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NUEVA LEY PENAL TRIBUTARIA D.L.N 813

EL PRESIDENTE DE LA REPUBLICA
POR CUANTO:
El congreso de la repblica por ley N
26557, a delegado en el poder ejecutivo la
facilidad de legislar sobre las normas
relacionadas con impuestos
contribuciones aportaciones y de mas
tributos y normas tributarias a fin de
introducir ajustes tcnicos simplificar y
unificar los procesos, precisar la vigencia y
cobertura de los regmenes especiales
entre otros aspectos, as como amonizar
las normas relativas al delito tributario y
los cambios que estos demanden en el
cdigo penal y de mas normas pertinentes,
entre otras materias: como cargo de dar
cuenta al congreso de la repblica; a dado
el Decreto Legislativo siguiente:
LEY PENAL TRIBUTARIA
TITULO I
DELITO TRIBUTARIO DEFRAUDACION
TRIBUTARIA
Articulo 1.- El que, en Provecho propio o
de un tercero valindose de cualquier
artificio, engao, astucia, ardid u otra
forma fraudulenta deja de pagar en todo o
en parte los tributos que establecen las
leyes, ser reprimido con pena privativa de
libertad no menor de cinco ni mayor de
ocho aos.
Articulo 2.- Son modalidades de
defraudacin tributaria reprimidas con la
pena del artculo anterior:
a) Ocultar, total o parcialmente
bienes ingresos, rentas o consignar
pasivos total o parcialmente
b) falsos, para anular o reducir el
tributo a pagar.
c) No entregar al acreedor tributario
en el monto de las retenciones o
percepciones de tributos que se
hubieren efectuado, dentro del
plazo que para hacerlo fijen las
leyes y reglamentos pertinentes.
Articulo 3.- El que mediante la realizacin
de las conductas descritas en los artculos
de 1 y 2 del Presente Decreto
Legislativo, deja de pagar los tributos a su
cargo durante un ejercicio gravable,
tratndose de tributos de liquidacin
anual o durante un periodo de doce (12)
meses tratndose de tributos de
liquidacin mensual, por un monto que
no exceda de cinco (5) unidades
impositivas tributarias vigentes al inicio
del ejercicio o del ltimo mes del periodo,
segn sea el caso ser reprimido con pena
privativa de libertad no menor de dos ni
mayor de cinco aos.
Tratndose de tributos cuya liquidacin
no sea anual ni mensual tambin ser de
aplicacin lo dispuesto en el presente
artculo.
Articulo 4.- La defraudacin tributaria
ser reprimida con pena privada de
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libertad no menor de ocho ni mayor de
doce aos cuando:
a) Se obtenga exoneraciones e
inafectaciones, reintegros saldos a
incentivos tributarios, simulando
la existencia de hechos que
permitan gozar de los mismos.
b) Se simule o provoque estados de
la insolvencia patrimonial que
imposibiliten el cobro de tributos
una vez iniciado el procedimiento
de verificacin y/o fiscalizacin.
Articulo 5.- Sera reprimido con pena
privativa de la libertad no menor de dos
ni mayor de cinco aos, el que estando
obligado por las normas tributarias a
llevar libros y registros contables.
a) Incumpla totalmente dicha
obligacin.
b) No hubiera anotado actos,
operaciones, ingresos en los libros
y registros contables.
c) Realice anotaciones de cuentas,
asientos, cantidades, nombres y
datos falsos en los libros y
registros contables.
d) Destruya o oculte total o
parcialmente los libros y/o
registros contables.
Articulo 6.- En los delitos de
defraudaciones tributaria la pena deber
incluir, inhabilitacin no menor de seis
meses ni mayor de siete aos para
ejercer por cuenta propia o por
intermedio de tercero, profesin, comercio
arte o industria.
TITULO II
ACCION PENAL


Articulo 7.- El Ministerio Publico, en los
casos de delito tributario, podr ejercitar
la accin penal solo a peticin de parte
agraviada. A efecto se considera para
agraviada al rgano Administrador del
tributo.
Articulo 8.- El rgano Administrador del
tributo, para los efectos sealados en el
artculo 7 del presente Decreto
Legislativo. Realizara la correspondiente
investigacin administrativa cuando
presuma la comisin del delito tributario.
El rgano Administrador de Tributo. De
cualquier dependencia de la Polica
Nacional.
Articulo 9.- La Autoridad Policial, el
Ministerio Publico o el Poder Judicial
cuando presuma la comisin de delito
tributario, informaran al rgano
Administrador del Tributo que
corresponda, debiendo remitir los
antecedentes respectivos a fin de dar
cumplimiento a lo dispuesto en los
artculos 7 y 8 del presente decreto
legislativo.
TITULO III
CAUCION
Articulo 10.- En los casos de delito
previstos de defraudacin tributaria, el
juez al dictar mandato de comparecencia
de este mandato, deber imponer al
autor la presentacin de una caucin de
acuerdo a lo siguiente:
a) En los delitos previstos en los
Articulo 1,3 y 5 del presente
Decreto Legislativo, se aplicara las
normas generales que rigen a
caucin.

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b) En los delitos previstos en el
articulo2 del presente Decreto
Legislativo, la caucin ser no
menor al treinta por ciento (30%)
del monto de la deuda tributaria
actualizada, excluyndose los
montos por concepto de multas,
de acuerdo a la estimacin que de
aquella realidad el rgano
administrador del Tributo.
c) En el delito previsto en el inciso
a) de Articulo 4 del presente
Decreto Legislativo, la caucin ser
no menor al monto efectivamente
dejado de pagar, reintegrado o
devuelto, de acuerdo a la
estimacin que de este realice el
rgano Administrador del Tributo.
d) En el delito previsto en el inciso
b) de Articulo 4 del presente
Decreto Legislativo, la caucin ser
no menor al cincuenta por ciento
(50%) de monto de la deuda
tributaria actualizada
excluyndose los montos por
multas de acuerdo a la estimacin
que de aquella realice el rgano
administrador del Tributo.
Articulo 11.- En los casos de delito de
defraudacin tributaria, el Juez o la Sala
Penal, al conceder la libertad provisional ,
deber imponer al autor una caucin de
acuerdo a las reglas establecidas en el
Artculo 10 del presente Decreto
Legislativo.
Articulo 12. En los casos de mandato de
comparecencia o libertad provisional, el
monto mnimo por concepto de caucin a
que se refiere el Artculo 10 del presente
Decreto Legislativo ser en que estime el
rgano Administrador del Tributo a la
fecha de interposicin de la denuncia o a
la fecha de solicitud de la libertad

