
estar: 940 inventario permanente de existencias comerciales, 941 inventario permanente de
materias primas, etc.
97. Cuentas de diferencias de incorporacin: que van a recoger las discrepancias que se
producen entre la Contabilidad de Costos y la Contabilidad General, surgidas por no obedecer
a los mismos principios. Estas cuentas aparecern cerradas al final del ejercicio. Pueden
$(
contemplarse las siguiente cuentas: 971 Cargas no incorporables, 972 Elementos supletorios
incorporados, 973 Diferencias de inventario.
98. Cuentas de resultados analticos: que van a incluir todos resultados que se calculan en la
Contabilidad de Costos, entre los que estarn los resultados de los diferentes productos. Se
distinguen tres tipos de cuentas que reflejan los distintos tipos de resultados analticos: 980
Resultados de la explotacin con criterios de la Contabilidad de Costos (que es un resultado
analtico de la explotacin debido a la actividad normal y corriente es decir que se obtiene por
la diferencia entre el costo final de ventas y el importe obtenido por las mismas -que podr ser
calculado por producto-); 987 Saldo de las cuentas de diferencias de incorporacin (que indica
el Resultado de la explotacin con criterios de la Contabilidad General y se obtiene
incorporando al saldo anterior las posibles diferencias de incorporacin de los elementos que
conforman el costo final); 988 Saldo sobre Prdidas y Ganancias (que indica el resultado final
del ejercicio que obtendremos si incorporamos al resultado anterior el saldo del movimiento de
valores ajenos a la explotacin y el movimiento extraordinario de valores).
Las cuentas de Diferencias de ncorporacin: tienen una doble finalidad, por una parte,
permiten actuar a la Contabilidad de Costos con criterios propios e independientes de los
seguidos por la Contabilidad General; y, por otra, contablemente, sirven para conciliar los
resultados de explotacin calculados con criterios de Contabilidad de Costos y con criterios de
Contabilidad General,
Las diferencias de incorporacin pueden aparecer tanto en la vertiente de los ingresos como en
la vertiente de las cargas. Su funcionamiento general es el siguiente:
- Se debita o se carga cuando la Contabilidad de Costos registra menos cargas o ms
productos que la Contabilidad General.
- Se abonan o acreditan en caso contrario.
- Se saldan al final del perodo, por transferencia a la cuenta 987 "Saldos de las cuentas
de diferencias de incorporacin
En este grupo de cuentas no se registran las diferencias que surjan en un sistema de costos
preestablecidos.
Se pueden emplear las siguientes cuentas principales o de tres dgitos:
971 Cargas y dotaciones no incorporables (Ej.: gastos de viaje del director)
972 Elementos supletorios incorporados: son las cargas no recogidas por la Contabilidad
General, pero cuya incorporacin al costo final puede estar prevista en la Contabilidad de
Costos por razones fundamentalmente econmicas. Se trata principalmente de las siguientes
cargas: Las cargas financieras y remuneraciones al capital propio (cuya incorporacin al
movimiento interno de valores se fundamenta en que el proceso productivo necesita tanto de la
financiacin ajena como de la propia, debiendo ser sta incorporada al costo financiero
aunque la contabilidad general no la registre-, y adems de no tenerse en cuenta este costo el
costo de los productos variara en funcin de la estructura financiera de la empresa); y la
remuneracin del trabajo empresario (cuando ste no tiene fijada una retribucin, puesto que el
trabajo ejecutado por el empresario ha supuesto un recurso productivo consumido por el
producto, y se podr determinar por comparacin con la remuneracin propia de directores o
gerentes que representan funciones semejantes en sociedades similares)
973 Diferencias en cargas y dotaciones incorporables (Ej.: Diferencias de incorporacin sobre
amortizaciones)
974 Diferencias de inventario (diferencias que se producen en la cifra deducida del inventario
contable permanente y del inventario fsico)
976 Diferencias por nivel de actividad (pueden deberse a sobreactividad o subactiviadad
respecto de la considerada como normal)
977 Productos de explotacin no incorporados (son ingresos que no pueden ser aplicados a
una rama de explotacin o a un producto, por ej.: un descuento de proveedores que la empresa
obtiene por ser miembro del grupo)
978 Productos de explotacin supletorios.
Los centros de actividad y su funcin contable: La Contabilidad de Costos considera las reas
de responsabilidad conectadas con el estudio de la organizacin empresarial. Los centros de
actividad en que se divide la actividad productiva global de la empresa, realizan una parte del
proceso productivo. Por ello, podramos sostener que todos los costos involucrados en la
actividad de un centro deberan atribuirse a l. Claro que no en todos los centros se aplican los
mismos elementos del costo.
La asignacin de costos en un modelo de costos completos, supone que todas las cargas,
antes de pasar a incorporarse a los productos o servicios que la empresa entrega al mercado,
han de incorporarse a los centros de actividad para calcular el costo de los productos o
$1
servicios internos que cada una de ellas obtiene. Por ej.: el centro de compras, se har cargo
de todos los costos relacionados con la actividad de adquisicin de materiales, el costo de
stos abarcar tanto los precios de factura como la parte correspondiente a los costos
ocasionados por la actividad de adquisicin.
Los costos de los centros de actividad pueden clasificarse en:
- Costos controlables y no controlables
- Costos directos y costos indirectos respecto de los centros: Esta divisin tiene una clara
significacin contable. Se considerarn costos directos respecto de un centro a aquellos que
estn claramente identificados como correspondientes a la actividad del centro (Ej.: el sueldo
del encargado del centro de administracin, ser un costo directo de este centro). Por tanto, los
costos indirectos respecto de un centro no se pueden identificar claramente como
pertenecientes a l; y, al corresponder a diferentes centros en proporciones a determinar,
necesitan un criterio de distribucin entre ellos. Pero no se debe confundir entre costos directos
e indirectos respecto del producto y los costos directos e indirectos respecto de los centros.
Los centros consumen una serie de medios que integran su costo. Ello permite la realizacin de
una actividad de la que se derivar un determinado tipo de produccin consistente en bienes o
servicios que es preciso medir adecuadamente. Las unidades en que se expresa el output de la
actividad productiva se denominan frecuentemente unidades de obra. Las unidades de obra
presentan dos tipos de problemas:
1)La medida de la produccin: Para la delimitacin del concepto de unidad de obra hay que
diferenciar la actividad de un centro de la produccin obtenida con esa actividad, aunque a
veces parece que coincidan. La unidad de obra pretende medir la produccin. Pero no se
puede negar que en condiciones normales, las unidades de obra miden tambin la actividad
desarrollada por los centros.
2)La seleccin de la unidad de medida: no existen criterios de seleccin que sirvan para
todas las empresas. Sin embargo, la doctrina ha establecido algunos criterios generales:
a) Ha de ser la expresin de las prestaciones que efecte el centro al resto de los
centros de actividad o a los productos.
b) Ha de ser homognea, al menos dentro de ciertos lmites.
c) Ha de ser fcil de controlar.
En principio habamos hablado de una concepcin de los centros segn la cual se hacan cargo
de todos los costos incorporados al proceso productivo. Sin embargo, los centros pueden tener
un menor alcance desde el punto de vista contable, ya que cabe plantear el proceso contable
de manera que los costos directos se traspasen directamente a las cuentas de costos y
solamente los costos indirectos se conduzcan por el camino de los centros. En este caso
deberamos decir que los centros no se comportan como centros de costos, sino como centros
de costos indirectos. Esto significa que las cuentas de las secciones tambin podran llamarse
cuentas de costos indirectos de los centros.
La Contabilidad de Costos distingue dos tipos de centros:
Centros auxiliares: son aquellos cuyas prestaciones se dirigen a otros centros de
actividad de la empresa.
Centros principales: son los que no tienen normalmente como destinatario de los
outputs de su actividad a los dems centros, sino que los bienes y servicios obtenidos
por su actividad se aplican directamente a los bienes y servicios que la empresa va a
sacar al mercado y a sus componentes.
El funcionamiento de las cuentas de secciones auxiliares en la asignacin de costos indirectos
es el siguiente:
Se debitan o adeudan:
- Por el importe de las cargas reflejas, distintas de las compras.
- Por el importe de las cargas supletorias.
- Por el costo de las unidades de obra recibidas de otros centros auxiliares.
Se acreditan:
- Por el importe de las unidades de obra cedidas a otros centros auxiliares.
- Por el importe de las unidades de obra cedida a los centros principales.
Las cuentas de las secciones correspondientes a los centros principales, durante el ejercicio se
mueven as:
Se debitan o adeudan:
- Por el importe de las cargas reflejas, distintas de las compras.
- Por el importe de las cargas supletorias.
- Por el costo de las unidades de obras recibidas de otros centros auxiliares.
Se acreditan:
$
- Por los costos que se imputan a las cuentas del subgrupo 93 (cuentas de costos de ...)
Al final del ejercicio estarn saldadas igual que las cuentas de seccin auxiliares.
El cuadro de reparto: Se considera como una hoja de trabajo conectada al proceso contable, al
cual sirve. Pero adems, puede formar parte del modelo de costos sustituyendo a los asientos
que estn implcitos en el propio cuadro de distribucin. En cualquier caso suele servir como
complemento informativo debido a los detalles que aporta.
El cuadro de reparto sintetiza dos fases:
La fase de distribucin de las cargas indirectas entre los centros, ya sean estos auxiliares
o principales (reparto primario): Debemos diferenciar entre la asignacin de las cargas directas
de los centros, que no necesitan sino un control de su utilizacin; y la asignacin de las cargas
indirectas, donde aparece la dificultad. Los responsables de los diferentes centros deben
intervenir en la fijacin de criterios para distribuir las cargas que afectan a varios centros de
actividad, los que constituirn las denominadas claves de reparto o de distribucin. No existen
normas generales para elegir las claves de
reparto.
La fase de redistribucin o subreparto de costos indirectos de los centros auxiliares,
habida cuenta de las unidades de obra que cada centro auxiliar cede a los dems, sean stos
auxiliares o principales (reparto secundario): En donde se plantearn problemas cuando existan
interrelaciones entre los centros auxiliares.
El cuadro de imputacin: ha situado a los costos indirectos en las cuentas de los centros
principales:
Esta fase contribuir a trasladar estos costos indirectos a las cuentas de: Costo de
compras, Costo de produccin (en sentido estricto), y Costo de distribucin.
Para conseguir la imputacin ser necesario establecer las unidades de obra de los centros
principales.
La forma ms usada del cuadro de imputacin, coloca en las filas los costos indirectos de los
centros principales (determinados a travs del cuadro de distribucin) y en las columnas los
diferentes tipos de costos (con una primer columna para los costos totales donde se
detallarn: el nmero de unidades de obra, el costo indirecto unitario y el importe de los costos
indirectos del centro-)
COSTOS
NDRECTOS
DE LOS
CENTROS
PRNCPALES
COSTOS
TOTALES
COSTOS DE
APROVSONAMENTO
De X De Y
COSTOS DE
FABRCACN
De A De B
COSTOS DE
DSTRBUCN
De A De B
Centro de
compras
Unidades de
obra
Costo unitario
Costo total
x x
x x
Taller (, , ) Unidades de
obra
Costo unitario
Costo total
x x
x x
Seccin de
distribucin
Unidades de
obra
Costo unitario
Costo total
x x
x x
TOTALES
PUNTO 6: ANLSS OPERATVO DE LA VERSN ANGLOSAJONA DEL MODELO DE
COSTOS COMPLETO: ESTRUCTURA, CUENTAS, DEPARTAMENTALZACN, CONTROL
FSCO DE PRODUCCN Y DSTNTAS STUACONES
$!
La versin anglosajona del modelo de costos completos que se expone en el marco de los
costos histricos o realizados se apoya en los departamentos. En este modelo, que puede
usarse en cualquier tipo de empresa, tambin es fundamental la clasificacin de los costos en
directos e indirectos:
Los costos directos estn representados por dos conceptos que pueden identificarse con los
productos:
- La mano de obra directa, y
- La materia prima
Los costos indirectos del periodo se desglosan en:
- Costos generales de fabricacin (C..F.)
- Costos generales de administracin
- Costos generales de financiacin, y (Gastos del Periodo)
- Costos generales de distribucin
Las cuentas que se emplean son:
1. Cuentas de existencias: recoge tanto las materias primas (A, B, etc) como los
productos terminados y se llevan normalmente por el mtodo del inventario contable
permanente.
2. Cuentas de clasificacin de costos:
- Mano de obra directa (forman la cuenta de
- Gastos generales de fabricacin costos de conversin)
- Gastos de venta
- Gastos de administracin (Cuentas de gastos)
- Gastos financieros
3. Cuenta de costos de produccin: que recoge los tres elementos del costo Materias primas
consumidas, Mano de obra directa y Gastos generales de fabricacin.
4. Cuenta de productos terminados: que recoge los costos de produccin a medida que los
productos van siendo acabados. Si al final del ejercicio quedan productos en proceso de
transformacin, el valor que se ha incorporado a ellos hasta entonces puede ser llevado a una
cuenta de productos en curso.
5. Cuenta de costo industrial de las ventas: capta el valor de los productos que se van
vendiendo.
6. Cuenta de beneficio bruto en ventas: registra dos conceptos:
- El costo de los productos vendidos, que proviene de la cuenta de costo industrial de las
ventas
- El ingreso neto correspondiente, que entrar depurado de devoluciones, descuentos
comerciales, etc.
7. Cuenta de beneficio neto en ventas: registrar:
- En el debe, los gastos de ventas, de administracin y financieros.
- En el haber, el beneficio bruto en ventas, as como otros posibles ingresos ajenos a la
explotacin, tales como ciertos ingresos financieros.
El costo de conversin: La doctrina y prctica anglosajona tiende a no considerar la mano de
obra directa independientemente como elemento del costo, por dos razones:
- La primera es que la mano de obra directa contribuye al proceso productivo igual que
los dems medios productivos cuyo costo est incluido en gastos generales de
fabricacin.
- La segunda es que el importe de la mano de obra directa va siendo cada vez menor.
La consecuencia es la desaparicin de la mano de obra directa como cuenta que se relacione
con la de costo de produccin. Para conseguirlo se han arbitrado dos soluciones:
- Una es que la cuenta de gastos generales de fabricacin incluya tambin la mano de obra
directa sin ms problemas.
- La segunda exige la aparicin de una nueva cuenta denominada costos de conversin,
que recoge
tanto la mano de obra directa como los gastos generales de fabricacin.
Distincin entre la contabilidad por rdenes de fabricacin y contabilidad por procesos o
departamentos: Son dos procedimientos distintos para contabilizar los costos histricos del
producto.
- La contabilidad de Costos por Ordenes de Fabricacin, tambin es llamada
Contabilidad de Costos por Pedidos o por Portadores de Costos, se la utiliza en
empresas que producen por encargo o cuya produccin debe ajustarse a
especificaciones particulares.
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- La Contabilidad de Costos por Procesos, se la denomina tambin Contabilidad por
Lugares de Costos, por Centros de Costos o por Departamentos y se la emplea en
aquellas empresas que producen en serie.
Esta distincin tuvo importancia en la etapa de la Contabilidad de Costos en que se la conceba
fundamentalmente como un instrumento de control de los elementos del costo. Actualmente, la
Contabilidad de Costos tiene otros objetivos, y en esta lnea, la Contabilidad por Ordenes de
Fabricacin se ha de coordinar con la Contabilidad por Procesas para alcanzar el conjunto de
objetivos.
Los departamentos: son centros que pueden responsabilizarse contablemente de todos los
elementos del costo que en ellos se transforman. ncluyen los costos indirectos de fabricacin,
la materia prima y la mano de obra directa.
Pero en este modelo no todos los costos indirectos del perodo pasan a ser costos del
producto; ciertos tipos de cargas se llevan directamente a los mrgenes y resultados sin pasar
previamente por los costos de los productos, estas cargas son los costos generales de
administracin, de financiacin y los costos generales de distribucin.
Tambin se debe aclarar, que pueden existir departamentos auxiliares que prestan a sus costos
a los dems departamentos, denominados departamentos de servicios; y, departamentos
principales que ceden sus costos a los productos.
Esquema bsico del proceso: Cada departamento se hace cargo de los tres elementos del
costo: materia prima, mano de obra y gastos generales de fabricacin, de tal modo que los
costos que no pasan por los departamentos no son susceptibles de ser incorporados a los
productos. Algunos departamentos en lugar de materia prima, incorporarn en su proceso
productos semiterminados en el departamento anterior.
Las relaciones entre departamentos pueden dar pie a tres tipos de procesos:
- Proceso en cadena: supone que cada departamento pasa sus productos
semiterminados al siguiente, hasta llegar a uno final del que ya surgen productos
terminados.
- Proceso en paralelo: implica que cada departamento se ocupa de una parte del
producto, y en un departamento posterior, todas esas partes se integran en el producto
terminado.
- Proceso mixto: supone una relacin variada entre los distintos departamentos.
La produccin fsica y la produccin equivalente de los departamentos: El nmero de unidades
trabajadas en un departamento durante un ejercicio, ya sean de las que estaban en curso al
principio, ya sean de las incorporadas al departamento a lo largo del proceso, constituyen el
total de unidades fsicas de las que el departamento en cuestin deber rendir cuentas al final
del ejercicio. Y en esta rendicin, aparecern esas unidades como terminadas o como
unidades en curso de transformacin.
En consecuencia, es conveniente la preparacin de un estado explicativo de las unidades
fsicas que han tenido que ver con el departamento a lo largo de un perodo productivo que
ser til para verificar los datos que se van a emplear en la determinacin del costo de
produccin en un departamento en un perodo. Aunque no va a ser una informacin definitiva
sobre la cantidad de producto obtenida, ya que ser distinto el que todas las unidades estn
terminadas al final, o que haya parte de ellas que estn en proceso, y adems, habr que
distinguir el grado de acabado que tengan estas ltimas.
ESTADO EXPLCATVO DE UNDADES FSCAS TRABAJADAS EN EL DEPARTAMENTO......
DURANTE EL MES DE .......
Origen de las unidades fsicas Destino de las unidades fsicas
* En curso al comienzo del mes x * Totalmente terminadas durante el mes x
* Puesta en proceso durante el mes x * En curso al final del mes x
TOTAL x TOTAL x
El clculo del valor de la produccin: Para preparar los datos que figuran en el asiento por el
que un departamento da salida a su produccin se debe:
1. Determinar las unidades equivalentes: para ello basta multiplicar el grado de adelanto
por el nmero de productos completos en cuanto a ese trabajo. Tambin podr existir
distinto grado de adelanto para cada elemento del costo.
2. Calcular el costo medio unitario: para ello basta con dividir el costo correspondiente a
cada elemento: materia prima, mano de obra y gastos generales de fabricacin, por el
nmero de unidades equivalentes halladas.
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3. Calcular el valor de la produccin terminada y la produccin en curso en el
departamento multiplicando la produccin equivalente por el costo medio unitario
respectivo.
Una vez completados estos pasos es posible completar el siguiente asiento
.P. de productos semirterminados del Dpto. X
.P. de productos en curso del Dpto. X
a Costos del Dpto, X
El cuadro-sntesis de la informacin contable de cada departamento ser:
Elementos del costo
Conceptos divesos
Materia
p
r
i
m
a
Mano de obra
directa
Gastos generales
de fabricacin
TOTAL
Costos del Departamento
* Costos del perodo
x x x x
Unidades fsicas
* Terminadas x
* En curso al final x
Trabajadas x
Unidades equivalentes
x x
x x
x
x x
x x
x
x x
x x
x
Costos medios unitarios x x x x
Valor de la produccin
* Terminada
* En curso al final
x
x
x
x
x
x
x
x
TOTAL x x x x
$$
BOLLLA 8: EL MODELO ABC DE CONTABLDAD DE COSTOS
PTO 1: ASPECTOS FUNDAMENTALES DEL MODELO ABC
El sistema de costos basado en la actividad (modelo ABC) no ha supuesto nada ms que la
vuelta a sus orgenes de la Contabilidad de Costos, pues en sus comienzos, sta estaba
dirigida principalmente a conocer las actividades que se desarrollaban en la organizacin.
Las ideas clave del sistema ABC son dos:
Por un lado, se considera que los productos no consumen costos, sino que los
productos consumen las actividades exigidas para su fabricacin.
Por otro lado, las actividades son las que consumen recursos o valor de los factores
productivos, es decir que son las actividades, y no los productos, las que causan o
generan los costos.
De la idea clave se desprenden importantes consecuencias:
En primer lugar, que una adecuada gestin de costos habr de actuar sobre los autnticos
causantes de los cosos, es decir sobre las actividades que los originan. Bajo esta
perspectiva, los sistemas ABC vienen siendo utilizados para gestionar las actividades para
alcanzar la mejora continuada en su ejecucin, logrndose de esta manera reducir cada
vez ms los costos.
En segundo lugar, que es posible establecer una relacin causa-efecto determinante entre
actividades y productos, de tal manera que a mayor consumo de actividades por parte de
un producto, habr que asignarle mayores costos.
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En tercer lugar, los sistemas ABC pueden ser utilizados para asignar de una manera ms
objetiva y precisa los costos, pues sern asignados a los productos en funcin del
consumo o uso que haya hecho de la actividad.
PUNTO 2: LAS ACTVDADES DE LAS EMPRESAS
El concepto de actividad no est asociado con ningn proceso particular de los acontecen en la
organizacin, sino que forma parte integrante de tollos ellos. As pueden existir actividades
relacionadas con cualquier parte y aspecto del proceso productivo.
Una actividad es un conjunto de tareas o actos imputables a un grupo de personas o a una
persona, a un grupo de mquinas o a una mquina, y relacionadas con un mbito preciso de la
empresa.
En sentido muy amplio, la actividad es todo lo que puede describirse con verbos en la empresa.
Es decir que pueden ser definidas como toda aquella actuacin o conjunto de actuaciones que
se realizan en la empresa, encaminadas a la obtencin de un bien o servicio.
Sin embargo, estas actividades podran atomizarse sucesivamente hasta llegar a tareas muy
concretas. A travs de este proceso de pormenorizacin de las actividades llegaramos a contar
con un inventario de numerossimas tareas, cada vez ms precisas en cuanto a su naturaleza
concreta.
El modelo ABC utiliza un concepto de actividad ms agregado, es decir, agrupando dentro de
cada actividad a diferentes tareas, siempre que cumplan dos condiciones: ha de existir
homogeneidad entre las tareas, y deben ser susceptibles de cuantificarse empleando la misma
unidad de medida (generador de costo).
Las actividades han de ser diseadas de manera que solamente recojan costos directos
respecto de ellas. Es decir que, el modelo ABC prev que se identifique un conjunto de
actividades tales que eliminen la posibilidad de que existan costos indirectos respecto de ellas.
De esta manera se elimina la necesidad de realizar repartos secundarios entre actividades.
CRTEROS DE CLASFCACN DE LAS ACTVDADES
Dentro del mbito de los sistemas ABC es usual clasificar las actividades en relacin con los
siguientes aspectos:
1. Su situacin con respecto al producto
2. La frecuencia de su ejecucin
3. Su capacidad para aadir valor al producto
1. Clases de actividades atendiendo a su nivel de actuacin con respecto al producto: Esta
clasificacin es importante bajo el punto de vista de la asignacin. Desde esta perspectiva
las actividades pueden clasificarse en:
a) Actividades a nivel de unidad de producto: Las actividades a nivel unitario son aquellas
que se ejecutan necesariamente que se produce una unidad de producto. Los
consumos de los recursos que realizan estas actividades guarda una relacin directa
con el nmero de unidades producidas, es decir, varan con el volumen de produccin.
Es por ello que pueden asignarse fcilmente a los productos, bien de manera directa o
bien utilizando una base de asignacin representativa del volumen tratado.
b) Actividades a nivel de lote: Se entiende por lote a un conjunto de unidades de un
producto que se fabrican a la vez. Las actividades ejecutadas a nivel de lote son
aquellas realizadas cada vez que se ha de fabricar un lote de determinado producto.
Los costos o recursos consumidos por estas actividades varan en funcin del nmero
de lotes procesados, pero son independientes del nmero de unidades que componen
cada lote.
c) Actividades a nivel de lnea: Podemos entender por lnea de produccin aquella parte
de las instalaciones que acta con independencia para realizar cierta tarea. La
actividad a nivel de lnea son aquellas ejecutadas para hacer posible el buen
funcionamiento de cualquier lnea del proceso productivo. Los costos consumidos por
los productos son independientes tanto de las unidades producidas como de los lotes
procesados, guardando en cambio mayor relacin con la complejidad de las
modificaciones introducidas en los productos o en los procesos, o con cambios de
ingeniera requeridos por el nuevo diseo.
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d) Actividades a nivel de empresa: las actividades ejecutadas a nivel empresa son
aquellas que actan como soporte o sustento general de la organizacin, por lo que
son comunes para todos los productos.
Las tres primeras categoras: actividades a nivel unitario, a nivel de lote y a nivel de lnea,
suelen denominarse genricamente actividades primarias, por cuanto contribuyen
directamente al objetivo funcional de la organizacin, es decir a conseguir el output que se
comercializar en el mercado, mientras que las actividades a nivel de empresa son
denominadas actividades secundarias, y poseen la caracterstica de servir de apoyo a las
actividades primarias.
En el modelo ABC, los costos de las tres primeras categoras de actividades son asignados
a los productos utilizando los correspondientes generadores de costos. Los costos del
cuarto nivel se tratan como costos del perodo o se asignan a los productos de alguna
manera arbitraria.
2. Clasificacin de las actividades atendiendo a la frecuencia de su ejecucin a corto plazo:
Puede diferenciarse entre:
a) Actividades repetitivas: son aquellas que se realizan en una manera sistemtica y
continuada en la empresa. Estas actividades poseen como caractersticas comunes las
de tener prefijado un consumo de recursos estandarizado cada vez que se ejecutan y
un objetivo concreto y bien determinado para cada una de ellas. Son actividades
repetitivas las actividades de nivel unitario, de nivel de lote y de nivel de empresa,
principalmente.
b) Actividades no repetitivas: son las efectuados con carcter espordico u ocasional o
incluso una sola vez. Su importancia cualitativa, en muchos casos, las dota de carcter
de fundamentales. La catalogacin de las actividades como no repetitivas ha de
situarse en el corto plazo, por cuanto a un plazo mayor pueden pasar a hacerse
repetitivas.
3. Clasificacin de las actividades atendiendo a su capacidad para aadir valor al producto:
Dentro de la metodologa de los sistemas ABC, el concepto de valor aadido puede
observarse desde dos pticas convergentes:
Por una parta, desde la perspectiva interna, sern consideradas actividades que aaden
valor a aquellas estrictamente necesarias para fabricar adecuadamente el producto, por el
contrario, si la eliminacin de una actividad no comporta problema alguno para la obtencin
de un producto, estaremos en presencia de actividades que no aaden valor.
Por otra, en su proyeccin externa y tomando como referencia al mercado, puede
interpretarse a la actividad que aade valor como toda actividad que aplicada a un producto
haga aumentar el inters del cliente por el producto. La actividad sin valor aadido no
ejercer influencia sobre el cliente en su apreciacin por el producto.
En trminos generales, la clasificacin a la que se llega ser coincidente con independencia
de la perspectiva interna o externa seguida para catalogarlas.
La distincin entre actividades con o sin valor aadido adquiere una gran importancia para
llevar a cabo una correcta gestin de costos, ya que:
- El anlisis cuidadoso de las actividades que aaden valor nos puede dar la pauta a fin
de conseguir que slo consuman los recursos estrictamente necesarios para la
terminacin del producto y en sentido paralelo para satisfacer al cliente.
- El anlisis detenido de las actividades que aaden valor ayuda an ms a la reduccin
de los costos.
PUNTO 3: LOS GENERADORES DE COSTO. CONCEPTOS. SELECCN
Los cost-driver o generadores de costos son las unidades de medida y control y las bases de
asignacin
apropiados para establecer operativamente la relacin entre actividades y productos. Con ellos
se quiere hacer referencia directa a los factores que, dentro de cada actividad, causan,
generan o inducen el costo
Bajo los sistemas ABC, los cost-driver desempean un papel anlogo a las unidades de obra
del modelo de costos completos. Sin embargo, no son equivalentes. La diferencia fundamental
$'
radica en grado de precisin de los procesos de asignacin es bastante mayor utilizando los
cost-driver.
Ello es debido a que los generadores de costos son capaces de establecer relaciones causales
ms exactas entre productos y consumo de actividades que las unidades de obras utilizadas
para relacionar los costos indirectos con los productos.
Dentro de cada actividad, es posible establecer o detectar la existencia de varios generadores
de costos diferentes entre s, por lo que el problema que aparece es el de elegir el ms
adecuado para acometer el proceso de asignacin.
Este problema queda resuelto eligiendo aquel generador de costo que mejor se acomode alas
siguientes caractersticas:
- Ser ms representativo de las relaciones causa-efecto existentes entre costos, actividades y
productos.
- Ser fcil de medir y observar.
Los generadores de costos sern de naturaleza muy distinta segn cual sea la clase de
actividad en relacin con el comportamiento de la actividad respecto del producto. Es decir,
ser diferente para las actividades a nivel unitario, para las actividades a nivel de lotes y para
las actividades a nivel de lneas de productos.
Las perspectivas del modelo ABC:
Desde la perspectiva de la gestin de costos: es decir, desde la perspectiva del anlisis del
proceso de produccin apoyado en las actividades y en los generadores de costos, se intenta
disponer de un instrumento para la planificacin y control. En esta perspectiva se piensa que la
consideracin de las actividades como autnticos causantes de los costos y la indagacin de
sus relaciones con los productos, pueden ofrecer ventajas en la eliminacin de despilfarros en
la utilizacin de los recursos, a travs de una mejora continua en su ejecucin.
Desde la perspectiva de la asignacin de costos: se trata de llegar a una valoracin de la
produccin ms apropiada que con los otros modelos de asignacin de costos. En esta
perspectiva se piensa que el modelo ABC va a presentar diferentes ventajas, entre las que
podemos situar la eliminacin de asignaciones de costos indirectos que son ms imperfectas
que las conseguidas con el ABC.
PUNTO 4: EL PROCESO SEGUDO EN EL MODELO ABC Y LOS MODELOS
CONVENCONALES DE LA CONTABLDAD DE COSTOS
Es frecuente hablar de dos fases en el proceso seguido por el modelo ABC:
- En la primera fase se asignan los costos a las actividades pertenecientes a los
diferentes centros, de esa forma las actividades se convierten en el ncleo del modelo.
- En la segunda fase se asignan a los productos los costos de las actividades y adems,
se asignan a esos mismos productos los costos directos correspondientes. Estos son
costos directos e indirectos respecto del producto.
Fase : Determinacin del costo de las actividades de cada centro: posee seis etapas:
1. Localizacin de los costos directos respecto del centro e indirectos respecto del producto
en los centros: Esta primera etapa se limita a situar las cargas en cada uno de los centros
en los que se encuentra dividida la empresa y donde se realiza la actividad, de manera
similar a como lo hacen los modelos tradicionales. En algunas exposiciones del modelo
ABC, no siempre se incluye esta etapa.
2. dentificacin de las actividades: Mediante esta segunda etapa se identifican y clasifican
cada una de las actividades que se realizan en cada centro. Es una de las etapas ms
delicadas e importantes y generalmente se realiza mediante cuestionarios y entrevistas a
las personas integradas en los centros. En realidad, lo que importa es el descubrimiento de
todas las actividades que se realizan en la empresa. Las actividades han de recibir solo
cosos directos con relacin a ellas, es decir, no se ha de realizar ninguna asignacin para
trasladar costos indirectos a las actividades.
3. Eleccin de cost-drivers o generadores de costos: Dentro de cada actividad se deber
elegir aquel cost-driver, portador o inductor de costos que mejor respete la relacin causa-
efecto entre: Consumo de Recursos Actividad Producto y que sea ms fcil de medir
e identificar. En esta eleccin tiene una gran importancia la clasificacin de las actividades
%(
por niveles (unitario, de lote, de lnea, y de empresa). As los posibles generadores
relacionados con cada una de las actividades de los diferentes niveles seran:
- A nivel unitario: Materia prima consumida, mano de obra directa (h/h), horas mquina
(h/mq)
- A nivel de lote: Ordenes de compra, Movimientos de los materiales
- A nivel de lnea: Especificaciones requeridas por el producto
- A nivel de empresa: No son necesarios a efecto del proceso de asignacin ya que
generalmente no son trasladados al producto.
4. Reclasificacin de actividades: Dentro de los distintos centros pueden existir idnticas o
similares actividades, en este sentido son actividades comunes. Se proceder a agrupar
las actividades de similares caractersticas a fin de simplificar los procesos de asignacin,
formndose costos totales por actividad que posean el mismo generador de costo (Esto
podra llevar a replantear los centros de actividad en funcin de la reagrupacin de las
actividades)
5. Reparto de los costos entre las actividades: El proceso se completa con la distribucin o
reparto de los costos localizados en los centros, entre las distintas actividades que lo han
generado. Esta distribucin o reparto no es, en general, complejo dado que en la mayor
parte de las ocasiones es posible identificar de manera directa y simple los costos
ocasionados por las distintas actividades dentro de cada centro.
6. Clculo del costo de los generadores de costos: El costo unitario se determina dividiendo
los costos totales de cada actividad entre el nmero de generadores de costos. El costo
unitario del generador de costo representa la medida del consumo de recursos que cada
inductor ha necesitado para llevar a cabo su misin.
Fase : Determinacin del costo de los productos: posee dos etapas:
7. Asignacin de los costos de las actividades a los productos: Sabemos que los productos
consumen actividades y las actividades consumen recursos, siendo los generadores los
que relacionan de manera directa unos y otros. Dada esta correspondencia directa
podemos saber de manera inmediata el consumo que cada unidad de producto, cada lote
y cada lnea ha hecho de cada actividad; pues estar dado por el nmero de prestaciones
con que cada actividad ha contribuido a la formacin del producto es decir por los
generadores de costos consumidos.
8. Asignacin de los costos directos a los productos: Los costos directos respecto del
producto no han intervenido en las etapas anteriores, por lo que recin culminar el
proceso de asignacin con el traslado de los costos directos respecto del producto a cada
uno de ellos. Pero los costos directos a repartir slo harn referencia a los materiales
consumidos, que se trasladarn al costo de los productos a nivel unitario de acuerdo con
las cantidades fsicas que hayan necesitado; pues el modelo ABC propugna la asignacin
de la mano de obra directa a las actividades y su reparto desde sta a los productos de
