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COT DE REVIENT

ET PRISE DE DCISION
COT DE REVI ENT
ET PRI SE DE DCI SI ON
Direction du dveloppement des entreprises
Prpar par Louis Faucher
Conseiller en gestion
Publi par la Direction des communications : mars 1996
Rdit par la Direction des communications et des services la clientle : avril 2003
Rvis : aot 2004
Actualis : aot 2004
Rimprim : mai 2003
Numro de document : 1463
Toute reproduction de ce document est autorise avec mention de la source
Lemploi du genre masculin pour dsigner des personnes, des titres et des fonctions se fait
sans discrimination et na pour but que de faciliter la lecture du texte.
AVANT-PROPOS
Le ralentissement conomique des dernires annes, lvolution de la technologie et la
mondialisation des marchs ont chang les rgles du jeu. Face une concurrence de
plus en plus agressive, le p.-d.g. de PME se doit davoir un style de gestion efficace et
appuye par des outils pertinents.
Souvent, le prix de vente tabli par le service des ventes dune PME, pour un produit
standard ou sur mesure, est fix en utilisant un prix bas sur celui de ses concurrents.
La commande sera-t-elle payante? On ne le sait pas mais on se dit qu ce prix, le
comptiteur envisage srement de raliser des profits. Malheureusement, on retrouve
encore ce scnario de boule de cristal dans la majorit des PME.
Le prsent document constitue un guide pour les dirigeants de PME qui veulent
implanter un systme de cot de revient. De plus, il leur explique de quelle manire les
diffrents outils, dont dispose la comptabilit de gestion, peuvent leur fournir
linformation pour faciliter la prise de dcision.
Cet outil sadresse aux PME qui fabriquent des produits selon les spcifications de leurs
clients et aussi celles qui font, en lots, des produits standards.
TABLE DES MATI RES
INTRODUCTION............................................................................................................. 6
ESTIMATION DU COT DE REVIENT .......................................................................... 9
MATIRES PREMIRES .......................................................................................... 9
FOURNITURES DIRECTES.................................................................................... 11
MAIN-DUVRE DIRECTE ..................................................................................... 12
AUTRES FRAIS VARIABLES.................................................................................. 13
CONTRLE DU COT DE REVIENT .......................................................................... 14
ORDRE DE FABRICATION..................................................................................... 14
COLLECTE DES DONNES................................................................................... 15
Matires premires............................................................................................. 15
Main-duvre directe.......................................................................................... 15
COMPILATION DES DONNES ............................................................................. 16
Matires premires............................................................................................. 16
Fournitures directes............................................................................................ 17
Main-doeuvre..................................................................................................... 17
Autres frais variables.......................................................................................... 17
ANALYSE DES CARTS ........................................................................................ 18
QUALIT DE LINFORMATION............................................................................... 18
PERTINENCE DE LINFORMATION....................................................................... 18
PRISE DE DCISION................................................................................................... 19
Scnario 1............................................................................................................................19
Scnario 2............................................................................................................................21
Scnario 3............................................................................................................................24
ANNEXE 1..................................................................................................................................25
ANNEXE 2..................................................................................................................................27
ANNEXE 3..................................................................................................................................28
ANNEXE 4..................................................................................................................................29
ANNEXE 5..................................................................................................................................30
ANNEXE 6..................................................................................................................................31
ANNEXE 7..................................................................................................................................32
ANNEXE 8..................................................................................................................................33
ANNEXE 9..................................................................................................................................34
ANNEXE 10 (recto).....................................................................................................................35
ANNEXE 10 (verso)....................................................................................................................36
ANNEXE 11................................................................................................................................37
ANNEXE 12................................................................................................................................38
ANNEXE 13................................................................................................................................39
ANNEXE 14................................................................................................................................40
ANNEXE 15................................................................................................................................41
ANNEXE 16................................................................................................................................42
ANNEXE 16-A.............................................................................................................................43
ANNEXE 17................................................................................................................................44
ANNEXE 18................................................................................................................................45
ANNEXE 19................................................................................................................................46
ANNEXE 20................................................................................................................................47
- 6 -
INTRODUCTION
Avant de dcrire le fonctionnement de loutil, arrtons-nous quelques instants sur la
dfinition du terme du cot de revient. Le cot de revient est la partie de la procdure
para-comptable qui sert estimer, rapporter, contrler et analyser le cot dun
produit ou dune commande, selon les concepts suivants.
Le cot est constitu, soit :
1. De tous les frais variables attribuables un produit (matires premires,
fournitures directes, main-duvre directe, nergie, commissions, frais de
livraison, etc.) : cest la mthode du cot variable.
Les frais variables sont isols des frais fixes. Les frais variables varient
proportionnellement avec laugmentation ou la diminution du volume des ventes.
Le fait de sparer les frais variables des frais fixes permet dtablir le seuil de
rentabilit dune entreprise. Ce seuil est le point que lon atteint quand le total
des ventes couvre le total des frais. titre dexemple, voici ltat dexploitation de
lentreprise A.I.E. pour la priode du 1
er
janvier au 31 dcembre 2003 :
Ventes au point 300 000,00 $
Frais variables 240 000,00 $
Contribution marginale 60 000,00 $
Frais fixes 60 000,00 $
Bnfice net nant
2. De tous les frais variables de fabrication attribuables un produit (matires
premires, fournitures directes, main-duvre directe, nergie, etc.) auquel on
ajoute sa juste part des frais fixes de fabrication : cest la mthode du cot
complet.
Il existe trois faons dimputer aux produits les frais fixes de fabrication :
au prorata du cot de la main-duvre directe;
au prorata du nombre dheures de main-duvre directe;
au prorata du nombre dunits fabriques (cette dernire faon sapplique
seulement pour lentreprise qui fabrique et vend un produit unique).
- 7 -
3. De la somme des ressources engages dans les activits pour obtenir un
produit. Ces ressources correspondent lensemble des cots variables et des
frais fixes (fabricant, vente, administration et finance) : cest la mthode de
comptabilit par activit. Une certaine variation dans lutilisation du concept
favorise limputation des frais fixes de fabrication seulement.
