Aula 05 - Plano Tradicional

Contabilidade Aplicada ao Setor Pblico
DNIT Analista Administrativo rea Contbil

Prof. Giovanni Pacelli Aula 05

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AULA 05 (PLANO TRADICIONAL): Variaes
Patrimoniais Ativas e Passivas: Interferncias,
mutaes, acrscimos e decrscimos
patrimoniais.

SUMRIO PGINA
1. Apresentao 1
2. Variaes Patrimoniais 1
2.1. Fatos modificativos e fatos permutativos 3
2.2. Variaes quantitativas 8
2.2.1.Variaes Oramentrias: receitas e despesas
efetivas
9
2.2.2.Variaes extra-oramentrias: supervenincias e
insubsistncias do ativo e do passivo
13
2.3. Variaes qualitativas 16
2.3.1. Variaes qualitativas decorrentes da execuo
oramentria: receitas e despesas no efetivas
17
2.3.2. Variaes qualitativas extra-oramentrias:
receitas e despesas extra-oramentrias.
21
2.4. Casos especiais: interferncias ativas e passivas 28
2.5. Quadro resumo: variaes ativas e passivas 29
3. Lista das questes comentadas 30
4. Lista das questes apresentadas 36

1. APRESENTAO

Pessoal tudo bem? Na aula de hoje tenho como tarefa explanar para
vocs os conhecimentos inerentes s variaes patrimoniais.

2. VARIAES PATRIMONIAIS
A lei 4320/64 estabelece que as alteraes da situao lquida
patrimonial, que abrangem os resultados da execuo oramentria,
bem como as variaes independentes dessa execuo e as
supervenincias e insubsistncia ativas e passivas, constituiro
elementos da conta patrimonial.
1

1
Art. 100 lei 4320/1964.

As variaes patrimoniais so transaes que promovem alteraes
nos elementos patrimoniais da entidade do setor pblico, mesmo em
carter compensatrio, afetando, ou no, o seu resultado.
As variaes patrimoniais que afetem o patrimnio lquido devem
manter correlao com as respectivas contas patrimoniais.
Entende-se por correlao a vinculao entre as contas de resultado
e as patrimoniais, de forma a permitir a identificao dos efeitos nas
contas patrimoniais produzidos pela movimentao das contas de
resultado.
As variaes patrimoniais classificam-se em quantitativas e
qualitativas. A figura 1 ilustra a subdiviso das variaes patrimoniais.

Figura 1: Subdiviso das variaes patrimoniais

Entende-se como VARIAES QUANTITATIVAS aquelas
decorrentes de transaes no setor pblico que aumentam ou
diminuem o patrimnio lquido.
Entende-se como VARIAES QUALITATIVAS aquelas
decorrentes de transaes no setor pblico que alteram a composio
dos elementos patrimoniais sem afetar o patrimnio lquido.

Transaes que envolvem valores de terceiros so aquelas em que
a entidade do setor pblico responde como fiel depositria e que no
afetam o seu patrimnio lquido.
As transaes que envolvem valores de terceiros devem ser
demonstradas de forma segregada.
Em resumo as variaes quantitativas decorrem de fatos
modificativos enquanto que as variaes qualitativas e transaes
que envolvem valores de terceiros decorrem de fatos permutativos.

2.1. FATOS MODIFICATIVOS E FATOS PERMUTATIVOS
Antes de iniciar este tpico quero lembrar o seguinte: um fato
modificativo modificativo em qualquer lugar do mundo em
qualquer contabilidade; um fato permutativo permutativo em
qualquer lugar do mundo em qualquer contabilidade.
Assim mostrarei exemplos de fatos modificativos e de fatos
permutativos. Antes, porm, observemos a estrutura bsica da
composio patrimonial da contabilidade de uma entidade exposta no
Quadro 1.
Quadro 1: Estrutura Patrimonial
ATIVO
PASSIVO
PATRIMNIO LQUIDO

Essa estrutura pode ser representada pelas frmulas:
ATIVO PASSIVO = PL

(BENS + DIREITOS) (OBRIGAES) = PL

Os fatos modificativos so aqueles que alteram o valor do
patrimnio lquido. Os fatos modificativos so aumentativos quando
aumentam o PL e so diminutivos quando diminuem o PL.
Os fatos permutativos so aqueles que no alteram o valor
do PL, porm alteram a composio do patrimnio da entidade.

O Quadro 2 apresenta exemplo de fatos aplicveis a qualquer tipo
de contabilidade (no especificamente da contabilidade pblica).

Quadro 2: Exemplos de fatos contbeis na Contabilidade Pblica
Exemplo de fato contbil Classificao
Receita de aluguel vista Fato modificativo aumentativo
Depreciao Fato modificativo diminutivo
Despesa com pessoal Fato modificativo diminutivo
Alienao de imveis Fato permutativo
Realizao de emprstimo Fato permutativo
Pagamento de emprstimo -
principal
Fato permutativo
Pagamento de juros Fato modificativo diminutivo

A partir da combinao do Quadro 1, que contm a estrutura
patrimonial, com os fatos do Quadro 2 vamos realizar a anlise exemplo a
exemplo:
a) Receita de aluguel

Quando se registra uma receita de aluguel vista aumenta o ativo
devido entrada de dinheiro no caixa e ocorre um aumento do patrimnio
lquido.

b) Depreciao

Quando se registra a depreciao ocorreu uma reduo do ativo e
uma diminuio do patrimnio lquido.

c) Despesa com Pessoal

Quando se paga salrios de pessoal ocorre uma reduo do ativo
devido sada de dinheiro do caixa e uma diminuio do patrimnio
lquido.

d) Alienao de imveis

Quando se recebe dinheiro devido alienao de bens no ocorre a
alterao do Patrimnio Lquido. Isso porque ocorre a troca de bem no
monetrio pelo bem monetrio caixa.

e) Realizao de emprstimos

Quando se recebe dinheiro devido realizao de emprstimos no
ocorre a alterao do Patrimnio Lquido. Isso porque ocorre o aumento
do Ativo devido entrada de dinheiro no caixa e um aumento simultneo
do Passivo devido ao surgimento de uma obrigao de igual valor.

