INFORME

PRCTICO

Pautas para el reconocimiento de ingresos por la

prestacin de servicios segn la NIC 18
Roxana Lourdes PREZ PERALTA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

n el presente artculo analizaremos la importancia de poder determinar cundo deben ser

reconocidos los ingresos en una prestacin de servicios, con la finalidad de que las empresas
del rubro conozcan qu principios de reconocimiento deben aplicar, en cumplimiento de la NIC
18 Ingresos por actividades ordinarias, que en lneas generales establece que los ingresos deben
de reconocerse cuando: sea probable que los beneficios econmicos futuros fluyan a la entidad y
estos beneficios puedan ser medidos con fiabilidad.

INTRODUCCIN
Siguiendo con el proceso de adopcin
y aplicacin integral de las Normas
Internacionales de Informacin Financiera (NIIFs), para las empresas que se
encuentren supervisadas por la Superintendencia de Mercados de Valores
(SMV), prosiguiendo con la implementacin, aquellas sociedades o empresas
que obtengan ingresos anuales por la
venta de bienes o prestacin de servicios, o sus activos totales sean iguales
o mayores a tres mil (3,000) UIT; resulta
necesario que dichas empresas prestadoras de servicios puedan determinar
de manera adecuada y cumpliendo las
normas, el reconocimiento de sus ingresos ordinarios.
A estos efectos, se expondr la regulacin dispuesta por la NIC 18 Ingresos
por actividades ordinarias, en lo referente al reconocimiento de los ingresos
en la prestacin de servicios, es decir,
dar a conocer cules son los criterios
que se deben cumplir para el reconocimiento del ingreso, as como cul es el
mtodo de porcentaje de terminacin
que debe emplearse. Para ello, emplearemos algunos casos prcticos que de
manera didctica permitirn ejemplificar la aplicacin de la NIC 18 y su tratamiento contable.

contable, en forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien

como disminuciones de los pasivos, que
dan como resultado aumentos del patrimonio y no estn relacionados con
las aportaciones de los propietarios de
la entidad. (Ver cuadro N 1).

II. EN QU TIPO DE TRANSACCIONES

DE INGRESOS SE APLICA?
De conformidad con el prrafo 1 de la
NIC 18 Ingresos por Actividades Ordinarias, esta debe ser aplicada al contabilizar ingresos de actividades ordinarias
procedentes de las siguientes transacciones y sucesos:
a) Venta de bienes;
b) La prestacin de servicios; y

B-5

Para dicha contabilizacin se deber de

tener en cuenta el principio de reconocimiento contenido en la citada NIC que
a la letra dice: El ingreso de actividades ordinarias es reconocido cuando
es probable que los beneficios econmicos futuros fluyan a la empresa y
estos beneficios puedan ser medidos
con fiabilidad.

III. RECONOCIMIENTO EN LA PRESTACIN DE SERVICIOS

En funcin de que el resultado de la
prestacin del servicio pueda ser estimado en forma confiable, la NIC 18 establece que los ingresos de actividades

CUADRO N 1

Ingreso
Comprende

I. QU ES UN INGRESO?
Teniendo en cuenta lo dispuesto en el
Marco Conceptual para la Preparacin
y Presentacin de Estados Financieros,
podemos definir a los ingresos como:
Incrementos en los beneficios econmicos, producidos a lo largo del periodo

c) El uso, por parte de terceros, de

activos de la empresa que produzcan intereses, regalas y dividendos.

Ingresos de actividades ordinarias

Ganancias

Que surgen en el curso de las actividades ordinarias de la empresa yadoptan una gran variedad de nombres, tales como ventas, prestacin
de servicios, comisiones, intereses, dividendos
y regalas.

Otras partidas que cumplan la definicin de

ingresos, tales como: la venta de activos no
corrientes, por ejemplo, venta de activos fijos.

(*)

2da. quincena - Octubre 2012

Contadora Pblica Colegiada de la Universidad Alas Peruanas. Diplomado especial de las Normas Internacionales
de Informacin Financiera (NIIF) en la Financial & Accounting School FAS. Colaboradora Tributaria y Contable de
Contadores & Empresas.

INFORME PRCTICO
ordinarias se deben reconocer con referencia al estado de terminacin de la transaccin a la fecha del estado de situacin
financiera.
Para ello, se debe cumplir todas y cada una de las siguientes
condiciones:
Condiciones de reconocimiento

39

Cmo deber ser reconocido contablemente la cuota inicial para la empresa que recibi dicho monto?
Datos adicionales:
Por el importe recibido se ha emitido el respectivo comprobante de pago que contiene la siguiente informacin:
Por la cuota inicial del 20% del precio total del servicio:

1.

El monto del ingreso se puede medir de manera confiable;

2.

Es probable que los beneficios econmicos asociados con la transaccin

lleguen a la empresa;

Base imponible
IGV 18%
Total

3.

El estado de terminacin de la transaccin a la fecha del estado de situacin financiera se puede medir en forma confiable; y

Debemos tener en cuenta los valores referenciales del servicio prestado:

4.

Los costos incurridos por la transaccin y los costos para terminar la

transaccin se pueden medir en forma confiable.

Valor referencial del servicio

IGV 18%
Total

1. El estado de terminacin de la transaccin

Conocido tambin con el nombre de mtodo de porcentaje
de terminacin
terminacin, bajo este mtodo los ingresos de actividades
ordinarias se reconocen en el mismo periodo contable en el
cual se presten los servicios.
De acuerdo al prrafo 24 de la NIC 18, el estado de terminacin de una transaccin puede ser determinado mediante los
siguientes mtodos:
Mtodos para determinar el porcentaje de terminacin
1.