Cot variable ou cot complet
La mthode du cot variable reprsente, pour le p.-d.g. de PME, celle qui lui
offre le plus davantages pour les raisons suivantes :
1. la connaissance du seuil de rentabilit facilite la prise de meilleures dcisions
sur le plan des occasions (voir annexe 1, p. 25);
2. le cot du produit nest pas influenc par les variations du volume des
produits fabriqus (voir annexe 2, p. 27);
3. le bnfice dexploitation nest pas fauss lorsquil y a des variations dans la
valeur des stocks de produits en cours de fabrication et/ou de produits finis
(voir annexe 3, p. 28).
Cot variable ou comptabilit par activit
Contrairement aux entreprises de haute technologie
1
, les cots variables dans
les PME du secteur manufacturier sont dune importance capitale puisquils
reprsentent environ 80 % (53 % pour la matire premire et 27 % pour la main-
duvre directe) du cot de revient total du produit, comparativement environ
20 % pour les frais gnraux de fabrication
2
. Malheureusement, la connaissance
et le contrle des cots variables constituent une faiblesse pour un bon nombre
de PME.

1
Boisvert Hugues "Le renouvellement de la comptabilit de gestion", Revue Gestion fvrier 1989,
page 25. Dans les entreprises de haute technologie, limportance relative du cot de revient des
matires premires par rapport au cot de revient total du produit nest plus que de 25 % (et mme
moins) et celle de la main-duvre directe a presque disparu (denviron 40 % quelle tait elle
reprsente maintenant moins de 5 %). Le gaspillage de ces deux ressources demeure un pralable
la rentabilit dun produit mais il ne constitue plus un facteur suffisant de sa rentabilit. Les frais
gnraux de fabrication sont devenus llment dterminant de la rentabilit dun produit puisquils
peuvent reprsenter jusqu 70 % du cot de revient.
2
Statistiques obtenues partir dune compilation effectue par des professionnels de la DSCGE, en
1994, concernant 62 PME du secteur manufacturier et ayant un volume des ventes de 152 699 000$.
- 8 -
Lamlioration du rendement des oprations constitue, en soi, lobjectif court terme qui
proccupe le plus de dirigeants de PME manufacturires. Pour tre en mesure de
raliser cet objectif, ceux-ci doivent possder un systme dinformation afin de faciliter,
la fois, la prise de dcision au niveau dopportunits daffaires et galement, un
contrle efficace sur lutilisation en usine des ressources (cots variables). cette fin, le
concept des cots variables semble le plus appropri.
- 9 -
ESTIMATION DU COT DE REVIENT
Lestimation du cot de revient dun produit est un outil indispensable pour le p.-d.g.
puisquil lui fournit linformation qui peut faciliter sa prise de dcision.
Bien entendu, une estimation des cots variables comporte certaines incertitudes, mais
il ne faut pas sous-estimer la part de vrit quelle peut et doit avoir. Afin datteindre le
plus possible cette certitude, lentreprise doit possder un minimum dinformation
pertinente. Ces informations doivent sappuyer sur des donnes srieuses et tre
accessibles, cest--dire quelles ne doivent pas demeurer ternellement dans la tte du
dirigeant dentreprise. Ces informations doivent tre structures de faon ce que lon
puisse les comparer aux donnes relles. Dans les prochaines pages, nous allons
parler du mode destimation des diffrents lments qui composent les cots variables
dun produit (matires premires, fournitures directes, main-duvre directe et autres
frais variables). Il est quand mme important de souligner que ces cots devront tre
rviss priodiquement pour tenir compte des carts entre les cots estims et rels.
MATIRES PREMIRES
Le cot des matires premires utilises est constitu par le cot de toute matire
premire qui entre dans la fabrication dun produit et dont on peut mesurer la quantit,
de faon prcise.
Catgories de matires premires
achat de matriel que lon transforme en pice, composant, sous-ensemble
3
,
ou produit fini (annexe 4, p. 29);
achat de produit fini que lon incorpore un composant, sous-ensemble ou un
produit fini (annexe 4, p. 29);
sous-traitance dun composant ou dun sous-ensemble que lon incorpore
un sous-ensemble ou un produit fini (annexe 4, p. 29);
emballage la production.

3
A.C.G.P.S. et H.E.C. "Dictionnaire de la gestion de la production et des stocks", page 218. Ensemble
dont les lments font partie dun autre ensemble de niveau suprieur. Exemple dun sous-
ensemble : moteur entrant dans la fabrication dune automobile.
- 10 -
valuation des matires premires
Il est important de souligner que si le produit est constitu dun grand nombre de
composants et/ou de sous-ensembles, une approche mthodique facilitera
lidentification de toutes les matires premires (annexe 4, p. 29).
Lvaluation de la qualit de matriel dun composant ou dun produit fini est faite
partir de la dimension finie du composant ou du produit fini auquel on ajoute une perte
normale. Cette perte provient, au cours du processus de transformation, du matriel
dont on a dispos comme rebut soit cause de sa pitre qualit ou de ses dimensions
inutilisables (annexe 5, p. 30), ou, encore elle est impose par des contraintes dues au
procd
4
.
Cot des matires premires
Le prix de la matire premire comprend :
le prix dachat*
le transport sur achat
le taux de change
la douane, le courtage, lassurance, etc.
* Le prix dachat peut tre valu selon les mthodes suivantes :
- prix du fournisseur
- dernier cot (achat)
- cot standard**
- valeur moyenne**
** Une mise en garde simpose concernant lexactitude de linformation.
N.B. : Exemple de calcul du cot des matires premires (annexe 6, p. 31).

4
titre dexemple, dans le secteur de limprimerie, la quantit de feuilles utilise pour fixer le registre
dune presse est considre comme une perte normale.