f) Pagamento de emprstimo - principal


Quando sai dinheiro do caixa destinado ao pagamento de
emprstimos no ocorre a alterao do Patrimnio Lquido. Isso porque
ocorre a diminuio do Ativo com a diminuio simultnea do Passivo
devido ao desaparecimento de uma obrigao de igual valor.

g) Pagamento de juros

Quando se registra o pagamento de juros ocorre uma reduo do
ativo devido a uma sada de dinheiro do caixa com a conseqente
diminuio do patrimnio lquido.
Dessa forma conclumos que:
-Quando ocorre a troca de um bem no monetrio pelo bem monetrio
(imvel/veculo) de igual valor (caixa) ocorre um fato permutativo;
-Quando ocorre a entrada de um bem monetrio (caixa) com o respectivo
aumento de obrigao no passivo de igual valor (emprstimo) ocorre um
fato permutativo;
-Quando ocorre um aumento de um ativo sem: o respectivo aumento de
uma obrigao no passivo ou a respectiva diminuio de outro ativo;
ocorre um fato modificativo aumentativo.
-Quando ocorre a diminuio de ativo sem: a respectiva diminuio de
uma obrigao no passivo ou o respectivo aumento de outro ativo; ocorre
um fato modificativo diminutivo.
Antes de avanarmos gostaria de informar que na essncia um
evento considerado receita ou despesa quando ele de fato provoca
respectivamente o aumento do PL (variao quantitativa aumentativa) ou
a diminuio do PL (variao quantitativa diminutiva).


Essa regra de essncia contbil, porm, no seguida na
administrao pblica fielmente, isso porque as receitas e despesas
oramentrias esto estabelecidas na lei 4320/1964 e na portaria
163/2001 conforme constam nos Quadros 2 e 3.

Quadro 2: Classificao quanto natureza da despesa (1 e 2 nveis)
Categoria econmica Grupos de natureza da despesa
3.Despesas Correntes
3.1 Pessoal e encargos sociais
3.2 Juros e encargos da dvida
3.3 Outras despesas correntes
4.Despesas de Capital
4.4 Investimentos
4.5 Inverses Financeiras
4.6 Amortizao da dvida
Fonte: MTO 2012

Quadro 3: Classificao quanto natureza da receita (1 e 2 nveis)
Categoria Econmica Origem
1 - Receitas Correntes

1.1-Tributria
1.2-Contribuies
1.3-Patrimoniais
1.4-Agropecurias
1.5-Industriais
1.6-Servios
1.7-Transferncias correntes
1.9-Outras receitas correntes
2 - Receitas de Capital
2.1-Operaes de Crdito
2.2-Alienao de bens
2.3-Amortizao de emprstimos
2.4- Transferncias de capital
2.5- Outras receitas de capital
Fonte: MTO 2012

Como assim professor? Pode explicar melhor? Posso sim.
Usemos nosso exemplo penltimo exemplo: pagamento do principal de
emprstimos. Que tipo de fato ele? Isso mesmo, um fato
permutativo que na essncia contbil no seria despesa. Porm,
observe que no Quadro 15, amortizao da dvida considerada pela
legislao uma despesa oramentria de capital, apesar de ser um
fato permutativo. Isso um exemplo de despesa no efetiva.


2.2. VARIAES QUANTITATIVAS
As variaes quantitativas so aquelas decorrentes de fatos
modificativos aumentativos e diminutivos. Os fatos modificativos
aumentativos (variaes ativas) decorrem do aumento do ativo ou da
diminuio do passivo; enquanto que os fatos modificativos diminutivos
(variaes passivas) decorrem da diminuio do ativo ou do aumento do
passivo conforme exposto na Figura 2.

Figura 2: Variaes quantitativas aumentativas (ativas) e diminutivas
(passivas)

Alm dessa primeira classificao, outra classificao tambm
importante na anlise, qual seja: se as variaes dependem ou
independem da execuo oramentria. A Figura 3 ilustra as
possibilidades.


Figura 3: Variaes quantitativas aumentativas (ativas) e diminutivas
(passivas) quanto execuo oramentria

Observa-se que podem ocorrer variaes ativas que dependem
da execuo oramentria e variaes ativas que independem da
execuo oramentria. Da mesma forma, podem ocorrer variaes
passivas que dependem da execuo oramentria e variaes
passivas que independem da execuo oramentria.

2.2.1. Variaes Oramentrias: receitas e despesas efetivas
As variaes quantitativas oramentrias esto representadas pelas
receitas e despesas efetivas. As receitas efetivas provocam as
variaes ativas oramentrias, enquanto que as despesas efetivas
provocam as variaes passivas oramentrias.
As variaes ativas oramentrias so aquelas variaes oriundas
do oramento que provocam o aumento do PL. Temos como exemplos: a
receita tributria, a receita de servios. A Figura 4 mostra as
conseqncias desses fatos na equao patrimonial.


Figura 4: Lanamento de receitas efetivas

As variaes passivas oramentrias so aquelas variaes oriundas
do oramento que provocam a diminuio do PL. Temos como exemplos:
a despesa oramentria de pessoal, servios, juros, benefcios
previdencirios. A Figura 5 mostra as conseqncias desses fatos na
equao patrimonial.

Figura 5: Lanamento de despesas efetivas

Cabe uma explicao adicional quanto parte direita da Figura 5.
Ocorre que na prtica para se pagar uma despesa com pessoal faz-se
necessrio realizar a liquidao ante do pagamento conforme consta a
seqncia dos estgios da execuo da despesa: empenho, liquidao e
pagamento. A fim de relembrar conhecimentos de AFO e teis na nossa
disciplina apresento no Quadro 4 os estgios da receita e da despesa
conforme as etapas.

Quadro 4: Etapas e estgios da receita e da despesa


Retornando a parte direita da Figura 5 (que eu destaquei em
vermelho), informo que a mesma representa o momento da
liquidao, quando se reconhece efetivamente uma obrigao que
dever ser paga no futuro.
Assim a dica que fica :
-Para as receitas oramentrias efetivas (fatos modificativos
aumentativos) o efeito positivo da variao quantitativa ocorre no
momento da arrecadao;
-Para as despesas oramentrias efetivas (fatos modificativos
diminutivos) o efeito negativo da variao quantitativa ocorre no
momento da liquidao.

