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Caballero Bustamante

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NOVEDADES
Modificacin y/o Suspensin de los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta de Tercera Categora
Voces: Hoja de informacin sumaria - Recurso de Reclamacin - Re-

curso de Apelacin - Deudores tributarios - Acto administrativo - Registro nico de Contribuyentes - Orden de pago - Resolucin de Multa
- Resolucin de Determinacin - Obligaciones tributarias - Carta fianza.

Mediante el presente informe desarrollaremos los alcances

tericos y el anlisis prctico relacionado con la modificacin y/o suspensin de los pagos a cuenta del Impuesto
a la Renta, considerando lo regulado en el artculo 85 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta y el artculo 54 del
Reglamento de la LIR.

Introduccin

El Decreto Legislativo N 1120 modific la forma de determinacin de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de Tercera Categora establecido en el artculo 85 del TUO de la LIR, posteriormente
se emiti el Decreto Supremo N 155-2012-EF (23.08.2012) con la finalidad de adecuar el artculo 54 del Reglamento del TUO de la LIR, a
la modificacin del mencionado artculo 85.
Asimismo, con fecha 13 de marzo del 2013 se public la Ley
N 29999, mediante la cual se modifica el artculo 85 del TUO de la
LIR. Posteriormente, el 15 de marzo de 2013 se public el Decreto
Supremo N 050-2013-EF, vigente desde el 16 de marzo de 2013,
el cual modifica el artculo 54 del Reglamento del TUO de la LIR,
ello con la finalidad de reglamentar la modificacin del artculo 85
antes citado. En ese sentido, esta modificacin se aplicar a partir
del 16.03.2013.

1. Los pagos a cuenta establecidos en el artculo 85

de la LIR y su modificacin por el Decreto Legislativo N 1120
El texto del artculo 85 de la LIR, luego de la modificacin
operada con ocasin de la promulgacin del Decreto Legislativo

N 1120, dispone que los contribuyentes que obtengan rentas de

tercera categora abonarn con carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio
gravable el monto que resulte mayor de comparar las cuotas
mensuales determinadas con arreglo al coeficiente (inciso a) o al
porcentaje de 1.5% (inciso b).
Sin embargo, es importante sealar que el monto porcentual
del 1.5% no significa necesariamente que el contribuyente siempre est obligado a efectuar pagos a cuenta considerando como
mnimo el porcentaje sealado, toda vez que el propio sistema
le da la opcin de poder aplicar un coeficiente menor a dicho
porcentaje, e inclusive, suspender sus pagos a cuenta en el caso
que no exista un impuesto calculado en funcin al resultado de
ganancias y prdidas al 30 de abril y 31 de julio del ejercicio en
curso.
As, los contribuyentes que deban efectuar el pago a cuenta,
en base al 1.5%, y deseen efectuar su modificatoria, sta puede
realizarse (en forma opcional) a partir del periodo de mayo,
conforme a los resultados que arroje el Estado de Ganancias y Prdidas al 30 de abril, ello en base a dividir el monto del impuesto
calculado entre los ingresos netos que resulten de dicho estado
financiero (coeficiente). Sin embargo, si el coeficiente resultante
fuese inferior al determinado en el ejercicio anterior, se aplicar
este ltimo.
Los contribuyentes pueden modificar sus cuotas, coeficiente o
porcentaje, a partir del periodo de agosto, presentando sus Estados
Financieros al 31 de julio. En este caso, si se determina prdida en
los Estados Financieros se proceder a la suspensin de los pagos
a cuenta.
Adems, es importante sealar que, habiendo elegido presentar el PDT 625 con el balance acumulado al 30 de abril, estarn
obligados a presentar nuevamente el PDT 625 a efectos de determinar su coeficiente con el balance acumulado al 31 de julio
del ejercicio, el cual se aplicar a partir del periodo de agosto
a diciembre(1).