- 11 -
FOURNITURES DIRECTES
Le cot des fournitures directes utilises est constitu par le cot de toute matire
premire qui entre dans la fabrication dun produit, dont on ne peut en mesurer la
quantit de faon prcise et qui peut reprsenter un cot significatif. Dans le cas o ces
fournitures ne reprsentent pas un cot significatif, elles font partie des frais fixes de
fabrication comme fournitures dusine.
Exemples de fournitures directes :
Produits chimiques, tige souder, peinture, encre, etc.
valuation des fournitures directes
Soulignons que si le produit est constitu dun grand nombre de composants, une
approche mthodique facilitera lidentification de ces fournitures (annexe 4, p. 29).
Les mthodes frquemment utilises pour valuer la quantit de fourniture directe sont :
LA MTHODE SCIENTIFIQUE
Exemple : dans le secteur de limprimerie, des tables ont t dveloppes par
"Printing Industries of America" pour valuer la quantit dencre utilise;
LA MTHODE BASE SUR LA CONSOMMATION
Exemple : dans le secteur du placage de circuits imprims on peut obtenir pour les
produits chimiques et de placage un cot au pouce carr, et ce, pour une paisseur
donne.
Exemple :
Stock de produits chimiques et zinc - dbut 75 000 $
Achats de produits chimiques et zinc - priode + 350 000
Stock de produits chimiques et zinc - fin - 53 000
Consommation des produits chimiques et zinc - priode : 372 000 $
Quantit de pouces carrs plaqus priode : 1 200 000 pouces carrs
372 000 $ = 0,31 $ / pouce carr
1 200 000 pouces carrs
- 12 -
MAIN-DUVRE DIRECTE
On dfinit la main-duvre directe comme la main-duvre qui travaille directement sur
la matire premire, lors de sa transformation en composant, sous-ensemble ou produit
fini.
valuation de la main-duvre directe
Que le produit soit constitu dun nombre restreint ou dun grand nombre de
composants, ou encore que la gamme des oprations soit complexe ou non, une
approche mthodique pourra faciliter lidentification de toutes les oprations (annexe 4,
p. 29).
Une diffrence sera faite ici entre le temps historique et le temps standard; en fait, la
diffrence rsulte dans la mthode dvaluation. Le temps historique sera bas sur
lexprience passe et le jugement dun certain nombre dindividus; on retrouve cette
faon de faire principalement dans le processus de fabrication sur commande. Le
temps standard est bas sur ltude du temps et sa mesure; cette mthode est surtout
utilise dans le processus de transformation de produits standards.
Selon le procd de fabrication, le temps de mise en course sera valu :
Sur commande : sparment du temps de cycle (opration);
en lot de produits standards : sparment du temps de cycle (opration), si le
temps de mise en course est suprieur environ 5 % du temps de
production.
La pause-sant des employs de la main-duvre directe peut tre traite de
diffrentes faons :
impute au taux horaire
Exemple :
taux horaire de lemploy : 10,00 $
heures travailles : 8
heures de main-duvre directe : 7 (incluant 0,5 heure de pause-sant)
7 heures X 10,00 $ = 10,77 $ / heure
7 heures 0,5 heure
intgre aux frais fixes de fabrication titre de main-duvre indirecte.
N.B. : Le cot reprsentant lheure indirecte (8 heures - 7 heures) se retrouve dans les
frais fixes de fabrication.
- 13 -
Cot de la main-duvre directe
a) le taux horaire moyen par service, cellule, etc., auquel on ajoute les
avantages sociaux;
b) les avantages sociaux sont :
les vacances
les jours fris et de maladie
lassurance-emploi*
les rentes du Qubec*
lassurance-maladie*
la sant et scurit du travail*
le comit paritaire*
lassurance collective*
la caisse de retraite*
les normes du travail*
* part de lemployeur
N.B. : Exemple de calcul du cot de la main-duvre directe (annexe 7, p. 32).
AUTRES FRAIS VARIABLES
Fabrication
nergie :
Normalement, cette dpense est considre comme un frais fixe de fabrication,
mais dans certains secteurs industriels o il se consomme une quantit
importante dnergie (fonderie, schoir bois, moulage des thermoplastiques par
injection ou extrusion, boulangerie, etc.), on considre lnergie (lectricit, gaz
naturel ou propane, vapeur, etc.) comme un cot variable.
Autres : (royaut, etc.)
Vente
Commissions
Frais de livraison
Autres : (royaut, etc.)
- 14 -
CONTRLE DU COT DE REVIENT
Le contrle du cot de revient consiste compiler les cots variables quentrane la
ralisation dun ordre de fabrication
5
et galement, dgager les carts entre les cots
variables rels et estims. Ce systme permet aussi de connatre la fin dune priode,
de faon prcise, la valeur des stocks de produits en cours, laquelle est constitue de
lensemble des ordres de fabrication en cours de production.
De plus, cet outil peut faciliter le contrle de certains frais fixes de fabrication dont les
montants sont jugs significatifs pour le p.-d.g. de PME.
titre dexemple :
La non-qualit, compose du cot des matires premires, de la main-
duvre, des avantages sociaux et autres cots variables, utiliss pour
corriger un produit ou pour fabriquer nouveau un produit qui a t gch ou
pour effectuer des rparations de garantie;
la R&D ou chantillons (constitus des matires premires, de la main-
duvre, des avantages sociaux et autres cots variables);
les oprations indirectes de la main-duvre (annexe 10, p. 35);
la formation de la main-duvre.
ORDRE DE FABRICATION
Lordre de fabrication (annexe 8, p. 33) fournit aux employs de production toute
linformation ncessaire pour planifier la production et excuter une commande soit
pour un client, soit pour le stock. Il faut souligner quun ordre de fabrication doit tre
mis pour tous les produits tre fabriqus (clients, stock de composants ou de
produits finis). Lordre de fabrication peut tre structur, soit pour connatre lensemble
des cots variables dun produit, soit pour mesurer les cots variables de chaque
composant et sous-ensemble dun produit.