1. (FCC/2007/TRE-PB/Analista Judicirio/Contador) Receita efetiva
a) a colocao de ttulos pblicos no mercado financeiro.
b) a operao de crdito.
c) a alienao de bens imveis.
d) o recebimento de valores emprestados.
e) a cota-parte do Fundo de Participao dos Estados.

COMENTRIOS QUESTO

1. (FCC/2007/TRE-PB/Analista Judicirio/Contador) Receita efetiva
a) a colocao de ttulos pblicos no mercado financeiro.
ERRADO, uma operao de crdito e um fato permutativo.
b) a operao de crdito.
ERRADO, um fato permutativo.
c) a alienao de bens imveis.
d) o recebimento de valores emprestados.
e) a cota-parte do Fundo de Participao dos Estados.
CERTO, um fato modificativo aumentativo.


2.2.2. Variaes extra-oramentrias: supervenincias e
insubsistncias do ativo e do passivo
Existem situaes que h o aumento ou diminuio do ativo; ou em
que h o aumento ou a diminuio do passivo e que no ocorre a
execuo oramentria. So fatos que independem totalmente da
execuo oramentria.
A dica que eu dou para identificar este tipo de fato seguir o
disposto no Quadro 5.
Quadro 5: Dica para identificar variaes quantitativas independente da
execuo oramentria
Identificao inicial Pergunta seguinte Resposta Deduo
Houve aumento do ativo e
do PL
Houve arrecadao da
receita ou liquidao da
despesa no processo?
Sim VAO
a
No VAEO
b

Houve diminuio do ativo e
do PL
Sim VPO
c

No VPEO
d

Houve aumento do passivo
e diminuio do PL
Sim VPO
c

No VPEO
d

Houve diminuio do
passivo e aumento do PL
Sim VAO
a

No VAEO
b

Legenda: a) VAO Variao Ativa Oramentria; b) VAEO Variao
Ativa Extra-Oramentria; c) VPO Variao Passiva Oramentria; d)
VPEO Variao Passiva Extra-Oramentria.

Aps separarmos o que so variaes quantitativas que dependem
da execuo oramentria daquelas que independem da execuo
oramentria, vamos s nomenclaturas utilizadas para as variaes
quantitativas extra-oramentrias (independem da execuo
oramentria). O Quadro 6 resume as nomenclaturas.
Quadro 6: Nomenclatura usual das variaes quantitativas extra-oramentrias
Variaes extra-
oramentrias
Ativas
Supervenincia do
ativo Acrscimo
patrimonial Insubsistncia do
passivo
Passivas
Supervenincia do
passivo Decrscimo
patrimonial Insubsistncia do
ativo

As variaes ativas extra-oramentrias so variaes que
independem do oramento que provocam o aumento do PL. Se
subdividem em supervenincias do ativo (inscrio da dvida ativa,
recebimento de bens doados, ganhos de capital, incorporao de valores)
e insubsistncias do passivo (cancelamento de RP, prescrio de
dvida passiva). As Figuras 6 e 7 ilustram os impactos das variaes
ativas extra-oramentrias conforme o caso.

Figura 6: Supervenincia do Ativo

Figura 7: Insubsistncia do Passivo

As variaes passivas extra-oramentrias so variaes que
independem do oramento que provocam a diminuio do PL. Se
subdividem em Insubsistncia do Ativo (cancelamento de Dvida Ativa,
doao de bens a terceiros, consumo de material de consumo, morte de
semoventes) e Supervenincia do Passivo (atualizao monetria da
dvida fundada, absoro/encampao de dvidas passivas,
reconhecimento de precatrios judiciais). As Figuras 8 e 9 ilustram os
impactos das variaes passivas extra-oramentrias conforme o caso.

Figura 8: Insubsistncia do Ativo


Figura 9: Supervenincia do Passivo

Por fim pessoal, APRESENTO A VOCS DISCREPNCIAS QUE
EXISTEM SOBRE A QUESTO DAS SUPERVENINCIAS E DAS
INSUBSISTNCIAS.

Quadro 7: Posicionamento das bancas quanto s supervenincias
e insubsistncias ativas e passivas

Dessa forma, conforme a banca do certame e caso venham a
ser utilizados os termos Insubsistncia Ativa, Insubsistncia
Passiva, Supervenincia Ativa, Supervenincia Passiva, recomendo
que, antes de analisar a questo, seja realizada a converso,
respectivamente, para os termos no caso das bancas Cespe/UnB, FCC e
FGV: Insubsistncia do Ativo; Insubsistncia do Ativo; Supervenincia do
Ativo e Supervenincia do Passivo. No caso da ESAF, a sequncia seria:
Insubsistncia do Passivo; Insubsistncia do Ativo; Supervenincia do
Ativo e Supervenincia do Passivo.
Portanto, observa-se que no h divergncia de bancas em
relao aos termos supervenincias ativas e supervenincias
passivas.
A divergncia ocorre quando so usados os termos
insubsistncias ativas e insubsistncias passivas.



2. (FCC/2010/TRT 9 Regio/Analista Judicirio) As alteraes nos
valores dos elementos do patrimnio pblico que aumentam a situao
patrimonial, advindas de supervenincias ativas ou insubsistncias
passivas so denominadas:
a) variaes ativas.
b) variaes passivas.
c) bens e direitos.
d) incorporaes passivas.
e) alienaes ativas.

COMENTRIOS QUESTO
Conforme vimos nesta seo na viso da FCC, Cespe e FGV as
supervenincias ativas so as supervenincias do ativo, enquanto
as insubsistncias passivas so as insubsistncias do passivo.
Ambas se enquadram como variaes ativas conforme vimos no Quadro
7. Assim, a resposta correta a alternativa A.


2.3. VARIAES QUALITATIVAS
A lei 4320/64 estabelece que a Lei de Oramentos
compreender todas as receitas, inclusive as de operaes de
crdito autorizadas em lei.
2

Dessa forma, observa-se que as operaes de crdito que so
fatos permutativos so consideradas receitas de capital vide
Quadro 5. Porm, como registrar algo como receita quando na
verdade em essncia no receita, por se tratar de fatos
permutativos? Simples, por meio do USO DAS MUTAES.
Alm disso, existem fatos permutativos que esto fora da LOA: so
as entradas compensatrias no ativo e passivo financeiros.
3
Estas so as
receitas extra-oramentrias e despesas extra-oramentrias e
que so excees ao princpio oramentrio da universalidade.