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2. Casos prcticos
2.1. Determinacin del pago a cuenta de enero a diciembre

Considerando que en el ejercicio 2011 y 2012 se tiene un

coeficiente de 0.012 y 0.013,
respectivamente. Nos consultan, respecto al ejercicio
2013: Cmo determinar los
pagos a cuenta de enero y
febrero? y Cmo determinar
los pagos a cuenta de marzo
a diciembre?

AO 2011
C= 0.012

AO 2012
C= 0.013

Enero
0.012 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

AO 2013

Febrero
0.012 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

Marzo a Diciembre
0.013 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

AO 2012
C= 0.020

Enero
0.012 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

Marzo a Diciembre
0.020 > 1.5%
Se aplica el 0.020

AO 2011
C= 0.017

AO 2012
C= 0.019

Enero
0.017 > 1.5%
Se aplica el 0.017

AO 2013

AO 2011
C= 0.011

Febrero
0.017 > 1.5%
Se aplica el 0.017

Febrero
0.012 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

AO 2012
C= 0.014

Enero
0.021 > 1.5%
Se aplica el 0.021

Marzo a Diciembre
0.014 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

AO 2012
C= 0.012

Enero
0.011 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

AO 2013

Febrero
0.011 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

Marzo a Abril
0.012 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

Considerando que en el ejercicio 2011 y 2012 se tiene un

coeficiente de 0.021 y 0.014,
respectivamente. Nos consultan, respecto al ejercicio
2013: Cmo determinar los
pagos a cuenta de enero y
febrero? y Cmo determinar
los pagos a cuenta de marzo
a diciembre?

AO 2011
C= 0.021

Un suscriptor nos consulta

como determinar los pagos a
cuenta de enero a diciembre,
considerando la opcin de
presentar el PDT 625. El coeficiente del 2011 y 2012 es
0.011 y 0.012, respectivamente. Qu pasa si presentando
el PDT 625 al 30 de abril, el
coeficiente que arroja es menor o mayor que el coeficiente
del ejercicio 2012? Cmo se
determina los pagos a cuenta
a partir del periodo de agosto?

Un suscriptor nos consulta

como determinar los pagos a
cuenta de enero a diciembre,
considerando la opcin de
presentar el PDT 625. El coeficiente del 2011 y 2012 es 0.019
y 0, respectivamente. Qu
pasa si presentando el PDT
625 al 30 de abril, el coeficiente que arroja es mayor o igual
que el coeficiente del ejercicio
2012? Cmo se determina los
pagos a cuenta a partir del periodo de agosto?

AO 2013

Marzo a Diciembre
0.019 > 1.5%
Se aplica el 0.019

Considerando que en el ejercicio 2011 y 2012 se tiene un

coeficiente de 0.012 y 0.020,
respectivamente. Nos consultan, respecto al ejercicio
2013: Cmo determinar los
pagos a cuenta de enero y
febrero? y Cmo determinar
los pagos a cuenta de marzo
a diciembre?

AO 2011
C= 0.012

Considerando que en el ejercicio 2011 y 2012 se tiene un

coeficiente de 0.017 y 0.019,
respectivamente. Nos consultan, respecto al ejercicio
2013: Cmo determinar los
pagos a cuenta de enero y
febrero? y Cmo determinar
los pagos a cuenta de marzo
a diciembre?

2.2. Determinacin del pago a cuenta de enero a diciembre con

la opcin de presentar el PDT 625 a efectos de modificar el
monto porcentual 1.5%(2)

AO 2013

Febrero
0.021 > 1.5%
Se aplica el 0.021

EG y P al 30.04
PDT 625
C= 0.011
0.011<0.012
Mayo a Julio:
Se aplica
el 0.012

Es OBLIGATORIO presentar el
PDT 625 para el periodo de
Agosto a Diciembre y se aplica
el resultado sin efectuar comparacin alguna. Veamos 2
supuestos.

