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FISCALIDADE
Gesto de Empresas
Contabilidade
MANUAL DE APOIO
Imposto
sobre o
Valor
Acrescentado
Outubro de 2014
FISCALIDADE
NDICE
2.1
2.2
3.1
3.2
3.3
3.4
TAXAS DO IMPOSTO.............................................................................................. 43
VALOR TRIBUTVEL ............................................................................................. 46
FACTO GERADOR E EXIGIBILIDADE DO IMPOSTO .................................................................... 55
REGIME DE IVA DE CAIXA ........................................................................................ 61
4.1
4.2
4.3
4.4
5.1
5.2
5.3
5.4
5.5
6.1
6.2
6.3
6.4
7.1
7.2
8.1
8.2
9.1
9.2
9.3
9.4
9.5
10.1
10.2
10.3
10.4
10.5
11.1
11.2
11.3
11.4
11.5
11.6
11.7
12.1
12.2
12.3
REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAO DOS BENS EM SEGUNDA MO, OBJETOS DE ARTE, DE COLEO E ANTIGUIDADES ... 261
REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAO DAS AGNCIAS DE VIAGENS E ORGANIZADORES DE CIRCUITOS TURSTICOS .......... 268
REGIME DE TRIBUTAO DOS COMBUSTVEIS LQUIDOS APLICVEL AOS REVENDEDORES .............................. 275
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Caraterizao do IVA
Imposto plurifsico
regime de pagamentos fracionados, mas com deduo do imposto que incidiu diretamente
sobre o gasto dos diversos elementos constitutivos do preo dos diferentes bens e servios
sujeitos a tributao
Cada operador econmico apenas entrega ao Estado uma frao do total do imposto
que, no fim do circuito, ir ser suportado, efetivamente, pelo consumidor final
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
DL 290/92, de 28 de dezembro
Mtodo indireto subtrativo (ou mtodo de crdito de imposto ou mtodo das faturas)
IVA = t (O I)
Mtodo Direto
Subtrativo
Aditivo
Mtodo Indireto
Subtrativo
Aditivo
T = t (VC)
T = t (S+J+L+R)
T = t V t C
T = tS + tJ + tL + tR
Legenda:
V C Valor Acrescentado
T Valor do IVA Apurado t Taxa do IVA
C Compras
S Salrios J Juros
L Lucros
R Rendas
V Vendas
Nos mtodos diretos necessrio conhecer o valor acrescentado gerado por cada
agente econmico, enquanto que no indireto tal no necessrio
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
O direito deduo
Cada operador econmico:
Obrigao da Liquidao
do imposto
Direito deduo do
imposto
o mecanismo do direito deduo permite ao Estado, no sendo liquidado IVA numa das fases
do circuito, recuper-lo em entregas posteriores
Fornecedor
Estrangeiro
Importador
Venda: 30.000
IVA Liquidado na
Alfndega:
30.000 23% = 6.900
Grossista
Venda: 40.000
IVA Liquidado:
40.000 23% = 9.200
IVA Dedutvel:
30.000 23% = 6.900
Entrega ao Estado:
9.200 6.900 = 2.300
Retalhista
Venda: 55.000
IVA Liquidado:
55.000 23% = 12.650
IVA Dedutvel:
40.000 23% = 9.200
Entrega ao Estado:
12.650 9.200 = 3.450
Consumidor
Final
Venda: 60.000
IVA Liquidado:
60.000 23% = 13.800
IVA Dedutvel:
55.000 23% = 12.650
Entrega ao Estado:
13.800 12.650 = 1.150
Estado
6.900 + 2.300 + 3.450 + 1.150 = 13.800
Outubro de 2014
O Estado recebe
exatamente o mesmo
montante de IVA pago
pelo Consumidor
Final
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Incidncia do imposto
Uma operao, para ser sujeita a IVA, ter de reunir simultaneamente as seguintes condies:
ser efetuada a ttulo oneroso, sendo tambm tributadas as operaes a ttulo gratuito, por se
assimilarem a ttulo oneroso
Taxas do imposto
Operaes e taxas (art 18, CIVA)
Continente
Madeira
Aores
6%
5%
5%
13%
12%
10%
23%
22%
18%
Desde 1.abril.2012
Desde 1.janeiro.2014
Regimes do IVA
Regime Normal
Regimes Especiais
Mensal
Trimestral
Iseno
Pequenos Retalhistas
Sujeito Passivo do Regime Normal, enviam a Declarao Peridica (art 41, CIVA):
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Outras subdivises
Por
tipo de mercado:
1. Mercado interno (Continente)
2. Mercado interno (Madeira)
3. Mercado interno (Aores)
4. Intracomunitrio
5. Pases terceiros
Por
taxas
1. 6%
4. 5%
7. 5%
2. 13%
5. 12%
8. 10%
3. 23%
6. 22%
9. 18%
Contabilizao do IVA
Balano
IVA Dedutvel ?
2431 IVA Suportado
Fornecedores
Total ou parcial
No
Demonstrao Resultados
Sim
No
Clientes
2434 IVA Regularizaes
Estado
Estado
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Caso Prtico
Em agosto de 2014 a empresa ESTV, LDA (Regime Normal Mensal) apresenta as seguintes operaes
Apure o IVA a pagar ou a recuperar relativamente ao ms de agosto
Com a empresa X, LDA (venda de mercadoria com desconto de pronto pagamento)
X, LDA
06.08.2014
14.760
2.760
12.000
15.08.2014
D/ 12 Depsitos Ordem
D/ 682 Desconto pronto pagamento
C/ 211 Clientes c/c
14.022
738 (14.760 5%)
14.760
Campo 3: 12.000
Campo 4: 2.760
Y, LDA
08.08.2014
D/ 12 Depsitos Ordem
C/ 24331 IVA Liquidado
C/ 276 Adiantamentos p/ conta de vendas
1.060
60
1.000 (Preo fixado)
Campo 1: 1.000
Campo 2:
60
20.08.2014
7.420
1.000
420 (7.000 6%)
8.000
Campo 1: 7.000
Campo 2: 420
27.08.2014
D/ 12 Depsitos Ordem
C/ 211 Clientes c/c
7.420
7.420
P, LDA
11.12.2013
10.000
2.300
12.300
Deduziu
20.08.2014
60.000
11.500
10.000
61.500
Campo 22:
11.500
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
F, LDA
06.08.2014
6.000
1.380 (6.000 23%)
7.380
09.08.2014
2.460
460
2.000
15.08.2014
4.920
246
4.674
Campo 41:
460
G, LDA
Este cliente j estava reconhecido como cliente de cobrana duvidosa desde fevereiro de 2009
27.08.2014
27.08.2014
21.120
21.120
3.520
3.520
Campo 40:
3.520
O CIVA admite a regularizao do IVA, includo no crdito, a favor do sujeito passivo (art 78, CIVA)
A prova dessa situao obtida pela sentena/acrdo da declarao de insolvncia
Como o cliente j estava classificado em clientes de cobrana duvidosa desde 2009, admitimos que
j naquela data havia sido reconhecida a respetiva perda por imparidade pelo valor total do
crdito
Com a empresa AA, LDA (aquisio de servios de construo civil)
18.08.2014: Aquisio de um servio de construo civil pelo valor de 1.000 taxa de 23%
(inverso do sujeito passivo e IVA dedutvel)
Fatura-recibo emitida nesse mesmo dia
AA, LDA
18.08.2014
(Construo civil)
1.000
1.000
230
230 (inverso)
Campo 3: 1.000
Campo 4: 230
Campo 24: 230
Campo 102: 1.000
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
ES
Emisso da fatura correspondente venda, nesse mesmo dia. IVA taxa normal
18.08.2014
(TIB)
40.000
40.000
Campo 7: 40.000
(iseno: art 14,RITI)
FR
30.000
30.000
6.900
6.900 (inverso)
Exportao
12.08.2014: Venda e envio de mercadoria no valor de 20.000 para empresa dos EUA
EUA
20.000
20.000
Campo 8: 20.000
(iseno: art 14,CIVA)
Importao
EUA
22.08.2014
(Importao)
5.000
5.000
(IVA na
Alfndega)
1.150
1.150
ES
(Servio
localizado em
PT)
1.500
1.500
345
345 (inverso)
Durante o ms: Aquisio de gasleo para viaturas da empresa, no montante de 4.920 (IVA
includo)
Carlos Lzaro
Gasleo
23.08.2014
Reparao
viatura
Agosto.2014
Eletricidade
FISCALIDADE
26.08.2014
4.460
C: 12 Depsitos Ordem
4.920
2.000
C: 12 Depsitos Ordem
2.460
C: 12 Depsitos Ordem
2.460
460
2.460
IVA Apuramento
IVA Liquidado: 6.900 + 230 + 2.760 + 60 + 420 + 345 = 10.715
IVA Dedutvel: 11.500 + 1.380 + 6.900 + 230 + 1.150 + 345 + 460 + 460 = 22.425
IVA Regularizao: 3.520 + 460 = 3.060
IVA Reporte do perodo anterior: 300
IVA a Reportar para o perodo seguinte: 10.715 22.425 3.060 300 = 15.070 (Campo 96)
10
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Comerciais (compras)
Extra-fatura
(conduz regularizao do IVA)
Includos na fatura
(compra registada pelo valor lquido)
Comerciais (vendas)
Extra-fatura
(conduz regularizao do IVA)
Includos na fatura
(rdito da venda registado pelo valor lquido)
Includos na fatura
(compra registada pelo valor lquido)
Financeiros (vendas)
Extra-fatura
(pode conduzir regularizao do IVA)
Includos na fatura
(rdito da venda registado pelo valor lquido)
Adiantamentos de clientes
11
Adiantamentos a fornecedores
Adiantamentos com preo no fixado
(ou monetrios)
D/ 12 Depsitos ordem
C/ 218 Adiantamentos de clientes
C/ 2433 IVA Liquidado
D/ 12 Depsitos ordem
C/ 276 Adiantamentos por conta de vendas
C/ 2433 IVA Liquidado
D/ 229 Adiantamentos a fornecedores
C/ 2432 IVA Dedutvel
C/ 12 Depsitos ordem
D/ 39 Adiantamentos por conta de compras
C/ 2432 IVA Dedutvel
C/ 12 Depsitos ordem
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Normas de incidncia
tm, em geral, como objetivo determinar o universo dos factos tributrios sujeitos a tributao,
estabelecendo os respetivos pressupostos de aplicao dos impostos
tal significa que as normas respetivas (normas de incidncia) no contemplam tal situao ou
expressamente a excluem
podendo concluir-se que o imposto no atinge tal realidade (no incidncia, no sujeio ou
fora do campo do imposto)
A incidncia no IVA
12
Operaes Tributveis
Internacionais
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Transmisses de bens
(art 3, CIVA)
Situaes
sujeitas a
Imposto
(art 1, CIVA)
Prestaes de servios
(art 4, CIVA)
Importao de bens
(art 5, CIVA)
Operaes
Intracomunitrias de Bens
(RITI)
tambm as pessoas que pratiquem atos isolados, as que liquidem IVA indevidamente e outros,
em certos casos, enquanto meros adquirentes de servios prestados por no residentes
O requisito da territorialidade
em todo o caso vlido que, regra geral, dever existir uma certa conexo com o territrio
nacional
O requisito da onerosidade
13
no considerado essencial, uma vez que algumas transmisses de bens e prestaes de servios
efetuadas a ttulo gratuito, so tambm passveis de imposto
(art 3, n 3, f), CIVA e art 4, n 2, b), CIVA)
Uma transmisso de bens para efeitos de IVA implica a existncia de um bem corpreo, mvel ou
imvel (em geral, bens corpreos so coisas materiais, palpveis, com realidade fsica)
ficam fora deste conceito as transferncias onerosas de bens incorpreos, que so tributveis em
sede de IVA como prestaes de servios
A transmisso de bens online, isto , em que a encomenda e a entrega dos bens so feitas
eletronicamente, qualificada, para efeitos de IVA, como uma prestao de servios
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
exige-se que sejam realizadas por um sujeito passivo agindo como tal
ou, configurao como operaes realizadas de modo independente e com carter econmico
Importaes de bens
determina a sua sujeio qualquer que seja a entidade que as realiza (sujeito passivo ou mero
consumidor final)
tributao das transmisses de bens, a ttulo oneroso, efetuadas entre sujeitos passivos de 2
diferentes Estados-membros da Unio Europeia
Bens
E.M. 1
SP 2
E.M. 2
Transmisses de bens
14
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
(art 3, n 3, CIVA)
entrega de bens mveis produzidos ou montados sob encomenda (totalidade dos materiais
fornecida pelo SP que os produziu ou montou)
autoconsumo externo e transmisso gratuita dos bens da empresa, quando tenha havido
deduo do IVA nelas incorporado
afetao a setor isento ou ao ativo fixo de bens constantes no art 21, n 1, CIVA, se tiverem
beneficiado do direito deduo
No caso da locao financeira dever liquidar-se IVA nas rendas, a ttulo de prestao de servios
(art 4, n 1, CIVA), devendo o IVA ser liquidado pelo valor total da renda (capital + juros), nos
termos do art 16, n 2, h), CIVA
15
Aquando da venda (no momento da opo de compra pelo locatrio), dever ser liquidado IVA
sobre o valor atribudo (correntemente designado de valor residual), a ttulo de transmisso de
bens (art 3, n 1, CIVA), sendo o IVA exigvel apenas quando se derem os efeitos translativos do
contrato (art 7, n 7, CIVA)
A entrega material de bens mveis no mbito de um contrato de compra e venda que preveja a
reserva de propriedade at ao pagamento total ou parcial do preo
irrelevantes para efeitos de IVA as prestaes peridicas (assim como os juros nelas includas)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Apesar do pagamento ser fracionado, a incidncia ocorre logo no momento da entrega material dos
bens, pelo preo acordado entre as partes, sendo tambm irrelevantes, para efeitos de IVA, as
prestaes peridicas
No haver IVA sobre os juros (art 16, n 6, a), CIVA), at porque se o Estado recebeu o IVA
antecipadamente no momento da entrega dos bens, seria ilegtimo exigir o IVA dos juros, os quais
devem apenas compensar quem tem o nus de receber a prazo
Nesta perspetiva, legtimo o Estado exigir o IVA nos juros inerentes aos contratos de leasing,
porque, neste caso, tambm o Estado recebe o IVA faseadamente, devendo, como tal, ser
devidamente compensado
Contratos de locao-venda e venda a prestaes com reserva de propriedade
Por se tratarem de contratos com condio suspensiva, a transmisso jurdica do bem s ocorrer
no momento em que se verifique a condio
A soluo adotada foi a de fazer prevalecer os efeitos econmicos decorrentes daqueles contratos
sobre os efeitos jurdicos dos mesmos resultantes
Exemplo
Venda a prestaes com reserva de propriedade
Em 5 de maro do ano N, a empresa X, Lda, procedeu entrega empresa Y, Lda, de
mveis fabricados segundo encomenda desta.
16
Exigibilidade: 9 de Maro de N
carateriza-se pelo facto de o comissrio atuar em nome prprio e por conta de outrem, o
comitente
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
uma vez que ao comitente que suportou o IVA na aquisio ou no fabrico do bem no seria
concedido o direito deduo por inexistncia de operao tributvel a jusante
Exemplo
Transferncia de bens entre comitente e comissrio
B, comissrio, vende a um adquirente C, mercadorias no valor de 5.000 , por ordem
do comitente A, o qual as havia adquirido a F por 3.500 (com IVA de 805 )
17
com este procedimento ficam reunidos os pressupostos para que A possa deduzir a
importncia de 805 de IVA que lhe foi liquidado por F, significando uma entrega
de IVA ao Estado por conta desta operao de 230 (1.035 805)
A
(Comitente)
Transmisso
de bens
(ficcionada)
C
Envio dos bens
B
(Comissrio)
(Cliente)
Transmisso
de bens
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Transferncia de bens entre comitente e comissrio
Se B, atuasse em nome e por conta de A:
(Comitente)
(Cliente)
Envio dos bens
Prestao de
servios
18
por B:
(Comissrio)
115
Em regra, indiferente, ao nvel da receita arrecadada pelo Estado, o facto de o comissrio atuar
em nome prprio, ou em nome de outrem, perante o adquirente
Contrato de consignao
para que este proceda sua venda, por conta e ordem do consignante, auferindo por essa
intermediao uma comisso
mandato comercial (art 231 a 247, Cdigo Comercial e art 1157 e seguintes, Cdigo Civil)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
O bem do inventrio em poder do consignatrio, sendo este por ele responsvel, no , contudo,
sua propriedade pois este pertence ao consignante
aquando do envio da mercadoria ao consignatrio deve ser emitida fatura, no prazo de cinco
dias teis
esta fatura, numerada com uma srie diferente, deve conter todos os requisitos previstos no
art 36, n 5, CIVA e do DL 147/2003, 11 de julho, e deve ainda conter a meno de que se
tratam de mercadorias consignao
por essa remessa do bem do inventrio no h liquidao de IVA, devendo ser mencionado na
fatura Sem IVA Bens consignao
Envio dos
bens
C
(Cliente)
Transmisso
de bens
B
(Consignatrio)
19
Para evitar que as mercadorias fiquem demasiado tempo em suspenso de imposto no armazm
do consignatrio, estabelece-se o prazo mximo de um ano para as mercadorias estarem nessa
situao, findo o qual se d uma transmisso de bens tributvel, sendo o IVA devido e exigvel
nesse momento ao consignante (art 7, n 6, CIVA)
O valor tributvel, neste caso, o valor constante da fatura provisria emitida a propsito do
envio das mercadorias consignao (art 16, n 2, a), CIVA e art 38, n 1, a), CIVA)
Tratamento contabilstico
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Remessa de mercadorias consignao
Em 15.01.N: Fatura provisria sem IVA (art 37, n 1, a), CIVA)
O nascimento da obrigao de liquidao do IVA ocorre no consignante, quando o
consignatrio, posteriormente, vender as mercadorias (art 7, n 5, CIVA)
Caso os bens permaneam junto do consignatrio por um perodo superior a um ano,
ao perfazer um ano ocorre o facto gerador (art 7, n 6, CIVA)
Nesta altura, o comitente emite a fatura definitiva, com IVA, ocorrendo a
exigibilidade do IVA (art 37, n 1, b), CIVA)
Hiptese 1:
Em 15.01.N+1
Os bens ainda no haviam sido vendidos por B nem devolvidos a A
20
Hiptese 2:
Em 05.01.N+1
de A para B
e de B para C
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
mediante um preo
quer os materiais sejam, no todo ou em parte, fornecidos pelo executante da obra, ou, pelo
dono da mesma
Pelo art 18, n 6, CIVA, a taxa a aplicar ao produto final ser sempre a mesma, quer a operao
seja considerada uma transmisso de bens ou uma prestao de servios
Divergncia com os art 1207 e 1210, Cdigo Civil, que considera prestaes de servio
a entrega de bens mveis produzidos ou montados sob encomenda com materiais que o dono da
obra tenha fornecido para o efeito, quer o empreiteiro tenha fornecido, ou no, uma parte dos
produtos utilizados (art 4, n 2, c), CIVA)
a taxa aplicvel s prestaes de servios a mesma que seria aplicvel no caso de transmisso
de bens obtidos aps a execuo da empreitada (art 18, n 6, CIVA)
21
a assimilao assim efetuada relevar quando, existindo diferentes taxas de imposto, a taxa
aplicvel ao bem seja diferente da que seria aplicvel ao servio
Exemplo
Se um autor se dirigir a uma tipografia para, a partir de um ficheiro informtico, lhe
produzir um livro de natureza cultural, a tipografia realiza uma transmisso de bens,
devendo liquidar IVA taxa correspondente ao bem transmitido (livro), ou seja, taxa de
6%, por incluso deste tipo de bens na verba 2.1 da Lista I anexa ao CIVA
Se o referido autor entregar tipografia a capa e o papel necessrio produo do livro,
incorporando a tipografia os demais materiais necessrios, tal situao j configura uma
prestao de servios, embora tributvel taxa aplicvel ao livro, que de 6%
Se no existisse o art 18, n 6, CIVA, o servio seria tributado taxa de 23%
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Num contexto internacional (trabalho a feitio), no indiferente uma empreitada ser considerada
como uma transmisso de bens ou uma prestao de servios, uma vez que, tratando-se de
transmisso de bens, se aplicam para efeitos de localizao as normas relativas s importaes,
exportaes e operaes intracomunitrias, enquanto no caso de prestao de servios se aplicam
exclusivamente as regras previstas no art 6, n 6, CIVA, com as naturais implicaes,
designadamente em termos de liquidao de IVA e de obrigaes declarativas
Autoconsumo externo
afetao permanente de bens da empresa, a uso prprio do seu titular, do pessoal ou a fins
alheios mesma
bem como a sua transmisso gratuita, quando tenha havido previamente deduo de IVA
Verifica-se, nestes casos, o desvio dos bens do seu destino natural a uma outra finalidade
Base Tributvel (art 16, n 2, b), CIVA)
A tributao dos bens que so retirados dos fins empresariais a que se destinavam para serem
afetados, de modo permanente, a fins particulares ou privados
em vez de estabelecer uma liquidao que anule por compensao a deduo anterior
poderia ter-se optado pela regularizao da deduo, obrigando sua anulao direta
Nestas operaes, o IVA devido e exigvel no momento em que as afetaes de bens tiverem
lugar (art 7, n 4, CIVA)
22
por se entender que estas operaes ocorrem ainda por necessidades da empresa para o
normal desenvolvimento da sua atividade
transmisses gratuitas de bens quando relativamente a esses bens ou aos elementos que os
constituem, tenha havido deduo total ou parcial do IVA
e ofertas de pequeno valor, conforme usos comerciais (< 50 [IVA excludo] e montante
global < 0,5 % do volume de negcios do ano anterior)
se bens alimentares, a IPSS e ONGs sem fins lucrativos, para distribuio a pessoas
carenciadas (iseno de IVA, nos termos do art 15, n 10, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Amostras
No tributadas em IVA
Ofertas
Tributadas em IVA
23
Exemplo
Autoconsumo externo (Transmisses gratuitas de bens)
O senhor Dias, scio-gerente da firma Claribel, fabricante de material de iluminao,
renovou completamente as luzes da sua residncia utilizando o material fabricado pela
empresa, sem pagar qualquer importncia por esse facto
Esta operao uma afetao permanente dos bens ao uso prprio do seu titular,
assimilada a uma transmisso onerosa
O valor tributvel ser o preo de custo do material incorporado (art 16, n 2, b), CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Concluindo, as ofertas, ultrapassado o limite fixado, esto sujeitas a IVA sobre o seguinte valor
preo de custo, se tiverem sido produzidos pelo prprio ofertante, exceto se no tiver sido
exercido o direito deduo do correspondente imposto suportado a montante
Nestas operaes, o IVA devido e exigvel no momento em que as afetaes de bens tiverem
lugar (art 7, n 4, CIVA)
Ofcio-circulado 111980, de 7/12/1988, da Direo de Servios do IVA
No se destinando a fins empresariais, estas despesas no conferem direito deduo (art 20,
CIVA), pelo que a transmisso gratuita de tais bens no est sujeita a IVA
De igual forma, a distribuio de prmios em dinheiro encontra-se fora das normas de incidncia
do IVA (Informao 2464, de 22/11/1991, da Direo de Servios do IVA)
No obrigatria a repercusso do imposto nestes casos (art 37, n 3, CIVA), estando previstas
formalidades particulares para os documentos a emitir, que devem mencionar apenas a data, a
natureza da operao, o valor tributvel, a taxa de imposto aplicvel e o montante do mesmo (art
36, n 7, CIVA)
No h liquidao de IVA nos bnus concedidos em espcie pelos fornecedores aos clientes (art 16,
n 6, b), CIVA), situao muito comum em alguns setores de atividade
Distino entre ofertas e bnus
os bnus devero respeitar a bens da mesma espcie dos adquiridos pelo cliente
(exemplo: bnus de 10 kgs de caf por cada 100 kgs adquiridos o IVA ser liquidado apenas
pelo valor correspondente aos 100 kg, embora os 10 kgs devam constar expressamente da
fatura, com a indicao de bnus concedido)
24
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Obrigao de tributar as transferncias de um setor tributado para um setor isento, com base no
preo de aquisio ou preo de custo (art 16, n 2, b), CIVA)
A liquidao do IVA efetuada em documento interno (art 36, n 7, CIVA), e as operaes so
mencionadas na declarao peridica
Exemplo
Exemplo de afetao a setor isento: tpico dos sujeitos passivos mistos que usem o
mtodo de afetao real (construo civil)
Aquisio do
bem com IVA
dedutvel
Afetao do bem
(Transmisso de Bens)
Base Tributvel:
Construo de imveis
para venda
Empreitadas
Exemplo
Exemplo de afetao ao uso da empresa
25
Atividade
(Inventrio)
Ativo Fixo
Afetao do bem
(Transmisso de Bens)
Exemplo
Um agente de comercializao de veculos ligeiros importou em agosto de 2014, um
automvel por 10.000 , em que suportou IVA no montante de 2.300
O sujeito passivo dever, em documento interno a emitir para o efeito, liquidar 2.300
relativamente viatura
O IVA liquidado no ser deduzido, sendo o resultado final o mesmo que adviria se a
viatura tivesse sido adquirida diretamente para o ativo fixo tangvel
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Para a aplicao plena da disciplina descrita, devero ser observados dois aspetos particulares:
26
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Cedncias, devidamente documentadas, feitas por cooperativas agrcolas aos seus scios
(art 3, n 6, CIVA)
No so consideradas transmisses, as cedncias feitas pelas cooperativas agrcolas aos seus scios
agricultores
Portaria 521/89, de 8 de julho, para vinhos comuns (em funo do n de membros adultos do
agregado familiar, acrescido de dois, partindo-se de um consumo de 0,75 litros dirios por adulto)
Trata-se, no fundo, de uma norma de no incidncia, que visa equiparar ao consumo as entregas
feitas pelas cooperativas agrcolas aos seus scios, ficando tal no sujeio limitada ao consumo
familiar, excluindo-se, desde logo, do mbito da norma os produtos j devidamente embalados,
prontos a serem comercializados
27
os sujeitos passivos tero vantagem em ter na sua posse elementos justificativos das faltas nas
suas existncias dos bens destrudos ou inutilizados, como forma mais segura de elidir esta
presuno
recomendvel proceder prvia comunicao desses factos, indicando o dia e a hora, aos
servios competentes, a fim de que os agentes de fiscalizao possam, se assim o entenderem,
exercer o devido controlo
considerando-se como tal as operaes efetuadas a ttulo oneroso que no sejam transmisses
de bens, importaes ou aquisies intracomunitrias
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Situaes Assimiladas:
utilizao de bens da empresa para uso prprio do seu titular, do seu pessoal ou, em geral,
para fins alheios mesma, e ainda, em setores de atividade isentos, quando em qualquer dos
casos relativamente aos mesmos, tenha havido deduo total ou parcial do IVA
prestaes de servios a ttulo gratuito efetuadas pela empresa com vista s necessidades
particulares do seu titular, do pessoal ou para fins alheios sua atividade
a entrega de bens mveis produzidos ou montados sob encomenda com materiais que o dono da
obra tenha fornecido para o efeito, quer o empreiteiro tenha fornecido, ou no, uma parte dos
produtos utilizados
Utilizao de bens da empresa para fins alheios a esta, ou em setores de atividade isentos
Utilizao de bens da empresa para fins alheios a esta, ou em setores de atividade isentos
Sujeito passivo obrigado a liquidar IVA sobre o valor normal correspondente utilizao
sempre que o IVA suportado na compra ou na produo do bem tenha sido total ou parcial
deduzido
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Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Cedncia de Pessoal
A cedncia de pessoal considera-se uma prestao de servios abrangida no art 4, n 1, CIVA
porm aquelas operaes no sero tributadas quando e apenas nos casos em que o cessionrio
seja o Estado, sindicatos ou organismos sem finalidade lucrativa
preenchem os pressupostos de incidncia real do IVA (art 1, a), CIVA e art 4, n 1, CIVA)
Servios de traduo
Em sede de IVA, as prestaes de servios seguem, regra geral, a tributao no pas do adquirente
se sujeito passivo, conforme dispe o art 6, n 6, a), CIVA
29
Os servios de traduo, quer efetuados por pessoas coletivas, quer por trabalhadores
independentes, configuram o tipo de operaes previstas no art 6, n 6, a), CIVA, quando
prestados a sujeitos passivos
Por este facto, as prestaes de servios de traduo efetuadas a um adquirente domiciliado num
outro Estado-membro, que tenham nesse pas a qualidade de sujeito passivo, ou a um adquirente
domiciliado num pas no pertencente U.E., que prove a sua qualidade de sujeito passivo nesse
pas, no se encontram sujeitas a IVA em Portugal, nos termos do art 6, n 6, a), CIVA, a contrrio
O nmero de identificao fornecido pelo adquirente dos servios, sujeito passivo na U.E., poder
ser confirmado atravs do site da AT: http://www.portaldasfinancas.gov.pt
Na fatura dever constar o motivo da no liquidao do imposto, conforme o exigido no art 36, n
5, e), CIVA, neste caso apondo a meno M08 - IVA Autoliquidao
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
30
Em sede de IVA, as prestaes de servios seguem, regra geral, a tributao no pas do adquirente,
se sujeito passivo, conforme dispe o art 6, n 6, a), CIVA
O art 9, n 29, CIVA, isenta do imposto a locao de bens imveis
Porm, o art 9, n 29, e), CIVA, considera expressamente fora da iseno a locao de espaos
para exposies ou publicidade
Assim, deve ser liquidado IVA taxa normal (art 18, c), CIVA), relativamente prestao de
servios de locao de espaos para exposies ou publicidade (situados em Portugal. em feiras,
exposies ou certames), independentemente da localizao do locatrio, sendo que a este, se no
registado para efeitos de IVA em Portugal, assiste o direito ao reembolso
(DL 186/2009, de 12 de agosto)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
No caso de aquisies de servios por conta de terceiros, existem igualmente dois servios:
tais normas aplicam-se apenas a cesses a ttulo definitivo, como tal, no englobando as
cedncias de explorao, as quais esto sujeitas a IVA e no isentas
as cedncias de direitos s sero consideradas no sujeitas quando tais direitos sejam cedidos
como parte de um conjunto patrimonial, configurando-se como suscetveis de constituir um
ramo de atividade independente
Importao de bens
Sujeitas a IVA independentemente da qualidade do importador (art 5, CIVA)
Desde 1 de janeiro de 1993, com a abolio das fronteiras fiscais dentro da UE, o termo
importao refere-se apenas a bens provenientes de um territrio exterior U.E. (art 1, n 2, c)
e d), CIVA), ou seja, bens oriundos de pases terceiros e de territrios terceiros, respetivamente
31
interveno da AT (Alfndegas)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
sob algum dos regimes indicados no art 5, n 2, CIVA (depsito provisrio, zona franca,
entreposto franco e outros)
Distino entre sujeito passivo e mero devedor do imposto (art 2, a) e b), CIVA)
quer seja mero consumidor final, a importao relevar para efeitos de IVA, tornando
obrigatria a aplicao do IVA (imposto final)
Sujeito passivo
todos os importadores
como aquele que importe fora do mbito do exerccio de uma atividade ou operao de
carter econmico (mero devedor)
sero sujeitos passivos todas as pessoas singulares ou coletivas que, segundo a legislao
aduaneira, realizem importaes de bens (art 2, n 1, b), CIVA)
32
Nas importaes, o facto gerador do imposto no coincidente com o momento em que os bens
so colocados disposio do adquirente
Nas importaes, o IVA devido e torna-se exigvel no momento determinado pelas disposies
aplicveis aos direitos aduaneiros, sejam ou no devidos estes direitos (art 7. N 1, c), CIVA)
Caso os bens sejam colocados sob um dos regimes previstos no art 5, n 2, CIVA, o facto gerador e
a exigibilidade s se verificam no momento em que deixam de estar sujeitos a esses regimes ou
procedimentos (art 7, n 8, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
determina a sua sujeio qualquer que seja a entidade que as realiza (sujeito passivo ou mero
consumidor final)
Condio:
33
que se trate de bens que deem entrada, para consumo, em territrio nacional
A liquidao do IVA compete aos servios alfandegrios, sendo efetuada pelo valor aduaneiro,
calculado nos termos do art 17, CIVA
o valor tributvel determinado nos termos desta disposio legal ser aumentado das
imposies devidas em sequncia da importao, assim como das despesas acessrias
verificadas at ao primeiro local de destino dos bens no interior do pas (comisses,
embalagens, transporte, seguros), desde que ainda no estejam includas no valor tributvel,
e diminudo das redues de preo a que o importador tenha direito aquando da importao
O IVA liquidado dever ser pago na respetiva tesouraria de acordo com as regras previstas na
regulamentao comunitria aplicvel aos direitos de importao (art 28, n 3, CIVA), dando origem
emisso de um documento (IL Impresso de Liquidao) devidamente carimbado com a indicao
de pago (recibo de pagamento de IVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A regra a do pagamento do IVA das importaes cabea, regra que vigorou at alterao do
art 28, n 3, CIVA, pela Lei 53-A/2006 OE/2007, permitindo-se agora o diferimento do
pagamento do IVA devido pelas importaes de bens, desde que seja prestada garantia
O diferimento ser
por 60 dias contados da data do registo de liquidao, quando seja concedido isoladamente
para cada montante de imposto objeto daquele registo (art 28, n 3, a), CIVA)
Os importadores de bens que o faam no exerccio de uma atividade econmica tero direito
deduo do IVA devido pela importao de bens (art 19, n 1, b), CIVA)
Ser o recibo do pagamento do IVA que faz parte das declaraes de importao ou os documentos
emitidos por via eletrnica pela AT, nos quais conste o nmero e data do movimento de caixa
o documento adequado para exercer o direito deduo do imposto pago na Alfndega (art 19,
n 2, b), CIVA)
e no a vulgar conta do despachante oficial, onde o IVA referenciado, entre outros valores,
sem que se encontre ainda pago, pelo que no pode ser deduzido pelo importador com base
nesse documento antecipado
Finalmente, h isenes especficas no CIVA (art 13, CIVA), no RITI (art 16, RITI), em legislao