provisional respectiva. Los recursos
administrativos interpuestos por el
contribuyente contra la determinacin de
la deuda tributaria, estimada por el
rgano Administrador del Tributo, no
impedirn la aplicacin de los dispuesto
en el presente Decreto Legislativo.
Articulo13.- En los casos que se hayan
cumplido con el pago de la deuda
tributaria actualizada, el Juez o la Sala
Penal, segn corresponda, determinara el
monto de la caucin de acuerdo a la
responsabilidad y gravedad del hecho
punible cometido as como a las
circunstancias de tiempo, lugar, modo y
ocasin.
Articulo 14.- En el caso que se impute la
comisin de varios delitos de defraudacin
tributaria, y a fin de cumplir lo dispuesto
en el articulo 10 del presente Decreto
Legislativo, a caucin deber fijarse en
base al total de la deuda tributaria que
corresponda.
Articulo 15.- En el caso que sea varios los
imputados que intervinieron en la
comisin del hecho punible, el juez o las
Sala Penal impondr al participe, un
monto no menor de diez por ciento (10%)
de la caucin que corresponde al autor.
Articulo 1 6.- En los casos que sean varios
imputados los autores respondern
solidariamente segn corresponda igual
tratamiento recibirn los participes.
CAPITULO IV
CONCECUENCIAS ACCESORIAS
Articulo 17.- Si en la ejecucin del
delito tributario se hubiera utilizado la
organizacin de una persona jurdica o
negocio unipersonal, con conocimiento de
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sus titulares, el juez podr aplicarse
conjunta o alternativamente, segn la
gravedad de los hechos, las siguientes
medidas.
a. Cierre temporal o clausura
definitiva del establecimiento,
oficina o local en donde desarrolle
sus actividades
El cierre temporal no ser no ser
menor de dos ni mayor de cinco
aos.
b. Cancelacin de licencias, derechos
y otras autorizaciones
administrativas.
c. Disolucin de la persona jurdica.
DISPOSICIONES FINALES Y TRIBUTARIAS
Primera.- Los dispuestos en los ttulos I y
IV del presente Decreto Legislativo ser
de aplicacin al delito de elaboracin y
comercio Clandestino de productos
previstos en los en los artculos 271 y
272 del Cdigo Penal, aprobado por el
Decreto Legislativo N 635 y normas
modificatorias.
Segunda.- La autoridad Policial y el
Ministerio Publico, dentro de los noventa
(90)das de vigencia del presente Decreto
Legislativo remitirn al rgano
Administrador del Tributo de las
denuncias por delito tributario que se
encuentran en trmite, as como sus
antecedentes a fin de dar cumplimiento a
los artculos 7 y 8 del presente Decreto
Legislativo.
Tercero.- Las denuncias por delito
tributario que se presenten ante la
autoridad policial o al Ministerio Publico
sern remitidas al rgano Administrador
del Tributo a fin de dar cumplimiento a los

dispuestos en los artculos 7 y 8 del
Presente Decreto legislativo.
Cuarta.- De acuerdo a lo dispuesto en el
artculo 189 del Cdigo Tributario y al
efecto de que la Justicia Penal Ordinaria
realice el juzgamiento por delito
tributario, el Ministerio de Justicia
coordinara con el presidente de la Corte
Supremo de Justicia de la Repblica la
creacin en el Distrito Judicial de Lima de
una Sala Superior dedicada
exclusivamente a delitos Tributarios y
Aduaneros, cuando las circunstancias
especiales la ameriten o a Instancia del
Ministerio de la Economa y Finanzas.
Quinta.- Lo Dispuesto en el Titulo II del
Presente Decreto Legislativo no ser de
aplicacin a los procesos penales por
delito tributario, que se encuentra en
trmite.
Sexta.- La Polica Nacional solo podr
presentar el apoyo a que se refiere el
articulo 8 del presente Decreto
Legislativo a solicitud expresa del
rgano Administrador del Tributario.
Stima.- Derogarse los Artculos 268 y
269 del Cdigo Penal aprobado por el
Decreto Legislativo N 635 y norma
modificatorias, a si como todas aquellas
disposiciones legales que se opongan al
presente Decreto Legislativo.
POR TANTO:
Mando se publica y cumpla , dando cuenta
a congreso de la repblica.
Dado en la casa de gobierno, en lima a los
diecinueve das del mes de abril de mil
novecienos noventa y seis.

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EXPOSICION DE MOTIVOS
1.- Necesidades de las normas especiales.
El delito tributario en su modalidad de
defraudacin tributaria, se encuentra
contenido en la seccin II del captulo II del
ttulo XI del libro segundo del cdigo
penal, sin embargo, dada su especialidad y
en razn de las materias jurdicas que
contribuyen Derecho Tributario y Derecho
Penal as como la vinculacin del citado
ilcito con la actuacin de las respectivas
administraciones tributarias resuelta
necesario que en una Ley penal especial
se legisle esta materia. En este sentido el
delito de la defraudacin tributaria
puede ser legislado integra y
ordenadamente en su parte sustantiva;
asimismo, pueden establecerse normas
procesales que posibiliten una efectiva
investigacin y especializado juzgamiento
en su parte adjetiva.
Por su parte, la existencia de una norma
penal especial origina un mayor
conocimiento y difusin de la materia que
se legisla as como un mayor efecto
preventivo en la sociedad. Estos efectos
deben ser necesariamente considerados al
momento de legislar sobre el delito de
defraudacin tributaria a fin de generar
una mayor conciencia tributaria y una
abstencin a la comisin del citado
ilcito, dado que el mismo afecta la
demanda significativa a la sociedad por
tanto perjudica el proceso de ingresos y
egresos a cargo del Estado imposibilitando
que este pueda cumplir con su rol
principal de brindar los servicios bsicos a
los miembros de la sociedad y generando
adems planes de desarrollo global.
La dacin de una norma penal especial
en materia penal no afecta el sistema

jurdico penal, ni procesal penal, por
cuanto los principios rectores del
derecho penal, as como las garantas
contenidas en el derecho procesal penal
son de aplicacin obligatoria a todas las
normas relacionadas con estas materias.
Por consiguiente, las disposiciones de esta
norma penal especial no alteran el
sistema jurdico penal, ni por ende los
derechos y garantas de la personas,
contenidas en la constitucin Poltica del
Per.
2 De la tcnica legislativa entendiendo a
la dogmatica penal
El artculo 268 y 269 del Cdigo Penal
regulan el delito de defraudacin
tributaria sin embargo, no contiene
atenuantes ni agravantes del citado
ilcito. Por su parte de articulo 269
contiene modalidades repetitivas del tipo
de base o que de acuerdo a una
interpretacin lgica, podra
contraponerse al tipo base.
Las modificaciones de dichos artculos
otorgaran un tratamiento integral y
ordenado al delito de defraudacin
tributaria.
2.1 Con respecto al artculo 268 del
cdigo penal (tipo de base):
El artculo 1 del proyecto de Decreto
Legislativo el tipo de base del delito de
defraudacin Tributaria, conservando
complemente la conducta descrita en el
articulo 268 del Codigo Penal, por
Considerarla acertada.



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2.2 Con respecto al artculo 2689 del
cdigo penal (modalidades):
Es conveniente sealar que las
modalidades son establecidas por el
legislador teniendo en cuenta que las
mismas no puedan ser derivadas
directamente de la interpretacin del tipo
base o genrico, por lo cual es necesario
precisar las conductas que deben ser
consideradas como delito, pese a que no
fluyan directamente del tipo principal.
Esto no significa que las modalidades
puedan ser totalmente distintas al tipo
base, por cuanto deben mantener los
elementos principales y constitutivos, del
tipo base.
Con relacin a las modalidades contenidas
en el precitado articulo 269, se proponen
los siguientes cambios.
2.2.1 Modalidades que se mantienen
como tales
El artculo 2 del proyecto de Decreto
Legislativo solo mantiene, aun que con
ligeras modificaciones, dos de las nueve
modalidades contenidas en el artculo 269
del Cdigo Penal.
Las modalidades que se mantienen
parcialmente son las que estaban
contenidas en los numerales 2 y 6 del
artculo 269 del Cdigo Penal.
La modalidad contenida en el numeral 2
se mantiene en virtud que la conducta
mencionada no se deriva fcilmente del
tipo base, siendo necesaria su legislacin
de manera expresa. Mientras el tipo de
base, siendo necesaria su legislacin de
manera expresa. Mientras el tipo base
seala que la defraudacin se comete
mediante engao, lo que sugiere un

accionar del sujeto activo perceptible por
los sentidos, la modalidad otorgada la
calidad de engao a una omisin del
sujeto cuando exista obligacin de
declarar determinados bienes, situacin
que no se desprende directamente del
tipo del tipo de base. En esta modalidad el
presente proyecto elimina el
ocultamiento de frutos o productos por
considerar que los mismos se encuentran
contenidos dentro del trmino ingresos
que seala la citada modalidad.
La modalidad contenida en el numeral 6
se mantiene por que al igual que la
mencionada anteriormente no se deriva
fcilmente del tipo base, Mientras el tipo
de base seala como elemento
constitutivo el engao, la modalidad
describe un abuso de confianza que es
necesario equipar con el engao
mencionado, pero que esta equivalencia
debe estar sealado necesariamente en
la Ley, El proyecto en esta modalidad
elimina el plazo de 3 meses que
otorgaba el numeral numero 6, dado que
atendiendo a la unidad del derecho penal
nos encontramos ante un delito especial
de del apropiacin ilcita de tributos, y en
estos casos, solo es necesario comprobar
el nimo del sujeto del sujeto activo de
apropiarse del bien mediante alguna
conducta una vez vencido el plazo que
tenga para la devolucin o entrega sin
que sea necesario otorgar un plazo
adicional. Esta modificacin se hace en
virtud en el Cdigo Penal, por ser
mencionada modalidad un tipo especial
del mismo.