2.3.1. Variaes qualitativas decorrentes da execuo
oramentria
Vamos iniciar esta seo com duas perguntas:
a)Na contabilidade societria, quando uma empresa paga um
emprstimo (principal), compra um carro (sem perda de capital), compra
um imvel (sem perda de capital), ocorre despesa?
Resposta: No.
b)Na contabilidade societria, quando uma empresa realiza um
emprstimo (principal), vende um carro (sem ganho de capital), vende
um imvel (sem ganho de capital), ocorre receita?
Resposta: No.
Na Contabilidade Pblica, porm, em ambos os casos, vide Quadros
3, 4 e 5, tais fatos so despesas e receitas na viso do oramento
pblico.
Como a contabilidade resolve isto? Simples por meio das
mutaes.

2
Art. 3 da lei 4320/1964.
3
Pargrafo nico do art. 3 da lei 4320/1964.

Antes, porm, gostaria de reforar um contedo apresentado na
seo anterior, constante no Quadro 8, e que facilitar as dicas seguintes.

Quadro 8: Relao entre sistemas e contabilidade societria
Sistemas Existe algo similar na Contabilidade Societria?
Financeiro Sim. Apesar de no existir sistemas na Contabilidade
Societria, ambos possuem similaridades. Patrimonial
Oramentrio
No.
Compensao

Vamos utilizar exemplos para aplicar a dica do Quadro 8:
A) EXEMPLO 1 COMPRA DE CARRO ZERO KM:
-Na contabilidade societria a compra de um carro zero km se daria
assim (no despesa):

-Na contabilidade pblica a compra de um carro zero km ocorre dessa
forma ( despesa):

Dessa forma, conclumos aproveitando o lanamento da
Contabilidade Societria que: a sada no Caixa pertence ao sistema
financeiro, enquanto que a entrada de um veculo pertence ao sistema
patrimonial.

Lembre que na aula anterior no podemos ter um dbito em um
sistema e um crdito em outro. O sistema financeiro fcil, usamos como
contrapartida a despesa. Neste primeiro momento temos uma diminuio
do PL.
Porm, note, da regra inicial dessa aula, um fato permutativo
sempre permutativo. Assim, temos que usar uma FERRAMENTA que
aumente o PL e torne o fato aparentemente modificativo
diminutivo novamente um fato permutativo.
A soluo ento neste caso utilizar as mutaes ativas. Assim se
por um lado o lanamento no sistema financeiro provoca uma diminuio
do PL,o lanamento no sistema patrimonial reequilibra ao aumentar o PL
no mesmo valor. O produto final o fato permutativo.

B) EXEMPLO 2 RECEBIMENTO DO PRINCIPAL DE UM
EMPRSTIMO ANTERIORMENTE CONCEDIDO:
- Na contabilidade societria o recebimento do principal de um
emprstimo concedido se daria assim (no receita):

- Na contabilidade Pblica ocorre assim ( receita):


Dessa forma, conclumos, focando o exemplo 2 e aproveitando o
lanamento da Contabilidade Societria, que: a entrada no Caixa
pertence ao sistema financeiro, enquanto a baixa de um
emprstimo (direito) pertence ao sistema patrimonial.
Lembre novamente que no podemos ter um dbito em um sistema
e um crdito em outro. O sistema financeiro fcil, usamos como
contrapartida a receita. Neste primeiro momento temos um aumento do
PL.
Porm, lembre-se da regra inicial da seo 2.1, um fato
permutativo sempre permutativo. Assim, temos que usar uma
FERRAMENTA que ao registrar a diminuio do PL (por determinao da
lei 4320/1964) torne este fato, aparentemente modificativo
aumentativo, novamente um fato permutativo.
A soluo ento neste caso, exemplo 2, utilizar as mutaes
passivas. Assim se por um lado o lanamento no sistema financeiro
provoca uma diminuio do PL, por outro lado o lanamento no
sistema patrimonial reequilibra ao aumentar o PL no mesmo valor.
O PRODUTO FINAL O FATO PERMUTATIVO.
Dessa forma, a permuta que for fruto da despesa gera uma
Mutao Ativa (compra de veculo) conforme consta na Figura 10.

Figura 10: Lanamento do sistema financeiro

Para compensar: precisa-se aumentar o PL, direto no resultado
(mutao ativa) conforme consta na Figura 14.


Figura 11: Lanamento do sistema patrimonial

Dessa forma, pode-se afirmar tambm, que a permuta que for
fruto da receita gera uma Mutao Passiva (recebimento de
emprstimo) conforme consta na Figura 12.

Figura 12: Lanamento do sistema financeiro

Para compensar: precisa-se diminuir o PL, direto no resultado
(mutao passiva) conforme consta na Figura 16.

Figura 13: Lanamento do sistema patrimonial

2.3.2. Variaes qualitativas extra-oramentrias: receitas e
despesas extra-oramentrias
Encerrando a parte terica vou apresentar a vocs os fatos
qualitativos que decorrem de entradas compensatrias no ativo e passivo
financeiro. Estes lanamentos utilizam, via de regra, apenas o sistema
financeiro. Em outros casos alm do sistema financeiro utilizam o sistema
de compensao.

Vamos a dois exemplos clssicos: o recebimento de caues
(receita extra-oramentria) e a devoluo de caues (despesa extra-
oramentria).

a) Recebimento de caues

Quando se recebe dinheiro de caues, cabe ressaltar que:
-Se trata de um fato que independe de autorizao oramentria;
-No ocorre a alterao do Patrimnio Lquido. Isso porque ocorre o
aumento do Ativo devido entrada de dinheiro no caixa e um aumento
simultneo do Passivo devido ao surgimento de uma obrigao que
independe de autorizao oramentria de igual valor.
-Trata-se de uma receita extra-oramentria.
b) Devoluo de caues

Quando se devolve dinheiro de caues, cabe ressaltar que:
-Se trata de um fato que independe de autorizao oramentria;
-No ocorre a alterao do Patrimnio Lquido. Isso porque ocorre a
diminuio do Ativo devido sada de dinheiro no caixa e a diminuio
simultnea do Passivo devido baixa de uma obrigao que independe de
autorizao oramentria de igual valor.
-Trata-se de uma despesa extra-oramentria.
Por fim aproveito para retomar a Figura 14 que contm a dica
suprema sob a tica dos SISTEMAS, inserindo agora as variaes
quantitativas e qualitativas.