avulsa e ainda situaes de suspenso de imposto (art 15, CIVA) que importaro ser analisadas no
mbito das operaes de importao
34
Operaes intracomunitrias
Uma vez que os bens deixam de estar sujeitos a formalidades alfandegrias, j no se designam
por importaes ou exportaes mas sim por aquisies intracomunitrias ou transmisses
intracomunitrias de bens (AIB e TIB)
Trata-se do Regime do IVA nas Transaes Intracomunitrias (RITI)
a ttulo oneroso
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Vendedor Sujeito Passivo: isento de IVA (art 14, RITI, uma iseno completa)
Adquirente Sujeito Passivo:
liquida IVA (art 1, RITI e art 23, n 1, a), RITI) e, eventualmente, deduz (art 19, n 1, RITI), em
simultneo
Porm, no h uniformizao nas taxas, nem se verificam outras condies mnimas para que se
avance para a tributao na origem a curto/mdio prazo
35
De facto, vrios tm sido os obstculos que tm inviabilizado essa soluo, a tal ponto que a
Comisso, adotando uma postura mais pragmtica, pretende agora melhorar as regras aplicveis ao
regime transitrio (do destino), ao invs de as alterar radicalmente no sentido da tributao na
origem
Em dezembro de 2011 a Comisso Europeia adotou uma comunicao sobre o futuro do IVA, que
define as caratersticas fundamentais em que deve assentar o novo regime do IVA e as aes
prioritrias para a criao de um sistema do IVA na UE mais simples, mais eficaz a mais slido
De harmonia com o comunicado de imprensa divulgado naquela data pela Comisso Europeia, esta
concluiu que deixou de ser pertinente a questo que h muito se colocava na adoo de um
sistema baseado no pas de origem
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Irlanda (IE)
Blgica (BE)
Itlia (IT)
Bulgria (BG)
Litunia (LT)
Chipre (CY)
Luxemburgo (LU)
Letnia (LV)
Alemanha (DE)
Malta (MT)
Dinamarca (DK)
Holanda (NL)
Estnia (EE)
Polnia (PL)
Grcia (EL)
Portugal (PT)
Espanha (ES)
Romnia (RO)
Finlndia (FI)
Sucia (SE)
Frana (FR)
Eslovnia (SI)
Eslovquia (SK)
Crocia (HR)
Exportaes
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Iseno das transmisses de bens expedidos ou transportados para fora da Comunidade pelo
vendedor ou por um terceiro por conta deste (art 14, n 1, a), CIVA)
Exportaes diretas, cuja comprovao compete AT (Alfndegas) e exigida pelo art 29, n 8,
CIVA, ao sujeito passivo exportador
As transmisses de bens expedidos ou transportados para fora da UE pelo vendedor ou por um
terceiro por conta deste, so as situaes mais frequentes (as exportaes propriamente ditas),
aplicando-se a iseno quer se trate de vendas diretas efetuadas pelo exportador ou de vendas
realizadas por sua conta tais isenes devem ser comprovadas (art 29, n 8, CIVA), atravs do
Documento Administrativo nico, conhecido pela sigla DU, emitido pelas alfndegas, o qual
dever ser arquivado junto fatura relativa exportao
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
que as mesmas sejam realizadas por um sujeito passivo de IVA (art 2, CIVA)
So considerados sujeitos passivos do imposto as pessoas que de uma forma independente, a ttulo
habitual, seja qual for o seu estatuto jurdico, exeram atividades de produo, comrcio ou
prestao de servios
sem prejuzo de beneficiarem, por vezes, de isenes que os afastam das obrigaes
decorrentes do imposto, nomeadamente devido ao facto de se tratar de pequenos operadores,
com volumes de negcios reduzidos, enquadrados no regime de iseno do art 53, CIVA
A atividade econmica deve ser exercida com habitualidade, isto , deve constituir uma prtica
reiterada
De modo independente quem pratique uma s operao tributvel, desde que essa operao seja
conexa com o exerccio das atividades sujeitas, onde quer que este ocorra (uma empresa que no
possua sede nem estabelecimento estvel em Portugal mas que efetua uma operao tributvel
que se considera localizada/tributvel em territrio nacional)
37
Tambm, independentemente daquela conexo, pratiquem uma operao isolada (ato isolado),
que seja suscetvel de preencher os pressupostos de incidncia real dos impostos sobre o
rendimento (IRS ou IRC)
As pessoas que, independentemente da qualidade em que atuem (podem ser particulares),
realizem importaes de bens, segundo a legislao aduaneira (art 2, n 1, b), CIVA)
Adquire-se a qualidade de sujeito passivo do imposto pela prtica de uma nica importao, ou
seja, no necessrio, neste caso, o requisito da habitualidade
So tambm SP as pessoas que mencionem, indevidamente, IVA em fatura (art 2, n 1, c), CIVA)
disposio que visa acautelar a criao de direitos a deduzir IVA, sem correspondncia de o
pagar
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A aplicao do imposto a estas prestaes de servios deve permitir a deduo do imposto por
parte do adquirente, de forma a eliminar o efeito cascata e a garantir a neutralidade
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Por outro lado, se a tributao ocorresse no pas do prestador e o adquirente fosse um sujeito
passivo, no seria possvel, face incomunicabilidade dos sistemas fiscais, a deduo do imposto
estrangeiro, pelo que, enquanto vigorar o princpio da tributao no pas de destino, esta soluo
de localizao e tributao destas prestaes de servios a que melhor garante a neutralidade
desejada
SP que, no mbito do exerccio de uma atividade econmica, sejam adquirentes em transmisses
de bens ou prestaes de servios efetuadas no territrio nacional por sujeitos passivos no
residentes, sem sede, estabelecimento estvel ou domiclio em territrio nacional e que no
disponham de representante legal nos termos do art 30, CIVA (art 2, n 1, g), CIVA)
SP que sejam adquirentes dos bens indicados no art 6, n 4, CIVA (gs, atravs de uma rede de gs
natural ou de qualquer rede a ela ligada, de eletricidade, calor ou frio, atravs de redes de
aquecimento e de arrefecimento), desde que os respetivos transmitentes no tenham, no territrio
nacional sede, estabelecimento estvel ou domiclio a partir do qual a transmisso seja efetuada
(art 2, n 1, h), CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
SP que sejam adquirentes, no territrio nacional, dos bens ou dos servios mencionados no anexo E
ao CIVA (lista dos bens e servios do sector de desperdcios, resduos e sucatas reciclveis) e
tenham direito deduo total ou parcial do imposto, desde que os respetivos transmitentes ou
prestadores dos servios sejam sujeitos passivos do imposto (art 2, n 1, i), CIVA)
SP com sede, estabelecimento estvel ou domiclio no territrio nacional e que pratiquem
operaes que confiram o direito deduo total ou parcial do IVA, quando sejam adquirentes de
servios de construo civil, incluindo a remodelao, reparao, manuteno, conservao e
demolio de bens imveis, em regime de empreitada ou subempreitada (art 2, n 1, j), CIVA)
Trata-se de mais uma norma de inverso do sujeito passivo aplicvel no territrio nacional, que
entrou em vigor em 1 de abril de 2007 e foi introduzida pelo DL 21/2007, de 29 de janeiro
SP que disponham de sede, estabelecimento estvel ou domiclio em territrio nacional e que
pratiquem operaes que confiram o direito deduo total ou parcial do imposto, quando sejam
adquirentes de prestaes de servios que tenham por objeto direitos de emisso, redues
certificadas de emisses ou unidades de reduo de emisses de gases com efeito de estufa, aos
quais se refere o DL 233/2004, de 14 de dezembro (art 2, n 1, l), CIVA, introduzida pela Lei 3-B/2010,
de 28 de abril, que entrou em vigor em 29 de abril de 2010)
as entidades sem fins lucrativos so sujeitos passivos para efeitos de IVA, assim como o Estado
e demais pessoas coletivas de direito pblico
O Estado e demais pessoas coletivas de direito pblico no so sujeitos passivos do imposto quando
realizem operaes no exerccio dos seus poderes de autoridade ou das suas funes pblicas (art
2, n 2, CIVA), ainda que pela atividade dos seus servios administrativos, sociais, educativos,
culturais, desportivos, recebam quaisquer contraprestaes/taxas
Contudo, devem ser considerados sujeitos passivos relativamente a tais atividades ou operaes,
na medida em que a sua sujeio possa provocar distores na concorrncia
Mesmo na ausncia de concorrncia com o setor privado, o Estado e demais pessoas coletivas de
direito pblico sero sujeitos passivos do IVA quando realizem, de forma significativa, qualquer das
operaes elencadas no art 2, n 3, CIVA:
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Telecomunicaes
Armazenagem
Cantinas
Radiodifuso e radioteleviso
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
realizem operaes no uso dos seus poderes de autoridade, mesmo que deem lugar ao
pagamento de taxas ou outras contraprestaes, salvo se distores de concorrncia
no constituindo sujeitos passivos quando realizem operaes no mbito dos seus poderes de
autoridade (exemplo: licenas camarrias)
Ato isolado
Um ato isolado est sujeito a IVA
O ato isolado pode estar isento de imposto se for uma das operaes elencadas no art 9, CIVA
A taxa aplicvel, ser a que lhe corresponder nos termos do art 18, CIVA
O pagamento do imposto ser efetuado, at ao final do ms seguinte ao da concluso da operao,
e pode ser efetuado qualquer servio de finanas atravs do documento de cobrana Mod. P2
40
devero entregar o IVA no Servio de Finanas no prazo de 15 dias (art 27, n 2, CIVA)
o que faz com que numerosas pessoas coletivas de utilidade pblica, organismos pblicos ou
instituies particulares de solidariedade social, se encontrem dentro do mbito de incidncia
no necessrio que se exera a ttulo principal, podendo ter natureza meramente acessria
Ser sujeito passivo significa dever liquidar o imposto nas operaes efetuadas
tal sucede quando os sujeitos passivos utilizem, no exerccio da sua atividade, determinados
servios prestados por operadores estrangeiros que no possuam em Portugal sede ou
estabelecimento estvel a partir do qual os servios sejam prestados
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
O adquirente est obrigado a emitir uma fatura em nome do fornecedor particular, com todos os
requisitos previstos no art 36, n 5, CIVA, nomeadamente o nome e a morada do fornecedor e a
indicao do respetivo NIF
41
Porque se trata de operaes no sujeitas a IVA, os respetivos montantes no devem ser indicados
na declarao peridica do IVA
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Regime revisto pelo art 27, 6 Diretiva IVA, e cuja fundamentao a do combate fraude e
evaso fiscal
Estas medidas entraram em vigor em 1 de abril de 2007
Para que haja inverso, ou seja, para que o devedor do imposto seja o adquirente dos servios,
necessrio que, cumulativamente:
o adquirente seja sujeito passivo do IVA e pratique operaes que confiram, total ou
parcialmente, o direito deduo do IVA
No h lugar inverso, devendo a liquidao do IVA ser efetuada pelo prestador do servio,
quando o adquirente :
um no sujeito passivo
um sujeito passivo que pratica exclusivamente operaes isentas que no conferem o direito
deduo (caso dos que realizam exclusivamente operaes abrangidas pelo art 9, CIVA, e dos
que se encontrem enquadrados no regime especial de iseno do art 53, CIVA)
42
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Continente
Madeira
Aores
6%
5%
5%
13%
12%
10%
23%
22%
18%
Continente
Regies Autnomas
(DL 347/85, de 23 de agosto)
15%
14%, 8% e 4%
De acordo com a usualmente designada Diretiva IVA das Taxas (Diretiva 92/77/CEE, do Conselho de
14 de dezembro de 1992), os EM podem ter duas taxas reduzidas de imposto, variveis entre 5% e
43
com esta diferenciao no nvel de taxas aplicveis, pretende-se tornar menos onerosa a carga
fiscal relativamente a um conjunto de bens e servios, normalmente mais bsicos ou
essenciais, e que tm elevado peso no consumo das famlias de menores recursos
A taxa a aplicar a que vigora no momento em que o imposto se torna exigvel (art 7 e 8, CIVA),
nos termos do art 18, n 9, CIVA, tratando-se de uma norma muito importante quando h
alteraes nas taxas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
a taxa que corresponder s mercadorias ou, no caso de vrias taxas, a mais elevada, se as
mercadorias que compem a unidade de venda no sofrerem alteraes, nem perderem a sua
individualidade (art 18, n 4, CIVA)
Bens constitudos
pelo agrupamento
de vrias
mercadorias
Se as mercadorias no sofrerem
alteraes bem perderem a sua
individualidade
Se as mercadorias sofrerem
alteraes ou perderem a sua
individualidade
Taxa aplicvel
ao conjunto
final
A taxa correspondente
transmisso do bem dado em
locao financeira
A entrega de bens mveis produzidos ou montados sob encomenda com materiais que o dono da
obra tenha fornecido para o efeito, aplicar-se- ao servio a taxa que corresponderia transmisso
dos bens obtidos aps a execuo da empreitada (art 18, n 6, CIVA), ou seja, como se os materiais
tivessem sido fornecidos na sua totalidade pelo empreiteiro
44
A taxa aplicvel aos servios prestados por via eletrnica referidos no Anexo D do CIVA a
normal de 23% (art 18, n 7, CIVA)
Servios prestados por via
eletrnica
(Comrcio Eletrnico)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Taxas do imposto
Lista II
Taxa = 13%
Outros
Outros
Vinhos comuns
guas de mesa
Exclui caf, aperitivos e refeies prontas a
consumir, conservas de frutos ou de produtos
hortcolas, frutos secos, leos comestveis,
margarinas (Revogados)
Lista I
Taxa = 6%
Produtos alimentares
Outros
Produtos alimentares
45
Adubos, fertilizantes
Animais e plantas vivas
Farinhas para alimentao de gado
Sementes
Enxofre sublimado ...
Outros
Jornais, revistas e publicaes peridicas
culturais, educativas, desportiva, etc
Transportes de passageiros
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Devido revogao da iseno aplicvel agricultura (art 9, n 33, CIVA), a partir de 1 de abril de
2013, a taxa de 6% ser aplicvel a:
(Lei 66-B/2012, de 31 de dezembro - OE 2013)
prestaes de servios que contribuem para a realizao da produo agrcola (verba 4.2)
salvo no caso de operaes isentas ou no sujeitas a IVA, em que sobre este valor no ir incidir
qualquer taxa, o que no invalida que o mesmo seja corretamente determinado e mencionado
nas faturas a emitir
nas operaes internas e intracomunitrias (art 16, CIVA e art 17, RITI)
46
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Regras especficas
O valor tributvel no sempre constitudo por uma contraprestao, existindo regras especiais
que afastam a aplicao da regra geral (art 16, n 2, CIVA)
A. mercadorias enviadas consignao e no devolvidas no prazo de um ano
valor tributvel: o valor da fatura a emitir nos termos do art 38, n 1, a), CIVA, isto , o
valor no momento do envio das mercadorias consignao constante da fatura provisria
B. afetao permanente de bens da empresa, cujo IVA tenha sido total ou parcial deduzido, a uso
prprio do seu titular, do pessoal ou em geral a fins alheios mesma, bem como nos casos da
sua transmisso gratuita ou afetao a setores de atividade isentos (art 3, n 3, f) e g), CIVA)
valor tributvel: o preo de aquisio dos bens ou de bens similares ou, na sua falta, o
preo de custo, ambos reportados data da realizao das operaes
C. afetao temporria (utilizao) de bens da empresa, que tenham originado deduo de IVA, a
uso prprio do seu titular, do pessoal ou a outros fins alheios mesma, de utilizao em
setores de atividade isentos e no caso de prestaes de servios gratuitas (art 4, n 2, CIVA)
valor tributvel: o valor normal do servio, tal como estipula o art 16, n 4, CIVA
47
valor tributvel: aquele por que as arremataes ou vendas forem efetuadas ou, sendo caso
disso, o valor normal dos bens transmitidos, definido no art 16, n 4, CIVA
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
os juros recebidos por diferimento no pagamento das operaes (caso da venda a prestaes ou
de atraso no pagamento)
e bem assim as indemnizaes recebidas por incumprimento de contratos, quando tenham sido
declaradas judicialmente
sempre que o sujeito passivo opte por tais regularizaes, dever atender ao art 78, n 5, CIVA
a regularizao do IVA a favor do sujeito passivo s poder ser efetuada quando este tiver na
sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da retificao, sem o que a respetiva
deduo ser considerada indevida
o IVA incide sobre as transaes comerciais, pelo que, neste caso, o valor do desconto tem
impacto no clculo do imposto, devendo o mesmo ser deduzido base tributvel
48
no depende da ao anterior de compra ou venda, por isso no devero ser tratados como
descontos comerciais
A base tributvel sobre a qual se aplica o IVA no sofre qualquer alterao pelo facto de se ter
exercido uma opo de antecipao de pagamento da dvida, antes do seu prazo de vencimento
No dever ser efetuada qualquer correo ao IVA liquidado, porque as respetivas contabilizaes
do desconto, tanto do lado do comprador como do lado do vendedor, no vo corrigir o valor pelo
qual a mercadoria transacionada
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
o que revela o carter econmico do IVA e no o carter financeiro do pagamento das faturas
Para a AT, a deduo dos descontos base tributvel deve ser efetuada desde que constantes da
fatura, o que no o caso dos descontos de pronto pagamento
No existe razo para a aplicao da retificao de IVA aquando da utilizao dos descontos de
pronto pagamento
o art 78, n 2, CIVA, apenas faz referncia a retificaes de IVA nos casos em que seja
anulada a operao ou reduzido o seu valor tributvel
Condies:
o documento deve ser emitido em nome da entidade a quem de facto respeita, ou seja do
cliente
Exemplo
Pagamentos em nome e por conta de terceiros
49
Rappel
Quando efetuados descontos, estes podero ser comerciais ou financeiros
se o desconto concedido o foi em virtude, por exemplo, do elevado volume, ou quantidade, dos
bens adquiridos por esse mesmo cliente, ento o desconto (reduo do preo de venda)
configura a natureza de um desconto comercial
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
O rappel tem a natureza de desconto comercial e como tal ter implicaes a nvel dos fluxos
financeiros ou reais da empresa que os obtm e da empresa que os concede
A atribuio de um rappel, carateriza-se por ser um desconto fora da fatura, evidenciado
atravs de uma nota de crdito, o qual s produz efeitos em momento posterior ao da respetiva
faturao, implicando reduo do valor tributvel previamente considerado (art 78, n 1 e 2, CIVA)
Exemplo
Contraprestao paga em gneros
Contratos de permuta ou troca
O sujeito passivo A, na sequncia de um contrato de permuta, entrega a um sujeito
passivo B um bem X, e dele recebe um bem Y e uma certa quantia em dinheiro
por sua vez, o sujeito passivo B considerar como valor tributvel da operao que
efetua com A o valor normal do bem X
50
Exemplo
No caso da transmisso de um automvel novo (por 30.000 ) com retoma de um usado
(avaliado em 5.000 ), o valor tributvel relativo viatura nova o valor recebido do
adquirente adicionado do valor atribudo retoma (ou seja, 30.000 )
o valor tributvel de 30.000 , neste caso, constitudo por uma parte em espcie (a
viatura retomada, por 5000 ) e outra parte que o adquirente pagar em dinheiro
(25.000 )
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Transmisses de bens em 2 mo
As transmisses de obras de arte, de coleo e de antiguidades e as transmisses de bens em
segunda mo
efetuadas por sujeitos passivos que habitualmente adquiram objetos para revenda a pessoas
no sujeitas a imposto, ou por leiloeiros
A razo de ser desta disciplina especial a de evitar a excessiva carga fiscal que resultaria da
normal aplicao do imposto aos bens adquiridos a particulares e que voltam de novo a entrar no
circuito comercial
Atos de arrematao
As transmisses de bens decorrentes de atos de arrematao, venda judicial ou administrativa,
conciliao ou contratos de transao
o valor tributvel ser o montante porque foi feita a arrematao, ou na sua falta, o valor
normal dos bens transmitidos
Exemplo
Operaes resultantes de contratos de locao financeira
Em que o valor tributvel ser dado pelo valor da renda recebida ou a receber do
locatrio
51
com esta medida evita-se que as entidades locadoras caiam no mbito da disciplina
constante dos art 23 e seguintes do Cdigo do IVA
Exemplo
Regularizaes
A Sociedade A, portuguesa, enquadrada no Regime Normal Mensal do IVA, recebeu no ms
de Agosto, de um seu cliente, tambm portugus e enquadrado no mesmo regime de IVA,
uma devoluo de mercadorias que lhe havia vendido em Maro do mesmo ano
Poder regularizar o IVA na DP de agosto ou de setembro seguintes (art 78, n 2, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
o caso de impostos, taxas e direitos aduaneiros a que estejam sujeitos os bens importados
52
nestes casos, o valor tributvel corresponder ao valor da operao que tiver recado sobre o
bem, acrescido e diminudo dos elementos descritos
Finalmente, se o valor tributvel for indicado em moeda diferente do Euro, far-se- a converso
pela taxa de cmbio decorrente das disposies comunitrias
Taxas na importao (art 18, CIVA)
H que referir que so aplicveis aos produtos importados as mesmas taxas que so aplicveis s
transaes internas dos mesmos produtos
Para alm do nvel das taxas aplicveis, importa ter em conta outros factos, designadamente, que
taxa deve ser aplicada quanto a mercadorias, no isentas, importadas, sempre que a importao
no tenha carter comercial
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Dada a irrelevncia econmica das mercadorias assim importadas, optou-se, para evitar
complexidades administrativas, pela tributao taxa normal, independentemente da natureza
das mercadorias envolvidas
A definio do valor aduaneiro das mercadorias consta do captulo 3 do Ttulo II do Cdigo
Aduaneiro Comunitrio (art 28 a 36)
Exemplo
No ms de Julho de 2014, o sujeito passivo T, LDA, faturou as seguintes operaes:
No mesmo perodo pagou IVA nos Servios Aduaneiros, pela aquisio de bens
destinados a revenda provenientes de fornecedores da Rssia: 2.500
valor tributvel: 50.000 e o IVA liquidado de 11.500 (art 16, n 1 e art 18, n 1,
c), CIVA)
53
as quantias pagas em nome e por conta dos clientes desde que registadas pelo
sujeito passivo em contas de terceiros apropriadas so excludas do valor tributvel
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Em novembro de 2013, a empresa A efetuou uma transmisso intracomunitria no valor
de 10.000
Esta operao foi relevada na declarao peridica daquele ms, no campo 7 e foi
enviado o respetiva declarao recapitulativa
Em janeiro de 2014, houve a devoluo total da mercadoria
O sujeito passivo dever corrigir a declarao peridica (e a declarao recapitulativa)
respeitante ao perodo de IVA em que se tenha verificado a transmisso, ou seja, ter
de enviar uma declarao Mod. C para o ms de novembro de 2013
A Mod. C anular o campo 7 e a declarao recapitulativa tambm ser corrigida nos
mesmos moldes
Consequentemente, a devoluo da mercadoria ir tambm anular, em termos
contabilsticos, a rubrica transmisses intracomunitrias
que estabelecem novas regras para a determinao do valor tributvel em operaes efetuadas
entre sujeitos passivos que tenham relaes especiais (entidades relacionadas nos termos do art
63, n 4, CIRC)
podendo esta derrogao regra geral de determinao do valor tributvel ser afastada se for
feita prova de que a diferena entre a contraprestao e o valor normal se justifica por outras
circunstncias que no a relao especial entre as partes, tratando-se aqui de uma norma
antiabuso que pretende prevenir situaes de manipulao do valor das operaes e do IVA
liquidado em transaes entre entidades que tenham relaes especiais e restries no direito
deduo
A regra especial do art 16, n 10, CIVA, aplica-se quando se verifique qualquer uma das seguintes
situaes:
54
a contraprestao seja inferior ao valor normal e o transmitente dos bens ou o prestador dos
servios no tenha direito a deduzir integralmente o imposto e a operao esteja isenta ao abrigo
do art 9, CIVA
a contraprestao seja superior ao valor normal e o transmitente dos bens ou o prestador dos
servios no tenha direito a deduzir integralmente o IVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Por regra, o IVA devido e torna-se exigvel ao mesmo tempo, sempre no caso de dispensa da
fatura (art 40, n 1, CIVA)
prazo para a entrega do imposto nos cofres do Estado, a partir do momento em que exigvel
Facto Gerador
55
Transmisso de bens
Prestao de servios
Importao
Fatura
O art 8, CIVA, ao dar uma maior relevncia fatura, cuja emisso em termos temporais constitui
um marco decisivo para a contagem do prazo sobre a exigibilidade, faz diferir o prazo estabelecido
no art 7, CIVA, relativamente aos casos em que haja lugar emisso de fatura
No entanto, sempre que a transmisso de bens ou prestao de servios, d lugar obrigao de
uma fatura (art 29, n 1, b), CIVA), o IVA torna-se exigvel em prazo diferente
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Fatura
Transmisso de bens ou prestao de servios
Pelo art 36, n 1, CIVA, a fatura (art 29, CIVA), devem ser emitidos o mais tardar no 5 dia til
seguinte ao do momento em que o IVA devido pelo art 7, CIVA
Pelo DL 197/2012, de 24 de agosto, operam-se novas exigncias na faturao, deixando de existir
documento equivalente, dando lugar fatura eletrnica (a partir de 1 de janeiro de 2013)
O imposto exigvel:
Obrigao de emisso de fatura
Regras:
taxa aplicvel, a que vigora no momento em que o IVA se torna exigvel (art 18, n 9, CIVA)
nas situaes previstas no art 78, n 2 e 3, CIVA ou quando se registar o aumento do valor
tributvel em sequncia de reviso do preo fixado ou de inexatido cometida na fatura:
56
ou aplicar a respetiva taxa ao valor da fatura e emitir simultaneamente uma nota de crdito
com referncia ao adiantamento anteriormente efetuado e IVA liquidado
neste caso, a respetiva nota de crdito dever fazer remisso para a fatura e para o
documento relativo ao adiantamento
o sujeito passivo fornecedor dos bens ou prestador de servios dever, para efeitos da
regularizao do IVA da nota de crdito, cumprir com o determinado no art 78, n 5, CIVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Se houver uma faturao em 16.12.2010 que englobe operaes de carter continuado
que tiverem lugar antes e depois de 01.01.2011, as efetuadas em data anterior a
31.12.2010 sero tributadas taxa de 21% e as efetuadas a partir de 01.01.2011
(inclusive) sero tributadas taxa de 23%, sem prejuzo de constarem da DP referente
ao perodo em que foi emitida (derrogao do art 18, n 9, CIVA)
Para ilustrar esta situao, vejamos a aplicao da taxa de 23% a partir de 01.01.2011, a
partir do momento em que o IVA se torne exigvel
Envio e receo
das mercadorias
Mudana de taxa
para 23%
Qua
29
Qui
30
Sex
31
Sab
1
Dom
2
FG
H2
H3
H1
Seg
3
Ter
4
Qua
5
5
H4
Sex
7
Qui
6
H5
Faturao
Exigibilidade
H1: Faturao no prprio dia 29.dezembro.2010 (Quarta) e exigibilidade nesse dia (Taxa = 21%)
H2: Faturao no dia 31.dezembro.2010 (Sexta) e exigibilidade nesse dia (Taxa = 21%)
H3: Faturao no dia 1.janeiro.2011 (Sbado) e exigibilidade nesse dia (Taxa = 23%)
H4: Faturao no dia 5.janeiro.2011 (Quarta) e exigibilidade nesse dia (Taxa = 23%)
H5: Faturao no dia 6.janeiro.2011 (Quinta), fora de prazo, exigibilidade no dia 5 (Taxa = 23%)
Exemplo
O SP A... vendeu ao SP B..., em 15 de janeiro, mercadorias, a crdito, no valor de 1.000
57
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Emisso da fatura:
No comrcio com outros pases (comunitrios ou terceiros), os adiantamentos no esto sujeitos a IVA
Casos particulares
facto gerador apenas ocorre aps concluda a instalao ou montagem do bem em causa
58
Servios continuados
o facto gerador e a exigibilidade do IVA verificam-se no fim do perodo a que se refere cada
pagamento
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
59
sempre que a transao d lugar emisso daqueles documentos (e esta uma obrigatoriedade
para operaes realizadas entre sujeitos passivos)
a exigibilidade do IVA deixar de ser coincidente com o facto gerador, sendo diferida para a
data da emisso da fatura
desde que emitida no prazo legal (5 dias teis aps a ocorrncia do facto gerador)
as empresas com sistemas de pagamentos modernos, o trabalho poder ser mais simples, uma
vez que poder ser feito atravs do envio do ficheiro SAF-T
se no disporem de equipamentos com este ficheiro, ter de faze-lo por transmisso eletrnica
de dados em tempo real, ou atravs da insero direta de dados no Portal das Finanas
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
na primeira a importncia recebida depois da realizao da operao mas antes que tenha
expirado o prazo legal para a emisso da fatura
Exemplo
A vendeu a B, em 10 de Agosto, mercadorias, a crdito, no valor de 1.000
Antes da emisso da fatura, processada em 18 de Agosto, ltimo dia do prazo legal,
B pagou a A em 12 de Agosto, 500
A ser, ento, obrigado a emitir o adequado documento de quitao, em 12 de
Agosto, no qual liquidar IVA na importncia de 115 (500 23%), liquidando os
restantes 115 , em 18 de Agosto, data em que procedeu emisso da fatura
relativa transao efetuada
Admitamos agora que A acordou com B, em 20 de setembro, que lhe enviaria, em
10 de Novembro, bens no valor de 5.000 , que entretanto iria produzir
Recebeu logo naquele momento 2.000 por conta da futura entrega
Embora no exista ainda facto gerador, porque os bens no foram colocados
disposio de B, exige-se, no obstante, que A, em documento que para o efeito
emitir, liquide IVA no valor de 460 (2.000 23%), e que ser devidamente
compensado na fatura que emitir a partir de 10 de Novembro, pela efetiva
transmisso nessa data ocorrida
60
Enquanto que aquela fixa o momento a partir do qual, o Estado pode, querendo
exigir o imposto, este o momento em que ele efetivamente exigido
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Caratersticas:
carter facultativo
A exigibilidade do IVA devido na operaes ativas efetuadas no mbito deste regime apenas
ocorrer no momento do recebimento do seu pagamento pelos clientes
esto assim potencialmente abrangidas por esta medida mais de 85% das empresas portuguesas,
bem como um nmero muito significativo de sujeitos passivos titulares de rendimentos
empresariais e profissionais
O novo regime de exigibilidade apenas se aplica em relao ao IVA, no sendo extensivo ao IRS, j
que no ocorreu qualquer alterao no art 3, n 6, CIRS
61
recorda-se que esta norma impe que os rendimentos da categoria B do IRS ficam sujeitos a
tributao desde o momento em que para efeitos de IVA seja obrigatria a emisso de fatura e
no a exigibilidade do imposto
no tendo atingido no ano civil anterior um volume de negcios, para efeitos de IVA, superior a
500.000
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
operaes financeiras
operaes de seguros
operaes em que os sujeitos passivos tenham relaes especiais (art 16, n 10 e 12, CIVA)
transmisses de bens ou prestaes de servios efetuadas por sujeitos passivos que tenham
relaes especiais, nos termos do art 63, n 4, CIRC
Apenas podem optar pelo regime de IVA de caixa os sujeitos passivos registados para efeitos deste
imposto h, pelo menos, doze meses, cuja situao tributria se encontre regularizada, nos termos
do CPPT e sem obrigaes declarativas em falta
62
quando apesar de ser devedor esteja a proceder ao pagamento da(s) dvida(s) em prestaes
nas condies e termos autorizados
tiver reclamado, recorrido ou impugnado judicialmente a(s) dvida(s) e tiver prestado garantia.
No tem a situao tributria regularizada o executado a quem foi indeferido o pedido de dispensa
de prestao de garantia
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Um sujeito passivo inicia a atividade, para efeitos de IVA, a 15 de outubro de 2013 e
pretende optar pelo regime de caixa
Na data de incio de atividade fica enquadrado no regime normal do IVA, s podendo
passar ao regime de IVA de caixa depois de decorridos, pelo menos, 12 meses de atividade
A opo pode ser exercida at 31 de outubro de 2014 e produz efeitos a partir de 1 de
janeiro de 2015
63
bem como nas situaes de sada do regime e de cessao de atividade j referidas na parte da
exigibilidade
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
E os sujeitos passivos do regime geral, podem deduzir o imposto indicado numa fatura emitida por
um sujeito passivo do regime de caixa ?