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2.2.2. Modalidades Derogadas
El proyecto elimina la modalidad
contenida en el numeral 1 del artculo
269 antes mencionado, por ser respectiva
del tipo base, en lo referente a la conducta
descrita y por contener un requisito que
distorsiona lo sealado en el tipo base, es
decir que dicha modalidad podra
estimarse consumada de acuerdo a su
propia redaccin cuando se anule o
reduzca la materia imponible, sin
necesidad de verificar el impago del
tributo esta movilidad contradice el tipo
base, por tanto este requiere para su
consumacin, que se deje de pagar todo
en parte los tributos establecido s por
ley.
Tambin se elimina la modalidad
contenida en el numeral 7, dado que no
contiene el elemento fraudulento que
exige el tipo base y que toda modalidad,
con el trmino intencional el mismo que
es aplicable a todos los delitos que no
contengan dentro de su descripcin tpica
ce palabra culpa tal como lo dispone el
articulo 12 del cdigo penal.
Asimismo, se elimina la modalidad
contenida en el numeral 4 dado que, de
acuerdo a las normas generales de
Cdigo Penal, se tratara de una disposicin
contenida dentro de los artculos 23 al
27 del Cdigo Penal.
2.2.3. Modalidades incorporadas a un
tipo autnomo
Las modalidades descritas en los
numerales 3 y 5 dejan de ser tales y son
incorporadas, con alguna modalidad, es un
tipo autnomo (artculo 5 de proyecto),
no dependiente del tipo base, por cuanto
este requiere que exista un tributo

impago para su configuracin mientras
que en aquel basta con la existencia de
graves irregularidades de carcter
contable ligadas a la tributacin, las
mismas que pueden no originar un
tributo impago, pero si una lesin al
proceso de ingresos y egresos que es el
bien jurdico protegido. Por ello estas
modalidades deben ser consideradas en
un tipo subsidiario del tipo base, dado que
cuando existan las maniobras
fraudulentas y adems se presenta el
tributo impago se aplicara el tipo base o
sus modalidades, contenidos en el articulo
1 y 2 del proyecto.
La modalidad descrita en el numeral 8
tambin deja de ser tal y es incomparada
con algunas modificaciones de un tipo
autnomo de la fundacin tributaria, el
mismo que contiene una mayor pena
(inciso a del articulo 4 del proyecto). La
explicacin radica en el tipo de base de la
defraudacin tributaria se encuentra en
el dejar de pagar los tributos, mientras
que en los casos descritos en las citada
modalidad se consuma el delito con la
obtencin indebida de beneficios fiscales
lo cual en la mayora de los casos origina
que se dejen de pagar los tributos. En
consecuencia este delito, se configurara
solo con la indebida obtencin del
beneficio fiscal, sin necesidad de probar
que exista un tributo dejado de pagar
por el sujeto activo.
De igual manera, la modalidad descrita en
el numeral 9 deja de ser tal y
incorporada con algunas modificaciones
en un tipo autnomo de defraudacin
tributaria, que contiene una mayor pena
(inciso b del artculo 4 del proyecto). La
explicacin radica en el que tipo el tipo
base requiere maniobra fraudulentas que
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finalicen en un dejar de pagar os tributos
lo cual origina que el delito se ubique
fundamentalmente en la etapa de
liquidacin del tributo.
El tipo base supone que el delito se
configura cuando el sujeto activo de
alguna forma fraudulenta disminuya o
anule el monto a pagar por concepto de
tributos, mientras que este tipo no
requiera que el sujeto realice ninguna
maniobra fraudulenta para disminuir o
anular el monto a pagar por concepto que
se debe pagar por tributos, el acreedor
tributario se encuentre imposibilitado de
cobrar dichos tributos, por el estado de
insolvencia del deudor tributario
obtenido por medios fraudulentos.
El proyecto del presente Decreto
legislativo incorpora un cambio en esta
modalidad por cuando el mencionado
numeral dispone que el estado
insolvencia sea provocado o simulado
una vez iniciado el proceso administrativo
o judicial mientras que el proyecto
propone que esta provocacin o
simulacin se realice una vez iniciado el
proceso de verificacin y/o fiscalizacin. El
cambio se fundamenta en que dentro
del proceso de verificacin y/o
fiscalizacin se descubren las
irregularidades tributaria siendo esto
conocido por el deudor tributario en esa
etapa motivo por el cual desde ese
momento se deben prohibir las maniobras
fraudulentas tendientes a que el deudor
tributario se coloque en una situacin de
insolvencia y no como lo seala el
numeral 9 desde el momento en que se
inicia el proceso administrativo o judicial
que necesariamente son posteriores al
conocimiento que tiene el deudor
tributario de la determinacin de sus

infracciones por la administracin
tributaria.
3. Nuevos tipos penales.
Los nuevos tipos penales se han creado
en virtud de algunas modalidades ya
existente en el artculo 269 del Cdigo
Penal a fin de otorgar una mayor claridad
al delito de defraudacin tributaria, o en
otros casos debido a la necesidad de crea
una figura atenuada del tipo base.
Las modalidades contenidas en los
numerales 3 y 5 adems de otras
conductas han pasado a formar parte del
articulo 5 del proyecto, que contiene el
delito contable. Asimismo, las
modalidades contenidas en los
numerales 8 y 9 han pasado formar
parte del articulo 4 del proyecto el cual
contiene conductas con presupuestos
distintos al sealado en el tipo base y que
revistan mayor gravedad.
3.1. Tipo autnomo (delito Contable)
El articulo 5 de proyecto crea el delito
contable relacionado estrechamente a la
tributacin. La razn de este articulo
responde a la constatacin de las lesiones
que se origina el bien jurdico (proceso de
ingresos y egresos en un bien jurdico
dinmico que est presente desde el
momento en que se realizan hechos
gravados y por ende no es necesario
esperar a que exista una perjuicio
econmico para sostener que existe el
delito de defraudacin tributaria, si no
basta con cualquier alteracin seria que se
produzca sobre este bien jurdico).
3.2. Tipo autnomo (figura agravados):
Han sido extradas de las modalidades
existentes en los numerales 8 y 9 del
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articulo 269 las mismas que fueran
explicadas en los 2.2.3. sin embargo,
conveniente mencionar que su separacin
del tipo base y del tipo que seala las
modalidades se debe, en el caso del
numeral 8 (inciso a del articulo 4 del
proyecto) a que contiene una figura
distinta a la de dejar pagar los
tributos(tipo base y modalidades), y
supone al indebida obtencin de beneficios
fiscales que en algunos casos, no implica
un impago de los tributos. En cuanto al
numeral 9 (inciso b del articulo 4 del
proyecto), su autonoma de hecho que el
tipo base y el que seala las modalidades
se dirigen a establecer el delito de
defraudacin tributaria en su fase de
liquidacin y/o determinacin, mientras
que este numeral contempla el fraude
tributario en la etapa de recaudacin.
3.3. Tipo Atenuado:
El artculo 3 del proyecto ha creado, en
virtud de la intensidad de dao al bien
jurdico, un delito de defraudacin
tributaria con los mismos elementos del
tipo base pero atenuado en lo que
corresponde a la pena. La atenuacin
responde ala naturaleza del bien jurdico,
por cuanto al ser de carcter econmico es
imprescindible sealar diferencias en las
consecuencias jurdico penal (pena) en
virtud de la magnitud del dao causado
por el comportamiento del sujeto activo.
4. Penalidad
El proyecto, al proponer e su parte
sustantiva 5 artculos independientes
requiere establecer las penas de acuerdo a
la intensidad del dao al bien jurdico que
ofrezcan los diversos artculos.