Alm disso, fiz um resumo no Quadro 9, dos exemplos mais comuns
em concursos das variaes patrimoniais oramentrias e extra-
oramentrias. Montei esse quadro a partir da classificao das receitas e
das despesas oramentrias (corrente e de capital), das receitas e
despesas extra-oramentrias, e das supervenincias do ativo e do
passivo.


Figura 14 Dica suprema I para SISTEMAS contendo as variaes patrimoniais
um ATO ou
um FATO?
um ATO.
um FATO.
Oramentrio
Extra-oramentrio
Oramentrio
Extra-oramentrio
Aprovao do Oramento (previso da receita e fixao da despesa).
Movimentao de crdito (proviso/destaque).
Empenho.
Sistema Oramentrio
apenas.
Assinatura/Baixa de Contrato.
Assintatura/Baixa de Convnio.
Assinatura/Baixa de Garantia.
Inscrio de restos a pagar (processados e no processados).
Recebimento/Devoluo de caues.
Sistema de Compensao
neste lanamento.
-Liquidao/Pagamento da despesa oramentria.
-Arrecadao de receita oramentria.
Recebimento/Devoluo de caues.
Inscrio de restos a pagar processados.
Pagamento de restos a pagar.
Recebimento/Concesso de bens em doao.
Inscrio/Cancelamento da Dvida Ativa.
Depreciao/Reavaliao.
Cancelamento de Dvida Passiva
Envolve receitas e despesas
efetivas ou no efetivas?
Efetivas
No efetivas
Sistema Financeiro neste
lanamento.
Sistema Patrimonial apenas.
Sistema Oramentrio e
Financeiro apenas.
Sistema Oramentrio, Financeiro
e Patrimonial apenas.
Variaes
quantitativas
Variaes
qualitativas
Variaes
qualitativas
Variaes
quantitativas
s

Quadro 9 Dica suprema II para FATOS administrativos
Que tipo de
fato
ocorreu?
Identificao
inicial
Houve
arrecadao
da receita ou
liquidao da
despesa no
processo?
Deduo Exemplos mais comuns
Modificativo
aumentativo
Houve
aumento do
Ativo e do PL
Sim
VAO Variao Ativa
Oramentria Receita
efetiva

Receitas tributrias, de contribuies, patrimoniais,
servios, industriais.
No
VAEO Variao Ativa
Extra-Oramentria
Supervenincia do Ativo
Inscrio da dvida ativa, nascimento de semoventes,
recebimento de bens em doao.
Modificativo
diminutivo
Houve
diminuio
do Ativo e do
PL
Sim
VPO Variao Passiva
Oramentria Despesa
efetiva
Despesa com pessoal, com juros, com servios de
terceiros, com dirias e passagens, despesas de
transferncias correntes (subvenes) transferncias de
capital (auxlios) [quando ocorre simultaneamente a
liquidao e o pagamento].
No
VPEO Variao Passiva
Extra-Oramentria
Insubsistncia do Ativo
Sada de material de consumo do almoxarifado, furto de
veculo, morte de semovente, baixa da dvida ativa,
doao de bens a terceiros, depreciao/amortizao.
Modificativo
diminutivo
Houve
aumento do
Passivo e
diminuio
do PL
Sim
VPO Variao Passiva
Oramentria despesa
efetiva
Despesa com pessoal, com juros etc (quando ocorre
apenas a liquidao).
No
VPEO Variao Passiva
Extra-Oramentria
Supervenincia do Passivo
Encampao de dvidas de terceiros, correo
monetria/cambial da dvida fundada.
Modificativo
aumentativo
Houve
diminuio
do Passivo e
aumento do
PL
Sim
VAO Variao Ativa
Oramentria
Essa situao no ocorre na CASP vide figura 4.
No
VAEO Variao Ativa
Extra-Oramentria
Insubsistncia do Passivo

Perdo/Prescrio de dvidas passivas, cancelamento de
restos a pagar.

s

Permutativo
Aumento do
Ativo e
Aumento do
Passivo
Sim
Receita no efetiva
(receita no sistema
financeiro e mutao
passiva no sistema
patrimonial)
Receita de operao de crdito
No
Receita extra-
oramentria
Depsito de caues, contratao de ARO.
Diminuio
do Ativo e do
Passivo
Sim
Despesa no efetiva
(despesa no sistema
financeiro e mutao
ativa no sistema
patrimonial)
Despesa de amortizao da dvida, despesa corrente
com aquisio de material de consumo, despesa
corrente com suprimento de fundo no momento da
concesso.
No
Despesa extra-
oramentria
Devoluo de caues, pagamento de ARO, pagamento
de restos a pagar.
Aumento e
Diminuio
simultnea
do Ativo
Sim
Receita no efetiva
(receita no sistema
financeiro e mutao
passiva no sistema
patrimonial)
Receita de alienao de bens, receita de amortizao de
emprstimos.
Despesa no efetiva
(despesa no sistema
financeiro e mutao
ativa no sistema
patrimonial)
Despesa com aquisio de veculos, imveis, mquinas,
equipamentos; aquisio de participaes acionrias;
concesso de emprstimos.

s


3. (FCC/2011/TRT 24 Regio/Analista) Para o governo federal, a venda
de ttulos pblicos, a compra de um veculo vista e a execuo de
despesa com servios de terceiros so classificadas, respectivamente,
como
a) receita efetiva, despesa por mutao patrimonial e despesa efetiva.
b) receita por mutao patrimonial, despesa por mutao patrimonial e
despesa efetiva.
c) receita efetiva, despesa efetiva e despesa por mutao patrimonial.
d) despesa efetiva, despesa por mutao patrimonial e despesa efetiva.
e) receita por mutao patrimonial, despesa efetiva e despesa por
mutao patrimonial.