Recorda-se no entanto, que nos termos do art 22, n 1, CIVA, o IVA apenas dedutvel no
momento em que se torna exigvel
No entanto, os adquirentes de bens ou servios fornecidos ao abrigo do regime de caixa e que no
tenham optado por este regime, podem exercer o direito deduo com base na fatura, ainda que
esta no se encontre paga (ponto 3.2 do ofcio-circulado 30150/2013, de 30 de agosto)
findo este prazo, os sujeitos passivos que pretendam voltar a aplicar as regras gerais de
exigibilidade previstas nos art 7 e 8, CIVA, devero comunicar tal opo AT, por via
eletrnica, no Portal das Finanas
o reingresso no regime geral pode ser feito a todo o tempo e produz efeitos no perodo de
imposto seguinte ao da comunicao
Excecionalmente, neste primeiro ano de entrada em vigor, os sujeitos passivos que reunissem as
condies para optar pelo regime de IVA de caixa, puderam exercer essa opo at ao dia 30 de
setembro de 2013
64
Os sujeitos passivos abrangidos pelas disposies do regime devem comunicar AT, por via
eletrnica, no Portal das Finanas, qualquer dos seguintes factos, logo que estes ocorram:
atingido no ano civil um volume de negcios, para efeitos de IVA, superior a 500.000
o sujeito passivo passe a exercer exclusivamente uma atividade prevista no art 9, CIVA, ou
passe a estar abrangido pelo regime de iseno do art 53, CIVA, ou pelo regime dos pequenos
retalhistas do art 60, CIVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Verificando-se que o sujeito passivo no tem a sua situao tributria regularizada, no lhe
permitida a opo pelo Regime de IVA de caixa, sem que tenha decorrido um ano sobre a
regularizao da situao
a AT disponha de fundados indcios para supor que determinado sujeito passivo utilizou o
regime de forma indevida ou fraudulenta
Os casos de cessao do regime de IVA de caixa produzem efeitos nos seguintes termos:
a comunicao efetuada pelo sujeito passivo produz efeitos no perodo de imposto seguinte ao
da comunicao
No momento do pagamento, total ou parcial, das faturas, bem como nas situaes de
recebimentos antecipados, obrigatria a emisso de recibo, pelos montantes recebidos
Requisitos dos recibos:
O recibo emitido por sujeitos passivos enquadrados no regime de IVA de caixa, ou emitido a estes
sujeitos passivos, quando estes o solicitem, deve ser datado, numerado sequencialmente e conter
os seguintes elementos:
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O recibo emitido por sujeitos passivos enquadrados no regime de IVA de caixa, ou emitido a estes
sujeitos passivos, quando estes o solicitem, deve ser datado, numerado sequencialmente e conter
os seguintes elementos:
Note-se bem que a obrigatoriedade de emisso de recibos com os requisitos estabelecidos pelo
regime de IVA de caixa no imposta exclusivamente aos sujeitos passivos enquadrados no Regime
de IVA de caixa, mas a todos os sujeitos passivos que efetuem transmisses de bens ou prestaes
de servios a sujeitos passivos enquadrados nesse regime
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
os recibos de pagamento devem ser emitidos e comunicados nos termos previstos para a
emisso e comunicao de faturas, com as devidas adaptaes
(art 3, DL 198/2012, de 24 de agosto)
Uma vez que a estrutura de dados do ficheiro SAF(T)-PT na sua ltima verso (Portaria 160/2013,
de 23 de abril), no contemplava os recibos foi alterada de novo a composio do ficheiro
Nas situaes em que o imposto includo em faturas relativamente s quais ainda no ocorreu o
recebimento total ou parcial do preo exigvel no 12 ms posterior data de emisso da fatura,
no perodo de imposto correspondente ao fim do prazo, os sujeitos passivos enquadrados no regime
de IVA de caixa devem emitir um documento retificativo de fatura, mencionando que o regime de
IVA de caixa deixou de ser aplicvel quela operao
o valor das transmisses de bens e das prestaes de servios abrangidas pelo regime, lquidas
de imposto
O registo das operaes mencionadas deve, ainda, ser evidenciado de modo a permitir:
66
As transmisses de bens e as prestaes de servios efetuadas aos sujeitos passivos abrangidos pelo
regime devem ser por estes registadas de forma a evidenciar ainda o montante e data dos
pagamentos efetuados relativamente a cada aquisio
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Sigilo bancrio
Previsto na autorizao legislativa concedida pela Lei do OE 2013, ainda alterado o regime de
acesso a informaes e documentos bancrios, sendo atribudo expressamente AT o poder de
aceder a todas as informaes ou documentos bancrios dos sujeitos passivos de IVA que tenham
optado pelo regime de caixa, independentemente do seu consentimento
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Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Isenes em IVA
Isenes simples ou incompletas
so deste tipo as isenes nas operaes internas (art 9, CIVA) e as derivadas do regime
especial de iseno do art 53, CIVA
reconhecido que estas isenes afetam sempre a neutralidade do imposto, pretende-se que as
mesmas sejam reduzidas ao mnimo e, quando concedidas, o sejam, tanto quanto possvel,
apenas na ltima fase do circuito econmico
Isenes completas
no liquidam IVA nas transmisses de bens ou nas prestaes de servios realizadas a jusante
conferem o direito deduo do IVA suportado a montante, o que faz com que a carga fiscal
incidente nos estdios anteriores seja totalmente anulada
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Acolhido o princpio do destino no comrcio internacional, sempre que o consumo dos bens no
ocorra em territrio nacional
devem os mesmos bens abandonar este territrio sem qualquer contedo fiscal, quer o faam
com destino a um pas terceiro (exportao) ou a outro Estado-membro da Unio Europeia
(transmisso intracomunitria)
Simples ou incompletas
Total ou completas
Isenes
(IVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Considere-se a transmisso de um bem, sujeito a IVA taxa de 23%, efetuada por um
operador econmico em Agosto de 2014, nas situaes A, B e C, com margem de
comercializao de 30%
Operao Tributada
Aquisio
Venda
100 + 23 = 123
Custo + IVA
29,9 23 = 6,9
Venda
100 + 23 = 123
Custo
Aquisio
Aquisio
100 + 23 = 123
Custo + IVA
130 + 0 = 130
Preo
0 23 = 23
Iseno Completa
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duma forma genrica, so isentas de IVA as prestaes de servios mdicos e sanitrios, e ainda
as de educao, cultura, desporto e assistncia juventude e terceira idade
algumas destas isenes s so concedidas quando efetuadas por pessoas coletivas de direito
pblico, instituies particulares de solidariedade social ou organismos sem finalidade lucrativa
isto no significa que se trate de isenes subjetivas, mas apenas de requisito subjetivo de
isenes todas elas objetivas
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Assistncia espiritual
Transmisses, pelo seu valor facial, de selos de correio em circulao ou de valores selados,
bem como as respetivas comisses de vendas
Transmisses de bens afetos exclusivamente a uma atividade isenta que no tenham sido
objeto do direito deduo, bem como a transmisso de bens cuja aquisio ou afetao tenha
sido feita com excluso do direito deduo pelo art 21, n 1, CIVA
70
Prestaes de servios e transmisses de bens com elas conexas no interesse coletivo dos
associados quando efetuadas por organismos sem finalidade lucrativa que prossigam objetivos
de natureza poltica, sindical, religiosa, humanitria, filantrpica, recreativa, desportiva,
cultural, cvica e econmica e que sejam remuneradas apenas pela quota
Prestaes de servios fornecidos aos seus membros por grupos autnomos de pessoas que
exeram uma atividade isenta e cujo objetivo seja o de lhes facilitar a utilizao comum dos
meios necessrios ao exerccio dessa atividade desde que se limitem a exigir dos mesmos o
reembolso exato da parte que lhes incumbe nas despesas comuns
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
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Os sujeitos passivos que efetuem prestaes de servios de formao profissional isentas de IVA,
podero optar pela aplicao do IVA a essas operaes, atravs da renncia iseno conforme ao
disposto no art 12, n 1, a) e n 2 e 3, CIVA
Agricultura (renncia iseno)
A partir de 1 de abril de 2013, revogada a renncia iseno prevista no art 12, n 1, c), CIVA,
iseno do art 9, n 33, CIVA (revogada a iseno)
Sociedades financeiras para aquisies a crdito (SFAC)
As sociedades financeiras para aquisies a crdito (SFAC) que desenvolvam atividade
parabancria, nos termos definidos pelo DL 206/95, de 14 de agosto, beneficiam da iseno
prevista no art 9, n 27, CIVA, nas operaes que se enquadrem neste regime legal,
designadamente, despesa de manuteno da conta-emprstimo; comisso de servio ou comisso
financeira, despesa de cobrana, incluindo as comisses de cobrana interbancria
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Comisses relativas a servios prestados por terceiros a entidades que concedem crdito
As comisses fixas ou peridicas, pagas a terceiros por entidades cuja atividade tenha por objeto a
concesso de crdito, na sequncia de contratos que visem a divulgao e promoo dos servios
de crdito e seu encaminhamento para a entidade mutuante, a transmisso ao proponente da
deciso sobre a anlise do crdito, a emisso de contratos associados em nome e por conta do
mutuante e a liquidao financeira da operao de crdito, consideram-se abrangidas pela iseno
prevista no art 9, n 27, CIVA
Comisses de cobrana por instituies bancrias
As comisses de cobrana relativas a pagamentos de dvidas por instituies bancrias, conexas
com relaes comerciais, esto isentas de imposto, ao abrigo do disposto no art 9, n 27, c), CIVA,
dado estarem em causa operaes de pagamento cuja ordem dada pela entidade devedora
(cliente), o que confirma a transferncia de fundos e no a simples cobrana de dvidas
Comisses de cobrana interbancria
Esto isentas de IVA, nos termos do art 9, n 27, c), CIVA, as comisses de cobrana interbancria
em geral, independentemente de se tratar de instituies bancrias ou parabancrias, uma vez
que o enquadramento em IVA no depende da natureza do operador, mas das caratersticas da
atividade e dos servios efetuados
Despesas acessrias das importaes
As despesas acessrias das importaes, designadamente as de transporte, descarga,
desembalagem, montagem dos bens e remoo dos restos dos materiais, inerentes s importaes,
esto isentas de imposto, ao abrigo do disposta no art 13, n 1, f), CIVA, quando tenham sido
includas no valor tributvel dos bens no ato do desalfandegamento
quando no se verifique este pressuposto, sero objeto de tributao nos termos gerais
72
Tais transmisses de bens beneficiam da iseno prevista no art 14, n 1, h), CIVA, se se
destinarem a aeronaves utilizadas pelas companhias de aviao que se dediquem principalmente
ao trfego internacional
Consideram-se bens de abastecimento, nos termos do art 14, n 3, CIVA:
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FISCALIDADE
s confere direito deduo o imposto suportado pelo sujeito passivo nas aquisies de bens e
servios destinados realizao de operaes (transmisses de bens e prestaes de servios)
sujeitas a IVA e dele no isentas
Isenes completas
Traduzem-se no facto do operador econmico no liquidar IVA nas operaes que realiza a
jusante, mas poder deduzir o imposto que lhe tenha sido faturado pelos seus fornecedores
Casos:
Isenes das transmisses de bens para exportao e operaes assimiladas (art 14, CIVA)
Isenes das prestaes de servios relacionadas com o comrcio internacional de bens (art
14, CIVA)
Isenes das transmisses de bens e prestaes de servios relativas a barcos, avies e sua
carga (art 14, CIVA)
73
no pas de destino
permitindo-se a deduo integral do IVA que onerou todos os inputs necessrios sua produo
a disciplina constante dos art 14 e 20, CIVA, designada por iseno total, completa ou iseno
com direito a deduo
Outubro de 2014
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FISCALIDADE
Exemplo
Direito deduo nas isenes completas
Um turista brasileiro passou 15 dias de frias em Portugal, tendo adquirido uma mquina
fotogrfica por 300 + 69 (IVA), levando a mquina consigo para o Brasil
admitindo-se que antes da sua expedio ou transporte sofram no interior do pas uma
transformao, adaptao ou qualquer outro trabalho efetuado por terceiro por conta do
adquirente
74
A iseno do IVA nas vendas de mercadorias de valor superior a 1.000 , efetuadas em territrio
nacional por um fornecedor a um exportador nacional (art 6, DL 198/90, de 19 de junho, com a
redao do OE 2010)
Este regime de iseno pressupe a ocorrncia de duas operaes subsequentes dos mesmos bens:
Esta ltima operao exportao uma operao isenta de IVA (art 14, n 1, a), CIVA)
O benefcio deste regime especial de iseno, vem estender a possibilidade de iseno do IVA a
uma operao de venda em territrio nacional realizada a montante da exportao (venda do
fornecedor ao exportador nacional), observadas as condies especificadas na lei
Outubro de 2014
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75
Iseno das prestaes de servios, incluindo transportes e operaes acessrias, que estejam
diretamente ligadas ao regime de trnsito comunitrio externo, ao procedimento de trnsito
comunitrio interno, exportao de bens para fora da Comunidade, importao temporria
com iseno total de direitos e importao de bens destinados aos regimes ou locais a que se
refere o art 15, n 1, CIVA (art 14, n 1, p), CIVA)
casos de situaes que, pelo art 5, n 2, CIVA, no determinam que os bens delas objeto se
considerem importados, j que tal s vir a acontecer posteriormente, se e quando se
verificar a sua introduo no consumo
para que tais bens no incorporem at esse momento qualquer parcela de IVA, foi
consignada a iseno das prestaes de servios que lhes estejam diretamente ligadas
Iseno das prestaes de servios que se relacionem com a expedio e transporte de bens
destinados a outros Estados-membros, sempre que o adquirente dos servios seja um sujeito
passivo de imposto nos termos do art 2, n 1, a), CIVA, que tenha utilizado o seu nmero de
identificao em IVA para efetuar a aquisio (art 14, n 1, q), CIVA)
Transportes intracomunitrios de bens, relacionados com TIBs
trata-se de uma iseno que beneficia os sujeitos passivos nacionais que efetuem
transmisses intracomunitrias de bens
resulta desta iseno que no haver IVA em todos os servios que se relacionem com a
expedio dos bens para outro Estado-membro, no respeitante ao servio de transporte
Outubro de 2014
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FISCALIDADE
Iseno do transporte de mercadorias entre as ilhas que compem as regies autnomas dos
Aores e da Madeira, bem como o transporte de mercadorias entre estas regies e o Continente
ou qualquer outro Estado membro, e vice-versa (art 14, n 1, t), CIVA)
medida tendente a minorar o impacto dos custos de insularidade das regies autnomas, a
qual foi tambm reconhecida relativamente ao transporte para os outros Estados-Membros
Iseno das prestaes de servios realizadas por intermedirios que atuem em nome e por
conta de outrem, quando intervenham em qualquer uma das operaes constantes do art 14,
CIVA, em anlise ou em operaes realizadas fora da U.E. (art 14, n 1, s), CIVA)
esta iseno exige que tais servios se considerem localizados em territrio nacional
Iseno do valor acrescentado nacional incorporado em bens importados para serem objeto de
laborao em territrio nacional (art 14, n 1, c), CIVA)
Isentas as prestaes de servios que consistam em trabalhos sobre bens mveis (cuja
localizao ocorra pelas regras do art 6, CIVA, em territrio nacional)
adquiridos ou importados para serem objeto de tais trabalhos em territrio nacional e em
seguida expedidos ou transportados para fora da U.E. por quem os prestou, pelo seu
destinatrio no estabelecido em Portugal ou por um terceiro por contas destes
Exemplo
76
ou, porque ligado a transmisso de bens que se destinam a ser colocados na Zona
Franca da Madeira (art 15, n 1, b) ii) e c), CIVA)
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Iseno das transmisses de bens para organismos devidamente reconhecidos que os exportem
para fora da U.E. no mbito das suas atividades humanitrias, caritativas ou educativas,
mediante prvio reconhecimento do direito iseno (art 14, n 1, o), CIVA)
Iseno das transmisses de ouro em barra ou em outras formas no trabalhadas para o Banco
de Portugal (art 14, n 1, v), CIVA)
art 9, CIVA, exceto as operaes dos n 27 e 28, quando o destinatrio estiver estabelecido ou
domiciliado fora da U.E. ou que estejam diretamente ligadas a bens que se destinem a ser
exportados para pases ou territrios terceiros
Importaes
art 13, CIVA, exceto as prestaes de servios cujo valor esteja includo na base tributvel de
bens importados nos termos do art 17, n 2, b), CIVA
Outras isenes
77
transmisses de bens afetos exclusivamente a uma atividade isenta, quando no tenham sido
objeto do direito deduo (art 9, n 32, CIVA)
bens cuja aquisio ou afetao tenha sido feita com excluso do direito deduo nos termos
do art 21, n 1, CIVA (art 9, n 32, CIVA)
bens cuja aquisio tenha sido anterior a 1.1.1986 e tenham sido tributados em imposto de
transaes ou imposto sobre a venda de veculos automveis, que no tenha sido desagravado
nos termos do DL 351/85, de 26 de agosto
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FISCALIDADE
No sujeio a IVA
quando o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisio, um sujeito passivo do IVA,
conforme art 3, n 4, CIVA
podendo ainda, e mediante prestao de garantia, ser concedido o respetivo diferimento pelos
perodos constantes do art 28, n 3, CIVA
por 60 dias:
quando o diferimento seja concedido isoladamente para cada montante de imposto objeto
daquele registo
a renncia iseno determina a obrigao de liquidao de IVA nos outputs mas permite,
consequentemente, a recuperao do imposto suportado nos inputs
78
Em relao aos bens que sejam provenientes de pases terceiros e que deem entrada em territrio
nacional ao abrigo de regimes aduaneiros suspensivos no se verificar importao nos termos do
art 5, n 2, CIVA, e do art 7, n 8, CIVA, ocorrendo a mesma apenas no momento em que se
verifique a respetiva introduo no consumo
no sentido de evitar toda a tributao a montante, porquanto a mesma sempre daria lugar ao
respetivo reembolso (uma vez que os bens no se destinam ao consumo em territrio nacional)
Iseno completa (art 15 e art 20, n 1, b) iv), CIVA) das transmisses de bens e prestaes de
servios respeitantes a bens com o seguinte destino (definido pela legislao aduaneira)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Isentas as transmisses de bens e as prestaes de servios com elas conexas, efetuadas durante a
permanncia dos bens nos referidos regimes, e ainda nos de importao temporria com iseno
total de direitos ou de trnsito externo ou de procedimento de trnsito comunitrio interno
Quanto aos regimes suspensivos no aduaneiros (entrepostos fiscais)
Iseno completa nas operaes relacionadas com a atividade exercida nestes entrepostos:
Iseno completa nas operaes relacionadas com a atividade exercida nos entrepostos
importante ter em conta que para que a iseno opere deve tratar-se de transmisses de bens e
prestaes de servios intermdios
79
Convm ressaltar que todas estas isenes do art 15, n 1 e 2, CIVA, mais no so do que uma
suspenso de imposto, j que quando os bens abandonarem qualquer daquelas reas:
Iseno interna das transmisses de triciclos, cadeiras de rodas, com ou sem motor e automveis
ligeiros de passageiros ou mistos, para uso prprio de deficientes que, se importados beneficiariam
da iseno prevista no DL 103-A/90, de 22 de maro (art 15, n 8 e 9, CIVA)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Iseno s transmisses, a ttulo gratuito, de bens alimentares, respeitadas que sejam duas
condies (art 15, n 10, CIVA):
Para efeitos desta iseno, consideram-se entrepostos no aduaneiros (art 15, n 3, a), CIVA)
os bens que vo ser fisicamente incorporados nos bens produzidos no entreposto no aduaneiro
Exemplo
Entreposto no aduaneiro
Iseno completa (art 15, n 1, b), CIVA)
A empresa GRAFIC, LDA vende rtulos para garrafas de vinho que se destinam
exportao de um seu cliente VINEXP, SA
Comprovativo
80
Grafic, Lda
VineXP, SA
Vende rtulos
Fatura
X China
Exporta vinho
Fatura
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obrigao para o transmitente dos bens de liquidar o IVA (art 28, n 9, CIVA)
iseno da respetiva importao, incluindo a dos objetos nelas incorporados ou utilizados para
a sua explorao (art 13, n 1, b), CIVA)
iseno das importaes de bens de abastecimento que, desde a entrada em territrio nacional
at chegada ao porto/aeroporto nacional de destino, e durante a permanncia neste pelo
perodo normal necessrio ao cumprimento das suas tarefas, sejam consumidos a bordo das
embarcaes/avies que efetuem navegao martima/area internacional (art 13, n 1, d),
CIVA)
81
Iseno por razes tcnicas resultantes da constante movimentao internacional destes bens,
iseno que no afeta em termos finais a economia do imposto, j que o mesmo ser recuperado
mais frente no valor cobrado pelos servios realizados atravs das referidas embarcaes
A iseno no abrange:
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Por razes de simplificao isentam-se at data da primeira transmisso (venda nas lotas)
caso transformao a bordo, no h iseno: liquidado IVA pela Alfndega nos termos gerais
as prestaes de servios conexas com a importao esto isentas desde que estejam includas
na base tributvel das importaes de bens a que se referem
a situao mais comum a de comisses pagas por bens importados, cabendo ao sujeito passivo
provar que o valor de tais comisses foi includo no valor tributvel dos bens importados
82
razes de poltica monetria ditaram a iseno das importaes de ouro pelo Banco de Portugal
(art 13, n 1, h), CIVA)
iseno complementada pela do art 14, n 1, u), CIVA, iseno das transmisses internas de
ouro para o Banco de Portugal, em barra ou em outras formas no trabalhadas
necessidade, para evitar dupla tributao, de consignar a iseno das respetivas importaes
(ativao do art 13, n 1, i), CIVA) (art 185, Cdigo Aduaneiro Comunitrio)
acordos e convnios internacionais de que Portugal seja parte, a iseno ter o alcance (limites
e condies) fixados nesses acordos e convnios
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FISCALIDADE
organizaes internacionais reconhecidas por Portugal e ainda pelos respetivos membros, nas
condies e limites fixados nas convenes internacionais que as criaram ou nos acordos de
sede
Tratado de Atlntico Norte, pelas foras Armadas dos outros Estados que so partes no Tratado,
para uso dessas foras armadas ou do elemento civil que as acompanha ou para o
aprovisionamento das suas messes ou cantinas, quando as referidas foras se encontrem afetas
ao esforo comum de defesa
de bens afetos exclusivamente a uma atividade isenta, quando no tenham sido objeto do
direito deduo (art 9, n 32, CIVA)
de bens cuja aquisio ou afetao tenha sido feita com excluso do direito deduo nos
termos do art 21, n 1, CIVA (art 9, n 32, CIVA)
de bens cuja aquisio tenha sido anterior a 1 de janeiro de 1986 e tenham sido tributados em
imposto de transaes ou imposto sobre a venda de veculos automveis, que no tenha sido
desagravado nos termos do DL 351/85, de 26 de agosto
Excecionalmente, as transmisses de bens do ativo fixo, conjuntamente com outros bens que se
encontrem integrados na totalidade de um patrimnio ou numa parte dele que seja suscetvel de
constituir um ramo de atividade independente, quando o adquirente seja, ou venha a ser, pelo
facto da aquisio, um sujeito passivo do imposto, conforme o art 3, n 4, CIVA, sem prejuzo da
limitao imposta no art 3, n 5, CIVA, no so sujeitas a imposto
Ato isolado (deduo do IVA suportado)
Quanto deduo do imposto, o art 19, n 1, CIVA, define o que pode ser objeto de deduo,
que, regra geral, corresponde a todo o imposto suportado pelo sujeito passivo, sendo pressuposto
essencial que esse imposto tenha sido suportado na aquisio de bens ou servios, que contribuam
para a realizao de operaes tributveis (art 20, CIVA)
83
Contudo, devero ter-se sempre presentes as situaes previstas no art 21, CIVA, que, por fora
do mesmo, se encontram excludas do direito deduo
Estabelece o art 19, n 2, CIVA, um condicionalismo essencial, de ordem formal, isto , s confere
direito deduo o IVA mencionado em faturas passadas em forma legal, em nome e na posse do
sujeito passivo, considerando-se passados sob forma legal os documentos que contm os requisitos
do art 36, n 5, CIVA, conjugado com o art 5, DL 198/90
Face ao exposto, conclui-se que num ato isolado se pode exercer o direito deduo, desde que
verificados todos os condicionalismos previstos no art 19 e seguintes, CIVA
Outubro de 2014
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pequenas remessas de mercadorias sem carter comercial expedidas de pases terceiros por
particulares com destino a outro particular (DL 398/86, de 26 de dezembro) - isenes na
importao
mercadorias contidas na bagagem pessoal dos viajantes procedentes de pases terceiros (art
116, Lei 64-A/2008, de 31 de dezembro, que aprovou o OE/2009) isenes na importao
importao definitiva de certos bens com franquia de direitos aduaneiros (DL 31/89, de 25 de
janeiro)
As isenes de IVA do art 9, n 33, CIVA, revogado, assentavam nos seguintes Anexos:
Anexo A: transmisses de bens efetuados no mbito de exploraes enunciadas no Anexo
(agricultura, silvicultura ou pecuria)
Anexo B: prestaes de servios agrcolas definidas no Anexo
84
quando efetuadas com carcter acessrio por um produtor agrcola que utilize os seus prprios
recursos de mo-de-obra e equipamento normal da respetiva explorao agrcola ou silvcola,
seja qual for o volume de negcios auferido
Com a iseno, o produtor quando vendia os seus produtos ou quando prestava servios (dos
Anexos), no liquidava IVA
no entanto, o IVA que suportava nas aquisies de bens e servios necessrios sua atividade,
no o podia deduzir (art 20, CIVA)
O IVA suportado pelos produtores agrcolas que no renunciavam iseno, fazia aumentar os
custos de produo das exploraes agrcolas, exatamente na medida do IVA suportado
Aditamento Lista I, em vigor desde 1.1.2013
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Mtodo do reporte
Mtodo do reembolso
85
Limitaes
Excluses
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importao de bens
outras situaes
S deduz se:
outras situaes
Condies Objetivas
o IVA a deduzir tenha incidido sobre os bens adquiridos, importados ou utilizados pelo Sujeito
Passivo nas operaes referidas nas alneas do art 20, n 1, CIVA
Condies Formais
o IVA a deduzir tem de constar em faturas ou recibo de pagamento do IVA nas importaes
Condies Temporais
o direito deduo do IVA nasce no momento em que o IVA dedutvel se torna exigvel (art 22,
n 1, CIVA)
Dedutibilidade do IVA
Nas operaes internas prevalece o princpio da deduo imediata (deduo financeira e no
fsica), ainda que no se encontre pago aos fornecedores
Nas importaes o IVA s dedutvel depois de pago AT (Alfndegas), aps a emisso do recibo
de pagamento do IVA (IL) mencionado na declarao de importao (art 19, n 2, CIVA)
86
dificuldades de tesouraria
desvio de importaes para outros pases da U.E., onde se procede ao seu desalfandegamento
para eliminar o nus financeiro do pagamento do IVA
princpio regra a observar que o imposto dedutvel a partir do momento em que se torna
exigvel em casa de quem o liquida
isto , esto reunidas as condies para que o adquirente do bem ou servio possa deduzir o
IVA, quando este se torna exigvel para o fornecedor dos bens ou para o prestador dos servios
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Viatura de turismo:
87
qualquer veculo automvel com incluso do reboque, que pelo seu tipo de construo e
equipamento
ou, sendo misto ou de transporte de passageiros, no tenha mais de 9 lugares, com incluso do
condutor
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ou enquadrado noutro regime (art 29, n 3 e 4; art 54, n 1; art 61, n 1, do CIVA)
a DP deve ser remetida dentro do prazo legal e por transmisso eletrnica de dados,
acompanhada dos seguintes elementos:
Relao (Anexo 1), com identificao dos clientes, do perodo declarativo, a quem foram efetuadas
transmisses de bens e prestaes de servios (art 20, n 1, b), CIVA), sem liquidao do IVA, com
direito a deduo e indicao do respetivo valor
88
Linha
Nmero de Identificao da
declarao de exportao
(2)
Valor
(3)
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Relao (Anexo 2), com identificao, por campo da DP, dos fornecedores de bens ou servios e
importaes, com liquidao no perodo declarativo, com o valor de aquisio, do IVA dedutvel e,
se caso disso, das situaes em que o SP adquirente ou destinatrio se substitui ao fornecedor na
liquidao do imposto
RELAO DE FORNECEDORES CUJAS OPERAES ORIGINARAM IVA DEDUZIDO NO PERODO
Nmero de Identificao
Linha
Fiscal
Prefixo
NIF
(1)
(2)
Nmero da
liquidao
Perodo da
Valor das
emisso
aquisies
Ano
(3)
Ms
IVA
(IVA excludo)
(4)
deduzido
(5)
(6)
Campo 20
Campo 21
Campo 22
Campo 23
Campo 24
Aquisies de montante inferior a 5.000
Total
Relao (Anexo 3), com identificao, quando for caso disso, dos SP a que respeitam as
regularizaes do campo 40 do Q06 da DP relativa ao perodo declarativo e indicao do respetivo
valor lquido de imposto e do IVA regularizado
Fiscal
Perodo de emisso
Ano
(1)
Ms
(2)
Base de incidncia
IVA
da regularizao
regularizado
(3)
(4)
Outras regularizaes
89
Total
Podem ser includos num nico valor e at ao limite de 5 % do montante total de cada relao (n
2, DN 53/2005, de 15 de dezembro)
Anexo 3: as operaes a que respeitem regularizaes de IVA no previstas nos art 23 a 26,
CIVA, e inferiores a 1.000
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Nas relaes (Anexos 1 e 2), a identificao das transmisses de bens efetuadas com clientes e
fornecedores sediados fora da Unio Europeia efetua-se mediante meno dos respetivos
documentos aduaneiros (n 3, DN 53/2005, de 15 de dezembro)
Havendo crdito de IVA reportado de perodo anterior, de valor superior a 25 % do reembolso
pedido, e sendo o IVA dedutvel do perodo inferior ao reembolso pedido (n 4, DN 53/2005):
A AT pode exigir, quando o valor a reembolsar exceda 1.000 , cauo, fiana bancria ou outra
garantia adequada (art 22, n 7, CIVA)
findo o prazo, podem os SP solicitar juros indemnizatrios nos termos do art 43, LGT
A inscrio no regime de reembolso mensal efetuada a pedido do sujeito passivo, por transmisso
eletrnica de dados no stio da AT, at final de novembro do ano anterior (art 22, n 14, CIVA)
O Ministro das Finanas pode autorizar reembolsos em condies diferentes (art 22, n 9, CIVA)
setores de atividade cujo VN constitudo por operaes previstas no art 20, n 1, b), CIVA
O IVA cujo reembolso, de valor superior a 10.000 , solicitado por SP que efetuem operaes (n 5,
DN 53/2005, de 15 de dezembro)(art 9, DN 18-A/2010, de 1 de julho):
90
e que representem, pelo menos, 75 % do valor total das transmisses de bens e prestaes de
servios do respetivo perodo
O Ministro das Finanas pode estabelecer (critrios do art 85, CIVA), a obrigatoriedade de os SP
apresentarem, juntamente com o pedido de reembolso (art 22, n 10, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
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inexistncia de divergncias entre o valor dos campos da DP e o somatrio das parcelas dos
elementos dos Anexos (incluindo a declarao recapitulativa do art 23, n 1, c), RITI)
conta bancria de que o SP seja titular, confirmada pela respetiva instituio de crdito
no constarem dos Anexos, SP com NIF inexistente, que tenham a atividade cessada no perodo
a que respeita o imposto ou que no integrem o regime normal do IVA
ser constituda a favor da AT, Direo de Servios de Reembolsos, mediante fiana bancria,
seguro-cauo ou depsito bancrio, devendo, neste ltimo caso, o depsito ser feito em
qualquer instituio legalmente autorizada, ordem do diretor de servios
Caso o SP no tenha posto disposio dos servios competentes os elementos por estes solicitados
que permitam averiguar da sua legitimidade ou do correto apuramento do imposto (n 8 e 9, DN
53/2005, de 15 de dezembro):
91
No Residentes
Partidos Polticos
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restituio do IVA suportado pelas embaixadas e consulados e, em termos mais restritos, do IVA
suportado pelos seus funcionrios no nacionais
No ser restitudo o IVA relativo s aquisies de certos bens e servios, quando adquiridos para
uso pessoal (trabalhos imobilirios, incluindo os materiais, ainda que fornecidos pelo dono da obra,
guas, gs e eletricidade, bens alimentares, incluindo bebidas, servios de alimentao e bebidas,
servios de alojamento, servios de telefone nas residncias dos respetivos utentes)
92
posse dos originais dos bilhetes de importao ou faturas processadas nos termos dos art 36 e
39, CIVA
O pedido de restituio s poder ser efetuado dentro do prazo de um ano a contar da data da
fatura que documenta a aquisio dos bens ou servios
os originais dos documentos devem ser mantidos em arquivo pelo prazo de quatro anos
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Quanto s IPSS, prev-se a restituio do IVA relativo aos bens e servios relacionados com a
construo, manuteno e conservao dos imveis utilizados, total ou principalmente na
prossecuo dos seus fins estatutrios, constantes de faturas, de valor no inferior a 997,60 , com
excluso do imposto
O DL 20/90, de 13 de janeiro (alteraes introduzidas pela Lei 52-C/96, DL 323/98, Lei 30-C/2000
e DL 238/2006), concede algumas isenes de IVA s IPSS, nomeadamente no que diz respeito
aquisio de bens ou servios relacionados com a construo, manuteno e conservao de
imveis, aquisio de bens ou servios relativos a elementos do ativo fixo tangvel sujeitos a
deperecimento, aquisio e reparao de veculos, no mbito da prossecuo dos respetivos fins
estatutrios
93
o benefcio apenas pode ser utilizado na aquisio de um veculo de cada categoria, num
perodo de 4 anos sobre a data da respetiva aquisio, exceto em caso de furto ou acidente
grave
Os pedidos de restituio devem ser efetuados no prazo de um ano a contar da data da fatura que
comprove a aquisio do bem
A partir de 1/1/2007, passou a ser obrigatrio o envio por transmisso eletrnica de dados dos
pedidos de restituio do IVA (DL 238/2006)
No caso de aquisio em locao financeira de veculo pelo locatrio meramente facultativa e
apenas tem lugar no momento em que este exerce a opo de compra prevista no contrato, pelo
valor determinado pelas partes
considera-se que para o clculo da restituio de IVA pago se deva ter em conta somente o
valor residual acordado pelas partes
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
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No caso de deferimento da solicitao de restituio do IVA, o montante em causa deve ser pago
s instituies requerentes no termo dos trs meses seguintes receo do pedido, ressalvando
alguns casos excecionais, legalmente estipulados, aos quais, tendo sido o pedido efetuado durante
os meses de janeiro e fevereiro, o valor devido poder ser creditado at ao ms de junho seguinte
Os trmites burocrticos da restituio so idnticos aos constantes do DL 143/86
As IPSS podem receber 0,5% do IRS dos particulares mesmo que tenham pedido a restituio do IVA
(anteriormente se beneficiassem da restituio do IVA no podiam cumular esse benefcio com a
consignao de 0,5% do IRS dos contribuintes)
No existe em sede de IVA qualquer dispositivo legal que permita o reembolso s autarquias do IVA
pago a empreiteiros no mbito de investimentos municipais, nomeadamente obras de carter
vincadamente social, nas condies previstas no DL 20/90, de 13 de janeiro
Foras Armadas e Bombeiros (DL 113/90, de 5 de abril)
Isenes de IVA s foras armadas, foras e servios de segurana e associaes e corporaes de
bombeiros
S em casos muito restritos concedida diretamente a iseno do imposto, sendo, regra geral, a
atribuio do benefcio atravs da restituio do imposto, a efetuar pelos Servios do IVA
No sentido de simplificar o trabalho administrativo das restituies, exige-se que os documentos
comprovativos das aquisies tenham o valor mnimo de 1.244,76 , com excluso do imposto
So excludos do direito restituio os servios e entidades cujas atividades forem sujeitas a
imposto nos termos do Cdigo do IVA, apresentando regularmente declaraes peridicas, onde so
creditados pelo imposto suportado nas suas aquisies na proporo do seu volume de negcios
tributado
Os trmites processuais so idnticos aos constantes do DL 143/86, de 16 de junho
Regime de reembolso do IVA a sujeitos passivos no estabelecidos no Estado-membro de
reembolso
94
Com o DL 186/2009, de 12 de agosto, foi criado um novo regime de reembolso mais simplificado a
sujeitos passivos que suportam IVA em aquisies de bens e servios, ou em importaes,
realizadas em Estados-membros onde no tenham sede, estabelecimento estvel ou domiclio
fiscal, a vigorar em 1 de janeiro de 2010 (anterior regime o do DL 408/87, de 31 de dezembro)
O que se pretende que o mecanismo de reembolso j existente seja mais expedito a nvel da
Unio Europeia
Assim, o pedido de reembolso passa a ser feito via eletrnica ao Estado-membro de reembolso,
sendo apresentado ao Estado-membro onde esto estabelecidos atravs de um portal eletrnico
criado por esse Estado-membro, o que assegura uma maior rapidez
Em relao anterior Diretiva sobre a matria a Diretiva 79/1072/CEE, do Conselho, de 6 de
dezembro de 1979, normalmente designada por Oitava Diretiva , a Diretiva 2008/9/CE, prev
procedimentos de reembolso mais desburocratizados, mais cleres e com recurso a um sistema
eletrnico de receo e processamento dos pedidos de reembolso
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Em geral, o novo regime de reembolso do IVA carateriza-se pelos seguintes aspetos essenciais:
prev, como regra geral, que os pedidos de reembolso respeitem a montantes de IVA no
inferiores a 50 , no caso de pedidos correspondentes a perodos de reembolso de um ano civil
ou parte restante de um ano civil
prev que os pedidos de reembolso respeitem a montantes de IVA superiores a 400 , no caso
de perodos de imposto inferiores a um ano civil mas no inferiores a trs meses
determina que os pedidos de reembolso devem ser decididos no prazo de 4 meses a contar da
receo do pedido, sendo esse prazo elevado para 6 ou 8 meses, respetivamente, quando para
a apreciao do reembolso a administrao tributria tenha formulado um ou dois pedidos de
informaes adicionais
impe o pagamento dos reembolsos no prazo mximo de 10 dias teis a contar do termo dos
prazos referidos anteriormente
Direito interno
As despesas em relao s quais pode ser solicitado o reembolso do IVA obedecem legislao do
Estado-membro de reembolso
95
O sujeito passivo deve realizar atividades que conferem direito deduo no Estado-membro
de estabelecimento
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
o reembolso est dependente das excluses do direito deduo vigentes nos pases onde o
imposto foi suportado
IVA pago em bens e servios utilizados para os fins das operaes tributadas (incluindo a
importao de bens nesse Estado-Membro)
Atividade econmica deve ser identificada por cdigos NACE (Nomenclatura de Atividades da
Comunidade Europeia)
No se exige que o pedido seja acompanhado por cpias eletrnicas das faturas
listagem das faturas, incluindo para cada uma delas, a data e nmero, identificao do
fornecedor, o valor tributvel, o IVA dedutvel e a natureza dos bens e servios adquiridos,
identificados por cdigos harmonizados
96
1. Combustvel
2. Locao de meios de transporte
3. Despesas relacionadas com meios de transporte, com exceo dos bens e servios referidos nos cdigos 1
e2
4. Portagens rodovirias e impostos de circulao
5. Despesas de deslocao, tais como custos de txis ou de transportes pblicos
6. Alojamento
7. Alimentao, bebidas e servios de restaurao
8. Entradas em feiras e exposies
9. Despesas sumpturias, recreativas e de representao
10. Outros
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
No cdigo 10, deve ser indicada a natureza dos bens entregues e dos servios prestados
Prazo para a apresentao dos pedidos:
at 30 de setembro do ano civil seguinte quele em que o imposto se torna exigvel
Anual: 50
Exemplo
SP portugus suporta habitualmente IVA na Espanha e em 2013, suporta os montantes
mensais de IVA indicados no quadro seguinte
Ms
1.000
Maro
200
Abril
50
Maio
100
Junho
80
Julho
120
Agosto
200
Setembro
30
Outubro
40
Novembro
70
Dezembro
180
Fevereiro
300
Janeiro
97
Direito ao
reembolso de IVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Tramitao do pedido
Receo do pedido pela AT, remetido pela Administrao Fiscal de outro Estado-membro
4 meses
6 meses
se forem solicitadas informaes adicionais, que podem incluir originais das faturas (ao
sujeito passivo, s autoridades do Estado-membro de estabelecimento ou outras entidades)
8 meses
Deciso
Pagamento
98
originais de faturas
certificado da qualidade de sujeito passivo de um imposto sobre o volume de negcios
reconhecimento da existncia ou acordo de reciprocidade
Reciprocidade de tratamento com a Sua, Noruega, Gibraltar, Japo, Coreia e Estados Unidos
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Sujeito passivo que pretende obter um reembolso de IVA em outro Estado-membro, deve aceder ao
site: www.portaldasfinancas.gov.pt e apresentar a o pedido
Quem pode submeter o pedido ?