acuerdo con un portador de costos representativo (horas de mano de obra consumidas).
La implantacin del modelo ABC: Para que este modelo se adapte a la realidad de una
empresa, sta debe reunir las siguientes caractersticas:
- Una importancia relativamente grande de los costos indirectos, sobre todo los
relacionados con la actividad productiva de la empresa.
- Una apreciable diversidad en las actividades realizadas por la empresa.
- Una notoria variedad de productos sobre todo si stos son muy diferentes y siendo
relevante tambin que se obtengan en cantidades apreciablemente distintas.
La implantacin del modelo ABC debe hacerse en forma gradual , y se deber realizar una
adecuada eleccin del programa informtico de contabilidad a aplicar.
PUNTO 5: EL MODELO ABC Y EL MODELO DE COSTOS POR CENTROS DE
ACTVDAD: ESTRUCTURA, FASES Y PRACTCA
Vamos a emprender un estudio comparativo, etapa a etapa, del desarrollo contable del modelo
ABC y del modelo de costos completos por centros de actividad (euro continental):
La localizacin de los costos en los centros (etapa 1) y el cuadro de distribucin: El proceso de
asignacin de las cargas indirectas con respecto al producto, a cada uno de los centros, es
similar en ambos modelos, por lo que una vez clasificadas se proceder a su distribucin en
cada uno de los centros en los que se han originado. Pero no siempre la asignacin y
localizacin de costos es igual en ambos modelos. El planteamiento de actividades puede
%1
variar el diseo de centros, es decir, el modelo ABC puede aconsejar que se creen unos
centros y que se prescinda de otros.
dentificacin de las actividades (etapa 2) y la actividad de cada centro en su conjunto: La
identificacin de las actividades que se realizan en cada centro, no tiene correspondencia en el
modelo de costos completos. Pero respecto del modelo de costos completos se debemos
considerar que:
1: emplea unos centros que se responsabilizaban de una parte de la actividad productiva,
distinguiendo en ellos actividades muy amplias, pero que por eso no dejaban de tener esta
naturaleza.
2: la unidad de obra empleada para asignar los costos del centro era un autntico generador
de costos.
El modelo ABC trata de plantear actividades ms pormenorizadas dentro de esa misma
actividadproductiva. Y para eso es necesario identificar esas actividades con metodologa
propia del modelo.
Determinacin de los generadores de costos (etapa 3) y su comparacin con las unidades de
obra: La determinacin de los generadores de costos posee una fuerte correspondencia con la
eleccin de las unidades de obra del modelo europeo-continental.
Desde el punto de vista de la asignacin existen claras similitudes, tales como los requisitos
exigidos a las unidades de obra:
- Que han de ser expresin de sus prestaciones
- Que han de ser homogneas
- Que han de ser fcilmente medibles y controlables.
Pero hay tambin ciertas diferencias:
- La homogeneidad atribuida a la unidad de obra es muy genrica, lo que le comporta
menor grado de representatividad de los costos que intenta homogeneizar
- De ello se desprende, que mientras que para cada centro de actividad existe,
generalmente, una sola unidad de obra, existirn en cambio numerosos generadores
de costos (tanto como actividades se hayan diferenciado)
- La principal consecuencia es que el generador de costos representa ms claramente, y
en mayor medida que la unidad de obra, la relacin causa-efecto existente entre costos
y causantes de costos, de ah su mayor objetividad como base de asignacin de los
costos indirectos.
Reclasificacin de las actividades (etapa 4) y el reparto secundario entre centros de actividad:
Se puede parangonar esta etapa de reclasificacin de actividades del modelo ABC con el
reparto secundario del modelo de centros de actividad. Pero en el modelo ABC a diferencia del
modelo europeo-continental , todas las actividades (excepto las de nivel empresa) sean de
centros principales o auxiliares, repercuten sus costos directamente sobre el producto, no
contemplndose reparto secundario alguno. En cambio, el ABC procede a reclasificar las
actividades que desempean tareas similares, en grupos homogneos de actividades. Lo que
hace de esta forma:
a) Puede observarse de manera directa el costo generado por cada actividad que se realiza
en la empresa.
b) Permite asignar los costos a los productos desde grupos homogneos de actividades, dado
que stas tendrn un generador comn y por ello consumen los mismos recursos y realizan
tareas similares.
Reparto de los elementos del costo entre las actividades (etapa 5): Esta etapa carece de
correspondencia en el modelo de costos completos europeo-continental. La distribucin del
costo de cada centro entre las distintas actividades que en l tienen lugar, suele llevarse a cabo
de manera sencilla. No obstante, y ante situaciones complejas, debern establecerse las bases
de reparto ms convenientes, de manera que a cada actividad se repercutan los costos que
autnticamente ha causado.
Formacin del costo del generador (etapa 6) y de las unidades de obra: El proceso seguido
para el clculo del costo de cada uno de los generadores es semejante al utilizado para obtener
el costo de la unidad de obra. Dado que los costos de cada actividad son consecuencia directa
%
de los generadores existentes en ella, el costo unitario del generador se obtiene por el reparto
de los costos totales de cada actividad entre el nmero correspondiente de generadores.
Asignacin de los costos de las actividades (etapa 7) y de los centros de actividad a los
productos: Esta etapa supone el final del proceso de asignacin de las cargas indirectas a los
productos. El modelo ABC asigna estos costos en funcin del uso que de cada actividad haya
hecho de cada producto, representado en el nmero de generadores de costos consumidos por
cada uno de ellos, por lo que el hilo conductor seguido es similar al empleado por el modelo de
costos euro-continental. Por ello ser necesario, como paso previo a la imputacin de cargas
indirectas, conocer con precisin el nmero de generadores que cada producto ha necesitado
en su paso por las distintas actividades. Y como el costo de cada generador y de cada unidad
de obra es conocido, puede pasarse directamente a la formacin del costo de los materiales y
de los productos.
El costo de compras en el modelo de costos completos por centros de actividad se compone de
los costos de adquisicin (a precio de factura) ms los costos del centro de compras. En el
modelo ABC interviene tambin el costo de adquisicin ms el costo de las actividades
relacionadas con las compras mediante los correspondientes generadores. El costo unitario al
que se llega ser lgicamente distinto al que se deriva del modelo de costos completos por
centros de actividad.
La formacin del costo de produccin en el modelo de costos completos por centros de
actividad se realizar por los costos que los distintos centros de produccin ceden a los
productos de acuerdo al consumo que hayan hecho de las unidades de obra. El modelo ABC la
asignacin de los costos indirectos a los productos se hace en base a la cesin de costos que
realizan las actividades de los centros produccin a los productos, de acuerdo con la cantidad
de generadores de costos consumidos por ellos.
Asignacin de las cargas directas a los productos (etapa 8) y formacin del costo final: Se trata
de dos operaciones diferentes:
Asignacin de las cargas directas a los productos: El costo de produccin de los
productos fabricados por la empresa queda definitivamente formado tras la asignacin de
las cargas directas consumidas por cada uno de ellos, proceso que no representa
complicacin alguna. Y esto es precisamente lo que ha de hacerse tanto en el modelo de
costos completos como en el ABC.
Determinacin del costo final: Se determinar aadiendo al costo de produccin de los
productos vendidos los costos correspondientes al centro de distribucin (en costos
completos) o a las actividades de distribucin (en ABC). Ello se hace mediante dos
pasos:
- El primer paso nos lleva a determinar el costo de produccin de las unidades vendidas.
- El segundo paso requiere que al costo de las ventas hemos de aadirle el costo de
distribucin para llegar al costo final. Para determinar en el ABC el costo de las
actividades relacionadas con la distribucin, se hace mediante los generadores de
costo.
El proceso contable bsico en el modelo ABC: El enlace entre la Contabilidad de Costos y la
Contabilidad General en el modelo ABC se puede realizar por los diferentes procedimientos.
Podran seguirse las siguientes fases:
1. Apertura de la Contabilidad de Costos, con la recepcin de las cargas por naturaleza,
las compras y las existencias iniciales (utilizando las cuentas reflejas)
2. Localizacin de los costos indirectos y de los directos, excepto los correspondientes a
los materiales, en los centros de actividad.
3. Cesin de costos de los centros a las actividades.
4. Reclasificacin de los costos de las actividades.
5. Determinacin del costo de las compras.
6. Entrada de las compras en almacn.
7. Determinacin del costo de produccin.
8. Entrada en almacn de los distintos tipos de productos.
9. Determinacin del costo final.
10. Recepcin de los ingresos y determinacin de los resultados analticos.
11. Asiento de cierre.
%!
PUNTO 6: EL MODELO ABC Y EL MODELO ANGLOSAJN DE COSTOS COMPLETOS POR
DEPARTAMENTOS: ESTRUCTURA, FASES Y PRACTCA
El modelo ABC ha supuesto tambin un avance con relacin al modelo de costos completos
anglosajn. Analizaremos ahora las diferencias que se observan en el proceso seguido por
cada modelo:
La localizacin de los costos en los departamentos: El modelo anglosajn pro procesos,
localiza en el mbito de cada departamento tanto los costos indirectos y la mano de obra
directa, como la materia prima consumida. En cambio el modelo ABC localiza, en esta primera
etapa, los costos indirectos (gastos generales de fabricacin) y la mano de obra directa en los
centros o departamentos en los que se han originado. La diferencia anterior, localizacin de los
costos de las materias primas, es debida a los fines perseguidos con la implantacin de cada
uno de estos modelos. Por otro lado, el modelo ABC contempla adems de los departamentos
de fabricacin el departamento de distribucin cuyos costos, en el modelo anglosajn se
incorporaban directamente a los resultados. El modelo ABC, en cambio, solo margina del
proceso de asignacin las actividades a nivel de empresa (por ej. administracin y
financiacin), en el mbito del departamento de distribucin es posible detectar actividades
directamente relacionadas con el producto (a nivel unitario, de lote o de lnea) que repercutirn
sus costos sobre los productos.
dentificacin de actividades de los departamentos en el modelo ABC: En esta tapa no existe
correspondencia alguna entre ambos modelos, es exclusiva del ABC. El modelo ABC pretende
en estos momentos describir adecuadamente el mapa de actividades que realizan cada uno de
los departamentos.
Reparto de los costos entre las actividades de los departamentos: Esta etapa, generalmente,
no representa excesivas dificultades, por cuanto en la mayora de las situaciones es fcil de
identificar, dentro de cada departamento, costos con actividades. Pero en caso de repartos
difciles de realizar, debern arbitrarse las medidas oportunas, para eliminar la implantacin de
criterios subjetivos o arbitrarios.
Eleccin de generadores de costos y de bases de reparto: Los modelos de costos por
departamentos utilizan bases de asignacin de los gastos generales de fabricacin (costos
indirectos), que poseen un elevado grado de subjetividad. Bajo la ptica de los modelos ABC,
los generadores de costos pasan a convertirse en los sustitutos ms firmes de dichas bases de
reparto. Quiz el elevado grado de subjetividad inherente a las bases de asignacin del modelo
de costos anglosajn haya sido uno de los principales motivos para el nacimiento del modelo
ABC.
Reclasificacin de las actividades de los departamentos: Esta etapa practicada por los modelos
ABC carece de correspondencia en el modelo tradicional anglosajn. El objeto de la misma
consiste, en reclasificar las actividades por grupos homogneos en funcin, tanto de las tareas
especficas que desempean, como del generador de costos que sirve de unidad de medida y
de base de reparto.
Formacin del costo de los generadores de costos y de las bases de asignacin: La
determinacin de los costos unitarios de las bases de reparto y de los generadores de costos
es una etapa relativamente sencilla. Conocidos ya los costos totales, en esta etapa se
proceder de la siguiente forma:
- Estimar el nmero de generadores de costos por cada grupo de actividades
reclasificadas y el consumo de bases de reparto de cada tipo de costo (materia prima,
mano de obra directa y gastos generales de fabricacin) habidos en cada
departamento.
- Dividir el costo total de cada grupo de actividades homogneas o de cada uno de los
conceptos que forman el costo del departamento por el nmero de generadores de
costos o por las bases de reparto correspondientes.
Asignacin de los costos de las actividades y de los departamentos a los productos: El modelo
ABC procede a asignar los costos de las actividades a los productos de acuerdo con el nmero
de generadores de costos consumidos por cada uno de ellos, bajo la hiptesis de la existencia
de relaciones causales que ligan costos con actividades y con productos. Para realizar dicha
asignacin es imprescindible conocer previamente con precisin el nmero de generadores de
%"
costos que cada producto ha demandado de cada actividad concreta (las actividades
demandadas por el departamento de distribucin -originadas por las ventas- han de repercutir
sus costos solamente sobre los productos vendidos).
Para el reparto de los costos de las actividades se deben calcular los costos cedidos a las
materias primas y a los productos en cursos de elaboracin y terminados. Para ello debemos,
por un lado, determinar el costo de los materiales comprados y, despus, el costo de
produccin.
El costo de compra de los materiales estar integrado por el precio que aparece en la factura
(costo de adquisicin), ms el costo de la actividad que ha exigido (dado por los generadores
de costos consumidos).
Formacin del costo de fabricacin y del costo final: El clculo del costo de produccin
siguiendo el modelo de costos completos anglosajn se realizar calculando primero el costo
de cada departamento y agregando los costos de todos los departamentos se obtendr el costo
de fabricacin. La determinacin del costo de produccin siguiendo el modelo ABC requiere
dos pasos:
- Primero exige que se trasladen los costos de las actividades a los diferentes productos
de acuerdo con los generadores de costos; llegamos por lo tanto a determinar los
costos indirectos de cada producto, que han sido canalizados a travs de las
actividades.
- Segundo, debemos agregar a estos costos los costos directos de las materias primas,
que no pasan por las actividades.
Finalmente, dado que bajo la ptica del modelo ABC es posible la identificacin de las
actividades del departamento de distribucin con cada uno de los productos, formamos el costo
final de los productos vendidos.
BOLLLA 9: LOS METODOS DE ASGNACN DE COSTOS
PUNTO 1: LA ASGNACN EN LA CONTABLDAD DE COSTOS: EL CONCEPTO DE
ASGNACN. METODOS CONVENCONALES
En trminos generales, mediante la asignacin contable se pretende distribuir o repartir un
conjunto de elementos entre uno o varios receptores o referencias.
En el mbito de la Contabilidad, podemos entender la asignacin contable como el proceso
mediante el que, a travs de una funcin, se redistribuye, divide o reparte un determinado
gasto, costo o ingreso entre perodos de tiempo, secciones, centros de responsabilidad,
productos, mrgenes, etc., en partes mutuamente excluyentes y con la finalidad de ponerlos en
referencia con su objeto u objetivos correspondientes.
La importancia de la asignacin en Contabilidad de Costos radica en el hecho de que su
presencia es inevitable en la confeccin de prcticamente toda la informacin relacionada con
el mbito interno de la empresa. Tambin en operaciones relacionadas con la determinacin de
rentabilidades y mrgenes.
La realizacin de estos repartos, en algunos casos, no conlleva mayores dificultades. En otros,
los procesos de asignacin se hacen extremadamente complejos, debindose entonces acudir
a criterios de reparto cargados de subjetividad, o a formulaciones matemticas (esto sucede
por ej. en la asignacin de los costos indirectos a los productos.
%#
PUNTO 2: CRTEROS DE ASGNACN
En cualquier caso, para acometer la resolucin de los procesos de asignacin se han de tener
presente las siguientes pautas o criterios de actuacin, y cuyo estricto cumplimiento permite
alcanzar repartos correctos:
1. Seleccionar el concepto a distribuir (gasto, costo, ingreso, etc.) e identificar sus oportunos
receptores (perodos de tiempo, secciones, productos, etc.)
2. Arbitrar algn criterio o regla de reparto como puede ser la unidad de obra
o una funcin matemtica, mediante el que poder relacionar de manera inequvoca a uno
(conceptos) con los otros (receptores).
3. Proceder a efectuar tal reparto, pero de manera que a cada receptor le corresponda,
exactamente, la parte de gasto, costo o ingreso en cuya generacin ha intervenido, y de tal
forma que, salvo que existiera un nico receptor, ninguno reciba parte alguna de lo que
corresponda a otro.
Tipos de asignacin en contabilidad de costos:
Tipo 1: Asignaciones "uno a uno: hacen referencia al reparto de un solo concepto entre un solo
preceptor, dando siempre lugar a repartos correctos y objetivos.
Tipo 2: Asignaciones "varios a uno: representan el reparto de varios conceptos entre un nico
receptor, son repartos igualmente evidentes y simples.
Tipo 3: Asignaciones "uno a varios: expresan el reparto de uno o de varios conceptos entre
varios receptores. La existencia de varios receptores obliga a encontrar bases lo
suficientemente slidas como para poder identificar de manera precisa, la parte exacta que le
corresponda a cada receptor del concepto que se pretende distribuir. Pero no todos los repartos
pertenecientes a este tipo presentan los mismos problemas: por ejemplo la asignacin de
costos directos a los productos supone procesos de asignacin evidentes y simples; la
dificultad dificultad suele aparecer cuando queremos repartir costos indirectos en casos de
produccin mltiple y slo en aquellos casos en que se en que se hace uso comn o conjunto
de los conceptos cuyos costos se pretenden repartir. El problema que se presenta en estos
casos es el de determinar la medida en que cada uno de los productos se ha servido o se ha
beneficiado de esos costos en el proceso de elaboracin.
La arbitrariedad en la asignacin quedara superada si se cumplieses los siguientes requisitos:
1. Proporcionar informacin general y clara sobre cmo asignar el costo.
2. Posibilidad de defender el proceso elegido sobre todas las dems formas de efectuar
el reparto.
3. Ser capaz de asignar a cada receptor la parte exacta de costo que le corresponda, ni
ms ni menos.
4. Ser susceptible de verificacin con la realidad, es decir, tiene que poder comprobarse.
Como es imposible que algn proceso de asignacin cumpla con los cuatro requisitos
anteriores, se puede afirmar la arbitrariedad de estos procesos.
PUNTO 3: CONCEPTO Y CLASES DE PRODUCCN MLTPLE: PRODUCCN COMN Y
PRODUCCN CONJUNTA.
Proceso de produccin Mltiple: es aquel en el que a partir de unos mismos imputs, y en virtud
de un mismo proceso productivo, se obtienen simultneamente varios productos diferentes
entre s.
Proceso de produccin comn: Es cuando la obtencin de estos productos puede hacerse de
forma voluntaria, es decir, porque la empresa as lo desea. Eso implica que en cualquier
momento podra dejarse de fabricar alguno de ellos y obtenerse independientemente los
dems, o incluso solamente uno.
Proceso de produccin conjunta: Es cuando la obtencin de un producto origina la de los
dems, de tal forma que ni fsica ni tcnicamente es dable obtenerlos por separado. Si la
empresa dejase de fabricar alguno de ellos de manera inmediata desapareceran los otros.
Los costos ocasionados en los proceso de produccin mltiple recibirn la denominacin de
comunes o de costos conjuntos ya que se originan por el conjunto de productos obtenidos.
%$
Normalmente, en la produccin mltiple (comn o conjunta), aparte del proceso descrito, los
productos necesitan despus tratamientos individualizados hasta llegar a convertirse en
productos completamente terminados, a esos procesos se los denomina autnomos y los
costos aparecidos como consecuencia de ellos se denominan tambin autnomos. A la salida
de los productos del proceso de tratamiento global se denomina punto de separacin.
TPOLOGA DE PRODUCTOS.
No todos los productos obtenidos del proceso de produccin mltiple tienen la misma
importancia econmica para la empresa, ni reciben, por lo tanto, idntica consideracin. Por
ello es posible clasificarlos en:
a) Productos principales o coproductos
b) Productos secundarios o subproductos
c) Otros productos:
- Residuos
- mperfectos
- Defectuosos
- nservibles
Coproductos y subproductos:
Tendrn la consideracin de subproductos los productos con un valor de realizacin
sensiblemente inferior a los dems. Siendo por lo tanto, los coproductos aquellos cuyos valores
de ventas sean semejantes o superiores a los primeros. Por otra parte, los coproductos son el
objeto principal de la empresa, mientras que los subproductos seran el resultado secundario
del proceso.
Pero la distincin entre subproductos y coproductos es muy relativa, a tal punto que lo que para
una empresa puede ser catalogado como subproducto, para otra ser un coporducto.
Otros productos:
Residuos: son aquellas partes o trozos de material que se desprenden en el proceso
productivo, ya sea de forma inevitable, debido al proceso tcnico, ya de forma voluntaria. Los
residuos pasas a denominarse desechos, cuando tienen valor de realizacin y pueden ser
utilizados, por la propia empresa o por otras ajenas, como primera materia o materia auxiliar. Si
no cumplen esos dos requisitos se denominan desperdicios.
Productos imperfectos: son aquellos productos terminados que no se ajustan a las normas de
calidad o de acabado establecidas por la empresa para su produccin, pero susceptibles,
mediante un proceso adicional, de ser subsanados, pasando de esa forma a convertirse en
coproducto o subproducto.
Productos defectuosos: son aquellos productos imperfectos para los que no existe posibilidad
de conversin en copoducto o subproducto (ya sea por razones tcnicas o econmicas), pero
que pueden ser comercializados en su estado actual.
Productos inservibles: son aquellos productos defectuosos que no pueden ser ni utilizados ni
vendidos. Se diferencian con los desperdicios en que son productos terminados, habiendo
incorporado todos los costos necesarios para su fabricacin.
PROBLEMAS DERVADOS
La asignacin de los costos autnomos no representa dificultad alguna, ya que los productos
los originan de manera individualizada, por lo que pueden identificarse de manera sencilla y
evidente con cada uno de los productos.
El problema se centra en determinar la medida en la que cada producto ha consumido o
necesitado el costo correspondiente a los imputs comunes y conjuntos.
Para la asignacin de los costos comunes se suelen utilizar bases de asignacin que
difcilmente relacionan, de manera objetiva, los imputs consumidos con sus receptores
(productos), lo que lleva a obtener frecuentemente costos de produccin cargados de cierta
dosis de arbitrariedad. Pero en el caso de los costos comunes, siempre suele existir la
posibilidad de encontrar bases de referencia comparativas, como pueden ser los costos en los
que incurriran esos mimos productos si decidisemos fabricarlos de manera aislada, por lo que
es posible corregir, en parte, la arbitrariedad de los procesos de asignacin.
%%
En la asignacin de los costos conjuntos se plantea un doble problema. Por una parte, no
existe posibilidad de observar la parte de imputs que ha sido consumida por cada uno de los
productos tratados de manera conjunta, por lo que los procesos de asignacin sern arbitrarios
y subjetivos. Por otra parte, el problema es an mayor porque por la propia esencia de la
produccin conjunta, no se puede tomar como referencia comparativa los costos que se
originaran si los productos se fabricaran de manera independiente. Para resolver el problema,
se han venido empleando procedimientos que se fueron perfeccionando en el tiempo, en la
actualidad, existen modelos aceptables, que si bien no resuelven enteramente el problema de
proporcionar repartos objetivos, aportan resultados vlidos para la toma de decisiones; por lo
que la arbitrariedad inherente a los procesos de asignacin de costos conjuntos no invalidad
stos, siempre que de los mismos pueda extraerse informacin til para la toma de decisiones.
PUNTO 4: MTODOS TRADCONALES EN LA ASGNACN DE COSTOS CONJUNTOS.
ENUMERACN. CLASFCACN. ANLSS Y PRCTCA
Generalmente, los mtodos tradicionales de asignacin de costos conjuntos a los coproductos,
suelen agruparse atendiendo a dos criterios:
1. Mtodos basados en el beneficio: se fundamentan en la utilizacin que se presume han
hecho del esfuerzo productivo.
2. Mtodos basados en la capacidad econmica que tienen los productos para soportar
el costo conjunto.
Mtodos basados en el beneficio:
Dentro de estos mtodos, el ms representativo es aquel que asigna el costo conjunto tomando
como referencia una unidad de medida fsica -unidades producidas, peso (P), volumen, etc.-,
comn para todos los productos.
Una vez elegida la unidad de medida, se procede a realizar el reparto del costos conjunto (C
c
)
en proporcin directa al nmero de estas que contenga cada producto. El costo conjunto a
asignar a cada uno de los productos sera:
C
c
i = Pi . C
c
_ Pi
De acuerdo con este procedimiento, la empresa obtiene unos beneficios de:
Bi = i - C
t
i = i - (C
c
i - C
a
i)
La aplicacin de este modelo conlleva una importante carga de subjetividad y arbitrariedad, al
fundarse en el hecho (nada cierto) de suponer que a mayor volumen o peso, el producto
necesita consumir un mayor costo. Por otro lado este mtodo puede carecer de validez cuando
debe ser aplicado a productos con unidades fsicas de medida heterognea.
Mtodos basados en la capacidad para soportar el costo:
Se caracterizan por tomar como referencia a para asignar el costo conjunto el valor de
realizacin de cada uno de los productos. Dentro de estos mtodos se han de destacar dos
posibilidades: los basados en el valor de ventas y en el valor neto de realizacin.
Mtodo basado en el valor de ventas: cosiste en asignar el costo conjunto atendiendo a la
importancia relativa del valor de ventas de cada uno de los productos en relacin con las
ventas totales. El costo conjunto (C
c
i) a asignar a cada producto ser:
C
c
i = i . C
c
_ i
Los beneficios obtenidos para cada producto sern:
Bi = i - C
t
i = i - (C
c
i - C
a
i)
Mtodo del valor neto de realizacin: la asignacin se realiza en funcin de los ingresos
minorados en los costos autnomos, lo que se fundamente en los siguientes pasos:
a) Considera como valores netos de realizacin (VNR), la diferencia entre los valores de
ventas y los costos autnomos:
VNRi = i - C
a
i
%&
y: _ VNRi = _ i - _ C
a
i
b) Asigna el costo conjunto (C
c
) en funcin directa de la importancia relativa del valor neto
de realizacin de cada producto (VNRi) sobre el valor neto de realizacin total (_ VNRi)
C
c
i = i - C
a
i . C
c
= VNRi
_ i - _ C
a
i _ VNRi
Sus respectivos beneficios sern:
Bi = i - C
t
i = i - (C
c
i - C
a
i)
La aplicacin de este mtodo puede resultar adecuada para la valoracin de activos dada su
relativamente mayor consistencia respecto a los anteriores y la sencillez de su puesta en
prctica.
PUNTO 5: METODOS ACTUALES DE ASGNACN DE COSTOS: COSTOS ALTERNATVOS
Las modernas aportaciones estn corrigiendo apreciablemente el elevado grado de
subjetividad inherente a los mtodos tradicionales. Estas nuevas aportaciones han seguido
diferentes enfoques y planteamientos que, podemos agrupar en las siguientes corrientes:
1. Mtodos de los costos alternativos: Esta corriente utiliza como referencia para efectuar
el proceso de asignacin del costo conjunto, los costos alternativos en los que la empresa
incurrira si en lugar de fabricarlos ella, los adquiriese en el mercado.
2. Mtodo de los coeficientes de convertibilidad de valores: Emplean como base de
referencia unos coeficientes significativos de la conversin de los valores de entrada
(representados por los factores productivos), en los valores de salida (representados por los
productos) obtenidos en el tratamiento conjunto.
3. Mtodos basados en la teora de juegos: Fundamentan el proceso de asignacin del
costo conjunto en la teora matemtica conocida con este nombre, comparando las ganancias
obtenidas de manera conjunta con las que obtendra cada producto actuando por separado.
Mtodos de los costos alternativos:
Estos mtodos se apoyan en la siguiente idea: los productos fabricados de manera conjunta
pueden ser adquiridos en el mercado de manera aislada e independiente. Si la empresa decide
fabricarlos de manera conjunta ser principalmente porque espera obtenerlos a un menor
costo. De acuerdo con esto, la originalidad de dichos mtodos estriba en que van a comparar
costos reales (los costos originados en el proceso conjunto) con costos alternativos o de
oportunidad (representados por la mejor alternativa), procediendo a asignar a cada producto los
ahorros de costos resultantes de esa comparacin.
Dentro de las diferentes propuestas que pueden incluirse dentro de esta corriente estn:
Mtodo de los costos alternativos de Moriarity: Se puede desarrollar mediante los siguientes
pasos:
1. Determinacin del costo de la mejor alternativa (Yi): Expresado matemticamente
sera:
Yi = Min (C
o
i ; C
a
i + C
c
i)
Esta expresin indica que el costo correspondiente a la mejor alternativa de obtener un
producto determinado ser el menor entre el correspondiente a su mejor o menor precio de
mercado (C
o
i) o aquel en el que incurrira la empresa si obtuviese el producto en cuestin de
manera conjunta (C
a
i + C
c
i), pero desperdiciando los dems productos.
Sabemos, por otra parte, que el costo total de produccin es: C
t
= C
c
+ _ C
a
2. Clculo del ahorro total de costos (H): El ahorro total conseguido por el proceso de
produccin conjunta en relacin con la mejor obtencin alternativa de los productos conjuntos
ser:
H = _ Yi - C
t
%'
3. Asignacin del ahorro total de costos a los diferentes productos (Hi): La parte del ahorro
total de costos que se asigna a cada producto, se obtiene atendiendo a la importancia relativa
del costo de la mejor alternativa de obtener cada producto (Yi) en relacin con el costo
alternativo total (_ Yi)
Hi = Yi . H = H . Yi
_ Yi _ Yi
4. Clculo del costo total de cada producto (C
t
i): El costo total de cada producto se calcula
deduciendo del costo de su mejor alternativa (Yi), el ahorro de costos asignado. Es decir:
C
t
i = Yi - Hi
5. Clculo del costo conjunto a asignar a cada producto (C
c
i): Determinado el costo total
por cada producto, y conocidos de entrada sus respectivos costos autnomos, el costo
conjunto a asignar se obtiene fcilmente:
C
t
i = C
c
i + C
a
i C
c
i = C
t
i - C
a
i
Este mtodo, rene una serie de propiedades:
1) Cada producto nunca es cargado por un costo superior al que representa la mejor
alternativa de obtenerlo.
2) El proceso de asignacin exige la continua comparacin entre los costos del proceso
conjunto y los correspondientes a la mejor alternativa de obtenerlos, lo que comporta una
constante evaluacin entre producir conjuntamente o adquirir los productos en el mercado.
3) Todos los productos se benefician de los ahorros de costos resultantes de producir
conjuntamente. El mtodo, por tanto, es justo.
4) Todos los productos soportan una parte del costo conjunto. Se vuelve as a poner de
manifiesto el sentido de justicia.
5) Proporciona incentivos para que los responsables sigan investigando frmulas tcnicas
capaces de hacer disminuir los costos autnomos y los de oportunidad, ya que una reduccin
de C
a
i o de C
o
i provoca tambin un disminucin del costo conjunto que le pueda corresponder.
Pero estas pretendidas ventajas no siempre llegan a cumplirse. As, bajo ciertas
consideraciones, el mtodo procede a asignar costos conjuntos negativos a algunos productos.
Mtodo de los costos alternativos de Louderback: Con el fin de corregir algunas debilidades
denunciadas en el mtodo anterior Louderback, introduce sobre aqul dos modificaciones:
- Por una parte considera que la mejor alternativa de obtener un producto slo debe venir dada
por la manera menos costosa de adquirirlo en el mercado. Es decir:
Yi = Min (C
o
i)
- Por otra, procede a asignar el costo conjunto a cada producto en funcin de la importancia
relativa del costo de oportunidad neto. El que se obtiene por la diferencia entre el costo
alternativo de cada producto (Yi) y su correspondiente costo autnomo (C
a
i).
El mtodo puede ordenarse como sigue:
1. Clculo de la mejor alternativa de obtener el producto (Yi): Mediante la expresin:
Yi = Min C
o
i
2. Determinacin de los costos alternativos netos (Y
N
i): Que se obtienen restando de los
costos de la mejor alternativa para cada producto sus costos autnomos, segn esta frmula:
Y
N
i = Yi - C
a
i
3. Asignacin del costo conjunto a cada uno de los productos (C
c
i): Se realiza en funcin
de la importancia relativa del costo alternativo neto de cada uno de ellos, sobre el costo
alternativo neto final:
C
c
i = Y
N
i . C
c
= C
c
. Y
N
i
_ Y
N
_ Y
N
Para evitar la asignacin de costos conjuntos negativos, tal como suceda en el mtodo
anterior. Louderback introduce la siguiente restriccin: Cualquier producto cuyo costo
alternativo (Yi) sea inferior a su costo autnomo (C
a
i), ser separado del proceso, no
asignndosele costo conjunto alguno. Pero el punto dbil se encuentra en el hecho de que
puede incentivar a los responsables a aumentar sus costos autnomos para conseguir
menores penalizaciones de costos conjuntos.
&(
Mtodo de los costos alternativos de Balachandran y Ramakisham: Este mtodo pretende
recoger los aspectos positivos de los dos anteriores. A tal fin elige como mejor alternativa
inmediata la planteada por Moriarity y asignan el costo conjunto como Louderback. Los pasos
sern:
1. Determinacin de la mejor alternativa inmediata (Yi): Tal como lo planteaba Moriarity
resulta de la expresin:
Yi = Min (C
o
i ; C
a
i + C
c
i)
2. Clculo de los costos alternativos netos (Y
N
i):
Y
N
i = Yi - C
a
i
3. Asignacin del costo conjunto (C
c
i): Se calcula en funcin de la importancia relativa de
sus respectivos costos alternativos netos sobre el costo alternativo neto total:
C
c
i = Y
N
i . C
c
= C
c
. Y
N
i
_ Y
N
_ Y
N
Este mtodo no logra superar la debilidad puesta de manifiesto con el mtodo de Louderback.
PUNTO 6: METODOS ACTUALES DE ASGNACN DE COSTOS: COEFCENTES DE
CONVERTBLDAD DE VALORES Y TEORA DE LOS JUEGOS
Mtodo de los coeficientes de convertibilidad de valores: La empresa constituye un mbito de
transformacin de valores provocados por el proceso productivo. La posibilidad de hallar una
relacin permanente que ligue a los medios sacrificados o valores de entrada, con los
productos o servicios obtenidos o valores de salida, constituye el ncleo central del mtodo.
El problema que se plantea radica en determinar el coeficiente de convertibilidad (d1) capaz de
transformar el costo (causa) en ingreso generado (efecto).d
Esta relacin fundamental puede ser planteada mediante la ecuacin fundamental significativa
de la relacin existente entre el valor de los factores consumidos (_Ci) y el valor de los
productos obtenidos (_i):
d _Ci = _i
Con respecto a esta ecuacin se deben hacer dos consideraciones:
a) Se supone que para cada perodo la empresa constituye un nico mbito de
transformacin de valores, y que los coeficientes de convertibilidad de todos los
factores productivos (d1) son iguales: d1 = d2 = d3 = ... = d
b) El coeficiente de convertibilidad de valores (d), puede comportarse de la siguiente
manera:
d > 1: implica la existencia de beneficios
d = 1: no existen beneficios ni prdidas
d < 1: implica la existencia de prdidas
Conectando la ecuacin fundamental aplicada por este mtodo a la problemtica concreta de la
produccin conjunta tendramos:
d C
t
i = i
Y como:
C
t
= C
c
+ _ C
a
i
Dicha ecuacin podra formularse:
d (C
c
+ _ C
a
i) = _ i
En esta expresin, en la que se considera un solo coeficiente de convertibilidad de valores (d)
idntico tanto para los procesos conjuntos como para los autnomos, se est suponiendo la
misma eficiencia econmica a ambos procesos con lo que se empieza a corregir las
debilidades existentes en los mtodos tradicionales.
&1
Los pasos a seguir en este mtodo sern:
1. Obtencin del coeficiente de convertibilidad de valores (d): Despejando de la ecuacin
fundamental:
d = _ i
C
c
+ _ C
a
i
2. Determinacin de los ingresos autnomos de cada uno de los productos (
a
i): Al
considerar la misma capacidad de generar ingresos al costo conjunto y a los costos
autnomos, puede hablarse de la existencia de unos ingresos conjuntos y otros autnomos,
provocados por los anteriores costos:

t
i =
a
i +
c
i
Al contemplarse un solo mbito de transformacin de valores, en el que el coeficiente (d)
siempre toma el mismo valor, ya se aplique sobre el proceso conjunto o sobre los procesos
autnomos, y dado que tanto el valor de este coeficiente como el de los costos autnomos son
conocidos, tendremos que:

a
i = d . C
a
i
3. Determinacin de los ingresos de los costos conjuntos de cada productos (
c
i): Como ya
conocemos tanto los ingresos totales como los autnomos de cada producto:

t
i =
a
i +
c
i
Luego:

c
i =
t
i -
a
i
4. Clculo del costo conjunto a asignar a cada producto (C
c
i): merced a la ecuacin
fundamental, podemos plantear la siguiente resolucin:
d C
c
i =
c
i
De donde:
C
c
i =
c
i
d
Para evitar posibles asignaciones negativas de costos conjunto, ya que cuando:

a
i >
t
i
c
i < 0 C
c
i < 0
el mtodo se somete a la restriccin apuntada en el mtodo de Louderback.
Mtodo basado en la Teora de Juegos:
El fundamento de esta teora se encuentra en la interrelacin y crecimiento de las ganancias
conjuntas, obtenidas por un grupo de individuos (productos) que desean actuar (jugar) juntos,
comparadas con las que obtendran con sus actuaciones individuales.
Un juego puede ser definido como el par (N, V), donde N es una serie finita de productos y V es
la funcin de las subseries que se pueden desprender de N, y donde V(S) es llamada funcin
caracterstica: siendo S el conjunto de posibles coaliciones que pueden formar los productos
(S c N).
En general, pude decirse que si S es el conjunto de uno o ms productos actuando en
coalicin, la funcin caracterstica V(S) describe el mejor o mayor beneficio conseguido por los
productos que participan en esa coalicin.
V(S) = _ i Y(S)
Donde Y(S) representa el menor costo de obtener los productos por la coalicin S, y _ i sus
ingresos correspondientes.
El desarrollo del mtodo se realiza en base a una identidad y a tres axiomas:
dentidad bsica:
La funcin caracterstica V(S) puede ser descompuesta en las contribuciones residuales C(R) a
los beneficios que realizan todas las subcoaliciones R pertenecientes a S, incluyendo la
contribucin residual de la propia coalicin S.
V(S) = _ C(R)
&
Es decir, siendo V(A, B) el beneficio obtenido por los productos A y B, el principio de
descomposicin requiere que dicho beneficio sea igual a la contribucin de los productos A y B
obtenidos de forma aislada, ms la contribucin que la obtencin conjunta de (A, B) realiza al
beneficio total.
V(A, B) = C(A, B) + C(A) + C(B)
Axioma :
Cada contribucin residual al beneficio C, ser repartida por igual entre todos los productos que
formen la coalicin.
Siendo Wi(R) la parte de contribucin residual que va al producto i, se ha de cumplir que:
Wi(R) = 1; para i R
r
Wi(R) = 0; para i R
Donde r es el nmero de miembros que forman la coalicin R.
El trmino Wi es considerado como el factor de ponderacin a aplicar sobre la contribucin
residual C, para determinar la parte del beneficio a asignar al producto i.
Axioma :
El valor de la contribucin residual C deber ser asignado a todos los miembros o productos
que formen la coalicin R.
De esta forma, la suma de todas las ponderaciones de Wi deber ser igual a la unidad
Wi(R) = 1
Axioma :
El beneficio total a asignar a un determinado producto i debe venir dado por la suma de todas
las contribuciones residuales en las que ha participado:
bi = _ Wi(R) . C(R)
Este mtodo no asigna directamente costos conjuntos, sino beneficios, por tanto, conocido el
beneficio que le corresponde a un determinado producto, y dado que tanto los ingresos como
los costos autnomos son conocidos, despejando:
bi = i - (C
c
i + C
a
i)
tendremos:
C
c
i = i - C
a
i - bi
El mtodo basado en la teora de juegos cumple con las cinco propiedades enunciadas por
Moriarity, ofreciendo resultados ms consistentes que los mtodos tradicionales o que los de
costos alternativos.
&!
BOLLLA 10: LA CONTABLDAD DE GESTN Y EL ANLSS DEL
"COSTO/VOLUMEN/BENEFCO (CVB)
PUNTO 1: LA CONTABLDAD DE GESTON
Como la Contabilidad de Costos ha ido poniendo en un plano preponderante los objetivos de
planificacin y control, su delimitacin de la Contabilidad de Gestin ha sido cada vez ms
problemtica.
El problema se centra en admitir si ambas disciplinas contables gozan de suficiente autonoma
como para actuar de manera independiente una de otra. Al respecto pueden diferenciarse tres
corrientes distintas:
Corriente restrictiva: Considera que la Contabilidad de Costos y la Contabilidad de
Gestin son distintas ramas de la ciencia contable, pues tienen distintos objetivos: La
Contabilidad de Costos es la rama de la Contabilidad Financiera cuya misin es la
formacin del costo del producto para valorar las existencias; y la Contabilidad de
Gestin tiene misiones relacionadas con la planificacin y el control.
Corriente integradora: Es la corriente ms seguida en la actualidad y considera que
Contabilidad de Costos y Contabilidad de Gestin son una misma rama de la
Contabilidad, que puede recibir cualquiera de las dos denominaciones anteriores, y
cuyos objetivos son tanto la planificacin y control como la valoracin de los bienes y
servicios.
Corriente renovadora: Contempla la separacin de la Contabilidad de Costos y de la
Contabilidad de Gestin dado los objetos a los que cada una de ellas debe servir. As,
consideran que la Contabilidad de Costos es una rama de la Contabilidad de Gestin
encargada tanto de formar el costo de los productos como de acometer las tareas de
planificacin y control de la actividad productiva. Sin embargo, la Contabilidad de
Gestin es aquella rama cuyo cometido es la toma de todo tipo de decisiones
relacionadas con la gestin de la empresa, pertenezcan o no a la rbita de la actividad
productiva.
&"
De all que la Contabilidad de Gestin puede ser delimitada como la parte de la Contabilidad
que:
a) Pretende captar, registrar, evaluar, analizar y transmitir informacin.
b) Transmite informacin presentada de diferentes formas: en trminos financieros y en
trminos no financieros; de manera cualitativa o de manera cuantitativa.
c) Dirige la informacin hacia la toma de decisiones de los distintos estamentos de la
organizacin.
d) Logra que sus responsables acten en estrecha colaboracin con el resto de las reas
funcionales de la empresa.
e) Llega hasta la direccin para garantizar la coordinacin de la informacin y el acceso a
las decisiones que tomen a cualquier nivel.
PUNTO 2: PLANTEAMENTOS ACTUALES DE LA CONTABLDAD DE GESTN: LOS
NVELES DE DECSN Y PLANES DE ACTUACN DE LA EMPRESA
El proceso de cambio profundo habido en la ltima dcada, ha afectado tambin al mundo de la
empresa, manifestndose de dos maneras:
- Por una parte, ha supuesto una sustancial reordenacin interna de las empresas, con
especial incidencia sobre el proceso productivo y as las empresas tienden a implantar
sistemas de fabricacin flexibles (del tipo del Just-in-Time), control total de calidad y tecnologa
avanzada.
- Por otra, y desde un enfoque externo, se est potenciando la actuacin estratgica de las
empresas.
Ante esta nueva situacin, han aumentado las necesidades informativas de las empresas para
tomar las decisiones, lo que ha obligado a la Contabilidad de Gestin a arbitrar nuevas tcnicas
capaces de transmitir la informacin que hoy se necesita para tomar un buen cmulo de
nuevas decisiones.
Entre estas nuevas tcnicas se encuentran:
Nuevos sistemas de medida y control (Just-in-Time)
Sistemas de gestin ABM (gestin basada en la actividad)
Gestin de costos de calidad
Contabilidad de direccin estratgica
Los distintos niveles de decisin en la empresa:
Desde la perspectiva de la gestin, la toma de decisiones juega un papel estelar en el mundo
empresarial. Pero las decisiones que se toman, ni son siempre las mismas, ni pretenden
alcanzar los mismos objetivos, ni incluso se toman con la misma periodicidad. Por otro lado
cada nivel de la estructura jerrquica tiene objetivos particulares. En consecuencia, las
decisiones para alcanzarlos variarn, lo que implica que los sistemas de informacin tambin
debern variar.
Dentro de este contexto, la toma de decisiones se puede contemplar en tres niveles entre los
que existe una estrecha conexin, quedando subordinados unos a otros, hasta llegar a
condicionar en ltima instancia las actividades y tareas que de manera continuada y cotidiana
se efectan en la organizacin.
Estos tres niveles para la toma de decisiones son:
- Decisiones estratgicas: que pretenden relacionar a la empresa con su entorno y tienen
como finalidad establecer los objetivos generales de la organizacin, considerada como un todo
unitario. Son decisiones relacionadas con la poltica econmica de la empresa que van
encaminadas a provocar cambios cualitativos por lo que deben ser definidas de manera precisa
y clara. Dada la trascendencia que tiene este tipo de decisiones, corresponde su adopcin al
nivel ms alto de la escala jerrquica y viene a establecer la estructura bsica a la que quedan
sometidas el resto de las decisiones. Se pretende que estas decisiones dejen sentir sus efectos
en un horizonte temporal encuadrado en el largo plazo y, por su propia naturaleza, la
informacin requerida para poder tomarlas comprende aspectos relacionados con el entorno
que las rodea.
&#
- Decisiones tcticas: se sitan ya en la fase de puesta en prctica de la poltica de
actuacin concreta de la empresa, e implica tanto la formulacin de un conjunto de opciones
alternativas como la eleccin de la ms conveniente para alcanzar los objetivos estratgicos.
Con las decisiones tcticas se persigue una doble finalidad: por una parte, actuar sobre los
factores estructurales de la organizacin, a fin de provocar cambios de naturaleza cualitativa,
principalmente los relacionados con el medio y largo plazo; por otra parte, mediante estas
decisiones tcticas se puede tambin actuar sobre los factores productivos arbitrndose
criterios para su uso ms racional, sobre la fijacin de polticas de financiacin para llevar a
cabo su actividad, y sobre el establecimiento de delegaciones de responsabilidades,
pretendindose que sus efectos se manifiesten en el corto plazo. Los encargados de tomar
decisiones tcticas se encuentran en niveles jerrquicos inferiores a la alta direccin, entre los
que pueden estar incluidos los mandos intermedios, por lo que se denominan decisiones
administrativas.
- Decisiones operativas: estn relacionadas con las tareas especificas que tienen lugar
en el desarrollo diario de la actividad de organizacin y van encaminadas, tanto a conseguir
que el proceso productivo se lleve a cabo de una manera efectiva y eficiente, como a asegurar
que con ellas se alcanzarn los objetivos tcticos y estratgicos previamente marcados. Con
ellas se pretende lograr efectos en el horizonte temporal del muy corto plazo, normalmente, son
tomadas por los niveles jerrquicos ms bajos y requieren informacin perfectamente
cuantificada y detallada.
Planes de actuacin de la empresa en el futuro:
El proceso de Planificacin Estratgica tiene las siguientes fases:
Analizar y prever el entorno
Fijar los recursos disponibles
Establecer los objetivos estratgicos de la organizacin
Disear los planes concretos de actuacin:
- A largo y medio plazo
- A corto plazo
Los planes estratgicos: tienen como misin fijar el camino a recorrer para alcanzar los
objetivos o metas fundamentales hacia los que debe tender el futuro de la organizacin y son
estudiados por la Contabilidad de Direccin Estratgica.
Los planes a medio y largo plazo: tienen como objeto principal acomodar la estructura de la
empresa a la consecucin de los objetivos estratgicos previamente fijados. Han de venir
expresados en trminos cuantitativos y bien estructurados, haciendo especial referencia a
aspectos econmicos-financieros derivados de las inversiones necesarias para modificar los
elementos de naturaleza fija, establecindose en base a toma de decisiones tcticas. Estos
planes de actuacin a medio y largo plazo suelen plasmarse en documentos conocidos como
Presupuestos Financieros a largo plazo, Presupuestos de Capital y Presupuestos de Tesorera
a largo plazo.
Los planes a corto plazo: pretenden establecer y coordinar las actuaciones relativas a la
actividad normal o de explotacin de la empresa en el futuro. Debern reflejar cuantitativa y
detalladamente el conjunto de actuaciones relacionadas con cada una de las funciones propias
de la explotacin de la empresa. Deben expresar cuantitativamente tanto los objetivos a
alcanzar como los medios para conseguirlos. Estos planes se denominan Presupuestos
Operativos o Presupuestos de Explotacin y son el resultado de la toma de ciertas decisiones,
tanto tcticas como operativas.
PUNTO 3: LOS MODELOS DE COSTOS COMPLETOS Y LA NFORMACN PARA LA
GESTN: ANLSS CRTCO DE LAS POSBLDADES Y LMTACONES
Posibilidades analticas del modelo de costos completos:
El mtodo de anlisis que nos proporciona el modelo de costos completos, significa un gran
adelanto sobre los instrumentos normalmente utilizados en la Contabilidad General, pues nos
permite:
- Calcular y analizar los resultados de la actividad normal y corriente, con criterios de
Contabilidad de Gestin, que normalmente son distintos a los de la Contabilidad General.
&$
- Calcular los resultados ajenos y resultados extraordinarios de la actividad normal y
corriente.
Y dentro del rea de movimiento interno de valores, este modelo permite:
- Comparar el costo final completo de un producto, calculado con criterios de Contabilidad de
Gestin, con su precio de venta, apareciendo el resultado global de la explotacin desglosado
por producto, lo que nos indica de que manera se ha llegado a este resultado global y en qu
medida cada producto ha contribuido al mimo. Esto permitir al responsable de la toma de
decisiones conocer en qu medida est fabricando cada uno de los productos por encima o por
debajo del precio de venta existente en el mercado.
- Comparar, para cada producto, la cifra de negocios (precio de venta unitario por nmero de
unidades vendidas) y el costo final (costo final unitario por nmero de unidades). Es decir:
Pvu . V - Cfu . V = Rp
O bien:
(Pvu - Cfu) . V = Rp
Donde:
Pvu = Precio de venta unitario V = Nmero de unidades vendidas
Cfu = Costo final unitario Rp = Resultado de un producto
La informacin brindada tiene en cuenta adems de las magnitudes cargas y productos o
ingresos el volumen de ventas y antes de la determinacin de los resultados, permite seguir la
evolucin de los costos en el tiempo, es decir, a travs de los distintos momentos del proceso
contable.
El resultado obtenido nos permitir ver que producto es ms rentable para la empresa.
Adems estos costos pueden ser comparados, bien con normas preestablecidas, bien con
costos de otras empresas, lo que permitir detectar anomalas y corregirlas a tiempo,
facilitando el control.
Limitaciones del modelo de costos completos como instrumento de gestin:
No cabe duda que este modelo es un instrumento inapreciable de anlisis, representacin y
medida del resultado o eficiencia econmica; pero el anlisis econmico realizado presenta una
serie de limitaciones, sobre todo en el caso de produccin mltiple.
A travs de la informacin obtenida en este modelo, el responsable de la toma de decisiones no
tiene elementos de juicio suficientes para saber si puede o no dejar de producir un producto
determinado en la produccin mltiple, ya que el costo final comprende, adems de cargas
variables, cargas fijas. Lo que significa que al dejar de obtener un producto se modificar, por el
camino de las cargas fijas, el costo final de todos los dems productos, lo que puede provocar
prdidas donde antes haba beneficios.
Por otro lado, como el anlisis se realiza en trminos histricos, el costo completo obtenido no
ser el instrumento adecuado para que la gestin pueda tomar las acciones oportunas en el
momento oportuno, ni para que la gestin pueda enjuiciar sus realizaciones durante el ejercicio.
PUNTO 4: UN MTODO CONTABLE PARA LA GESTN: EL ANLSS COSTO-VOLUMEN
DE OPERACONES-BENEFCOS
El anlisis del costo-volumen de operaciones-beneficios y las representaciones grficas que
normalmente le acompaan y complementa, constituyen una parte de la Contabilidad de
Gestin, especialmente til para la planificacin del beneficio y para la adopcin de ciertas
decisiones que giran alrededor del mismo.
La caracterstica ms importante de este modelo es la adopcin de exposiciones esquemticas
para el estudio del beneficio de la actividad empresarial.
El anlisis del costo-volumen de operaciones-beneficios es, sobre todo, un estudio analtico de
equilibrios entre magnitudes que inciden en el beneficio.
PUNTO 5: HPTESS BSCAS EN EL ANLSS DEL COSTO-VOLMEN-BENEFCO
&%
El anlisis de las relaciones existentes entre el costo, el volumen de operaciones y el beneficio,
se realiza normalmente bajo ciertas hiptesis que tienden a facilitar el anlisis y que permiten
hablar de relaciones lineales en la funcin del beneficio (B = x (p - a) Cf).
Estas hiptesis son fundamentalmente las siguientes:
1. La cantidad de productos vendida coincide con la cantidad de productos terminados
durante el perodo a que se refiere el anlisis. Esto implica que las existencias de
productos terminados al principio y al final de dicho perodo son iguales.
2. El precio de venta de los productos vendidos permanece inalterable durante el perodo
contemplado, cualquiera sea la cantidad de productos vendidos.
3. Los precios de los medios de produccin, cuyo valor se ha incorporado al costo, no
varan durante el perodo, cualquiera sea la cantidad que de ellos se demande.
4. La tcnica, la poltica econmica de la empresa, y, en conjunto, la eficiencia productiva,
no varan.
5. El anlisis se realiza a corto plazo, lo que nos permite hablar de costos fijos y costos
variables.
6. Se considera, de conformidad con algunas de las hiptesis anteriores, que los costos
variables crecen proporcionalmente al volumen de la produccin y que dado que el
precio de venta es constante, la funcin ingresos es tambin lineal ( = x .p).
PUNTO 6: PUNTO MUERTO, EL MARGEN DE SEGURDAD Y EL RATO B/V: CONCEPTOS,
UTLDAD, MTODOS DE CLCULO, LMTACONES Y CONDCONANTES
PUNTO MUERTO, UMBRAL DE RENTABLDAD O PUNTO NEUTRO:
Una empresa se halla en su punto muerto, cuando no obtiene beneficios ni prdidas,
limitndose a cubrir todos sus costos. Hay varias maneras de referirse al punto muerto:
- Se lo puede relacionar con un volumen de ventas expresado en unidades fsicas (la
empresa alcanza el punto muerto cuando ha vendido x unidades de producto)
- Se lo puede relacionar con un volumen de ventas expresado en unidades monetarias
(se alcanza el punto muerto cuando se han realizado ventas por un importe de x $)
- Tambin se lo puede relacionar con un nivel de ocupacin de la capacidad productiva
de la empresa (se est en punto muerto cuando la actividad de la empresa ocupa un x
% de la capacidad productiva)
- ncluso se puede hacer referencia al punto muerto en unidades de tiempo (la empresa
alcanz el punto muerto a x meses de iniciar el ejercicio econmico).
Mtodos para la determinacin del punto muerto basados en la relacin costo-volmen de
produccin:
La determinacin del punto muerto, apoyados en la serie de relaciones que se dan entre las
magnitudes que definen los beneficios y las prdidas, se puede obtener analtica o
grficamente.
Las relaciones que permiten determinar el punto muerto son fundamentalmente:
A)1 Los costos totales son iguales a los ingresos totales.
B) La contribucin total (diferencia entre los ingresos y los costos variables) es
igual a los costos fijos.
C) Los beneficios son nulos.
La notacin que vamos a utilizar es la siguiente:
x = Volumen de ventas expresado en unidades fsicas
p = Precio de venta unitario
= ngresos por ventas
Cv = Costos variables
a = Costo variable medio unitario
Cf = Costos fijos
Ct = Costos totales o costos finales
M = Contribucin marginal
A)2 Determinacin del punto muerto a partir de los costos totales y los ingresos totales:
En el punto muerto, los ingresos totales han de ser iguales a los costos totales.
Analticamente, dentro de las hiptesis expuestas se cumple que:
= x . p
Ct = Cf + Cv = Cf + a . x
&&
Por lo tanto, dado que en el punto muerto = Ct
x . p = Cf + a . x
De donde:
x = Cf
p a
Grficamente: Si en las ordenadas representamos los ingresos totales y los costos totales,
y en las abscisas la cantidad vendida, la interseccin de las rectas:
= x . p
Ct = Cf + a . x
Determinar el punto muerto:
C
= x . p
Ct= Cf + a . x
Punto muerto

x
B) Determinacin del punto muerto a partir de los costos fijos:
La contribucin por unidad producida es la diferencia entre el precio de venta y el costo
variable medio unitario.
Analticamente, con las hiptesis establecidas, la contribucin unitaria sera constante e
igual a:
p - a
Y la contribucin total M, diferencia entre los ingresos totales y los costos variables
correspondientes a la produccin vendida, sera:
M = - Cv = x p - x a = x (p a)
Podemos decir que la contribucin unitaria es la aportacin que hace cada unidad vendida
a la cobertura de los costos fijos y a la obtencin del beneficio, una vez que se han cubierto
los costos variables unitarios. Y la contribucin total puede considerarse como la aportacin
total a la cobertura de los costos fijos y a la obtencin del beneficio, una vez que se han
cubierto los costos variables.
Si en el punto muerto no hay beneficio ni prdida, entonces:
M = Cf
lo que es lo mismo:
x (p a) = Cf
de donde:
x = Cf
p - a
Grficamente: Si en ordenadas representamos el margen total M y el costo fijo Cf y en las
absisas la cantidad de producto vendida, la interseccin de las rectas:
M = x (p a)
Ct = K siendo K una constante, determinar el punto muerto

&'
Ct
M
Punto muerto M = x (p a)
Cf H I
x

C) Determinacin del punto muerto a partir del beneficio:
Vamos a ver como se determina el punto muerto, basados en la relacin beneficio-
volumen de produccin.
Analticamente, la relacin entre el beneficio y el volumen de produccin vendr dada, en el
punto muerto, as:
B = p . x - (Cf + a . x) = 0
de donde:
B = (p a) x - Cf = 0
y de ah:
x = Cf
p - a

Grficamente: cuando tomamos en ordenadas el beneficio y en abscisas la cantidad de
productos expresadas en unidades fsicas, la representacin de la funcin:
B = (p - a) x - Cf
es una recta que corta al eje de ordenadas en el punto = Cf, y cuyo coeficiente angular es
(p - a)
B
Punto muerto
B = (p - a) x - Cf
0 x
!
El anlisis del punto muerto puede ser el fundamento de la adopcin de una serie de
decisiones relacionadas con el volumen de produccin.

.ARG<, D< S<G6RIDAD/ <l mar4en de se4uridad viene dado por la
diferencia entre un volumen de produccin previsto o reali7ado y el volumen de
produccin correspondiente al punto muerto1 <l mar4en de se4uridad puede eFpresarse
directamente en las mismas unidades empleadas para el volumen de ventas o en un
porcentaje del volumen de ventas1
'(
Podemos decir que el margen de seguridad signifcale volumen de produccin que puede
reducirse antes de que comiencen las prdidas. O tambin, que es el porcentaje en que
pueden disminuir las ventas antes de que aparezcan las prdidas.
Resulta obvio que el umbral de rentabilidad o punto muerto, constituye una magnitud de
referencia para la determinacin del margen de seguridad.
El margen de seguridad ser pues: Volumen de ventas, menos el volumen de produccin en el
punto muerto.
B Area de beneficio
B = (p - a) x - Cf
Punto muerto B

Area de perdida
C
0 x
-B D A
Margen de seguridad

EL RATO B/V Y LA CONTRBUCN:
Esta relacin normalmente se expresa en porcentajes y en ella intervienen los siguientes
elementos:
En el numerador aparece el beneficio.
En el denominador figura la magnitud V, que no se trata de las ventas en su
totalidad, sino solamente el volumen de ventas que supera el volumen de ventas
correspondiente al punto muerto.
B = - (a . x + Cf)
V = - x . p
Ratio = B/V . 100
Acudiendo a la figura, sera el cociente correspondiente a le expresin de la pendiente de la
recta DB en porcentajes. En este caso expresado por los coeficientes CB/AC
Otros mtodos alternativos de clculo son:
1 M/ . 100 es decir dividir la contribucin total por el valor del volumen de
produccin.
2 p a . 100
p
El Anlisis del costo-volumen-beneficio, bajo condiciones de incertidumbre:
El anlisis del costo-volumen-beneficio, sirve para tomar, entre otras, decisiones relacionadas
con:
La determinacin del volumen de ventas necesario para obtener un determinado nivel de
beneficios.
La rentabilidad de los distintos productos que la empresa fabrica.
La seleccin de las combinaciones productivas ms adecuadas.
La eleccin de los distintos canales de comercializacin, etc.
Pero el modelo que se ha empleado: B = x (p a) Cf
'1
se ha expresado en trminos determinsticos, es decir suponiendo datos (precios, costos)
ciertos y conocidos, es decir se ha realizado un enfoque esttico, sin reconocer que la realidad
de la empresa y del entorno es de naturaleza esencialmente dinmica e incierta.
Para que el modelo se acerque ms a la realidad, y con el fin de extender su utilidad efectiva,
es conveniente relajar algunas de las hiptesis de partida, como ser el conocimiento cierto de
las variables implicadas en el estudio (p, a, Cf, x) y con ello introducir la incertidumbre. Lo que
implicara utilizar esencialmente como herramienta bsica los modelos estocsticos,
fundamentados en el clculo de probabilidades y en la inferencia estadstica. As, las ventas,
los precios y los costos ya no se van a considerar como conocidos, sino que se considerarn
variables aleatorias, cuyos valores van a ser desconocidos, pero sometidos a determinadas
leyes de distribucin probabilsticas.
Bajo el contexto de la incertidumbre se pueden diferenciar dos tendencias en el anlisis C-V-B:
a) Modelos descriptivos: que persiguen informar cuantitativamente acerca de la
distribucin del beneficio y calcular, adems, algunos indicadores estadsticos
relevantes para la toma de decisiones relacionadas con dicho beneficio. Pero estos
modelos no llegan a resolver el problema de decidir la opcin ms conveniente,
dejando la eleccin al propio elector.
b) Modelos de decisin: se sabe que todo modelo descriptivo resuelve el problema de
decisin, si se incorpora al mismo una funcin objetiva que se pretende optimizar,
representativa del esquema de preferencias del decisor. Es decir que los modelos de
decisin suponen una superacin de los modelos descriptivos, ya que parten de
situaciones significativamente ms realistas, aportando, adems opcin ms
satisfactoria entre las distintas alternativas de eleccin que se le pueden presentar a la
empresa.
BOLLLA 11: EL MODELO DE COSTOS VARABLES
Y SUS APLCACONES
PUNTO 1: EL COSTEO DRECTO O MTODO DE LOS COSTOS VARABLES:
FUNDAMENTOS, ANLSS Y ASGNACN DE LOS COSTOS
FUNDAMENTOS:
El "direct costing o mtodo del costo variable, hace un replanteamiento del modelo de costos
completos o "full costing.
Los puntos fundamentales de la filosofa del "direct costing son:
El anlisis del costo para obtener la rentabilidad del producto y el control de la gestin.
La asignacin del costo para obtener la medida del ingreso y la medida de los inventarios.
A los efectos de la toma de decisiones, respecto de las cargas de la explotacin distingue entre:
a) Cargas controlables: que estn relacionadas con el grado de eficiencia y actividad de la
empresa, actividad de la empresa, el centro de actividad, la seccin, el departamento,
etc.
b) Cargas no controlables: son las que resulten de factores y decisiones ajenas a la
influencia del responsable del departamento o centro de actividad.
Y respecto a la determinacin de las diferencias entre ingresos y gastos, no se limita al
resultado que viene dado por la diferencia entre los ingresos y los costos finales de cada
producto. Sino que calcular:
a) Margen sobre el costo variable: diferencia entre las ventas y los costos variables
incurridos.
b) Margen sobre el costo completo o resultado: diferencia entre las ventas y el costo
correspondiente (prorrateado)
ANLSS DE LAS CARGAS:
Las cargas por naturaleza que la Contabilidad de Costos recibe de la Contabilidad General,
varan de un perodo a otro. Esta variacin puede ser debida:
'
- A factores exgenos a la unidad econmica (Ej: variaciones de precios en el mercado de
factores)
- A factores endgenos a la unidad econmica (Ej: variaciones en el volumen de
produccin)
Por lo tanto, suponiendo constantes los factores exgenos y prescindiendo de otros factores
endgenos, podemos observar que al variar el volumen de actividad varia el volumen de las
cargas por naturaleza en que incurre la empresa, con lo cual el volumen de actividad est
influyendo directamente en el resultado econmico de la explotacin.
Pero al variar el volumen de actividad, no todas las cargas por naturaleza varan de la misma
manera. Unas son ms sensibles que otras. De ah que podemos decir que existen cargas
variables, es decir, que varan al hacerlo el volumen de actividad, y otras son fijas, es decir,
insensibles a los cambios del volumen de actividad.
ASGNACN DE LAS CARGAS:
Una vez que las cargas por naturaleza se tienen reclasificadas en fijas y variables, el "direct
costing propone que, en el clculo de los costos y costos finales por producto, no intervengan
ms que los cosos variables y que los costos fijos se lleven globalmente, como carga, al
resultado del perodo. Este principio fundamenta incide en dos cuestiones:
a) Determinacin o medida del beneficio: Para determinar el beneficio se enfrentan, a los
ingresos obtenidos por las ventas de un producto en un perodo, nicamente las cargas
variables, ya que las cargas fijas, por su naturaleza, no son costos del producto, sino
costos del perodo o costo de capacidad.
b) Valoracin o medida de los inventarios: Las existencias de productos en curso,
semiterminados y terminados se valoran por su costo variable, sin incluir en los
inventarios ningn elemento fijo del costo. A esta solucin se la conoce con el nombre de
"direct costing simplificado.
PUNTO 2: EL MTODO DEL COSTO VARABLE Y EL CUADRO CONTABLE BSCO
ANALTCO
De entre las modalidades existentes, seguiremos el "direct costing simplificado que utiliza
como instrumento de gestin los centros de actividad o secciones homogneas.
Las cargas por naturaleza, recibidas de la Contabilidad General, pueden, primeramente,
reclasificarse en directas e indirectas, segn su posibilidad de afectacin a los productos.
Dentro de cada una de estas dos categoras, podramos distinguir cargas fijas y variables, en
funcin del volumen de actividad.
Ahora bien, en el "direct costing simplificado slo las cargas variables integran el costo del
producto, ya que las fijas son costos del perodo. Por lo tanto, las cargas por naturaleza
incorporables que se reciben, dentro del cuadro contable bsico analtico, en el rea del
movimiento interno de valores, se dividen en tres categoras:
- Cargas directas (al producto) variables
- Cargas indirectas (al producto) variables
- Cargas fijas (directas e indirectas al producto)
Las cargas directas variables se afectan a los productos sin problema. Las cargas indirectas
variables, en cambio, se imputan a los productos, por medio de los centros de actividad
auxiliares y principales. Las cargas fijas se llevan, al final del ejercicio, a la cuenta de
Resultados Analticos.
As pues, los productos reciben el total de las cargas variables (directas e indirectas), y el costo
as determinado es el denominado "direct costing simplificado o bien costo variable.
EL CUADRO CONTABLE BASCO ANALTCO:
Si comparamos el proceso contable seguido por el movimiento interno de valores, dentro del
cuadro contable bsico analtico o modelo base, a travs del mtodo del costo variable y
utilizando los centros de actividad, con el proceso contable seguido por el movimiento interno
de valores, a travs del mtodo del costo completo, podemos observar:
a) Que nicamente aparecen diferencias dentro del rea del movimiento interno de valores,
por lo que la estructura del cuadro contable bsico analtico o modelo base de la
Contabilidad de Costos sigue siendo la misma.
b) Que estas diferencias se concretan en:
- Cmo se reclasifican las cargas incorporables recibidas de la Contabilidad General.
'!
- Cmo se determina el costo del producto y, consecuentemente, cmo quedan
valoradas las existencias de productos transformados.
- Cmo se determinan los beneficios.
Conforme a lo que acabamos de decir, desde el punto de vista operativo, esto significa:
A) Que los momentos del proceso contable bsico sean los mismos.
B) Que nicamente aparecern diferencias formales dentro de alguno de ellos. En concreto,
en el momento 2: "Recibo de las cargas con sus modalidades, pasando por las secciones, y en
el momento 9: "Determinacin de los resultados analticos.
En el momento 2, que se va a denominar "Recibo de las cargas con sus modalidades,
reclasificacin de las mismas y paso por las secciones, el apartado a) permanece inalterable,
pues las compras van a ser recogidas de la misma manera que siguiendo el mtodo del costo
completo. Adems de las compras, en este momento se recogen las restantes cargas
indirectas; pero en lugar de pasar a las secciones, previamente se reclasifican en cargas
indirectas fijas y cargas indirectas variables, y a continuacin, solamente las cargas indirectas
variables se pasan por las secciones. Por lo tanto el apartado b) del momento 2 se divide en:
b.1) Reclasificacin de las cargas indirectas en fijas y variables.
b.2) Paso por los centros de actividad de las cargas indirectas variables.
Las cargas indirectas variables recogidas en los centros de actividad son las nicas cargas
indirectas que se imputan a los productos, por lo que a partir de este momento el costo del
producto y la valoracin de las existencias de productos transformados, viene determinado
nicamente por su costo variable, es decir, por las cargas indirectas variables recogidas en las
secciones, ms las cargas directas (en este caso materia prima y mano de obra directa), que
normalmente son variables.
El momento 9 "Determinacin de los resultados analticos, sigue denominndose de la misma
manera. Y las diferencias aparecen nicamente en la etapa llamada "primer conjunto, donde
las etapas a) y b) de registro de los costos y registro de las ventas se recogen, no en la cuenta
"Resultados de explotacin de..., sino en otra cuenta denominada "Margen bruto de....
Porque, en efecto, en estas etapas se enfrentan las ventas con los costos variables, por lo que
su saldo no es el resultado de explotacin, sino el "margen sobre el costo variable o "margen
de contribucin o margen bruto.
Si estos mrgenes por productos han sido determinados por producto y mercado, necesitamos
reagruparlos para determinar el margen bruto global de cada producto en todos los mercados.
Reagrupacin que no sera necesaria en caso de que cada producto se vendiera en un solo
mercado.
Una vez que tenemos calculado el margen bruto global de cada producto, es necesaria una
segunda preagrupacin para determinar el margen bruto global de la explotacin.
Pero, al margen bruto global de la explotacin es necesario llevar las cargas indirectas fijas,
cuya cuenta permanecera abierta. Por ello, necesitamos abrir una nueva etapa c), que
podemos denominar "Determinacin del margen neto o resultado de explotacin analtico.
Segn esto, el momento 9 se ve afectado por el hecho de que en las etapas a) y b) se
determina un beneficio o margen bruto por productos y globalmente distinto de los "Resultados
de explotacin con criterios de Contabilidad Analtica y de que aparece una tercera etapa de
determinacin del margen neto.
El margen bruto por producto (MB) se obtiene enfrentando, por diferencia, los ingresos, que en
el momento correspondiente del proceso contable aparecen reagrupados por productos, con
los respectivos costos variables. Si los costos variables, directos e indirectos se representa por
Cv, con el correspondiente subndice por producto, y los ingresos de explotacin , con el
correspondiente subndice por producto, tendremos entonces que la expresin general del
margen bruto por cada uno de los productos ser:
MBj = j - Cvj (j = 1, 2,...m)

Y si la suma de mrgenes brutos, que es el margen bruto de la empresa, se denomina MBe,
entonces la expresin general de la misma ser:
MBe = _ MBj
El margen neto (MN) o resultado de la explotacin con criterios de Contabilidad de Gestin, se
obtiene enfrentando, por diferencia, el margen bruto obtenido anteriormente, a los costos fijos.
Ahora bien, este enfrentamiento podr hacerse bien a nivel de costos totales (total de
mrgenes brutos de la explotacin menos total de cargas fijas), o bien a nivel de productos
(margen bruto de cada producto menos la parte correspondiente a las cargas fijas). Si
'"
representamos por Cf a las cargas fijas, tendremos que la expresin general del margen neto
ser:
MN = MBe - Cf
El plan de cuentas analtico: Las diferencias en el proceso contable bsico hacen que el plan
de cuentas analtico que siga la empresa dentro del cuadro contable bsico se altere en dos
puntos:
- incluyendo un subgrupo nuevo al que podemos asignar el 91 y que podemos llamar
"Cuentas de reclasificacin de cargas indirectas.
- Presentando el subgrupo 98 "Resultados de la Contabilidad Analtica, de la siguiente
forma:
98 Resultados de la Contabilidad Analtica
980 Margen bruto de explotacin
9800 Margen bruto del producto A
98000 Margen bruto del producto A en el Mercado 1
98001 Margen bruto del producto A en el Mercado 2
9801 Margen bruto del producto B
981 Margen neto o resultado de explotacin analtico
987 Saldo de las cuentas de Diferencias de ncorporacin
988 Saldo sobre Prdidas y Ganancias
PUNTO 3: COSTOS FJOS Y VARABLES: CLASFCACN, VSN COMPLETA DEL
PROCESO BASE DEL COSTEO DRECTO SMPLFCADO
El volumen de produccin es una variable endgena fundamental para el estudio del
comportamiento de los costos. Pero cabe realizar la separacin de dos clases de referencias
respecto del comportamiento de los costos:
Por una parte, cabe hablar de costos fijos y costos variables respecto de la produccin de la
empresa en su conjunto.
Y, por otra parte, cabe hablar de costos fijos y variables respecto del volumen de produccin
obtenida en cada uno de los centros de actividad.
De esta forma se puede dar el caso de que un determinado costo sea fijo respecto del volumen
de produccin de la empresa en su conjunto, pero que sea variable respecto del volumen de
produccin del centro de actividad.
Tipos de comportamiento de las cargas:
- Cargas fijas (o cargas de estructura) son aquellas que no varan directamente con el
cambio de volumen de produccin. Su importe permanece estable (o casi estable) cualquiera
sea el nivel de produccin. Se representan por una lnea recta horizontal al eje de abscisas, e
incluye arrendamientos, cnones, etc.
-
Cargas
fijas
Volumen
- Cargas variables (o cargas de las operaciones) son aquellas que varan directamente al
variar el volumen de produccin. Se representan con una lnea recta que parte del origen, e
incluyen compras, materias primas, productos en curso, productos semiterminados, gastos de
personal (mano de obra directa).
Cargas
variables
'#


Volumen
Pero hay cargas que no responden a estos modelos de comportamiento. Por ello se habla,
adems, de cargas semivariables y cargas semifijas como principales variantes de las cargas
variables y de las cargas fijas. Frecuentemente una carga tiene una parte que permanece
constante respecto a los cambios en el nivel de produccin y otra parte que vara directamente
con los cambios de nivel de produccin. Son las denominadas cargas semivariables. El ejemplo
tpico es el de la retribucin a agentes vendedores, que se suele componer de un salario
mensual ms una comisin sobre ventas.
Cargas
semivariables

Volumen

Por otra parte, las cargas semifijas son costos fijos que aunque no varan directamente con el
nivel de produccin, varan su importe global al alcanzarse unos determinados niveles de
produccin, en lugar de variar continuamente a cualquier nivel de produccin. Un ejemplo
seran los gastos de personal de un jefe supervisor de personal, ya que cada supervisor es
capaz de controlar un nmero limitado de empleados; cuando la produccin aumenta,
normalmente aumentar el nmero de empleados que deben ser supervisados, hasta llegar un
momento en que un aumento de produccin exigir un empleado ms que ya no podra ser
supervisado, necesitndose un nuevo supervisor.
Cargas
semifijas

Volumen
De la misma manera que ninguna carga es indirecta por su naturaleza, ninguna carga es fija o
variable de por s. Una carga puede ser fija desde el punto de vista de la empresa como un
todo y ser variable desde el punto de vista de un centro, producto, etc. Por lo tanto, se deben
poner de manifiesto los factores que se tomaron en cuenta para considerar a una carga como
fija o variable.
PUNTO 4: MTODOS PARA SEPARAR LOS COSTOS FJOS Y VARABLES. VSN
COMPLETA DEL PROCESO BASE DEL COSTEO DRECTO CON SEPARACN DE
COSTOS FJOS Y VARABLES. PRCTCA

MTODOS PARA SEPARAR LOS COSTOS FJOS Y VARABLES
Cuando una empresa dispone de informacin de perodos inmediatamente anteriores sobre el
volumen de produccin y sobre el importe de las correspondientes cargas, puede tratar de
estudiar en base a esto el comportamiento de los costos. Este estudio puede realizarse por
diferentes mtodos, entre los que se encuentran:
1. Mtodo grfico: Es til para formarse una primera idea sobre las cargas que son
aparentemente fijas o variables, de acuerdo con una experiencia disponible. Dados los datos
de una determinada carga durante un perodo de tiempo, se representan estos datos, tomando
en el eje de ordenadas el costo correspondiente y en abscisas el volumen de produccin. Una
vez sobre el grfico la nube de puntos, hemos de trazar la lnea recta que se ajusta ms a ella
a simple vista.
Costos x
x
'$
x
x
x
x
Cf
Volumen de
Produccin
Los costos fijos corresponden al punto en que la recta dibujada corta al eje de ordenadas. Los
costos variables se pueden calcular tomando, en cualquier volumen de produccin, el costo
total y restndole el costo fijo.
La lnea que se ha trazado a simple vista nos ha permitido llegar a calcular, aproximadamente,
los costos fijos y los costos variables, y, sobre todo, nos da una idea del comportamiento del
elemento del costo estudiado.
2. Mtodo de los mnimos cuadrados: Este mtodo matemtico sirve tambin para calcular la
recta de costos.
Llamando:
x = Volumen de produccin
Cf = Costos fijos
a = Costos variables medios
C = Costos totales
pretendemos llegar a la ecuacin de la recta: C = Cf + ax
por el mtodo de los mnimos cuadrados, a travs del cual estimaremos "a y "Cf
Segn este mtodo, los costos variables medios son:
a = _ (Ci C) (xi x)
_ (xi x)
2
donde:
Ci = Los distintos valores de los costos totales
C = La media aritmtica de los costos totales
xi = Los distintos volmenes de produccin
x = La media aritmtica de los volmenes de produccin
Haciendo operaciones:
a = N _ xi . Ci (_ xi . _ Ci)
N _ xi
2
(_ xi)
2
Los costos fijos son:
Cf = _ Ci a _ xi
N N
(N = cantidad de datos de costos)
C C = Cf + ax
Cf

x
3. Mtodo de los valores extremos: En este mtodo solamente se tiene en cuenta el
comportamiento de los costos para dos situaciones extremas del volumen de produccin y
suponiendo que, entre estos dos puntos, la relacin funcional que liga los costos y el volumen
de produccin va a ser lineal.
Trataremos de aislar la componente fija de la variable en los costos semifijos.
La componente variable se obtendr as:
Costo variable por unidad = Costo para el volumen mayor Costo para el volumen menor

'%
Volumen mayor Volumen menor
La componente fija se obtendra restando del costo total el costo variable calculado.
Grficamente, se puede representar este mtodo tomando en ordenada los costos y en
abscisas las cantidades producidas, llegaramos a obtener el segmento AB, al unir el punto A y
el punto B correspondientes a los valores extremos. Prolongando el segmento hasta el eje de
ordenadas, el punto de interseccin determina el importe de los costos fijos.

C A

Valor superior
Valor inferior
Componente variable
Cf
Componente fija

x
VSN COMPLETA DEL PROCESO BASE DEL COSTEO DRECTO CON SEPARACN DE
COSTOS FJOS Y VARABLES. PRCTCA
Ordenamiento extracontable de la informacin: en primer trmino corresponder ordenar las
cargas
directas y luego las cargas indirectas.
Para ordenar la informacin de las cargas indirectas en fijas y variables debemos, en primer
lugar, separar la parte fija y la parte variable de las cargas semivariables por alguno de los
mtodos conocidos. Conocidas ya el total de las cargas indirectas variables, corresponde
elaborar, mediante las claves de reparto, el correspondiente cuadro de reparto e imputacin.
Con el que tendremos ordenada, extracontablemente toda la informacin referida a las cargas
indirectas y proceder al desarrollo operativo del proceso contable bsico a travs del "direct
costing simplificado.
Desarrollo del proceso contable bsico a travs del "direct costing simplificado:
1. Recibo de los stocks existentes:
.P. Prod.Term, en Curso, Semiterm., MP, Mat., Rep.
(Por las cifras que aparecen en el balance inicial)
a "Stock nicial reflejo
2. Recibo de las cargas con sus modalidades, reclasificacin de las mismas y paso por las
secciones:
a) Respecto de las compras:
.P. de MP, Mat., Repuestos (si no hay costos adicionales
adms del precio de factura, sino seria Costo de Compras)
a Compras Reflejas
(Por el precio de factura)
b) Respecto a las cargas incorporables indirectas:
b.1.) Reclasificacin de las cargas indirectas en fijas y variables:
Cargas indirectas fijas
Cargas indirectas variables
a Gastos y dotaciones reflejas
a .P. de Materias auxiliares
(Segn los datos del cuadro de separacin de costos
'&
variables y fijos de los elementos indirectos y anlisis
del costo semivariable)
b.2.) Paso por los centros de las cargas indirectas variables:
Centro de actividad Taller 1, 2... (Compras)
a Cargas indirectas variables
(Segn el cuadro de reparto primario)
3. Determinacin del Costo de Compras: en caso de haber costos imputables a las compras
que no sean el precio de factura:
Costo de Compras de MP, Mat., Repuestos
a Centro de actividad Compras
(Por los elementos indirectos de compras)
4. Entrada de las compras en el almacn: en el caso de haberse efectuado el asiento anterior
se deber cargar el costo de compras al .P.:
.P. de MP, Mat., Repuestos
a Costo de Compras de MP, Mat., Repuestos
5. Determinacin del costo de produccin:
a) Por los elementos directos (variables) del costo:
Costo de produccin de A, B,...
a .P. de materias primas
a Gastos y dotaciones reflejas
b) Por los elementos indirectos variables del costo:
Costo de produccin de A, B,...
a Centro de Actividad Talle 1,2....
(Del cuadro de imputacin)
6. Entrada en almacn de los productos terminados:
.P. de productos terminados A, B,...
a Costos de produccin de A, B,...
(Por el traspaso de los saldos de las cuentas de
costos de produccin)
7. Determinacin del costo de distribucin: Este costo normalmente juega y aparece en el
momento de la determinacin del costo final.
8. Determinacin del Costo final variable:
Costo final variable de A, B,...
a .P. de producto terminado A, B,...
a Centro de actividad Distribucin
(Por el traspaso de los saldos de las cuentas de .P. de
producto terminado e imputacin del Centro de Distri
''
bucin, segn el cuadro de imputacin)
9. Determinacin de los resultados analticos:
* Primer Conjunto:
a) Registro de los costos:
Margen bruto producto A,... en el mercado 1,...
a Costo final variable de A,...
b) Registro de las ventas:
Productos de explotacin reflejos
a Margen bruto producto A,... en el mercado 1,...
(Segn datos del enunciado)
Margen bruto producto A,... en el mercado 1,...
a Margen bruto producto A,...
(Reagrupacin de los mrgenes brutos por producto,
traspasando las cuentas de mrgenes brutos por pro-
ducto y mercados a las de mrgenes brutos por pro-
ducto)
Margen bruto producto A,...
a Margen bruto de explotacin
(Determinacin del margen bruto global de la explo-
tacin por traspaso de las cuentas de mrgenes brutos
por productos a las de Margen bruto de explotacin)
c) Determinacin del margen neto o resultado de explotacin analtico:
Margen bruto de explotacin
a Cargas indirectas fijas
a Margen neto o Resultado de explotacin analtico
(Por el traspaso de las cargas indirectas fijas y del
Margen bruto a la cuenta de Margen neto)
* Segundo y tercer conjuntos: Si no existen diferencias de incorporacin ni resultados
ajenos a la explotacin, no proceden asientos contables.
10. Balance analtico: Una vez efectuados los asientos del perodo se puede mostrar el
correspondiente Balance Analtico que es el reflejo de la cuenta de Prdidas y Ganancias de la
Contabilidad General.