COMENTRIOS QUESTO
A venda ttulos pblicos uma operao de crdito e uma receita no
efetiva (por mutao); a compra de um veculo uma despesa no
efetiva; a despesa com servios de terceiros uma despesa efetiva.
Logo a resposta correta a alternativa B.

s


2.4.Casos especiais: interferncias ativas e passivas
Alm das variaes patrimoniais citadas nas sees anteriores,
existem variaes decorrentes de movimentaes financeiras e de
movimentao de bens entre rgo da mesma gesto (estas ltimas
diferem das doaes j enquadradas nas supervenincias e
insubsistncias). O Quadro 10 mostra os conceitos desses casos especiais
denominados de interferncias.

Quadro 10: Interferncias Passivas e Ativas
Caso especial Descrio Tipo de variao
Interferncias Passivas
Oramentrias
Representadas pela
movimentao de recursos
financeiros (Cotas, Repasses e
Sub-repasses Concedidos).
Variao
Quantitativa
Diminutiva
Oramentria.
Interferncias Passivas
Extraoramentrias
Apresentam valores oriundos da
movimentao financeira
destinados a atender Restos a
Pagar (Cotas, Repasses e Sub-
repasses Concedidos).
Variao
Quantitativa
Diminutiva Extra-
Oramentria. Movimentao de bens entre UG
da mesma Gesto (bens
concedidos).
Interferncias Ativas
Oramentrias
Representadas pela
movimentao de recursos
financeiros (Cotas, Repasses e
Sub-repasse Recebidos).
Variao
Quantitativa
Aumentativa
Oramentria.
Interferncias Ativas
Extra-Oramentrias
Apresentam valores oriundos da
movimentao financeira
destinados a atender restos a
pagar (valores recebidos).
Variao
Quantitativa
Aumentativa Extra-
Oramentria.
Movimentao de bens entre UG
da mesma Gesto (bens
recebidos).

s

2.5.Quadro Resumo: Variaes Ativas e Passivas
Por fim apresento um Quadro resumo das variaes patrimoniais no
Plano Tradicional.
Quadro 11: Variaes Patrimoniais ativas e passivas existentes
Tipo de
Variao
Detalhamento Caracterstica
Variaes
Ativas
resultantes da
execuo
oramentria
Receitas
Oramentrias
So as receitas realizadas durante o exerccio.
Interferncias
Ativas
Representadas pela movimentao de recursos
financeiros (Cotas, Repasses e Sub-repasse
Recebidos).
Mutaes Ativas
(alteraes
patrimoniais)
Representadas pela aquisio de bens e direitos
e autorizao da dvida passiva semelhante da
execuo da despesa.
Variaes
Ativas
independentes
da execuo
oramentria
Receitas extra-
oramentrias
So receitas que no esto previstas na Lei
Oramentria Anual de entidades que no fazem
parte do Oramento Fiscal e da Seguridade
Social da Unio
4
. Destinadas ao registro de
receitas de empresas pblicas independentes.
Interferncias
Ativas
Apresentam valores oriundos da movimentao
financeira destinados a atender restos a pagar e
de bens e valores entre UG da mesma Gesto
(valores recebidos).
Acrscimos
patrimoniais
Incorporaes de bens e direitos e
desincorporao de Passivos, correspondendo s
Supervenincias Ativas e Insubsistncias
Passivas, respectivamente.
Variaes
Passivas
resultantes da
execuo
oramentria
Interferncias
Passivas
Representadas pela movimentao de recursos
financeiros (Cotas, Repasses e Sub-repasses
Concedidos).
Mutaes Passivas
(alteraes
patrimoniais)
Representadas pela alienao de bens e direitos
e operaes de crdito resultante da execuo
da receita.
Variaes
Passivas
independentes
da execuo
oramentria
Interferncias
Passivas
Apresentam valores oriundos da movimentao
financeira destinados a atender Restos a Pagar e
de bens e valores entre UG da mesma Gesto
(valores concedidos).
Decrscimos
patrimoniais
Desincorporao de bens e diretos e
incorporao de Passivos, correspondendo s
Insubsistncias Ativas e Supervenincias
Passivas, respectivamente.
Fonte: Manual SAIFI Assunto 020319 Demonstraes Contbeis
As receitas e despesas extraoramentrias apesar de serem
variaes qualitativas, no so consideradas variaes ativas e
variaes passivas.

4
Plano de Contas da Unio.
s

3. QUESTES COMENTADAS
(Cespe/Correios/2011/Contador) Julgue os itens seguintes, referentes a
receita e despesa pblicas e a interferncias e mutaes ativas e
passivas, que podem causar alteraes no patrimnio pblico.
1. Uma mutao passiva pode decorrer da execuo de uma despesa
de capital.
ERRADO, um mutao passiva sempre decorrente da execuo de uma
receita no efetiva (em regra de capital). A mutao ativa decorrente de
despesa no efetiva.

2. O cancelamento da dvida ativa provoca alterao na situao lquida,
com o registro de uma variao passiva, decorrente da reduo de um
ativo.
CERTO, conforme consta no Quadro 9.

3. A utilizao de material de consumo, representada pela sada do
almoxarifado, representa uma variao passiva oramentria.
ERRADO, a utilizao de material de consumo representa uma variao
passiva extra-oramentria.

4. A aquisio de um veculo por uma entidade que disponha do recurso
financeiro em caixa no altera quantitativamente o patrimnio pblico em
decorrncia da despesa executada.
CERTO, a aquisio de um veculo uma variao patrimonial qualitativa.

(Cespe/TJ-ES/2011/Analista) De acordo com a Lei n. 4.320/1964, a
demonstrao das variaes patrimoniais (DVP) deve evidenciar as
alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou no da execuo
oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio. No que se
refere a essa demonstrao, julgue os itens subsequentes.
5. Os acrscimos patrimoniais so variaes ativas extraoramentrias.
s

CERTO, vimos no Quadro 6 que as supervenincias do ativo e
insubsistncias do passivo so denominadas acrscimos patrimoniais.

6. A inscrio da dvida ativa constitui variao ativa resultante da
execuo oramentria.
ERRADO, a inscrio da dvida ativa constitui variao ativa
independente da execuo oramentria. Trata-se de uma
Supervenincia do Ativo.