O sujeito passivo
O tcnico de contas
Um agente ou intermedirio
Se no, o sujeito passivo tem de confirmar eletronicamente o pedido antes de este ser
submetido
Quando o requerente:
no sujeito passivo
realiza atividades isentas sem direito deduo
est abrangido por um regime de tributao das pequenas empresas
Notificao do requerente
99
A iseno de IVA na aquisio e transmisso de bens e servios que visem difundir a sua mensagem
poltica ou identidade prpria, atravs de quaisquer suportes, impressos, audiovisuais ou
multimdia, incluindo os usados como material de propaganda, sendo a iseno efetivada atravs
do exerccio do direito restituio do imposto
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Mediante prova (comunicao escrita, nota devoluo, etc.) de que o adquirente, que dever
proceder correspondente regularizao a favor do Estado (art 78, n 4, CIVA) tomou
conhecimento da retificao (art 78, n 5, CIVA)
O IVA e as regularizaes (art 78, CIVA)
Erros (internos que no alteram o direito deduo do cliente) materiais ou de clculo
efetuados nos registos ou nas DP sem reflexos em terceiros
(errado registo da fatura ou transcrio do registo para a DP do valor do IVA liquidado)
(art 78, n 6, CIVA)
DP de substituio do perodo de
correo
DP de substituio do perodo de
correo
100
Regularizao obrigatria
Regularizao facultativa
At ao final do
perodo seguinte
Aps o prazo
Com penalidades
Sem penalidades
Regularizao a favor do
sujeito passivo no prazo de
2 anos
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
O IVA e as regularizaes (art 78, CIVA)
Na DP de Novembro de 2013, apresentada por transmisso eletrnica de dados em
08.01.2014, e na qual apurou um crdito de imposto de 2.000 , que reportou para o ms
seguinte, a empresa Anoma, Lda, enquadrada no RNM, inscreveu no Campo 20 (IVA
dedutvel, relativo a ativo fixo tangvel) o valor de 500 , quando a contabilidade apenas
releva o de 50
Detetado o erro em 05.03.2014, como proceder regularizao ?
Remetendo uma declarao peridica de substituio para o ms de Novembro de 2013,
procedendo ao pagamento da importncia de 450
DP de substituio (Mod. C) pagando 450 mantm o crdito processado para o futuro
(lgica do Sistema Informtico do IVA)
Prova bastante:
101
processo de falncia ou insolvncia: certido emitida pelo tribunal, caso a sentena tenha
transitado em julgado
Fica o Sujeito Passivo obrigado a entregar o IVA ao Estado resultante da eventual recuperao,
total ou parcial, dos crditos no perodo de IVA em que se verificar o seu recebimento
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
a devedor particular ou SP que realize exclusivamente operaes isentas sem direito a deduo
devedor particular ou sujeito passivo que realize exclusivamente operaes isentas sem direito
a deduo
conste no registo informtico de execues como executado contra quem foi movido processo
de execuo anterior entretanto suspenso por no terem sido encontrados bens penhorveis
e devedor particular ou sujeito passivo que realize exclusivamente operaes isentas que no
confiram direito a deduo
102
Estes anexos devem ser preenchidos sempre que os sujeitos passivos tenham inscrito regularizaes
de IVA a seu favor (campo 40) ou a favor do Estado (campo 41)
Anexo regularizaes do campo 40
Regularizaes a favor do sujeito passivo repartidas por trs quadros:
abrangidas pelo art 78, CIVA, e pelo novo regime dos crditos de cobrana duvidosa e
incobrveis previsto nos art 78-A a 78-D, CIVA (introduzidos pelo OE 2013)
crditos cujo valor no seja superior a 750 (IVA includo), por devedor, que seja particular ou
sujeito passivo sem direito a deduo (art 78, n 8, a), CIVA, e art 78-A, n 2, b), CIVA)
outras regularizaes no abrangidas pelo art 78, CIVA, e pelo novo regime do art 78-A a 78D, CIVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
abrangidas pelo art 78, CIVA, e pelo novo regime dos crditos de cobrana duvidosa ou
incobrveis previsto nos art 78-A a 78-D, CIVA
outras regularizaes no abrangidas pelo art 78 e pelo novo regime previsto nos art 78-A a
78-D, CIVA
visa permitir AT reunir toda a informao relevante sobre cada um dos crditos em mora,
bem como os respetivos devedores, tendo em vista exercer um efetivo controlo sobre as
regularizaes de imposto efetuadas pelos sujeitos passivos
este sistema permite atuar no controlo das regularizaes a favor do Estado, reforando o
combate fraude e evaso fiscais nesta rea
ficando privados do direito deduo do IVA que tenham suportado nas importaes de bens e
aquisies de bens ou servios
103
permite-se a deduo do IVA suportado a montante, nos termos do art 20, n 1, b), CIVA
prestaes de servios que tenham por objeto a formao profissional (entidades certificadas)
ou o fornecimento pelas entidades patronais aos seus empregados de alimentao e bebidas
servios mdicos e sanitrios e transmisses de bens com elas estreitamente conexas efetuadas
por estabelecimentos hospitalares, clnicas, dispensrios e similares no pertencentes a pessoas
coletivas de direito pblico ou a instituies privadas integradas no Sistema Nacional de Sade
as cooperativas no agrcolas que desenvolvam uma atividade de prestao de servios aos seus
associados agricultores (art 9, n 34, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exercida a opo
A formao profissional
isentas de IVA, nos termos do art 9, n 10, CIVA, as prestaes de servios que tenham por
objeto a formao profissional, bem como as transmisses de bens e prestaes de servios
conexas, como sejam o fornecimento de alojamento, alimentao e material didtico
efetuada por organismos de direito pblico ou entidades reconhecidas como tendo competncia
nos domnios da formao e reabilitao profissionais pelos ministrios respetivos
os sujeitos passivos que prestem servios de formao profissional isentas de IVA, podero
optar pela aplicao do IVA a essas operaes, renunciando iseno (art 12, n 1, a), CIVA)
abrange as cantinas, bares, caf e outras bebidas, fornecidas pelas entidades patronais aos
seus empregados
renncia iseno (art 12, n 1, a), CIVA): todos os inputs da empresa conferem o direito
deduo, incluindo os inerentes cantina ou bar, face ao disposto no art 21, n 2, b), CIVA
(no se aplica a excluso do art 21, n 1, d), CIVA)
Agricultura e renncia iseno (art 9, n 33, CIVA) (revogado a partir de 1 de abril de 2013)
104
implica a liquidao de imposto tanto nas transmisses de bens como nas prestaes de
servios a que se refere o art 9, n 33, CIVA
salvo se lhe aproveitar uma outra qualquer iseno prevista no Cdigo do IVA ou no RITI
os sujeitos passivos que arrendem bens imveis ou partes autnomas destes a outros sujeitos
passivos que os utilizem, no todo ou em parte, em atividades tributadas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
sujeitos passivos que efetuem transmisses de imveis, ou de partes autnomas destes, a favor
de outros sujeitos passivos que os utilizem, total ou parcialmente, em atividades tributadas
pois a iseno de que beneficiam, por ser uma iseno simples, no permite a limpeza da
tributao suportada nos inputs utilizados na construo
os adquirentes de bens imveis, em relao aos quais tenha havido renncia iseno na
respetiva transmisso, liquidam o IVA devido
Inputs
105
IVA
Terreno
15.000
Materiais diversos
10.500
2.415
Mo-de-obra
9.000
Empreitadas
4.500
1.035
Encargos financeiros
7.500
6.000
1.380
52.500
4.830
Com iseno
custo final total: 52.500 + 4.830 = 57.330
pois o IVA suportado excludo de deduo
Se admitirmos que o construtor pretende obter uma margem de 8.000
teremos como preo de venda o de 65.330 (57.330 + 8.000)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
106
aplica-se ao IVA entretanto suportado aquando da construo, o prazo geral de deduo do art
98, n 2, CIVA
(4 anos, podendo atingir 8 anos)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
havendo deduo do IVA ter que o imvel estar afeto a uma atividade tributada durante 20
anos, caso contrrio sujeita-se a regularizao (art 24, n 5, CIVA)
Exemplo
Arrendamento e alienao de imveis
Uma empresa adquiriu uma loja num centro comercial, a fim de l expor e vender peas de
mobilirio por si produzidos
Para o efeito, em maio de 2013, negociou com a vendedora a referida loja, tendo
renunciado iseno nos termos do art 12, CIVA
O valor da operao foi de 400.000 ao qual acresceu o IMT
o adquirente deduz o IVA, na condio de manter a loja afeta atividade por perodo de
20 anos
30 de janeiro de 2007
107
Transmisso do direito
de propriedade
Locador
Transmitente
Locatrio
Adquirente
Imvel
Utilizao total ou predominantemente
em atividades que conferem o direito
deduo
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
os 80% determinados pelo art 23, n 4, 5 e 8, CIVA, com base no montante das operaes do
ano anterior (independente do mtodo)
no se destine a habitao
na locao, valor da renda anual 1/15 valor aquisio ou construo do imvel (a partir de
2008, 1/25)
Valor aquisio
180.000
108
ocorrida aps a construo do imvel, quando tenha sido deduzido ou ainda seja possvel
deduzir, no todo ou em parte, o IVA suportado
ocorrida aps o imvel ter sido objeto de grandes obras de transformao ou renovao
e esteja a decorrer o prazo de regularizao previsto no art 24, n 2, CIVA (20 anos)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
se se tratar de sublocao
Campos do formulrio
requerente informado que vai ser pedida a confirmao dos dados ao adquirente ou locatrio
do imvel (pedido de confirmao solicitado via mail)
Emisso do certificado
109
Certificado
Alteraes antes da celebrao do contrato de locao ou de compra e venda
perde a validade
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
validade de 6 meses
a renncia iseno s produz efeitos no momento em que for celebrado o contrato de compra
e venda ou de locao do imvel
Obrigaes contabilsticas
transmitentes e locadores
adquirente
Obrigaes de faturao
110
todos os elementos do art 36, CIVA e meno IVA devido pelo adquirente
se escritura pblica
meno IVA devido pelo adquirente e requisitos do art 36, n 5, CIVA, exceto a
numerao
Obrigaes declarativas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
valor tributvel na transmisso ou na locao de bens imveis (regras do art 16, n 1, CIVA)
Regras especiais
o valor normal no pode ser inferior (embora possa ser superior) ao valor patrimonial tributrio
definitivo considerado para efeitos de IMT
pode ser exercido pelas regras definidas nos art 19 a 26, CIVA
se a construo do imvel exceder o prazo de 4 anos, este elevado para o dobro (8 anos)
A deduo pode ser efetuada, mesmo com os documentos de suporte do direito deduo j
terem sido contabilizados
este pode, nos termos do art 8, n 4, do Regime da Renncia, exercer o direito deduo do
IVA liquidado pela respetiva aquisio
111
afeto a fins alheios atividade exercida pelo sujeito passivo ou deixe de ser utilizado em fins
da empresa por perodo > 2 anos (3 anos, pelo OE 2013)
(IVA deduzido na renncia), diviso por 20 e multiplicao pelo n anos que faltem at final
do perodo de regularizao, a favor do Estado
deixe de ser utilizado por perodo > 2 anos consecutivos (3 anos, OE 2013)
a regularizao a efetuar
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
(Renncia iseno do IVA em imveis)
A, LDA, que exerce a atividade de construo de imveis para venda, construiu uma
loja comercial, concluda em 31.Maio.2008, tendo suportado IVA no montante de
50.000
A, LDA, transmitiu essa loja comercial a B, LDA para o exerccio da sua atividade, em
Agosto de 2008, pelo preo de 300.000
Renunciaram iseno do IVA do art 9, n 30, CIVA
Por tal facto, devido e liquidado IVA ao adquirente: 60.000 (taxa IVA = 20%)
Tambm A, LDA poder deduzir o IVA suportado de 50.000
Como B, LDA exerce uma atividade sujeita com direito a deduo, deduziu o IVA
respetivo de 60.000
O perodo de regularizao acaba em 2027
Supondo que em 2011 resolve arrendar a loja a C, LDA com iseno do art 9, n 29,
CIVA, qual a regularizao a efetuar por B, LDA em 2011 ?
60.000 17
= 51.000
20
E se B, LDA em 2016 resolver afetar de novo a loja sua atividade, poder ainda
recuperar o IVA pelos anos que faltam at ao final do perodo de regularizao ?
Sim, nos termos do art 25, n 4, CIVA
60.000 12
= 36.000
20
20
112
= 3.000
Se tivessem decorrido mais de 3 anos (em 31.12.2024 a loja ainda estava fechada):
Regularizava em 2022 e 2023, a favor do Estado: 3.000
= 12.000
A favor do Estado
(art 10, Regime da Renncia)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
aqueles que, no mbito da sua atividade econmica, efetuem simultaneamente operaes que
conferem direito deduo e operaes que no conferem esse direito
O direito deduo desses sujeitos passivos incompleto s podem deduzir o imposto suportado
para a realizao das operaes tributadas e isentas com direito deduo
Para determinar o imposto dedutvel na aquisio de bens e servios utilizados em ambos os tipos
de operaes, temos os mtodos:
113
Juros de obrigaes
Juros pela concesso ocasional de crdito pelas holding com recurso aos dividendos distribudos
pelas participadas
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Na definio desses critrios deve ter-se em conta a natureza dos bens ou servios, o tipo de
atividade exercida, a forma como a empresa se encontra organizada e o gnero de utilizao que
dada pela empresa aos bens e servios em causa
Cabe AT avaliar a idoneidade desses critrios e, se necessrio, impor fundamentadamente, a
adoo de outros critrios
Exemplo
Operaes efetuadas pela empresa XL, Lda
1. Operaes tributadas: 200.000
114
200.000
260.000
= 77%
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
dedutvel na % correspondente ao montante anual das vendas ou servios prestados que deem
lugar a deduo (pro-rata regime geral)
destina-se a repartir o IVA suportado a montante em custos comuns com as atividades que
conferem ou no direito a deduo
Entendeu o legislador que o volume de negcios um bom critrio para a repartio do IVA
suportado em dedutvel e no dedutvel
permite a deduo integral do IVA suportado nas aquisies destinadas a operaes tributveis
que conferem o direito deduo
um dos problemas o da deduo do IVA contido nos custos comuns, ou seja, daqueles
custos que contribuem simultaneamente para os dois setores referidos
casos em que o IVA suportado com custos ser deduzido mediante a aplicao de uma
percentagem, calculada em funo do destino ou afetao dos mesmos (pro-rata especfico)
Quando se trate de custos comuns e no haja possibilidade prtica de determinar a que setor(es)
dizem respeito, aplicar-se- o pro-rata geral da atividade do sujeito passivo
115
Associada a ambos os mtodos est a ideia de que os custos especficos devero sempre ser
imputados ao setor a que digam respeito
Do exposto resulta que um sujeito passivo misto que utilize o mtodo da afetao real
de acordo com a natureza e o destino dos custos comuns dentro da sua atividade
a qual poder impor regras de funcionamento, podendo inclusive, caso conclua que na situao
concreta este mtodo provoca distores de concorrncia impedir a sua utilizao
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
O mtodo da afetao real (opcional)
O sujeito passivo A utiliza na sua empresa o mtodo da afetao real, tendo adquirido uma
mquina industrial por 10.000 mais 2.300 de IVA suportado
A mquina utilizada para a realizao de operaes que conferem direito a deduo e para
outras que no conferem aquele direito
Se admitirmos, por hiptese, que a referida mquina utilizada em igual proporo para
ambos os sectores, ento o sujeito passivo deduziria 50% do IVA suportado, ou seja, 1.150 ,
considerando em consequncia que o custo de aquisio da mquina foi de 11.150 (onerado
com o valor do IVA que no pode ser deduzido e que, como tal, se deve considerar custo de
aquisio)
116
dever a deduo do imposto ser efetuada em proporo aos indicadores que se mostrarem
mais justos e racionais:
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
As empresas com refeies aos empregados veem, face ao art 23, n 8, CIVA
pelo seu elevado volume de negcios e utilizando o mtodo do pro-rata (prximo dos 100 %), a
deduo global
outras com volume de negcios inferiores, mas com idnticos montantes de refeies
fornecidas, em termos de valores absolutos, deixaro de poder exercer igual direito deduo,
por obterem um pro-rata inferior
obrigatria a utilizao do mtodo de afetao real por parte de todos os sujeitos passivos que,
no exercendo a ttulo principal uma atividade do setor de restaurao e hotelaria
forneam refeies isentas nos termos do art 9, n 36, CIVA, e em relao s quais no foi
exercida a renncia
O mtodo do pro-rata com as alteraes recentes de aplicar a percentagem (%) aos custos comuns
no distorceria significativamente face ao mtodo de afetao real
o IVA suportado nas aquisies (ativo fixo, inventrio e outros bens e servios) dedutvel
apenas na percentagem correspondente ao montante anual de operaes (ativas) que do lugar
a deduo, traduzindo uma relao de proporcionalidade (art 23, n 1, CIVA)
Situaes em que os bens e servios adquiridos podem ser utilizados para efetuar, indistintamente:
a razo da escolha por tal mtodo prende-se com o facto de ser muitas vezes impraticvel
efetuar a separao real dos inputs comuns, principalmente quando no se tratam de
atividades econmicas distintas
Pelo que estabelece o art 23, n 4, CIVA, o pro-rata resulta de uma frao
117
% do pro-rata =
exemplo: 0,84569 ser arredondado para 0,85, ou seja, 85% (art 23, n 8, CIVA)
Numerador:
montante anual das operaes que conferem direito deduo (tributadas e isenes
completas)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Denominador:
exceto
operaes financeiras
calculada provisoriamente com base no montante das operaes efetuadas no ano anterior
a deduo (pro-rata provisrio) poder ser efetuada com base numa % estimada
a qual dever constar nas declaraes de incio ou de alteraes (art 31 e 32, CIVA)
Findo esse ano haver lugar regularizao a efetuar (art 23, n 6 e 7, CIVA)
118
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Vendas
Valor
IVA
Bens taxa de 6%
Bens taxa de 23%
Bens isentos (art 9, CIVA)
Exportaes
Bens equipamento (23%)
Subsdio recebido (IVA 23%)
50.000
60.000
40.000
80.000
5.000
10.000
3.000
13.800
245.000
20.250
30.000
40.000
10.000
60.000
1.800
9.200
2.300
13.800
140.000
27.100
Total liquidado
Compras
Mercadorias taxa de 6%
Mercadorias taxa de 23%
Outros bens e servios (23%)
Ativo fixo tangvel taxa de 23%
Total suportado
1.150
2.300
= 0,833 84%
119
Exemplo
(O mtodo do percentagem de deduo ou pro-rata - geral)
O sujeito passivo A iniciou a sua atividade no ano de 2013, tendo indicado como pro-rata
estimado na declarao de incio o valor de 75%
Admitindo, que durante o ano adquiriu os bens e servios a seguir indicados, o montante da
deduo exercida resulta o seguinte:
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Valor
lquido
IVA Suportado
(taxa 23%)
IVA Dedutvel
(Pro-rata 75%)
300.000
69.000
51.750
Equipamento industrial
10.000
2.300
1.725
30.000
6.900
8.000
1.840
1.380
348.000
80.040
54.855
Valor lquido
IVA Liquidado
(taxa 23%)
3.500.000
805.000
20.000
4.600
2.000.000
700.000
Iseno simples
Prestao de servios
= 0,887 89%
(80.040 6.900) 89% (80.040 6.900) 75% = 73.140 (89% 75%) = 10.239,60
O SP dever entregar durante o ano a diferena entre o IVA que liquidou, 809.600 e o
que pode efetivamente deduzir, 65.094,60 (dos comuns) e o da atividade sujeita
Em 2014 o sujeito passivo utilizar provisoriamente o pro-rata de 89%, e efetuar no
fim do ano o clculo do pro-rata definitivo e os acertos a que houver lugar
120
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Alteraes do OE 2008 (Lei 67-A/2007, de 31 de Dezembro)
Sujeito passivo A, Lda realiza as seguintes operaes:
(a) Tributadas 100.000
(b) Isentas sem direito deduo 30.000
(c) Fora do conceito de atividade econmica 20.000
Adquiriu um computador (IVA suportado de 100 ) que utiliza nas trs atividades, 70% em
(a), 10% em (b) e 20% em (c)
Clculo do direito deduo
Efetiva utilizao nas operaes (c)
121
os bens do ativo fixo encontram-se ainda sujeitos s regularizaes anuais previstas no art 24,
CIVA, por um perodo de 5 ou 20 anos, consoante se trate respetivamente de bens mveis ou
imveis, independentemente das respetivas taxas de amortizao praticadas
entre o pro-rata definitivo do ano da aquisio e o definitivo do ano em que se est a proceder
regularizao
Esto tambm abrangidos pela regularizao do pro-rata provisrio (art 23, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
deduz pelo % provisrio do ano, no final do ano, acerto definitivo (art 23, CIVA)
Se esta diferena for 5% (em 2008 na afetao real, se a diferena superior a 250 )
No se aplica se: bens < 2.500 ou cuja vida til < 5 anos (DR 25/2009)
Ano de
Aquisio e
Utilizao
2
3
Perodo de
Regularizao
Ano de
Utilizao
Ano de aquisio < Ano de Utilizao
Ano de
Aquisio
Perodo de Regularizao
Exemplo
Regularizaes em bens no imveis do ativo imobilizado
122
Ano de
Aquisio
2009
2010
2011
2012
2013
80%
89%
78%
70%
83%
Pro-rata definitivo
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regularizaes especficas do imobilizado (art 24, CIVA)
(2.100 89%) (2.100 80%)
Ano 2010
1.869 1.680
5
37,80
Ano 2011
No h lugar a qualquer regularizao
Diferena dos pro-ratas inferior a 5% (2%)
(2.100 70%) (2.100 80%)
Ano 2012
1.470 1.680
5
= 42,00
Ano 2013
No h lugar a qualquer regularizao
Diferena dos pro-ratas inferior a 5% (3%)
.......
123
Ano de
Concluso e
Ocupao
19
Perodo de Regularizao
Ano de
Utilizao
Ano de
Concluso
.......
.......
2
.......