Agosto a Dic.
PDT 625
C=0.010
No se
compara y
se aplica el
0.010

AO 2012
C= 0

Enero
0.019 > 1.5%
Se aplica el 0.019

AO 2013

Febrero
0.019 > 1.5%
Se aplica el 0.019

Marzo a Abril
0 < 1.5%
Se aplica el 1.5%

Dado que al contribuyente le corresponde aplicar el 1.5%, tiene

la OPCIN de presentar su PDT
625 con el EG y P al 30 de abril
de 2013, comparando siempre
con el coeficiente del ejercicio
2012. Veamos dos supuestos.

EG y P al 30.04
PDT 625
C=0.013
0.013>0.012
Mayo a Julio:
Se aplica
el 0.013

AO 2011
C= 0.019

Agosto a Dic.
PDT 625
C=0
Se suspenden
los pagos
a cuenta

Dado que al contribuyente le corresponde aplicar el 1.5%, tiene

la OPCIN de presentar su PDT
625 con el EG y P al 30 de abril
de 2013, comparando siempre
con el coeficiente del ejercicio
2012. Veamos dos supuestos.

EG y P al 30.04
PDT 625
C=0.013
0.013>0
Mayo a Julio:
Se aplica
el 0.013

EG y P al 30.04
PDT 625
C= 0
Mayo a Julio:
Se suspenden los
pagos a cuenta

Es OBLIGATORIO presentar el
PDT 625 para el periodo de
Agosto a Diciembre y se aplica el resultado sin efectuar
comparacin alguna. Veamos
2 supuestos.

Agosto a Dic.
PDT 625
C=0.021
No se
compara y
se aplica el
0.021

Agosto a Dic.
PDT 625
C=0
Se suspenden
los pagos
a cuenta

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3. La modificacin del artculo 85 de la LIR efectuada por la Ley N 29999

La modificacin efectuada en el artculo 85 del TUO de la LIR incluye
un nuevo supuesto de suspensin y modificacin de los pagos a cuenta
para aquellos contribuyentes que determinen sus pagos a cuenta aplicando el 1.5%, el cual permite suspender los pagos a cuenta a partir del pago
a cuenta del mes de febrero, marzo, abril o mayo, segn corresponda; y
modificarlos o suspenderlos a partir del pago a cuenta del mes de agosto.
Cabe sealar que para efecto de aplicar lo sealado en el prrafo
anterior, los contribuyentes no debern tener deuda pendiente por
los pagos a cuenta de los meses de enero a abril del ejercicio, segn
corresponda, cuyo vencimiento se produzca en el mes en el que se
presente la solicitud de suspensin de pagos a cuenta.
En ese sentido, los contribuyentes que opten por suspender los
pagos a cuenta debern cumplir con los requisitos CONCURRENTES
sealados a continuacin, los cuales estarn sujetos a evaluacin por
parte de la SUNAT:
A. Presentar ante la SUNAT una solicitud, adjuntando los registros de los ltimos cuatro ejercicios vencidos, de acuerdo con lo
sealado en el artculo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, segn corresponda. Vale decir, el registro de costo, el
Registro de Inventario Permanente Valorizado y el Fsico. Sin embargo, en caso de no estar obligado a llevar dichos registros, deber presentar los inventarios fsicos. Esto ltimo, de acuerdo con
lo establecido en el artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia N 201-2013/SUNAT (vigente a partir del 22.03.2013), as, esta
informacin se presentar en archivos con formato DBF o Excel,
utilizando para tal efecto un disco compacto o una memoria USB.

El coeficiente que se obtenga de dividir el impuesto calculado

entre los ingresos netos que resulten del estado financiero que
corresponda, no deber exceder el lmite sealado en la Tabla II y
deber ser redondeado considerando 4 decimales:
TABLA 2

Ratio del ejercicio 2011

Ratio del ejercicio 2010
Ratio del ejercicio 2009

Costo de Venta
Ventas Netas
Costo de Venta
Ventas Netas
Costo de Venta
Ventas Netas
Costo de Venta
Ventas Netas

S/. 12,000
S/. 9,000
S/. 13,000
S/. 14,000
S/. 15,000
S/. 16,000
S/. 18,000
S/. 21,000

1.33 + 0.929 + 0.938 + 0.857 4.054

Promedio = = = 1.0135 x 100 = 101.35%

4 4

En atencin al supuesto desarrollado, podemos apreciar que se

cumple con el segundo requisito, el promedio de los ratios de los
cuatro ltimos ejercicios, multiplicado por 100, es mayor al 95%.