5
A.C.G.P.S. et H.E.C. "Dictionnaire de la gestion de la reproduction et des stocks", page 124.
Document donnant instruction la fabrication de produire une quantit de composants ou de
produits.
- 15 -
COLLECTE DES DONNES
Matires premires
Quel que soit le produit fabriquer (standard ou sur mesure), lentreprise possde une
liste hirarchise (liste des intrants) des matires premires ncessaires la fabrication
dun composant, sous-ensemble ou produit avec lindicatif des quantits. Cette liste
fournit linformation ncessaire au contrle du cot de revient et aussi la mise jour
de linventaire permanent.
Il est dune importance capitale dimplanter des procdures pour favoriser un contrle
de lutilisation des matires premires, dans le but dassurer une prcision
indispensable tant sur le plan du contrle du cot de revient que de linventaire
permanent. Ainsi, les matriaux utiliss cause dune sous-valuation ou employs
dautres fins (exemple : reprise, gaspillage, recherche et dveloppement et prototypes
ou chantillons) sont enregistrs sur une rquisition de matires premires (annexe 9,
p. 34).
Lordre de fabrication (annexe 8, p. 33) peut rpondre aux besoins de lentreprise qui
utilise un inventaire permanent et un module du cot de revient intgr au logiciel
comptable. Lentreprise qui ne possde pas un inventaire permanent et qui serait tente
dutiliser le systme qui gnre des ordres de fabrication, doit faire attention pour ne
pas fausser la valeur des stocks de fin de mois. De toute vidence, le systme doit tre
conforme aux exigences de lentreprise.
Main-duvre directe
La collecte du temps de main-duvre peut tre effectue manuellement ou laide
dun systme informatique (clavier, carte magntique, systme de codage barres). Le
codage barres est celui qui est le plus fiable parce que le taux derreur est
pratiquement nul.
Le rapport quotidien de temps (annexe 10, p. 35) rejoint actuellement le plus grand
nombre dutilisateurs. Cette collecte manuelle est organise tous les jours, pour tous les
employs de main-duvre, de faon connatre pour chacun lutilisation de son
temps. Ce temps est constitu de main-duvre directe et indirecte. La collecte est
programme de faon compiler les oprations directes (main-duvre directe) par
opration et par ordre de fabrication (selon les besoins de lentreprise, par composant,
sous-ensemble ou produit), et les oprations indirectes (main-duvre indirecte) selon
leur nature. La mise en course sera saisie suivant la faon dont elle aura t value
(page 12).
- 16 -
COMPILATION DES DONNES
La compilation de linformation peut tre effectue manuellement, mais il est prfrable
de la raliser laide dun logiciel conventionnel (chiffrier lectronique, base de
donnes, etc.), ou dutiliser un module de contrle du cot de revient intgr un
module comptable.
Matires premires
Les matires premires apparaissant sur les nomenclatures et loccasion sur les
rquisitions de matires premires, sont distribues sur les sommaires appropris
(annexe 11, p. 37). Si lentreprise utilise un logiciel intgr, la rpartition se fera
automatiquement.
Certains matriaux (exemple : feuilles dacier, profils dacier, panneaux de mlamine,
etc.) apparaissant sur la nomenclature sont valus selon la dimension finie du
composant ou produit. Dans le sommaire des matriaux utiliss, la quantit de ces
matriaux est majore dun pourcentage de perte normale (annexe 5, p. 30). Ce
pourcentage devrait tre rvis au moins deux fois lan.
Le prix lusine de la matire premire comprend :
le prix dachat*
le transport sur achat
le taux de change
la douane, le courtage, lassurance, etc.
* Le prix dachat peut tre valu selon les mthodes suivantes :
- le dernier cot (achat)
- le cot standard**
- la valeur moyenne**
** Une mise en garde simpose concernant lexactitude de linformation
La matire premire utilise pour corriger un produit ou pour fabriquer nouveau un
produit qui a t gch, nest pas distribue dans le sommaire de matire premire
utilise. titre indicatif, elle peut tre affiche sur le sommaire (annexe 11, p. 37) afin
de conserver ces donnes pour apporter, sil y a lieu, des correctifs si une commande
semblable est effectuer.
Le sommaire des matriaux utiliss peut tre conu de manire calculer rapidement
le cot rel des matires premires ou connatre le cot rel de matires premires
par composant et sous-ensemble.
- 17 -
Fournitures directes
La mthode de rpartition (page 11) retenue lors de ltablissement du cot des
fournitures directes et le sommaire des matriaux (annexe 11, p. 37) seront utiliss pour
calculer le cot de la consommation des fournitures directes.
Main-doeuvre
La saisie manuelle exige ltablissement de procdures pour valider le temps travaill
de la main-duvre. Ainsi, le service de production vrifiera linformation saisie sur une
base alatoire durant la journe et le service de comptabilit conciliera, la fin de la
journe, les heures dclares sur chaque rapport (annexe 10, p. 35) en comparaison
avec les heures travailles. Lentre des donnes sur le sommaire des heures
dopration directes (annexe 12, p. 38) et sur le rapport journalier des oprations
indirectes (annexe 13, p. 39) sera faite manuellement ou directement avec un logiciel
appropri. Le temps de pause-sant des employs de main-duvre sera exclu de la
compilation des heures sur le sommaire des heures dopration directes. Selon ce quil
aura t retenu lors de lvaluation du cot de main-duvre, la pause-sant (page 12)
sera impute au taux horaire de la main-duvre directe ou fera partie des frais fixes de
fabrication comme main-duvre indirecte.
Le taux horaire de la main-duvre directe utilis dans le calcul du cot est le taux
horaire moyen (service, cellule, etc.) ou le taux horaire de lemploy qui a effectu
lopration. Ce taux horaire inclut les avantages sociaux (page 13).
La main-duvre ncessaire pour corriger un produit ou pour fabriquer nouveau un
produit qui a t gch, nest pas distribue dans le sommaire des heures dopration
directes. titre indicatif, elle peut tre affiche sur le sommaire (annexe 12, p. 38).