7. Algumas mutaes patrimoniais resultantes da contabilizao de
receitas oramentrias podem fazer parte do grupo denominado variaes
passivas independentes da execuo oramentria.
ERRADO, a mutao somente ocorre em receitas no efetivas e em
despesas no efetivas. Logo, esto atreladas execuo
oramentria.

8. (Cespe/Inmetro/2010/AEMQ) Na aquisio de material de consumo ou
permanente registrada uma despesa, o que reduz a situao
patrimonial.
ERRADO, os casos citados so despesas no efetivas, logo no alteram
a situao lquida patrimonial.

9. (Cespe/Inmetro/2010/AEMQ) A variao cambial ou monetria da
dvida deve ser registrada como variao passiva oramentria.
ERRADO, a variao cambial ou monetria da dvida deve ser registrada
como variao passiva extraoramentria.

(Cespe/ TRT 21 Regio/2010/ Analista Judicirio) De acordo com os
conceitos de mutaes ativas e passivas, julgue os itens a seguir.
10. O recebimento de imvel em doao no contabilizado como
mutao, pois representa uma incorporao de bem no patrimnio da
entidade por um fato independente da execuo oramentria.
s

CERTO, o recebimento de um imvel uma supervenincia do ativo, logo
uma variao ativa extraoramentria.

11. (ESAF/ANA/2010) Nas operaes realizadas por uma unidade gestora
da administrao pblica federal, observa-se a ocorrncia dos seguintes
fatos: transferncias de bens para outra unidade do mesmo rgo,
aquisio de material de consumo para estoque no almoxarifado e
despesa com pessoal. Sobre a contabilidade dessa unidade, correto
afirmar:
a) as variaes ativas possuem mutaes e as variaes passivas so
compostas somente por interferncias.
ERRADO, vimos no Quadro 11 que as variaes passivas possuem alm
das interferncias, decrscimos patrimoniais, despesas oramentrias,
mutaes passivas.
b) no possvel afirmar que houve variaes passivas no exerccio em
razo da possvel ausncia de pagamento.
ERRADO, veremos mais a frente que as variaes so registradas na
liquidao.
c) em razo de ter havido estoque de material no almoxarifado, possvel
afirmar que o resultado apurado no exerccio foi superavitrio.
ERRADO, pois no sabemos os valores das demais operaes.
d) as variaes passivas tm na sua composio despesa oramentria e
interferncias passivas, enquanto as variaes ativas possuem mutaes.
CERTO.
e) as transferncias de bens para outra unidade no afetam a situao
patrimonial da unidade enquanto a aquisio de material para estoque
provoca alterao positiva nessa situao.
ERRADO, as transferncias alteram o PL, enquanto a aquisio do
material para estoque no altera o PL.

s

12. (ESAF/ANA/2010) Assinale a opo que indica uma operao em que
se observa a ocorrncia de variaes ativas quanto passivas.
a) Celebrao de contrato para a prestao de servios de natureza
continuada.
ERRADO, um ato. Para ser variao patrimonial deve ser um fato.
b) Celebrao de convnios com entidade sem fins lucrativos para a
capacitao profissional de pessoas de comunidades carentes.
ERRADO, um ato. Para ser variao patrimonial deve ser um fato.
c) Liquidao da despesa relativa ao pagamento de pessoal terceirizado
da instituio.
ERRADO, uma despesa efetiva, provoca apenas variao passiva.
d) Liquidao de despesa com a aquisio de material permanente para
uso da prpria unidade ou para estoque.
CERTO, por ser despesa no efetiva, provoca tanto variao passiva
(despesa), quanto variao ativa (mutao ativa).
e) Incorporao de bens recebidos por doao de ente no integrante do
Oramento Geral da Unio.
ERRADO, provoca decrscimo patrimonial, variao passiva.

13. (ESAF/ENAP/2006) Assinale a opo que indica uma operao que:
no envolve uma conta de variaes ativas.
a) Recebimento de receitas de dvida ativa.
ERRADO, uma receita no efetiva, logo envolve variao ativa (receita)
e passiva (mutao passiva).
b) Recebimento de depsito de terceiros.
CERTO, uma variao qualitativa extraoramentria, e no transita pelo
resultado.
c) Recebimento de um bem por transferncia de unidade gestora
pertencente ao mesmo rgo.
ERRADO, uma interferncia ativa.
d) Recebimento de cota financeira do rgo central de programao
financeira.
s

ERRADO, uma interferncia ativa.
e) Recebimento de bens por doao.
ERRADO, um acrscimo patrimonial.

14. (ESAF/CGU/2006) Assinale a opo falsa em relao s variaes
patrimoniais passivas.
a) A despesa oramentria integra as variaes passivas.
CERTO.
b) A contrapartida de uma baixa do ativo que se tornou inservvel uma
conta de variaes passivas.
CERTO.
c) Mutaes integram as variaes passivas e se referem aos lanamentos
permutativos.
CERTO.
d) Integram as variaes passivas a conta de contrapartida do passivo
em razo do registro de depsito de terceiros.
ERRADO, depsitos de terceiros uma receita extraoramentria. Apesar
de ser uma variao qualitativa, no integra as variaes passivas e
ativas.
e) O registro da doao de um bem imvel afeta as variaes
passivas na entidade doadora.
CERTO, pois um decrscimo patrimonial.

15. (ESAF/CGU/2006) Assinale a opo correta em relao s variaes
ativas oramentrias.
a) O recebimento de receita relativa aos crditos inscritos em
dvida ativa no afeta as variaes ativas oramentrias.
ERRADO, por ser uma receita no efetiva, utiliza variaes ativas
(receitas) e variaes passivas (mutao passiva).
b) O recebimento de transferncia financeira para o pagamento de
restos a pagar afeta as variaes ativas oramentrias no ente recebedor
dos recursos.
s

ERRADO, uma interferncia ativa extraoramentria.
c) A cota financeira recebida do rgo central de programao
financeira registrada nas variaes ativas oramentrias como
interferncias ativas.
CERTO, uma interferncia ativa.
d) A aquisio de material de consumo, bem como de mveis e imveis
no afeta as variaes patrimoniais ativas por se tratar de fatos
permutativos do patrimnio.
ERRADO, por serem despesas no efetivas, provocam variaes ativas
(mutao ativa) e variaes passivas (despesa).
e) O montante das variaes ativas sempre igual ao montante das
receitas oramentrias.
ERRADO, as variaes ativas so compostas por outros elementos, alm
das receitas, como por exemplo: mutaes ativas, interferncias ativas,
etc.