El articulo 1 del proyecto contiene el tipo
base el articulo 2 las modalidades de
tipo base, el articulo 3 el tipo atenuado,
el articulo 4 un tipo autnomo agregado y
el articulo 5 un tipo autnomo referido a
las obligaciones contables. En funcin de
esta sistemtica se proponen las
siguientes penas:
Articulo 1: De 5 a 8 aos de pena privada
de libertad.
Articulo 2: De 5 a 8 aos de pena privada
de libertad.
Articulo 3: De 2 a 5 aos de pena privada
de libertad.
Articulo 4: De 8 a 12 aos de pena privada
de libertad.
Articulo 5: De 2 a 5 aos de pena privada
de libertad.
En cuanto la pena magnitud de la pena, el
proyecto propone homologar las penas del
delito tributario de defraudacin
tributaria con las penas establecidas para
los delitos tributarios y contrabando y
defraudacin de rentas de aduanas
establecidos en la ley N 26461. Esta
homologacin supone el aumento de
penas para el delito de defraudacin
tributaria en si tipo base (Articulo 1 del
proyecto) atendiendo a que la magnitud
del injusto o del daado, el bien jurdico
en todo los delitos de defraudacin
tributaria con las antes sealadas lo cual
implica un incremento en la penalidad
tanto en sus tipos bases como en los
agraviados por la cual la consecuencia
jurdica de la comisin de los citados
delitos deben ser la misma.
Las modalidades mantienen las penas
sealadas para el delito base dado que,
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solo constituyen aclaraciones y/o
especializaciones del mismo.
Asimismo, a fin de mejorar la tcnica
legislativa se propone la creacin de un
tipo atenuado y de un tipo autnomo
referido al delito contable los mismos que
atendiendo a la magnitud del dao al bien
jurdico serian sancionados con una
pena menor al tipo base.
En base al tipo autnomo agravado la
pena se incrementa en relacin al tipo
base conservando los parmetros
establecidos para los delitos tributarios
de contrabando y defraudacin de rentas
de aduana.
De otro lado el proyecto elimina la pena de
multa por cuanto de mantenerse se
estara sancionando doblemente con
pena pecuniaria por lo mismo hecho. Esta
duplicidad se dara dado que, el cdigo
tributario sanciona con multa a las
conductas que puedan configurar delitos
en base que se contribuyen infracciones
tributarias esta modificacin afirma el
principio jurdico que solo se puede
sancionar una vez por un mismo hecho.
Se sanciona a la presente un cuadro
comparativo de las penalidades que
contiene el Cdigo Penal respecto a
delitos patrimoniales donde pese a
cautelar bienes jurdicos individuales y no
macro sociales las penas son mayores.
5. Accin Penal
El proyecto establece que el ministerio
publico, en los casos de delito tributario,
podr ejercitar la accin penal solo a
peticin de parte agraviada, considerando
que el parte agraviada es el rgano


administrador del tributo, que administre
el tributo materia del delito.
De esta manera se sustituye el carcter
publico del ejercicio de la accin penal en
los delitos de defraudacin tributaria por
una forma mixta en la que una vez
presentada la denuncia por el rgano
administrador de tributo ante el Ministerio
Publico, la accin penal no puede ser
detenida por la administracin tributaria.
Adems, de esta forma se asegura que la
denuncia elaborada por el rgano
Administrativo del tributo contenga toda la
informacin necesaria que permita al
Ministerio Publico evaluar la procedencia
de la denuncia, o en su caso permita al
citado organismo una investigacin fiscal
con mayores elementos probatorios.
Asimismo, debe tenerse presente lo
siguiente:
5.1.El Ministerio Publico, en la actualidad
se encuentra limitado en relacin a la
investigacin de delitos de defraudacin
tributaria, debiendo en primer lugar a que
no cuentan con los elementos tcnicos
suficientes para determinar
adecuadamente el delito materia de
investigacin, sumndose a ello la falta de
de especializacin que se requiere .
En segundo lugar, limitados en su
investigacin por que el rgano
Administrador del Tributo se encuentra en
imposibilidad legal de informar sobre
aspectos tributarios relacionados con el
sujeto denunciado. Esta informacin
resulta imprescindible para el Ministerio
Publico a fin de evaluar correctamente los
hechos denunciados.

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Este impedimento se encuentra
constituido por la Reserva Tributaria
contemplada en el articulo 85 del Cdigo
Tributario aprobado por el Decreto
Legislativo N 773, modificados por la ley
N 16414 y Decreto Legislativo N 792.
5.2. El Cdigo Tributario en el artculo 189
establece a la administracin tributaria la
facultad de formular denuncias cuando
tenga conocimiento de hecho que
pudieran configuren delito tributario. En
este sentido, dicha facultad debe guardar
coherencias con la potestad que solo la
Administracin Tributaria puede denunciar
por delito de defraudacin tributaria,
dado que, en la actualidad carece de
sentido la facultad de denunciar a la
Administracin Tributaria si toda persona
puede denunciar directamente dicho
delito.
5.3. De otro lado el Ministerio Publico
ante las denuncias por delito de
defraudacin tributaria presentadas por
particulares, remite las mismas a la
Administracin Tributaria a fin que
investiguen al denunciado. Este mandato
resulta no adecuado al orden jurdico por
cuanto la Administracin Tributaria dentro
de su funciones no contiene la de
investigar delitos adems la fiscalizacin
administrativa que realiza la misma es
facultativa en virtud de sus objetivos y
fines. Asimismo es imponible que la
Administracin Tributaria pueda fiscalizar
a todas las personas denunciadas ante el
ministerio publico debiendo hacer un uso
racional de dicha facultad.
6. De la caucin.
La legislacin vigente indica que la
determinacin del remoto de la caucin
debe establecerse en base a la naturaleza

del delito la condicin econmica,
personalidad, antecedentes del impuesto,
el modo de cometer el delito y la gravedad
del dao.
Sin embargo, actualmente no existe una
adecuada precisin en los delitos de
defraudacin tributaria lo cual origina
que se impongan montos que difieren
significativamente del beneficio
econmico obtenido ilcitamente por el
sujeto activo del mencionado delito.
El presente proyecto sustenta al aplicarse
del monto de la caucin en la gravedad del
perjuicio econmico que se ocasiona en
la sociedad por el delito de defraudacin
tributaria y seala que el monto de la
caucin debe estar directamente
relacionado con el beneficio obtenido
indebidamente por el sujeto activo del
delito.
El proyecto no contiene un monto de
caucin excesivo dado que en primer
termino no se considera en monto total
de la deuda de la deuda tributaria sino
tan solo un porcentaje de la misma y en
segundo termino, se excluye de la deuda
tributaria el monto correspondiente a la
sancin multa.
7. De las consecuencias accesorias.
En la ejecucin de los delitos de
defraudacin tributaria se utiliza
generalmente la organizacin de personas
jurdicas quienes se benefician
ilcitamente. En este sentido es necesario
que la ciudadana constaste que las
sentencias emitidas por el rgano
Jurisdiccional, contenga medidas
administrativas contra las personas
jurdicas que se benefician con la comisin
del delito.
12