Autres frais variables
Ltablissement du taux horaire de lnergie considr comme frais variable (page 13),
est parfois difficile raliser pour diverses raisons. Dans ce cas, il y aurait lieu den
valuer la consommation pour les postes de travail concerns et de rpartir le cot
dlectricit au prorata de la consommation standard de chaque poste.
- 18 -
ANALYSE DES CARTS
Les carts sont le rsultat de la comparaison entre les cots variables (matires
premires, main-duvre directe et autres frais variables de production) rels et
estims. Ces carts sont causs par des variations dans les quantits consommes
(annexes 11 et 12, p. 37 et 38) ou dans le prix pay.
QUALIT DE LINFORMATION
Il est ncessaire de mentionner limportance de luniformit des dfinitions entre le
systme de cot de revient et lenregistrement comptable, en ce qui a trait aux cots
variables (matires premires, main-duvre directe, avantages sociaux et autres).
Lutilisation dun logiciel non intgr (chiffrier lectronique, base de donnes, etc.)
contraint concilier, la fin dune priode, linformation obtenue du systme de cot de
revient avec celle provenant de ltat de fabrication (annexe 14, p. 40).
Un module du cot de revient intgr un module comptable limine le risque derreur
puisque linformation est traite simultanment dans les deux modules.
PERTINENCE DE LINFORMATION
Un systme adquat de cueillette de donnes ainsi quun bon contrle des cots est
une source prcieuse dinformation. Ainsi, le prpos aux estims pourra confirmer ses
donnes, le directeur dusine pourra valuer lefficacit des ressources utilises en
usine (annexes 11, 12 et 13, p. 37, 38 et 39) et le p.-d.g. sera en mesure dapprcier la
rentabilit par ordre de fabrication et catgorie (produit, gamme de produits, client,
territoire et secteur dactivit) (annexes 15 et 16-a, p. 41 et 43).
La fiche des cots variables - catgorie (annexe 16, p. 42) vous explique de quelle
faon le systme dinformation doit tre structur pour obtenir lanalyse de la
contribution par catgorie (annexe 16-a, p. 43).
- 19 -
PRISE DE DCISION
Le dirigeant de PME doit constamment ragir des situations provoques par le
comportement de la concurrence. Devra-t-il augmenter ou diminuer le prix de vente la
clientle potentielle, accepter une commande spciale ou de prendre dautres dcisions
de ce genre?
Le systme de comptabilit de gestion fournit linformation ncessaire lanalyse
qualitative et quantitative des dcisions stratgiques court terme. De plus, lanalyse
de contribution (rentabilit) par catgorie (produit, gamme de produits, client, territoire
ou secteur dactivit) (annexe 16-a, p. 43) peut donner au p.-d.g. linformation
additionnelle pour faciliter la prise de dcisions stratgiques moyen et long termes.
Les cas suivants illustrent quelques-unes des situations mentionnes ci-dessus.
SCNARIO 1
Aprs avoir investi en recherche et dveloppement 200 000 $, lentreprise est sur le
point de mettre sur le march un rcuprateur de boue qui rpond un besoin urgent
pour les industries du secteur du traitement des eaux uses qui fait face des
nouvelles rglementations environnementales. Le p.-d.g. demande au contrleur
dtablir le prix de vente de ce nouveau produit en amortissant le cot de ltude sur
500 units.
- 20 -
ITEM : Sparateur de boue
$
Matires premires 2 000
Main-duvre directe 1 250
Avantages sociaux 313
Total des cots variables 3 563
Amortissement - R&D 400*
Total du cot de revient 3 963
* (200 000 $ 500 units)
Prix de vente =Total du cot de revient X 100 =3 963 $ X 100 =6 809 $
100 - Contribution nette** 100 - 41,8
** Budget dexploitation : annexe 17, p. 44
Rponse :
Le prix de vente suggr sera donc de 6 809 $ (F.A.B. - usine). Le contrleur conseille
au p.-d.g. de tester le march ce prix avant de loffrir aux clients potentiels, en
positionnant le produit sur la valeur ajoute et la priode de rcupration des clients
(payback).
- 21 -
SCNARIO 2
Une entreprise a mis sur le march un nouveau produit dont le prix de vente et le cot
de revient se rpartissent comme ceci :
$ %
Prix de vente (F.A.B. usine) 158 100,0
Cots variables
Matires premires 35
Main-duvre directe 48
Avantages sociaux 12
Total des cots variables 95 60,1
Contribution marginale 63 39,9
la fin du troisime trimestre, un nouveau client sadresse lentreprise pour obtenir
3 000 units de ce nouveau produit un prix de 117 $ lunit (F.A.B. - usine).
Lacheteur potentiel opre en Alberta et le march de lentreprise se limite au Qubec.
Le client albertain sengage lui fournir une lettre de crdit irrvocable. De plus,
lentreprise dispose de capacit de production suffisante pour raliser son carnet de
commande (pour les trois prochains mois) ainsi que la commande du client potentiel
albertain.
- 22 -
2A- Le carnet de commandes des clients qubcois, la fin du neuvime mois,
permet de confirmer que lentreprise ralisera son objectif de vente et que le
pourcentage de contribution marginale, pour les trois derniers mois, devrait tre
similaire celui obtenu ce jour (tat des rsultats : annexe 18, p. 45).
Lentreprise devrait-elle accepter la commande?
Rponse :
Il est avantageux pour lentreprise daccepter cette commande pour les raisons
suivantes :
mme si le prix de vente est rduit considrablement, la commande dgage
une contribution marginale de 22 $* lunit
* 117 $ - 95 $ =22 $
le bnfice dexploitation la fin de lanne, sera accru de 66 000 $*, parce que
tous les frais fixes seront pays par la contribution marginale que dgagent les
ventes aux clients qubcois
* 3 000 units X 22 $ =66 000 $
le paiement du compte recevoir est garanti
- 23 -
2B- Le carnet de commandes des clients qubcois, la fin du neuvime mois permet
de confirmer que les ventes annuelles atteindront 2 000 000 $ et que le
pourcentage de contribution marginale, pour les trois derniers mois, devrait tre
similaire celui obtenu date (tat des rsultats : annexe 19, p. 46).