Gabarito das questes comentadas
1-Errado 2-Certo 3-Errado 4-Certo 5-Certo
6-Errado 7-Errado 8-Errado 9-Errado 10-Certo
11-D 12-D 13-B 14-D 15-C

s

4. LISTA DAS QUESTES APRESENTADAS
(Cespe/Correios/2011/Contador) Julgue os itens seguintes, referentes a
receita e despesa pblicas e a interferncias e mutaes ativas e
passivas, que podem causar alteraes no patrimnio pblico.
1. Uma mutao passiva pode decorrer da execuo de uma despesa de
capital.

2. O cancelamento da dvida ativa provoca alterao na situao lquida,
com o registro de uma variao passiva, decorrente da reduo de um
ativo.

3. A utilizao de material de consumo, representada pela sada do
almoxarifado, representa uma variao passiva oramentria.

4. A aquisio de um veculo por uma entidade que disponha do recurso
financeiro em caixa no altera quantitativamente o patrimnio pblico em
decorrncia da despesa executada.

(Cespe/TJ-ES/2011/Analista) De acordo com a Lei n. 4.320/1964, a
demonstrao das variaes patrimoniais (DVP) deve evidenciar as
alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou no da execuo
oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio. No que se
refere a essa demonstrao, julgue os itens subsequentes.
5. Os acrscimos patrimoniais so variaes ativas extraoramentrias.

6. A inscrio da dvida ativa constitui variao ativa resultante da
execuo oramentria.

7. Algumas mutaes patrimoniais resultantes da contabilizao de
receitas oramentrias podem fazer parte do grupo denominado variaes
passivas independentes da execuo oramentria.
s

8. (Cespe/Inmetro/2010/AEMQ) Na aquisio de material de consumo ou
permanente registrada uma despesa, o que reduz a situao
patrimonial.

9. (Cespe/Inmetro/2010/AEMQ) A variao cambial ou monetria da
dvida deve ser registrada como variao passiva oramentria.

(Cespe/ TRT 21 Regio/2010/ Analista Judicirio) De acordo com os
conceitos de mutaes ativas e passivas, julgue os itens a seguir.
10. O recebimento de imvel em doao no contabilizado como
mutao, pois representa uma incorporao de bem no patrimnio da
entidade por um fato independente da execuo oramentria.

11. (ESAF/ANA/2010) Nas operaes realizadas por uma unidade gestora
da administrao pblica federal, observa-se a ocorrncia dos seguintes
fatos: transferncias de bens para outra unidade do mesmo rgo,
aquisio de material de consumo para estoque no almoxarifado e
despesa com pessoal. Sobre a contabilidade dessa unidade, correto
afirmar:
a) as variaes ativas possuem mutaes e as variaes passivas so
compostas somente por interferncias.
b) no possvel afirmar que houve variaes passivas no exerccio em
razo da possvel ausncia de pagamento.
c) em razo de ter havido estoque de material no almoxarifado, possvel
afirmar que o resultado apurado no exerccio foi superavitrio.
d) as variaes passivas tm na sua composio despesa oramentria e
interferncias passivas, enquanto as variaes ativas possuem mutaes.
e) as transferncias de bens para outra unidade no afetam a situao
patrimonial da unidade enquanto a aquisio de material para estoque
provoca alterao positiva nessa situao.

s

12. (ESAF/ANA/2010) Assinale a opo que indica uma operao em que
se observa a ocorrncia de variaes ativas quanto passivas.
a) Celebrao de contrato para a prestao de servios de natureza
continuada.
b) Celebrao de convnios com entidade sem fins lucrativos para a
capacitao profissional de pessoas de comunidades carentes.
c) Liquidao da despesa relativa ao pagamento de pessoal terceirizado
da instituio.
d) Liquidao de despesa com a aquisio de material permanente para
uso da prpria unidade ou para estoque.
e) Incorporao de bens recebidos por doao de ente no integrante do
Oramento Geral da Unio.
13. (ESAF/ENAP/2006) Assinale a opo que indica uma operao que:
no envolve uma conta de variaes ativas.
a) Recebimento de receitas de dvida ativa.
b) Recebimento de depsito de terceiros.
c) Recebimento de um bem por transferncia de unidade gestora
pertencente ao mesmo rgo.
d) Recebimento de cota financeira do rgo central de programao
financeira.
e) Recebimento de bens por doao.
14. (ESAF/CGU/2006) Assinale a opo falsa em relao s variaes
patrimoniais passivas.
a) A despesa oramentria integra as variaes passivas.
b) A contrapartida de uma baixa do ativo que se tornou inservvel uma
conta de variaes passivas.
c) Mutaes integram as variaes passivas e se referem aos lanamentos
permutativos.
d) Integram as variaes passivas a conta de contrapartida do passivo
em razo do registro de depsito de terceiros.
e) O registro da doao de um bem imvel afeta as variaes
passivas na entidade doadora.
s

15. (ESAF/CGU/2006) Assinale a opo correta em relao s variaes
ativas oramentrias.
a) O recebimento de receita relativa aos crditos inscritos em
dvida ativa no afeta as variaes ativas oramentrias.
b) O recebimento de transferncia financeira para o pagamento de
restos a pagar afeta as variaes ativas oramentrias no ente recebedor
dos recursos.
c) A cota financeira recebida do rgo central de programao
financeira registrada nas variaes ativas oramentrias como
interferncias ativas.
d) A aquisio de material de consumo, bem como de mveis e imveis
no afeta as variaes patrimoniais ativas por se tratar de fatos
permutativos do patrimnio.
e) O montante das variaes ativas sempre igual ao montante das
receitas oramentrias.

Gabarito das questes apresentadas
1-Errado 2-Certo 3-Errado 4-Certo 5-Certo
6-Errado 7-Errado 8-Errado 9-Errado 10-Certo
11-D 12-D 13-B 14-D 15-C

Pessoal o prazer mais uma vez meu. Abraos.

Prof. M. Sc. Giovanni Pacelli

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