EL RIESGO DE CULPA INEXCUSABLE EN LA
PRACTICA PROFECIONAL EN EL PERU
Resolucin N 8 del Consejo Normativo de
Contabilidad
A. Resolucin N 8 del consejo
normativo de contabilidad
1. Mediante Resolucin N 008-97-
EF/93.01, de 23 de enero de 1997,
a requerimiento del Cdigo de
Contadores Pblicos de Lima, el
Consejo Normativo de Contabilidad
preciso las obligaciones que debe
cumplir el contador pblico cuando
actu profesionalmente en
funcin dependiente o
independiente, precisa adems
que cuando el Contador Pblico
no cumpla con las aludidas
obligaciones, incurre en la culpa
inexcusable a que se refiere el
Cdigo Civil.
2. En primer lugar la resolucin se
refiere a las obligaciones del
Contador Pblico en el ejercicio
Profesional dependiente sealado
que su obligacin es observar,
bajo estricta responsabilidad y
criterio Profesional la correcta
aplicacin de los principios de
Contabilidad Generalmente
Aceptados, las normas
profesionales de Contabilidad
reconocidas por la profesin en los
Congresos Nacionales de
contadores Pblicos y
oficializadas por el Consejo
Normativo de Contabilidad, las
leyes en general que sean
pertinentes y el cdigo de tica
Profesional.
3. Respecto de las obligaciones del
Contador Publico que acta en

4. funcin independiente, la misma
resolucin precisa que, para el
examen y dictamen de la
informacin financiera, es
obligacin profesional cumplir con
las Normas Internacionales y
Nacionales de Auditoria
reconocida por los profesin en los
Congresos Nacionales de
Contadores Pblicos, en la
evaluacin de la aplicacin de los
principios de contabilidad
generalmente aceptados, por la
entidad auditada, y observar las
normas del Cdigo de tica
Profesional.
5. En ambos casos, la resolucin
dispone que las mismas
obligaciones son propias de la
consultora y asesora contable.
Notablemente, la resolucin
excluye de sus alcances a la
consultora, en general, y a la
tributaria, en especial.
6. Finalmente, la resolucin dispone
que las mismas obligaciones son
propias de la consultora y
asesora contable. Notablemente,
la resolucin excluye de sus
alcances a la consultora, en
general, y a la tributaria, en
especial.
7. Hemos encontrado que los Arts.
1319, 1321, 1328 y 1330 de
referido cdigo hacen referencia
especializada a la culpa
Inexcusable como la clase de
conducta o comportamiento que
origina diversas consecuencias en
las relaciones pactadas entre
particulares, respecto del
cumplimiento de las obligaciones
que hubieran acordado
13


8. libremente, que comentaremos
ms adelante.
9. Con relacin a la culpa esta se
puede definir como la conducta
que produce un resultado
tpicamente antijurdico, que el
actor pudo y debi evitar si hubiera
prestado la diligencia debida.
La esencia de la culpa consiste en
la previsibilidad de un resultado no
querido como consecuencia de la
voluntaria omisin de diligencia en
el clculo de las consecuencias
posibles y previsibles del hecho.
As, el concepto de culpa
requiere: (i) falta de precaucin en
el cumplimiento de lo debido,
constituyendo una falta de
voluntad (ii) falta de previsin del
agente cuando la era posible
prever el resultado (iii) falta de
sentido consistente en la ausencia
del reconocimiento del agente,
siendo posible de hacerlo, de la
significacin antisocial de sus
actos o de actuacin, a causa de su
indiferencia frente a las existencias
de la vida social.
10. La culpa puede deberse a
(i)Negligencia, que no es sino la
falta de atencin, o descuido que
origina una culpa inconsecuencia
(ii) imprudencia
que se caracteriza por la
temeridad del autor frente a
resultado antijurdico previsto
como posible pero no querido
que origina la culpa consciente
(iii) Impericia, que es la falta de
habilidad en la prctica de un arte
profesin u oficio; esto es, la
deficiencia tcnica que origina
resultados daosos por parte de

quien carece de la preparacin
debida.
11. La culpa se diferencia del dolo
en que en este los actos delictivos
se montan con vistas a una
finalidad o tendencia querida por
el autor; es decir, existe una
ciencia y voluntad encaminadas a
realizar diversos actos que
configuran el hecho delictivo,
conociendo o previendo sus
resultados.
12. En termino procesal, la solucin
jurisdiccional a los conflictos entre
los particulares cuando estos no
pudieron ponerse de acuerdo o
no someten sus diferencias a un
procedimiento de conciliacin o
arbitraje, es el resultado de un
proceso judicial que se inicia con
la demanda interpuesta por la
parte que se considere
perjudicada por el incumplimiento
de la otra y que culmina con la
sentencia de juez que conoci de
la litis.
Para dictar sentencia, el juez
meritua de las pruebas
presentadas por las partes
(pruebas de cargo y de descargo) y
las que el mismo disponga actuar
para mejorar resolver, llegando a
establecer una verdad legal que
da la razn a una de la partes
intervinientes en el
procedimiento.
En este proceso, el juez tiene la ms
amplia libertad para evaluar las pruebas
(premisa mayor) `Verdad legal en la norma
legales aplicadas (premisa menor y
sentenciar de acuerdo con su mejor
criterio) y sentencias de acuerdo con su
mejor criterio de conciencia (conclusin ).
14


11. Con relacin a los artculos de cdigo
civil a que alude el artculo de la resolucin
en comentario, estos son los siguientes:
Articulo 1319.- incurre en culpa
inexcusable quien por negligencia grave no
ejecuta la obligacin.
Articulo 1321.- Queda sujeto a la
indemnizacin de daos y perjuicios quien
no ejecuta sus obligaciones por dolo, culpa
inexcusable o leve.
Articulo 1328.- Es nula toda estipulacin
que excluya o la responsabilidad por dolo o
culpa inexcusable del deudor (de la
obligacin) de los terceros de quien este se
valga.
Articulo 1330.- la prueba de dolo o de la
culpa inexcusable corresponde al
perjudicado por la inejecucin de la
obligacin, o por su cumplimiento parcial,
tardo o defectuoso.
Como puede observarse de los artculos
citados, en la parte pertinente,
especialmente de los Artculos 1319 y
1330 la existencia de la culpa inexcusable
requieren que se acredite ante el juez que
esta se origino por negligencia grave del
deudor (de la obligacin) y que el acreedor
( de la obligacin) pruebe su existencia.
12. es evidente que la resolucin bojo
comentario tiene el propsito de informar
al juez un punto de vista tcnico
profesionales , acerca de cules son las
normas cuyo incumplimiento pueden dar
lugar a que la conducta de un Contador
Pblico pueda ser calificada como culpa
inexorable - , sin prejuicio de que el
acreedor de la obligacin (el cliente)pruebe
su existencia y demuestre que existi
negligencia grave.