Lentreprise devrait-elle accepter la commande?
Rponse :
Il est avantageux pour lentreprise daccepter cette commande pour les raisons
suivantes :
elle dgage une contribution marginale de 22 $ lunit
la perte dexploitation estime au 31 dcembre sera rduite de 66 000 $*, parce
que la commande du client albertain contribuera payer une partie des frais
fixes
* 3 000 units X 22 $ =66 000 $
le paiement du compte recevoir est garanti
- 24 -
SCNARIO 3
Le p.-d.g. dune imprimerie, dun volume de ventes annuel de 5 000 000 $, fait face un
srieux problme. Depuis plusieurs mois, il constate que la comptition est de plus en
plus agressive. J usqu ce jour, afin de demeurer comptitif, il a rduit ses prix de
vente, mais il se demande sil pourra continuer encore longtemps dans cette voie
puisque la comptition a amorc une guerre de prix, laquelle est loin dtre termine.
Devant cet tat de fait, le p.-d.g. demande son contrleur danalyser la prsente
situation, et face ce problme, de lui fournir des pistes de solution.
Ltude des soumissions faites au cours des deux derniers mois confirme une rduction
de prix de 9,3 % au cours de cette priode.
Lanalyse de ltat des rsultats (annexe 20, p. 47) par le contrleur a facilit lbauche
des recommandations suivantes.
Le p.-d.g. devrait continuer demeurer comptitif et par consquent rduire ses prix,
tant et aussi longtemps que :
le prix de vente des soumissions demeure suprieur aux cots variables et ainsi
dgage une contribution marginale qui contribue aux frais fixes et par
consquent peut concourir rduire la perte dexploitation;
une analyse des frais variables et fixes devrait tre effectue pour valuer dans
quelle mesure il est possible de raliser des conomies;
tudier, avec le service des ventes, diffrents scnarios dont lobjectif serait
daccrotre au-del de 5 % le volume des ventes de lentreprise pour au moins
atteindre le seuil de rentabilit.
- 25 -
ANNEXE 1
Mise en situation
Un client prospect sadresse vous pour obtenir 2 000 units de lun de vos produits
un prix de 52 $ lunit (F.A.B. usine). Lacheteur potentiel opre exclusivement en
Nouvelle-cosse et votre march se limite au Qubec. Ce client potentiel sengage
vous fournir une lettre de crdit irrvocable. De plus, lentreprise dispose de capacit de
production suffisante pour raliser son carnet de commandes (pour les trois derniers
mois) ainsi que la commande du client de la Nouvelle-cosse.
Le carnet de commandes des clients qubcois, pour les trois derniers mois, permet de
confirmer que lentreprise ralisera, la fin de la prsente anne, les objectifs suivants :
volume de vente, le pourcentage de contribution marginale, et le pourcentage de
bnfice dexploitation.
Lentreprise devrait-elle accepter la commande du client de la Nouvelle-cosse?
- 26 -
ANNEXE 1 (suite)
Le prix de vente et le cot de revient se rpartissent comme ceci :
Prix de vente (F.A.B. usine) 85 $
Cot des ventes
Matires premires 31
Main-duvre directe 14
Frais gnraux de fabrication 12
Total du cot des ventes 57
Profit brut 28 $
Rponse :
Il est avantageux pour lentreprise daccepter cette commande pour les raisons
suivantes :
elle dgage une contribution marginale de 7 $* lunit
* 52 $ - 45 $ =7 $
le bnfice dexploitation sera accru de 14 000 $* la fin de lanne, parce
que tous les frais fixes (fabrication, vente administration et finance) seront
pays par la contribution marginale que dgagent les ventes aux clients
qubcois
* 2 000 units x 7 $ - 14 000 $
le paiement du compte recevoir est garanti
- 27 -
ANNEXE 2
1
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- 28 -
ANNEXE 3
B.O.C. inc.
tat dexploitation
Pour la priode se terminant le 28 fvrier 1999 (2 mois)
Janvier 1993
$
Fvrier 1993 Total
$
Ventes 120 500 120 500 241 000
Cot des ventes
Matires premires 51 500 21 300 72 800
Main-duvre directe 24 600 10 200 34 800
Avantages sociaux 6 400 2 600 9 000
Variation de stocks (24 200) 24 200 Nant
Total des cots variables 58 300 58 300 116 600
Frais gnraux de fabrication 28 500 28 500 57 000
Variation de stock (11 756) 11 756 nant
Total des FGF 16 744 40 256 57 000
Total du cot des ventes 75 044 98 556 173 600
Bnfice brut 45 456 21 944 67 400
Frais dexploitation 46 500 46 500 93 000
Bnfice dexploitation (1 044) (24 556) (25 600)
Ventes 120 500 120 500 241 000
Cots variables
Matires premires 51 500 21 300 72 800
Main-duvre directe 24 600 10 200 34 800
Avantages sociaux 6 400 2 600 9 000
Variation de stock (24 200) 24 200 nant
Total des cots variables 58 300 58 300 116 600
Contribution marginale 62 200 62 200 124 400
Frais fixes dopration 75 000 75 000 150 000
Bnfice dexploitation (12 800) (12 800) (25 600)
- 29 -
ANNEXE 4
N
I
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- 30 -
ANNEXE 5
CALCUL DU POURCENTAGE DE LA PERTE NORMALE
composants : @
zone grise : perte normale