20
Perodo de Regularizao
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
esto sujeitas a IVA, sendo este imposto calculado segundo as regras gerais
A iseno do art 9, n 32, CIVA, verifica-se nos casos em que ocorra qualquer das seguintes
circunstncias (Ofcio-circulado 62.326, de 15.07.1987, do SIVA):
bens afetos exclusivamente a uma atividade isenta, quando no tenham sido objeto do direito
deduo
bens cuja aquisio ou afetao com excluso do direito deduo nos termos do art 21, n 1,
CIVA, bem como imveis ou parte de imveis e seu equipamento
Pro-rata 100%
Bens imveis
Pro-rata 0%
sujeito passivo passar a realizar exclusivamente operaes isentas sem direito a deduo
(alterao de atividade, imposio legal, no renovao de opo )
ou imvel passe a ser objeto de locao isenta pelo art 9, n 29, CIVA
124
caso de terem sido construdos pelo prprio para o seu ativo fixo ou terem sido adquiridos a
terceiros com renncia iseno do art 12, n 5, CIVA
para serem destinados realizao de operaes sujeitas a IVA, ou para serem destinados a
rendimento, mas, neste caso, quando o arrendatrio for outro Sujeito Passivo e tenha havido
renncia iseno do art 12, n 4, CIVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Caso tenha sido deduzido IVA na aquisio destes bens, a sua transmisso durante o perodo de
regularizao, implicar a regularizao das dedues efetuadas, calculada em funo do nmero
de anos que ainda falta decorrer at ao fim desse perodo
ressalva-se a hiptese dos bens alienados com renncia iseno do art 12, n 5, CIVA
neste caso, ao valor de alienao do imvel ser acrescido o IVA que lhe corresponder, mas no
ter de ser efetuada a regularizao antes referida
se adquiriu a viatura em estado de novo e a mesma esteve excluda do direito deduo pelo
art 21, n 1, a), CIVA, por ser uma viatura de turismo
se adquiriu a viatura em estado de usada, mas no suportou imposto (IVA ou IVVA) na sua
aquisio, quer porque a adquiriu isenta nos termos do art 9, n 32, CIVA, quer porque a
adquiriu a um particular
125
o art 24, n 5, CIVA, aplica-se a qualquer entidade enquadrada no regime normal do IVA, seja
qual for o mbito do seu direito deduo
Nos casos de transmisso de bens durante o perodo de regularizao, esta ser efetuada de uma
s vez, pelo perodo ainda no decorrido
considerando-se que tais bens esto afetos a uma atividade totalmente tributada no ano em
que se verifica a transmisso e nos restantes at ao esgotamento do prazo de regularizao
considera-se que os bens esto afetos a uma atividade no tributada, devendo efetuar-se a
respetiva regularizao
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
considera-se haver transmisso tributvel nestes casos, desde que tenha sido deduzido o
IVA a montante na aquisio desses bens ou dos elementos que os constituem
Regularizaes a efetuar
Nos imveis, optou-se por impor a obrigao de regularizar as dedues inicialmente feitas, em vez
de presumir a ocorrncia de operaes tributveis
Exemplo
No utilizao de bens imveis em fins da empresa
A empresa A, que se dedica ao fabrico de calado, construiu, em terreno seu, um
pavilho destinado a servir de armazm, que comeou a ser utilizado para esse fim em
2009, ano da sua concluso
126
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Se a empresa passe a praticar operaes que conferem direito deduo, por alterao de
atividade ou imposio legal (regularizao a favor da empresa)
IVA deduzido at ano concluso, diviso por 20 e multiplicao pelo n anos que faltem at
final do perodo de regularizao
diviso por 20 e multiplicao pelo n anos que faltem at final do perodo de regularizao
Aps locao isenta, com regularizao por destino diferente, volte a ser utilizado em operaes
com direito a deduo (art 25, n 4, CIVA)
127
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Ano
2013
2014
2015
(diferenas 5%)
20
%
94%
85%
81%
= 69
Ano 2014
Como diferena entre % Definitiva (2014) e % Definitiva (2012) < 5%
| 85% 88%| = 3%
Ano 2015
Regularizao a favor do Estado
= 80,5
128
20.240 18
= 18.216
20
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Despesas de investimento em bens imveis
No utilizao de bens imveis em fins da empresa (art 26, n 1, CIVA)
Ano 2015
Deixou de ser utilizado para o fim que havia sido construdo em 2014
Se continuar em 2015, regularizao a favor do Estado do art 26, CIVA
20.240
20
= 1.012
Exemplo
Despesas de investimento em bens imveis
Adquirente do servio com direito total deduo do IVA
X, LDA, construiu no seu terreno, em 2012, um pavilho destinado a armazm, tendo
sido utilizado ainda em 2012
Deduo:
23.000
23.000 18
129
20
= 20.700
Ano 2015
23.000
20
Outubro de 2014
= 1.150
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Subsdios explorao
As subvenes atribudas para melhorar a posio econmica das empresas (cobertura de dfices,
responsabilizao por parte das despesas gerais de explorao, criao de postos de trabalho),
uma vez que no so calculadas com referncia a preos ou quantidades vendidas, no se ajustam
ao art 16, n 5, c), CIVA
Consequentemente, integram a categoria de subvenes no tributadas
em 2008, tal incluso s pode abranger os sujeitos passivos mistos, no se aplicando aos
sujeitos passivos integrais que recebam essas subvenes
Subsdios de investimento
130
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Subsdios de equipamento
Os efeitos cumulativos originados pela no tributao deste tipo de subvenes podiam ser
eliminados atravs da renncia iseno at 2007 (art 16, n 7, CIVA, revogado pelo OE 2008)
Novas regras para a determinao do direito deduo
Entrada em vigor: 1 de janeiro de 2008
sejam tributadas, isentas com direito a deduo ou, ainda, no tributadas que conferem esse
direito, nos termos do art 20, n 1, b), II, CIVA
Exemplo
Um sujeito passivo, no mbito de um processo de aquisio de uma participao financeira em
outra empresa, contratou os servios de assessoria jurdica de um escritrio de advogados
Uma vez que a mera deteno de participaes sociais no constitui uma atividade econmica
para efeitos de IVA
131
o IVA associado aos inputs que permitiram a sua deteno no suscetvel de ser deduzido
A rea ocupada
A massa salarial
As horas-mquina
As horas-homem
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
X, Lda, adquire bens e servios para utilizao mista em operaes decorrentes de atividades econmicas
sujeitas a IVA que conferem direito a deduo e em operaes no decorrentes de atividades econmicas
A efetiva utilizao das instalaes afetas s operaes que conferem direito a deduo determinada com
recurso a um critrio objetivo, representou 1/5 da rea total, sendo demonstrado ser essa a chave de
repartio mais representativa para efeitos da aferio do direito a deduo
Em consequncia, na imputao das despesas de utilizao mista atividade que confere direito a deduo e
correspondente IVA dedutvel (eletricidade, gua, telefone, trabalhos de construo, ), o sujeito passivo
utilizar o coeficiente de 20% (1/5)
Em fevereiro de 2009 foi adquirida por um sujeito passivo, e entrou em funcionamento nesse ano, uma
mquina industrial no valor de 100.000 , com IVA suportado de 21.000 , e cujos nveis de utilizao
em operaes que concedem direito a deduo so os seguintes:
Provisrio em fevereiro de 2009: 79%
Definitivos:
132
Em
Em
Em
Em
Em
Dezembro
Dezembro
Dezembro
Dezembro
Dezembro
de
de
de
de
de
2009:
2010:
2011:
2012:
2013:
80%
85%
90%
79%
76%
Em fevereiro de 2009 deduz IVA no valor de 16.590 e em Dezembro desse ano deduz,
complementarmente, 210 (80% x 21.000 16.590)
Total de IVA deduzido em 2009: 16.800
Ano
IVA dedutvel
Diferena
Regularizao
2010
17.850
210
2011
18.900
420
2012
16.590
2013
15.960
168
S em 2012 no haver regularizao uma vez que o valor da diferena do IVA dedutvel inferior a 250
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Mvel M1 de valor superior a 2.500 e perodo de vida til > 5 anos: IVA suportado 3.000
50% Tributadas com direito a deduo (500 h), 25% Isentas sem direito a deduo (250 h) e
25% Fora do conceito de atividade econmica (250 h)
45% Tributadas com direito a deduo (540 h), 25% Isentas sem direito a deduo (300 h) e
30% Fora do conceito de atividade econmica (360 h)
Regularizao do IVA:
IVA que deveria ter sido deduzido: 45% (3.000 + 2.000) = 1.350 + 900 = 2.250
55% Tributadas com direito a deduo, 20% Isentas sem direito a deduo e 25% Fora do
conceito de atividade econmica
IVA a regularizar:
Verifica-se uma diferena entre a afetao real no ano N (Mvel M 1 de valor superior a 2.500
e perodo de vida til > 5 anos) e no ano N+1, de IVA dedutvel para mais superior a 250 , pelo
que se deve efetuar a seguinte regularizao:
133
Diferena:
IVA dedutvel
Diferena
N+2
N+3
N+4
Regularizao
90 (450 5)
(a) No regulariza
0 (a) (diferena<250)
54 (270 5)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Mvel M1 de valor superior a 2.500 e perodo de vida til > 5 anos: IVA suportado 3.000
IVA deduzido no ano N (provisoriamente): (5.000 25% 5.000) 60% = 3.750 60% = 2.250
Regularizao do IVA:
IVA que deveria ter sido deduzido: (5.000 20% 5.000) 55% = 2.200
IVA a regularizar:
Verifica-se uma diferena entre o pro-rata do ano N (Mvel M1) e o do ano N+1, em valor
absoluto superior ou igual a 5%, pelo que se deve efetuar a seguinte regularizao:
134
Diferena:
IVA dedutvel
Diferena
N+2
N+3
N+4
Regularizao
33,6 (168 5)
0 (a) (a) No regulariza
(diferena<5%)
48 (240 5)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
As empresas habilitadas
alvar
documento emitido pelo INCI que permite ao seu titular executar determinados trabalhos
de construo enquadrveis nas habilitaes no mesmo relacionadas
ttulo de registo
135
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Sujeitos passivos do IVA pela aquisio desses servios (art 2, n 1, j), CIVA)
bem como qualquer outro trabalho que envolva processo construtivo, seja de natureza pblica
ou privada
Faturas:
136
em documento interno que, para o efeito, dever fazer meno fatura original
mantendo-se o direito deduo do IVA autoliquidado, nos termos gerais do Cdigo do IVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
pessoas singulares ou coletivas referidas no art 2, n 1, a), CIVA, isto , que de um modo
independente exeram com continuidade, atividades de natureza comercial, industrial e de
prestao de servios
pratiquem operaes que confiram o direito deduo total ou parcial do imposto (que no
pratiquem exclusivamente operaes isentas, do art 9, CIVA e art 53, CIVA)
Prestador de servio de
construo
Adquirente do servio de
construo
Liquida IVA
Deduz total ou parcial
Servios de construo ou outros com ela relacionados e necessrios sua realizao, bem como
materiais ou outros bens
Menor risco para o Estado pela no entrega do IVA
Sem custos financeiros para o adquirente, embora regularizaes
Aumento dos processos de pedidos de reembolso pelos empreiteiros
137
a mera transmisso de bens (sem a instalao ou montagem por parte ou por conta do
fornecedor do bem)
os bens que, inequivocamente, tenham a qualidade de bens mveis, que no estejam ligados
com carter de permanncia ao imvel
que possam ser facilmente desmontveis e que conservem as suas caratersticas individuais
sendo suscetveis de aplicar (colocar) em qualquer outro lugar sem que sejam desvirtuadas as
suas caratersticas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
entrega de bens mveis produzidos ou montados sob encomenda, quando a totalidade dos
materiais fornecida pelo sujeito passivo que os produziu ou montou (art 3, n 3, e), CIVA)
Fornecedor de materiais
de construo
Exemplo
Inverso do sujeito passivo
138
A (empreiteiro)
Emite fatura sem IVA
B (adquirente)
Liquida IVA
Deduz total ou parcial
C (subempreiteiro)
Emite fatura com IVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
No h inverso do sujeito passivo
Um arquiteto fatura o projeto diretamente ao dono da obra, SP de IVA, sem intermediao
do empreiteiro, deve ou no liquidar IVA ?
E se o arquiteto faturar diretamente ao empreiteiro, englobando este o servio de
arquitetura no valor global, a faturar ao dono da obra ?
os servios de arquitetura, faturados pelo arquiteto, nunca esto abrangidos pela regra
de inverso, quer sejam prestados ao dono da obra quer ao empreiteiro
se sujeito passivo exclusivamente com operaes isentas (no previstas no art 20, n 1, b),
CIVA, e abrangidas pelo art 9 ou art 53, CIVA)
se sujeito passivo s porque efetua aquisies intracomunitrias (art 2, n 1, c), RITI, o Estado
e demais pessoas coletivas de direito pblico)
139
pratiquem operaes que conferem o direito deduo e operaes que no conferem esse
direito
se sujeitos passivos porque praticam operaes no enquadradas no exerccio dos seus poderes
de autoridade (art 2, n 2, CIVA) ou que exeram certas atividades do art 2, n 3, CIVA
(telecomunicaes, distribuio de gua, transporte de bens, prestao de servios porturios
)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Sujeitos passivos isentos pelo art 9, n 29, CIVA (locaes de bens imveis), mas com renncia
iseno
s h lugar inverso
s h lugar inverso
140
Se o adquirente:
No sujeito passivo de IVA
Pratica exclusivamente operaes isentas que no
conferem direito deduo (art 9 + art 53, CIVA)
Est enquadrado no regime das AIB (art 9 + art 53,
CIVA + Estado), nas condies definidas no art 5, RITI
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exigibilidade
Prestaes de servios
o IVA devido e torna-se exigvel no momento da sua realizao (art 7, n 1, b), CIVA)
sempre que haja lugar obrigao de emitir fatura conforme art 29, n 1, b), CIVA
na data da emisso da fatura ou at ao 5 dia til aps o facto gerador se no for emitida
antes
nos restantes casos, proceder liquidao do IVA com referncia ao perodo em que o mesmo
se mostre exigvel
se a fatura for, dentro do pr9azo legal, emitida no dia 1 de abril de 2007 ou posteriormente
Regra da
inverso
Servio prestado
141
Qua
28
Qui
29
Sex
30
Sb
31
Dom
1
Seg
2
Maro 2007
FG
Faturao
H1
Qua
4
Qui
5
Sex
6
Abril 2007
H2
H3
No se aplica a regra de
inverso
Ter
3
5
H4
H5
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Prestador de servios
construo civil, pintura, instalao eltrica, canalizao, sistema de rega, portas e janelas
ANEXO II
Instalaes eltricas
142
Assistncia tcnica, manuteno e reparao dos equipamentos que fazem parte do imvel (elevadores,
sistemas de ar condicionado, de refrigerao, de aquecimento, de eletricidade, comunicaes, piscinas),
desde que no impliquem servios de construo
Limpeza de imveis que no impliquem servios de pintura, rebocos ou outros trabalhos de construo,
designadamente o respetivo restauro
Mero aluguer ou colocao de equipamentos (andaimes, gruas, betoneiras, retroescavadoras e outras mquinas)
Servios de transportes
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
No entanto:
prestaes de servios efetuadas pelo empreiteiro com ele relacionadas, tributadas onde se
situa o imvel (art 6, n 7, a), CIVA e art 6, n 8, a), CIVA)
Exemplo
IVA - Empreitadas Subempreitadas
A entrega de bens com montagem ou instalao na obra encontra-se abrangida pela regra de
inverso, s se excluindo os bens que, inequivocamente, no percam a sua qualidade de bens
mveis, isto , bens que no fiquem incorporados ou ligados materialmente ao bem imvel
com carcter de permanncia (pontos 1.5.2 e 1.5.3 do Ofcio-Circulado 30101, de 2007.05.24)
No caso de adquirentes sujeitos passivos mistos, isto , os que pratiquem operaes que
conferem o direito deduo e operaes que no conferem esse direito,
independentemente do mtodo utilizado para o exerccio do direito deduo (afetao real
ou pro-rata), h lugar inverso do sujeito passivo
143
Exemplo
IVA Instituio religiosa
Na atividade religiosa, por se tratar de uma atividade no sujeita a imposto, no deve ser
utilizada a regra da inverso, cabendo ao prestador dos servios ou ao transmitente dos bens
a normal liquidao do IVA que se mostre devido, desde que os bens ou servios prestados
adquiridos sejam destinados exclusivamente referida atividade religiosa
Se se tratar de aquisio de servios de construo que concorram, simultaneamente, para
atividades sujeitas a imposto e atividades no sujeitas, h lugar inverso do sujeito passivo
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
A, Lda, sujeito passivo de IVA, enquadrado em IVA no regime normal mensal:
144
Servios de transportes
Assim a locao de uma mquina escavadora, com incluso do respetivo operador, para
ser utilizada numa instalao de produo de inertes, com a finalidade de aumentar a
produo dos mesmos, no configura um servio de construo civil, mas sim um
servio necessrio produo desses bens, cujo fornecimento, sem instalao ou
montagem, se encontra afastado da aplicao da regra de inverso em causa
Deste modo, quando a empresa MA emitir a fatura exponente A, referente
locao da mquina em apreo, no deve aplicar a regra de inverso do sujeito passivo
nos servios de construo civil, a que se refere o art 2, n 1, j), CIVA, mas sim
proceder liquidao do IVA que se mostrar devido
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
que, no territrio nacional, sejam adquirentes dos bens ou dos servios mencionados no anexo
E do CIVA
aditado o anexo E (lista de bens e servios abrangidos pelas novas regras de tributao)
(Ofcio 30098/2006)
aditado o art 29, n 15, CIVA, criando para os adquirentes desses bens, sujeitos passivos pelo
art 2, n 1, i), CIVA, uma obrigao adicional
a de emitirem, eles prprios, uma fatura por cada aquisio dos bens ou dos servios sempre
que o respetivo transmitente ou prestador no seja um sujeito passivo
(mas no liquidam IVA)
Anexo E
145
Transmisses de resduos ferrosos e no ferrosos, sucata e materiais usados, semitransformados e servios de transformao associados
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Regimes de tributao
Mensal
Regime Normal
Trimestral
Iseno (art 53, CIVA)
Regimes Especiais
Pequenos Retalhistas (art 60, CIVA)
Se o volume de negcios respeitar a uma frao do ano, convertido num volume de negcios
anual correspondente
A mudana de periodicidade s se verifica por iniciativa da AT que, para o efeito, notifica o sujeito
passivo da data a partir da qual a referida mudana de periodicidade produz efeitos
Declarao de alteraes durante janeiro
146
Sujeitos passivos:
no possuam nem sejam obrigados a possuir contabilidade organizada para efeitos de IRS
(enquadramento no regime simplificado de tributao) e IRC
este limite pode ser elevado para 12.500 , se os sujeitos passivos puderem ser includos no
Regime dos Pequenos Retalhistas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
tal facto no implica a excluso da aplicao deste regime nas operaes internas, podendo, no
entanto, liquidar IVA comunitrio, com a salvaguarda do regime de derrogao da sujeio
previsto no art 5, RITI
Aquando do incio da atividade, para avaliar sobre o requisito dos 10.000 , dever-se- proceder a
uma estimativa (regra de 3 simples) (art 53, n 3 e 4, CIVA)
VN previsto
12 meses
Consequncia:
147
regularizao, a favor do Estado, do IVA anteriormente deduzido do ativo fixo que transferido
para o novo regime (5 anos mveis, 20 anos imveis) e das existncias em stock no final do ano
(art 54, n 4, CIVA)
Regime de iseno:
Iseno simples: excludo o direito deduo do art 19, CIVA (art 54, n 3, CIVA)
Regime Especial de Iseno (art 53 a 59, CIVA)
Os sujeitos passivos que mudam para o Regime de Iseno:
devem regularizar o IVA das existncias deduzido no Regime Normal e do ativo fixo nos termos
do art 24, n 5, CIVA, na ltima DP do Regime Normal
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
apresentam nova declarao de alteraes em janeiro do ano seguinte ao do termo dos 5 anos
Declarao de alteraes
No prazo de 15 dias
No prazo de 15 dias
148
ser devido imposto com referncia s operaes efetuadas pelos sujeitos passivos
a partir do ms seguinte quele em que se torne obrigatria a entrega das declaraes (ms de
fevereiro)
Restantes casos
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Um arquiteto, enquadrado no regime especial de iseno, emitiu em Maio de 2013 um
recibo onde liquidou IVA taxa de 23% correspondendo ao valor de 230 (1.000 23%)
Face situao referida, indique se o recibo em causa foi corretamente emitido e se,
face ao imposto que foi liquidado, o sujeito passivo teria que cumprir alguma obrigao
Tendo em conta que esse mesmo arquiteto atingiu um volume de negcios de 12.500
em outubro desse ano, refira se, face a essa situao, teria que cumprir com algumas
obrigaes e, em caso afirmativo, quais e em que prazos
O sujeito passivo em causa no deveria ter liquidado imposto sobre as suas operaes,
em virtude de beneficiar do regime de iseno previsto nos art 53 a 59, CIVA
Deveria mencionar na fatura-recibo (nos termos do art 36, CIVA) a expresso IVA
regime de iseno (art 57, CIVA)
No entanto, no caso em apreo em que o sujeito passivo liquidou indevidamente o
imposto, este dever ser entregue no Servio de Finanas, no prazo de 15 dias a contar
da emisso do recibo (art 27, n 2, CIVA)
Por fora da alterao verificada no volume de negcios (> 10.000 ), este sujeito
passivo deixa de reunir uma das condies necessrias para poder estar enquadrado no
regime especial de iseno, passando obrigatoriamente ao regime normal de tributao
Assim, o sujeito passivo dever entregar, no Servio de Finanas, uma declarao de
alteraes at ao final do ms de Janeiro de 2013, passando a liquidar imposto nas suas
operaes a partir do ms de Fevereiro (art 58, n 2, a), e n 5, CIVA)
A partir dessa mesma data (Janeiro de 2014), ter ainda que cumprir com as demais
obrigaes previstas no CIVA para os sujeitos passivos do regime normal, uma vez que,
deixando de estar enquadrado no regime especial de iseno, deixa de poder beneficiar
da dispensa de obrigaes prevista no art 59, CIVA
149
pessoas singulares
Aplicam 25% ao valor do IVA suportado nas aquisies de bens destinados a vendas sem
transformao
ser deduzido o IVA suportado nas aquisies de bens de investimento e outros bens para uso
prprio da empresa
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Volume de Compras:
Volume de Compras destinado a venda sem transformao 90% das compras totais
Compra de materiais para transformao (at 10% das compras)
Opo pelo Regime Especial dos Pequenos Retalhistas (art 61, CIVA):
relativamente s existncias
Regime Normal
opo
150
renncia
Regime Normal
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
requerimento ao Chefe do Servio de Finanas para voltar ao Regime Especial dos Pequenos
Retalhistas antes dos 5 anos
reincio aps 12 meses aps a cessao: no podem mudar para o Regime Especial dos
Pequenos Retalhistas
mudana compulsiva para o Regime Normal: se srias distores de concorrncia (art 66, CIVA)
Declarao de alteraes
No prazo de 15 dias
No prazo de 15 dias
Devido IVA com referncia s operaes efetuadas pelos Sujeitos Passivos a partir do perodo de
imposto seguinte quele em que se torne obrigatria a entrega das declaraes
151
Apresentar no Servio de Finanas declarao sobre aquisies totais do ano anterior: at final
de maro
declarao de alteraes nos 15 dias seguintes: produz efeitos a partir desse momento
Conservao dos livros, registos e documentos: 10 anos (art 68, CIVA e art 52, n 1, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
25% do IVA suportado nas compras de bens com transformao (dentro do limite)
IVA dedutvel (termos gerais) na aquisio de bens do ativo imobilizado e bens para investimento
Logo, no podero deduzir o IVA suportado quer na aquisio de bens para venda ou na aquisio
de servios
Observaes
o IVA contido nas rendas do leasing, no dedutvel, uma vez que estamos perante uma
prestao de servios
s vendas de bens do ativo fixo efetuadas pelos sujeitos passivos includos no Regime Especial
dos Pequenos Retalhistas no se aplica este regime especial, pelo que as referidas vendas
ficaro sujeitas a IVA nos termos gerais
SP do Regime Especial de Iseno (art 53, CIVA) e do Regime Especial (art 60, CIVA)
Exemplo
1 Trimestre de 2014:
152
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
obrigaes especficas dos Sujeitos Passivos abrangidos pelos regimes especiais de tributao
obrigaes de pagamento
obrigaes declarativas
obrigaes de faturao
outras obrigaes
OBRIGAES
Art 27 a 52, CIVA
Pagamento
Faturao
Declarativas
Contabilsticas
153
Regra
Operaes tributveis efetuadas em territrio nacional por um sujeito passivo que no tenha a
residncia nem estabelecimento estvel:
as obrigaes do CIVA devero ser cumpridas por um representante legal residente em Portugal
sujeitos passivos no residentes, sem estabelecimento estvel em territrio nacional, que aqui
pratiquem operaes tributveis, quer disponham ou no de sede ou estabelecimento noutro
Estado-membro da U.E.
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
aps efetuarem o apuramento do imposto devido em cada perodo, atravs do confronto dos
valores de imposto liquidado e dedutvel
O imposto apurado pelo Sujeito Passivo na Declarao Peridica (DP) deve ser entregue ao Estado:
154
atravs de cheque ou dinheiro, num Servio de Finanas, nos CTT ou noutro local legalmente
autorizado
pode ainda ser efetuado atravs de Multibanco ou Homebanking se o valor no for superior a
100.000
Entrega no Servio de Finanas competente, a declarao de apuramento do IVA (art 43, CIVA)
O IVA indevidamente mencionado em fatura ou devido pela prtica duma s operao tributvel
deve ser entregue em qualquer Servio de Finanas
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Os adquirentes dos servios referidos no art 6, n 6, a), CIVA, ou dos bens referidos no art 6, n 4,
CIVA, bem como os adquirentes de bens ou servios a no residentes sem representante fiscal e
que no estejam obrigados apresentao de declaraes peridicas
155
O IVA devido por pessoas que no estejam obrigadas apresentao de declarao peridica e
referente sada de bens do regime de entreposto no aduaneiro
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
por 60 dias contados da data do registo de liquidao, quando o diferimento seja concedido
isoladamente para cada montante de IVA objeto do registo
e includo pelos servios respetivos nas primeiras guias de receita que forem processadas para
pagamento dos direitos de importao ou do preo de arrematao, venda ou adjudicao ou
custas, emolumentos ou encargos quando no houver preo
o IVA devido pelos sujeitos passivos abrangidos pelo regime do DL 130/2003, de 28 de junho
(servios prestados por via eletrnica) entregue, mediante depsito em conta bancria a
indicar pela Direo-Geral do Tesouro, at ao dia 20 do ms seguinte ao do fim de cada
trimestre
156
Liquidao Oficiosa
Liquidao Adicional
Erro na liquidao
90 dias
30 dias
Liquidao por
pagamento em falta
Insuficincia de pagamento
30 dias
Carter provisrio
Entrega DP substituio
(Mod. C)
Pagamento do imposto
Certido de dvida
Cobrana coerciva
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Liquidaes oficiosas
(art 88, CIVA)
o IVA que seja assim liquidado dever ser pago, nos locais de cobrana legalmente autorizados,
no prazo referido na notificao, o qual nunca poder ser inferior a 90 dias a contar do
respetivo envio
ou, se a liquidao vier a ser corrigida pelo Servio de Finanas competente, nos termos do art
89, CIVA
Liquidaes adicionais
(art 87, CIVA)
157
liquidado no momento em que for efetuado o pagamento ou, se este for parcial, no do 1
pagamento das custas, emolumentos ou outros encargos devidos
Pagamento em falta
(art 27, n 5, CIVA)
Quando o valor do imposto a pagar, resultante do montante apurado na declarao peridica, for
superior ao montante do respetivo meio de pagamento:
a AT emite a respetiva certido de dvida pela diferena ou, no caso de no haver qualquer
pagamento, pela totalidade
e notifica o sujeito passivo para que proceda ao respetivo pagamento no prazo referido na
respetiva notificao e o qual nunca poder ser inferior a 30 dias a contar da mesma
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Declaraes de Atividade
Cessao
Mensais
Declaraes Peridicas
Trimestrais
Declarao de incio
Declarao de alteraes
Declarao de cessao
Antes de iniciada a
atividade
Servio de Finanas
Declarao de alteraes
(art 32, CIVA)
Declarao de cessao
(art 33 e 34, CIVA)
158
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Declaraes no peridicas
As Declaraes de Incio, de Alteraes e de Cessaes
Declaraes efetuadas no Servio de Finanas verbalmente pelo Sujeito Passivo, sendo os dados
introduzidos no sistema informtico e confirmados pelo declarante (art 35, n 1, CIVA)
A AT poder discordar dos elementos dos Sujeitos Passivos nessas declaraes, fixando os
elementos que julgar adequados e notificar do facto o Sujeito Passivo (art 35, n 3, CIVA)
Possibilidade do envio pela Internet destas Declaraes (art 35, n 1, CIVA)
Declarao de incio de atividade (art 29, n 1, a), CIVA; art 31 e 35, CIVA)
Enviada por Internet ou apresentada, por declarao verbal, em qualquer Servio de Finanas ou
outro local autorizado, antes do incio de atividade
No caso de pessoas coletivas sujeitas a registo comercial, a apresentao deve ter lugar no prazo
de 15 dias a partir da data da apresentao a registo na conservatria ou registo comercial (art
31, n 2, CIVA)
Dispensados os SP pela prtica de uma s operao tributvel
exceto se exceder o limite de 25.000 do art 29, n 1, e) e f), CIVA (art 31, n 3, CIVA)
159
no prazo de 15 dias a contar da data de alterao, salvo prazo previsto diferente (regimes
especiais de iseno e dos pequenos retalhistas)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
caso em que os bens a essa data existentes no ativo da empresa se presumiro transmitidos
(art 3, n 3, f), CIVA)
afetao desses elementos a uso prprio do titular, do pessoal ou a quaisquer fins alheios
atividade normal da empresa
seja partilhada a herana indivisa de que faam parte o estabelecimento ou os bens afetos ao
exerccio da atividade
quando sendo manifesto que a atividade no est a ser exercida nem h inteno de a
continuar a exercer, a cessao seja declarada oficiosamente pela administrao fiscal
sempre que o Sujeito Passivo tenha declarado o exerccio de uma atividade sem que possua
uma adequada estrutura empresarial suscetvel de a exercer e a cessao seja declarada
oficiosamente pela administrao fiscal
Declaraes peridicas
Declarao peridica (art 29 e 41, CIVA)
Declarao principal
Anexos
(Via Internet)
160
Mod. B
Mod. C
Anexo R
Declarao Recapitulativa
Portaria 987/2009, de 7 de
Setembro
Declarao Peridica de IVA (art 29, n 1, c), CIVA) e Anexo R (DL 347/85, de 23 de agosto
R.A.) e Declarao Recapitulativa
(Transmisses Intracomunitrias e assimiladas e servios do art 6, n 6, a), CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Declarao Peridica
(art 41, CIVA)
Mensal
Declarao Peridica
Deve ser enviada at ao dia 10 do 2 ms seguinte
quele a que respeitam as operaes
A enviar exclusivamente
Via Internet
Trimestral
Declarao Recapitulativa
(Portaria 987/2009, de 7 de setembro) (art 29, CIVA e art 23 e 30, RITI)
(Diretiva 2008/8/CE, do Conselho, de 12 de fevereiro de 2008 e Diretiva 2008/117/CE, do Conselho, de
16 de dezembro de 2008)
Envio mensal
Transmisses intracomunitrias de bens isentas nos termos do art 14, RITI, salvo as referidas nas
alneas d) a m) e v) quando o adquirente for sujeito passivo registado noutro E.M. e tenha utilizado
o respetivo NIF
161
volume de negcios igual ou superior a 650.000 no ano civil anterior ou quando o montante
das operaes isentas nos termos do art 14, RITI, durante o trimestre em curso ou em qualquer
dos 4 anteriores seja superior a 100 000
Envio trimestral
Prestaes de servios efetuadas a Sujeito Passivo com sede noutro E.M. e a tributveis
volume de negcios inferior a 650.000 no ano civil anterior e o montante das operaes
isentas nos termos do art 14, RITI, durante o trimestre em curso ou em qualquer dos 4
anteriores no seja superior a 100.000
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
podem no ser includas as prestaes de servios que sejam isentas do imposto no Estadomembro em que as operaes so tributveis
Devem apresentar a Declarao Recapitulativa os sujeitos passivos que prestam servios a sujeitos
passivos de outros Estados-membros:
Apresentada uma declarao autnoma da declarao peridica de imposto (art 23, n 1, c), CIVA)
162
os servios a incluir so os que se tornam exigveis no perodo, de acordo com as regras do art
7, CIVA (momento da realizao, no da emisso das faturas) (art 29, n 17, b), CIVA)
Os do regime trimestral
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Quando ocorra a alterao de periodicidade, o ms em que o limiar foi excedido, bem como os
meses que o antecedem e que se incluem no mesmo trimestre (Ofcio-circulado 30113, de 20 de
outubro de 2009, da DS IVA)
apenas devem originar uma nica Declarao Recapitulativa e no uma por cada ms
sendo esse o caso, na declarao devem ser assinalados o ms ou meses includos no trimestre
Exemplo
Alterao de periodicidade
Limiar ultrapassado em Fevereiro
passa ao envio mensal em Maro, pelo que deve enviar uma declarao trimestral
at ao dia 20 de Maro, nela englobando apenas os meses de Janeiro e Fevereiro
a partir do ms de Maro, inclusive, a declarao enviada at ao dia 20 do ms
seguinte quele em que ocorram as operaes (envio mensal)
Limiar ultrapassado em Maro
declarao trimestral at ao dia 20 de Abril, englobando todos os meses do perodo
a partir do ms de Abril, inclusive, a declarao enviada at ao dia 20 do ms
seguinte quele em que ocorram as operaes (envio mensal)
A alterao de periodicidade de envio da Declarao Recapitulativa no implica
alterao ao enquadramento em sede de IVA, nomeadamente no que se refere aos
prazos previstos no art 41, CIVA
163
quando, posteriormente, se verifique que, para esse perodo, no existem operaes a declarar
(anulao, regularizao ou qualquer outra ocorrncia)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Anexo M
Anexo N
Anexo O
Anexo P
Dispensa de entrega se o Sujeito Passivo no realizou operaes ativas ou passivas no ano a que
respeita a declarao ou no obrigado a ter contabilidade organizada para efeitos de IRS
Esto dispensados de apresentar os Anexos L e M
os sujeitos passivos que no tenham realizado operao (ativas/passivas) durante o ano a que a
declarao respeita
os sujeitos passivos que no possuam nem estejam obrigados a possuir contabilidade organizada
para efeitos de IR (art 29, n 16, CIVA)
Nos termos do art 3, n 2, Lei 35/2010, de 2 de setembro, os sujeitos passivos que renam as
condies do art 2, dessa Lei (microentidades)
164
Anexo P
Mapa recapitulativo de
fornecedores
aquisies intracomunitrias
exportaes
servios de transportes intracomunitrios
venda de selos correio ou valores selados
servios bancrios e financeiros
venda de combustveis
servios de seguro e resseguro
operaes de transporte, de alojamento, alimentao e sumpturias
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Declarao Anual de Informao Contabilstica e Fiscal (art 29, n 1, d), CIVA - DL 55/2000)
formulrios nicos submetidos por via eletrnica, a partir de 2007, aprovados pela Portaria
208/2007, de 16 de fevereiro
a prestao de informao relativa a dados contabilsticos anuais para fins estatsticos ao Banco
de Portugal (BP)
165
a declarao e os anexos devero ser apresentados por transmisso eletrnica de dados via
Internet, sendo obrigatria para todos os sujeitos passivos
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
pelos pagamentos que lhes sejam efetuados antes da data da transmisso de bens ou da
prestao de servios (adiantamentos)
Faturas globais
Adiantamentos
Devolues
166
O processamento de faturas globais possvel desde que respeite a perodos mensais ou inferiores