13. Sin embargo, es necesario que la
aplicacin de la resolucin y de las
precisiones que contiene, no d lugar a
que, al dictar sentencia, los jueces
consideren que la mera existencia de un
cumplimiento de cualquiera de las normas
all referidas, por parte del Contador
Pblico, configuren perse` la demostracin
de una conducta que pueda ser calificada
como culposa, en la categora de culpa
inexorable- , sin previamente merituar
adecuadamente las pruebas que haya
presentado la parte demandante, y sin que
demuestre fehacientemente que el deudor
(el CPC) incurri en negligencia grave.
14. Atendiendo a la necesidad de que las
normas que regulan la actuacin del
Contador Publico se vayan perfeccionado
con la experiencia que da su interpretacin
con la experiencia que se da su
interpretacin y aplicacin, es preciso que
en el Colegio de Contadores de Lima, como
impulsor de la resolucin de bajo
comentario, se constituya un grupo de
trabajo que tengan como tarea analizar las
situaciones que los jueces deberan en
consideracin que los jueces debern tener
en consideracin para la calificacin de la
conducta profesional de los Contadores
Pblicos, en especial en cuanto atae ala
culpa inexorable - , sin menoscabar su
independencia de criterio ni de conciencia
como juzgadores.
15. La necesidad de el grapo de trabajo se
refuerza con las situaciones que plantea las
mltiples enuncias penales contra
Contadores Pblicos que ha presentado la
Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria y las denuncias
que pueden plantear ante el INDECOPI los
clientes quejosos de los servicios
profesionales recibidos . En ambos casos,
15


como consecuencia de las normas que
brevemente comentamos a continuacin.
B. DELTO COMTABLE
B.1 Ley Penal Tributaria Decreto
Legislacin N 813
1. El Decreto Legislativo N 813,
Denominacin Ley Tributacin (LPT) tipifico
nuevamente el delito de defraudacin
tributaria, que ya estaba contemplado en
el Cdigo Penal vigente, modificado el
tipo base- original e incorporado
modalidades atenuadas y agravadas del
delito tipo base- .
2. EL Art. 5 de la LPT crea un tipo de delito
de defraudacin tributaria que no estaba
contemplado en el Cdigo Penal, que no
necesariamente implica el no pago de
tributos, y que est referido, ms bien, a
los procesos de recopilacin y registro de
informacin contable. En la exposicin de
motivos de la LPT se ha denominado
delito contable- a esta nueva figura
selectiva, denominacin que no sido
recogida en su texto por el legislador.
3. Para un adecuado anlisis de las
responsabilidades penales que surgen
como consecuencia de la nueva ley, se
debe identificar a quienes se considera
como los sujetos activos de los delitos
tributarios.
3.1 Para el tipo base- de defraudacin
tributaria, tanto en sus figuras agravadas ,
al sujeto activo es aquel que, en provecho
propio o de terceros, mediante cualquier
forma fraudulenta, deja en todo o en parte
los tributos que establecen las leyes.
3.2 En este punto es preciso diferenciar
cuando se produce la comisin de este
delito especial y cuanto se comete, por

ejemplo, cuando el empleado encargado
de hacer un pago de impuesto se apropia
de dinero que le entrego al deudor
tributario.
En este caso se tiene empleando es el
sujeto activo de un delito comn
(apropiadamente ilcita), y, por
consiguiente, no podra ser inculpado del
delito de defraudacin tributaria. Por otra
parte, el deudor tributario no podra ser
acusado de delito tributario alguno no solo
porque, por el contrario, su condicin es de
sujeto pasivo (victima) del tema comn
perpetrado por dependiente, como
consecuencia del delito contenido por su
dependiente, no tiene la calidad de dolosa.
La misma lnea de interpretacin sera
aplicable al caso de cualquier profesional
que medos fraudulentos (ej.: falsificacin
de forma refrendos. Sellos, etc.). Se
presentara frente al deudor de los tributos
que este le encomend, es decir, tampoco
en este caso el deudor tributario estafado
por el profesional del ejemplo podra ser
inculpado de delito de defraudacin
tributaria.
3.3 Los ejemplos propuestos
anteriormente integran demostrar que , en
el delito de defraudacin tributaria, solo
puede ser considerado como sujeto del
delito al `sujeto pasivo de la relacin
jurdico tributaria, es decir al deudor
tributarios, ya sea tenga la calidad de
contrayente o de responsable, cuando con
su accionar doloso, intencional , rompe
dicha relacin jurdica.
3.4 En el caso del mal llamado contable-,
tipificado en Art. 5 de la LPT, claramente
se identifica como sujeto activo al que
estando obligado por las normas
tributarias a llevar libros y registro
16


contables- resulta comprendido en algunas
de las causales de delito que este artculo
seala . A este respecto , es necesario
tener en cuenta que la norma


`Verdad legal en la norma legales
aplicadas (premisa menor y sentenciar de
acuerdo con su mejor criterio) y sentencias
de acuerdo con su mejor criterio de
conciencia conclusin).
11. Con relacin a los artculos de cdigo
civil a que alude el artculo de la resolucin
en comentario, estos son los siguientes:
Articulo 1319.- incurre en culpa
inexcusable quien por negligencia grave no
ejecuta la obligacin.
Articulo 1321.- Queda sujeto a la
indemnizacin de daos y perjuicios quien
no ejecuta sus obligaciones por dolo, culpa
inexcusable o leve.
Articulo 1328.- Es nula toda estipulacin
que excluya o la responsabilidad por dolo o
culpa inexcusable del deudor (de la
obligacin) de los terceros de quien este se
valga.
Articulo 1330.- la prueba de dolo o de la
culpa inexcusable corresponde al
perjudicado por la inejecucin de la
obligacin, o por su cumplimiento parcial,
tardo o defectuoso.
Como puede observarse de los artculos
citados, en la parte pertinente,
especialmente de los Artculos 1319 y
1330 la existencia de la culpa inexcusable
requieren que se acredite ante el juez que
esta se origino por negligencia grave del

deudor (de la obligacin) y que el acreedor
( de la obligacin) pruebe su existencia.
12. es evidente que la resolucin bojo
comentario tiene el propsito de informar
al juez un punto de vista tcnico
profesionales , acerca de cules son las
normas cuyo incumplimiento pueden dar
lugar a que la conducta de un Contador
Pblico pueda ser calificada como culpa
inexorable - , sin prejuicio de que el
acreedor de la obligacin (el cliente)pruebe
su existencia y demuestre que existi
negligencia grave.
13. Sin embargo, es necesario que la
aplicacin de la resolucin y de las
precisiones que contiene, no d lugar a
que, al dictar sentencia, los jueces
consideren que la mera existencia de un
cumplimiento de cualquiera de las normas
all referidas, por parte del Contador
Pblico, configuren perse` la demostracin
de una conducta que pueda ser calificada
como culposa, en la categora de culpa
inexorable- , sin previamente merituar
adecuadamente las pruebas que haya
presentado la parte demandante, y sin que
demuestre fehacientemente que el deudor
(el CPC) incurri en negligencia grave.
14. Atendiendo a la necesidad de que las
normas que regulan la actuacin del
Contador Publico se vayan perfeccionado
con la experiencia que da su interpretacin
con la experiencia que se da su
interpretacin y aplicacin, es preciso que
en el Colegio de Contadores de Lima, como
impulsor de la resolucin de bajo
comentario, se constituya un grupo de
trabajo que tengan como tarea analizar las
situaciones que los jueces deberan en
consideracin que los jueces debern tener
en consideracin para la calificacin de la
17


conducta profesional de los Contadores
Pblicos, en especial en cuanto atae ala
culpa inexorable - , sin menoscabar su
independencia de criterio ni de conciencia
como juzgadores.
15. La necesidad de el grapo de trabajo se
refuerza con las situaciones que plantea las
mltiples enuncias penales contra
Contadores Pblicos que ha presentado la
Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria y las denuncias
que pueden plantear ante el INDECOPI los
clientes quejosos de los servicios
profesionales recibidos . En ambos casos,
como consecuencia de las normas que
brevemente comentamos a continuacin.
B. DELTO COMTABLE
B.1 Ley Penal Tributaria Decreto
Legislacin N 813
1. El Decreto Legislativo N 813,
Denominacin Ley Tributacin (LPT) tipifico
nuevamente el delito de defraudacin
tributaria, que ya estaba contemplado en
el Cdigo Penal vigente, modificado el
tipo base- original e incorporado
modalidades atenuadas y agravadas del
delito tipo base- .
2. EL Art. 5 de la LPT crea un tipo de delito
de defraudacin tributaria que no estaba
contemplado en el Cdigo Penal, que no
necesariamente implica el no pago de
tributos, y que est referido, ms bien, a
los procesos de recopilacin y registro de
informacin contable. En la exposicin de
motivos de la LPT se ha denominado
delito contable- a esta nueva figura
selectiva, denominacin que no sido
recogida en su texto por el legislador.