1((
J5tulo de las cuentas a0iertas en este Saldos
momento De0e Ha0er
Compras reflejas *
Gastos y dotaciones reflejas *
Croductos de eFplotacin reflejos *
I1C1 de materia prima *
.ar4en neto o Resultado de eFplotacin *
* *
11. Cierre de los libros de la Contabilidad de Costos:
Compras reflejas
Gastos y dotaciones reflejas
Margen neto o Resultado de explotacin analtico
a Productos de explotacin reflejos
a .P. de materias primas
(Con este asiento hemos anulado las cuentas que al
final del ejercicio todava estaban abiertas )

PUNTO 5: EL COSTEO DRECTO PERFECCONADO. CAMBOS PROPUESTOS.
NFLUENCA EN LOS MRGENES Y RESULTADOS. ANLSS CRTCO
El "direct costing perfeccionado parte de clasificar las cargas, en general, en cuatro categoras:
- Directas variables
- Directas fijas
- ndirectas variables
- ndirectas fijas
Por lo tanto, la unidad econmica puede incurrir, principalmente en los siguientes tipos de
costos:
* Costos directos variables: que son directos porque se refieren y afectan directamente al
volumen de artculos o lneas de productos producidos y vendidos, y variables, porque estos
costos varan en la misma proporcin y sentido que el volumen de productos producidos y
vendidos.
* Costos indirectos variables: porque a pesar de variar en la misma proporcin y sentido que el
volumen de productos, producidos y vendidos, no pueden identificarse con ninguno de ellos,
por lo que ser necesario utilizar alguna clave de reparto para su imputacin a los productos.
* Costos indirectos fijos o de estructura o peridicos: porque se refieren al conjunto de medios
que dan a la unidad econmica la capacidad general de producir, almacenar y vender.
* Costos directos fijos o propios del producto: porque una parte, desaparecern se
desapareciera el producto y, por otra parte, son independientes del volumen de produccin o
venta. Son propios de un producto, lnea de producto, centro de actividad, mercado, etc.
Adems de introducir en el modelo contable bsico esta clasificacin del las cargas, el "direct
costing perfeccionado tambin utiliza los centros de actividad, con lo sus las posibilidades
como instrumento de gestin se amplan enormemente, ya que abre la puerta al anlisis de
rentabilidad intermedia de la empresa, es decir, la rentabilidad correspondiente a los centros de
actividad. En efecto, en este modelo la gestin de la empresa no slo va a disponer de las
posibilidades que ofrece a su gestin el conocimiento de los distintos mrgenes brutos por
producto y mercado, sino tambin, y ste es el enorme salto, va a disponer, adems, de las
posibilidades de gestin que ofrece el conocimiento de los distintos mrgenes por producto y
mercado.
Si se quiere llevar el anlisis de la variabilidad de las cargas hasta los productos, ser
necesario realizar este anlisis, primeramente, a nivel de los centros de actividad, cuya
produccin viene medida por una unidad de obra. Es decir, la reclasificacin derivada de este
anlisis puede aparecer en el modelo contable dentro de la fase de clculo del costo de los
centros, siendo posteriormente arrastrada hasta los productos, o puede hacerse
paracontablemente y aparecer en el modelo en la fase del clculo de los costos de los
productos.
PUNTO 6: LOS MRGENES Y RESULTADOS SEGN EL COSTEO DRECTO
PERFECCONADO. VARANTES. ANLSS Y COMENTAROS. VENTAJAS PARA EL
ANLSS DE LA PRODUCTVDAD Y COMO NSTRUMENTO DE POLTCA ECONMCA
En el mtodo del "direct costing perfeccionado, el costo final de la explotacin aparecer
integrado, en nuestro modelo contable, por el costo del producto y el cotos del perodo. Y, a su
vez, el costo del producto recoge tanto sus costas variables, directos e indirectos, como sus
costos fijos propios.
1(1
El tener perfectamente tipificados los imputs del movimiento interno de valores, hace posible
que, llegada la fase correspondiente a la representacin y medida de los resultados de este
movimiento, esta fase pueda descomponerse en tres etapas sucesivas:
- Primera etapa: Determinacin de los mrgenes brutos: En ella se enfrentan las ventas
totales con los costos variables del producto.
- Segunda etapa: Determinacin de los mrgenes semibrutos: se enfrenta el primer
resultado obtenido con los costos fijos del producto.
- Tercera etapa: Determinacin del margen neto: este segundo resultado se enfrenta con
los costos del perodo, apareciendo, entonces, el resultado total del rea.
El margen semibruto:
En la segunda etapa de la fase general del clculo de mrgenes o resultados, el margen bruto
de cada producto en la totalidad de los mercados, se enfrenta a los costos fijos de cada
producto, apareciendo como diferencia, un margen semibruto por producto.
Si representamos el margen bruto de cada producto en la totalidad de los mercados con la
siguiente ecuacin: i = m
MBj = _ MBji (j = 1,...m)

i = 1
Y los costos directos fijos de cada producto por:
C
DF
j (j = 1,...m)
Se obtiene por diferencia el margen semibruto:
MSj = MBj - C
DF
j (j = 1,...m)
El margen semibruto estar influenciado por:
- El precio de venta unitario
- El costo variable unitario
- El volumen de venas en su cuanta y composicin
- Los costos fijos propios
Con lo que se puede afirmar que la productividad econmica de las ventas es funcin de:
- El margen unitario
- El volumen de ventas
- Las cargas propias afectables al producto.
EL MARGEN SEMBRUTO COMO NSTRUMENTO DE ANLSS DE LA PRODUCTVDAD
ECONOMCA POR PRODUCTO
Es en la etapa de obtencin de los mrgenes semibrutos cuando los estudios intermedios de
productividad econmica adquieren su mayor significacin y cuando tiene sentido hablar del
punto muerto o umbral de rentabilidad, es decir, por producto, ya que se tiene reunida toda la
informacin correspondiente a los costos propios del producto, por una parte, y toda la
informacin referente a los ingresos del mismo producto, por la otra.
Obtencin del punto muerto por producto a partir del margen semibruto:
Siendo: MSj = MBj - C
DF
j (j = 1,...m)
y como: i = m
MBj = _ MBji (j = 1,...m)

i = 1
y adems: i = m
MBji = _ ji - C
V
ji (j = 1,...m)
i = 1
entonces: : i = m
MSj = _ (ji - C
V
ji ) - C
DF
j (j = 1,...m)

i = 1
El problema que vamos a solucionar con esta informacin es saber a partir de qu volumen un
producto aporta un margen semibruto positivo. Para lo cual igualaremos a cero la ecuacin del
margen semibruto: i = m
_ (ji - C
V
ji ) - C
DF
j = 0 (j = 1,...m)

i = 1
de donde: i = m
_ (ji - C
V
ji ) = C
DF
j (j = 1,...m)

i = 1
Como la primera parte de esta ltima igualdad es precisamente el margen bruto de cada
producto en todos los mercados, podemos concluir que el punto muerto de un producto j es
igual a la cifra de negocios para la cual el margen bruto del producto j en todos los mercados es
igual a sus costos directos fijos o propios.
1(
Como sabemos que en el margen bruto de cada producto en cada mercado influyen tanto el
margen unitario bruto como el volumen de produccin, para poder hallar el volumen (en
unidades) que corresponde al punto muerto de un producto, podemos reemplazar en la anterior
ecuacin:
MBuji . V + MBuji . V + ... + MBuji . V = C
DF
j (j = 1,...m)
Pero solamente podremos hallar un valor determinado de V suponiendo que de cada producto
se venda la misma cantidad; con ello obtendremos que:
V = C
DF
MBu
Y al multiplicar el volumen de ventas (en unidades) por el precio de venta unitario,
obtendremos la cifra de negocios correspondiente al punto muerto:
Cifra de negocios en el punto muerto: C
DF
. Pv
MBu
El conocimiento del margen semibruto nos permitir hablar de la contribucin neta por producto
a la cobertura de las cargas fijas indirectas comunes (y, consecuentemente, al beneficio),
siendo una etapa fundamental en la llamada cuenta de Resultados analticos por mrgenes.
EL MARGEN SEMBRUTO COMO NSTRUMENTO DE POLTCA ECONOMCA
El conocimiento de la frmula para la determinacin algebraica del punto muerto por producto,
es decir:
Cifra de negocios en el punto muerto: C
DF
. Pv
MBu
Que se ha obtenido a partir del margen semibruto, puede ser utilizado por la gestin para
analizar las consecuencias de una variacin en cualquiera de los componentes del margen
semibruto:
- Variacin del precio de venta unitario.
- Variacin del costo variable unitario.
- Variacin del volumen de ventas (en unidades fsicas).
- Variacin de los costos fijos propios.
El poder disponer de los distintos mrgenes brutos por producto y sus correspondientes puntos
muertos, van a permitir a la gestin una serie de decisiones estratgicas ligadas,
fundamentalmente, a orientar la produccin de los distintos productos en los distintos
mercados.
Por ejemplo, si se encuentran productos con mrgenes brutos negativos, la direccin debe
plantearse:
- suprimir estos productos, o
- incrementar sus ventas.
La supresin de un producto slo puede justificarse cuando los costos que se evitan son
superiores a los ingresos que se dejan de percibir. Admitiendo que todos los costos
variables son reversibles, los costos que se pueden eliminar, al suprimir un producto, se
componen de costos variables y de costos fijos reversibles. Se suele admitir como criterio
de decisin que los costos fijos reversibles deben ser iguales o superiores al importe
negativo del correspondiente margen semibruto para que a la empresa le interese suprimir
un producto.
Para decidir incrementar las ventas, se necesitar ver cuanto habra que aumentar las
ventas del producto para que su margen semibruto fuera nulo. En definitiva, se trata de
calcular cual es la cifra de negocios correspondiente al punto muerto de dicho producto,
que vendr dada por la expresin:
C
DF
. Pv
MBu
Por otra parte, el conocimiento del margen bruto y semibruto nos permitir hablar de la
contribucin de cada producto al total de los costos fijos indirectos y al beneficio de la unidad
econmica. Y en este sentido, podr ser utilizado por la direccin como un instrumento de
planificacin del beneficio.
El pretender alcanzar un determinado beneficio, independientemente de la estructura de
ventas, quiere decir que este beneficio debe conseguirse independientemente de cmo se
reparta el importe de ventas entre los distintos productos. Para que esto se d, se debe dar una
tasa de contribucin idntica para todos los productos (margen bruto unitario idntico).
1(!
Pero adems, no cabe duda de que el conocimiento del margen semibruto puede ser un
instrumento til para la gestin en la fijacin de los precios en circunstancias especiales, tales
como:
- depresin de la industria - obtencin de contratos
especiales
- capacidad ociosa de la unidad econmica - situaciones concretas de mercado
- fluctuaciones estacionales de la demanda - etc.
Consideracin de niveles alternativos de actividad
BOLLLA 12: EL SSTEMA PRESUPUESTARO
PUNTO 1: TOMA DE DECSONES, PLANES Y PRSUPUESTOS: CLASFCACONES,
VARANTES E NTEGRACN EN EL CONTEXTO DE LA GESTN EMPRESARAL
Decisiones, planes y presupuestos estn ntimamente relacionados entre s, de manera que
puede establecerse entre ellos un autntico sistema de interrelaciones entre ellos, que puede
explicarse de la siguiente manera:
En funcin del entorno y de los recursos disponibles, se toman las decisiones estratgicas
tendientes a establecer:
- Los objetivos fundamentales, bsicos o estratgicos de la organizacin
- Las lneas generales de actuacin para alcanzarlos
Estos objetivos, junto con los medios necesarios para conseguirlos, se reflejan en los
presupuestos estratgicos.
Posteriormente, mediante la toma de decisiones tcticas, se lleva a cabo el proceso de
planificacin a medio y largo plazo. Los criterios de actuacin a seguir quedan plasmados y
cuantificados en los presupuestos de capital y presupuestos financieros.
Las decisiones operativas, exigen un proceso de planificacin a corto plazo, que
establecer los medios y objetivos concretos concernientes al ciclo de explotacin de la
empresa, stos quedarn plasmados en los presupuestos operativos o de explotacin.
Tambin mediante decisiones operativas se acta sobre las actividades relacionadas con
la marcha diaria de la organizacin, que debern ser plasmados en forma detallada y
precisa en los programas de tareas y actividades.
Los presupuestos operativos o de gestin o de explotacin: se encuadran en el contexto de la
toma de decisiones a corto plazo, y suponen la materializacin de los medios y objetivos a
alcanzar en cada uno de los centros de actividad.
1("
Estos presupuestos deben ajustarse a ciertos requerimientos:
1. El plan de actuacin que representan est referido al ciclo de explotacin o actividad
normal de la empresa, debiendo comprender todas y cada una de las funciones de la
actividad productiva de la empresa, con excepcin de las actividades extraordinarias.
2. Representan la actuacin futura de la organizacin, por lo que contienen informacin
referida a sucesos predeterminados y no a situaciones histricas ni actuales.
3. Suelen comprender el horizonte temporal correspondiente al ciclo econmico,
generalmente de un ao, pudiendo tambin comprender perodos de tiempos de menor
duracin (meses, trimestres).
4. La informacin en ellos contenida debe estar expresada en trminos cuantitativos, ya
sea en unidades fsicas o monetarias o ambas a la vez.
5. Los presupuestos a corto plazo deben contener y especificar tanto los objetivos
concretos que se pretenden alcanzar, como los medios necesarios para conseguirlos.
6. Los diferentes conceptos que lo conforman deben estar desagregados por centros de
actividad, tendindose, cada vez en mayor medida, a descentralizar la responsabilidad de
llevarlos a efecto.
Por todo ello, los presupuestos operativos son una herramienta de gran valor que posibilita el
disponer de informacin suficiente para acometer con xito la toma de decisiones.
Los presupuestos operativos parciales y la integracin presupuestaria:
Los presupuestos parciales estn confeccionados por centros de actividad por lo que slo
reflejan aspectos parciales de la actividad integral de la organizacin.
Pero estos presupuestos parciales pueden hacer perder la visin de la empresa como un todo
unitario, coordinado y coherente en busca de un objetivo comn, lo que significa que no pueden
ser confeccionados ni implantados de manera aislada e independiente, sino que debern
articularse en estrecha coordinacin unos con otros. La agregacin de todos los presupuestos
parciales da lugar a un presupuesto maestro.
La integracin de los presupuestos parciales en un presupuesto global se puede realizar,
principalmente, mediante dos procedimientos:
- ntegracin sucesiva
- ntegracin simultnea
La integracin sucesiva: va encaminada a conseguir la coordinacin progresiva de los distintos
presupuestos parciales hasta quedar consolidados en un todo unitario.
El esquema de integracin de presupuestos sera:
1. Presupuestos de Ventas y Gastos de Ventas: es el punto de partida y consiste en la
estimacin de las ventas y de los costos necesarios para alcanzarlas.
2. Presupuestos de stocks en curso y en productos acabados: Definido el volumen de ventas,
se deber determinar los productos actualmente terminados y en curso de elaboracin, junto
con los stocks de seguridad a mantener en almacenes, lo que permitir conocer la cantidad de
productos a fabricar para satisfacer las ventas esperadas en el perodo.
3. Presupuestos de produccin por secciones o centros de actividad: Con la informacin
obtenida, se puede proceder a establecer el plan de fabricacin de cada uno de los centros de
transformacin. Llegado este momento, cada responsable deber sealar los recursos
necesarios para acometer el plan de produccin fijado, evaluando cada uno de los factores que
se integrarn en el proceso productivo.
4. Presupuesto de stocks de materias primas: En funcin de las necesidades de fabricacin,
y teniendo en cuenta el nivel actual de materias primas, el responsable de almacn determinar
el volumen de stocks a mantener a lo largo de todo el perodo para atender el proceso de
produccin.
5. Presupuesto de compras y gastos de compras: Con la informacin suministrada por el
responsable de almacn, el centro de compras calcular los volmenes que debe solicitar a
proveedores a lo largo del ejercicio, el precio de adquisicin de los materiales y las fechas de
pago, as como los dems costos asociados con las compras.
6. Presupuesto de compras de equipos: En sentido paralelo, los ingenieros de produccin
estudiarn y fijarn las necesidades de equipos productivos para acometer el proceso de
fabricacin previsto, cuantificando los respectivos consumos que de ellos se deriven.
7. Presupuesto de gastos de administracin: El responsable de administracin de la empresa
deber calcular las necesidades generales de la organizacin en lo que respecta a esta
funcin.
1(#
8. Presupuesto de capital: El centro de financiacin, teniendo presente toda la informacin
relativa a la actividad a desarrollar en el perodo, estimar temporalmente los recursos
financieros necesarios para proporcionar una correcta financiacin de la actividad de
explotacin.
9. Presupuesto de Tesorera y de gastos financieros: el mismo centro anterior proceder a
estimar la liquidez necesaria par hacer frente a todos los pagos distinguiendo entre:
- La tesorera de explotacin: resultante de la diferencia entre los ingresos por ventas y
los pagos provocados por el proceso productivo.
- La tesorera necesaria par satisfacer los pagos procedentes de las inversiones en
activo fijo.
10.Presupuesto de Resultado de explotacin y de Prdidas y Ganancias: Con toda la
informacin anterior, se proceder a determinar de manera sencilla y anticipada el presupuesto
previsional, que junto con los resultados extraordinarios pasarn a conformar el resultado final
o cuenta de Prdidas y Ganancias.
Los presupuestos parciales antes confeccionados son los que formar el presupuesto maestro.
La integracin simultnea: en esta integracin, los diferentes conceptos y variables que
intervienen en los distintos presupuestos parciales quedan englobados en un nico modelo.
Para ello se fija una funcin objetivo a la que quedan subordinados todos los subobjetivos
definidos en los presupuestos parciales (que se orientarn a la optimizacin global de la
empresa considerada como un todo unitario).
Utilidad delos presupuesto operativos en el contexto de la gestin empresarial:
Adems de la utilidad como eficaz instrumento para la toma de decisiones, los presupuestos
son tiles para diferentes cometidos:
- Como instrumento de planificacin
- Como herramienta de control
- Como cauce adecuado para delegar autoridad y exigir responsabilidades
- Como documento de transmisin de informacin
Los presupuestos y la planificacin: la fase de planificacin presupuestaria adquiere una gran
significacin en el mbito de la gestin de la empresa. El proceso de planificacin debe
proporcionar un conocimiento de la organizacin, de sus distintas posibilidades de actuacin y
de los diferentes medios alternativos para acometer su actividad futura. Solo as, se podrn fijar
con precisin tanto los objetivos a alcanzar como los medios ms convenientes para lograrlos.
Por otro lado, la planificacin presupuestaria va a permitir a cada uno de los miembros de la
organizacin conocer que se espera de ellos, que recursos deben utilizar y cual es el
procedimiento ms eficiente para su mejor utilizacin.
Los presupuestos y el control: el control presupuestario exige que previamente se haya
culminado la fase de planificacin y consiste bsicamente en el establecimiento de dispositivos
que automticamente orienten a la empresa cuando sta se desve de la trayectoria a seguir,
segn el camino marcado en la fase de planificacin. El control implica pues, tanto la adopcin
de decisiones como su puesta en prctica para reconducir la actuacin que se deriva del
camino previamente establecido, con el fin de llevar a la empresa a alcanzar sus objetivos.
El control presupuestario, como autntico instrumento de gestin, debe subordinarse a los
siguientes requisitos:
a) Control por comparacin: es comparar cada hecho con la correspondiente norma de
actuacin fijada en la fase de planificacin, para poder comprobar si la empresa se desva o no
de la trayectoria marcada.
b) Control por objetivos: La comparacin debe referirse al cumplimiento de los objetivos
planificados.
c) Control de responsabilidades: Cada objetivo debe haber sido asignado a un
responsable.
d) Control por delegacin: La asignacin de responsabilidad implica la delegacin de
autoridad, que no podr ejercerse con garantas si falta control.
Presupuestos delegacin de autoridad y exigencias de responsabilidad: Los efectos del
presupuesto como instrumento de gestin son especialmente satisfactorios cuando la empresa
se organiza por centros de responsabilidad. La asignacin de autoridad es consustancial con el
centro de responsabilidad; delegar responsabilidades supone confiar a un subordinado la
misin de alcanzar unos objetivos, dejndole libertad en la direccin de las actuaciones a
1($
emprender para poder conseguirlos, erigindose de esta forma tambin el presupuesto como
un instrumento motivador de los responsables de los centros.
Los presupuestos y la informacin para la toma de decisiones: El presupuesto debe tener
capacidad suficiente para comunicar la abundante informacin que emana de ellos. Por una
parte la informacin transmitida por el presupuesto puede hacer referencia de la fase de
planificacin que ser muy importante para la toma de decisiones referidas a las lneas de
accin a seguir como a los objetivos a alcanzar. Y, por otra pare, la informacin transmitida
puede referirse a la obtenida en la fase de control, y suele tener una importancia fundamental
par la toma de decisiones destinadas a corregir las desviaciones y reencausar a la empresa
dentro de los lmites que inicialmente se han trazado.
Para que la informacin suministrada por el presupuesto sea efectiva, debe reunir los
siguientes requisitos:
a) nformacin adecuada y relevante: La informacin suministrada a cada responsable debe
ser ni ms ni menos de la necesaria y til para la toma de una decisin concreta.
b) nformacin oportuna: debe ser puesta inmediatamente en conocimiento de quien la
necesite.
c) nformacin transmitida con regularidad y claridad: es decir, con una periodicidad
adecuada para que el receptor est mentalmente preparado para acometer las decisiones que
de ella puedan derivarse.
Otros requisitos pueden ser el lenguaje apropiado y los smbolos adecuados en los informes
transmitidos, tambin presentacin y ordenacin de los mismos.
Clases de presupuestos operativos:
Desde distintas perspectivas podemos hablar de diferentes tipos o clases de presupuestos
operativos:
De acuerdo con el perodo temporal que comprenden:
- Presupuesto estancado
- Presupuesto progresivo
De acuerdo a la posibilidad de introducir modificaciones sobre los mismos:
- Presupuesto nico
- Presupuesto revisado
De acuerdo a la adaptacin de los valores presupuestados a los objetivos realmente
alcanzados:
- Presupuesto fijo
- Presupuesto flexible
Presupuestos estancados y presupuestos progresivos:
El plan de actuacin plasmado en los presupuestos operativos suele comprender un solo
ejercicio econmico, generalmente de un ao de actividad, y al finalizar cada ejercicio la
empresa debe proceder a confeccionar un nuevo presupuesto de idntica duracin al anterior,
operacin que se ir repitiendo ao a ao, por lo que la organizacin contar siempre con un
nico presupuesto al que llamaremos presupuesto estancado.
Pero a veces es conveniente no esperar a la finalizacin del ejercicio econmico para
confeccionar el presupuesto del ejercicio siguiente, sino ir actualizando en intervalos ms
reducidos de tiempo el presupuesto. El presupuesto as elaborado se denomina presupuesto
progresivo y posibilita que la empresa disponga previamente de un plan de actuacin
comprensivo de un ao de actividad. Pero poseen ventajas e inconvenientes, por un lado obliga
a una tarea continua de planificacin pero permite una rpida adaptacin a las circunstancias
cambiantes.
Presupuestos nicos y presupuestos revisados:
En algunas ocasiones la trayectoria seguida por la empresa se aleja continuamente del plan de
actuacin marcado, en estos casos la direccin puede decidir continuar con el presupuesto
inicial o modificarlo.
En el primer caso, estaremos ante un presupuesto nico, vlido para continuar actuando
durante todo el ejercicio econmico.
Mientras que en el segundo caso se habr procedido a someter al presupuesto original a uno o
ms procesos de revisin, con el fin de que sea ms representativo de lo que realmente est
sucediendo en la empresa.
1(%
Suele ser prctica usual en las empresas que utilizan presupuestos progresivos, hacerlos
revisar aprovechando el momento de la progresin, pero la revisin presupuestaria puede ir en
detrimento del presupuesto como instrumento de control.
Presupuestos fijos y presupuestos flexibles:
Sabemos que, ante variaciones del volumen de produccin los costos fijos permanecern
constantes mientras que los costos variables variarn en el mismo sentido que dicho volumen.
Ahora bien, el control presupuestario cuando compara los datos presupuestados con los datos
reales puede o no tener en cuenta la variacin del volumen de produccin.
En el primer caso, el presupuesto, como paso previo a acometer la fase de control, deber
ajustar los costos variables a los niveles reales de actividad, naciendo as el presupuesto
flexible.
En el segundo caso, es decir, si se mantiene el presupuesto inicial sin realizar el ajuste,
diremos que la comparacin con la realidad se efectuar de acuerdo con el presupuesto fijo, es
decir sin ajustar.
PUNTO 2: GESTN PRESUPUESTARA. PLANFCACN Y PREVSN. MTODOS.
MODELOS Y ESTLOS
GESTN PRESUPUESTARA:
Los presupuestos operativos han sido considerados tradicionalmente como un elemento til
para llevar a cabo las tareas de planificar, controlar, descentralizar, motivar e informar.
Un nuevo enfoque del sistema presupuestario propugna su necesaria especializacin, en el
sentido de que la orientacin que pueda recibir el presupuesto deber realizarse en funcin de
lo que interese a la empresa en cada momento determinado. Se pretende, en definitiva,
confeccionar un tipo de presupuesto para cada situacin.
Con la especializacin presupuestaria se persigue introducir un sesgo en el presupuesto de
forma tal que, sin renunciar a su utilidad para ejecutar todas las misiones a l encomendadas,
atienda en mayor medida a la potenciacin de alguna de ellas en particular, siempre que la
empresa le interese hacerlo. Es decir, el presupuesto actuar como un instrumento de gestin.

PLANFCACN Y PREVSN:
A fin de reducir el elevado grado de incertidumbre que preside la determinacin anticipada de la
actuacin de la empresa en el futuro, el proceso de planificacin puede hacer uso de las
tcnicas de previsin. Pero planificacin y previsin no es lo mismo. La previsin, en el mbito
de la empresa, hace referencia a la trayectoria que sta seguir en el futuro, si no introducimos
ninguna accin correctora. La planificacin implica un proceso de anlisis de comportamientos
futuros segn distintas hiptesis de funcionamiento, para terminar eligiendo la opcin ms
conveniente para la empresa, de todas las analizadas, la planificacin lleva por lo tanto
implcita una voluntad de actuacin.
La curva de previsin indicar la trayectoria que seguira la empresa en el futuro, si contina
actuando tal como se viene haciendo. Pero la planificacin, si bien parte de la informacin que
le suministra la previsin, va ms all, pues va a decidir cual es el comportamiento concreto de
la organizacin, eligiendo acciones especficas para corregir la trayectoria prevista, cuando sta
no se ajusta a la conveniencia de la empresa, logrando as una mayor consecucin de los
objetivos.
La diferencia entre ambas curvas, que en definitiva es una manera de medir el xito de la
gestin presupuestaria, es el "planning-gap.