C. Presentar el Estado de Ganancias y Prdidas correspondiente al

perodo sealado en la Tabla I, segn el perodo del pago a cuenta
a partir del cual se solicite la suspensin:
Suspensin a partir de:
Febrero
Marzo
Abril
Mayo

TABLA 1
Estado de ganancias y prdidas
Al 31 de enero
Al 28 o 29 de febrero
Al 31 de marzo
Al 30 de abril

Hasta 0.0025
Hasta 0.0038
Hasta 0.0050

Es pertinente precisar que de no existir impuesto calculado, se

entender cumplido este requisito con la presentacin del estado
financiero.
Por otro lado, de acuerdo con lo establecido en el numeral 1.3 del inciso c) del artculo 54 del Reglamento del TUO de la LIR, estos estados
de ganancias y prdidas debern ser presentados ante la SUNAT mediante una declaracin jurada. Para lo cual, en atencin a lo establecido
en el Artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia N 101-2013/
SUNAT, los contribuyentes utilizarn el aplicativo en formato Excel
que est disponible en SUNAT Virtual a partir del 22 de marzo 2013.
As, el archivo que genere dicho aplicativo contendr la declaracin, la que impresa y debidamente firmada por el representante
legal se presentar en los siguientes lugares:

c) De pertenecer al directorio de las Intendencias Regionales

u Oficinas Zonales: En las dependencias de la SUNAT de su
jurisdiccin o en los Centros de Servicios al Contribuyente habilitados por dichas dependencias.

0.929

0.857

Marzo
Abril
Mayo

b) Tratndose de contribuyentes pertenecientes al directorio

de la Intendencia Lima:
b.1) Si son Principales Contribuyentes

En las dependencias encargadas de recepcionar sus declaraciones pagos o en los Centros de Servicios al Contribuyente habilitados por la SUNAT, en la provincia de Lima o
en la Provincia Constitucional del Callao.
b.2) Si son Medianos o Pequeos Contribuyentes

En los Centros de Servicios al Contribuyente habilitados
por la SUNAT en la Provincia de Lima o en la Provincia
Constitucional del Callao.

1.33

0.938

Coeficiente
Hasta 0.0013

a) Tratndose de Principales Contribuyentes Nacionales: En la

dependencia de la Intendencia de Principales Contribuyentes
Nacionales encargada de recepcionar sus declaraciones pago.

B. El promedio de los ratios de los ltimos cuatro ejercicios vencidos, de corresponder, obtenidos de dividir el costo de ventas entre
las ventas netas de cada ejercicio, debe ser mayor o igual a 95%.
Cabe precisar que este requisito no ser exigible a las sucursales,
agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas
de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier
naturaleza constituidas en el exterior que desarrollen las actividades y determinen sus rentas netas de acuerdo con lo establecido
en el artculo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Veamos el siguiente supuesto, donde determinaremos si se cumple o no con este segundo requisito:
Ratio del ejercicio 2012

Suspensin a partir de:

Febrero

En atencin a lo regulado en el numeral 1.4 del inciso c) del artculo

54 del Reglamento del TUO de la LIR, para efecto del clculo del
coeciente (impuesto resultante/ingresos netos) que resulte del
estado de ganancias y prdidas, segn el periodo a partir del cual
se desee solicitar la suspensin (Tabla I), se considerar lo siguiente:
El monto del impuesto calculado se determina aplicando la tasa
del Impuesto que corresponda a la renta imponible obtenida en
el estado de ganancias y prdidas al 31 de enero, al 28 o 29 de
febrero, al 31 de marzo o al 30 de abril, segn corresponda.
IMPUESTO = 30% x Renta Imponible