matriel : feuille dacier
dimensions : 4 X 8
paisseur : "
Mthodologie :
1- Pour une priode donne, calculer la quantit de pi
2
(dimension finie) des composants taills mme les feuilles
dacier;
2- a) Calculer la fin de la priode la quantit de feuilles dacier utilises :
stock du dbut - feuille dacier
plus : achats de feuilles dacier au cours de la priode
moins : stock de fin - feuilles dacier
b) Convertir le nombre de feuilles utilises en pi
2
, auquel on soustrait le nombre de pi
2
dacier utilis au
cours de la priode dautres fins.*
3- Calculer le % de perte
* Reprise, gaspillage, R&D, prototypes et chantillons
[pi
2
(feuilles utilises) - pi
2
(composants taills)] 100 =% de perte
pi
2
(composants taills)
1 7
22
3
4
5
6
7
1
- 31 -
ANNEXE 6
VALUATION DU COT DE REVIENT
Matires premires Item : Modle B-40
Composant
Description Quantit
Matriel utilis
Dimension
finie
Perte
%
Cot/pi. ca. Cot
$
Dessus 1 Mlamine 24" X 48" 5 1,20 10,08*
lisire de mlamine 4" X 48" 2 0,10 0,14
Cts 2 mlamine 24" X 36" 5 1,20 15,12
Derrire 1 particule 36" X 48" 5 0,50 6,30
Devant 1 mlamine 12" X 24" 5 1,20 2,52
Portes 2 sous-contrat 10,00
Ensemble 1 quincaillerie 5,00
Cot des matires premires 49,16
* 1 X 24" X 48" X 105 X 1,20 =10,08 $
144" 100
- 32 -
ANNEXE 7
VALUATION DU COT DE REVIENT
Main-duvre directe Item : Modle B-40
Composant Quantit Poste de travail Temps standard
Dessus 1 Shelling 2,0 X 1 = 2,0 minutes
Edging 1,0 X 1 = 1,0 minute
Cts 2 Shelling 1,5 X 2 = 3,0 minutes
Perceuse 0,5 X 2 = 1,0 minute
Rainureuse 1,7 X 2 = 3,4 minutes
Gougeonneuse 0,7 X 2 = 1,4 minute
Derrire 1 Shelling 2,5 X 1 = 2,5 minutes
Perceuse 0,5 X 1 = 0,5 minute
Devant 1 Shelling 1,0 X 1 = 1,0 minute
Portes 2 Perceuse 0,5 X 2 = 1,0 minute
Sous-total 16,8 minutes
Assemblage 35,6
Grand total 52,4 minutes
Temps standard Taux/min* Avantages sociaux** Cot***
52,4 minutes 0,20 $ 25,7 % 13,17 $
* 12,00 $ / heure = 0,20 $ / minute
60 minutes
** Vacances 4,5 %
J ours fris 4,0
R.R.Q., RAMQ, C.A.C. 11,2
CSST 6,0
25,7 %
*** 52,4 m. X 0,20 $ X 125,7 = 13,17 $
100
- 33 -
ANNEXE 8
ORDRE DE FABRICATION
N
o
Composant N
o
Dessin N
o
Sous-ensemble N
o
Rvision N
o
Produit N
o
Quantit produire
Date requise
Croquis, illustrations ou informations additionnelles
Liste des intrants Gamme des oprations
Description Quantit Squence
Poste de
travail
Estim ou
standard
Quantit
produite
- 34 -
ANNEXE 9
Rquisition de matires premires
N
o
N
o
ordre de
fabrication
N
o
Composant
N
o
Sous-
ensemble
N
o
Produit Description Quantit
Code de
matriel
Code de matriel
Description N
o
code
Matires premires
Matriel rparation de garantie
Matriel travail reprendre
Matriel recherche et dveloppement
Matriel gaspillage
Matriel prototype - chantillon
400-408
550
551
552
553
554
Date Signature de la personne autorise
- 35 -
ANNEXE 10 (recto)
Rapport quotidien de temps
Nom N
o
Temps
N
o
ordre de
fabrication
N
o
composant
ou sous-ens.
ou produit
N
o
opration
Dbut Fin
Total
+
=
opration directe +opration indirecte Total
- 36 -
ANNEXE 10 (verso)
OPRATIONS INDIRECTES
CODES DESCRIPTION
500
501
502
503
504
505
506
508
509
510
511
512
513
514
515
516
517
518
528
529
Supervision
Rparation & entretien Btisses
Rparation & entretien Machinerie
Dessinateurs, ingnieurs, estimateurs
Manutention des matires premires
Temps darrt
Mise en course
Prise dinventaire
Rparations de garantie
Travail reprendre
Recherche et dveloppement
Formation
Balayage & nettoyage
Camionneurs (production)
Chariots lvateurs
Gaspillage
Paysagiste & enlvement de la neige
Prototypes & chantillons
Contrats de travail
Runion
- 37 -
ANNEXE 11

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cart prix** X quantit relle
** cart prix =Cot unitaire rel - Cot unitaire estim
cart quantit* X cot unitaire
* cart quantit =Quantit relle - Quantit estime
Cot total =Quantit relle X % de perte X Cot unitaire
Lvaluation de la quantit de matriel dun composant ou dun produit
fini est faite partir de la dimension finie du composant ou du produit
fini auquel on ajoute une perte normale.
Description et quantit apparaissant sur lordre de fabrication ou, sur le
bon de rquisition ou, sur le bon dachat.
Voir liste des intrants.
Sous-traitance pour raliser partiellement ou en totalit un composant
ou sous-ensemble
Achat spcifique de matires premires pour raliser un composant
ou sous-ensemble
Utilis seulement dans le cas o la quantit apparaissant sur le bon de
nomenclature est sous-estim.
8
86
7
5
4
83
82
1
- 38 -
ANNEXE 12
T
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Temps dclar X taux horaire
N.B. : Ce cot est cumulatif pour la dure de lopration
Par exemple, du 01/10 au 19/10.
(Temps total - Temps estim) (taux horaire)
N.B. : Le taux horaire inclut les avantages sociaux
Reprsente le temps dclar, par opration directe, du
01/10 au 19/10.