Porcentaje de
consecucin de
los objetivos objetivo planificado
"Planning-gap

Curva de planificacin

1(&
Curva de previsin objetivo
previsto
Tiempo inicio del periodo final del periodo
presupuestario presupuestario
METODOS DE PREVSN:
Atendiendo a las tcnicas empleadas en su confeccin, las tcnicas de previsin pueden
clasificarse en:
- Mtodos cualitativos: que basan su aplicacin en juicios humanos.
- Mtodos cuantitativos: fundamentados en formulaciones y estimaciones estadsticas.
Mtodos cualitativos: Atendiendo a la menor o mayor rigurosidad de la estimacin, puede a su
vez diferenciarse entre mtodos o anlisis subjetivo y tecnolgicos.
El anlisis subjetivo no es complejo ni riguroso y se fundamenta en estimaciones realizadas por
los responsables de tomar decisiones en la empresa y a pesar de su escasa fiabilidad, es muy
generalizado debido a su sencillez.
En el anlisis tecnolgico previsiones son realizadas por un grupo de expertos dotados de
suficiente intuicin, sagacidad y un conocimiento profundo de fenmeno que se tata de prever.
Mtodos cuantitativos: Parten de la consideracin de que hay informacin suficiente del pasado
acerca del fenmeno que se desea estudiar. Esta informacin viene generalmente presentada
en forma de series temporales. Con este mtodo se intenta extraer toda la informacin posible
contenida en esos datos, y de acuerdo con el patrn de conducta seguido en el pasado, se
realizan conjeturas sobre el futuro.
Dentro de estos modelos, se pueden diferenciar dos grandes enfoques: univalente y causal.
El enfoque univalente: Trata de hacer previsiones de los valores futuros de una variable,
utilizando como informacin nica, la contenida en los valores pasados representados en
la serie temporal que mide la evolucin de la variable objeto de estudio.
El enfoque causal: Busca describir la forma en que los factores externos (ajenos a la
propia empresa) inciden en la explicacin de una variable o variables objeto de estudio.
MODELOS:
De acuerdo con la persona o personas que deben participar en la confeccin del presupuesto,
es decir, quines son los que deben decidir dentro de la empresa acerca de los objetivos a
alcanzar y los medios para seguirlos, los presupuestos pueden ser:
Presupuesto impuesto: es el que se confecciona siguiendo la lnea jerrquica denominada
"de arriba a abajo. Es elaborado directamente por la alta direccin y comunicado a todos los
estamentos para su exacto cumplimiento. Responde a la teora clsica sobre el
comportamiento humano, segn la cual la nica motivacin del trabajador es la econmica.
Presupuesto participativo: las modernas teoras del comportamiento humano en la
empresa sobre las nuevas motivaciones, han llevado a que el proceso de elaboracin del
presupuesto pase a situarse en el vrtice opuesto, siguiendo una lnea jerrquica de "abajo a
arriba, caracterizndose por que son los propios mandos intermedios los que fijan sus
objetivos y establecen los medios para alcanzarlos, limitndose la alta direccin a velar por su
cumplimiento.
El presupuesto participativo y el presupuesto impuesto son los dos mtodos fundamentales
para la confeccin del presupuesto, pero es difcil encontrarlos aplicados en sus estados puros
pues estn sujetos, generalmente, a una serie de contingencias que los hacen variar.
El denominado modelo contingente, ms que suponer un nuevo estilo de elaborar el
presupuesto, contempla una amplia gama de estudios, derivados de los dos ya conocidos,
propugnando cada alternativa en funcin de las circunstancias particulares concurrentes en la
empresa en el momento de su elaboracin.
Las consideraciones a tener en cuenta a la hora de aplicar los distintos estilos de presupuestos
son:
1('
1 Si la alta direccin necesita o no recibir informacin de los subordinados para poder
confeccionar el presupuesto.
2 Si existe compatibilidad entre la participacin y las condiciones normales de
funcionamiento de la empresa.
3 Si existe posibilidad de que el presupuesto pueda ser implantado y ejecutado
correctamente sin necesidad de previa aceptacin de los mandos intermedios.
4 Si los subordinados se identifican o no con los objetivos generales de la organizacin, es
decir, si estn o no plenamente integrados en ella.
5 Si existen conflictos de intereses entre los distintos centros de responsabilidad, que
pueden tener influencias negativas en la confeccin del presupuesto.
ESTLOS:
En funcin de las anteriores consideraciones, el modelo contingente contempla hasta cinco
estilos distintos de confeccionar el presupuesto:
1 Estilo: se corresponde con un presupuesto impuesto: es aconsejable en empresas donde
existe incompatibilidad entre participacin y condiciones normales de funcionamiento y en
aquellas en que el presupuesto puede ser ejecutado sin la previa aceptacin de los
subordinados
2 Estilo: es similar al presupuesto impuesto pero los subordinados proporcionan informacin a
la alta direccin para la elaboracin del presupuesto.
3 Estilo: se identifica con un presupuesto participativo: presenta una decidida intervencin del
personal en su elaboracin y su identificacin con los objetivos. El proceso planificador es
llevado a cabo conjuntamente por la alta direccin y los distintos responsables.
4 Estilo: es semejante hasta cierto punto al presupuesto participativo: es aconsejable en
aquellas ocasiones en las que no exista identidad de criterio entre los objetivos de la
organizacin y el de los distintos responsables. El presupuesto ser entonces negociado
conjuntamente con los distintos responsables, pero la solucin final queda al arbitrio de la
direccin.
5 Estilo: es el presupuesto para situaciones de conflictos de intereses entre los responsables,
en este caso el presupuesto es negociado individualmente entre cada responsable y la
direccin, quedando al amparo de sta la decisin final.
Estilo presupuestario mixto:
La implantacin pura de uno de los dos estilos (participativo o impuesto), puede ser difcil de
materializar. Una propuesta interesante puede ser la de conciliar los estilos participativo e
impuestos, en un presupuesto mixto, que comprendera las siguientes fases en su confeccin:
1 Fase: la alta direccin propone a los responsables la situacin del entorno en trminos
generales, los objetivos globales y los recursos disponibles.
2 Fase: con el conocimiento anterior, los responsables formulan, tambin en trminos
generales, sus planes particulares, sus objetivos de rendimiento y sus necesidades de
recursos.
3 Fase: La alta direccin recoge, combina y evala la informacin recibida de los
responsables.
4 Fase: en funcin de este anlisis se revisan y evalan conjuntamente los objetivos y
recursos inicialmente fijados por los responsables, asignndose a cada centro unas
determinadas cantidades.
5 Fase: de acuerdo con lo anterior, los responsables planifican al detalle sus respectivas
actividades, sus necesidades especficas de recursos y preparan sus presupuestos parciales,
que son razonados y negociados con la alta direccin.
6 Fase: la alta direccin conjuga y armoniza los distintos presupuestos parciales, los aprueba
en su caso y los devuelve a los responsables para su ejecucin.
mportancia de la planificacin para la gestin:
La planificacin presupuestaria est profundamente enraizada con la gestin empresarial, por
cuanto en esta fase han de tomarse importantes decisiones que afectan al funcionamiento
futuro de la organizacin, entre las que podemos destacar:
a) La fijacin de los objetivos particulares de cada centro.
b) El establecimiento de los medios necesarios para conseguirlos.
c) La evaluacin, anlisis y seleccin de las acciones concretas a emprender entre mltiples
alternativas.
11(
d) La confeccin del plan de actuacin de la empresa a corto plazo.
e) La confeccin de los distintos planes parciales de actuacin para cada centro de
responsabilidad.
f) La integracin del personal en la consecucin de los objetivos de la organizacin.
g) La instauracin de normas o patrones de conducta para evaluar la actuacin de los
distintos responsables.
PUNTO 3: GESTN PRESUPUESTARA: EL CONTROL Y LA NFORMACN. DELEGACN
DE RESPONSABLDAD
EL CONTROL Y LA NFORMACN: Las desviaciones:
La fase de control consiste en un proceso permanente de comparacin, ajuste y correccin de
la actuacin real para acomodarla a la actuacin planificada, para poder as conseguir los
objetivos previstos.
La contratacin entre presupuesto y realidad puede dar lugar a la aparicin de diferencias ms
o menos significativas que son conocidas como desviaciones.
El clculo y anlisis de las desviaciones supone uno de los momentos ms importantes de la
fase de control. Entre otras razones, por cuanto las desviaciones van a actuar como
indicadores de gran valor y utilidad para observar si los responsables estn cumpliendo o no
con los objetivos sealados.
Por otra, porque las desviaciones van a permitir que pueda ponerse en marcha todo un
dispositivo de feed-back o proceso de retroaccin y de retroinformacin, mediante el cual, la
empresa implantar las medidas correctivas necesarias para reconducir la gestin que se
desve del plan inicialmente trazado y reflejado en el presupuesto.
Pero el control no siempre es ejercido de la misma manera. Tradicionalmente, y concordando
con el presupuesto impuesto, el control tenda a ser represivo, es decir motivaba la exigencia
de explicaciones por parte de la alta direccin a los distintos responsables. En la actualidad, e
influenciado por el presupuesto participativo, el control ha pasado a ser incitador, pues son los
propios responsables quienes pasan directamente a informar tanto sobre las causas como
sobre las acciones que deben emprenderse para subsanarlas.
Se consiguen as actuaciones ms realistas y eficaces, ya que la aparicin de una desviacin
no debe provocar ni la exigencia de explicaciones ni la bsqueda de culpables. Lo que
realmente se pretende es averiguar tanto a quin se ha de preguntar por los motivos de su
aparicin, como conocer e instrumentar las medidas ms eficaces para corregirla.
El control, debe permitir a la empresa adaptarse permanentemente a los cambios que
continuamente pueden producirse en relacin con los objetivos planificados. Es decir que el
control no debe limitarse a informar sobre la magnitud que puedan alcanzar las desviaciones.
Su verdadera utilidad debe medirse por su capacidad para informar e incitar a los responsables
y a la alta direccin a tomar las medidas correctoras oportunas para conducir a la empresa
dentro de los cauces sealados en los presupuestos.
La capacidad informativa e incitadora de las desviaciones, puede dar lugar a la toma de dos
tipos de acciones correctoras:
Acciones correctoras sobre toda la organizacin: que da lugar al control por centros de
responsabilidad. Con estas acciones se intenta corregir el comportamiento de los distintos
responsables en cuyos mbitos de actuacin se hayan manifestado las desviaciones. El control
ejercido sobre los responsables no debe limitarse a comprobar si han cumplido con o con los
objetivos a ellos marcados, es preciso tambin verificar, si han actuado de acuerdo con los
objetivos generales de la organizacin considerada como un todo, pues de nada servira haber
conseguido cumplir con los objetivos particulares, si para hacerlo han perjudicado los intereses
generales de la empresa.
Acciones correctoras sobre el proceso de planificacin: a fin de que se corrijan los
objetivos fijados en la etapa de planificacin y reflejados en los presupuestos. Esta situacin
suele producirse cuando las desviaciones alcancen valores importantes y se manifiesten de
una manera reiterativa como consecuencia de errores en la fase de planificacin o de cambios
significativos en las condiciones existentes al momento de la planificacin.
DELEGACN DE RESPONSABLDADES:
En concordancia con la nueva forma de entender al control (como incitador) y con la aplicacin
del presupuesto participativo, suele hacerse uso del presupuesto para delegar
responsabilidades, e implica considerar a la empresa dividida en centros dotados con
capacidad para tomar decisiones, denominados centros de responsabilidad.
111
El delegar responsabilidad supone confiar a un subordinado la misin de alcanzar unos
objetivos, dejndole libertad en la toma de decisiones a emprender para poder conseguirlos.
La delegacin de responsabilidad puede manifestarse de dos maneras distintas:
Responsabilidad por productos: supone delegar en el responsable de gestin todos los
aspectos relacionados con un determinado producto, desde la adquisicin de los materiales
necesarios para su elaboracin, hasta llegar a su colocacin en el mercado (si se fabrican tres
productos habr tres responsables).
Responsabilidad por centros de actividad: como considera que la funcin es clave para
disear la estructura organizativa de la empresa, cada funcin (produccin, comercializacin,
administrativa, compras, etc.) dar lugar a un centro de responsabilidad. En cada uno de esos
centros pueden crearse nuevos centros de responsabilidad ms especficos, que descansan en
actividades homogneas. Pero la implantacin de centros de responsabilidad por centros de
actividad puede propiciar la creacin de compartimentos estancos en la empresa, cada uno de
ellos defendiendo sus propios intereses e impidiendo una estrecha y necesaria colaboracin
entre las distintas reas funcionales.
PUNTO 4: CENTROS DE RESPONSABLDAD. CENTROS DE COSTOS. CENTROS DE
BENEFCOS. CENTROS DE NVERSN
Dentro del enfoque que relaciona directamente los centros de responsabilidad con los centros
de actividad, se puede diferenciar entre:
- Centros de responsabilidad de costos
- Centros de responsabilidad de beneficios
- Centros de responsabilidad de inversin
La diferencia principal entre ellos reside en el lmite de autonoma del responsable para
gestionar libremente el centro de responsabilidad que est bajo su control.
CENTROS DE COSTOS: es aquel centro en el que el responsable tiene autoridad y capacidad
de decisin sobre los costos controlables. Sin embargo, no puede incidir ni en los ingresos, y
por lo tanto en los resultados, ni en las inversiones realizadas en l.
El objetivo principal del responsable ir encaminado a minimizar los costos en que se ha
incurrido bajo su responsabilidad, lo que ayudar a mejorar el resultado global de la
organizacin.
El control de actuacin del responsable podr llevarse a cabo comparando los costos
inicialmente presupuestados para el centro con los costos reales en los que ha incurrido al
finalizar el ejercicio objeto de comparacin.
A efectos de juzgar y evaluar la actuacin de cada responsable, es conveniente considerar los
costos controlables (aquellos que caen bajo su capacidad de decisin), pues, si bien los costos
no controlables entran a formar parte de los costos totales del centro, son costos que vienen
cedidos de otros centros y que, por lo tanto, escapan al mbito de su libre actuacin en su
propio centro de responsabilidad.
CENTRO DE BENEFCOS: es aquella unidad de la empresa en la que su responsable tiene
poder de decisin tanto sobre los costos como sobre los ingresos. Puesto que cada centro se
responsabiliza de la consecucin de unos determinados ingresos, no hemos de olvidar que
stos se consiguen tambin mediante la venta dentro de la misma empresa, cediendo unos
centros a otros los outputs que producen.
El responsable del centro tendr como objetivo principal bien la consecucin de un beneficio
previamente fijado en la fase de planificacin, bien la maximizacin del mismo.
Pero existen serias dificultades a la hora de evaluar la actuacin de los responsables:
- Una de las dificultades reside en ponerse de acuerdo sobre cual es el margen o el
resultado que ser objeto de medida y control para enjuiciar la actuacin del centro de
responsabilidad.
- Otra dificultad estriba en la fijacin de los precios de venta de los outputs internos a
que los distintos centros se venden entre s dentro de la propia empresa.
La medida y evaluacin de la actuacin de los responsables de los centros de beneficios puede
realizarse desde distintas perspectivas cuando se emplean los presupuestos para evaluar sus
rendimientos:
a) El margen bruto del centro: Dado que centra su actuacin en la diferencia entre ventas y
costos variables, para evaluar la actuacin del responsable, se toma la capacidad del
11
centro para contribuir a la cobertura de sus costos fijos y a dar un beneficio. Es un buen
indicador de la eficiencia del centro a corto plazo, y permite aplicar dentro del mbito de
cada centro las tcnicas del anlisis costo-volumen-beneficio.
b) El beneficio controlable del centro: Este beneficio se obtiene por diferencia entre el margen
bruto y los costos fijos sobre los que el responsable del centro tiene capacidad de decisin.
Es ms representativo para evaluar la actuacin del responsable pues considera todos los
costos controlables, tanto fijos como variables, que son de libre decisin del responsable.
c) El beneficio neto final del centro: Es el que se obtiene una vez cubiertos todos los costos a
l asignados, incluyendo tambin aquellos sobre los que el responsable no tiene capacidad
de decisin, lo que introduce una dosis de arbitrariedad en la evaluacin. Su aplicacin es
aconsejable cuando se trata de evaluar la eficiencia total del centro, ya que tiene en cuenta
la utilizacin total de todos los recursos puestos a su disposicin.
La formacin de los precios internos de ventas o precios de transferencias puede dar lugar a
conflictos de intereses entre los responsables de los distintos centros cuando se hace en forma
discrecional, pues el responsable del centro cedente intentar elevar al mximo el precio de
sus outputs, para as obtener ms beneficios, mientras que el responsable del centro receptor
querr que ese precio fuera el menor pues le significa un costo de adquisicin. Esta
confrontacin de intereses resultar perjudicial par la empresa considerada como un todo.
A fin de solucionar de la mejor manera posible este problema empleando un criterio adecuado,
existe un gran nmero de tcnicas y criterios para fijar los precios de transferencia, entre ellos
estn:
Criterio del costo estndar: Segn este criterio, los precios de cesin interna se fijan en
funcin de los costos estndar de cada centro que se calculan en funcin de los costos
presupuestados, ajustados a la actividad productiva real del centro. La evaluacin de la
actuacin del responsable se realizar comparando los costos reales habidos en cada centro
con los respectivos costos estndar. Las desviaciones que aparezcan debern ser imputadas al
responsable del centro. Pero ser necesario analizar las desviaciones y separar la parte
atribuible a cada uno de los elementos del costo que la integran (materiales, mano de obra y
gastos generales de fabricacin), ya que pueden existir compensaciones entre esos elementos
que difuminen la clara visin de la eficiencia o ineficiencia de cada uno de ellos.
Criterio del margen o cost-plus: A efectos de introducir un mayor incentivo entre los
responsables, puede aadirse al criterio del costo estndar un margen de beneficio que los
responsables de cada centro han de mantener al menos. El proceso de evaluacin de la
actuacin de cada responsable se llevar a cabo observando si han mantenido, disminuido o
aumentado el beneficio fijado mediante el margen que se le ha estimado que han de conseguir.
Criterio del precio de mercado: Segn este criterio, los pecios de cesin interna entre
los centros son establecidos de acuerdo con el precio que tengan en el mercado los outputs
cedidos por cada uno de ellos. La evaluacin de la gestin de cada responsable se realizar
comparando el beneficio real obtenido en cada centro, calculado por diferencia entre costos
reales y precios de mercado, y el beneficio establecido para el centro en la fase de
planificacin. Este criterio puede introducir un importante efecto motivador entre los
responsables en aras de la continua reduccin de costos, pues cuanto menores sean stos
mayor ser el beneficio obtenido.
Criterio del precio negociado: El precio de transferencia aparece como consecuencia
de la libre negociacin entre centro cedente y centro adquirente. Generalmente, las referencias
mnimas y mximas utilizadas en la negociacin suelen venir dadas por los costos del centro y
los precios de mercado de los outputs. Este criterio tiene importantes ventajas, pues adems
de motivar a los responsables hacia la obtencin del mximo beneficio, crea en el interior de la
empresa unas condiciones tpicas de una economa de libre mercado.
CENTRO DE NVERSN: Entro del mbito del centro de inversin, el responsable posee
capacidad de decisin tanto sobre los costos e ingresos como sobre el nivel y tipo de la
inversin a realizar en elementos de activo inmovilizado.
Quienes estn al frente de estos centros tienen la responsabilidad de decidir cual debe ser la
inversin necesaria para alcanzar los beneficios fijados, por lo que adicionalmente debern
responder de que los beneficios alcanzados son los pretendidos al realizar la inversin.
De esta forma, en la evaluacin de la actuacin del responsable, habrn de tenerse tanto la
rentabilidad alcanzada por la inversin como el beneficio conseguido por el propio centro. La
rentabilidad alcanzada puede medirse mediante el ratio o tasa interna de rendimiento que
relaciona los beneficios obtenidos con los recursos empleados en su generacin.
Tasa interna de rendimiento = Beneficio x 100
nversin
11!
Hay que tomar en consideracin que para evaluar la gestin de cada centro bajo la ptica de
los centros de inversin, es comn penalizar a cada responsable con un costo adicional ms o
costo de oportunidad, representativo de los costos de los recursos invertidos en el centro.
Pero no siempre las decisiones en materia de inversin en activos fijos corresponden a los
responsables del centro, pues la decisin final corresponde a la alta direccin.
PUNTO 5: NFORMACN PRESUPUESTARA Y DRECCN POR EXCEPCN
La gestin presupuestaria como instrumento de gestin tiene dos escenarios temporales:
- Uno se sita en el tiempo que precede al inicio de la gestin en el que se realiza la
comunicacin de toda la informacin preparada en torno a la planificacin y a la
presupuestacin.
- Otro tiempo es el que transcurre desde el mismo momento en que se inicia la gestin,
donde la informacin que se comunica se desprende del seguimiento del presupuesto y
constituye un instrumento insustituible para el control interno.
La informacin para el control interno a los diferentes niveles de responsabilidad: Uno de los
instrumentos ms utilizados para el control de la gestin consiste en el clculo y anlisis de las
desviaciones que pueden surgir a partir del inicio de la gestin y no antes. En ese preciso
instante entran en juego los mecanismos o dispositivo de feed back tendientes a suministrar a
los distintos responsables la informacin necesaria para tomar las acciones correctoras ms
oportunamente, de acuerdo con sus respectivas necesidades a fin de alcanzar los objetivos
fijados.
En el interior de las empresas, son muchos los implicados en la responsabilidad de la gestin,
todos debern recibir informacin adecuada y suficiente mediante la que poder llevar a cabo
sus respectivas actuaciones. Pero esa necesidad informativa variar segn la posicin que
ocupen en esa escala jerrquica.
La alta direccin estar interesada tanto en observar la medida en que se estn alcanzando los
objetivos generales de la organizacin, como en controlar las actuaciones de los distintos
responsables que aparecen en los diferentes niveles.
Los dems responsables, desearn en cambio, conocer de manera detallada la medida en que
se acercan o se alejan de sus objetivos particulares, as como los motivos por los que se
actuacin es o no correcta.
La direccin por excepcin: mediante ella se fijan las necesidades informativas de los distintos
niveles de la organizacin a ser suministrada por el presupuesto.
Bajo la ptica de la direccin por excepcin, cada centro de responsabilidad recibir
detalladamente aquella informacin que resulte ser la adecuada y relevante, agregndose
sucesivamente la informacin en los restantes niveles, de modo tal que la alta direccin solo
reciba informacin desagregada y detalladamente de aquellas desviaciones significativas que
requieran su actuacin directa, informndosele globalmente el resto de ellas.
Es decir que de abajo hacia arriba los bloques de informacin se presentarn de manera que a
nivel de responsable del centro la informacin aparezca totalmente desagregada, es decir,
detallada por cada uno de los conceptos bajo su responsabilidad. En un nivel superior (de
direccin) la informacin aparecer agregada por cada uno de los centros bajo su
responsabilidad. Por ltimo, el director general, recibir la informacin anterior an ms
agregada, tendr delante las desviaciones habidas en las diferentes direcciones pero
agregadas.
No obstante, en la direccin por excepcin se prev que adems de esa informacin agregada
a los diferentes niveles, se pueda recibir otra cuando surgen particularidades relevantes. As
ocurre con la aparicin de desviaciones significativas en algunos centros.
PUNTO 6: NFORMACN PRESUPUESTARA Y LOS FLTROS ECONMCOS Y FLTROS
DE CONTROL
NFORMACN PRESUPUESTARA Y LOS FLTROS ECONMCOS:
La informacin transmitida mediante la direccin por excepcin no basta para tomar las
decisiones que corrijan la actuacin del responsable del centro que se desva de la trayectoria
marcada en los presupuestos, ya que slo informa el montante total que alcanzan las
desviaciones.
Para tomar esas decisiones es preciso conocer tambin las causas concretas que han
originado cada una de las desviaciones significativas, que vienen dadas por los filtros
econmicos.
11"
El filtro econmico sigue un proceso de desagregacin selectiva: empieza registrando las
desviaciones de manera global, descendiendo en cada una de ellas, a su descomposicin,
hasta llegar a plasmar detalladamente las causas que las han motivado y la incidencia de tales
causas en el total de la desviacin concreta que se est analizando. El responsable del centro
deber tambin explicar la medidas correctoras que a su entender deben tomarse.
NFORMACN PRESUPUESTARA Y LOS FLTROS DE CONTROL: En las acciones y
decisiones tomadas por los responsables pueden intervenir factores ajenos a su propia
voluntad que distorsionen sus actuaciones. Mediante los filtros de control que utiliza el sistema
presupuestario, se pretende que la informacin recibida por la alta direccin, relativa a la
calidad de la gestin del responsable, refleje nica y separadamente el resultado de su
esfuerzo personal.
Dentro de los filtros de control pueden distinguirse:
Filtros de separacin de sucesos: Tratan de identificar y eliminar de la informacin
suministrada por los presupuestos, los efectos provocados por aquellos hechos ajenos a la
empresa y no contemplados en la fase de planificacin, que han podido tener una influencia
favorable o adversa en la consecucin de los objetivos fijados. Estos filtros aparecen como
consecuencia del entorno turbulento e incierto en el que normalmente se encuentran las
empresas, e impide prever con exactitud todas las situaciones con las que cada responsable ha
de enfrentarse en el desarrollo futuro de su actividad.
Filtros de separacin de direccin: Tienen por misin diferenciar responsabilidades,
aislando de la evaluacin de la actuacin de los responsables los efectos provocados por las
acciones de otros responsables. Estos efectos pueden proceder de distintas situaciones:
- En primer lugar, pueden ser consecuencia de la accin conjunta de varios
responsables sobre la misma rea funcional, debido a una ambigua delimitacin de las
parcelas de actuacin de cada uno de ellos, en este caso el filtro servir para impulsar a la alta
direccin a establecer con nitidez las atribuciones y competencias especficas de los
responsables.
- En segundo lugar, pueden surgir efectos de unas reas de responsabilidad en
otras, pues decisiones tomadas por algn responsable en el mbito de actuacin de su propio
centro pueden originar acciones inducidas sobre centros ajenos a su propia responsabilidad.
- En tercer lugar, el origen de estos efectos pueden encontrarse en la propia
direccin de la empresa, bien por repercutir arbitrariamente costos de servicios usados
conjuntamente por varios centros, o bien por imponer la utilizacin de un determinado servicio
sin dejar opciones alternativas al responsable. Ante esta situacin, el filtro de separacin de
direccin deber depurar los efectos provocados por ella.
Filtros de separacin de perodos: Estn diseados principalmente para aquellas
empresas en las que la movilidad funcional de los responsables es alta, e intenta excluir de la
evaluacin de un responsable los efectos que sobre su actuacin pueden tener decisiones
pasadas tomadas en perodos anteriores, adoptadas por los responsables de ese centro que le
precedieron. La intencin de este filtro es doble: por una parte tratar de limpiar la gestin del
responsable que comienza en ese centro, y por otra, servir para seguir evaluando la gestin
del antiguo responsable, quien actualmente puede encontrarse al mando de otro centro de
responsabilidad dentro de la propia empresa.
11#
BOLLLA 13: COSTOS STANDARD
PUNTO 1: NTRODUCCN DE LOS COSTOS STANDARD. CONCEPTOS. CLCULO.
ANLSS CRTCO
Los modelos de costo histrico no son el instrumento adecuado para la gestin. Con ellos no se
logra tomar las actuaciones oportunas en el momento oportuno, ni que la gestin pueda
enjuiciar sus realizaciones durante el ejercicio.
En tanto que, el mtodo del costo estndar se caracteriza por estar planeado en trminos
previsionales. Y, a partir de ah, los elementos que incluyen sern distintos segn cual sea el
mtodo de costos que elijamos. Si el costo estndar del producto, servicio, etc. incluye todas
las cargas del perodo, estaremos en presencia de un costo completo estndar. Si, por el
contrario, el costo del producto, etc. no recoge ms que los elementos variables en la
produccin, estaremos en presencia de un costos variable estndar. El mtodo ABC tambin
puede plantearse en trminos de costos histricos, o en trminos de costos estndar.
CONCEPTO
El sistema de costos estndar puede ser definido como una tcnica, fundamentalmente de la
Contabilidad de Costos, que compara el costo considerado normal de cada producto, servicio o
elemento con su costo real, con la finalidad de determinar la eficiencia de la gestin, de tal
modo que pueda ponerse, inmediatamente, alguna accin correctiva.
Las caractersticas de este mtodo son:
a) El costo estndar es un costo preestablecido: se calcula antes de comenzar las
operaciones de produccin y venta.
b) Los costos estndar son costos calculados previamente, a partir de una tcnica
adecuada, como puede ser la basada en condiciones de trabajo consideradas como
posibles y deseables.
c) El proceso de clculo de los costos y costos finales estndar es anlogo al de los
costos y costos finales histricos.
d) Conforme se van conociendo los datos de los costos e ingresos realizados, se van
registrando en la Contabilidad de Costos.
e) Estos datos de las realizaciones se comparan con los datos de las previsiones, y las
desviaciones que se producen entre unos y otros se ponen de manifiesto por la propia
Contabilidad a fin de adoptar las medidas correctoras oportunas.
11$
El control efectuado a travs de los costos estndar depende del establecimiento de los
estndar de referencia, es decir que un clculo cuidadoso es el fundamento del control, pero no
se debe llegar a extremos que lo hagan complicado.
Ventajas
Adems de la ventaja de planeamiento, que es la fundamental, otras ventajas son:
- Los costos estndar constituyen un instrumento de referencia con el que se va a
comparar los costos histricos o incurridos.
- Las desviaciones pueden establecerse de tal manera que facilite el principio de
"Direccin por excepcin. Es decir, una gestin que se apoya en lo que sale do lo
considerado como normal.
- Facilitan la valoracin de los stock, etc., ya que su costo estndar o previsto puede
conocerse por anticipado.
- Los costos estndar significan una ayuda esencial par la determinacin de precios y la
formulacin de polticas.
- Los costos estndar exigen una definicin de responsabilidades por centros de costos.
Tipos de estndar
El establecimiento de las normas o estndares depende del objetivo que se persiga y del
equilibrio entre las necesidades de informacin y las posibilidades que tiene la empresa para
satisfacer tales necesidades, es decir, el sacrificio econmico que est dispuesta a hacer para
implantar y aplicar el modelo de cotos estndar que elija.
Cuando se habla de tipos de estndar, se trata de la obtencin de los ingresos y los costos
segn alguna de las siguientes opciones:
- A partir de los datos de la empresa en ejercicios anteriores, bien en funcin de los
costos reales del ejercicio anterior, bien en funcin de las medias de los perodos
contables precedentes.
- A partir de los datos de la empresa en ejercicios anteriores, pero corregidos, teniendo
en cuenta los datos suministrados por el sector u otros datos externos.
- A partir de estudios tcnicos apropiados. En este caso, cuando la empresa establece
una norma, esto puede representar: la mejor actuacin posible o una actuacin
eficiente de la explotacin. En el primer caso se habla de estndar terico ideal o de
mxima eficiencia, y en el segundo, de estndar de buena actuacin, asequible o
normal. El estndar ideal no se espera que se alcance, sino que se establece como
una meta hacia la que hay que dirigir los esfuerzos para tratar de mejorar la eficiencia.
El estndar normal puede ser alcanzado e incluso mejorado.
Las desviaciones
La comparacin, por diferencia, entre los costos estndar y los costos histricos es el origen de
las desviaciones. El hallazgo de una desviacin debe provocar inmediatamente la investigacin
de sus causas, y por lo tanto, sirve de base para la gestin de la empresa sobre las decisiones
a tomar. Es por lo tanto, un importante instrumento de la Contabilidad de Gestin.
Exigencias de implementacin del mtodo
A) La fijacin del estndar: como labor previa a la implantacin del mtodo se debe elaborar
un presupuesto que puede ser parte del presupuesto global de la empresa, pero presentar
unas caractersticas especiales como ser que incluya los costos de compra, de produccin,
de distribucin, la cifra de ventas, no solamente con los valores sino tambin los precios y
las cantidades. Asimismo conviene determinar el tiempo en que vaya a regir el estndar, lo
normal es un ao o ejercicio contable.
B) Los costos estndar y la organizacin de la empresa: La eficiencia de los costos estndar
depende de la organizacin de la empresa. Son relevantes al respecto:
- Divisin de la empresa en centros de responsabilidad hasta los ltimos niveles.
- Planificacin de las operaciones de la empresa y de los costos de las mismas,
mediante la previsin:
a) Del volumen normal de actividad o produccin
b) De los mtodos de trabajo
11%
c) De las cantidades fsicas y monetarias necesarias para obtener el volumen de
actividad o produccin planificado.
C) Etapas de implantacin: En una etapa de implantacin poco exigente el empleo de
estndares puede estar limitado nicamente a las cargas materia prima y mano de obra-
que tienen carcter de costos elementales. Los costos elementales tienen dos
componentes claramente diferenciados: precio unitario y cantidad. Por ello las desviaciones
globales podrn descomponerse en desviaciones en cantidad y desviaciones en precio.
D) Tipos de desviaciones en cargas indirectas: Pero el empleo de los costos estndar puede y
debe comprender no solo las cargas directas sino tambin las cargas indirectas, que son
indivisibles, en principio, en precio y cantidad, los centros de actividad como instrumento de
reparto de tales cargas, permiten resolver esta dificultad, utilizando las unidades de obra.
El anlisis de las cargas indivisibles se asienta en que el costo o precio de las unidades de
obra est integrado por el nmero de unidades de obra y de cargas fijas independientes de
stas. Es decir, en lugar de calcular la desviacin en precio, se calcula, una desviacin en
actividad y una desviacin en presupuesto, legando a la determinacin de tres
desviaciones:
- Desviacin sobre cantidad o rendimiento
- Desviacin sobre actividad
- Desviacin sobre presupuesto.
La base para la fijacin del estndar de cargas indirectas por secciones ser la elaboracin
de presupuestos que lleguen a determinar los ingresos y costos por centros de actividad.
CALCULO: Modos de establecer los estndar
Los costos estndar puede establecerse en forma rudimentaria o en forma ms depurada:
Forma rudimentaria:
- En primer lugar, se aplica a los costos elementales (materia prima y mano de obra) un
costo calculado a partir de los estudios tcnicos apropiados, hechos sobre el consumo al
que se refiera.
- Y, en segundo lugar, a estos costos estndar primarios, se aadan unos porcentajes
representativos de los gastos generales de fbrica, de distribucin, de administracin y
financieros. Esto se hace porque de lo contrario no se podran captar las desviaciones en
rendimiento.
Utilizacin de centros de actividad:
En este caso se pueden expresar las cargas indirectas en forma de cantidad (unidades de
obra) y se puede aplicar tanto a las cargas directas como a las indirectas la misma tcnica de
actuacin. Esta tcnica se puede aplicar:
- Utilizando centros de actividad que sean centros de costos indirectos. Es decir, separando
materias primas y mano de obra por un lado, y por otro, cargas indirectas que se recogen
en los centros de actividad.
- Utilizando centros de actividad que sean centros de todos los costos. Es decir agrupando
tanto cargas directas como indirectas en los centros de actividad, con lo que tales centros
pasan de ser centros contables a centros econmicos.
PUNTO 2: EL PRESUPUESTO FLEXBLE. FLTROS ECONMCOS
EL PRESUPUESTO FLEXBLE
Un presupuesto flexible es un presupuesto calculado para diversos niveles de produccin; cada
nivel de produccin viene referido a un nmero de unidades de obras. Corresponde a las
cargas indirectas de un centro de actividad, es decir que deja aparte la materia prima y la mano
de obra que corresponden a ese centro.
Los centros de costos totales y el modelo de costos completos
Sin embargo, cuando la empresa sita en el primer plano de su preocupacin el anlisis y la
planificacin de la gestin, habr de revisar dos conceptos:
- No podr conformarse con un modelo de costos histricos, sino que deber pasar a un
modelo de costos estndar.
- No se encontrar sino dificultades si mantiene el centro de actividad nicamente como
centro de costos indirectos. La planificacin y el control del centro de actividad debern
abarcar todos los costos que intervienen en ella.
11&
Esto implica que, partiendo del presupuesto que nos indique la tasa estndar de cargas por
centros de actividad, podremos calcular, dentro de cada centro, unas desviaciones en:
- Materia prima directa del producto y del centro de actividad.
- Mano de obra directa del centro de actividad.
- Gastos generales o cargas indirectas del centro de actividad y del producto.
FLTROS ECONOMCOS
Un primer plano de los filtros econmicos: Si un filtro es aquel instrumento que registra
las desviaciones de una situacin real en comparacin con una situacin prevista, al hablar
del sistema de costos estndar, estamos situndonos en un sistema de filtros econmicos,
lo que nos lleva a la idea de "Direccin por Excepcin.
Un segundo plano de los filtros econmicos: Partiendo de los conceptos
convencionales de desviacin en precio, desviacin en cantidad, desviacin en actividad y
desviacin en presupuesto, se puede profundizar ms en el anlisis de los filtros
econmicos, lo que comporta su subdivisin en otros filtros ms finos, con la intencin de
separar y controlar las distintas causas que pueden dar lugar a las desviaciones generales.
Pero dada la vocacin de la empresa por cuantificar, el anlisis de las causas de las
desviaciones no puede terminar en su descripcin cualitativa; conviene cuantificar la
incidencia de cada una de las causas, para lo cual se proceder a efectuar las
correspondientes estimaciones. Estas medidas no son fciles, como tampoco es fcil la
presupuestacin, y es necesario hacerla.
Un tercer plano de filtros econmicos: En este tercer plano de filtros econmicos para
cada una de las causas de la desviacin se plantean las lneas de accin a seguir. Es decir,
calculada una desviacin, y detectada su causa, habra que seleccionar las acciones
posibles a seguir.
PUNTO 3: CLCULO DE LAS DESVACONES EN EL METODO DE LOS COSTOS
STANDARD: CLASFCACN DE LAS DESVACONES. MTODOS DE CALCULO.
COMPARACONES. FORMAS DE PRESENTACN
CLASFCACN DE LAS DESVACONES
Desviacin en Materias Primas:
La desviacin global en materias primas aparece al comparar una situacin estndar (cantidad
preestablecida por precio unitario preestablecido) y, una situacin real (cantidad real por precio
unitario real). Y se expresa por la siguiente diferencia:
Qs Ps - Qr Pr
(1)
Ser conveniente analizar la desviacin global separando el efecto debido a la disparidad de la
cantidad empleada y el efecto debido al precio pagado realmente. Para ello se introduce entre
los dos trminos de su expresin (1), restando y sumando un tercer trmino (Qr Ps):
Qs Ps - Qr Ps + Qr Ps - Qr Pr
(2) (3)
La expresin (2) se conoce como desviacin tcnica o desviacin de rendimiento y tiene su
origen en la diferencia de cantidades. La expresin (3) tiene su origen en la diferencia de
precios y se denomina desviacin econmica. La suma global de estas dos desviaciones nos
dar la desviacin global.
Una vez calculadas las desviaciones, procede, en la realidad de la empresa, identificar las
causas que las han producido, que pueden ser tanto de origen (variaciones en el rendimiento o
cantidades consumidas) como de orden econmico (variaciones en los precios), y pueden
afectar a uno o varios centros de responsabilidad. Adems las causas podrn ser controlables
por la empresa o no controlables (externas).
Desviacin en Mano de Obra:
Los razonamientos aplicados respecto de las materias primas pueden aplicarse tambin a la
mano de obra, tanto a efectos de la desviacin global como de las desviaciones tcnicas y
econmicas, que en este caso se denominan, a veces, desviaciones sobre tiempos y sobre
bases de salarios.
11'
La desviacin global de la mano de obra aparece al comparar una situacin estndar -horas
preestablecidas (Qs) por un precio unitario preestablecido (Ss)- y una situacin real -horas
realmente trabajadas (Hr) por precio o importe real de cada hora (Hr)-. Y se expresa por la
siguiente diferencia:
Hs Ss - Hr Sr
(4)
Para analizar qu importe corresponde a cada uno de los factores, ser necesario hallar, por
una parte, la desviacin debida a la cantidad o consumo de mano de obra por unidad de
producto, y por otra, la desviacin debida al precio unitario de tales unidades de actividad u
horas de mano de obra. Este anlisis surgir si restamos y sumamos, dentro de la expresin
correspondiente de la desviacin global (4), el trmino Hr Ss :
Hs Ss - Hr Ss + Hr Ss - Hr Sr
(5) (6)
(5) tiene su origen en la diferencia de cantidad u horas consumidas por unidad de producto y se
denomina desviacin tcnica; (6) tiene su origen en la diferencia entre el importe que refleja el
presupuesto para cada hora y su importe real y se la conoce como desviacin econmica. La
suma de estas dos desviaciones nos dar la desviacin global.
Desviacin en Costos ndivisibles:
En el caso de la imputacin de las cargas indirectas al producto, el problema es ms
complicado por tratarse de costos indivisibles. Esta dificultad tiene solucin si se utilizan los
centros de actividad, con su produccin, o en su caso, con sus correspondientes unidades de
obra. A travs de las unidades de obra, las cargas indirectas se encaminan a los productos en
forma de cantidad por precio, con lo que el tratamiento estndar de las cargas indirectas se
aproxima al de los costos elementales.
Hay que recordar adems que los costos de un centro de actividad se componen de cargas
fijas y cargas variables.
METODOS DE CLCULO
Mtodo clsico europeo continental de calculo de las desviaciones en costos indivisibles:
La desviacin global en cargas indirectas surge de comparar una situacin estndar
(produccin del centro preestablecida U
s s- por precio unitario preestablecido C
s s-) con una
situacin real (produccin del centro real U
r r- por precio unitario real C
r r-); y se expresa por la
siguiente diferencia:
U
s s C
s s - U
r r C
r r (5)
Esta desviacin recoge la diferencia entre lo que debera haber costado el centro, si se hubiera
obtenido la produccin de la empresa con el rendimiento previsto y al precio previsto, y el costo
real del centro.
Esta desviacin global podra ser analizada separando el efecto debido al consumo o cantidad
por unidad de producto y el efecto debido al precio, obtenindose una desviacin tcnica o en
rendimiento y una desviacin econmica o en precio; esta a su vez se subdivide en dos
consiguindose una matizacin interesante.
Desviacin en rendimiento, eficiencia o consumo: Para obtenerla basta con introducir entre los
dos trminos de la expresin (5), restando y sumando, un tercer trmino: actividad real por
precio unitario estndar (U
r r C
s s) y agrupando trminos la nueva expresin sera:

U
s s C
s s - U
r r C
s s + U
r r C
s s - U
r r C
r r
(6) (7)
La expresin (6) se denomina desviacin en rendimiento, en eficiencia, en consumo, tcnica,
etc., e indica si, para la produccin real de la empresa, se han necesitado ms horas o menos
horas de las presupuestadas en el centro. Esto implica considerar si las horas realmente
aplicadas han sido ms o menos eficientes que las horas previstas que las horas previstas.
Desviacin en capacidad y desviacin en presupuesto:
La expresin (7) correspondiente a la desviacin entre produccin real del centro por precio
unitario estndar y produccin real del centro por precio unitario real, es decir que tiene su
origen en la diferencia de precios, es la desviacin econmica y puede ser debida, a su vez,
bien a un efecto de produccin del centro (que nos dar la desviacin en actividad o
capacidad), bien a un efecto de presupuestacin o de precio de los factores (desviacin en
presupuesto o precio de factores).
1(
Para ello basta introducir entre los dos trminos de la expresin (7), restando y sumando, un
tercer trmino:
(U
s s C
sv sv - U
p p C
sf sf )
Con lo que obtendremos:
[U
r r C
s s -

(U
s s C
sv sv - U
p p C
sf sf )] + [(U
s s C
sv sv - U
p p C
sf sf ) - U
r r C
r r]

Desviacin en capacidad Desviacin en presupuesto
En la expresin de la desviacin en capacidad conviene sealar:
a) Que U
p p C
sf sf son precisamente las cargas fijas presupuestadas del centro.
b) Que en esta desviacin podramos descomponer U
r r C
s s en

(U
r r C
sv sv + U
r r C
sf sf ) con lo quedara:
(U
r r C
sv sv + U
r r C
sf sf ) -

(U
s s C
sv sv - U
p p C
sf sf ) = U
r r C
sf sf - U
p p C
sf sf
Es decir que nos da la desviacin en horas/mquina pero ponderadas a los costos fijos
solamente (de all que se denomine desviacin en capacidad).
En la desviacin en presupuesto o en precio de los factores:
(U
s s C
sv sv - U
p p C
sf sf ) - U
r r C
r r
El parntesis es el presupuesto, pero adaptando los gastos variables a las horas efectivas, con
lo que esta desviacin compara los costos presupuestados para la produccin realmente
obtenida en el centro con los costos histricos o realizados en que se ha incurrido en el centro.
Es decir que mide la diferencia entre el presupuesto flexible de la produccin real del centro y el
costo real incurrido en el centro. Las nicas causas de esta desviacin son, por lo tanto, el
precio de los factores empleado y la cantidad consumida de esos factores. Pero como las
cantidades fsicas de las cargas indirectas son raramente medidas es suficiente considerar esta
desviacin globalmente.
Mtodo anglosajn de determinacin de las desviaciones en costos indivisibles:
En este mtodo es frecuente encontrar que las cargas indirectas se agrupan en lo que
denominan carga fabril, que junto con las materias primas directas y la mano de obra directa
integra el costo total de fabricacin.
La desviacin global es la misma que por el llamado mtodo eurocontinental:
U
s s C
s s - U
r r C
r r
La desviacin en eficiencia tambin es igual que la obtenida en el mtodo eurocontinental:
U
s s C
s s - U
r r C
s s
La desviacin en capacidad surge tambin al descomponer la desviacin:
U
r r C
s s - U
r r C
r r
en otras dos, que se consiguen sumando y restando U
p p C
s s, as:
(U
r r C
s s - U
p p C
s s)
+ (U
p p C
s s - U
r r C
r r)
Desviacin en capacidad Desviacin en presupuesto
En la desviacin en capacidad:
U
r r C
s s - U
p p C
s s = (U
r r U
p p) C
s s
lo que se compra, debidamente ponderado por el precio estndar completo C
s s es el nmero de
horas realmente trabajadas en el centro y el nmero de horas que estaba previsto se iban a
trabajar.
La desviacin en presupuesto que viene dada por la expresin:
U
p p C
s s - U
r r C
r r
Es la diferencia entre el presupuesto del centro menos los costos histricos en que se ha
incurrido en el centro.
La suma de las tres desviaciones dar la desviacin total.
COMPARACONES
Con la comparacin entre los mtodos de determinacin de las desviaciones en costos
indivisibles se ven dos cuestiones:
1. Diferencia en trminos algebraicos: La expresin que en el mtodo francs es U
r r C
sv sv + U
p p C
sf sf
En el mtodo anglosajn se sustituye U
r r C
sv sv por U
p p C
sv sv
2. Diferencia de significado: El mtodo eurocontinental va buscando, con preferencia, la
cobertura de los costos fijos del centro, mientras que el mtodo anglosajn se centra en valorar
la prdida de capacidad ocasionada por no utilizar todas las horas presupuestadas en el centro.
En el fondo lo que ocurre es que el mtodo eurocontinental, se apoya en el concepto de
11
presupuesto flexible, en cambio el mtodo anglosajn toma como referencia el presupuesto
inicial, cualquiera sea la produccin obtenida.
FORMAS DE PRESENTACN
Una vez obtenidas las desviaciones, tanto de costos elementales como de costos indivisibles,
la informacin correspondiente se suele presentar extracontablemente, a travs de cuadros:
Presentacin extracontable de las desviaciones obtenidas en costos elementales
(1) (2) (3) (1 2) (2 3) (1 3)
Materia Prima Q
s s P
s s Q
r r P
s s Q
r r P
r r TECNCA
ECONOMCA
GLOBAL