Ahora bien, para determinar la renta imponible, los contribuyentes que tuvieran prdidas tributarias arrastrables acumuladas al
ejercicio anterior, podrn deducir de la renta neta resultante de
los estados de ganancias y prdidas al 31 de enero, al 28 29
de febrero, al 31 de marzo o al 30 de abril, segn corresponda,
los siguientes montos:
(i) Un dozavo (1/12), dos dozavos (2/12), tres dozavos (3/12) o
cuatro dozavos (4/12) de las citadas prdidas, segn corresponda, si hubieran optado por su compensacin, de acuerdo

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con el sistema previsto en el inciso a) del artculo 50 del

TUO de la LIR.
Renta Imponible = Renta Neta Resultante 3(*)/12 (P)

(*) Si pretendemos suspender desde el perodo de abril, el EG y P es al

31 de marzo.

(ii) Un dozavo (1/12), dos dozavos (2/12), tres dozavos (3/12) o

cuatro dozavos (4/12) de las citadas prdidas, segn corresponda, pero solo hasta el lmite del cincuenta por ciento (50%)
de la renta neta que resulte del estado de ganancias y prdidas
correspondiente, si hubieran optado por su compensacin, de
acuerdo con el sistema previsto en el inciso b) del artculo
50 de la Ley del Impuesto a la Renta.

suspender los pagos a cuenta a partir del periodo de Abril), se cumple con el cuarto requisito establecido por la norma.
E. El total de los pagos a cuenta de los perodos anteriores al pago a
cuenta a partir del cual se solicita la suspensin deber ser mayor o
igual al Impuesto a la Renta anual determinado en los dos ltimos
ejercicios vencidos, de corresponder.
Veamos el siguiente supuesto considerando los siguientes datos:
Pago a cuenta de enero:
S/. 10, 000
Pago a cuenta de febrero:
S/. 9,000
Pago a cuenta de marzo:
S/. 8,000
Impuesto a la Renta 2011:
S/. 14,000
Impuesto a la Renta 2012:
S/. 11,000
Pago a cuenta de enero + Pago a cuenta de febrero + Pago a cuenta de marzo
Impuesto a la Renta de 2011 + Impuesto a la Renta de 2012

Renta Imponible = Renta Neta Resultante 3/12 (P)(*)

(*) 3/12 (P) no puede ser mayor al 50% de la renta neta.

Veamos el siguiente supuesto si se pretende suspender los pagos
a cuenta a partir del periodo de abril, se ha optado por el sistema
a) de arrastre de prdidas, y considerando los siguientes datos:
Ingresos Netos:
S/. 7000,000
Renta Neta Resultante:
S/. 90,000
Prdida:
S/. ( 60,000 )
Como se pretende suspender los pagos a cuenta desde abril 2013,
debemos tomar los EG y P al 31 de marzo 2013 y restar slo 3/12
de la prdida por encontrarnos en el Sistema A de la compensacin de prdida.
Renta Imponible = Renta Neta Resultante 3/12(P)= 90,000 - 3/12(60,000)= 75,000
Impuesto = % Tasa del Impuesto x Renta Imponible = 30%(75,000)= 22,500
Impuesto/Ingresos netos = 22,500/7000,000= 0.0032 < 0.0038

En atencin al supuesto desarrollado, toda vez que el coeficiente

resultante 0.0032 es menor al coeficiente lmite 0.0038 (considerando que pretendemos suspender los pagos a cuenta a partir del
periodo de Abril), se cumple con el tercer requisito establecido
por la norma.