e se por cada transao for emitida guia ou nota de remessa e do conjunto dos 2 documentos
resultem os elementos referidos no art 36, n 5, CIVA
Obrigatoriedade de emisso de fatura
sempre que se verifique qualquer alterao do valor tributvel de uma operao ou do imposto
respetivo (art 29, n 7, CIVA) (art 78, n 1, CIVA)
Regra geral
as faturas sero emitidas at ao 5 dia til seguinte quele em que o imposto devido nos
termos do art 7, CIVA (art 36, n 1, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Transmisso de bens ou
prestao de servios
Pagamentos antecipados
Alteraes do valor
tributvel
Faturas globais
Emisso
prazo no superior a um ms
por cada transao seja emitida uma guia ou nota de remessa que no seu conjunto (fatura
global e guia de remessa) contenham os elementos do art 36, n 5, CIVA (art 29, n 6, CIVA)
no poder ultrapassar 5 dias teis do termo do perodo a que respeitam (art 36, n 2, CIVA)
Pagamentos antecipados
a emisso da fatura deve coincidir com o recebimento do montante em causa (art 36, n 1,
CIVA)
os 5 dias teis contados a partir do termo desse prazo (art 38, n 1, b), CIVA e art 7, n 6,
CIVA)
Devoluo de mercadorias
as faturas podero ser substitudas por guias ou notas de devoluo, as quais devero ser
processadas o mais tardar no 5 dia til seguinte data da devoluo (art 36, n 3, CIVA)
Faturas
167
processados em duplicado
o original ao cliente
o duplicado ao fornecedor
Datadas
Numeradas sequencialmente
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Salvo se emitidas por computador, as faturas devem ser impressas em tipografias devidamente
autorizadas, contendo a identificao da tipografia e autorizao ministerial relativamente
mesma, bem como com numerao aposta no ato da impresso (DL 198/90, de 19 de junho)
Nome, firma ou denominao social e sede ou domiclio do fornecedor dos bens ou prestador do
servio e do respetivo adquirente
NIF do fornecedor dos bens ou dos servios e do adquirente, neste caso s se Sujeito Passivo
168
A data em que os bens foram colocados disposio do adquirente ou que os servios foram
prestados ou que foram efetuados pagamentos anteriores realizao das operaes se essa
data no coincidir com a emisso da fatura (Ofcio-circulado 30072, de 28 de junho)
No caso de haver taxas diferentes, as quantidades, denominaes, preos e taxas devem ser
separados segundo a taxa aplicvel
No caso de nomeao de representante, alm dos elementos antes referidos, as faturas devem
conter a identificao completa, NIF includo, do representante
As embalagens no transacionadas devero ser objeto de indicao separada e com meno
expressa de que foi acordada a sua devoluo
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
As faturas podem ser emitidas por via eletrnica, desde que: (DR 25/2004, de 15 de julho)
Podem ser emitidas pelo adquirente dos bens ou servios, desde que:
a 2 via de uma fatura no podia legitimar esse direito pelo que em caso de extravio do original
deveria emitir-se nova fatura anulando-se a anterior e fazendo referncia expressa a esse facto
Emisso de fatura
169
indicando-se apenas o preo com imposto includo e a taxa(s) respetiva(s) (art 39, CIVA)
as faturas emitidas por sujeitos passivos isentos ao abrigo do art 53, CIVA, devero conter a
meno IVA Regime de iseno
as faturas, que no respeitem a vendas do ativo fixo, emitidas por sujeitos passivos abrangidos
pelo Regime dos Pequenos Retalhistas previsto no art 60, CIVA, devero conter a meno IVA
No confere o direito deduo
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Fatura simplificada
Os retalhistas e os prestadores de servios podem emitir faturas simplificadas por cada transmisso
de bens ou prestao de servios que efetuarem (art 40, CIVA)
A obrigatoriedade de emisso de fatura pode ser cumprida atravs da emisso de uma fatura
simplificada em transmisses de bens e prestaes de servios cujo IVA seja devido em territrio
nacional, nas seguintes situaes:
Estas faturas devem conter o NIF do adquirente ou destinatrio que no seja sujeito passivo,
quando este o solicite. Nas emitidas a clientes que no facultem o seu NIF (consumidores finais),
dever ser inutilizada a correspondente linha atravs de um tracejado ou conter a expresso
"Consumidor final"
Podem ser processadas nos termos do art 5, DL 198/90, de 19 de junho, ou ainda por outros meios
eletrnicos, nomeadamente mquinas registadoras, terminais eletrnicos ou balanas eletrnicas,
com registo obrigatrio das operaes no rolo interno da fita da mquina ou em registo interno por
cada transmisso de bens ou prestao de servios, sendo-lhes aplicvel as disposies que regem
a emisso de faturas (art 40, n 4, CIVA)
Sem prejuzo da obrigao de registo das transmisses de bens e das prestaes de servios
efetuadas, a obrigao da emisso de fatura pode ser cumprida (art 40, n 5, CIVA):
170
por registo das operaes, nas transmisses de bens efetuadas atravs de aparelhos de
distribuio automtica que no permitam a emisso de fatura
Esta faculdade pode ser declarada aplicvel pelo Ministro das Finanas a outras categorias de
sujeitos passivos que forneam a consumidores finais servios caraterizados pela sua uniformidade,
frequncia e valor limitado
O Ministro das Finanas pode ainda, nos casos em que julgue conveniente, equiparar certos
documentos de uso comercial a faturas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Na emisso de faturas simplificadas pelos aparelhos referidos no art 40, n 4, CIVA (mquinas
registadoras, terminais eletrnicos ou balanas eletrnicas), estes devem possuir uma
funcionalidade que permita a insero de todas as menes obrigatrias (Ofcio Circulado 30141)
Na emisso de fatura simplificada, no pode ser utilizada uma mquina registadora que no
permita inserir o NIF do adquirente, quando este o solicite
A mquina registadora deve estar apta a incluir o NIF do adquirente, no s nos casos em que ele
indicado, mas tambm quando est dispensada a sua insero na fatura simplificada
Nas operaes pelas quais seja emitida uma fatura nos termos do art 40, CIVA, o IVA pode ser
includo no preo (art 37, n 2, CIVA)
Diferenas entre os dois tipos de fatura:
Elementos a conter
171
Fatura
Fatura Simplificada
Se for SP
No SP mas solicitou
desde que seja garantida a autenticidade da sua origem e a integridade do seu contedo
mediante assinatura eletrnica avanada ou intercmbio eletrnico de dados (art 52, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
exceto quando essas operaes deem lugar a deduo nos termos do art 20, n 1, b), CIVA
(art 29, n 3, CIVA)
a de emitirem, eles prprios, uma fatura por cada aquisio dos bens ou dos servios sempre
que o respetivo transmitente ou prestador no seja um sujeito passivo
se vendedor Sujeito Passivo, deve indicar na fatura IVA devido pelo adquirente
inverso do Sujeito Passivo para os servios de construo civil (art 2, n 1, j), CIVA)
data, natureza da operao, valor tributvel, taxa de IVA correspondente, montante de IVA
Faturas pr-forma
172
devero fazer constar de tais documentos a meno de que os mesmos no conferem o direito
deduo do IVA
Certificao de Faturao
A Portaria 363/2010, de 23 de junho, regulamentou o processo de certificao dos programas de
faturao, tendo definido um conjunto de regras tcnicas a observar pelas empresas produtoras de
software
A Portaria 22-A/2012, de 24 de janeiro, veio regulamentar a utilizao e certificao prvia dos
programas informticos de faturao a que se refere o art 123, n 9, CIRC, alargando o universo
dos contribuintes pela reduo do volume de negcios
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
tenham um volume de negcios igual ou inferior a 125.000 (2011) ou 100.000 (2012 a 2014)
Encontram-se, tambm, excludos os sujeitos passivos que efetuem transmisses de bens atravs
de aparelhos de distribuio automtica ou prestaes de servios em que seja habitual a emisso
de talo, bilhete de ingresso ou de transporte, senha ou outro documento pr-impresso e ao
portador comprovativo do pagamento
Exemplo
Empresa com o volume de negcios no ano de 2012 de 4.000.000 , que emitiu somente 100
faturas, esteve dispensada de faturao certificada em 2013 (em 2014 j estaria sujeita)
Apesar de poder beneficiar da excluso, se o sujeito passivo optar por adquirir um programa de
faturao, fica obrigado certificao
Ficam tambm obrigados, os sujeitos passivos que utilizem programas de faturao multiempresas,
(empresas de contabilidade, ou outras que, ao adquirirem os programas, adquiram tambm licena
para os utilizar para vrias empresas), no sendo permitido que o mesmo programa seja utilizado
com e sem certificao
Os sujeitos passivos que no renam nenhum dos requisitos de excluso, (obrigados utilizao do
programa certificado), s podem emitir faturas impressas em tipografias autorizadas em caso de
inoperacionalidade do programa de faturao, devendo ser posteriormente recuperadas para o
programa
173
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A contabilidade organizada nos termos do Cdigo do IRS ou IRC deve registar os seguintes factos
(art 44, n 2, 3 e 4, CIVA)
174
As importaes efetuadas pelo Sujeito Passivo - operaes passivas (inputs), por forma a
evidenciar:
o valor das operaes cujo IVA total ou parcialmente dedutvel, lquido de IVA
Por regra, a contabilidade deve ser organizada nos termos do Cdigo do IRS ou do Cdigo do IRC
Faturao com IVA includo
quando a faturao for processada com imposto includo a base tributvel correspondente ser
obtida da seguinte forma:
Base Tributvel
100
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
o registo dever ser efetuado no prazo que decorre desde a data da emisso da fatura at
data da apresentao das declaraes peridicas a que se referem os art 41 ou 43, CIVA, ou
at ao termo desse prazo se findo o mesmo as declaraes no tiverem sido apresentadas (art
45, n 1, CIVA)
Operaes a montante
Os contribuintes com contabilidade organizada tm ainda que proceder ao registo dos bens de
investimento, para efeitos de controlo das dedues e das regularizaes efetuadas (art 51, CIVA)
Contribuintes sem contabilidade organizada
Os contribuintes do regime normal de tributao, que no tenham contabilidade organizada nos
termos do IRS ou do IRC, faro os registos contabilsticos previstos nos art 45, n 1, CIVA, e art
48, CIVA, nos livros de registo (art 50, n 1, CIVA)
175
Estes sujeitos passivos podero ser obrigados a possuir contabilidade organizada conforme o
disposto no art 117, n 1, CIRS
SP que exeram atividades agrcolas, silvcolas ou pecurias
livros do art 116, n 2, CIRS, substituiro os livros referidos (art 50, n 5, CIVA)
podero ser adotados livros de modelo diferente do aprovado, adaptados especificidade das
atividades, desde que adequados ao correto apuramento e fiscalizao do imposto (art 50, n
3, CIVA)
Se o Sujeito Passivo no for obrigado a possuir contabilidade organizada para efeitos de IRS ou IRC
e possua um sistema de contabilidade adequado ao correto apuramento e controlo do IVA poder
utiliz-lo em vez dos livros antes indicados
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Os Sujeitos Passivos ou as suas associaes podero adotar livros diferentes desde que adequados
ao correto apuramento e controlo do IVA
No entanto, em ambos os casos, a AT pode em qualquer altura obrigar os Sujeitos Passivos a
utilizar os livros a que se refere o art 50, n 1, CIVA
No emisso de fatura
Contribuintes que no emitam faturas
Sujeitos passivos abrangidos no art 40, CIVA, sempre que no emitam fatura, devero efetuar na
contabilidade ou nos livros do art 50, CIVA:
um registo global das operaes tributveis efetuadas diariamente, com imposto includo
um registo dirio pelo valor global das operaes no tributveis ou isentas de imposto nos
termos dos art 9, 13, 14 e 15, CIVA (art 46, n 1 e 3, CIVA)
dever ser feito no prprio dia ou, o mais tardar, no primeiro dia til seguinte ao da realizao
das operaes
os quais, se tiverem a indicao clara de um nico total dirio, podero substituir o respetivo
registo (art 46, n 2, CIVA)
Disposies comuns
Faturas, guias ou notas de devoluo
bem como todos os exemplares dos que tiverem sido anulados ou inutilizados, com a indicao
clara dos documentos que os substituram (art 45, n 2, CIVA e art 48, n 2, CIVA)
176
devendo no entanto existir por cada um dos estabelecimentos, registos dos movimentos neles
efetuados entre si (art 76, CIVA)
dever coincidir com o que indicado para efeitos de IRS ou IRC (art 76, n 3, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
condies que devem ser observadas para o arquivo eletrnico daqueles documentos (Portaria
1370/2007, de 19 de outubro)
as faturas, exigveis pelo CIVA e emitidos de acordo com o disposto no art 5 do DL 198/90,
de 19 de junho, com as alteraes nele introduzidas, podem ser arquivados em suporte
eletrnico
O arquivo em suporte eletrnico das faturas ou de quaisquer outros documentos com relevncia
fiscal (art 52, n 7, CIVA)
no uma obrigao
Podem os sujeitos passivos, proceder ao arquivo em suporte eletrnico das faturas, bem como dos
tales de venda, desde que esses documentos sejam processados por computador e se encontrem
reunidas as condies estabelecidas, devendo o mesmo arquivo, ser conservado (suportes e
respetivas cpias), nos termos e prazo previstos no art 52, n 1, CIVA
177
as operaes devem ser executadas com o rigor tcnico, necessrio obteno de imagens
perfeitas e legveis dos documentos originais, sem perda de informao, de forma a garantir a
sua consulta e reproduo em papel ou em outro suporte eletrnico
Note-se que durante 10 anos, prazo obrigatrio de conservao do arquivo, os suportes de imagem
devem garantir a impossibilidade de se efetuar uma nova gravao no suporte (que substitua o
original), e perda de informao e/ou alterao das imagens nele contidas
Os documentos de suporte dos livros e registos contabilsticos que no documentos autnticos ou
autenticados podem, decorridos 3 exerccios aps aquele a que se reportam e obtida autorizao
prvia da AT, ser substitudos, para efeitos fiscais, por microfilmes ou suportes digitalizados que
constituam sua reproduo fiel e obedeam s condies estabelecidas (art 115, n 7, CIRC)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
As reprodues integrais em papel das faturas, obtidas atravs do arquivo eletrnico, tm para
efeitos fiscais, o valor probatrio dos documentos originais, se:
os encontrados em veculos nos atos de descarga ou transbordo, mesmo quando tenham lugar
no interior dos estabelecimentos comerciais, que no sejam casa de habitao, bem como os
bens expostos para venda em feiras e mercados
Pelo art 2, n 1, b), RBC, entende-se como documento de transporte, a fatura, guia de remessa,
nota de devoluo, guia de transporte ou documentos equivalentes
A obrigao da emisso do documento de transporte do sujeito passivo de IVA
detentor/remetente dos bens (art 2, n 1, d), RBC)
178
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Outras excees:
os resduos slidos urbanos provenientes das recolhas efetuadas pelas entidades competentes
os bens respeitantes a transaes com pases terceiros, sempre que sujeitos a um destino
aduaneiro, designadamente os regimes de trnsito e de exportao
os bens que circulem por motivo de mudana de instalaes do sujeito passivo, desde que o
facto e a data da sua realizao sejam comunicados AT, com pelo menos oito dias teis de
antecedncia
Guia de remessa
GT
Guia de transporte
GA
GC
Guia de consignao
GD
Para alm da obrigao de emisso do DT, os sujeitos passivos tm ainda a obrigao de comunicar
esses documentos AT
179
Em regra, essa comunicao dos elementos dos DT, se emitidos por meios informticos (via
eletrnica ou atravs de programas informticos de faturao certificados ou programas
produzidos internamente), deve ser efetuada por transmisso eletrnica de dados (via webservice
ou envio de SAF-T)
Os DT emitidos atravs do Portal das Finanas so comunicados automaticamente (em simultneo
com a sua emisso) AT
O transportador deve sempre exigir o original e duplicado do DT (ou Cdigo de identificao) ao
remetente dos bens
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Os sujeitos passivos que utilizam ou sejam obrigados a utilizar programas informticos de faturao
certificados, so tambm abrangidos pela obrigatoriedade de dispor de programas certificados
para emisso dos DT
Formas de comunicao
A comunicao AT dos elementos do documento de transporte efetuada por transmisso
eletrnica de dados (Webservice, envio de ficheiro SAF-T (PT) e registo direto no Portal das
Finanas), nos termos da Portaria 161/2013, de 23 de abril
Os sujeitos passivos que emitam os DT diretamente no Portal das Finanas efetuam a sua
comunicao de forma automtica, com atribuio imediata do cdigo de identificao
Para as entidades que emitam DT manualmente em papel impressos por tipografias autorizadas,
essa comunicao AT efetuada atravs de servio telefnico (com introduo dos elementos
essenciais do DT), havendo que proceder posteriormente (at ao 5 dia til seguinte) insero
180
Via 1
Via 2
Via 3
Via eletrnica
Atravs de programa
informtico de
faturao certificado
Atravs de software
produzido
internamente
Webservice
Via 5 (emisso em papel)
Senha individual de acesso
Atribuio de cdigo de
comunicao telefnica
Servio
telefnico
automtico
Via 4
Diretamente no
Portal das
Finanas
Indicao dos elementos
essenciais
Insero no Portal das Finanas
at ao 5 dia til seguinte
210 49 39 50
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
implica a livre circulao no s das pessoas e capitais mas tambm a livre circulao das
mercadorias dentro de todo o espao europeu
tornando necessria a supresso dos controlos fronteirios e das formalidades que lhe so
inerentes
ou seja, faz recair a competncia para a tributao das trocas internacionais sobre o pas no
qual o consumo realizado
efetuadas no territrio nacional, tal como so definidas no Regime do IVA nas Transaes
Intracomunitrias (RITI)
Objetivo:
181
eliminao nas relaes entre os pases membros da U.E., dos controlos associados passagem
de mercadorias pelas fronteiras interiores
pelo que o sujeito passivo no suportar qualquer nus fiscal na operao de aquisio
constituir uma base de dados a nvel comunitrio que ir permitir uma ampla cooperao
entre as Administraes Tributrias de todos os Estados-membros
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
constitudo por uma rede INFONET que liga on-line os computadores afetos ao IVA nos E.M. e
um monitor das operaes sediado em Bruxelas
cada sujeito passivo dever ter um nico lugar para a tributao de todas as suas operaes
efetuadas no interior da comunidade
as taxas normais do imposto devero ser aproximadas, admitindo-se uma banda de variao no
superior a 2 pontos percentuais (atualmente entre 15% e 25%)
a realizao de aquisies intracomunitrias por parte de entidades que face ao Cdigo do IVA
no so considerados sujeitos passivos
a realizao das operaes relativas a meios de transporte novos (quer quanto sua aquisio
quer quanto sua alienao), qualquer que seja a entidade por quem so efetuadas (sujeitos
passivos ou simples particulares)
10.1
Sujeitos
182
passivos
por fora da
realizao de
operaes
intracomunitrias
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Incidncia
Uma operao intracomunitria est sujeita a IVA, quando:
Comprador
Vendedor
SP registado no E.M. 2
Bens
o transporte tem de ser feito pelo comprador, pelo vendedor ou por terceiro, por conta de
um deles ou de ambos
Exceto
183
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
ustria
AT
EUR
20
Blgica
BE
EUR
21
Bulgria
BG
BGN
20
Chipre
CY
CYP
19
Rep. Checa
CZ
CZK
Alemanha
DE
Dinamarca
Moeda
Estadomembro
Cod
Reduzidas
Limite vendas
distncia
MOEDA
MOEDA
EUR
Iseno Peq.
Empresas
EUR
MOEDA
EUR
10
11.000
11.000
100.000
100.000
30.000
30.000
12
11.200
11.200
35.000
35.000
5.580
5.580
20.000
10.226
70.000
35.791
50.000
25.565
6.000
10.308
20.000
35.358
9.000
15.461
21
15
326.000
11.574
1.140.000
40.474
1.140.000
40.474
EUR
19
12.500
12.500
100.000
100.000
17.500
17.500
DK
DKK
25
80.000
10.738
280.000
37.583
50.000
6.711
Estnia
EE
EEK
20
160.000
10.226
550.000
35.151
250.000
15.978
Grcia
EL
EUR
23
13
10.000
10.000
35.000
35.000
9.000
4.000
9.000
4.000
Espanha
ES
EUR
21
10
10.000
10.000
35.000
35.000
Finlndia
FI
EUR
24
10
14
10.000
10.000
35.000
35.000
8.500
8.500
Frana
FR
EUR
20
5,5
10
10.000
10.000
100.000
100.000
76.300
27.000
76.300
27.000
Reino Unido
GB
GBP
20
61.000
89.410
70.000
102.602
61.000
89.410
Hungria
HU
HUF
27
18
2.500.000
10.163
8.800.000
35.775
8.800.000
35.775
Crocia
HR
KRK
25
13
Irlanda
IE
EUR
23
9 13,5
41.000
41.000
35.000
35.000
70.000
35.000
70.000
35.000
Itlia
IT
EUR
22
10
8.263
8.263
27.889
27.889
Litunia
LT
LTL
21
12
35.000
10.137
125.000
26.203
100.000
28.962
Luxemburgo
LU
EUR
15
10.000
10.000
100.000
100.000
10.000
10.000
Letnia
LV
LVL
22
12
7.000
10.029
24.000
34.384
10.000
14.327
Malta
MT
MTL
18
35.000
15.000
10.000
6.000
37.000
24.300
14.600
Holanda
NL
EUR
21
Polnia
PL
PLN
23
Portugal
PT
EUR
23
Romnia
RO
RON
24
Sucia
SE
SEK
25
Eslovnia
SI
EUR
Eslovquia
SK
SKK
6,5
10.000
10.000
10.000
100.000
100.000
39.700
10.507
139.000
36.786
39.700
10.507
13
10.000
10.000
35.000
35.000
12.500
10.000
12.500
10.000
33.800
10.205
118.000
35.626
118.000
35.626
12
90.000
9.843
320.000
34.998
22
9,5
10.000
10.000
35.000
35.000
25.000
25.000
20
10
420.000
12.480
1.500.000
44.570
1.500.000
44.570
5
6
5
6
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
de Liquidao/Deduo
Facto gerador
IVA devido no momento da colocao do bem disposio do adquirente (art 12, n 1, RITI)
Exigibilidade
Valor tributvel
se o bem estiver sujeito a imposto automvel ou impostos especiais sobre o consumo, o valor
tributvel inclui estes impostos (art 17, RITI)
185
inscrio na DP do valor tributvel das AIB e do IVA liquidado e deduzido (art 22, RITI)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Contabilsticas
registo de todas as AIB realizadas (art 44, CIVA e art 31, RITI)
Diretriz Contabilstica 11
Pressuposto
(art 1, RITI)
Tributao
No territrio nacional
Contabilsticas
186
relevar contabilisticamente todas as vendas intracomunitrias (art 44, CIVA e art 32, RITI)
Diretriz Contabilstica 11
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
187
pelo que ter que liquidar o IVA aplicando ao valor tributvel a respetiva taxa em
vigor no territrio nacional: 100.000 23% = 23.000
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Transmisso Intracomunitria de Bens (TIB):
Fatura s/ IVA
SP 1 (PT)
PORTUGAL
Vendedor
SP 2 (FR)
FRANA
Adquirente
Bens
Fornece NIF
Liquidao
Deduo
Iseno completa
substitui o conceito de exportao, isentas pelo art 14, RITI (iseno completa dada a deduo
do IVA suportado a montante) (art 19, n 2, RITI)
188
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Facto gerador e exigibilidade
Casos em que haja desaparecimento dos bens no decurso do transporte intracomunitrio
Para ilustrar o funcionamento das regras de tributao, admitamos que o sujeito passivo A
estabelecido no territrio nacional encomenda determinadas mercadorias a um sujeito
passivo B estabelecido na Alemanha
sendo certo que em Portugal no se verificar para o sujeito passivo nacional qualquer
aquisio intracomunitria de bens
H2: houve lugar transferncia do poder de disposio das mercadorias, pelo que ocorreu a
respetiva transmisso e a correspondente aquisio
mercadorias no saram da Alemanha: no reunidos requisitos para que possa ser
considerada como operao intracomunitria, tributada como operao interna
mercadorias saram da Alemanha: haver lugar na Alemanha a uma TIB que aproveitar
da correspondente iseno, havendo em contrapartida uma AIB no E.M. do seu
desaparecimento que ser considerado como lugar de chegada do bem
189
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
10.2
190
Tributveis em Portugal
adquirente deve exigir certos elementos na fatura do vendedor (art 28, RITI)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
transmisso aps 3 meses (ou 6 meses se veculos terrestres) da 1 utilizao (data do ttulo do
registo de propriedade) (art 6, n 3, RITI)
Exemplo
Regime especial dos meios de transporte novos
Automvel novo em 5.5.2014 (data da 1 utilizao constante do ttulo de registo de
propriedade), foi posteriormente adquirido no territrio nacional em 5.9.2014, com 6.500 Km
percorridos
O veculo considerado um meio de transporte novo por ter sido vendido apenas com 4 meses
de utilizao, mesmo tendo percorrido mais de 6.000 Km
Como MTN, a sua tributao ser feita em Portugal por se tratar de uma aquisio
intracomunitria de meios de transporte novos efetuada no territrio nacional
191
Sujeito Passivo Misto, que realiza, simultaneamente, operaes isentas que no conferem
direito a deduo (construo de prdios de habitao para venda - art 9, n 30, CIVA) e
operaes sujeitas e no isentas (empreitadas de obras pblicas)
Duas AIB, uma afeta atividade isenta (grua nova) e outra afeta atividade tributada
(viatura nova), ambas sujeitas em PT por fora do art 1, a) e b), RITI
A aquisio da grua d origem a IVA liquidado no valor de 23.000 (100.000 23%) na DP, mas
como se encontra afeta atividade isenta, no possvel a sua deduo
A aquisio da viatura est sujeita, no entanto, o IVA liquidado pela AT (Alfndegas) e a
pago pela empresa no montante de 6.900 [(27.000 + 3.000) 23%] (art 22, n 4, RITI), pode
ser deduzido uma vez que se destina atividade tributada e no se encontra excludo do
direito deduo (art 19, n 1, CIVA)
Logo, o IVA apurado: 23.000 6.900 = 16.100
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Particulares
e sujeitos passivos que no possuam o estatuto de
operador registado a que se refere o art 15, do DL
40/93, de 18.02
192
sero, mesmo que realizadas por particulares, qualificadas como aquisies intracomunitrias
tratam-se de bens em que, fruto do elevado valor das respetivas transaes, qualquer
diferena de taxa de tributao, mesmo que diminuta, pode traduzir-se em vantagem
conducente deslocao do mercado
foi, por isso, entendido que tais transaes devem sempre localizar-se no pas de destino,
qualquer que seja o adquirente e o transmitente
ainda que quer estes quer o IVA sejam liquidados em momentos diferentes
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Particulares
Princpio base de tributao na origem
vendas distncia
Vendas distncia
Tributao na origem (PT) (art 10, RITI)
Transmisses para qualquer E.M., quando o adquirente desse E.M.:
no sejam:
valor global (lquido de IVA) montante estabelecido pelo E.M. para o regime de vendas
distncia (no prprio ano ou no anterior)
193
vendas realizadas a partir de outro E.M. > 35.000 (s/ IVA) (ano anterior ou ano em curso)
vendas distncia
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Vendas distncia
Sero sempre tributveis em Portugal
as vendas, feitas por fornecedores sujeitos passivos de outro E.M., de bens sujeitos a IEC, cujo
adquirente seja um particular aqui domiciliado
ultrapassa o limite na venda seguinte, desde que essa venda inferior a 35.000
registo do vendedor em Portugal (art 27, CIVA) ou nomeando um representante (art 24, CIVA),
passando a liquidar IVA em Portugal
ou opo, pelo vendedor, pela tributao em Portugal desde o incio, valendo essa opo por
dois anos
(art 11, n 2, b), RITI e art 26, n 3, RITI)
ou, opo pela tributao no E.M. de destino, entregando para tal uma declarao de
alteraes a declarar tal opo (art 26, n 8, RITI)
entrega de um mapa anual recapitulativo donde conste o montante total das operaes
realizadas com cada E.M. (art 23, n 2, RITI)
194
estabelece que, se no decorrer de um ano civil, for excedido o limiar aplicado por um E.M.,
no altera o lugar das transmisses de bens efetuadas no decurso desse mesmo ano civil antes
de ter sido excedido o limiar aplicado pelo E.M. para o ano civil em curso, desde que o
fornecedor:
Exemplo
Regime especial das vendas distncia
Em 2013
venda nica para particular portugus em 31.12.2013: 4.000 (IVA na origem, espanhol)
Em 2014
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regime especial das vendas distncia
No ano de 2013 um vendedor, sujeito passivo portugus
as vendas distncia que no ano de 2014 efetuar para aquele E.M. considerar-se-o
localizadas/tributadas na Holanda
Se, pelo contrrio, em 2013 o valor das vendas distncia para aquele E.M. no tiver
excedido aquele limiar, considerar-se-o localizadas/tributadas em Portugal enquanto o
mesmo no for ultrapassado
No caso em que os bens vendidos sob o regime de vendas distncia em Portugal por um
fornecedor sujeito passivo de outro E.M., tenham sido por este importados nesse E.M. a partir de
um pas terceiro
considera-se que so expedidos ou transportados para Portugal a partir desse E.M. de
importao
Vendas efetuadas por um sujeito passivo a partir do territrio nacional para outro E.M.
Regime de tributao
Faturao / registo
195
c/ IVA portugus
RITI
art 10, n 1 e
3, RITI
limiar ultrapassado
Obrigao de registo ou
nomeao de representante
nesse E.M.
art 10, n 1 e
3, RITI
Vendas efetuadas por um sujeito passivo de outro E.M. com destino ao territrio nacional
Regime de tributao
Faturao / registo
c/ IVA portugus
Obrigao do SP do E.M. de
registo ou nomeao de
tributao no destino
representante em PT
RITI
art 11, n 1 e
3, RITI
art 11, n 1 e
3, RITI
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Enviar mapa recapitulativo com total das vendas distncia realizadas com cada E.M.,
juntamente com a declarao anual relativas s operaes do ano anterior (art 23 e art 29, CIVA)
Pagamento do imposto no mesmo prazo da declarao peridica
(art 22, CIVA)
sujeito passivos isentos pelo art 9, CIVA ou pelo art 53, CIVA
Em condies normais, suportariam IVA no E.M. de origem (no tm NIF vlido de IVA no VIES)
So considerados sujeitos passivos para efeitos de operaes intracomunitrias (embora atpicos)
(art 2, n 1, b) e c), RITI)
No sujeio das AIB se o valor anual das compras no ultrapassar 10.000 , ou, tratando-se de
uma nica aquisio no exceda esse valor (os MTN e os bens sujeitos a IECs so excludos para
efeitos de aplicao deste regime regimes particulares especficos) (art 5, RITI)
Pelas AIB sujeitas a IVA devero entregar uma DP at ao final do ms seguinte data da fatura de
compra (exigibilidade art 13, RITI) (art 29, RITI)
196
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Obrigaes dos Sujeitos Passivos isentos, Estado e pessoas coletivas de direito pblico
(art 5, RITI)
197
em simultneo com a DP
Exemplo
Estado, Pessoas Coletivas de Direito Pblico e SP Isentos
Sujeito passivo, enquadrado no regime especial de iseno (art 53, CIVA)
Esta aquisio no est sujeita a IVA em Portugal, mas sim no Estado-membro de origem
(Espanha), por no exceder o limite fixado de 10.000 e por se tratar de um sujeito passivo
que poder beneficiar deste regime derrogatrio
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Estado, Pessoas Coletivas de Direito Pblico e SP Isentos
A Escola X, isenta nos termos do art 9, CIVA
Ter ainda que proceder liquidao do IVA e entreg-lo nos cofres do Estado nos prazos
previstos, no podendo deduzi-lo
Enquadramento:
SP isento nos termos do art 9, CIVA, beneficiando do regime de excluso tributria
contido no art 5, RITI (supondo que no exerceu a opo do art 5, n 3, RITI, de tributar as AIB)
198
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
passando a liquidar IVA nas AIB (com limitao na sua dedutibilidade por se tratar de
um sujeito passivo isento) em todas as aquisies que efetuar posteriormente, no ano
e no seguinte, tal como acontece com a aquisio de 23.11.2014
Tributao no destino
impostos monofsicos
199
o entreposto fiscal
o documento de acompanhamento
as garantias
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
H diversas isenes: vinho produzidos por particulares e consumido pelo produtor, desde que no
seja objeto de venda
Imposto sobre os produtos petrolferos
O imposto incide sobre os produtos usualmente utilizados como carburantes, ou como
combustveis, nomeadamente gasolinas, petrleos, gasleo, fuelleo, gases utilizados como
carburantes, etc
So tributadas as pessoas singulares ou coletivas
200
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
10.3
expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta deles, a partir do
territrio nacional para outro Estado-membro
com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou coletiva registada para
efeitos do IVA em outro Estado-membro
201
Iseno nas aquisies intracomunitrias de bens na medida em que o IVA suportado, caso no
fosse consignada a iseno, possibilite ao Sujeito Passivo o reembolso atravs da disciplina do DL
408/87, de 31 de dezembro (8 Diretiva)
e que em Portugal suportam IVA em funo de operaes por si realizadas e aqui localizadas
AIB efetuadas por um SP que se encontra em condies de beneficiar do reembolso do IVA nos
termos do DL 408/87, de 31 de Dezembro (novo regime a partir de 1 de Janeiro de 2010,
atravs do DL 186/2009, de 12 de Agosto)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
quando esses bens se destinem a ser objeto de uma TIB subsequente para outro E.M. isenta
pelo art 14, RITI
a expedio ou transporte das mercadorias para o outro E.M. seja imediatamente subsequente
importao
seja prestada uma garantia junto da AT (Alfndegas), caso no momento da importao, no ser
prestada a prova dos requisitos anteriores
Exemplo
Isenes nas importaes de bens
Uma empresa de Bombaim (ndia) vende confees empresa portuguesa PT, com sede
no Porto
202
Importador (PT)
Mercadorias
Bombaim
Roterdo
Expedio imediata
SP Portugal
(Porto)
Importao
Formalidades alfandegrias
Operao isenta
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Isenes nas importaes de bens
Numa importao da China, o material desalfandegado em Algeciras (Espanha), por
um despachante, representante legal de uma empresa portuguesa
Os bens vm para Portugal
O representante legal paga os direitos aduaneiros e debita-os empresa portuguesa,
passando uma declarao dos elementos relativos do valor aduaneiro mesma empresa
em Portugal
As mercadorias importadas provenientes de pases terceiros, cuja entrada em territrio
aduaneiro da U.E. ocorra nalgum porto, aeroporto ou qualquer outra estncia
aduaneira mas com destino a Portugal, so assimiladas a aquisies intracomunitrias
de bens
Com o RITI, o conceito de importao de bens, constante do art 5, n 1, CIVA, engloba
apenas a entrada em territrio nacional de bens originrios ou provenientes de pases
terceiros
desde que os mesmos no se encontrem em livre prtica ou tenham sido colocados
em livre prtica no mbito de acordos da unio aduaneira
A introduo em livre prtica confere o estatuto de mercadoria intracomunitria a uma
mercadoria no comunitria, implicando (art 79, do Cdigo Aduaneiro Comunitrio)
o cumprimento das formalidades previstas para importao de mercadorias
o pagamento dos direitos aduaneiros no E.M. de entrada dos bens
A mercadoria poder, em princpio, beneficiar da iseno de IVA naquele pas
(art 28-C, ponto D, da 6 Diretiva, aditado pela Diretiva 91/680/CEE, de 16/12/1991)
uma vez que os bens se destinam a ser enviados para outro E.M. (Portugal)
203
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
10.4
Operaes triangulares
Operaes Triangulares
regra geral de localizao das AIB segundo a qual a tributao ir ocorrer no E.M. de chegada
(de destino) dos bens (art 8, n 1, RITI)
Mecanismo de Segurana
Impe a tributao da aquisio em territrio nacional
se NIF para IVA, ao abrigo do qual foi efetuada a aquisio, tiver sido atribudo em Portugal
mesmo que o local de chegada da expedio ou transporte dos bens se situe noutro E.M.