Mano de Obra H
s s S
s s H
r r S
s s H
r r S
r r TECNCA
ECONOMCA
GLOBAL

Presentacin extracontable de las desviaciones obtenidas en cargas indirectas
por el mtodo eurocontinental:
(1) (2) (3) (4) (1 2) (2 3) (3 4) (1 4)
U
s s C
s s U
r r C
s s U
p p C
S S U
r r C
r r RENDMENTO CAPACDAD PRESUPUESTO GLOBAL
PUNTO 4: LA CONTABLZACN DE LOS COSTOS STANDARD. MODELOS CONTABLES O
EXTRACONTABLES. CUENTAS Y MOMENTO DE APERTURA. REGESTRACONES.
TRATAMENTO CONTABLE DE LAS DESVACONES.
En el mtodo de Costos Estndar las desviaciones tambin pueden ser calculadas y analizadas
dentro de la Contabilidad de Costos y sern recogidas en un Subgrupo 96 denominado
"Cuentas de desviaciones sobre costos preestablecidos, el cual se puede desarrollar en
subcuentas especficas de cada subdesviacin:
960 Desviacin en materia prima
9600 Desviacin tcnica en materia prima
9601 Desviacin econmica en materia prima
961 Desviacin en mano de obra directa (M.O.D.)
9610 Desviacin tcnica en M.O.D.
9611 Desviacin econmica en M.O.D.
962 Desviacin en costos indirectos del centro
9620 Desviacin en eficiencia
9621 Desviacin en capacidad
9622 Desviacin en presupuesto
963 Desviacin en costos de distribucin
(respecto a este costo, normalmente se calcula slo una desviacin global por producto)
La utilizacin del Subgrupo 96 "Cuentas de desviaciones sobre costos preestablecidos nos
plantea cuatro cuestiones:
1. En qu momento se abren, es decir en que etapa del proceso contable del movimiento de
valores aparecen las desviaciones.
2. Cmo se registran tales desviaciones
3. Qu se hace al final del periodo con las cuentas de desviaciones que se hayan abierto en
el momento oportuno, es decir con que cuentas se saldan.
4. Cules son los pasos o etapas a seguir en el proceso contable.
MOMENTO DE APERTURA
Las cuenta de desviaciones pueden aparecer en cualquiera de las etapas del proceso contable
del movimiento interno de valores, lo que depender de la conveniencia o necesidad de cada
empresa.
Existen las siguientes posibilidades:
1
1. A la entrada en almacn de las materias primas compradas, en este caso las fichas de
stocks en el almacn de materias primas estn valoradas a precio estndar
2. A la salida de las materias primas hacia la fabricacin, con lo que el inventario contable
permanente se lleva a costos reales
3. Al dar entrada a las cargas en la Contabilidad de Costos:
- a nivel de afectacin de las cargas directas
- a nivel de reparto, entre los centros, de las cargas indirectas, con lo que el cuadro de
distribucin o reparto se manejara a costos estndar
4. Cuando se realiza el subreparto de cargas entre los centros de actividad. Situndose el
estndar a nivel de reparto secundario y el reparto primario se reparto primario es
efectuado en trminos reales.
5. Cuando se realiza la imputacin de las cargas a los costos. Lo que implica que el cuadro
de distribucin es realizado en trminos reales pero al imputarlo a los costos, son tenidos
en cuento los costos estndar de las unidades de obra.
6. A la salida de fabricacin de los productos terminados. Es el ltimo caso en que la cuenta
de stocks de productos terminados puede ser llevada en trminos de costos estndar.
7. A la salida de los almacenes de productos terminados, lo que implica que todos los stock
son valorados a costos reales, y solo el precio de venta es valorado a costos estndar.
Es importante tener presente que las subdesviaciones de la desviacin global no tienen por qu
aparecer en la misma etapa del proceso contable.
De todas las posibilidades enunciadas los momentos ms frecuentes en que la empresa suele
abrir las cuentas de desviaciones son los siguientes:
a. A la salida de las cuentas de costos de produccin (con lo que el mayor de
costos de produccin se carga a valor real y se descarga a valor estndar)
b. A la entrada de las cuentas de costos de produccin (las desviaciones son
calculadas antes de cargar la cuenta de costos de produccin, recibiendo esta
directamente valores estndares)
REGSTRACONES
Las posibilidades de registro de las desviaciones suelen reducirse a dos procedimientos:
A) La cuenta de desviacin registra, en el Debe o en el Haber, nicamente la
diferencia entre el costo estndar y el costo real, en el momento del proceso contable en
que se haya decidido hacer aparecer los costos estndares. Esto implicar que durante el
perodo contable se trabaje con costos estndar, transcurrido el perodo se trabaja con
costos histricos (en el mismo Diario) e inmediatamente se registraran las desviaciones.
B) La cuenta de desviacin registra, en el Debe, los costos reales y, en el Haber,
los costos estndar, siendo el saldo de la cuenta la desviacin global entre las dos
situaciones. Este procedimiento implica que se contabilizan las dos situaciones al mismo
tiempo, una vez transcurrido el perodo contable.
TRATAMENTO CONTABLE DE LAS DESVACONES
Al final del perodo contable nos encontramos con una serie de cuentas de desviaciones que se
abrieron en el momento escogido por la empresa y que todava permanecen abiertas. Para
saldarlas existen principalmente dos soluciones:
1. Transferirlas a cuentas de resultados: lo que se realiza si se considera que los precios
de costos correctos o autnticos son los precios de costos estndar y que las desviaciones
son anomalas que no deben afectar al costo. Aqu cabe separar en la desviacin sobre el
precio de compra de materias primas, la parte correspondiente a las materias primas
consumidas, que debe seguir el camino apuntado, y la desviacin correspondiente a las
existencias, que debe saldarse con la cuenta correspondiente de nventario permanente,
para pasarla al balance.
2. Saldar parte con la cuenta de nventario Permanente (de materias primas, productos en
curso y productos terminados) y parte con la de Costo final de los productos vendidos. Al
iniciarse el ejercicio siguiente las desviaciones deben hacerse explcitas y dejar las cuentas
correspondientes al costo estndar. En esta solucin subyace la idea de que los costos
histricos son los autnticos.
PUNTO 5: TRABAJO CONTABLE EN LA CONTABLZACN DE LOS COSTOS STANDARD
1!
Al comparar el proceso contable seguido por el mtodo del costo histrico completo dentro del
modelo base, con el proceso contable seguido por el mtodo del costo estndar, hay que
advertir:
1. Respecto al cuadro contable bsico: este tendr necesariamente, un subgrupo
nuevo (96) dedicado a las desviaciones sobre costos estndares, y dependiendo de qu
tratamiento se d al final del ejercicio a estas desviaciones, se vern afectados:
- Bien el subgrupo de Resultados (donde aparecer la cuenta 986 "Saldo de las cuentas
de Desviaciones)
- Bien los subgrupos de nventarios y de Costos
Respecto de las posibilidades de tratamiento contable: en funcin del momento en que se
manejen los datos, tanto estndar como histricos, tendremos distintas alternativas de trabajo:
Primera: Se elabora el presupuesto al principio del perodo. Una vez transcurrido el perodo
contable, se contabilizan, simultneamente, tanto los datos estndar como los histricos.
Segunda: Se elabora el presupuesto al principio del perodo. Durante el perodo, partiendo
de los datos presupuestados y algunos datos reales que se conocen sobre la marcha, se
contabiliza hasta obtener los resultados en trminos estndar. Transcurrido el perodo de
clculo se lleva a cabo el proceso contable en trminos histricos por lo que aparecern
unas desviaciones entre ambos procesos en el momento o etapa en que haya determinado
la misma empresa. Este es el mtodo que utilizaremos.
PUNTO 6: PRACTCA EN LA DETERMNACN, CLCULO DE VARACONES, REGSTRO
CONTABLE Y PRESENTACN DE LOS COSTOS STANDARD
Para contabilizar el movimiento de valores, en el supuesto de que no existen existencias
iniciales y ni finales y que las desviaciones entre los costos estndar y los costos reales deben
aparecer a la salida de las cuentas de costos directos y costos indirectos, debemos tener en
cuenta:
Desde el principio del perodo se conoce el presupuesto unitario de produccin y de ventas. Por
otra parte, durante el ejercicio, si bien no conocemos todos los costos histricos, hay una serie
de datos reales que generalmente vamos a ir conociendo sobre la marcha:
- Volumen de produccin de la empresa
- Volumen de produccin de las secciones
- Volumen de ventas.
A medida que vayamos conociendo estos datos reales podremos ajustar el presupuesto
unitario a la produccin real y as podremos trabajar con costos estndar.
As pues, partiendo del presupuesto unitario y de estos datos reales que conoceremos durante
el ejercicio podremos calcular:
- Costos estndar de las secciones de produccin
- El costo final estndar
- Resultados de explotacin con criterios de Contabilidad Analtica sobre costos
estndar.
Sin vernos obligados a esperar a que se cierre el ejercicio contable, para tener una visin de lo
que est sucediendo en la empresa.
1. Asignacin de los costos estndar de materia prima a la cuenta de "Costos de las secciones
de produccin:
Costo de la seccin produccin (X Y)
a Costos directos de ....
2. Asignacin de los costos estndar de M.O.D. a la cuenta de "Costos de la seccin de
produccin (son costos indirectos al producto, pero directos a las distintas secciones):
Costo de la seccin produccin (X Y)
a Costos indirectos de ....
(Por la mano de obra directa)
1"
3. Asignacin de los costos generales de explotacin estndar a la cuenta de "Costos de
las secciones de produccin::
Costo de la seccin produccin (X Y)
a Costos indirectos de ....
(Por los gastos generales de explotacin o costos
indirectos de secciones)
4. Traspaso a almacn de productos terminados a costos estndar:
nventario permanente de.... terminado
a Costos de la seccin produccin ....
5. Determinacin del costo final estndar:

Costo final de....
a nventario permanente de .... elaborado
a Costo seccin distribucin
6. Determinacin de los Resultados Analticos sobre costos estndar:
a) Registro de los costos finales estndar:
Resultados de explotacin de .... sobre costos estndar
a Costo final de ....
b) Registro de los ingresos:
ngresos de explotacin reflejos ....
a Resultados de explotacin .... sobre costos estndar
c) Agregacin de resultados sobre costos estndar:
Resultados de explotacin .... sobre costos estndar
a Resultados de explotacin sobre costos estndar
Puesto que en este mismo Diario de Contabilidad de Costos ya se han cumplimentado algunos
momentos del proceso contable, aunque las magnitudes se hayan calculado en trminos
estndar, es evidente que transcurrido el perodo contable y disponiendo ya de todos los datos
histricos se puede proceder a la contabilizacin del movimiento interno de valores siguiendo
las mismas etapas como si se tratara de costos completos histricos, pero con cuatro
diferencias:
- Los momentos del proceso contable, seguirn el mismo orden, pero no el mismo
nmero de orden, puesto que ya se han consumado algunos.
- Despus que las magnitudes que ya tenemos registradas en trminos estndar se
contabilicen en trminos reales, procede calcular y hacer aparecer las desviaciones
correspondientes.
- A partir de ese momento y hasta la reagrupacin de las desviaciones, el proceso
contable se identifica con el proceso registrado en trminos estndar, por que no
procede repetirlo.
- Al final del proceso contable, el saldo de la cuenta de Desviaciones se lleva al resultado
final, con lo que estaremos considerando que los costos autnticos son los estndar.
7. Recibo de los stocks existentes: La campaa comenz sin existencias iniciales.
1#
8. Recibo de las cargas con sus modalidades pasando por las secciones:
a) Respecto de las compras:
Costo de compra materia prima .... (para)
a Compras reflejas
(No se recogen directamente en nventario porque
faltan incorporar los elementos indirectos de las
compras que aparecen en la seccin de compras)
b) Respecto de las restantes cargas incorporables indirectas:
Seccin compras
Seccin produccin de .... M.O.D.
Seccin produccin de .. Gastos de explotacin
Seccin distribucin
Cargas no incorporables
a Gastos y dotaciones reflejas
a Elementos supletorios incorporados
(Segn cuadro de reparto. Este asiento se podra
haber desdoblado en dos: reparto primario y reparto
secundario)
9. Determinacin del Costo de compras:
Costo de compra materia prima ....
a Seccin compras
10. Entrada de las compras del almacn:
nventario permanente materia prima ....
a Costo de compra materia prima ....
11. Determinacin de los elementos del costo de produccin: Puesto que, de acuerdo con
el plan contable, el costo de produccin de cada seccin aparece integrado por una parte
directa y otra indirecta al producto, ser necesario obtener, en primer lugar, los costos
directos del producto consumo de materias primas- y, en segundo lugar, los costos
indirectos del producto mano de obra directa a las secciones y gastos de explotacin
indirectos a las secciones-. La suma de estos dos componentes nos dar el costo de
produccin de cada seccin)
a) Determinacin de los elementos directos al producto, de los que se hace responsable la
(seccin econmica o centro econmico):
Costos directos de ....
a nventario permanente materia prima ....
b) Determinacin de los elementos indirectos al producto, que recogen elementos directos
e indirectos a las secciones:
1$
Costos indirectos ....
a Seccin produccin .... M.O.D.
a Seccin produccin ... Gastos de explotacin
12. Determinacin del costo de distribucin: Aunque sabemos que el costo de distribucin,
normalmente juega y aparece en el momento de la determinacin del costo final, el plan
contable seguido por la empresa, para calcular las desviaciones por este concepto, exige
su clculo separadamente:
Costos seccin distribucin
a Seccin distribucin
13. Registro de las desviaciones: Las cuentas de costos directos y costos indirectos (en sus
mayores) se encuentran, hasta este momento cargadas y abonadas.
a) En los costos directos (materia prima): Procede, pues, calcular, registrar y analizar las
desviaciones, ya que se ha pedido en el supuesto que esto se realice, a la salida de las
cuentas de costos directos y costos indirectos:
(1) (2) (3) (1 2) (2 3) (1 3)
Q
s s P
s s Q
r r P
s s Q
r r P
r r DESVACN
TECNCA

DESVACN
ECONOMCA

DESVACN
GLOBAL

Desviacin econmica. Materia prima ....
a Desviacin tcnica. Materia prima ....
a Costo directo ....
Con este asiento la cuenta 9330 "Costo directo .... queda saldada, y aparecen abiertas las
dos cuentas de desviaciones: 96001 "Desviacin econmica materia prima ... y 96000
"Desviacin tcnica materia prima ..... La cuenta 933 "Costo de la seccin produccin ....
recibi, durante el ejercicio, el importe estndar.
b) En los costos indirectos:
b.1) Mano de obra directa de la seccin de produccin de ....:
(1) (2) (3) (1 2) (2 3) (1 3)
H
s s S
s s H
r r S
s s H
r r S
r r DESVACN
TECNCA

DESVACN
ECONOMCA

DESVACN
GLOBAL

Costos indirectos ....
a Desviacin tcnica. M.O.D. ....
a Desviacin econmica. M.O.D. ....
b.2) Gastos generales de la seccin de produccin de ....: (mtodo eurocontinental)
(1) (2) (3) (4) (1 2) (2 3) (3 4) (1 4)
U
s s C
s s U
r r C
s s U
p p C
S S U
r r C
r r DESVACN
EFCENCA
DESVACN
CAPACDAD
DESVACN
PRESUPUESTO
DESVACN
GLOBAL
Costos indirectos ....
Desviacin en capacidad. Seccin ....
a Desviacin en eficiencia. Seccin ....
a Desviacin en presupuesto. Seccin ....
1%
Con los dos asientos anteriores la cuenta 9331 "Costos indirectos .... queda saldada,
y aparecen abiertas las cinco cuentas de desviaciones. La cuenta 933 "Costo de la
seccin de produccin .... recibi, durante el ejercicio, el importe estndar.
c) En los costos de distribucin:
Costo de la seccin de distribucin
a Desviacin costos distribucin ....
Con este asiento queda saldada la cuenta 935 "Costos seccin distribucin y
abiertas las de desviaciones. La cuenta 9370 "Costo final de .... recibi durante el
ejercicio el importe estndar.
14. Reagrupacin de las cuentas de Desviaciones: Pasamos directamente a este momento
porque, en este Diario de Contabilidad de Costos y durante el ejercicio, una vez calculados
y registrados los costos de las secciones de produccin, en trminos estndar, se
traspasaron stos al almacn de productos terminados en trminos de costos estndar,
para despus determinar el costo final estndar y los resultados analticos sobre costos
estndar (Momentos 1, 2, 3, 4, 5 y 6 del proceso contable). Por otra parte, la empresa ha
escogido llevar el saldo de la cuenta de Desviaciones al resultado final.
Desviacin tcnica materia prima ....
Desviacin econmica materia prima ....
Desviacin tcnica M.O.D. ....
Desviacin econmica M.O.D. ....
Desviacin en eficiencia. Seccin ....
Desviacin en presupuesto. Seccin ....
Desviacin Costos distribucin ....
a Saldo de las cuentas de Desviaciones
Saldo de las cuentas de Desviaciones
a Desviacin econmica materia prima ...
a Desviacin en capacidad. Seccin ...
15. Reagrupacin de las cuentas de Diferencias de incorporacin:
Elementos supletorios incorporados
a Cargas no incorporables
a Diferencias de incorporacin
Diferencias de incorporacin
a Saldo de las cuentas de Diferencias
de incorporacin
16. Entrada de los resultados ajenos a la explotacin y extraordinarios:
Resultados reflejos ajenos a la explotacin
a Saldo sobre Prdidas y Ganancias
1&
17. Determinacin del resultado de Contabilidad Analtica: Aqu se cierra la cuenta 981
"Resultado de explotacin sobre costos estndar que se abri y determin durante el
perodo contable:
Resultado de la explotacin sobre costos estndar
Saldo de las cuentas de Desviaciones
Saldo de las cuentas de Diferencias de incorporacin
Saldo sobre Prdidas y Ganancias
a RESULTADOS ANALTCOS
18. Cierre de la Contabilidad de Costos:
Compras reflejas
Gastos y dotaciones reflejos
RESULTADOS ANALTCOS
a Productos explotacin reflejos, ....
a Resultados reflejos ajenos a la explotacin
BOLLLA 14: LOS COSTOS Y LA CONTABLDAD DE GESTN EN LOS NUEVOS
CONTEXTOS DE PRODUCCN Y FLOSOFAS DE GESTN
PUNTO 1: LA CONTBLDAD DE GESTN EN EL NUEVO CONTEXTO PRODUCTVO: LAS
EMPRESAS WORLD-CLASS
El profundo proceso de cambio que afect el mundo empresarial en la dcada de los ochenta,
oblig a las empresas a acometer una modificacin sensible de sus estructuras, tanto desde el
punto de vista interno como externo. Las empresas que han mutado tanto la manera de
concebir el proceso productivo en el seno de las empresas como las relaciones de stas con el
mercado se denominan empresas World-Class. Todo esto ha provocado la necesaria
adaptacin de las Contabilidad de Gestin a las necesidades concretas de las empresas World-
Class.
El JUST-N-TME y los aspectos de su implantacin:
Esta tcnica de fabricacin (cuyos inicios se remontan a principios de los aos cuarenta en la
empresa Toyota) se sustenta en un conjunto de principios encaminados a lograr reducir los
costos e incrementar la productividad. A fin de alcanzar esos objetivos, el sistema JT busca
eliminar de la empresa toda aquellas actividades que no aaden valor al producto, para lo cual
se ha de conseguir la mejora continuada de todas y cada una de las actividades que no aaden
valor al producto, para lo cual se ha de conseguir la mejora continuada en todas y cada una de
las actividades que en ella tienen lugar.
Para materializar ese principio general, el sistema JT propugna la implantacin de:
1. Sistemas de fabricacin flexible
2. Procedimientos de fabricacin "pull o de arrastre
3. Produccin en pequeos lotes
4. Configuracin secuencial de los centros de actividad
5. Produccin con la mxima calidad
Los sistemas de fabricacin flexible: propugnan la elasticidad de la cadena productiva
(produccin por lotes), de manera que sea capaz de adaptarse rpidamente a los cambios en
la obtencin de los diferentes productos que la empresa puede fabricar. La flexibilidad afecta de
manera directa a la versatilidad de la maquinaria para adecuarse rpidamente a los cambios en
las rdenes de produccin, requirindose equipos productivos multifuncionales, susceptibles de
acomodarse fcilmente al tratamiento de piezas diferentes.
Fabricacin "pull: Los sistemas tradicionales de fabricacin se basaban en la tcnica "push o
de empuje donde las piezas fabricadas en cada centro se obtienen en grandes lotes
atendiendo a un programa de produccin previamente fijado para cada uno de ellos. En
1'
cambio, bajo el sistema de fabricacin "pull o de arrastre, es la demanda la que "tira de todo el
proceso productivo. El programa de fabricacin solo es conocido por el centro de montaje final,
que requerir de los centros anteriores que fabriquen, nicamente, la cantidad y variedad de las
piezas necesarias para montar los productos exactamente solicitados por los clientes. La
fabricacin se reducir a los productos solicitados y no existirn ni piezas ni productos
terminados sobrantes, por lo que los almacenes tendern a desaparecer.
Produccin en pequeos lotes: La produccin JT debe ser capaz de conjugar los ahorros de
costos que hacan las economas de escala (ahorros en costos unitarios de preparacin de la
maquinaria o de pedido, en costos de mantenimiento de los almacenes y en costos de
aprendizaje), produciendo a la vez en pequeos lotes. Una vez que el lote a fabricar es tan
pequeo como se quiera, se centra la atencin en reducir al mximo los tiempos y costos
correspondientes de preparacin y puesta a punto de maquinaria, hasta llegar a convertir esta
operacin en algo instantnea, con lo que el costo por este concepto ser el mismo, ya se
fabrique una o cien unidades; de la misma manera como al producir en pequeos lotes, los
stocks, si existen, son muy reducidos, los costos de mantenimiento en almacn sern tambin
mnimos; respecto de los ahorros de costos provocados por el aprendizaje con la fabricacin en
grandes lotes, la destreza del personal se alcanza ahora mediante programas de
adiestramiento y preparacin, con lo que stos llegan a conseguir una gran destreza.
Configuracin secuencial de los centros de actividad: El diseo y estructuracin de los centros
de actividad juegan un papel importante en los sistemas de fabricacin JT. Se abandona la
organizacin unifuncional pasndose a la secuencial que consiste en agrupar dentro del mbito
de cada centro distintas funciones, de tal manera, que de cada uno de ellos pueda salir
fabricando un componente completo del producto, facilitndose as el flujo rpido y continuado
del proceso productivo (para lo que necesitar equipos productivos multifuncionales). La mano
de obra tambin pasa de ser especializada a convertirse en polivalente.
Produccin con la mxima calidad: La calidad perfecta o calidad total, es decir, llegar a cero
defectos, es uno de los ideales hacia los que tiende el sistema de produccin JT, pues, dada la
prctica inexistencia de inventarios, cualquier anormalidad en la fabricacin de productos
intermedios obligar a la empresa a detener todo el proceso productivo hasta que se subsane
dicho defecto, y, por otro lado la salida al mercado de productos defectuosos, incidir no solo
en la imagen de la empresa sino tambin originar costos derivados de las devoluciones y
asistencias tcnicas; todo esto originara costos que no aaden valor al producto.
El JT y la contabilidad de gestin:
En un sistema de fabricacin JT, la contabilidad de Gestin deber tambin modificar sus
pautas de comportamiento a fin de captar, medir, analizar y comunicar los sucesos que ahora
pueden interesar mas para la toma de decisiones.
Los efectos provocados por esta nueva situacin, capaces de influir en la Contabilidad de
Gestin pueden ser:
Primero: drstica reduccin o eliminacin de los inventarios lo que puede producir cambios en
la actividad de compras y en la relacin con los proveedores, desaparicin o utilizacin
alternativa de los espacios fsicos destinados a almacenes, reduccin de las tareas
relacionadas con la manipulacin, mantenimiento, proteccin y control de stocks.
Segundo: la fabricacin en pequeos lotes y la rpida satisfaccin de la demanda exige reducir
al mnimo el tiempo de duracin del ciclo productivo. Como slo el tiempo dedicado a la
transformacin aade valor al producto, debe tenderse a reducir al mnimo estrictamente
necesario los restantes tiempos (tiempo de puesta a punto de maquinaria, de espera de los
productos semiterminados y de movimiento de los materiales y productos semiterminados entre
centros).
Tercero: La flexibilidad del proceso productivo afecta la configuracin del centro de actividad
que pasa de unifuncional a secuencial e implica la multifuncionalidad de los equipos
productivos y la polivalencia de la mano de obra.
Cuarto: la bsqueda de la mejora continuada implica que la atencin de la Contabilidad de
Gestin recaiga sobre todas y cada una de las actividades que se ejecutan en la organizacin a
fin de evaluar los logros alcanzados en la mejora continuada y en la eliminacin de las
actividades que no aaden valor.
En consonancia con todo lo dicho, los criterios de actuacin de la Contabilidad de Gestin en
este tipo de empresas deben quedar enmarcados en las siguientes directrices:
1!(
a) dentificacin, medida y control de todas aquellas actividades que no
aadan valor, para ello es de esencial valor la tcnica ABM.
b) Anlisis y medida de la duracin de los tiempos que componen el ciclo
productivo.
c) Reclasificacin y reordenacin de los costos atendiendo a su capacidad
para generar valor al producto.
d) mplantacin de sistemas de medida y control fundamentados en unidades
no financieras (Ej.: tiempo de espera de materiales y productos intermedios
entre centros, nmero de unidades defectuosas, grado de satisfaccin de
los clientes, etc.)
e) Sustitucin de algunas medidas financiera a corto plazo (Ej. productividad
mensual) por otras a largo plazo que proporcionen mejor informacin sobre
los nuevos objetivos de la empresa.
f) Finalmente, los sistemas de planificacin, medida y control debern ser:
- Lo suficientemente flexibles y verstiles como para adaptarse a los aspectos
concretos que en cada momento interesen.
- Lo suficientemente simples y sencillos como para que puedan ser entendidos por todos
implicados en el proceso productivo.
- Adems debern ser comunicados en tiempo real para permitir la obtencin y
transformacin instantnea del caudal informativo a un costo accesible para la
empresa.
Una aproximacin al control total de calidad: A fin de alcanzar los objetivos de calidad total y
bajos costos, muchas empresas han optado por la implantacin del control total de calidad y
por una eficaz gestin de los costos con ella relacionados.
La implantacin del control de calidad supone las siguientes lneas de actuacin:
1. Preparar y mentalizar a todo el personal de la empresa en la necesidad de alcanzar la
calidad perfecta.
2. Subsanar de manera inmediata cada defecto observado.
3. Designar responsables para la gestin de la calidad.
4. Dar a cada operario responsabilidad y autoridad para detener la lnea o proceso
productivo si sobreviniese algn problema que lo aconseje.
5. Conseguir que cada trabajador rehaga su propio trabajo defectuoso de manera
inmediata.
6. Potenciar el mantenimiento preventivo del equipo productivo.
La implantacin de tecnologa de avanzada en la empresa:
Con la expresin de tecnologa de la informacin o tecnologa avanzada, suele designarse a la
implantacin de la automatizacin generalizada y coordinada en todas las reas funcionales de
una organizacin. Esto exige ir superando un conjunto de etapas secuenciales:
1. Etapa de la simplificacin del proceso productivo: La eliminacin de las complejidades
innecesarias se consigue acelerando la velocidad de movimiento de la materia prima a su
paso por los sucesivos procesos de fabricacin, suprimiendo aquellos tiempos que no
aaden valor al producto. La manera ms adecuada de alcanzar la simplificacin del
proceso productivo consiste en la implantacin en la empresa de sistemas de fabricacin
flexibles como el Just-in-Time.
2. Etapa de preautomatizacin: se caracteriza por la utilizacin de tecnologa simple, como
puede ser la utilizacin de las mquinas de control numrico (NC) y los robots.
3. Etapa de automatizacin: se complementa con las siguientes medidas:
- La implantacin de sistemas capaces de disear el producto (sistemas CAD);
- La aplicacin de sistemas capaces de fabricar el producto anteriormente diseado
(sistemas CAM);
- La utilizacin de conjuntos de mquinas enlazadas con sistemas automticos de
transporte y manejo de materiales cuya frecuencia de trabajo es dirigida por un
ordenador central (sistemas FMS).
4. Etapa de la tecnologa de la informacin: Con la produccin integrada por ordenador
(sistemas CM) se consigue finalmente la integracin de tareas, funciones y sistemas que
previamente fueron automatizados, alcanzndose de esta forma la excelencia industrial o
tecnologa de la informacin.
1!1
nfluencia de la Tecnologa de la nformacin en la Contabilidad de Gestin:
Los cambios que provoca la tecnologa de la informacin en la estructura de la empresa, hace
necesario que la Contabilidad de Gestin adapte sus sistemas de planificacin y control de
manera que la informacin transmitida recoja aspectos relevantes para la toma de decisiones
ms adecuadas a la nueva manera de entender el proceso productivo.
A este respecto se ha de considerar:
1. nfluencia de la tecnologa de la informacin respecto a los elementos del costo: La
tecnologa avanzada est teniendo una influencia decisiva en un doble aspecto:
- En primer lugar, la sustitucin de elementos que intervienen en el proceso productivo:
muchos costos clasificados como directos con respecto al producto, pasarn ahora a
considerarse como indirectos; tal sera el caso del efecto provocado por la sustitucin
del personal por la maquinaria. El peso y la importancia de las cargas directas, tanto
cuantitativa como cualitativamente consideradas, decrece a favor de las cargas
directas.
- Un segundo efecto fundamental se refiere a la rpida obsolescencia de los equipos
productivos ya la drstica reduccin del ciclo de vida de los productos, ya que aparecen
productos nuevos cada vez con mayor frecuencia.
2. nfluencia respecto al proceso de informacin: La tecnologa avanzada tiene los
siguientes efectos beneficiosos sobre el proceso de informacin:
- Posibilita la consecucin de un mayor y mejor caudal informativo.
- Aumenta la disponibilidad de informacin susceptible de ser informatizada.
- Disminuye el tiempo de obtencin y genera ms informacin en tiempo real.
- Ampla la capacidad de la empresa, para rastrear detallada y desagregadamente el
camino seguido por los costos a lo largo de todo su recorrido por la empresa, hasta
llegar a integrarse en el producto final.
Es decir que las tareas de registro, medida, control, anlisis y comunicacin de todos los
aspectos relacionados con el producto pueden ser ms fcilmente abordadas y mejoradas.
PUNTO 2: LA GESTN DE COSTOS EN EL NUEVO CONTEXTO PRODUCTVO: MATERAS
PRMAS, COMPRAS, CONTROL DE NVENTAROS, MANO DE OBRA, COSTOS
NDRECTOS DE FABRCACN
LA GESTON DE LA MATERA PRMA EN EL NUEVO CONTEXTO PRODUCTVO:
El principal objetivo perseguido por las empresas world-class consiste en reducir los costos a
travs de la mejora continuada en cada una de sus actividades, en el caso de las materias
primas, en la actividad de compras y en la de control de los almacenes.
La gestin de compras y de los costos con ella relacionados: A fin de alcanzar el objetivo de
reducir costos, la gestin de compras debe centrar su atencin principalmente en las siguientes
reas de actuacin:
Relaciones con los proveedores
Suministros frecuentes
Calidad de materia prima
Relaciones con los proveedores: Tradicionalmente los encargados de tomar decisiones
relacionadas con la adquisicin de materias primas han basado su actuacin en dos aspectos
bsicos:
Conseguir mejores precios de adquisicin: realizando grandes volmenes de pedidos y
eligiendo entre un gran nmero de proveedores el que otorgue las condiciones ms
ventajosas.
Asegurar el suministro futuro: disponiendo de varios proveedores por cada elemento o
creando stocks de seguridad.
La gestin de compras en el nuevo contexto productivo, se sita en un plano radicalmente
diferente, orientndose hacia la adquisicin de pequeos volmenes de pedidos y justo en el
momento que la materia prima va a ser necesitada para acometer el proceso productivo.
Pero pueden plantearse algunas contraindicaciones:
1!
Si la empresa realiza pequeos pedidos los proveedores tendern a incrementar el
precio
La ausencia de almacenes sembrar de incertidumbre a los responsables, ya que, ante
cualquier anomala en los suministros, se vern obligados a detener el proceso
productivo.
Para corregir estos efectos perjudiciales la gestin de compras se sustenta en nuevos
planteamientos:
a) Estableciendo contratos a largo plazo con un nmero reducido de proveedores: lo que
garantizar la provisin de materia prima para un perodo de tiempo prolongado, con
calidad, en el momento preciso, en pequeos lotes y a un precio razonablemente pactado.
Adems permitir a los proveedores una adecuada planificacin de su proceso productivo,
lo que se traducir tambin en ventajas para la propia empresa.
b) Potenciando la cooperacin con los proveedores: para aprovechar al mximo las opciones
que ofrece trabajar con un nmero reducido de proveedores y durante un perodo de
tiempo dilatado, la gestin de compras en este tipo de empresas aconseja la implantacin
de estrechas relaciones de colaborador, de manera que puede considerarse al proveedor
como un centro ms de los existentes en la empresa, que solo se diferenciar de los
restantes por tener una distinta razn social, esto se traducir en el mejor conocimiento de
los proveedores de la problemtica de la empresa compradora lo que le permitir la
racionalizacin del proceso productivo permitiendo importantes ahorros de costos, que se
reflejarn probablemente en menores precios de facturacin.
Suministros frecuentes de los proveedores: Las compras efectuadas en pequeos lotes y con
un ritmo frecuente de entregas elimina en gran medida la existencia de inventarios y los costos
asociados con ellos. Pero pueden provocar puntos desfavorables: aumentar los costos de
transportes por el aumento de la cantidad de entregas, y las tareas relacionadas con la
recepcin y control de la materia prima recibida, as como el aumento de los costos
administrativos relacionados con la funcin compras.
Por ello una adecuada gestin de costos relacionados con los suministros frecuentes ha de
procurar la racionalizacin de:
Los transportes
La recepcin de la materia prima
Las tareas administrativas relacionadas con las compras
a) La racionalizacin de los transportes: una adecuada gestin de los costos de
transportes considerar:
- La conveniencia de combatir la dispersin geogrfica de los proveedores,
- Recoger pequeos lotes de materiales a los distintos proveedores en ruta, mediante
sistemas de carga secuencial,
- mplantar puntos estratgicos de intercambios de cargas,
No obstante, en pases de gran extensin geogrfica, como el nuestro, el costo de transporte
provocado por las entregas frecuentes acta como factor limitativo para la reduccin de los
costos de compras.
b) Gestin de los costos de administracin relacionados con la materia prima:
estos quedan sujetos a dos efectos de signo contrario:
- Por una parte, la disminucin del nmero de proveedores y la ausencia de inventarios
ejercer una influencia favorable sobre ellos, debido a la reduccin de las gestiones
administrativas y de control contable de almacenes.
- Por otra, el aumento del nmero de pedidos y de entregas juega negativamente, ya que
generar la necesidad de unos mayores controles administrativos y un aumento
apreciable en la cantidad de registros. Para paliar este efecto se podr: incorporar a la
orden de pedido la cantidad total que se habr de entregar durante un perodo de
tiempo prolongado, utilizar sistemas electrnicos de transferencias, emplear tarjetas
resmenes que reflejen el total de entregas efectuadas.
La calidad de la materia prima y el control de costos: Con el objeto de reducir costos, la
atencin prestada a la calidad de la materia prima recibida cobra una especial significacin en
el nuevo contexto productivo pues la mala calidad puede provocar los siguientes efectos
perjudiciales en la formacin del costo final:
1!!
- En primer lugar la calidad del producto terminado se resiente, ya que es en, gran
medida, fiel reflejo de la calidad de los materiales empleados en su elaboracin.
- En segundo lugar, la incidencia en el proceso productivo de materia prima de dudosa
calidad puede manifestarse en forma de desechos, paradas y averas en la maquinaria.
- En tercer lugar, puede generar otro tipo de costos originados por las devoluciones.
- En cuarto lugar, las propias devoluciones podrn provocar retrasos y paradas en el
proceso productivo como consecuencia de la ausencia de almacenes.
- Por ltimo, las tareas de inspeccin y control, debern incrementarse como
consecuencia de la prdida de confianza en nuestros proveedores.
CONTROL DE NVENTAROS Y REDUCCN DE COSTOS:
Los costos tradicionalmente asociados con los inventarios se pueden clasificar en:
a) Costos de tenencia de inventario
b) Costo de ruptura de stock
Costos de tenencia de inventarios: Se pueden diferenciar distintos costos ligados a la tenencia
de inventarios:
1) Costos de inmovilizacin financiara (de oportunidad de los capitales
inmovilizados para financiar la inversin en stock, suelen ser los de mayor peso especfico
dentro del conjunto de costos)
2) Costos de almacenamiento (de colocacin y posicionamiento de los materiales
en el almacn)
3) Costo de alquiler de almacenes
4) Costos de mantenimiento (de atencin y cuidado de los materiales para evitar
el deterioro)
5) Costos de obsolescencia (si bien es de difcil estimacin, son de gran
importancia)
6) Costos de control de almacn (de control y contabilizacin de entradas y
salidas)
7) Primas de seguros, impuestos, etc.
Costos de ruptura de stock: Son los que van asociados con la imposibilidad de atender las
demandas del proceso productivo por falta de materiales. Estos costos son a veces de difcil
cuantificacin pues deben incluir no slo la detencin del trabajo de mano de obra y
maquinaria, sino tambin la prdida de imagen y prestigio al tardar en servir los pedidos de los
clientes.
Beneficios derivados de la reduccin de inventarios: La reduccin o eliminacin de los stocks
aporta una amplia gama de efectos beneficiosos que la Contabilidad de Gestin debe captar y
comunicar. Se producir:
- Una significativa disminucin de los espacios fsicos destinados a almacn
- Una reduccin de las tareas relativas a manipulacin, control, vigilancia y proteccin de
las materias primas
- Un descenso en la mano de obra dedicada a las anteriores tareas
- Una disminucin de las cargas financieras derivadas de los capitales invertidos e
inmovilizados para mantener los stocks, etc.
Pese a ello el mayor problema es el aumento del riesgo inherente a los costos derivados de la
ruptura de stocks, lo que tiende a ser paliado en la prctica por la inclusin en los contratos de
compra de clusulas penalizadoras de los retrasos en los suministros, de elevado importe.
LA GESTN DE LA MANO DE OBRA:
La gestin de los costos de la mano de obra ha pasado a tener una importancia secundaria en
el nuevo contexto productivo, pues la flexibilidad de los procesos productivos ha provocado una
transformacin de la mano de obra especializada a polivalente, minimizando la importancia de
la gestin y reduccin de costos mediante la curva de aprendizaje.
La curva de aprendizaje pierde su utilidad efectiva cuando el estudio se realiza en empresas
con sistemas de fabricacin flexible y tecnologas de avanzada pues la mano de obra tiene una
participacin prcticamente nula (sustitucin de mano de obra directa) y porque prima la
polivalencia del personal.
1!"
LA GESTN DE LOS COSTOS GENERALES DE FABRCACN:
La gestin de los costos generales de fabricacin, bajo la ptica del nuevo contexto productivo,
ha pasado a situarse en un nivel significativo, por varios motivos:
a) Los sistemas tradicionales de medida y control centraban su atencin en la eficiencia
de la mano de obra y de la maquinaria. En el nuevo contexto se pone nfasis en la
efectividad (hacer el trabajo estrictamente necesario) y en la eficacia (hacer el trabajo lo
mejor posible).
b) La valoracin de inventario y la formacin del costo del producto pierden ahora
importancia a favor de sistemas de medida capaces de contribuir a una continua reduccin
de costos.
c) Las medidas no financieras, tanto cualitativas como cuantitativas, de escasa
importancia en los sistemas tradicionales, han pasado a tener una especial relevancia
(tiempos de movimiento, tiempos de espera, nmero de unidades defectuosas, plazos de
entrega a clientes, etc.)
d) El excesivo nfasis puesto tradicionalmente en la fase de control mediante el anlisis
de las desviaciones, es tambin cuestionado, pues la mejora continuada no admite los
lmites que fijan los estndares.
e) Las tradicionales bases de asignacin quedan generalmente obsoletas, siendo
sustituidas por otras que reflejen en mayor medida la relacin causa-efecto entre costos y
productos (sistemas ABC)
De acuerdo con lo dicho, los nuevos sistemas de medida y control, para conseguir una eficaz
gestin de costos, debern:
- Centrar su atencin sobre las actividades, con la intencin de identificar y suprimir
aquellas que no aaden valor
- Analizar y medir la cantidad, los tiempos de duracin del ciclo productivo y la
complejidad de los productos y procesos
- Utilizar sistemas flexibles de medida, tanto financiera como no financieras
- mplementar rpidos y efectivos canales de feed-back mediante los cuales se produzca
intercomunicaciones en tiempo real
- Utilizar nuevos criterios de asignacin de costos que logren menor arbitrariedad
PUNTO 3: LOS SSTEMAS ABC, ABM Y ABB. SSTEMAS DE NFORMACN NTEGRADOS
(S...)
El modelo ABC es til tanto para acometer los procesos de asignacin, como para llevar a cabo
una adecuada gestin de costo, en este segundo caso el modelo recibe el nombre de ABM o
Gestin basada en las actividades. Con este planteamiento cobra significacin la distincin
entre las actividades que aaden y las que no aaden valor al producto, tanto desde la
perspectiva interna como externa.
El planteamiento de partida del modelo ABM consiste en dirigir el proceso productivo a travs
de la gestin de las actividades que se realizan en la empresa (que permitir observar si la
empresa esta alcanzando el objetivo de la mejora continuada) y no mediante la gestin de los
costos.
Diferencias entre los sistemas ABC y los sistemas ABM:
1. Los modelos ABC forman parte del sistema contable de la empresa que llevan a la
determinacin del costo del producto. Los sistemas ABM suponen un sistema de
informacin que permite analizar y mejorar el rendimiento.
2. Los modelos ABC persiguen como objetivo fundamental la formacin del costo de los
productos de la manera ms objetiva posible. Los sistemas ABM centran su atencin en la
gestin interna de la empresa a travs de las actividades.
3. Para los modelos ABC, las actividades a nivel de empresa no presentan gran
significacin ya que su costo no podr ser repercutido al producto en forma objetiva. Para
los sistemas ABM, estas actividades sern tan significativas como las dems pues pueden
aadir o no valor al producto.
4. En el modelo ABC la determinacin del costo de cada generador tiene una importancia
capital para calcular el costo del producto. Dentro del enfoque de los ABM, no importa tanto
1!#
el costo de cada generador como la evolucin en el nmero de ellos necesarios para cada
actividad, a fin de ir eliminando los correspondientes a las actividades que no aaden valor.
"Target costing:
Dentro de la Contabilidad de Gestin japonesa, se viene prestando atencin a aspectos
relevantes como el "target costing que se define como el proceso establecido para conseguir
menores costos en todas las actividades de la organizacin y que se reflejar en un menor
costo final del producto, lo que permitir el logro de las metas de beneficios planificados.
La gestin total de costos implica un compromiso conjunto de todo el personal de una empresa,
incluyendo desde las fases de diseo y desarrollo del producto hasta las de produccin y
distribucin. En una primera interpretacin, la gestin de costos total descansar en dos
procesos diferentes: El "target costing y el "kaizen costing.
El "target costing es el proceso de reduccin de costos vinculado a la fase de desarrollo y
diseo de un nuevo modelo de producto, o vinculado a una modificacin apreciable de un
modelo ya en fase de produccin.
El "kaizen costing es el proceso de reduccin de costos en la fase de fabricacin de un
modelo. Normalmente consiste en actividades que producen mejoras pequeas.
En una segunda interpretacin, se puede sostener que el "target costing es un instrumento de
gestin del costo que abarca todo el ciclo del producto desde el diseo hasta la produccin y
distribucin.,
Se denomina "target cost al costo estimado para un producto que se lanzar al mercado en el
futuro. De acuerdo con ello, si se estima de entrada un beneficio dentro de un plan financiero,
entonces obtendremos lo que denominaremos "target cost o mximo costo en que podemos
incurrir si queremos alcanzar el beneficio estimado. As:
Target cost = Precio de venta - Beneficio estimado
Con relacin al "target cost podemos aadir que:
- ncluye los costos de produccin, distribucin, atencin al cliente ms los costos de
diseo y todos los costos que se espera que aparezcan en la vida del producto.
- Mientras la empresa est dentro de esta referencia podr competir sin problemas con
otras empresas, y, por lo tanto, podr permanecer en el mercado.
- En la determinacin del "target cost se han de eliminar todas las actividades que no
aaden valor, que podran restar competitividad a la empresa.
La eliminacin de ciertas actividades, nos lleva de la mano al ABC. Por otra parte, la
consecucin a travs del costo de un objetivo como el posicionamiento en el mercado
frente a la competencia, nos aproxima a la Contabilidad Estratgica.
PUNTO 4: LA GESTN DE CALDAD Y DE LOS COSTOS CON ELLOS RELACONADOS
La gestin de los costos de calidad representa la respuesta de la Contabilidad de Gestin a las
necesidades que tienen las empresas de ofertar sus productos con la mxima calidad y a
precios autnticamente competitivos.
Concepto de Calidad:
En la actualidad son dos las acepciones del vocablo calidad: calidad de conformidad y calidad
de diseo.
Calidad de conformidad: es la conformidad de un producto o servicio con las especificaciones o
requisitos previamente establecidos. El control de calidad deber garantizar que los productos
o servicios hayan sido fabricados de acuerdo con la forma en que fueron concebidos y
proyectados.
Calidad de diseo: es la idoneidad o aptitud de un producto o servicio para su utilizacin o
aplicacin desde la perspectiva del cliente, que se determinar por aquellas caractersticas que
el cliente puede reconocer como beneficiosas para l.
Bajo esta acepcin, el producto puede cumplir con todos los requisitos establecidos para su
correcta fabricacin y no poseer la calidad adecuada, pues no satisface las necesidades o
gustos que el cliente espera cubrir con l.
1!$
Si bien el concepto de calidad tradicionalmente ms aceptado era el de calidad de conformidad,
actualmente se tiende ms a lo relacionado con la calidad de diseo. Pues se considera que la
calidad de diseo posee un sentido ms amplio y completo, ya que de alguna manera implica
tambin la primera acepcin: un producto que no cumple con las especificaciones no ser
idneo para su uso.
El Control Total de Calidad:
Tradicionalmente las empresas han controlado la calidad mediante centros de inspeccin y
control de las mismas. El objetivo bsico de este control de calidad es conseguir niveles
aceptables de errores (se consideraba aceptable el 2 %).
Pero al pasar la calidad a ser un importante instrumento estratgico se ha producido un
significativo cambio en la mentalidad acerca de los niveles de calidad a alcanzar.
Este nuevo planteamiento denominado "Control Total de Calidad consiste en fabricar con "cero
defectos, es decir sin cometer ningn error.
El control total de calidad exige la concienciacin y responsabilizacin de todo el personal, para
lo cual se suele aplicar la tcnica del "autocontrol que consiste en hacer depender la calidad
de todos y cada uno de los operarios que intervienen en el proceso productivo y no de los
centros de inspeccin y control.
Los Costos de la Calidad y la importancia de su gestin:
Con los "Costos de Calidad se hace referencia a la diferencia entre el costo real de un
producto y el que tendra de no haber posibilidad de cometer errores o fallos en su fabricacin;
representan los costos necesarios para conseguir la calidad.
La gestin de los costos de calidad, es decir, su captacin, medida, anlisis y control ha de
considerarse independiente del sistema de calidad empleado, es decir, ya se trabaje con
niveles de errores aceptables, o se tienda a la implantacin del control total de calidad para
conseguir el cero defectos.
Los motivos para gestionar adecuadamente los costos de calidad son:
1. Los costos de calidad representan un significativo porcentaje del costo total del
producto
2. Existe una relacin directa entre los costos de calidad y la cuenta de resultados de la
explotacin, pues cada unidad monetaria ahorrada en estos costos repercute en la misma
medida en el beneficio de la empresa
3. Mediante la adecuada gestin de los costos de calidad pueden detectarse, rpida y
fcilmente, las reas problemticas de la organizacin permitiendo la implantacin de
oportunas medidas correctivas
4. Se llegan a conocer un gran nmero de variables no financieras que son
fundamentales para conseguir el xito de la gestin
5. Destruyen barreras de comunicacin entre las distintas reas funcionales y
disciplinares de la organizacin.
Los Costos Totales de Calidad y sus clases:
El costo total de calidad es aquel formado por la suma de los costos de calidad o conformidad y
los costos de no calidad o no conformidad.
Ct = Costo de conformidad + Costo de no conformidad
Los Costos de calidad o conformidad: son aquellos originados por la implantacin y desarrollo
de las actividades necesarias para alcanzar los objetivos de calidad fijados por la empresa.
Podemos distinguir dos clases de costos de calidad: los costos de prevencin y los de
evaluacin.
Costos de prevencin: son aquellos en los que incurre la empresa para poder implantar
y mejorar los sistemas de calidad. Se refieren a os medios empleados para prevenir la
aparicin de errores o defectos, con los que se intenta asegurar que puedan llevarse a
buen trmino los niveles de calidad previamente establecidos. Generalmente, estos costos
tienen un efecto positivo sobre la capacidad del personal, a fin de que puedan ejecutar sus
tareas correctamente y a la primera vez.
1!%
Costos de evaluacin: son aquellos originados por la implantacin y desarrollo de las
actividades tendientes a comprobar o verificar que se est consiguiendo la calidad
especificada. La empresa incurre en estos costos porque no est convencida de que con la
formacin y los preparativos efectuados con los costos de prevencin va a eliminar todos
los errores. Con los costos de evaluacin se trata de impedir que esos errores o fallos
alcancen un punto ms adelantado en el proceso productivo, o que en ltima instancia
puedan llegar al cliente, es decir, se trata de detectar el error lo antes posible.
Los Costos de no calidad o de no conformidad: son aquellos costos asociados a los fallos o
errores en los productos que impiden que stos cumplan con los requisitos previamente fijados.
Estn compuestos por la suma de los costos de fallos internos y externos.
Costos de fallos o errores internos: son los costos provocados por los productos y
servicios que no cumplen con los requisitos de calidad establecidos y que son detectados
durante el proceso productivo, y siempre antes de su entrega al cliente.
Costos de fallos o errores externos: son los costos asociados a los productos y
servicios que no cumplen los requisitos de calidad o no satisfacen las necesidades o
expectativas que de ellos esperan los clientes, y que se manifiestan despus de su entrega
a stos.
A veces, la cuantificacin de algunos de los costos provocados por fallos externos entraa
gran dificultad, como pueden ser los referidos a prdida de imagen, prdida de cuotas de
mercado, etc.
Caractersticas de los sistemas de medida y control de los costos de calidad:
Los sistemas de medida y control de los costos de calidad, observados desde el punto de vista
de la Contabilidad de Gestin, debern centrar su atencin en proporcionar la informacin
necesaria para poder gestionar convenientemente la mayor parte de los aspectos relacionados
con la calidad, a tal fin, debern poner de manifiesto, tanto los progresos habidos en el proceso
de mejora continuada en la reduccin de costos, como los logros conseguidos en la calidad de
los productos.
Para llevar a cabo esta tarea, los sistemas de medida y control de los costos de calidad
debern reunir las siguientes caractersticas:
- En primer lugar, primar e incrementar la utilizacin de medidas no financieras, debido a la
propia naturaleza del concepto que se intenta medir y representar, como es el de la
calidad.
- En segundo lugar, los sistemas de medida y control de los costos de calidad debern
estar dirigidos hacia los factores clave de esta estrategia empresarial.
- En tercer lugar, debern ser simples y sencillos, de manera que puedan ser entendidos
por todos los implicados en el proceso productivo.
- Finalmente, debern proporcional informacin a tiempo real.
Criterios de actuacin sobre los costos de calidad:
Para llevar a cabo una actuacin eficaz tendiente a reducir los costos totales de calidad, es
necesario tener presente una serie de consideraciones:
mportancia de invertir en costos de conformidad: La inversin en costos de conformidad
(costos de prevencin y de evaluacin), posee un importante efecto positivo para reducir
los costos de no conformidad (costos de fallos internos y externos). De esta manera los
ahorros de costos derivados de la reduccin de fallos, generalmente resulta muy superior a
las inversiones realizadas para conseguirlo.
Centrndonos en los costos de conformidad, un aumento de los costos de prevencin
provoca tambin un ahorro mayor en costos de evaluacin, pues al reducirse el nmero de
fallos la empresa
adquirir mayor confianza en la calidad de sus productos y reducir el nmero de controles.
Revisin de la situacin ptima: tradicionalmente se ha venido entendiendo que existe un
ptimo en la curva de costos totales de calidad hacia el que la empresa debera tender.
El punto ptimo sera:
1!&
Costo por
unidad Costos
de fallps Costos totales
de calidad
Punto
ptio
!
Costos de
Conforidad
"## $ defectuosos "## $ %uenos
En este grfico se observa
que a medida que crecen
los costos de conformidad
(prevencin ms
evaluacin), los costos por
fallos internos y externos
decrecen. Proyectada esta
actuacin en la curva de
costos totales, se observa
que, llegado cierto
momento, y conforme se
intenta reducir a cero los
fallos, la curva crece
asintticamente. Es decir,
los costos de conformidad
tienden a hacerse infinitos,
por lo tanto existe un punto
en el que las inversiones en
costos de prevencin y
evaluacin se optimizan.
Planteamiento actual:
Pero en la actualidad existen
cada vez ms evidencias de
que con los nuevos medios
tcnicos y tecnolgicos a
disposicin de las empresas,
puede lograrse una
perfeccin, incurriendo en
costos de evaluacin y
prevencin finitos.
El punto ptimo de los costos
de calidad slo se alcanzar
para un nivel de productos
buenos o libres de errores del
100 % y se consigue
mediante la continua
inversin en costos de
prevencin y en el sendero
de la mejora continuada.
Actuacin sobre las causas que provocan los defectos: la puesta en prctica de una
actuacin que elimine la posibilidad de que el fallo vuelva a repetirse slo se podr llevar a
efecto siempre que:
- Exista un sistema de medida que identifique claramente los elementos que provocan
los fallos.
- Se apliquen las acciones correctoras necesarias para eliminar, a ttulo definitivo, las
causas del error.
mportancia de la pronta deteccin del error: el momento de la deteccin del error tiene un
efecto multiplicador sobre el costo total de calidad (cuanto ms avanzada sea la fase en
que se descubra el error, mayor ser el costo en unidades monetarias).
La actuacin a llevar a cabo al respecto debe centrarse, en una primera fase, en aumentar
las inversiones en costos de evaluacin, para as detectar el error tan pronto como se
produzca. Tras adquirir la suficiente experiencia en detectar errores habr que pasar, en
una fase posterior, a implantar las actividades de prevencin necesarias para formar al
personal en el desempeo de estas tareas.
1!'
Costos
por unidad Costos Costos totales
de fallos de calidad
Punto
ptio
!