D. Los coeficientes que se obtengan de dividir el impuesto

calculado entre los ingresos netos correspondientes a cada
uno de los dos ltimos ejercicios vencidos no debern exceder
el lmite sealado en la Tabla II
Cabe precisar que de no existir impuesto calculado en alguno o
en ambos de los referidos ejercicios, se entender cumplido este
requisito cuando el contribuyente haya presentado la declaracin
jurada anual del Impuesto a la Renta correspondiente. Asimismo,
debern ser redondeados a 4 decimales.
Veamos el siguiente supuesto:
Impuesto del ejercicio 2011:
S/.
14,000
Ingreso Neto:
S/. 5000,000
Impuesto del ejercicio 2012:
S/.
11,000
Ingreso Neto:
S/. 3500,000
Se desea suspender los pagos a cuenta a partir del periodo abril 2013.
Considerando que pretendemos suspender los pagos a cuenta a
partir del periodo abril de 2013, tanto el coeficiente del ao 2011
como el coeficiente del ao 2012 no pueden excederse del coeficiente 0.0038.

Coeficiente ao 2011 =C1
Impuesto/Ingreso Neto = C1< 0.0038
14,000/5000,000= 0.0028< 0.0038

Coeficiente de ao 2012 =C2

Impuesto/Ingreso Neto = C2 < 0.0038
11,000/3500,000= 0.0031 < 0.0038

En atencin al supuesto desarrollado, toda vez que el coeficiente resultante del ejercicio 2011 y 2012 es 0.0028 y 0.0031 respectivamente,
y son menores al coeficiente lmite 0.0038 (toda vez que pretendemos

10,000 + 9,000 +8000 14,000 + 11,000

27,000 25,000

En atencin al supuesto desarrollado, toda vez que el resultado de

la suma de los pagos a cuenta correspondientes a los periodos de
enero, febrero y marzo es mayor al resultado de la suma del impuesto pagado del ejercicio 2011 y 2012, se cumple con el quinto
requisito establecido por la norma.

3.1. Suspensin o modificacin a partir de los pagos a cuenta de

agosto a diciembre

Los pagos a cuenta de los meses de agosto a diciembre podrn
suspenderse o modificarse sobre la base del estado de ganancias
y prdidas al 31 de julio, de acuerdo con lo siguiente:
1. Suspenderse:
Cuando no exista impuesto calculado en el estado financiero, o
De existir impuesto calculado, el coeficiente que se obtenga de dividir dicho impuesto entre los ingresos netos que
resulten del estado financiero no debe exceder el lmite
previsto en la Tabla II (sealado en el literal c) del artculo
85 de la LIR), correspondiente al mes en que se efectu la
suspensin (si se obtuvo la suspensin a partir de abril, el
lmite es 0.0038).
2. Modificarse:
Cuando el coeficiente que resulte del estado financiero
exceda el lmite previsto en la Tabla II (sealado en el literal c) del artculo 85 de la LIR), correspondiente al mes en
que se efectu la suspensin (si se obtuvo la suspensin a
partir de abril, el lmite es 0.0038).
Finalmente, cabe precisar que de no cumplir con presentar el referido estado financiero al 31 de julio, los contribuyentes debern efectuar sus pagos a cuenta de acuerdo con lo previsto en el primer prrafo
del artculo 85 de la LIR hasta que presenten dicho estado financiero.
NOTAS
(1) Cabe sealar que, al cierre de esta edicin, se public la R.S. N 1402003/SUNAT que modifica el Formulario Virtual N 0625, aprobando la
versin 1.3 a efectos que los contribuyentes que hubieran suspendido
sus pagos a cuenta, mantengan o suspendan los mismos a partir del
pago a cuenta de mayo y/o agosto, entre otros supuestos. Para mayor detalle vase el comentario de la citada norma en la Seccin de
Comentarios Tributarios.
(2) Cabe precisar que, entre otras exigencias del artculo 85 de la LIR,
el 4to. prrafo de la norma citada establece que para la modificacin
y/o suspensin de los pagos a cuenta (acpites i y ii del 2do. prrafo),
los contribuyentes no deben tener deuda pendiente de pago en los
meses de enero a abril. n