3. Para un adecuado anlisis de las
responsabilidades penales que surgen
como consecuencia de la nueva ley, se
debe identificar a quienes se considera
como los sujetos activos de los delitos
tributarios.
3.1 Para el tipo base- de defraudacin
tributaria, tanto en sus figuras agravadas ,
al sujeto activo es aquel que, en provecho
propio o de terceros, mediante cualquier
forma fraudulenta, deja en todo o en parte
los tributos que establecen las leyes.
3.2 En este punto es preciso diferenciar
cuando se produce la comisin de este
delito especial y cuanto se comete, por
ejemplo, cuando el empleado encargado
de hacer un pago de impuesto se apropia
de dinero que le entrego al deudor
tributario.
En este caso se tiene empleando es el
sujeto activo de un delito comn
(apropiadamente ilcita), y, por
consiguiente, no podra ser inculpado del
delito de defraudacin tributaria. Por otra
parte, el deudor tributario no podra ser
acusado de delito tributario alguno no solo
porque, por el contrario, su condicin es de
sujeto pasivo (victima) del tema comn
perpetrado por dependiente, como
consecuencia del delito contenido por su
dependiente, no tiene la calidad de dolosa.
La misma lnea de interpretacin sera
aplicable al caso de cualquier profesional
que medos fraudulentos (ej.: falsificacin
de forma refrendos. Sellos, etc.). Se
presentara frente al deudor de los tributos
que este le encomend, es decir, tampoco
en este caso el deudor tributario estafado
por el profesional del ejemplo podra ser
inculpado de delito de defraudacin
tributaria.
18


3.3 Los ejemplos propuestos
anteriormente integran demostrar que , en
el delito de defraudacin tributaria, solo
puede ser considerado como sujeto del
delito al `sujeto pasivo de la relacin
jurdico tributaria, es decir al deudor
tributarios, ya sea tenga la calidad de
contrayente o de responsable, cuando con
su accionar doloso, intencional , rompe
dicha relacin jurdica.
3.4 En el caso del mal llamado contable-,
tipificado en Art. 5 de la LPT, claramente
se identifica como sujeto activo al que
estando obligado por las normas
tributarias a llevar libros y registro
contables- resulta comprendido en algunas
de las causales de delito que este artculo
seala . A este respecto , es necesario
tener en cuenta que la norma contiene
una precisin muy importante cuando
hace referencia al titular de la obligacin
de llevar libros y registros contables, pero
limitndola solo a quienes resultan
obligados por las normas tributarias y no
por otras normas como podra ser el
Cdigo de Comercio.
En tal sentido, por ejemplo, los deudores
tributarios comprendidos en el Rgimen
nico Simplificado (RUS) o en el Rgimen
Especial de Renta (RER) que no estn
obligado a llevar libros de contabilidad
para fines tributarios, no podran cometer
Delitos <contables alguno.
3.5. Las Normas tributarias, entre ellas
el Numeral 4 del Art. 87 del Cdigo
Tributario, solo obligan a llevar libros de
contabilidad al deudor tributario y, por
consiguiente, el y solo el puede, en
primer termino, ser inculpado como sujeto
activo del delito contable.


La responsabilidad para la participacin de
cualesquiera, profesionales o asesores en
el delito contable, incluidos los
Contadores Pblicos, se circunscribirn, en
principio a su responsabilidad penal bajo
alguna de las modalidades de participacin
previstas en las Normas Generales del
Cdigo Penal instigador, cmplice o
encubridor. Corresponder en este caso
el juzgador a resultas de la investigacin
penal, determinar inversin del
profesional inculpado puede darse a nivel
de coautor, mas nunca como sujeto activo
del delito.
4. Aclarada la posicin respecto de la
eventual responsabilidad de los
profesionales, incluido el Contador Pblico,
frente al denominado delito contable,
correspondiente analizar cuando se dara
las circunstancias que lo podran
involucrar en la comisin o participacin
en este delito.
La aplicacin del principio penal de
exclusin de la responsabilidad objetiva
al caso de la presunta comisin de un
delito contable, exige que en el curso de
la etapa investigadora que plenamente
demostrada la presencia de dolo. No
obstante, del anlisis de la formas de
materializacin de los ilcitos penales
recogidos en la nueva ley se puede llegar
a las siguientes conclusiones.
4.1. Incumplir totalmente la obligacin de
llevar libros y registros contables
Este sera un tpico caso de delito de
comisin por omisin, que solo ser
atribuido al deudor tributario como
titular de la obligacin tributaria de llevar
libros y registros contables y no a un
Contador Pblico , cuya prctica
profesional, que esta circunstancia a la
19


anotacin de operaciones, requiere,
necesariamente, la preexistencia de dichos
libros y registros.
Es interesante constatar que si el deudor
tributario llevara algn libro o registro
contable, es decir, si llevara una
contabilidad no se dara el supuesto
previsto en la ley para penalizar el sujeto
obligado parcialmente incumplido.
4.2. No haber anotado actos, operaciones,
ingresos en los libros y registros contables
Tambin este es un caso de delito de
comisin por omisin en el cual la
responsabilidad del Contador Pblico est
subordinada a que la informacin que le
proporciona el deudor tributario sea
completa e incluya toda y cada una de las
operaciones realizadas.
No obstante, si se demostrara que el
deudor tributario cumpli con entregar al
Contador Pblico toda la informacin
sobre las operaciones realizadas, y que
este sugerido o decidi no registrarlas en
su totalidad, se habra producido una
participacin en la comisin del delito
como instigador o autor intelectual, sin
perjuicio de la responsabilidad que
corresponde al deudor tributario como
sujeto activo del delito.
4.3. Realizar anotaciones de cuentas,
asientos, cantidades, nombres y datos
falsos de los libros y registros contables.
Esta es la situacin ilcita que ms dudas
plantea respecto de quien es el sujeto
activo del delito contable, por cuanto
podra interpretarse que las anotaciones
contables tienen que ser hechas,
necesariamente por un Contador Pblico.