Costos
de conforidad
"## $ defectuosos "## $ %uenos
mportancia del diseo del producto: el proceso de diseo del producto brinda una
oportunidad importante para reducir los costos de calidad.
Por una parte, debido a que aproximadamente el 80 % de los costos del nuevo productos
quedan comprometidos en la fase de diseo.
Por otra parte, ha de ser en esa fase de diseo donde debern acomodarse las cualidades
del producto a las expectativas o percepciones que de l tienen los clientes (calidad de
diseo).
mportancia del control de calidad de la materia prima: el control de calidad de la materia
prima resulta de una importancia evidente a fin de controlar los costos relacionados con la
calidad pues el producto terminado ser el fiel reflejo de aquella.
La mala calidad de los materiales provocar:
- La aparicin en el mercado de productos con un elevado ndice de rechazos y
devoluciones. Como consecuencia de ello de ver: un incremento sustancial de los
costos derivados de las tareas de asistencia y reelaboracin; y la prdida de imagen
de la empresa (costos de fallos externos)
- Adems habra que considerar su incidencia sobre el proceso productivo, ocasionando
paradas y averas, detenciones en los procesos productivos, prdidas de capacidad,
etc.
- Finalmente, la mala calidad de la materia prima, incrementar los costos de inspeccin
y control, como consecuencia de la prdida de confianza en los proveedores (costos de
evaluacin).
PUNTO 5: LA CONTABLDAD DE DRECCN ESTRATGCA. CONCEPTOS. MARCO DE
ACTUACN. ENFOQUES. LA NFORMACN NTERNA Y EXTERNA
La Contabilidad de Gestin ha proporcionado informacin para tomar decisiones tcticas y
operativas pero ha adolecido tradicionalmente de capacidad para transmitir informacin
adecuada y relevante para la toma de decisiones estratgicas, esto sumado a que el proceso
de cambio habido en la ltima dcada ha afectado de manera considerable a la relacin de las
empresas con el entorno que las rodea, pues se ha potenciado su actuacin estratgica en el
mercado, hizo necesario el nacimiento de una nueva rama de la Contabilidad de Gestin
denominada Contabilidad de Direccin Estratgica.
La direccin estratgica, mediante la observacin de las amenazas y oportunidades existentes
n el entorno que la rodea y de su propia situacin interna:
- planifica la actuacin a seguir por la organizacin para poseer ventajas competitivas, y
- controla dicha actuacin con el fin de redisear y reestructurar las soluciones
adoptadas para alcanzar los objetivos y metas propuestos.
Es decir, la direccin estratgica:
1. Parte del anlisis del mbito externo a la propia organizacin;
2. Lleva implcita la necesidad de adaptar la organizacin al entorno dinmico que la
rodea;
3. Exige una permanente voluntada de cambio en funcin de los movimientos de ese
entorno;
4. Debe tener en cuenta la situacin interna de la empresa y su proyeccin futura;
5. Supone la necesidad de establecer un plan de actuacin futuro, denominado plan
estratgico;
6. Ha de estar permanentemente abierta a todas las modificaciones necesarias para
rectificar y replantearse las acciones a tomar, por lo que el horizonte planificador se
difumina, comprendiendo tanto el largo como el medio y corto plazo;
7. Es un proceso descentralizado y participativo, debiendo involucrar en l a toda la
organizacin.
EL MARCO:
1"(
Tanto la denominacin como los requisitos de partida de la Contabilidad de Direccin
Estratgica, fueron presentados por primera vez por Simmonds, que estableci l necesidad de
reorganizar y reorientar la Contabilidad de Gestin con el fin de situar el aspecto estratgico
dentro de su mbito de actuacin, fundamentndose esta apreciacin en dos consideraciones:
1. El principal valor de la informacin para la gestin estriba, actualmente, en su
contribucin en la toma de decisiones que pueden afectar la posicin competitiva de
la empresa;
2. El establecimiento de la posicin competitiva se obtiene comparando la informacin
interna con la externa.
Simmonds, expuso lo que a su entender debera ser el papel que esta nueva disciplina
contable ha de desempear:
- Debe proporcionar informacin para la toma e decisiones estratgicas;
- Ha de ser eminentemente dinmica;
- Ha de servir en cada momento para reflejar el valor actual de la empresa en
funcin de su posicin competitiva y no en funcin de los beneficios a
obtener;
- Debe ofrecer un diagnstico preciso acerca de la actitud estratgica de la
empresa, plasmada en un plan de actuacin estratgico;
- Debe ser capaz de suministrar informacin para los distintos niveles de
decisin.
Existe una evidente disparidad de criterios cuando se quiere definir la Contabilidad de Direccin
Estratgica:
a) Algunos autores consideran que esta disciplina tiene una proyeccin eminentemente
externa y referida a captar toda la informacin posible acerca de la posicin de los
competidores;
b) Otros amplan su campo informativo, hacia todas las variables que conforman el entorno
(clientes, competidores, proveedores, etc.)
c) Un tercer grupo, mejora sustancialmente las anteriores posiciones al entender que la
Contabilidad de Direccin Estratgica no slo debe proporcionar informacin acerca del
entorno, sino que ha de informar tambin sobre la situacin de la propia organizacin.
Propuesta de definicin:
La contabilidad Estratgica es la rama de la Contabilidad de Gestin que suministra
informacin financiera y no financiera cuantitativa y cualitativa, dirigida a los distintos niveles
jerrquicos de la organizacin, relativa a las variables internas de la empresa con contenido
estratgico, as como a las de su entorno, con el fin de establecer un plan de actuacin
estratgico y su posterior control.
Los principales rasgos caractersticos de esta disciplina contable son:
1. Su objetivo bsico es el de proporcionar informacin.
2. No puede limitarse a transmitir informacin financiera, por el contrario, ostenta mayor
relevancia la informacin no financiera, ya se en trminos cuantitativos o cualitativos.
3. La informacin puede ser dirigida a cualquier nivel jerrquico de la organizacin, no
slo a la alta direccin como tradicionalmente se vena haciendo.
4. La informacin puede referirse al mbito interno de la propia empresa (mejora en la
calidad de nuestros productos), o a su entorno (referida acerca de los clientes,
proveedores, empresas competidoras y mercado)
5. La informacin ha de ser utilizada tanto n la confeccin de un plan estratgico de
actuacin, como en su posterior control.
6. Las tareas de planificacin y control estratgico debern permitir la rpida adaptacin
de la empresa a los continuos cambios del entorno.
7. Todo lo anteriormente comentado tiene como fin primordial la mejora de la posicin de
la empresa en el mercado, siendo ste el objetivo fundamental que debe presidir la
actuacin de la Contabilidad de Direccin Estratgica.
ENFOQUES:
Existen tres grandes grupos que potencian unos u otros aspectos de la actuacin de la
Contabilidad de Direccin Estratgica:
Enfoque externo
Enfoque interno
1"1
Enfoque mixto o interno-externo
El enfoque externo:
Los propulsores de este enfoque, consideran que los beneficios se consiguen en el mercado
donde operan las empresas y en los que existen mltiples competidores.
Basndose en el hecho de que la empresa ha de prestar mayor atencin hacia el exterior a fin
de evaluar continuamente su posicin competitiva, el anlisis debe centrarse sobre los
siguientes puntos:
- La situacin de los costos de la empresa en relacin con los competidores.
- La actuacin de esos competidores en el mercado.
- El estudio del comportamiento del propio mercado.
No obstante tambin destacan la conveniencia de potenciar la reduccin interna de costos
mediante la actuacin sobre la curva de experiencia y aprendizaje.
Los cambios a los que habr de someterse la Contabilidad de Gestin para captar informacin
con carcter estratgico estarn referidos a:
Registro y valoracin de los principales parmetros relacionados con el mercado
ntroduccin de elementos de naturaleza estratgica a los presupuestos.
El enfoque interno:
La propuesta de esta corriente se fundamenta en la denominada "cadena de valor. Esta teora
consiste, en la gestin de la empresa a travs de todas las actividades de valor que en ella
tienen lugar guardando un cierto paralelismo con el sistema ABM.
Partiendo de la idea anterior, las actuaciones a seguir por la Contabilidad de Direccin
Estratgica en aras de la consecucin de ventajas competitivas son:
Definir y establecer la cadena de valor en la empresa, identificando y aislando cada
actividad que cree valor al cliente.
dentificar los generadores de costos de cada actividad
Conseguir ventajas competitivas sostenibles actuando, bien sobre los generadores,
bien sobre la propia cadena de valor.
El enfoque mixto o externo-interno:
Este enfoque toma en consideracin tanto la problemtica interna como la externa de la
empresa. Considera que la empresa, para crecer y sobrevivir, debe ser capaz de competir en
un amplio espectro de variables estratgicas. Estas variables pueden referirse a:
Aspectos relacionados con la actuacin interna de la empresa
Aspectos relacionados con el entorno, especialmente con los consumidores.
En funcin de esta primera apreciacin se considera que las ventajas competitivas son
susceptibles de manifestarse de dos formas: ofreciendo productos diferenciados y, ofertando
productos de calidad y a menor costo que la competencia.
Visto lo anterior, la Contabilidad de Direccin estratgica debe informar las estrategias
concretas a seguir en cada momento determinado y que fundamentalmente se referirn a
estrategia en costos y estrategia en diferenciacin.
Para llevar a cabo las actuaciones anteriores, se proponen dos formas de realizar el anlisis
estratgico, referidas a los atributos del producto y a la lucha del mercado.
LOS PRESUPUESTOS ESTRATGCOS:
Para realizar las tareas de planificacin y control estratgico, la Contabilidad de Direccin
Estratgica deber proporcionar a los encargados de tomar ese tipo de decisiones, informacin
adecuada, oportuna y relevante para poder llevarlas a buen trmino.
Esa informacin se transmitir mediante los presupuestos estratgicos, cuya elaboracin
tendr las siguientes caractersticas:
Ha de empezar indicando que la informacin a transmitir ser aquella con contenido
estratgico, que permita la toma de decisiones estratgicas, conteniendo informacin tanto del
interior de la empresa como del entorno.
Tomando como referencia el mbito interno de la empresa, toda aquella informacin referida,
por ejemplo, a la mejora conseguida en la calidad de nuestros productos, a los diseos, etc.
que nos ayuden a tomar decisiones que mejoren nuestra posicin competitiva.
1"
En el mbito externo, la informacin referida al grado de satisfaccin de los clientes, a las
acciones a emprender por la competencia, etc. que nos ayuden a obtener ventajas
competitivas.
Los presupuestos estratgicos debern contener informacin expresada tanto en trminos
financieros y como no financieros, tanto en forma cualitativa como cuantitativa; su destino debe
ser cualquier nivel jerrquico de la organizacin y la periodicidad de su transmisin podr
comprender tanto el corto como el medio y largo plazo.
LA NFORMACN NTERNA:
Con respecto a la actuacin que tiene lugar en el interior de la empresa, la informacin de
mayor contenido estratgico puede compendiarse en:
a) La referida a la manera en la que la empresa est alcanzando la mejora continuada.
Como ser todos aquellos aspectos relacionados con la ejecucin de las actividades,
estructuracin de los procesos productivos, cambios tecnolgicos, tiempos de
movimiento y espera y reduccin de stocks. Es decir los que influyen en la obtencin de
ventajas competitivas y principalmente sobre aquellas basadas en reduccin de costos.
b) La relativa a los atributos y caractersticas de los productos que sta fabrica. Como ser
los relacionados con el diseo, innovacin y nmero de componentes y partes de los
productos, calidad alcanzada y reduccin de costos con ella asociados, caractersticas
que solicitan los clientes.
LA NFORMACN EXTERNA:
La informacin estratgica externa que la empresa ha de captar, analizar y transmitir, para
tomar decisiones estratgicas, debe estar referida principalmente a:
Competidores: tratando de comprender la actuacin de las empresas de la
competencia, para poder convertir las decisiones estratgicas en decisiones
competitivas.
Proveedores: pues son una parte destacada de la organizacin desde el punto de vista
interno, pero tambin porque su actitud puede condicionar la estrategia futura de la
empresa
Clientes: La satisfaccin del cliente constituye la apuesta fundamental de cualquier
organizacin, y en ella intervienen variables relacionadas con el producto (diseo,
calidad, precio, etc.), variables relacionadas con la actividad de ventas (forma de
presentacin), variables relacionadas con el servicio postventa (garantas) y variables
relacionadas con la imagen de la empresa.
En definitiva, los presupuestos estratgicos debern recoger toda aquella informacin
necesaria para la toma de decisiones estratgicas y han de tener en cuenta:
- Las caractersticas de cada organizacin;
- La estrategia actual de la empresa;
- Sus planes futuros de actuacin;
- Los objetivos perseguidos;
- La situacin de los distintos componentes del entorno.
1"!
BOLLLA 15: COSTOS Y DECSONES RELEVANTES. EL CUADRO DE MANDO CM
(BALANCE SCORE CARD)
PUNTO 1: CRTEROS DE DECSN RELEVANTE SOBRE COSTOS , NGRESOS Y
BENEFCOS. NUEVAS FLOSOFAS DE GESTN
La economa en general y la economa de la empresa en particular se comportan como
ciencias cuyo objetivo consiste en optimizar las relaciones entre los fines y los medios escasos,
fundamentndose en aspectos de eleccin y decisin.
La Contabilidad de Costos constituye un sistema de informacin realizado sobre un correcto
razonamiento econmico sobre la transformacin de factores econmicos en productos y
servicios que tengan valor social reflejado en su precio de venta y cuyo objetivo es minimizar el
costo de la actividad econmica de la empresa, es decir, hacer las cosas bien consumiendo el
mnimo de factores.
La Contabilidad de Gestin busca el mximo beneficio, implica maximizar la eficiencia privada
de la gestin social de la empresa, finalidad para la que la direccin de la empresa deber
saber interpretar las oportunidades externas que puede conseguir con las fuerzas productivas
internas.
Segn Jonson y Kaplan, la paulatina obsolescencia de la Contabilidad de Gestin y su prdida
de papel relevante en la informacin gerencial se ha producido por el avance y empuje de la
Contabilidad Financiera y la Auditoria Externa. Las nuevas realidades exigen un ajuste de la
Contabilidad de Gestin, aceptando las innovaciones de las tecnologas informticas, la
expansin de la competencia, el acortamiento del ciclo productivo, la tecnologa de las
operaciones, lo nuevo respecto a organizacin y actitudes frente al trabajo, etc. Si la
Contabilidad de Gestin falla en la provisin de seales par medir la eficiencia de los procesos
y la rentabilidad de los productos, la habilidad de los ejecutivos para dirigir disminuir,
1""
volvindose vulnerables a la competencia, adems las organizaciones encontrarn enormes
dificultades para acceder a economas de escala (con la incapacidad para dirigir y controlar
mltiples y diversas actividades que se necesitan coordinar).
La toma de decisiones en la empresa constituye un proceso continuo que une el presente con
el futuro deseado; las empresas toman diariamente un conjunto de decisiones, algunas de
corto plazo, otras de mediano y largo plazo, debiendo existir una coordinacin entre las mismas
con el objeto de tener situada siempre a la empresa en la dimensin ptima, en el lugar justo,
contando naturalmente con la restriccin de la escasez de recursos.
Mtodos y criterios de decisin: como toda decisin comporta una eleccin entre alternativas o
cursos de accin posibles (entre las que siempre se encuentra no hacer nada y dejar las cosas
como estn) es necesario establecer criterios de seleccin de decisiones racionales que
despejen el grado de arbitrariedad y subjetividad.
Los criterios ms utilizados en la formacin de decisiones son el de seguridad y el de
rentabilidad; sin embargo podemos citar supuestos como maximizacin de la riqueza de los
accionistas, maximizacin de la satisfaccin de los consumidores, maximizacin de la
satisfaccin de los trabajadores, maximizacin del bienestar social, etc. En todos los casos el
objetivo de la gestin es maximizar los outputs (ingresos) o minimizar los imputs (costos) con
respecto a la variable fundamental de la decisin escogida.
La Contabilidad de Gestin ha desarrollado conceptos para la toma de decisiones:
* Costos Relevantes: las acciones futuras deben ser seleccionadas en funcin de los costos-
beneficios futuros esperados y no en funcin de los costos histricos, la experiencia puede
servir para juzgar la situacin, pero como son difcil las repeticiones, se debe decidir en funcin
de datos estimados para el futuro. Por lo tanto son costos futuros que evalan las distintas
alternativas de los posibles cursos de accin, el resto son irrelevantes para una decisin
concreta;
* Costos Sumergidos: atiende a la aceptacin de costos irrelevantes, son costos histricos ya
realizados resultantes de decisiones pasadas y que no pueden ser recuperados a travs de
una decisin presente o futura;
* Costos de Oportunidad: escoger una alternativa entre varias significa abandonar las dems, el
sacrificio de los posibles beneficios que se obtendran en las alternativas abandonadas
constituye el costo de oportunidad de la alternativa escogida;
* Costos Diferenciales: se dan cuando la decisin a tomar implica contemplar distintos niveles
de produccin, puede calcularse el crecimiento de los costos referidos a los distintos niveles de
produccin, lo que mostrar si aument la utilizacin de la capacidad productiva o si afect
tambin al incremento de la misma.
* Costos ncrementales: son contemplados como decisiones puntuales y de corto plazo que
afectan a decisiones particulares de aceptacin de un incremento adicional de costos o una o
varias operaciones concretas;
* Costos Evitables: no se producen si no se toma una decisin concreta.
Todos estos conceptos deben ser orientados e interpretados de forma flexible.
PUNTO 2: MEJORA CONTNUA BENCHMARKNG. REDUCCN DE COSTOS: MTODOS,
TEORA Y TCNCAS
El Benchmarking es el proceso continuado de aprendizaje que partiendo de lo mejor del
exterior (comparacin) pretende incorporar el COMO se hacen las cosas al interior. Es una
herramienta de gestin que marca la orientacin que quiere la direccin hacia la bsqueda de
las mejores prcticas en pos de un rendimiento superior (aumentando la productividad y la
eficiencia organizativa). Es utilizar el saber, el conocimiento (por formacin o experiencia) para
perseguir mejoras organizacionales.
Son tres las razones que han motivado su aplicacin:
1) Es un medio muy eficiente de introducir mejoras
2) Apoya a que las mejoras se introduzcan rpidamente
3) Tiene el potencial de elevar significativamente las prestaciones colectivas de la empresa
Se suele tipificar como:
a) Benchmarking Competitivo: los datos y el anlisis que se pretende busca como fin
ltimo el aumento del conocimiento de nuestros competidores; es el ms complicado ya
1"#
que los competidores al no querer ser investigados no estn interesados en ayudar y se
hace ms difcil la recoleccin de datos;
b) Benchmarking Cooperativo: relativamente sencillo de aplicar, en l una organizacin
contacta a las mejores de su clase y busca que compartan sus conocimientos y como no
son competidores directos suelen aceptar la peticin a cambio de compartir informacin
de otro tipo;
c) Benchmarking Colaborador: un grupo de empresas comparte conocimientos sobre una
actividad en particular, esperando mejorar con la puesta en prctica de lo aprendido all;
d) Benchmarking nterno: se escoge el mejor de la empresa y se extienden sus
conocimientos al grupo entero.
El Benchmarking es una oportunidad para que una organizacin aprenda, de las experiencias
de otras, a hacer mejor las cosas, a ser ms productiva y eficiente gracias a intentar aumentar
la racionalizacin de los procesos (no por intentar disminuirn los costos) evitando fallas y
suprimiendo cuellos de botella.
Las crticas habituales son:
1) Que sea un instrumento dirigido al espionaje
2) Que sea una mera copia de lo que otros hacen (sin analizar su aplicabilidad a una cultura
empresarial diferente)
3) Ser una generalizacin de las mejoras (conlleva a la inviabilidad pues es absurdo hacer
Benchmarking en empresas lderes de otros sectores)
El Benchmarking es un proceso para identificar brechas de rendimiento y asegurar la
implantacin del plan de accin que permitan taparlas; este constara de ocho fases:
1. Eleccin de actividades a mejorar
2. Determinacin de factores claves a medir
3. dentificacin de empresas con prcticas ms avanzadas
4. Medicin de actuacin de compaas ms avanzadas
5. Medicin de la actuacin en nuestra empresa
6. Desarrollo y planificacin de actuaciones para igualar o mejorar el modelo
7. Concientizacin y compromiso del personal con los nuevos modos de
hacer las cosas
8. mplantacin y supervisin de los resultados.
REDUCCN DE COSTOS:
La reduccin de costos es una actividad continua y organizada que pone en juego todas las
funciones claves dela empresa y a todos los responsables en pos de alcanzarla. Adems
contiene los elementos de planning, de puesta en marcha y de medida de dicha actividad.
La finalidad del programa de reduccin de costos es:
Reducir tiempos perdidos de mano de obra y los desperdicios y chatarras de los
materiales;
Reducir operativamente formularios y papeleo administrativo (minimizar su costo);
Eliminar ineficiencias, pagos y esfuerzos innecesarios;
Aumentar la satisfaccin de clientes, la moral de los empleados y el beneficio potencial.
El programa de reduccin continua de los costos constituye una tarea esencial de la direccin,
la que debe establecer polticas y criterios convincentes para poder crear en toda la
organizacin una mentalidad de ahorro y eficiencia y, en su caso, un sistema de incentivos
morales y materiales para lograrlo.
La reduccin de costos es un imperativo ms de los muchos que deben funcionar en una
empresa bien administrada por que si se descuida la bsqueda de incrementar la
productividad, es muy factible que la empresa no podr obtener la rentabilidad deseada; ahora
bien muchas empresas en sus fases de expansin siguen la carrera de la productividad
adquiriendo costosas y eficientes instalaciones y maquinarias y descuidando el crecimiento de
los costos indirectos. En sntesis la actividad econmica general progresa por varias causas,
las empresas que no lo comprenden suelen perecer en manos de la competencia.
En definitiva la actividad de reduccin de costos debe enfocarse en el sentido de optimizar la
utilidad final como una tensin entre minimizar costos y aumentar ingresos y entre el corto y
mediano plazo, dependiendo de los recursos disponibles (por ejemplo se pueden implantar
1"$
sistemas de informacin mecanizados costosos siempre que se demuestre su superior utilidad
y la reduccin de costos que permiten).
METODOS DE DESCUBRMENTO Y REDUCCN DE COSTOS:
"# El tratadista francs Marcel Moisson propone la siguiente metodologa:
1. "Deduccin sistemtica de las cargas que han progresado ms rpidamente que la
actividad de la empresa en los ltimos ejercicios
2. "nvestigacin de las causas que pueden provocar costos anormalmente elevados que
empeoren la rentabilidad de la empresa.
3. "Determinacin de las acciones de organizacin a poner en prctica para reducir
costos excesivos en reunin conjunta con los responsables de las distintas reas de
gestin se examinan y deciden las cuestiones para mejorar la rentabilidad global.
4. "nters psicolgico del personal en la lucha por la reduccin de costos se debe
interesar a todo el personal (directivos y trabajadores), sin ellos es difcil llegar a
buenos resultados, deben establecerse canales de informacin y sistemas de
incentivos y motivacin.
5. "Determinacin y seguimiento del cuadro de mando de animacin y control de la
reduccin de costos excesivos para proporcionar informacin pertinente a todos los
directivos y comits comprometidos en el programa de reduccin de costos.
!# Otra propuesta es la realizada por rving Dlugatch en su publicacin "Reduccin dinmica
de Costos, all sostiene que el punto ms importante del desarrollo del programa de
reduccin dinmica de costos es el establecimiento de los objetivos de beneficio, pues de
que estos sean conseguibles y aceptables por todos los interesados de la empresa,
depender del xito o fracaso de aquel. La lista de objetivos difiere con cada empresa, pero
necesariamente debe incluir:
- La tasa de crecimiento de la empresa (puede ser medida por diferencia del neto
patrimonial durante dos perodos debindose tener en cuenta la inflacin)
- El ndice de rentabilidad de la empresa y por producto (se requiere una estrategia de
precios de mercado y de costos de produccin; establecer un sistema de investigacin de
mercado a travs del anlisis estadstico; informaciones directas de vendedores,
distribuidores, sindicatos patronales, bancos, etc.; y de informacin obtenida por medio de
consultas con cuestionarios directos)
- La tasa de beneficio de cada producto.
El programa usa dos conceptos de costos: el costo unitario de los productos y el costo
unitario de la empresa que reflejan las siguientes ecuaciones:
Beneficio unitario = Precio unitario - Costo unitario
Beneficio = ngresos - Costos
El costo unitario del producto es una funcin de la productividad de la empresa y del costo
del material. Este es mnimamente controlable por la empresa y la productividad est sujeta
a las limitaciones de la combinacin hombre/mquinas. Lo esencial es que el precio es el
que determina la unidad de beneficio, y solo puede ser controlado por la empresa en una
situacin monopolstica. En consecuencia el nuevo objetivo lanzado por el programa
dinmico parte de la pregunta: al actual precio de mercado qu costo unitario es
necesario alcanzar para obtener el beneficio necesario no solo para sobrevivir sino tambin
para crecer?:
Objetivo de Costo unitario = Precio unitario - Objetivo de beneficio unitario
El objetivo del costo unitario debe incluir no solamente las materias primas y el costo
industrial, sino tambin la investigacin y desarrollo, el marketing, el control de calidad, los
costos ambientales, etc. (establecido no solo para calcular la rentabilidad de la empresa a
corto plazo sino tambin para mantener estrategias competitivas presentes y futuras).
Las fases del programa son: *Establecimiento de objetivo, *Sistema de precios, *Desarrollo
de costos estndar, *Anlisis de costos, *mplementacin de la reduccin de costos,
*mplementacin del control del sistema.
$# Otro intento se desarrolla en el nforme de Business nternational titulado "Reduccin
estratgica de Costos, all se indica que la reduccin de costos debe orientarse no slo a
la bsqueda de pequeos ahorros sino principalmente a la bsqueda de la competitividad.
Las preguntas que deben hacerse no solo deben ser dnde ahorrar algn dinero?, sino
tambin cmo obtener ventajas de nuestros competidores? o cmo conseguir el listado
1"%
en costos?. Este informe fue realizado mediante encuestas a directivos de las principales
empresas preocupados por mantener un alto grado de competitividad y alcanzar
importantes reducciones de costo industrial, comercial y de estructura general.
El modelo objetivo de costos (target costing): con la globalizacin la gestin empresarial se
orienta a trasladar el mayor valor aadido a los clientes, independizando el precio basado en
las necesidades del mercado del costo real, con el fin de que cada empresa puede lograr la
produccin apareciendo el Target Costing como sistema de informacin-decisin que orienta a
los directivos a conseguir para los nuevos productos el siguiente target:
Objetivo de costo unitario = Precio de venta unitario - Objetivo de beneficio unitario
aceptado por el mercado
Tiene un primer antecedente en el diseo para el costo en el departamento de defensa de
EEUU. Ms tarde fue adoptado por empresas japonesas para decidir sobre la realizacin
de diseos, construccin de prototipos y puesta en marcha de futuros productos. Se
convirti prontamente en un arma secreta para ganar cuotas de mercado a los
competidores mediante el establecimiento previo del precio que el mercado reconoce como
ventaja competitiva para despus adoptar los procesos y actividades de fabricacin
necesarios para conseguir el objetivo del costo. Se convirti as en el modelo-fuerza
impulsor de la mejora continuada de la empresa (aprendizaje continuo, flexibilidad
productiva, calidad total, reorganizacin continua, lanzamiento de nuevos productos y de
mas valor para la clientela). El nivel deseado de costos (Target Costing) se considera como
premisa necesaria para mantener la capacidad competitiva y enfoca toda la capacidad de
investigacin y desarrollo y de diseo en conseguir los nuevos productos con el costo o
margen adecuado.
As el equipo de investigacin de mercado crea un mapa y localiza donde debe ir un nuevo
producto, establece los objetivos de calidad y las prioridades de valor aadido, instalando
junto a una serie de comits los precios objetivos y los ciclos de vida de los productos; a su
vez el departamento de planificacin del beneficio estudia y analiza el margen objetivo que
debe corresponder a ese producto; de la diferencia de ambos se establece el costo objetivo
al que el equipo de diseo y desarrollo del producto se debe orientar. Los clculos de
costos hechos con la actual situacin de la empresa permitirn calcular el costo esperado,
y la comparacin entre ste y el permitido nos evaluar el costo a reducir.
Este mtodo: * permite mantener o incrementar el margen de beneficios an cuando
se produzca una disminucin continua de los precios de venta, debido a que, a medida que
un producto va pasando por las distintas fases del ciclo de vida, aunque los precios tiendan
a bajar, tambin lo harn los costos por el efecto de la curva de aprendizaje y los
rendimientos a escala.
* impulsa una prctica de gestin que los clientes asimilan con gran
facilidad, consistente en la percepcin de la calidad del producto a un costo ms bajo, y
con lo cual se desarrolla una ventaja competitiva.
La principal reduccin de costos no es
por el proceso de produccin, sino
principalmente, por la mejora de la
investigacin tecnolgica aplicada a la
produccin y la bsqueda de la mejora
continua (intentando eliminar las
actividades que no aaden valor o las
especificaciones del producto que no
son valoradas por los consumidores)
TEORA DE LAS RESTRCCONES DE GOLDRATT:
1"&
Crecios y
Costos
unitarios
Crecios unitarios
Costos 6nitarios
C(2 C( C12 C1 Croductos
fa0ricados
Al comienzo de los aos ochenta, cuando an perviva el efecto de la crisis del petrleo,
aparece la obra de Goldratt sobre la teora de las limitaciones (Theory of Constraints); Goldratt
descubri un escenario de empresas en crisis con excesos de capacidad de produccin sobre
la demanda del mercado y una revolucionaria tcnica oriental (JT) basada en la calidad total
de la produccin y la eliminacin de inventarios. As lleg a concluir que la Contabilidad de
Gestin es el mayor enemigo de la productividad y que el costo de produccin debe enfocarse
en administrar eficientemente los recursos limitados que pueden influir en el nivel de
produccin realizada.
Goldratt propone reemplazar los modelos de Contabilidad de Gestin por nuevas medidas
orientadas al logro de la meta:
- Throughout: ingresos netos generados como cobros de ventas, intereses, alquileres.
- nventory: activos en los que la empresa invierte el dinero que luego pretende recuperar
con los cobros (existencias, inmovilizados, etc.).
- Operating expenses: gastos operativos que se producen para convertir el nventory en
Throughput = productos y servicios que generan los ingresos netos.
La administracin empresarial consiste en transformar velozmente los recursos (activos y
gastos operativos) en ingresos netos, y la contabilidad debe dar informacin para optimizar el
beneficio neto, mediante la aceleracin del ingreso neto y la minimizacin del consumo de
flujos (Throughput) poniendo especial nfasis en superar los cuellos de botella que produce la
limitacin de recursos.
La gestin es evaluada por las siguientes relaciones:
Beneficio Neto = Throughout - Throughput
Productividad = Throughout / Throughput
Rendimiento = (Throughout - Throughput) / nventory
Cuestiona todas las prcticas de reparto y absorcin de costos pues considera que solo
incentivan a conseguir ptimos parciales que no contribuyen y a veces obstaculizan la
consecucin del ptimo global. Lo importante es centrarse en el proceso conjunto de creacin
de valor de la empresa y la gestin empresarial para alcanzar el mximo rendimiento posible
debe resolver las limitaciones que lo restringen y que se corresponden con los cuellos de
botella.
Los pasos del proceso de decisin segn la teora de las limitaciones son:
1) dentificar las limitaciones del sistema
2) Decidir cmo explotar las limitaciones del sistema (sacar el mximo provecho de ellas;
respecto de los recursos que no son limitaciones, stos deben suministrar todo lo que
necesitan consumir las limitaciones)
3) Subordinarlo todo a la decisin anterior (se comienza a gestionar la situacin actual, es
el momento de abrir las limitaciones)
4) Elevar las limitaciones del sistema (significa levantar la restriccin, al aadir ms cosas
de las que no se tenan bastante, debe llegar un momento en que se tenga lo suficiente: se
ha roto la limitacin y aumenta el rendimiento de la empresa que sin embargo se ver
restringido en otra parte cambiando la limitacin del lugar)
5) Si en los pasos previos se ha roto una limitacin hay que volver al primer paso pero sin
permitir que la inercia provoque una limitacin del sistema (en la mayora de las empresas
ms que limitaciones fsicas o de capacidad existen limitaciones polticas, en su marketing,
en su produccin y logstica, en las compras).
TCNCAS DE PROGRAMACN TEMPORAL Y REDUCCN DE COSTOS:
Mtodo PERT: Las tcnicas del PERT (tcnica de evaluacin y revisin de
programas) surgieron en EEUU para controlar y planificar los proyectos de construccin de
submarinos atmicos; luego se generaliz a otras empresas y sectores (construccin de
autopistas y edificios, refineras de petrleo, etc.). En cualquier caso su aplicacin requiere
la existencia de grandes proyectos que pueden ser descompuestos en distintas tareas y
actividades en forma de red. Se pretende realizar la planificacin de los proyectos de los
recursos disponibles para el logro de un objetivo determinado en un cierto perodo de
tiempo. Supone una herramienta para la direccin en la toma decisiones relativas a la
ejecucin y seguimiento del proyecto.
Los objetivos de la tcnica PERT se pueden resumir en:
1"'
La coordinacin de todos los responsables de la ejecucin del proyecto
La optimizacin de la distribucin de los recursos necesarios
El control del desarrollo del proyecto
La informacin precisa sobre actividades crticas o problemticas para su especial
vigilancia
Se parte de la determinacin de un objetivo y en funcin de ste se efecta un plan
detallado de actividades o tareas distribuidas en el tiempo y una organizacin de los
recursos disponibles. Se establecen referencias y un orden de preferencias de unas tareas
respecto a otras. Luego se debe estimar el tiempo necesario para la ejecucin de cada
tarea: se asigna un tiempo mnimo, mximo y el ms probable para ejecutarla. Todo ello se
presenta en un grfico, por ejemplo:
B
A D E
C
Mtodo CPM: (Critical Path Method) pretende buscar una relacin entre el
costo y el tiempo de ejecucin de las tareas, intentando distribuir el costo entre las
mismas de forma que se optimice una funcin que dependa de ambas variables.
El costo disminuir a medida que se dilata la realizacin de la
tarea en tiempo. En cierto punto, por mucho tiempo que se tarde
en la realizacin de la tarea no se puede disminuir el costo y, en
otro punto, por ms medios que se empleen, no se podr rebajar
el tiempo ms all del mnimo establecido.
CPM calcula el camino crtico rebajando unidad a unidad la du-
racin total del proyecto al precio de aumentar el costo del mis-
mo en una cantidad mnima. Para ello elige aquellas tareas con
menor valor absoluto en la pendiente del costo y va obteniendo
distintos caminos crticos hasta conseguir un tiempo de duracin que optimice el costo.
Mtodo PERT-costo: Busca conseguir el mnimo en la funcin de costo (mejor
camino a seguir) partiendo de una duracin conocida del proyecto, para ello se usan
distintas formulaciones estadsticas.
Tcnica C/SCS: (Sistema de Control de Costo y Planificacin) surgi en EEUU
para controlar los costos y los plazos de entrega de los trabajos realizados por empresas
privadas y pblicas en proyectos de defensa y aeroespaciales. Luego se fueron
estableciendo tcnicas contables e informes predefinidos que permitieron controlar el
estado y situacin de los proyectos sin tener que esperar su finalizacin. Ms tarde su uso
se extendi a otros sectores como las empresas de construccin o las instituciones
financieras que financiaban grandes proyectos, o frente a la necesidad de disponer de
pautas comunes de control e informes estandarizados en los programas de cooperacin
internacional.
As, dado un proyecto con magnitud en costo y plazo, esta tcnica facilitar la toma de
decisiones relativas a:
- Que empresas deben participar en el proyecto, en funcin de una planificacin y
valoracin de actividades en el tiempo;
- Como distribuir los recursos en el tiempo, as como su financiacin;
- Evaluacin de estimaciones de otras ofertas y previsiones, comparndolas con
informacin histrica;
- Cualquier decisin que se plantea a lo largo de la vida del proyecto, por ejemplo
considerar la planificacin por alteracin de las condiciones.
Las tcnicas convencionales presentan incertidumbres y riesgos
1#(
Costo
C#