Localizao excecional das AIB no E.M. que atribuiu o NIF de IVA ao abrigo do qual foi efetuada a
aquisio
a no ser que seja feita a prova de que os bens foram efetivamente sujeitos a IVA no E.M. de
chegada (art 8, n 2, RITI)
204
Fatura 1
Vendedor
Bens
SP B
E.M. B
Adquirente
SP C
E.M. C
Fatura 2
Destinatrio
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Se Portugal o E.M. A
Se Portugal o E.M. C
salvo se verificados os condicionalismos referidos no art 15, n 2, RITI, situao que a AIB
isenta e haver uma Transmisso de Bens localizada em Portugal e cujo devedor C
Se Portugal o E.M. B
Nos termos do art 20, n 1, b), ponto II, CIVA, o IVA suportado para a realizao desta operao
pode ser deduzido por A
Considera-se sempre que a AIB foi sujeita a imposto no E.M. de chegada dos bens, desde que se
verifiquem, simultaneamente, as seguintes condies:
205
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Hiptese 1: registo no E.M. 1 (E.M. do vendedor), onde faria uma aquisio de bens interna ao A
(o imposto suportado seria dedutvel), seguida de uma TIB isenta para o E.M. 3 (C faria uma AIB)
Hiptese 2: registo no E.M. 3 (E.M. do destinatrio), onde faria uma AIB tributada (o imposto
liquidado seria, em princpio, dedutvel), seguida de uma transmisso interna nesse E.M. para o C
sendo assim, aquela medida simplificadora converte aquela operao triangular na seguinte
operao:
SP1, identificado no E.M. 1 (ES), vende bens ao SP 2, identificado no E.M. 2 (FR), os quais
so revendidos pelo SP 2 ao SP 3, identificado no E.M. 3 (PT)
206
o adquirente-revendedor, de outro E.M., realiza em Portugal uma AIB sujeita mas isenta nos
termos do art 15, n 2, RITI
assumindo-se este como devedor do IVA em Portugal o SP Portugus (art 24, n 5, RITI)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
o adquirente-revendedor dos bens deve ser sujeito passivo no registado e sem representante
em Portugal nem no E.M. de origem dos bens
a AIB feita em Portugal por esse adquirente-revendedor deve ter por motivao a venda
subsequente dos bens a um cliente, sujeito passivo em Portugal
o cliente portugus deve cumprir as obrigaes daqui decorrentes e indicar na sua DP de IVA, a
aquisio feita como aquisio intracomunitria (art 31, n 5, RITI)
a AIB que acontecer no E.M. da chegada da expedio ou transporte dos bens deve ter como
objetivo direto e imediato a transmisso subsequente a um cliente, sujeito passivo nesse E.M.
o SP nacional deve emitir ao seu cliente fatura donde constem os NIF de IVA das duas partes e a
meno de que o cliente devedor do IVA relativo quela operao nesse E.M. (o da chegada
da expedio ou transporte dos bens)
Uma empresa portuguesa, sujeito passivo de IVA, com sede em Lisboa, dedica-se produo
e comercializao de matria de prtese dentria
207
No mbito da sua atividade, adquiriu uma certa quantidade de produtos a uma empresa do
Luxemburgo, para fins de revenda a uma empresa da Alemanha
A empresa portuguesa solicita fornecedora do Luxemburgo que procedesse diretamente
expedio dos produtos para a cliente alem
Todos os intervenientes no negcio indicaram aos seus parceiros os respetivos NIF
O SP portugus indicou na fatura emitida ao cliente alemo, a qualidade deste como
devedor do IVA na Alemanha, incluindo a venda na Declarao Recapitulativa
A compra dos produtos feita pela empresa portuguesa empresa luxemburguesa uma AIB
no tributada em Portugal, pois pode provar que a operao vai ser tributada no pas do
destino final da mercadoria (Alemanha)
A empresa portuguesa, no mbito desta operao, faz duas AIB
uma em Portugal, por ter utilizado o seu NIF portugus (no tributada, por poder provar)
uma na Alemanha, por ser a o destino das mercadorias (AIB isenta na Alemanha)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Fatura 1
SP T
Sua
Adquirente
Vendedor
U.E.
Bens
Europeia
Fatura 2
SP C
E.M. C
Destinatrio
Se Portugal o E.M. A
208
O Sujeito Passivo portugus (A) no liquidar IVA ao cliente do Pas Terceiro (T)
se T se registar noutro E.M. ou a nomeie representante: TIB isenta (art 14, RITI)
A liquidar IVA a T que, ao transferir os bens para o E.M. C, far uma transmisso de
bens isenta nos termos do art 14, RITI
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Se Portugal o E.M. C
AIB efetuada pelo Sujeito Passivo C e tributada em Portugal (art 4, n 2, RITI)
neste caso, T que faz uma AIB em Portugal e a venda de T a C, trata-se duma mera
operao interna em que T liquidar IVA a ttulo de Transmisso de Bens efetuada em
Portugal
neste caso, a AIB em Portugal isenta (art 15, RITI), havendo uma venda de T a C
tributada em Portugal, mas em que o devedor do imposto C
SP T
EUA
Vendedor
Fatura 1
Operaes
que do lugar
Bens
a importao
U.E.
SP C
E.M. C
Fatura 2
Destinatrio
SP B
E.M. B
Adquirente
Se Portugal o E.M. B
209
Nos termos do art 20, n 1, b), ponto II, CIVA, o IVA suportado para a realizao desta operao
pode ser deduzido por C
Se Portugal o E.M. C
Importao em Portugal
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
SP C efetua uma importao tributada em Portugal, cujo valor tributvel ter por base a Fatura 2
nos EUA a exportao (Fatura 1) estar isenta luz do princpio global da tributao no destino
SP A
E.M. A
Operaes
que do lugar
U.E.
Fatura 1
Adquirente
Vendedor
a exportao
SP B
E.M. B
Bens
SP T
EUA
Fatura 2
Destinatrio
Se Portugal o E.M. A
210
Se Portugal o E.M. B
Operao no sujeita em Portugal
Nos termos do art 20, n 1, b), ponto II, CIVA, o IVA suportado para a realizao desta operao
podes ser deduzido por A
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
T (EUA)
Vendedor
Fatura
SP B (E.M. B)
Adquirente
Bens
SP C (E.M. C)
Destinatrio
Bens
Se Portugal o E.M. B
AIB efetuada por B e tributada em Portugal
Se Portugal o E.M. C
Importao em Portugal isenta (art 16, RITI)
TIB para B isenta (art 14, RITI)
O vendedor T deve nomear representante em Portugal (art 30, CIVA) que cumprir as obrigaes
decorrentes da importao e da TIB
Uma outra situao aquela em que a mesma operao intracomunitria envolve 3 operadores, 2
deles estabelecidos e devidamente registado em cada um de 2 E.M. diferentes (E.M. A e E.M. B)
e um terceiro sediado num desses (E.M. A), sendo que a faturao emitida em A segue para B
que, por sua vez, fatura o destinatrio no E.M. A...
211
SP A (E.M. A)
Vendedor
E.M. A
Fatura 1
SP B (E.M. B)
Adquirente
Bens
SP C (E.M. A)
Destinatrio
Fatura 2
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Se Portugal o E.M. A
Transmisso de Bens de A para B, tributada em Portugal
Transmisso de Bens de B para o destinatrio em Portugal (C), tributada em Portugal
Se Portugal o E.M. B
Operao no sujeita em Portugal, porquanto se trata duma transmisso de bens que no se
encontram em Portugal no momento da expedio ou transporte com destino ao destinatrio no
E.M. A
Ainda outra situao aquela em que a mesma operao intracomunitria envolve 3 operadores, 2
deles estabelecidos e devidamente registado em cada um de 2 E.M. diferentes (E.M. A e E.M. B)
e um terceiro sediado num desses (E.M. A), sendo que a faturao emitida em A o para um
Sujeito Passivo do mesmo E.M. A que, por sua vez, fatura o destinatrio no E.M. B...
No entanto, os bens saem do E.M. A para o E.M. B
SP A (E.M. A)
Vendedor
E.M. A
Fatura 1
Bens
SP B (E.M. B)
Destinatrio
Fatura 2
SP C (E.M. A)
Adquirente
212
Se Portugal o E.M. A
Transmisso de Bens de A para o adquirente em Portugal, tributada em Portugal
TIB do adquirente em Portugal para o destinatrio em E.M. B (isenta pelo art 14, RITI)
Portugal o E.M. B
AIB tributada em Portugal
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Outras situaes
SP A (PT) Lisboa
Vendedor
Portugal
Fatura 1
B (Frana)
Adquirente
Bens
Fatura 2
SP C (PT) Funchal
Destinatrio
Fatura 1 no beneficia da iseno aplicvel s TIB dado que os bens no saem de PT com destino a
outro E.M., logo nela dever constar IVA s taxas do continente (B pode solicitar o reembolso)
Tambm a fatura 2 estar sujeita a IVA em PT uma vez que a transao ocorreu dentro do
territrio nacional
se B no nomear representante ser C a liquidar o IVA (art 2, n 1, g), CIVA) e a deduzir (art
19, n 1, d), CIVA)
A (Espanha)
Vendedor
Fatura 1
B (Portugal)
Adquirente
Bens
Particulares
Frana
Destinatrios
Fatura 2
A fatura 1 traduz-se numa AIB tributada (art 8, n 2, RITI), no conferindo o direito deduo do
IVA liquidado (art 19, n 3, RITI)
O IVA s poder ser deduzido por anulao da operao (pelo art 78, n 2, CIVA)
A Paquisto
Vendedor
B Portugal
Adquirente
Fatura 1
213
Bens
B EUA
Destinatrio
Fatura 2
Aquela transao de bens no tributada em Portugal, efetivamente, por nem sequer se registar a
interveno da AT (Alfndegas)
no estamos perante uma importao ou exportao, logo constitui uma operao no sujeita
(art 6, n 1, CIVA)
Operao, eventualmente, sujeita a algum tipo de imposto sobre transaes nos EUA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
10.5
Mercado Interno
Empreiteiro A
Dono da obra B
Envio dos materiais
Fornece os materiais
Aplicao ao servio prestado da taxa correspondente do bem produzido (art 18, n 6, CIVA)
214
medidas de simplificao, transposta para a ordem jurdica nacional pelo DL 206/96, de 26.10
C (PT)
Fornece os materiais
Dono da obra
D (EM)
Envio da obra + Fatura
Fornece o NIF
C e D sujeitos passivos do
regime normal
Empreiteiro
Execuo material
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
movimento fsico de bens entre dois E.M. sem que ocorra a venda
registo especial dos materiais enviados (extracontabilstico) (art 31, n 1, e), RITI)
Obra efetuada pelo executante em Portugal com materiais expedidos pelo dono da obra de outro
Estado-membro
Receo dos materiais (EM PT)
registo especial dos materiais recebidos (extracontabilstico) (art 32, n 1, d), RITI)
faturao do servio prestado por F (PT), sem IVA (art 4, n 2, c), CIVA)
operao no tributada em Portugal: os bens, aps a execuo dos trabalhos, expedidos para
fora de Portugal (art 6, n 6, a), CIVA, a contrrio)
o movimento dos bens qualificado como uma mera transferncia de bens e no uma
transmisso: no sujeio (art 7, n 2, e), RITI)
Exemplo
215
Bens (semi-produto)
B (ES)
A (PT)
Liquida IVA e deduo
simultnea
quem dever liquidar o IVA ser a empresa portuguesa (art 2, n 1, e), CIVA), podendo
deduzir nos termos do art 19, n 1, c), CIVA - reverse-charge
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Fatura 1
Bens
C (PT)
B (GB)
Bens + Fatura 2
(Servio)
a receo por C das matrias-primas no constitui uma AIB pelo art 7, n 2, e), RITI
A (Porto PT)
216
Portugal
Fatura 1
B (Brasil)
Bens
C (Lisboa PT)
Bens + Fatura 2
(Servio)
o servio prestado em Portugal (fatura 2) estar isento pelo art 14, n 1, c), CIVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A (PT)
X (China)
Fatura
(Servio)
Obra
Fatura
(Bem)
F (FR)
como a empresa chinesa vende o produto final F (FR), a importao das matriasprimas efetuada em nome da empresa francesa, sendo o IVA devido pago junto das
autoridades aduaneiras, o qual, por sua vez, poder posteriormente ser objeto de
reembolso (8 Diretiva)
prestao de servios efetuada por A, LDA (PT) a F (FR), embora sujeita a IVA, no
deve ser objeto de tributao pelo art 6, n 6, a), CIVA (operao no localizada em PT)
as transmisses de bens transportados por um sujeito passivo (ou por sua conta) para outro
E.M., quando os bens sejam instalados ou montados nesse outro E.M. (art 9, n 1, RITI)
217
as transmisses de bens transportados a partir de outro E.M. por um SP desse E.M. (ou por sua
conta), quando os bens sejam instalados ou montados em territrio nacional (art. 9, n 2, RITI)
equivale a operao interna efetuada por A, que poder nomear representante (art 24, RITI)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Bens vendidos com obrigao de instalao ou montagem pelo fornecedor em pas diferente
daquele em que se encontra estabelecido, distinguir-se-:
a venda nestas condies continua a prefigurar uma transmisso de bens que agora se
considera realizada no E.M. em que a instalao ou montagem efetuada
a importao dos bens (partes ou peas destinadas montagem) por parte deste
havendo depois, logo que concluda aquela instalao ou montagem, uma transmisso de
bens com facto gerador e exigibilidade (art 7, n 1, CIVA)
Transferncias de bens entre dois E.M., por um SP, no mbito da sua atividade (frequentemente
designados por "transferts)
218
sendo expedidos pelo prprio sujeito passivo ou por sua conta de um E.M. para outro por fora
das necessidades da sua empresa
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Inventrio
consegue-se, por esta via, seguir os seus movimentos de forma a prevenir a sua tributao no
E.M. de chegada se, aps a respetiva armazenagem, os mesmos a vierem a ser transacionados
Bens de investimento
os bens devem ser expedidos ou transportados pelo prprio sujeito passivo ou por sua conta, a
partir do E.M. no qual o bem tenha sido produzido, extrado, transformado, adquirido ou
importado pelo sujeito passivo no mbito da sua atividade
os bens se destinem a ser instalados ou montados pelo vendedor ou por sua conta no E.M. de
chegada da expedio ou transporte
sempre que cesse alguma das condies que permite que as transferncias dos bens no sejam
consideradas transmisses (art 7, n 4, RITI)
ocorrer nesse preciso momento um transfert dos bens movimentados gerando pois uma
transmisso intracomunitria no E.M. de sada e a correspondente aquisio
intracomunitria no E.M. de entrada
Assimilada a AIB a afetao por um SP (PT) s necessidades da sua empresa, no territrio nacional,
de bens expedidos ou transportados a partir de outro E.M. (art 4, n 1, a), RITI)
Assimilada a TIB a transferncia de bens expedidos ou transportados pelo SP (PT) para outro E.M.
para as suas necessidades, por exemplo, para exercer a a sua atividade (art 7, n 2, RITI)
219
Envio de bens
G (PT)
G (EM)
Necessidades da empresa
AIB (liquida IVA E.M.)
Envio de bens
H (EM)
H (PT)
TIB
Iseno
Necessidades da empresa
AIB (liquida IVA PT)
(art 4, n 1, a), RITI)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
enviar matria-prima para a ABC Portugal que fica no seu armazm, consignao
(que documento dever ABC ES emitir a ABC PT, j que no houve qualquer venda)
A posterior transferncia dos bens para o consignatrio (ABC PT) configura-se como uma
transmisso de bens no territrio nacional, por fora do art 3, n 3, c), CIVA e art 6, n
1, CIVA, com os efeitos legais da decorrentes
220
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
o sujeito passivo nacional que envie bens para reparao fora do territrio nacional mas dentro
do espao comunitrio, bens esses que depois de reparados regressam
tratam-se de utilizaes temporrias (os bens devem voltar ao E.M. de origem, finda que seja a
respetiva utilizao)
o bem tem de ser utilizado no E.M. de chegada pelo prprio SP ou sob a sua direo, no
quadro da sua atividade empresarial, e no mbito da prestao de um servio determinado
De acordo com estes regulamentos, o benefcio da admisso temporria com iseno total de
direitos de importao concedido, sob certas condies, aos seguintes tipos de bens:
221
material profissional
embalagens, moldes
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Cabe ao contribuinte a prova de que poderia usufruir do benefcio da admisso se o bem tivesse
sido importado
no obstante no ter sido obtido, de direito, o poder de dispor do bem como um proprietrio
(clusula suspensiva dos efeitos translativos da propriedade)
ter de concluir-se que ele efetuou, em territrio nacional, uma aquisio intracomunitria
uma vez que a operao resulta de uma outra que, face ao art 3, n 3, b), CIVA, seria
considerada, se internamente realizada, como transmisso de bens
Oferta
SP (PT) obtm do seu fornecedor estrangeiro uma oferta no considerada de escasso valor para
efeitos de exceo ao regime do art 3, n 3, f), CIVA
Seguidamente, para apuramento do imposto devido, os sujeitos passivos podero deduzir o imposto
devido (e por eles autoliquidado) nas aquisies intracomunitrias de bens (art 19, n 1, RITI), nas
condies previstas no art 19 e seguintes, CIVA, para o restante imposto suportado
222
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Regras de Territorialidade
O IVA incide sobre operaes efetuadas em territrio nacional
Noes de espao fiscal comunitrio e pases terceiros no que respeita s operaes
extraterritoriais (art 6, CIVA, e art 8, RITI)
Territrio nacional
Continente, Regies Autnomas dos Aores e da Madeira e respetivas guas territoriais (art
1, n 2, a), CIVA)
conjunto dos territrios nacionais dos E.M. da U.E., tal como so definidos no art 227, Tratado
de Roma, que instituiu a C.E.E. (art 1, n 2, b), CIVA)
Pas terceiro
Livigno, Campione d' Itlia e guas nacionais do Lago de Lugano, da Repblica Italiana
Territrio terceiro
223
territrios pertencente U.E., tratados como pases terceiros (salvo disposio em contrrio),
isto , no integram o seu territrio fiscal (art 1, n 2, d), CIVA)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
11.1
Exportaes
Fora da U.E.
Bens
C (PT)
SP Portugus
Empresa B
EUA
Fatura
Fronteira da U.E.
Importaes
Fora da U.E.
Bens
C (PT)
SP Portugus
Empresa B
EUA
Fatura
224
Fronteira da U.E.
Exemplo
Localizao das transmisses de bens
A sociedade Copa, Lda, adquiriu Kaiser, SA, empresa sediada nas Ilhas Canrias,
Espanha, uma mquina para aplicao de botes metlicos nas suas confees
Para efeitos de IVA esta aquisio considerada uma importao
Apesar das Ilhas Canrias pertencerem a Espanha, no faz parte do territrio fiscal
comunitrio, sendo considerado como um territrio terceiro
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
(art 6, n 3, CIVA)
Exemplo
Localizao das transmisses de bens
Um contrato de compra e venda foi celebrado entre uma empresa canadiana e uma
empresa irlandesa, ambas sediadas nos respetivos pases, relativamente a uma determinada
mquina industrial que se encontra armazenada em territrio portugus
Esta operao, para efeitos de IVA, incide sobre um bem que, no momento em que posto
disposio do adquirente, est situado em Portugal, no havendo qualquer transporte ou
expedio do mesmo para fora do territrio nacional
225
Exemplo
Localizao das transmisses de bens
As vendas efetuadas a bordo de um transporte areo de passageiros que teve incio no Porto e
terminus em Madrid, so localizadas em Portugal (art 6, n 3, CIVA)
Transporte de passageiros que tem como ponto de partida Portugal e ponto de chagada
Espanha considerado como um transporte intracomunitrio de passageiros (art 1, n 3, a), CIVA)
Essas vendas so tributadas por ter sido eliminada, a partir de 01.07.1999, a iseno relativa s
transmisses de bens efetuadas a bordo dos transportes intracomunitrios de passageiros
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Localizao das transmisses de bens
Em 2013, o SP A... adquiriu nos E.U.A. mercadorias no valor de 20.000
Antes da sua entrada em territrio nacional vendeu-as ao SP B... por 25.000 , o qual por
sua vez as vendeu a C... por 28.000
A liquidaria a B... IVA no montante de 5.750 , que entregaria nos cofres do Estado
B... liquidaria a C... 6.440 , e entregaria nos cofres do Estado, em resultado desta
operao a quantia de 690 (6.440 5.750)
C... suporta o IVA que lhe foi faturado por B e o que lhe vai ser liquidado pela AT
(Alfndegas), aquando do levantamento das mercadorias, por hiptese 5.000
Tratando-se de um sujeito passivo que efetuou aquelas operaes no mbito da sua
atividade sujeita a normal tributao, C... poder deduzir o IVA
que lhe foi liquidado por B... no perodo fiscal em que a fatura foi recebida
e tambm o IVA que lhe foi liquidado pela AT (Alfndega) no perodo fiscal em que
pagou o imposto junto daquela entidade
226
Motivo Justificativo:
O gs e a eletricidade, qualificados para efeitos de IVA como bens corpreos, configuram uma
transmisso (entrega) de bens (art 3, n 2, CIVA)
No entanto, a impossibilidade de acompanhar os fluxos fsicos deste tipo de bens (que nem sempre
coincide com a relao contratual) obriga, quando comercializados num plano internacional, a
regras de localizao especficas
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
pessoa singular ou coletiva cuja atividade consista na aquisio de gs, atravs do sistema de
distribuio de gs natural, ou de eletricidade para revenda, e cujo consumo prprio desses
bens no seja significativo
Regra geral
Estas operaes localizam-se junto do sujeito passivo revendedor
caso os bens no sejam adquiridos para revenda (por um SP revendedor), tributado no E.M.
de consumo de energia (norma residual)
Exclui do mbito da incidncia do RITI (dado que so transmisses de bens) por forma a permitir as
regras de localizao previstas no art 6, n 4 e 5, CIVA
227
se o adquirente for particular, o devedor do IVA o vendedor que assim dever registar-se
no E.M. de consumo (art 30, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Importaes
Esto isentas de IVA (art 13, n 1, i), CIVA)
Prestaes de servios
Adquirente
Sujeito Passivo Revendedor
pessoa singular ou coletiva cuja
atividade consta na aquisio de
gs natural ou eletricidade para
revenda, e cujo consumo prprio
desses bens no seja significativo
(inferior a 5% da quantidade revendida)
Tributveis em Portugal
Com sede,
estabelecimento
estvel ao qual so
fornecidos os bens
ou domiclio em
Portugal
228
Sujeito Passivo
(art 2, n 1, a), CIVA)
No revendedor
Consumidor
(Sujeito Passivo No Revendedor ou
Particular)
Com sede,
estabelecimento
estvel ao qual so
fornecidos os bens
ou domiclio em
Portugal, e que no
os destine a
utilizao e consumo
prprios
Utilizao ou
consumo efetivo em
Portugal
No tributveis
em Portugal
Com sede,
estabeleciment
o estvel ao
qual so
fornecidos os
bens ou
domiclio fora
de Portugal
(reverse-charge)
(art 2, n 1, h), CIVA)
Utilizao ou
consumo
efetivo fora de
Portugal
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Transmisses de gs natural e eletricidade
Uma empresa com sede e instalaes em Lisboa, que se dedica exclusivamente
construo de prdios para venda e que, por isso, se encontra enquadrada no art 9, CIVA,
e que nunca havia efetuada aquisio de bens ou servios noutros Estados-membros
recebeu de uma sociedade espanhola, com NIF vlido no VIES, a fatura, emitida com
data de 09.02.2011
se o adquirente fosse um sujeito passivo, seria ele o devedor do IVA e ento operavase o reverse-charge (art 2, n 1, h), CIVA)
Alterao das regras de localizao das prestaes de servios (DL 186/2009, de 12 de agosto)
alterando, a partir de 1 de janeiro de 2010, o Cdigo do IVA (CIVA), o Regime do IVA nas
Transaes Intracomunitrias (RITI) e alguma legislao complementar
Em vigor desde 1 de Janeiro de 2010
229
Art 6, CIVA
3 patamares:
1 regra geral (art 6, n 4, CIVA)
Excees regra geral e excees s
excees (n 5 a 21)
2010: 12 nmeros
2 patamares:
2 regras gerais (art 6, n 6, CIVA)
Excees s regras gerais (n 7 a 12)
As regras relativas localizao das transmisses de bens passam a estar concentradas nos 5
primeiros nmeros do artigo (os atuais n 22 e 23 passam, respetivamente, a n 4 e 5)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
11.2
Operaes B2B
Corresponde anterior
regra geral acolhida no
art 6, n 4, CIVA
Reverse-charge ou
inverso do sujeito
passivo
efetuadas a um sujeito passivo dos referidos no art 2, n 5, CIVA, cuja sede, estabelecimento
estvel ou, na sua falta, o domiclio, para o qual os servios so prestados, se situe no
territrio nacional, onde quer que se situe a sede, estabelecimento estvel ou, na sua falta, o
domiclio do prestador
efetuadas a uma pessoa que no seja sujeito passivo, quando o prestador tenha no territrio
nacional a sede da sua atividade, um estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, a
partir do qual os servios so prestados
Exemplo
230
na prtica o prestador sujeito passivo de IVA portugus no liquida IVA, devendo ser o
adquirente espanhol a liquidar IVA em Espanha taxa a vigente (reverse-charge ou
inverso do sujeito passivo)
Na situao inversa, isto , prestador sujeito passivo de IVA espanhol e adquirente sujeito
passivo de IVA portugus, ser o adquirente que passa tambm a ser sujeito passivo de IVA
pela aquisio (art 6, n 6, a), CIVA)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Nomeao de representante
Nos casos elencados no art 6, n 6, CIVA, se o prestador no tiver c sede ou estabelecimento
estvel, deve cumprir as obrigaes do art 30, CIVA
Sujeito Passivo de IVA em Portugal munido de procurao com poderes bastantes, que ser
devedor do IVA que se mostre devido pelas operaes realizadas pelo representado
a nomeao dever ser comunicada parte contratante antes de ser efetuada a operao (art
30, n 4, CIVA)
poder deduzir este IVA (dependendo do enquadramento para efeitos de IVA) nos termos do
art 19, n 1, d), CIVA
Exemplo
Nomeao de representante
Uma clebre casa de cosmticos parisiense pretende apresentar alguns dos seus produtos a
potenciais clientes em Portugal
Para esse efeito arrenda um armazm em Lisboa e envia alguns stocks dos seus produtos a
partir de Frana com vista a serem ali armazenados para posteriores demonstraes
231
A entrada dos stocks em Portugal constitui uma aquisio assimilada a uma aquisio
intracomunitria de bens
assimilando-se a operao a uma AIB, deve a mesma dar lugar ao cumprimento de todas
as obrigaes inerentes pelo SP francs
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
As excees
Excees genricas
Excees especficas
232
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
No caso de estarmos perante uma prestao de servios de carcter cultural, artstico,
cientfico, desportivo, recreativo, de ensino e similares
servios que consistam em trabalhos efetuados sobre bens mveis corpreos e peritagens a eles
referentes
cujo prestador seja um sujeito passivo que no tenha, no territrio da Comunidade, sede,
estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, a partir do qual os servios so
prestados
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Se um sujeito passivo de IVA de um pas terceiro no estabelecido na Unio Europeia,
prestar um servio eletrnico a um adquirente portugus, independentemente do
respetivo estatuto
pelo que o prestador passa a ser sujeito passivo de IVA no territrio nacional
Servios em que o adquirente uma pessoa de pas terceiro (art 6, n 11, CIVA)
No tributados em Portugal (servios de carter empresarial)
Quando o adquirente uma pessoa estabelecido ou domiciliado num pas terceiro e o prestador um
sujeito passivo estabelecido no territrio nacional
servios de publicidade
234
servios de telecomunicaes
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Regras de localizao
Regras de localizao das transmisses de bens
As operaes que se localizam noutros E.M. baseiam-se em normas reflexas, a contrrio, de outros
E.M., devido harmonizao
11.3
Excees genricas
IMVEIS
235
servios relacionadas com imveis (por arquitetos, por empresas de fiscalizao de obras, por
peritos e agentes imobilirios, e os que tenham por objeto preparar ou coordenar a execuo
de trabalhos imobilirios)
Art 6, n 7, a), CIVA (no tributvel em Portugal por o imvel se situar fora do territrio nacional)
Art 6, n 8, a), CIVA (tributvel em Portugal por o imvel se situar no territrio nacional)
Princpio internacional da atrao
Prestaes de servios relacionadas com um imvel
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Sede em Portugal
Presta servio
A (PT)
SP Portugus
No sujeio
B (E.M.)
SP do E.M.
Fatura sem IVA
B liquida IVA no E.M.
E.M.
Imvel situado no E.M.
Sede em Portugal
A (PT)
SP Portugus
Nomeia representante
no E.M.
Presta servio
B (EM)
SP do E.M.
A (E.M.)
A liquida IVA (E.M.) e
entrega no E.M.
236
Imvel situado em
Portugal
Sede no E.M.
Presta servio
B (E.M.)
SP do E.M.
No sujeio
A (PT)
SP Portugus
Fatura sem IVA
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Prestaes de servios relacionadas com imveis
Uma empresa francesa procedeu ao restauro de um imvel situado em territrio nacional,
tendo faturado os seus servios a uma empresa portuguesa
O servio localiza-se em territrio nacional (local do imvel art 6, n 8, a), CIVA)
Exemplo
Prestaes de servios relacionadas com imveis
Um engenheiro portugus desenvolveu um estudo tcnico relativo construo de um imvel
em territrio nacional, faturando o servio a uma empresa espanhola
Prevalecem as regras elencadas no art 6, n 7 e 8, CIVA, face s regras gerais
note-se ainda que a localizao luz do art 6, n 7 e 8, CIVA, dar-se-ia em Espanha (local
de residncia do adquirente/sujeito passivo)
237
isentas de IVA os transportes de pessoas provenientes ou com destino ao estrangeiro (art 14, n
1, r), CIVA)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
localizada em Portugal pelos Kms percorridos em Portugal (art 6, n 10, a), CIVA)
no localizada em Portugal pelos Kms percorridos fora do territrio (art 6, n 9, a), CIVA)
localizada em Portugal pelos Kms percorridos em Portugal (art 6, n 10, a), CIVA)
no localizada em Portugal pelos Kms percorridos fora do territrio (art 6, n 9, a), CIVA)
transporte relacionado com importao includo no valor aduaneiro (art 17, CIVA) (as
Alfndegas tm tabelas para determinar este valor por estimativa)
iseno tcnica que se aplica aos servios de transporte, cujo valor foi includo no valor
tributvel aduaneiro (art 13, n 1, f), CIVA)
238
Art 6, n 7, c), CIVA (no tributvel em Portugal se executados fora do territrio nacional)
Art 6, n 8, c), CIVA (tributvel em Portugal se executados no territrio nacional)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Art 6, n 7, d), CIVA (no tributvel em Portugal se lugar de partida fora do territrio nacional)
Art 6, n 8, d), CIVA (tributvel em Portugal se lugar de partida no territrio nacional)
Exemplo
Servios de alimentao e bebidas a bordo
Local de partida
As prestaes de alimentao e bebidas efetuadas a bordo de um transporte areo de
passageiros que tem incio no Porto e terminus em Madrid
O transporte de passageiros que tem como ponto de partida Portugal e ponto de chagada
Espanha
239
Estes servios no so localizados em territrio nacional, caso sejam prestados fora de Portugal
(art 6, n 7, e), CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Sede no E.M.
Presta servio
B (EM)
SP do E.M.