N.B. : Annexe 8 (recto)
1
2
3
- 39 -
ANNEXE 13
T
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Reprsente le temps total par employ


N.B. : Au bas de lannexe 8 (recto)
1
0
0
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Reprsente le temps total dopration directe par employ
N.B. : Au bas de lannexe 8 (recto)
T
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% =Temps total par opration indirecte
Temps travaill S
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Reprsente les temps saisis, par opration indirecte, des employs
N.B. : Annexe 8 (recto)
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%
- 40 -
ANNEXE 14
tat de fabrication
pour le mois daot 2004
Matires
premires
Main duvre
directe
Total
Cots variables
Stocks au dbut : matires premires 50 000 50 000
produits en cours 5 000 2 200 7 200
produits finis 100 000 44 000 144 000
Total des stocks au dbut 155 000 46 200 201 200
Achats (inc. Transport et douane) 75 000
Sous-contrats
Main-duvre extrieure
Emballage la production 10 000
Total des achats et autres 85 000 85 000
Main-duvre directe 29 920
Avantages sociaux 7 480
Total de main-duvre directe 37 400 37 400
Avantages sociaux
Sous-totaux 240 000 83 600 323 600
Stocks la fin : matires premires 40 000 40 000
produits en cours 5 500 2 000 7 500
produits finis 85 000 32 325 117 325
Total des stocks la fin 130 500 34 325 164 825
Total des cots variables 109 500 49 275 158 775
Sommaire des cots variables
pour le mois daot 2004
Facture de vente
Ordre de
fabrication
Matires
premires
M.O.D.
et A.S. $
TOTAL
$
V -10250 F-0501 450 281 731
V -10251 F-0490 900 563 1 463
V -10252 F-0495 1575 985 2 560
V -10253 F-0497 563 351 914
V -10254 F-0496 1800 1 125 2 925
V -10450 F-0605 2 306 1 548 3 854
V -10451 F-0597 2 700 2 031 4 731
V -10456 F-0598 1 890 1 180 3 070
V -10453 F-0600 1 440 900 2 340
V -10454 F-0602 1 125 619 1 744
TOTAL 109 500 49 275 158 775
- 41 -
ANNEXE 15
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- 42 -
ANNEXE 16
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- 43 -
ANNEXE 16-A
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- 44 -
ANNEXE 17
BUDGET DEXPLOITATION
pour la priode se terminant
le 31 dcembre 2003
Scnario 1
$ %
Ventes 5 600 000 100,0
Cots variables
Matires premires
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux
1 792 000
1 120 000
246 200
32,0
20,0
4,4
Total des cots variables 3 158 200 56,4
Contribution marginale 2 441 800 43,6
Frais fixes spcifiques
Amortissement R&D 100 000 1,8
Contribution nette 2 341 800 41,8
Frais fixes communs
Fabrication
Vente
Administration
Finance
513 200
410 000
593 000
108 000
Total des frais fixes communs 1 624 200 29,0
Bnfice dexploitation 717 600 12,8
- 45 -
ANNEXE 18
TAT DES RSULTATS
pour la priode se terminant
le 30 septembre 2003 (9 mois)
Scnario 2A
Budget
(12 mois)
Rel
(9 mois)
$ % $ %
Ventes 2 700 000 100,0 1 921 000 100,0
Cots variables
Matires premires
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux
931 500
494 100
99 900
34,5
18,3
3,7
681 955
368 192
73 638
35,5
19,2
3,8
Total 1 525 500 56,5 1 123 785 58,5
Contribution marginale 1 174 500 43,5 797 215 41,5
Frais fixes
Fabrication
Vente
Administration
Finance
305 000
99 000
420 000
144 000
232 000
73 800
315 000
108 000
Total 968 000 728 800
Bnficie dexploitation 206 500 68 415
Seuil de rentabilit rel (9 mois) : 728 800 X 100 = 1 756 145 $
41,5
Seuil de rentabilit budgtis (12 mois) : 968 800 X 100 = 2 225 287 $
43,5
- 46 -
ANNEXE 19
TAT DES RSULTATS
pour la priode se terminant
le 30 septembre 2003 (9 mois)
Scnario 2B
Budget
(12 mois)
Rel
(9 mois)
$ % $ %
Ventes 2 000 000 100,0 1 650 000 100,0
Cots variables
Matires premires
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux
690 000
366 000
74 000
34,5
18,3
3,7
585 750
316 800
62 700
35,5
19,2
3,8
Total 1 130 000 56,5 965 250 58,5
Contribution marginale 870 000 43,5 684 750 41,5
Frais fixes
Fabrication
Vente
Administration
Finance
305 000
99 000
420 000
144 000
232 000
73 800
315 000
108 000
Total 968 000 728 800
Bnficie (perte) dexploitation (98 000) (44 050)
Seuil de rentabilit (9 mois) : 728 800 X 100 = 1 756 145 $
41,5
Seuil de rentabilit budgtis (12 mois) = 2 225 287 $
- 47 -
ANNEXE 20
TAT DES RSULTATS
pour la priode (2 mois)
se terminant le 31 octobre 2003
Budget Rel
$ % $ %
Ventes 833 333 100,0 823 500 100,0
Cots variables
Matires premires
Services extrieurs
Main-doeuvre directe
Avantages sociaux
166 667
75 000
141 667
30 833
20,0
9,0
17,0
3,7
187 621
90 249
161 497
35 793
22,8
11,0
19,6
4,3
Total 414 167 49,7 475 160 57,7
Marge la fabrication 419 166 50,3 348 340 42,3
Autres frais variables
Commissions / ventes
Transports / ventes
50 000
30 000
6,0
3,6
57 588 7,0
4,1
Total 80 000 9,6 91 409 11,1
Contribution marginale 339 166 40,7 256 931 31,2
Frais fixes
Fabrication
Vente
Administration
Finance
78 542
65 000
102 918
24 373
76 200
66 500
101 372
24 348
Total 270 833 32,5 268 420
Bnfice (perte) dexploitation 68 333 8,2 (11 489)
Seuil de rentabilit (2 mois) : 268 420 X 100 = 860 320 $
31,2