T# Tiepo
Costo A
B C
& Tiepo
de error frente a una situacin de interpretacin de los costos
reales y presupuestados, o sea cualquier decisin basada en esa
informacin estara rodeada de incgnitas. Por ejemplo:
? Realizamos un trabajo con un costo inferior al presupuesta-
do (A-C)
? o el trabajo realizado es inferior al planificado por la exis-
tencia de retrasos (B-C)
Por ello los C/SCS introducen conceptos y elementos que per-
miten resolver tales dificultades:
1. Presupuesto: El costo presupuestado del trabajo planificado es una representacin
numrica, en unidades monetarias o elementos del costo por ejemplo horas hombres,
del valor presupuestado para el trabajo planificado en un perodo de tiempo.
2. Valor ganado: El costo presupuestado
del trabajo realizado es la
representacin numrica del trabajo
realizado en un perodo valorado a
costo presupuse-
tado.
3. Costos reales: Son los costos
realmente incurridos en el trabajo
realizado durante un cierto perodo de
tiempo.
4. Desviacin en plazo: Es la diferencia numrica entre
el trabajo realizado y el planificado
5. Desviacin en costo: Es la diferencia numrica entre
el costo presupuestado e incurrido del trabajo realizado.
Adems existen numerosos ndices que pueden ser usados, por ejemplo:
1) ndice de eficiencia alcanzada por el trabajo que ha sido realizado
ndice de eficiencia = Valor ganado / Costos reales
2) ndice de aprovechamiento: compara el trabajo realizado con el que se deba haber
realizado segn la planificacin efectuada.
ndice de aprovechamiento = Valor ganado / Presupuesto
PUNTO 3: MAXMZACN DE NGRESOS. SSTEMAS DE NFORMACN
As como la minimizacin del costo es el objetivo fundamental de la Contabilidad de
Costos, la Contabilidad de Gestin busca la forma en que la empresa maximice sus ingresos y
resultados.
La Empresa y la globalizacin de los mercados: en las economas de mercado,
ste ayuda a la interaccin de los agentes generalmente por medio de los precios. El mercado,
por un lado, es el destino de la produccin de la empresa el cual esta ve remunerado su
esfuerzo productivo y los consumidores ven satisfechos sus deseos; y por otro, es el lugar
donde la empresa contratar los factores productivos necesarios para su proceso de
fabricacin.
Segn las caractersticas de los agentes que operan en el mercado podemos establecer una
variedad de modelos: mercado de competencia perfecta, mercado con producto diferenciado
no homogneo, competencia monopolstica, oligopolio, monopolio.
Las caractersticas de funcionamiento de la empresa en economa de mercado hacen que
adquieran cada vez mayor poder de mercado, generndose un progresivo incremento del
grado de concentracin en los mismos.
1#1
retraso Costos presupuesta'
Costo dos (presupuesto)

Desviacin en plazo
Desviacin en costo
*alor
+anado Costos reales

& Tiepo
Un aspecto importante a considerar es la posibilidad de segmentacin de mercados para
adaptarse mejor a las oportunidades que ofrece el mercado, ajustando en la mayor medida
posible las caractersticas del producto o su precio a las necesidades y deseos de los
consumidores. La segmentacin puede realizarse por sexos, niveles de renta, situacin
geogrfica, etc., sirviendo en muchos casos como instrumento para explotar posibilidades no
exploradas.
Otro caso de esfuerzo de adaptacin al mercado es el de los grandes almacenes, que
mediante la venta concentrada fsicamente de todo tipo de productos y servicios facilitan y
estimulan las compras del consumidor, soliendo tener sus propias cadenas de distribucin. As
aprovechan las economas de escala no solo en produccin sino tambin en comercializacin.
Por ltimo, se seala las estrategias para vencer la estacionalidad de las ventas (por estar
fuertemente concentradas en un perodo del ao); as si es un producto almacenable, la
empresa puede producir durante todo el ao, manteniendo constante el volumen de produccin
y acumulando stocks para el momento de su venta; si es perecedero, una estrategia posible es
la diversificacin de la produccin para que en los perodos de baja actividad se realicen otros
productos que provean a la empresa de liquidez para mantenerse en el mercado.
El trmino "aldea global describe perfectamente el mundo en que viven las empresas actuales,
esto debido a:
- avances de las tecnologas (de las comunicaciones, la industria aeroespacial, la fibra
ptica, el mercado de computadores);
- reduccin de barreras econmicas y polticas (Unin Europea, Mercosur);
- apertura cultural de los pases;
- transnacionalizacin empresarial (transferencia de bienes, servicios, tecnologas,
captacin de capitales de mercados financieros internacionales).
Este fenmeno ha obligado a las empresas a modificar su forma de gestionar y administrar sus
recursos y de competir en los mercados, enfrentndose a nuevos desafos como:
disear puntos que satisfagan necesidades de distintos mercados;
flexibilidad para acomodarse a las caractersticas locales de las relaciones comerciales,
las prcticas laborales y las leyes y normativas vigentes;
superar las diferencias lingsticas y culturales;
aprovechar las ventajeas de especializaciones y recursos de cada regin;
desarrollar medios para coordinar los flujos de informacin.
La aldea global no slo influye a las empresas transnacionales, sino que afecta a todas las
empresas que deben competir en mercados que antes eran controladas por empresas locales.
Esta necesidad de adaptacin no siempre lleva a que las empresas consigan mejores
resultados, pues son innumerables los casos de empresas que al no encontrar la frmula
organizativa adecuada, han tenido que cerrar como consecuencia de la pujante lucha del
mercado.

La toma de decisiones sobre precios en la Empresa: salvo en la competencia
perfecta, en los dems tipos de mercado los agentes tienen capacidad para influir en el precio;
as el precio depender de los costos de produccin, de los precios de los bienes sustitutos
establecidos por la competencia y del valor relativo que le den los consumidores al producto. La
Contabilidad de Gestin debe brindar informacin vlida para el anlisis y decisin sobre los
niveles de precios ptimos o satisfactorios necesarios para lograr los objetivos
organizacionales.
En la fijacin de precios en la empresa existe una amplia controversia en la diferencia entre las
implicaciones de los modelos econmicos y la verdad emprica de sus conclusiones.
Los modelos principales usados para el clculo de precios en la teora empresarial han sido el
marginalista y los modelos contables de costos.
El anlisis marginalista constituye un elemento formal muy importante para la toma de
decisiones, pero tiene dificultades para explicar las funciones de demanda y el costo de la
empresa as como la falta de adaptacin a la realidad de la empresa.
El rigor lgico del anlisis marginalista no es despreciable pero las deducciones suponen una
gua general y no una receta para cada caso.
1#
Las investigaciones empricas sobre la conducta que sigue el empresario para fijar los precios
ha sido motivo de extrema polmica: para Hall y Hitch al costo directo se le aumenta un
porcentaje para cubrir los costos indirectos y se aplica otro aumento para beneficio; para
Segura el precio al que se lanzan los bienes al mercado est determinado por los costos
unitarios imputables al proceso de produccin ms un margen de beneficio considerado como
satisfactorio y factible para la empresa; Andrews introduce el principio del costo normal: un
precio justo es el que surge de adicionar un determinado margen a los costos medios directos
incurridos al elaborar el producto.
Un caso que requiere consideraciones especiales es el del lanzamiento de un nuevo producto
al mercado, all debemos estudiar:
- la demanda potencial (necesidades a satisfacer);
- el costo de produccin;
- el costo de penetracin en el mercado publicidad, promocin-;
- el costo de comercializacin, distribucin y venta.
Considerados estos aspectos se establecer el precio: muy bajo (que genere un gran volumen
de ventas para producciones con importantes economas de escala); o elevado (que se
reducir progresivamente para bienes muy diferenciados y difciles de imitar o protegidos por
patentes).
Enfoque de los costos para tomar decisiones sobre precios: la Contabilidad de
Gestin juega un papel fundamental en el clculo prctico de todos los modelos de formacin
de precios suministrando regularmente informacin agregada sobre variables reales como
ingresos, produccin, costos y resultados obtenidos. Pero no suministra la totalidad de la
informacin necesaria para decidir.
Se pueden considerar algunos mtodos de fijacin de precios basados en los datos que aporta
la contabilidad:
Mtodo del costo total: el precio de venta se calcula como la suma de los costos
unitarios de produccin y venta ms un margen destinado al beneficio; puede ser
aplicado a productos fabricados a la orden del cliente o que por ser difciles de imitar no
tienen competencia directa.
Mtodo del valor aadido: aqu importa el peso relativo de cada partida en el costo, los
distintos productos necesitan distintos costos de transformacin y el margen slo se
aplicara sobre los costos de transformacin.
Mtodo del costo diferencial: se consideran costos atribuibles a la fabricacin de
unidades adicionales los costos variables de esas unidades ms cualquier nuevo costo
fijo en que se pueda incurrir al fabricarlas. El precio se fijara con el costo unitario ms
un margen que cubra el beneficio marginal (costo de producir una unidad adicional)
distinto diferencial (costo de producir un bloque adicional de unidades). Para fines de
competitividad es el mtodo ideal, como as tambin cuando estamos interesados en
los cambios del costo unitario como consecuencia de una decisin particular de
produccin. Permite a la empresa realizar polticas de precio ms agresivas ya que las
empresas con menores costos diferenciales colocarn precios ms competitivos y
crecern.
Mtodo del rendimiento sobre las inversiones: es necesario que la estructura de
precios refleje el costo de oportunidad del capital para remunerar adecuadamente a los
accionistas y mantener los objetivos de crecimiento deseados. Se busca precios que
generen una rentabilidad determinada sobre las inversiones de capital.
Descentralizacin y precios de transferencia: la descentralizacin surge para
mantener la creatividad y la adecuada gestin en las grandes organizaciones. La dificultad
inicial que suscita la descentralizacin estriba en compatibilizar los subobjetivos de las distintas
secciones con el objetivo general. La solucin de este problema as como la medida ms
apropiada de la contribucin de cada sector al resultado global depende del sistema elegido de
precios de transferencia entre secciones. Podemos considerar a los precios de transferencia
como aquellos usados entre las distintas secciones de una organizacin, que se gestiona en
forma descentralizada, y pretende alcanzar una relacin de equilibrio entre las secciones que
contribuya a optimizar el resultado global. La clase de productos transferibles entre centros
tiene gran importancia para la fijacin del precio de transferencia:
1#!
- Aquellos que con muy pequea probabilidad se pueden comprar o vender en el
mercado (por cuestiones de control de calidad, la proteccin del secreto), llamados
estratgicos: es difcil fijar sus precios en funcin de los precios de mercado pues es
difcil que existan iguales en el mercado o que la empresa pida precio para no
descubrir su tecnologa. La prctica habitual consiste en calcular el costo estndar de
fabricacin y aadirle una tasa de beneficios expresada en un porcentaje sobre la
inversin empelada en el centro de beneficio.
- Aquellos que se producen en la empresa (no son estratgicos) y tambin en el
mercado libre, son los productos alternativos. Aqu el precio que puede fijarse es el de
mercado; pero como la actuacin de la empresa est limitada por las prdidas de los
costos fijos que le ocasionara dejar paradas sus instalaciones y, si a largo plazo la
tendencia de los precios internos es diferenciarse de los externos por la aparicin de la
empresas altamente competitivas, la decisin puede consistir en mantener las
instalaciones hasta que se iguale el precio externo al costo medio variable interno,
siendo all donde debern renovar las instalaciones o adquirir afuera el producto.
- Aquellos productos cuya adquisicin o venta en el mercado no produce aumento
alternativo de costos a la empresa y la decisin de adquisicin interna o externa puede
ser tomada libremente a corto plazo; son productos libres. El precio de transferencia
ser el de mercado.
SSTEMA DE NFORMACN PARA LA TOMA DE DECSONES:
Decisiones en un marco de incertidumbre: incertidumbre es sinnimo de informacin
incompleta y para cualquier decisin significar que las consecuencias de nuestras
acciones dependern de lo desconocido y sobre lo que no tenemos control. Se conoce as
el papel del riesgo y la incertidumbre. El hombre de accin no debe sustraerse de esta
realidad y buscar criterios de eleccin ptimos en un marco de informacin incompleta.
Adems de considerar la funcin objetivo o criterio de decisin para evaluar los distintos
cursos de accin y elegir la mejor alternativa deber tener en cuenta el conjunto de
acciones alternativas, el conjunto de eventos o estados de la naturaleza relevantes sobre
los que el decisor no tiene control y el conjunto de probabilidades que muestren la
posibilidad de ocurrencia de cada evento.
En la mayora de los problemas decisionales es tan bsico y complicado diferenciar las
alternativas relevantes de aquellas que no lo son, como lo es traducir la informacin que se
posee o puede poseer, por ello es muy difcil asignar probabilidades concretas a cada
alternativa.
Los informes contables deben reconocer formalmente el grado de incertidumbre que pesa
sobre sus clculos, y el uso de probabilidades subjetivas tan slo formaliza los juicios e
intuiciones que los gerentes usan a menudo.
Existen dos formas bsicas para exponer los elementos de un problema decisional: la tabla
de decisiones (usada generalmente para problemas de una sola etapa) y el rbol de
decisiones (ms til para problemas secunciales o de mltiples etapas).
nformacin para enlazar el corto y el largo plazo: en un mundo de certeza las decisiones
se configurarn en una lnea de trayectoria nica desde el presente hasta el futuro, y un
comportamiento optimizador coherente exigira un horizonte temporal lo ms amplio posible
basado en una toma de decisiones anticipada. Sin embargo en un marco de incertidumbre
las decisiones actuales sobre el futuro quedan mediatizadas por la informacin
complementaria que pudiramos ir obteniendo con el paso del tiempo y que puedan ayudar
a clarificar dicho futuro. Tampoco sera adecuado tomar decisiones presentes sin tener en
cuenta las futuras ya que no podramos calcular nuestro ptimo a largo plazo.
Por ende el problema de la adaptabilidad del corto al largo plazo no debe plantearse ni en
trminos de decisiones aisladas (el camino que tomemos hoy depender de donde
queramos legal en el futuro), ni en trminos de decisiones meramente secuenciales (las
decisiones del futuro estarn condicionadas por las presentes).
El comportamiento a corto plazo debe ser constantemente modificado para introducir
informacin que nos ayude a colocarnos en la situacin deseada. El objetivo a largo plazo
no es algo fijo e inalterable, sino que modifica sus coordenadas a medida que el sistema de
referencia se mueve. Por ende las reglas automticas de decisin no pueden ser nunca
una solucin ptima.
1#"
Si queremos buscar el ptimo o situacin deseada debemos tener bien definido a priori el
objetivo a alcanzar (por ejemplo maximizar ingresos) y un modelo dinmico de adaptacin
continua obligar a tener en cuenta y predecir sobre factores fundamentales como
evolucin de la estructura competitiva del mercado, su concentracin, la entrada, la
rentabilidad, la elasticidad de la demanda, etc. Para organizar la produccin segn un plan
a medio o largo plazo lo relevante no es el nivel actual de precios sino la senda esperada
de precios futuros.
Descentralizacin de la informacin, la teora de la agencia y el sistema ptimo de
incentivos: debido a la dimensin y complejidad tecnolgica y organizativa de las empresas
se hizo indispensable la descentralizacin y delegacin. El buen funcionamiento no solo
requiere de buenos canales de transmisin de informacin sino tambin de una eficiente
coordinacin entre las partes integrantes. No debe olvidarse que la informacin tiene a
veces un costo superior a sus beneficios y que en un mundo de incertidumbre el resultado
de cada subsistema no solo depende de la idoneidad de su gestin sino tambin de
variables aleatorias no controlables por los agentes. La delegacin en un marco de
incertidumbre ha sido ampliamente estudiada por la llamada "teora de la agencia: analiza
relaciones contractuales (diferencias empleador-empleado) donde una parte (el agente) se
compromete a realizar a cambio de una remuneracin una tarea en beneficio de otro (el
principal). Esta relacin es muy antigua aunque lo anterior se diferencia con lo moderno: en
ambos el agente decide con plena autonoma como efectuar la tarea; pero antes no se
contemplaba la posibilidad de que el agente se volviese contra los objetivos de la empresa
por razones de fidelidad moral, y ahora s los agentes pueden usar la informacin para su
beneficio sin suponer ningn vnculo moral con el principal.
La relacin de agencia se caracteriza por:
- delegacin de la toma de decisiones
- la incertidumbre del resultado (por existir sucesos fortuitos)
- la informacin asimtrica (el principal tiene muy poca informacin para juzgar la
idoneidad y calidad del trabajo del agente, limitndose solo a observar los resultados
del accionar)
Es bsico que el contrato de agencia disee una serie de incentivos para que el agente
cumpla con la tarea encomendada, haciendo que su remuneracin a parte de tener un
factor fijo, tenga uno variable en funcin del resultado empresarial.
PUNTO 4: EL CUADRO DE MANDO (CM). PERSPECTVA DE ENFOQUE
Las empresas se estn desplazando actualmente desde la era de la competencia industrial a la
era de la competencia informtica. La habilidad de una empresa para movilizar y explotar sus
activos intangibles o invisibles ha resultado mucho ms decisivo que la inversin en activos
fsicos o tangibles. Los activos intangibles posibilitan que una organizacin:
desarrolle relaciones que mantengan lealtad de los clientes existentes y permita
nuevos segmentos de clientes y reas de mercado;
introduzca productos y servicios innovativos deseados por segmentos de clientes;
produzca productos y servicios de alta calidad, a bajo costo y con perodos cortos de
espera;
despliegue tecnologa informtica, bases de datos y sistemas;
movilice las aptitudes y la motivacin de los empleados para una mejora continua en
procesos, calidad y tiempos de respuestas.
El Cuadro de Mando (CM) se desarroll para comunicar los objetivos mltiples y coordinados
que las empresas deben alcanzar para competir sobre la base de sus capacidades e
innovaciones y no sobre los activos fsicos tangibles. El CM transforma las misiones y
estrategias en objetivos y medidas organizados en cuatro perspectivas:
1) Perspectiva financiera: el CM mantiene la perspectiva financiera en cuanto que las
medidas financieras son vlidas para resumir las consecuencias econmicas mensurables
de las acciones ya tomadas, indican que la estrategia de la empresa y su implementacin y
ejecucin contribuyen a la mejora de la empresa. Los objetivos financieros se relacionan
tpicamente con la rentabilidad (resultados operativos, del capital utilizado o el valor
econmico aadido), aunque alternativamente pueden ser objetivos financieros el rpido
crecimiento de las ventas o la generacin de flujos de caja.
2) Perspectiva de los clientes: los directivos identifican los segmentos de clientes y
mercados en los que competirn las unidades de negocios y las medidas de los
rendimientos de estas unidades en estos segmentos-objetivos. ncluye generalmente varias
1##
medidas genricas (de todo tipo de organizaciones) de los excelentes resultados de una
estrategia bien formulada e implementada: referidas a la satisfaccin de los clientes, la
creacin de fidelidad entre ellos, la incorporacin d nuevos clientes, la rentabilidad de los
clientes y la participacin de mercado y clientes en los segmentos-objetivo. Una estrategia
particular se debera relacionar con los grupos de clientes objetivo de los cuales las
unidades de negocios esperan que se deriven sus mayores crecimientos y rentabilidades.
Lo que hace verdaderamente que una estrategia sea nica son las propuestas que la
unidad de negocio decide emitir para atraer y mantener los clientes en los segmentos-
objetivo.
Se ha observado un conjunto comn de atributos organizativos de las propuestas que
pueden organizarse en tres categoras:
- atributos de los productos y servicios (equilibran la funcionalidad del producto o
servicio, su precio y calidad)
- relaciones con los clientes (incluye la entrega del producto o servicio al cliente, con las
dimensiones de tiempo de respuesta y espera y cmo se sienten los clientes
comprando a la empresa)
- imagen y reputacin (para que una empresa se defina positivamente ante sus clientes).
La perspectiva del cliente capacita a los directivos para producir mejores rendimientos
financieros futuros.
3) Perspectiva de los procesos internos de los negocios: los ejecutivos identifican los
procesos internos crticos en los cuales la organizacin debe destacar.
dentificacin dentificacin Creacin de la Elaboracin Entrega
Servicios Satisfaccin
de necesidades del Mercado Oferta de pro- de los pro- de prod. a
los de las necesi
de clientes ductos y ss. ductos y ss. y ss.
Clientes dades de los

Clientes
Ciclo de innovacin Ciclo de operaciones Ciclo de Ss.postvta.
CADENA NTERNA DE VALOR
Los procesos crticos internos de los negocios posibilitan que las unidades de negocios:
emitan las propuestas que atraern y mantendrn a los clientes, y satisfagan las
expectativas de los accionistas de obtener rendimientos financieros excelentes.
Cada negocio tiene su conjunto especfico de procesos para la creacin de valor para los
clientes y el logro de resultados financieros, y es en esos procesos internos en los que
deben enfocarse todas las medidas.
Un modelo genrico de cadena de valor facilita que las empresas puedan adecuar a sus
objetivos y medidas los procesos internos de negocio:
a) nnovacin: en este proceso las unidades de negocio investigan las necesidades
emergentes o latentes de los clientes y luego crean los productos o servicios que
satisfagan estas necesidades. Consta de dos componentes: en el primero los directivos
desarrollan la investigacin del mercado para identificar el tamao del mismo, la
naturaleza de las preferencias de los clientes y el precio fijado para el producto o
servicio objetivo; en el segundo se dedican a crear la oferta de los productos o
servicios (disean y desarrollan los nuevos productos y servicios que capacita a la
empresa para alcanzar los nuevos mercados y clientes y satisfacer sus necesidades).
El proceso de innovacin representa as el "ciclo largo de la creacin de valor.
b) Operaciones: son los procesos donde los productos y servicios existentes son
producidos y entregados a los clientes. Representan el "ciclo corto de la creacin de
valor. Enfatizan una eficiente, consistente y puntual entrega del producto o servicio al
cliente, por ello la excelencia operativa y la reduccin de costos en los procesos de
entrega permanecen como objetivos importantes. Las operaciones existentes tienen a
ser repetitivas para que las tcnicas de gestin cientficas se puedan aplicar
rpidamente al control y mejora de la recepcin y el procesamiento de los pedidos y los
1#$
procesos de produccin y entrega. Tradicionalmente se han dirigido y controlado a
travs de medidas financieras como costos estndares, presupuestos y desviaciones.
En los aos recientes la influencia de la gestin de la calidad total y de las prcticas
competitivas basadas en el tiempo de las empresas lderes productivas japonesas han
llevado a muchas empresas a suplementar sus medidas de costos y financieras
tradicionales con medidas de calidad, tiempo de ciclo y costo de los procesos
operativos. Adems los directivos pueden desear medir caractersticas adicionales de
su oferta de procesos, productos y servicios, tales medidas podran incluir la medida de
flexibilidad y de las caractersticas especficas de los productos o servicios que crean
valor para los clientes. Por ejemplo las empresas pueden obtener rendimientos
especficos de los productos o servicios que podran medirse mediante la precisin, el
tamao, la velocidad o el consumo de energa que los capacita para ganar elevados
mrgenes sobre las ventas en los segmentos de mercado-objetivo.
c) Servicios Posventa: incluye garantas de reparacin, de tratamiento de defectos y de
devoluciones, y el proceso y administracin de los pagos (por ejemplo administracin
de las tarjetas de crdito). Se busca ofrecer servicios superiores de posventa a travs
de estrategias especficas, por ejemplo empresas que venden equipos o sistemas
sofisticados pueden ofrecer programas de entrenamiento para los empleados de los
clientes a fin de ayudarlos a usar el equipo de forma ms efectiva y eficiente; una
concesionaria de automviles * ofrece servicios mejorados a sus clientes para trabajos
de garanta, mantenimiento peridico y reparaciones, * entrega a sus clientes una
garanta responsable, confiable y amistosa, * otro aspecto del servicio posventa es el
proceso de facturacin y cobro; en las ventas a crdito o con tarjetas especficas
necesitan medidas de costo, calidad y tiempo del ciclo en sus procesos de cobro y
resolucin de litigios, * pueden ofrecer trminos generosos por los cuales los clientes
pueden cambiar o devolver la mercadera.
En sntesis:
Los procesos internos perspectiva tradicional enfoque de CM
Medida del rendimiento: *intenta dirigir y mejorar *dentificar usualmente nuevos
los procesos existentes. procesos en los cuales la orga-
nizacion debe sobresalir para
satisfaces los objetivos de
los clientes y los financieros
*se enfoca en los procesos *Busca mejorar los procesos de
de entrega de los produc- innovacin desde la
tos y servicios a los clien- perspectiva de los procesos
tes actuales internos incorporando objetivos
y medidas para los dos ciclos:
nnovacin a largo plazo y el de
operaciones a corto plazo.
4) Perspectiva de aprendizaje y crecimiento: identifica la infraestructura que la organizacin
debe construir para poder crecer y mejorar a largo plazo, ya que no solo interesa el xito
actual sino tambin el futuro. Es improbable que las empresas sean capaces de alcanzar
sus objetivos a largo plazo para clientes y procesos internos utilizando las tecnologas y
1#%
capacidades actuales, tambin la intensa competencia global requiere que las empresas
mejoren continuamente sus capacidades para la creacin de valor para clientes y
accionistas.
El aprendizaje y crecimiento de la organizacin proviene de tres fuentes principales: las
personas, los sistemas y los procedimientos organizativos. Las empresas deben invertir en
actualizacin de los empleados, la mejora de la tecnologa y los sistemas informticos y la
ordenacin de los procedimientos y rutinas de la organizacin. Adems la perspectiva de
aprendizaje y crecimiento incluye ndices especficos y detallados de las destrezas y
habilidades requeridas para el nuevo entorno competitivo (por ejemplo los sistemas de
informacin se pueden medir por la disponibilidad en tiempo real de informacin precisa y
crtica sobre clientes y procesos internos para la toma de decisiones y acciones de los
empleados).
Sumario de las perspectivas del CM:
El CM mantiene las medidas financieras tradicionales que sin embargo son
inadecuadas para evaluar como las empresas de la era de la informtica crean valor
futuro (pues cuentan la historia de los sucesos ya finalizados);
Con el CM los ejecutivos de la empresa pueden medir la manera en que sus unidades
de negocios crean valor para los clientes actuales y futuros como deben constituir y
negociar las capacidades internas y la inversin en personas, sistemas y
procedimientos necesarios para mejorar el rendimiento futuro;
El CM captura las actividades crticas de creacin de valor desarrolladas por miembros
de la organizacin;
An manteniendo el inters en el rendimiento a corto plazo el CM revela los
generadores de valor para lograr un rendimiento superior a largo plazo;
El CM posibilita que las medidas financieras y no financieras sean parte del sistema de
informacin de los empleados en todos los niveles de la organizacin;
El CM representa la transformacin de la misin y estrategia de una unidad de negocio
en objetivos y medidas tangibles permitiendo trazar un balance a travs de las cuatro
perspectivas;
El CM se debe usar como un sistema de comunicacin, informacin y aprendizaje y no
como un sistema de control (manteniendo individuos y unidades organizativas
conformes con un plan preestablecido).

PUNTO 5: EL CUADRO DE MANDO Y LA ESTRATEGA
Relaciones de las mltiples medidas del CM con una nica estrategia: Cada una de las
cuatro perspectivas del CM tiene una serie de medidas separadas. Las mltiples medidas de
un CM, adecuadamente construido, deben componerse de series relacionadas de objetivos y
medidas que sean, ambos, consistentes y se refuercen mutuamente. El CM se debe ver como
la instrumentacin de una estrategia nica, ya que all el nmero de medidas en el CM se
vuelve irrelevante. El sistema integrado de medidas en el CM debe incorporar el cmputo
complejo de relaciones causa-efecto entre las variables crticas que describen la trayectoria de
la estrategia, adems se deben incorporar combinaciones de medidas de resultados y
generadores de rendimiento.
a) Relaciones causa-efecto: una estrategia es un conjunto de hiptesis acerca de
las causas y sus efectos objetivos (y medias) explcitos en las variadas perspectivas de
forma que puedan ser gestionadas y validas. La cadena de causas y efectos debera
impregnar las cuatro perspectivas del CM: por ejemplo
Financiero Rentabilidad sobre el capital empleado
Lealtad del cliente (ayudara a aumentar las
Ventas)
Cliente
Entrega a tiempo (esta sera una de las preferen
1#&
cias de los clientes q nos daria
su lealtad)
Proceso interno Calidad del Ciclo temporal (se debe sobresalir en esto pa-
de negocio proceso corto del proceso ra conseguir una entrega
puntual)
Aprendizaje y Destreza de los empleados (el entrenamiento y el mejora_
miento de las habilidades de
las empresas operativas ayu-
darian a aumentar la calidad
y reducir los ciclos de los
procesos)
b) Generadores de rendimiento: un buen CM debe tener tambin una
combinacin de medidas de resultado y de generadores de rendimiento. Las medidas
de resultado sin generadores de rendimiento no comunican cmo se tiene que
conseguir los resultados, ni indican si la estrategia est siendo implementada con xito.
A su vez los generadores de rendimiento (por ejemplo tiempo de ciclo y ratios de
defecto) sin medidas de resultado pueden permitir mejorar operativas a corto plazo,
pero no podrn revelar si esas mejoras se han transformado en negocios crecientes
con los clientes existentes y nuevos y, eventualmente en su rendimiento financiero
superior. Se debe tener el mix apropiado ya que as el CM transforma la estrategia en
un conjunto de medidas relacionadas que definen los objetivos estratgicos a largo
plazo y el mecanismo para alcanzarlos.
Diagnstico versus medidas estratgicas: Cuando las empresas tienen
un nmero elevado de medidas se debe distinguir entre medidas de diagnstico (que indican si
las empresas estn bajo control y son capaces de sealar cuando ocurren sucesos inusuales
que requieren atencin inmediata) y medidas estratgicas (que definen una estrategia diseada
para la excelencia competitiva y el xito futuro).
Las corporaciones deberan tener muchas medidas que indiquen que estn funcionando segn
lo previsto y que sealen cuando se deben aplicar acciones correctivas. Pero estos no son los
generadores del xito competitivo. Estas medidas solo capturan las seales vitales necesarias
para el funcionamiento de la empresa, estas seales deben servir para elaborar un diagnstico
que mida el rendimiento respecto de un estndar actual y la empresa no debe tomar decisin
alguna si el rendimiento actual alcanza el estndar. Pero si las seales vitales no satisfacen los
estndares pueden impedir no solo objetivos modestos sino tambin alcanzar las aspiraciones
estratgicas. No obstante las medidas de diagnstico no son la base de la ventaja competitiva.
Las medidas del CM se eligen para dirigir la atencin de los directivos y empleados hacia
aquellos factores de los que se puede esperar que un rendimiento sobresaliente ofrezca
ventajas competitivas para la organizacin. Las medidas de resultados y generadoras de
rendimiento en el CM deben ser sujeto de interacciones intensivas y extensivas entre los
directivos superiores y los de nivel medio cuando se evalan estrategias basadas en nueva
informacin acerca de competidores, clientes, mercados, tecnologas y suministradores.
Las cuatro perspectivas deben considerarse a ttulo orientativo, no se garantiza que las cuatro
sean necesarias o suficientes. Las empresas raramente usen menos de cuatro, pero
dependiendo de las circunstancias de la industria y de la estrategia, se puede necesitar alguna
adicional (por ejemplo si se desea reconocer los intereses de otros participantes como
empleados, comunidad; pues solo se conoce intereses de clientes y accionistas, pero,
siguiendo con el ejemplo, si las relaciones con otros participantes se necesitan nicamente
para control y consisten en contratos entre empresas y grupos de inters entonces su
rendimiento se puede gestionar mediante el diagnstico del sistema de medida del rendimiento
de la empresa pues son seales vitales no decisivas para el xito estratgico). La perspectiva
de los empleados se ha incorporado virtualmente en todos los CM a travs de la perspectiva
del aprendizaje y crecimiento. As tambin si las relaciones con los suministradores son fuertes
y parte de la estrategia entonces los resultados y las medidas generadoras de rendimiento
deberan incorporar dentro de la perspectiva de los procesos internos de la organizacin.
1#'
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