No sujeio
A (PT)
SP Portugus
Fatura sem IVA
Sujeio em Portugal
(art 6, n 8, e), CIVA)
Exemplo
Servios artsticos, cientficos, desportivos, recreativos, de ensinos e similares
Uma empresa portuguesa que se dedica organizao de espetculos musicais, contratou
uma banda rock americana para atuar num festival em Portugal
A banda faturou o servio entidade promotora do evento
a entidade promotora ir liquidar IVA na venda dos bilhetes de ingresso nos espetculos,
taxa normal (pela Lei 64-B/2011 foi revogada a verba 2.15 da Lista I do CIVA)
Exemplo
Uma companhia de msica sinfnica austraca faz uma atuao em Portugal
O promotor do espetculo uma empresa alem que est registada em IVA em Portugal
240
Exemplo
Um investigador cientfico, com domiclio no Porto, efetuou uma conferncia em Paris,
sobre matrias da sua especialidade, tendo-lhe sido pagos 3.000 pela entidade francesa
organizadora do evento
A prestao de servios no foi materialmente executada em Portugal, logo de acordo
com o art 6, n 7, e), CIVA, no localizada/tributvel em Portugal
O conferencista, sujeito passivo de IVA em Portugal, deve faturar sem IVA PT
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Art 6, n 7, f), CIVA (no tributvel em Portugal se colocao disposio fora do territrio)
Art 6, n 8, f), CIVA (tributvel em Portugal se colocao disposio no territrio nacional)
Meios de transporte
241
o responsvel pela liquidao do IVA a empresa sediada no Porto por fora do art 2, n
1, g), CIVA, que, simultaneamente, o poder deduzir nos termos do art 19, n 1, d), CIVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Prestador/Cliente
Lugar da tributao
Curto prazo
At 30 dias / 90 dias embarcaes
B2B
Curto prazo
At 30 dias / 90 dias embarcaes
B2C
Longo prazo
Superior a 30 dias / 90 dias
embarcaes
B2B
Longo prazo
Superior a 30 dias / 90 dias
embarcaes
B2C
11.4
Excees especficas
Servios prestados a no sujeitos passivos (art 6, ns 9 e 10, CIVA)
Transporte de bens
Servios de intermedirios
242
Distncia percorrida
Lugar de partida
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Locao de meios de transporte de mdia/longa durao
Locador S (SP na Sua)
Locao de viatura de turismo: 31 dias (M/L durao)
A. Adquirente A, Lda (SP Portugus)
Colocao disposio do bem em Portugal ou fora de Portugal
Sujeio em Portugal B2B (art 6, n 6, a), CIVA)
Adquirente A, Lda (SP PT): Liquida IVA (PT)
B. Adquirente B (Particular residente em Portugal)
Utilizao da viatura em Portugal
Adquirente residente em Portugal
Sujeio em Portugal (art 6, n 10, g), CIVA)
S (SP Suo): Liquida IVA (PT)
Em 2012, sujeio em PT (art 6, n 12, c), CIVA)
Locaodede
meiosdedeturismo:
transporte
de (M/L
mdia/longa
Locao
viatura
31 dias
durao) durao
243
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Excees especficas
Servios prestados a residentes fora da U.E. (art 6, n 11, CIVA)
Adquirente dos servios pessoa estabelecida ou domiciliada fora da Comunidade
No tributao em Portugal, mesmo que no prove ser sujeito passivo de imposto anlogo
Publicidade
Telecomunicaes
Radiodifuso
servios que possibilitem a transmisso, a emisso ou a receo de sinais, texto, imagem e som
ou de informaes de todo o tipo atravs de fios, da rdio, de meios ticos ou de outros meios
eletromagnticos
Exemplo
244
Uma empresa norte-americana, sediada nos Estados Unidos, fornece a um organismo pblico
portugus, no sujeito passivo de IVA, um servio de telecomunicaes
Servio fornecido localizado em territrio nacional, sendo a empresa prestadora do servio
responsvel pela liquidao e entrega do imposto (art 6, n 12, d), CIVA)
Requisitos verificados:
O responsvel pela liquidao e entrega do IVA devido a empresa norte-americana que ter
de nomear em Portugal um representante fiscal (art 30. n 2, CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
245
At 2014, estes servios, tendo como destinatrios no sujeitos passivos, encontram-se submetidos
regra geral prevista no art 6, n 6, b), CIVA, quando o prestador e o destinatrio dos servios, se
encontrarem sediados, estabelecidos ou domiciliados na Comunidade Europeia
Assim, a partir de 2015, a regra especial estender-se- a todos os casos em que os prestadores dos
referidos servios se encontrem sediados ou estabelecidos na Comunidade
Esta regra sujeita o prestador dos servios ao cumprimento das obrigaes declarativas e de
pagamento em cada Estado-Membro onde os adquirentes no sujeitos passivos residam, uma vez
que so obrigados a registarem-se no Estado do local de tributao
No entanto, os prestadores de servios podem optar por aderir ao sistema de balco nico que, a
partir de 1 de janeiro de 2015, passa tambm a contemplar os servios de telecomunicaes, de
radiodifuso e televiso, para alm dos servios prestados via eletrnica
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Servios intermdios com carcter empresarial
IVA nos servios de telecomunicaes prestados por empresa dos EUA que vende trfego
para Portugal
Relativamente ao trfego recebido dos EUA:
IVA nos servios de telecomunicaes prestados por empresa sediada em Portugal que
vende trfego para os EUA
As prestaes de servios de telecomunicaes efetuados a partir de Portugal com destino
a um adquirente sediado num pas terceiro
Outras excees
246
Locao de bens mveis corpreos, com exceo de meios de transporte, efetuada a residente
fora da U.E. (art 6, n 12, a), CIVA)
Locao de uma embarcao de recreio, que no seja de curta durao, efetuada a pessoa que
no seja um sujeito passivo (art 6, n 12, e), CIVA)
quando o locador tenha no territrio nacional sede, estabelecimento estvel ou, na sua
falta, domiclio, a partir do qual os servios so prestados, e a efetiva colocao da
embarcao disposio do destinatrio ocorra no territrio nacional
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Tal operao considera-se, face ao art 6, n 12, b), CIVA, tributada em territrio nacional,
por a embarcao ter sido c utilizada
Se utilizao em Portugal:
Sujeio em PT (art 6, n 12, e), CIVA) (exceo exceo do art 6, n 9, g), CIVA)
[2012: Sujeio em PT (art 6, n 6, b), CIVA)]
247
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
11.5
Off-Line
Diretamente ou em linha
Indiretamente
248
Off-Line ou indiretamente
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
2010: art 6, n 6, CIVA, art 6, n 11, l), CIVA e art 6, n 12, d), CIVA (Anexo D do CIVA)
Se o adquirente domiciliado em Portugal for um particular e o servio for faturado por um sujeito
passivo estabelecido em pas terceiro
pode escolher um pas da U.E. para se registar, prevalecendo a localizao das operaes
junto do destinatrio (particular)
249
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Quando o prestador de servios e o seu cliente comunicam por correio eletrnico, esse facto no
significa, s por si que o servio prestado um servio eletrnico
Regime especial para sujeitos passivos no estabelecidos na U.E. que prestem servios por via
eletrnica a no sujeitos passivos nela residentes
o prestador dos servios pode optar por se registar num nico E.M., para efeitos de
cumprimento de todas as obrigaes (incluindo as de pagamento)
a taxas do pas de consumo (domiclio do adquirente) pois a operao a tributada nos termos
do art 6, n 12, d), CIVA
O Estado de identificao dever assegurar ao E.M. de consumo que o montante pago pelo sujeito
passivo no estabelecido transferido para a conta bancria em Euros que lhe tiver sido indicada
por este E.M.
Regras do local de tributao do comrcio eletrnico on-line
Presta servio de comrcio
eletrnico on-line
A (PT)
SP Portugus
E (EUA)
Particulares
Fatura sem IVA
Prestador
Adquirente
No sujeio
Local de tributao
250
E (EUA)
Empresa
A (PT)
Fatura sem IVA
Prestador
No sujeio
Adquirente
Local de tributao
(art 6, n 6, a), CIVA)
Se A (PT) particular
E (EUA) nomeia representante em Portugal ou registo em qualquer E.M. (art 6, n 12, d), CIVA)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A (PT)
SP Portugus
B (ES)
SP Espanhol
Fatura sem IVA
Prestador
Adquirente
No sujeio
Local da tributao
Fornece NIF
Presta servio de comrcio
eletrnico on-line
A (PT)
SP Portugus
Prestador
B (ES)
Particular
Fatura com IVA (PT)
Adquirente
Sujeio
No prova que SP
em Espanha
B (ES)
SP Espanhol
Prestador
No sujeio
A (PT)
SP Portugus
Fatura sem IVA
Adquirente
Local da tributao
Fornece NIF
251
Se o adquirente domiciliado em Portugal for um particular e o servio for faturado por um sujeito
passivo estabelecido em pas terceiro
no entanto, pode escolher um pas da U.E. para se registar, prevalecendo a localizao das
operaes junto do destinatrio (particular)
O prestador dos servios pode optar por se registar num nico E.M., para efeitos de cumprimento
de todas as obrigaes (incluindo as de pagamento)
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Tributao do Comrcio Eletrnico
Operaes que se consideram servios prestados por via eletrnica:
D uma empresa que atravs do seu site disponibiliza cursos sobre programas
de fotografia digital por mdulos, correspondendo a cada um determinada
importncia a pagar pelos interessados na sua frequncia
E uma empresa de transportes areos que atravs do seu site aceita reservas e
encomendas de voos, cujos bilhetes devero ser levantados nos seus escritrios at
24 horas antes do embarque
Exemplo
252
Tal operao considera-se, face ao art 6, n 12, d), CIVA, tributada em territrio nacional,
sendo SANGSONG sujeito passivo pelo servio prestado por via eletrnica, devendo a partir do
E.M. em que tenha optado pelo registo no regime especial, proceder liquidao de IVA
taxa a que se refere o art 18, n 7, CIVA
Exemplo
ZOOLEX,SA um sujeito passivo de IVA sedeado em Portugal que disponibilizou a diversas
organizaes ambientais sedeadas no estrangeiro, o acesso a uma base de dados sobre
legislao portuguesa de proteo animal
Caso as referidas organizaes sejam estabelecidas ou domiciliadas num Estado-membro da
Unio Europeia e provarem que nesse pas tm a qualidade de sujeito passivo, ou
independentemente dessa qualidade, sejam estabelecidas ou domiciliadas em pas no
pertencente Unio Europeia, o servio prestado no tributado em territrio nacional
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Carlos, colecionador, disponibilizou via Internet a uma entidade organizadora de uma
exposio, imagens da sua coleo particular de escritos histricos
Ainda que a prestao de servios efetuada por via eletrnica fosse remunerada no estaria
sujeita a IVA porque efetuada por um particular
Exemplo
CSF, Ld., gabinete de arquitetura registado em IVA, adquiriu via Internet a um fornecedor
estrangeiro dois programas de desenho tcnico, comprometendo-se este a manter e atualizar
periodicamente os referidos programas
Independentemente do fornecedor ser sedeado na U.E. ou fora dela, face ao art 6, n 6, a),
CIVA, a operao encontra-se sujeita a IVA no territrio nacional, sendo a adquirente sujeito
passivo pela aquisio do servio
De realar que esta alterao vem pr fim vantagem que atualmente existe, de entidades se
estabelecerem em territrios onde a taxa de IVA mais reduzida
como acontece nas Regies Autnomas da Madeira e dos Aores, em que a taxa normal do IVA
uma das mais baixas dos pases da U.E.
11.6
Incidncia subjetiva
253
Adquirentes (Sujeito Passivo do art 2, n 1, a), CIVA) de servios (do art 6, n 6, a), CIVA),
quando o prestador no tenha sede ou estabelecimento estvel em Portugal a partir do qual os
servios so prestados (art 2, n 1. e), CIVA)
Para efeitos da aplicao das regras de inverso nas prestaes de servios, consideram-se sujeitos
passivos de imposto os referidos no art 2, n 5, CIVA
quaisquer outras pessoas coletivas que devam estar registadas para efeitos do art 5, RITI
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
prova de sujeito passivo por apresentao de NIF ou similar ou certificado usualmente utilizado
para pedidos de reembolso
Estabelecimento estvel
deve possuir uma consistncia mnima e reunir, de forma permanente, uma estrutura adequada
em meios humanos e tcnicos
Submisso de informao acerca dos sujeitos passivos e das pessoas coletivas que no sejam
sujeitos passivos registadas para efeitos de IVA (alargamento do mbito de Sujeito Passivo
relativamente aos servios art 2, n 5, CIVA)
254
a quem tenham sido prestados servios que no estejam isentos no Estado-membro em que as
operaes so tributveis
mas estabelecidos noutro Estado-membro, as quais passaro a ser efetuadas com base em
procedimentos eletrnicos
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
255
Prestaes de servios
Local de tributao
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Diferenas entre o atual art 6, CIVA e o que ir vigorar aps 1 de janeiro de 2010
Prestaes de servios
Antes
Aps 01.01.2010
Operaes relacionadas
com bens imveis
Transporte de passageiros
Mantm-se
Servios culturais,
artsticos, desportivos,
cientficos, educativos e
similares
Mantm-se
Servios de restaurao e
de catering
256
Mantm-se
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Prestaes de servios
Servios que consistam em
trabalhos efetuados sobre
bens mveis corpreos e
peritagens a eles
referentes
Cesses de direitos de
autor, de patentes,
licenas, marcas
industriais e comerciais e
de direitos similares
Prestaes de servios de
publicidade
Prestaes de servios de
consultores, engenheiros,
gabinetes de estudos,
advogados, peritos
contabilistas e prestaes
similares
Bem como o tratamento
de dados e o fornecimento
de informaes
Antes
Aps 01.01.2010
as prestaes de servios efetuadas a sujeitos passivos que tenham noutro Estado membro da
Comunidade a sede, um estabelecimento estvel ou, na sua falta, o domiclio, para o qual os
servios so prestados, quando tais operaes sejam a tributveis
no includas prestaes de servios isentas no E.M. de destino (art 29, n 17, c), CIVA)
257
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
11.7
Taxas: 5%, 10% e 18% (Aores, desde 01.01.2014) e 5%, 12% e 22% (Madeira, desde 01.04.2012)
de acordo com os critrios estabelecidos pelo art 6, CIVA, com as devidas adaptaes
Transmisso de Bens
se uma empresa com sede no Continente vender produtos a partir de uma filial localizada nos
Aores (ou Madeira) a operao a localizada (IVA a 4%, 9% ou 15%, dos Aores ou a 5%, 12% e
22%, na Madeira)
a localizao das operaes relevante para a taxa a utilizar (se liquidar a taxas diferentes das
do espao fiscal em que se localiza, dever entregar o Anexo R)
258
devido essencialmente aos custos de transporte, os bens e servios comercializados nas Regies
Autnomas apresentam um preo mais elevado sempre que utilizem materiais adquiridos no
territrio continental, entendeu-se indispensvel a existncia de um mecanismo destinado a
tentar igualar as bases tributveis no Continente e nos Aores e Madeira
seriam possveis duas alternativas: reduzir a base tributvel, mantendo idnticas as taxas de
tributao, como o fez a Frana relativamente Crsega, ou ento diminuir as taxas aplicveis,
respeitando o valor da base tributvel (soluo adotada pelo DL 347/85, de 23 de agosto)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regies Autnomas da Madeira e Aores
SP A (PT)
Continente
Vende bens
Transporte isento
SP B (PT)
Madeira
Sujeito passivo ou
particular
Vende bens
Transporte isento
Exemplo
SP A (PT)
Continente
Fatura 2
B (PT)
Madeira
Fatura 1
A (PT)
Continente
Sujeito passivo ou
particular
C
frica do Sul
Bens
SP B (PT)
Aores
259
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regies Autnomas da Madeira e Aores
SP A (PT)
Continente
Emite fatura com
IVA taxa da
Madeira
Presta servio
Imvel situado na
Madeira
B (PT)
Madeira
Sujeito passivo ou
particular
(art 6, n 6, CIVA)
Trabalho a feitio
Envio dos materiais
SP B (PT)
Madeira
SP A (PT)
Continente
Envio da obra
Dono da obra
Empreiteiro
Execuo material
Emite fatura do servio com
IVA taxa da Madeira
(art 7, n 2, CIVA)
Exemplo
Regies Autnomas da Madeira e Aores (Regras dos servios)
SP A (PT)
Continente
Presta servio
B (PT)
Madeira
Presta servio
Sujeito passivo
SP A (PT)
Presta servio
Presta servio
260
Sujeito passivo
C (PT)
Madeira
Particular
Particular
Emite fatura com IVA
taxa do Continente
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
DL 199/96, de 18 de outubro
DL 221/85, de 3 de julho
(OE 2004), aditou o art 68-A a 68-G, CIVA (atuais art 69 a 75, CIVA)
o valor tributvel ser a diferena, devidamente justificada, entre o preo de venda e o preo
de compra, conforme legislao especial (art 16, n 2, f), CIVA)
em cujo preo est contido uma parcela de imposto, excluda do direito deduo
Campo de aplicao
261
Vendas por Sujeito Passivo revendedor (compra, afeta s necessidades da sua empresa ou importa,
para revenda)
adquiridos a:
particular
SP que alienou um bem de investimento, isentando a venda ao abrigo do art 53, CIVA
outro SP revendedor, em relao a bens cuja venda foi tambm abrangida pelo regime de
tributao da margem
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Regime Especial de tributao dos bens em segunda mo, objetos de arte, de coleo e
antiguidades
Justificao
Estamos perante bens que, por terem sido objeto de utilizao ou consumos tidos por finais
+3
Exemplo
Bem
Preo: 100
IVA: 23
(novo)
C (Particular)
Consumidor Final
Vende o bem
IVA no dedutvel
(usado)
SP A
(Revendedor)
Preo: 123
Margem pretendida
Vende o bem
Preo: 159,90
IVA = ?
30
H1: Se no existisse qualquer regime especial, o preo de venda tributado taxa 23%
Preo de venda (com IVA): (123 + 30) + (123 + 30) 23% = 153 + 35,19 = 188,19
H2: Se o bem no tivesse uma passagem intermdia pelo consumo final, teramos:
262
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regime de tributao dos bens em 2 mo, objetos de arte, de coleo e
antiguidades
Suponha-se um bem adquirido
a um no sujeito passivo
O preo de compra foi de 120 e a margem de 30, o que significa um preo de venda antes
de imposto de 150 , e IVA de 6,90 [23% (150 120)], a repercutir no preo de venda
que se situaria em 156,90
Dito de outra forma:
constituir valor tributvel a diferena entre o preo total pago pelo cliente (156,90 )
e o preo total pago ao fornecedor (120 ), expurgada do valor do IVA correspondente
margem de 6,90
Regras
O regime funciona bem a bem, no admitidas compensaes entre bens, ou seja, margens de lucro
em certos bens no podem ser compensadas por prejuzos sofridos na comercializao de outros
bens
a fatura deve, alis, conter a meno IVA - Bens em segunda mo ou IVA - Objetos de arte,
de coleo ou antiguidades, conforme o caso
263
exigido ao revendedor que distinga, nos seus registos, estas operaes daquelas que pratique
com sujeio ao regime normal de tributao, evidenciando, nomeadamente, os elementos
relativos base tributvel
mantm-se a iseno completa dos bens que sejam exportados, sendo dedutvel o IVA que
eventualmente tenha onerado as respetivas aquisies e venha explicitado na fatura
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Aquisies intracomunitrias dos mesmos bens, tendo sido tributadas pelo sistema da margem na
respetiva transmisso no outro E.M.
No permitida neste regime a existncia das vendas distncia regulamentadas pelo art 11, RITI
No aplicvel a estes SP o regime especial dos pequenos retalhistas do art 60 e seguintes, CIVA
Organizadores de vendas em sistema de leilo
Para as transmisses de bens efetuadas por estes sujeitos passivos que atuem em nome prprio ao
abrigo de um contrato de comisso de venda:
o comitente deve ser um no SP, um SP que efetue uma transmisso de bens isenta pelo art 9,
n 32, CIVA, ou de disposio similar em outro E.M., ou se se tratar de bens de investimento, a
iseno resultar da disciplina do art 53, CIVA, ou de disposio similar no outro E.M., ou ento
um SP revendedor que tenha efetuado a transmisso ao abrigo do sistema de tributao da
margem
a base tributvel ser constituda pelo valor faturado ao comprador deduzido do montante
lquido pago ao comitente e do IVA por este devido, sendo certo que o montante lquido a
pagar ao comitente ser dado pela diferena entre o preo de adjudicao do bem em leilo e
o montante da comisso a que o organizador tem direito
estas despesas (por o IVA ter sido recuperado) no concorrem para a determinao do preo de
compra do bem, para efeito da posterior liquidao do IVA pelo Regime da Margem
264
de forma genrica
Regime da Margem
Veculos usados provenientes da U.E.: a venda engloba o Imposto sobre Veculos (ISV, ex-IA),
sujeito a IVA
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
O IVA liquidado sobre: contrapartida obtida do cliente - preo de compra dos bens
O IVA liquidado pelo revendedor no dedutvel pelo adquirente
O apuramento do imposto efetuado individualmente em relao a cada bem
As transmisses devem ser escrituradas de modo a evidenciar os elementos requeridos para o
clculo do imposto
O revendedor pode livremente optar pela liquidao do imposto nos termos gerais
Transmisso de bens em 2 mo expedidos para fora da U.E.: isentos de IVA (art 8, DL 199/96)
Exemplo
Regime Especial de tributao dos bens em segunda mo
Mercado Nacional
Revendedor de viaturas de turismo em 2 mo
Venda
11.230
IVA includo
Compra
10.000
A particular
Diferena
1.230
Base tributvel
1.000
1.230 1,23
230
1.000 23%
IVA liquidado
Exemplo
Mercado Nacional
265
Revendedor reparou a viatura, tendo adquirido e instalado peas novas no valor de 1.500 ,
tendo deduzido o IVA suportado de 345
Por esse facto, vende a viatura por 13.690 (IVA includo)
Venda
13.690
IVA includo
Compra
10.000
A particular
Diferena
3.690
Base tributvel
IVA liquidado
3.000
3.690 1,23
690
3.000 23%
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regime Especial de tributao dos bens em segunda mo
Mercado Intracomunitrio
Revendedor de viaturas de turismo em 2 mo
O revendedor adquiriu na Alemanha uma viatura usada por 10.000
Reparou a viatura, tendo adquirido e instalado peas novas no valor de 1.500 , tendo
deduzido o IVA suportado de 345
Para legalizar a viatura em Portugal, pagou Imposto sobre Veculos (ISV) no montante de
3.000 (devido IVA sobre o ISV na venda)
Por esses factos, e pretendendo um ganho de 960 , vende a viatura por 16.150 (IVA
includo)
16.150
IVA includo
Compra
10.000
A particular
Diferena
6.150
Base tributvel
5.000
6.150 1,23
IVA liquidado
1.150
5.000 23%
O revendedor:
Liquida: 1.150
Deduz: 345
Entrega ao Estado: 1.150 345 = 805 (inclui o IVA sobre o ISV de 690 )
266
SP que proponha a venda de um bem, em seu nome, mas por conta de um comitente, em
contrato de comisso de venda, com vista adjudicao em leilo
objetos de arte adquiridos aos seus autores (ou herdeiros ou legatrios) ou a outro Sujeito
Passivo, no revendedor, taxa reduzida
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A opo no feita caso a caso, mas sim em globo, para um perodo mnimo de dois anos
Vendas em leilo
Aplicvel aos leiloeiros que atuam em nome prprio, de acordo com o contrato de comisso de
venda em leilo
Valor tributvel da venda em leilo
Fatura
IVA no discriminado
Exemplo
Regime de tributao dos objetos de arte, de coleo e antiguidades
Vendas em leilo
Venda sem encargos (de transporte, de embalagens, ...)
Valor de Adjudicao (VA): 1.230 (preo de martelo)
Comisso (C): 10% VA = 123 (taxa do IVA: 23%)
Lquido a pagar ao comitente (ML): ML = VA C 1.230 123 = 1.107
Valor tributvel (VT): VT = 123 1,23 = 100
O leiloeiro tem uma margem de 100 e IVA liquidado de 23 (100 23%)
Exemplo
267
Vendas em leilo
Venda com encargos de transporte faturados ao comprador
VA = 1.230 (preo de martelo)
C = 10% VA = 123 T = 23%
Transporte = 246 (feito em nome do leiloeiro, com IVA includo de 46 )
VA = 1.230 + 246 (transporte) = 1.476
ML = 1.230 123 = 1.107
VT = (246 + 123) 1,23 = 300 (IVA = 300 23% = 69 )
Transporte, uma despesa acessria, que faz parte do valor tributvel
Margem do leiloeiro de 300 (100 comisso e 200 transporte)
IVA liquidado de 69 (23 da comisso + 46 do transporte)
IVA dedutvel de 46
O leiloeiro entrega ao Estado 21 (69 46)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
ao comprador, uma fatura com indicao do valor global da transao e dos elementos que
lhe respeitam (preo de adjudicao, impostos, direitos, taxas e outras imposies, com
exceo do IVA, e despesas acessrias debitadas)
268
juno de servios vrios articulados, que o cliente adquire por um preo nico sem
discriminao de cada um dos servios componentes e dos preos que individualmente lhes
correspondem
outros casos haver em que as agncias, possuindo meios prprios, efetuam elas mesmo os
servios que o cliente solicita
A par com servios de pura mediao em nome de terceiros (prestadores ou clientes), em que
sero tributadas apenas pela comisso auferida
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
cria aos operadores dificuldades no tratamento desses impostos, cuja dedutibilidade no pode
ser concedida pelo Estado nacional da sede da agncia organizadora, sendo tambm muito
complexo, seno mesmo impossvel, qualquer procedimento de pedido de restituio nesses
pases, dos impostos (IVA ou outros) a suportados
os valores pagos aos fornecedores dos vrios servios, com IVA includo, onde quer que ele
tenha sido suportado e pago
dedutvel o IVA suportado, nos termos gerais, em despesas gerais das agncias (telex, fax,
telefone, gua, luz, etc), ou em operaes de outra natureza
Como obrigaes acessrias exigidos registos contabilsticos separados para as operaes assim
tratadas, estabelecendo-se que a faturao ao cliente se faa com IVA includo, mas sem
explicitao do seu valor (procedimento contrrio conduziria revelao da margem da agncia)
269
prevista iseno da margem auferida, sempre que a mesma respeite a servios tursticos
prestados ao cliente viajante fora da U.E. (art 14, n 1, s), CIVA)
iseno de difcil execuo quando aplicvel a viagens mistas (viagens que comportem servios
prestados ao cliente viajante dentro e fora da U.E.)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
A iseno da margem relativa aos servios efetuados fora da U.E. exige, nas viagens mistas, uma
repartio de gastos que pode no se revelar direta (raras faturas dos prestadores dos servios
distinguem servios dentro ou fora da U.E.)
Critrios de imputao do custo global a cada uma das partes da viagem (dentro e fora da U.E.)
despesas de transporte repartidos pelo nmero de quilmetros percorridos na U.E. e fora dela
gastos com guias repartidos consoante o nmero de dias de viagem dentro e fora da U.E.
Operaes em que atuam em nome prprio perante o cliente, recorrendo a bens e servios
efetuados por terceiros
justificada pelo facto de os servios que constituem o pacote turstico serem tributados
nos pases onde so efetuados, pela da aplicao das regras de localizao dos servios
numerador: gasto suportado nas transmisses de bens e prestaes de servios efetuadas por
terceiros na U.E e para benefcio direto do cliente, com incluso do IVA
denominador: gasto das operaes efetuadas por terceiros na U.E. e fora dela para benefcio
direto do cliente, IVA includo
270
(IVA excludo)
(IVA includo)
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Os Sujeitos Passivos (agncias de viagens) no tm direito a deduo nas operaes em que atuam
em nome prprio perante o cliente, recorrendo a bens e servios efetuados por terceiros
Faturas emitidas podem no discriminar o IVA
Exemplo
Organizao de viagem turstica realizada totalmente na Comunidade
Custos, com IVA includo, quando caso disso (Taxa de IVA = 23%):
hotis: 2.300
transferts: 400
todos os custos enumerados podem ser considerados como suportados para benefcio
direto do cliente, exceo das comisses pagas s agncias vendedoras
O preo de venda do pacote turstico, organizado para 20 pessoas, ser pois de 423
por pessoa, com IVA includo (8.460 20 = 423 )
271
Gastos:
Transportes de avio
Hotis
Transferts
Guia acompanhante
Material distribudo ao viajante
Total
3.000
2.300
400
200
100
6.000
Margem pretendida
2.000
8.000
2.000
IVA a repercutir
460
8.460
230
IVA a entregar
230
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Organizao de circuito turstico realizado parte na U.E. e parte fora dela
Custos, com IVA includo, quando caso disso:
transportes de avio: 3.000 (na U.E. 1.000 e fora da U.E. 2.000 )
hotis: 2.300 (na U.E. 1.100 e fora da U.E. 1.200 )
transferts: 400 (fora da U.E.)
guia acompanhante: 200
material diverso fornecido ao viajante (bolsas, etiquetas, e folhetos com indicaes
teis sobre cumprimento de horrios, cmbios, e precaues sobre segurana) : 100
comisso a pagar agncia retalhista que vende o circuito: 1.000
Pressupostos
os pressupostos s diferem no tocante realizao dos servios adquiridos a
terceiros, j que parte deles o so fora da U.E.
Determinao da base de tributao e clculo do IVA devido pela agncia
organizadora:
s considerada isenta a parte da prestao de servios da agncia de viagens
referente s operaes realizadas fora da U.E. (art 14, n 1, s), CIVA)
O preo de venda do pacote turstico, para 20 pessoas, ser agora de 409,20 por
pessoa, com IVA includo, valor que resulta dos seguintes clculos:
Custos imputveis:
dentro da U.E.: 2.400 (40%) (1.000 + 1.100 + 200 + 100)
fora da U.E.:
3.600 (60%) (2.000 + 1.200 + 400)
Margem pretendida antes do IVA: 2.000
Preo antes de IVA: 8.000 (2.400 + 3.600 + 2.000)
Valor tributvel:
Sujeito a tributao: imputvel parte dentro da U.E.
valor do servio no isento: 40% 8.000 = 3.200
base tributvel: 3.200 2.400 = 800
No sujeito: imputvel parte fora da Comunidade
2.000 800 = 1.200
272
8.184 20 = 409,20
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Organizao de circuito turstico realizado parte na U.E. e parte fora dela
Se na realizao de um pacote turstico, abrangendo servios realizados na U.E. e fora
dela, em benefcio direto dos viajantes, nos montantes de:
for obtida uma receita bruta de 1.307.500 (com IVA includo), a margem bruta
obtida ser de 307.500 (IVA da margem includo)
Os servios prestados por terceiros em benefcio direto dos clientes, dentro da U.E.,
representam 40% da totalidade dos servios dessa natureza
Apuramento do imposto
Da margem indicada apenas estar sujeita a IVA:
273
Regime das agncias de viagens e organizadores de circuitos tursticos (DL 221/85, de 3 de julho)
Formas de atuao destes operadores
atuao perante o cliente em nome de outro sujeito passivo que fornece efetivamente as
viagens e estadia
atuao perante o cliente em nome prprio, mas com recurso a servios de terceiros
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Organizao de circuito turstico realizado parte na U.E. e parte fora dela
Agncia X, enquadrada em IVA no regime normal, periodicidade mensal, realizou
durante o ms de Julho de 2013 os seguintes programas:
Semanas de frias em Palma de Maiorca
200.000
100.000
150.000
77.800
Sendo de 23% a taxa do IVA aplicvel, o valor lquido de imposto (valor tributvel) ser
de:
No ser este o valor do IVA a pagar, sendo deduzido o IVA suportado com bens e
servios que no os fornecidos para benefcio do cliente
O IVA a pagar ser:
274
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Setor de combustveis lquidos tem estado sujeito a um regime especial, desde a introduo do IVA
Revogados
liquidao de IVA pelos revendedores com base na margem efetiva de vendas (art 69, CIVA)
no se encontram abrangidos por este regime os sujeitos passivos que sejam empresas
distribuidoras de combustveis lquidos, que aplicaro s suas operaes o regime geral do IVA
(art 70, CIVA)
275
Nas transmisses dos combustveis lquidos efetuadas ao abrigo deste regime o imposto devido e
exigvel nos termos do art 8, CIVA
sendo o imposto liquidado pelos revendedores com base na margem efetiva de vendas apurada
nos termos do art 70, CIVA
Valor tributvel
combustveis
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
IVA dedutvel nos termos gerais (art 19, CIVA e seguintes) relativo a investimentos e demais
despesas de comercializao (art 71, CIVA)
Combustveis adquiridos a revendedores com direito deduo (art 21, n 1, b), CIVA)
indicao do preo lquido, taxa aplicvel e IVA correspondente ou preo com IVA includo e
taxa aplicvel
Os revendedores devem manter os registos separados das aquisies e vendas abrangidas por este
regime (art 73, CIVA)
os registos devero ter em considerao as diferentes taxas aplicveis, quer em funo do tipo
de combustvel vendido, quer em funo da localizao das suas transmisses
(DL 347/85, de 23 de agosto)
obedecer s regras estabelecidas no RITI (liquidar o IVA e no deduzir) (art 74, CIVA)
Nas importaes, o IVA ser liquidado pelos servios aduaneiros competentes, no podendo os
revendedores exercer o direito deduo do imposto respetivo
Os revendedores:
276
no devem ser consideradas para efeitos do clculo do valor tributvel (margem efetiva de
vendas) as vendas aps 1 de janeiro de 2004
Outubro de 2014
Carlos Lzaro
FISCALIDADE
Exemplo
Regime dos combustveis lquidos aplicvel aos revendedores
Em Janeiro de 2008, revendedor X, de periodicidade mensal, vende 100.000 litros de
gasleo rodovirio cujo preo de venda ao pblico foi de 1,00 / litro, IVA includo
Compras do gasleo (IVA excludo) correspondente s vendas:
277
determina-se, com base nas respetivas faturas de compra, o valor de aquisio daquelas
vendas, tambm sem imposto includo
a margem dada pela diferena, e a ela se aplicar a taxa do IVA, para fornecer o valor do IVA
devido por estas operaes, no sendo concedida qualquer deduo relativamente ao IVA
devido ou pago nas aquisies destes combustveis (que relevam para a determinao da
margem) quer as mesmas se tenham efetuado no mercado nacional ou no exterior
Outubro de 2014
Carlos Lzaro