Sin embargo, aun en este caso,
nuevamente deber tenerse presente que
segn dispone el primer prrafo del art.
5, bajo comentario, el sujeto activo del
delito es el deudor tributario, a pesar de
que el ejecutor material de, o el
responsable por las, anotaciones ilcitas
o falsas pueda ser una persona
destinada, entre ella un Contador Publico.
La lgica jurdica que esta inmersa en la
designacin del deudor tributario como
sujeto activo del delito contable atiende
a que, ante la Ley Tributaria, Comercial y
Mercantil y ante cualesquiera otros
terceros, el comerciante en su doble
condicin de contribuyente y deudor
tributario, es el nico responsable de
cuidar de la veracidad y exactitud de la
informacin contenida en sus libros de
contabilidad sin entrar a considerar
quien fue la persona que ejecuto la
anotacin fsica en dichos libros de la
operacin realizadas , lo que, en el caso
del Per, puede ser hecho con cualquier
persona que tenga conocimientos de
tenedura y libros: contadores pblicos,
mercantiles o prcticos.
4.4. Destruir u ocultar, total o
parcialmente, los libros y/o registros
contables a los documentos relacionados
con la tributacin.
Como en el caso anterior, el deudor
tributario es directamente responsable,
ante la ley y antes terceros de la
seguridad de los libros y registros
contables as como con los documentos
relacionados con la tributacin estos
ltimos no necesariamente contables.
En este sub tipo de Delito contable
tampoco el Contador Pblico, por solo su
calidad de tal, puede ser considerado
20


sujeto activo del delito. En el peor de los
casos, su eventual responsabilidad, si ella
quedara demostrada, normalmente se
dara en el nivel de participacin en el
acto delictivo, al igual de cualquier otra
persona que resultara involucrada.
5. Bajo las premisas, sustentadas
anteriormente, que el Contador Pblico no
tiene la calidad de sujeto activo del delito
contable pero que si puede ser imputado
como participacin en su comisin como
instigador, cmplice o encubridor se debe
analizar la forma como su eventual
involucramiento en el ilcito penal puede
ser evitado o, en el peor de los casos, su
responsabilidad atenuada.
El contador pblico ejerce sus actividades
profesionales en dos planos: el ejercicio
independiente, pblico y privado y el
ejercicio dependiente, como empleado, en
entidades privadas y privadas. Por lo
tanto las eventuales responsabilidades
penales por el ejercicio profesional
pueden darse en cualquier de estos dos
planos.
5.1. El ejercicio independiente se presta
generalmente en la calidad de auditor
independiente, cuyas reglas de actuacin
establecer los lmites de la responsabilidad
profesional que asume, con normas
estrictas de aceptacin general que rigen
su actuacin. En su calidad de consultor en
la especialidad tributaria el auditor
independiente podr se eventualmente
imputado como participante en la
comisin del delito de defraudacin
tributaria; es decir, como encubridor,
cmplice o instigador. Es poco probable
que se vea involucrado en un delito
contable.


5.2 El ejercicio independiente privado
suele tener como principal campo de
accin la tenedura de libros y la
confeccin de estados financieros, as
como la preparacin, presentacin y
refrendo de declaraciones tributarias.
En este plano de su actuacin
profesional, es ms probable el riesgo de
que un Contador Publico se vea
involucrado en la investigacin judicial de
un Delito contable y eventualmente
comprendido en la instruccin, y por otro
lado que su cliente bien sea que este es lo
cierto o bien sea como tctica de defensa,
se declara engaado por su Contador lo
acuse de negligencia grave. Sin embargo,
es preciso destacar que la mayor parte
de las tipificaciones que contienen el
Decreto Legislativo N 813 constituyen
actuaciones de contenido doloso en las
que, como ya se ha dicho, los actos se
presume encaminados a la consecucin
de de un ilcito penal.
6. En conclusin, aunque no es posible
liberar totalmente al contador pblico de
los problemas derivados de un proceso
penal si se puede sugerir la implantacin
de las acciones antes mencionadas, que
tienden a intentar atenuar o delimitar la
responsabilidad penal que surja cuando
se investigue la comisin de un presunto
delito de defraudacin tributaria o delito
contable.
Por otro lado, en el plano civil, la
resolucin del consejo normativo de
contabilidad que estamos comentando
con las mejoras que aconsejan la
experiencia y su anlisis detallado , debe
servir como una valiosa fuente referencial
para el juez que conozca de las demandas
de ndole civil que pongan en
21


entredicho la correcta actuacin
profesional del Contador Pblico.
C. LEY DE PROTECCION AL CONSUMIDOR
En otro plano de riesgo a la actuacin de
los Contadores Pblicos es necesario
comentar que opinin del INDECOPI, los
problemas vinculados a la proteccin al
consumidor, plantean temas similares a
los que generan la represin a la
competencia desleal y la supervisin de la
publicidad.
Bajo esa percepcin, la desinformacin de
que pueden ser victimas los
consumidores, como consecuencia de
prcticas contrarias a los principios del
mercado, genera perjuicios que son
evidentes para INDECOPI, quien considera
que esto es mucho ms grave en un pas
como el Per que cuenta con una
poblacin de bajos ingresos y el que
cuenta con una poblacin de bajos
ingresos y en el que, en consecuencia una
mala compra o contratacin puede
privar al consumidor de la satisfaccin de
sus necesidades bsicas.
Las normas contenidas en el Decreto
Legislativo N 716 estn destinadas a
proteger al consumidor de las
consecuencias antes mencionadas. Sin
embargo, a criterio de INDECOPI la norma
citada presentaba problemas que no le
daban la efectividad suficiente para
solucionar los problemas de falta de
informacin o de informacin engaosa
a los consumidores, debido a la falta de
precisin en las normas o de la carencia
de una adecuada tipificacin de algunos
casos que afectaban al consumidor y de
alguna situacin en las que las multas
resultaban insuficientes.

A las razones comentadas obedece la
reforma del inciso d) del Artculo 3 del
Decreto Legislativo N 716, que incorpora
a los servicios profesionales dentro del
mbito de la ley de proteccin al
consumidor.
En efecto, segn el texto original de la ley,
los servicios estaban definidos como
cualquier Actividad de prestacin de
servicios que se ofrece en el mercado a
cambio de una retribucin, inclusive las de
naturaleza bancaria financiera de crdito y
servicios profesionales y los que se
brindan en relacin de dependencia.
El texto legal citado fue modificado por el
artculo 18 del Decreto Legislativo N
8807, con la finalidad de incluir,
expresamente, a los servicios
profesionales dentro de este mbito de la
ley, junto con las actividades de
naturaleza bancaria, financiera de crdito
y de seguridad quedando ahora solo
excluidos los servicios prestados en
relacin de dependencia.
Nuevamente, en opinin de INDECOPI, la
experiencia obtenida en la aplicacin de la
ley de proteccin al consumidor a
demostrado que no exista razn
valedera para mantener excluidos de su
mbito a los servicios profesionales
debido a que, en primer lugar, su definicin
es ambigua y subjetiva y llevaba a
situaciones tan contradictorias como, por
ejemplo, la de poder sancionar a una
clnica por no brindar informacin
adecuada a sus pacientes, pero no estar en
la posibilidad de sancionar al mdico que
hace lo mismo.
En seguro lugar, la prctica de los servicios
profesionales es un campo de donde se
puede presentar un grado aun mayor de
22


desinformacin al consumidor
precisamente por su carcter altamente
especializado por estas razones la nueva
norma modifica el antiguo criterio de
exclusin.
Las razones del INDECOPI son aplicables
tambin a las actividades profesionales
del contador pblico quien a partir de la
vigencia del Decreto Legislativo N 807,
puede ser denunciado g ante esta entidad
por sus clientes cuando consideren que los
servicios que les prest no guardan
correlacin con los ofrecidos mediante
publicidad u ofertas de servicios, pblicas o
privadas.
En tal sentido adems de los respectivos
colegios profesionales, la calidad y forma
de ofrecer servicios profesionales la
calidad y la forma de ofrecer servicios















profesionales la calidad y forma de
ofrecer servicios profesionales por parte
de los contadores pblicos incumbe no
solo a entidades como CONOSEV, SUNAT,
CONTRALORIA sino ahora tambin al

INDECOPI quien ha establecido
procedimientos para la solucin de los
conflictos que conozca cuando el usuario
se considere afectado en sus derechos, y
para aplicar sanciones de hasta 100 UIT; es
decir, de hasta S/. 260,000, a fin de
desincentivar, de manera efectiva, las
conductas contrarias a los derechos de
los consumidores.