Una medicin del trabajo realizado;

2.

Los servicios prestados hasta la fecha como un porcentaje del total de los
servicios prestados; y

3.

La proporcin de los costos incurridos a la fecha en relacin con el total

estimado de costos de la transaccin.

Para estos efectos indicamos, que ni los pagos a cuenta ni los

anticipos recibidos de los clientes con frecuencia NO son un
reflejo de los servicios prestados.

2. Incertidumbre respecto del cobro del servicio prestado

De acuerdo con lo sealado en el prrafo 22 de la NIC 18
Ingresos por actividades ordinarias, cuando existe alguna incertidumbre sobre el grado de recuperabilidad de un saldo ya
incluido entre los ingresos ordinarios, la cantidad que resulte
incobrable deber considerarse como gasto (mediante la provisin de cuenta de cobranza dudosa), no debiendo ajustar el
ingreso ya reconocido.
En ese sentido, el prrafo 23 de la misma norma seala que
normalmente para que una empresa pueda hacer estimaciones fiables, deber haber acordado con la otra parte:
Acuerdos para las estimaciones fiables
1.

Los derechos exigibles por cada uno de los implicados, acerca del servicio
que las partes han de suministrar o recibir;

2.

La contrapartida del intercambio; y

3.

La forma y los trminos de pago.

S/. 5,000
900
5,900

S/. 25,000
4,500
29,500

Solucin:
De acuerdo a lo sealado en el prrafo 20 de la NIC 18Ingresos por actividades ordinarias, considerando que la
empresa prestar el servicio de fabricacin e instalacin
de aire acondicionado en el mes de octubre de 2012
(2 meses siguientes de recibida la cuota inicial), este monto ser reconocido como anticipo de cliente, toda vez que
no corresponde a un ingreso debido a que no se ha realizado la prestacin del servicio en la oportunidad en que se
ha recibido dicho monto.
En efecto, de acuerdo con lo sealado en el prrafo anterior para reconocer el monto recibido como ingreso en el
resultado del ejercicio debe cumplirse con todas y cada
una de las condiciones de reconocimiento sealadas en el
prrafo 20 de la mencionada NIC 18, por ello, no habindose prestado efectivamente el servicio contratado no se
habr cumplido con un requisito fundamental El estado
de terminacin de la transaccin a la fecha del estado de
situacin financiera se puede medir en forma confiable.
Advirtase que no es necesario que el servicio se haya ejecutado totalmente, pues la NIC 18 establece la aplicacin
del porcentaje de terminacin para lo cual se requiere el
reconocimiento de un ingreso proporcional al trabajo ejecutado o los costos incurridos, situacin que no se presenta en el caso planteado.
Por lo expuesto, procede realizar el siguiente asiento contable por la cuota inicial recibida:
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x -----------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros
121

5,900

Facturas, boletas y otros comprobantes

por cobrar

1212

Emitidas en cartera

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema

de pensiones y de salud por pagar

CASO PRCTICO

Cuota inicial por servicio prestado

Una empresa recibi en el mes de agosto del ao 2012 el

importe de S/. 5,900 como cuota inicial (que viene a ser el
20% del total) del servicio de fabricacin e instalacin de
un aire acondicionado que ser realizado y cancelado en
el mes de octubre de 2012.

401

Gobierno central

4011

Impuesto general a las ventas

900

40111 IGV - Cuenta propia

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros
122

5,000

Anticipos de clientes

x/x Por el anticipo recibido del 20% del total del servicio.
-------------------------------- x -----------------------------10 Efectivo y equivalentes de efectivo
104

5,900

Cuentas corrientes en instituciones financieras

CONTADORES & EMPRESAS / N 192

B-6

ASESORA CONTABLE Y AUDITORA

40
1041

i) Se pueda medir el ingreso confiablemente,

Cuentas corrientes operativas

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

121

5,900

Facturas, boletas y otros comprobantes

iii) El grado de terminacin de la transaccin, en la fecha

del balance, pueda ser medido confiablemente, y

por cobrar
1212

Emitidas en cartera

iv) Los costos incurridos en la prestacin, as como los que

se deban incurrir puedan medirse confiablemente.

x/x Por el ingreso del anticipo recibido.

-------------------------------- x ------------------------------

Posteriormente, en el mes de octubre de 2012 al efectuarse el servicio contratado deber reconocerse el

correspondiente ingreso, por lo tanto, corresponde aplicar
el siguiente tratamiento contable por el pago anticipado
recibido:
ASIENTO CONTABLE

122

5,000

Prestacin de servicios

7041

Terceros

121

Facturas, boletas y otros comprobantes

1211

No emitidas

7,500

por cobrar
5,000

704

ASIENTO CONTABLE

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

Anticipos de clientes

70 Ventas

Por lo tanto, considerando que en el presente caso la empresa arrendadora ha cumplido con dichos requisitos, en
aplicacin del mtodo del grado de terminacin o porcentaje de terminacin reconocer un ingreso por los das
transcurridos, tal como se muestra a continuacin:

-------------------------------- x ------------------------------

-------------------------------- x -----------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

ii) Sea probable que se reciban los beneficios econmicos,

x/x Por el reconocimiento del ingreso por el servicio

efectivamente prestado.
-------------------------------- x ------------------------------

70 Ventas

7,500

704

Prestacin de servicios

7041

Terceros(*)

x/x Por reconocimiento del derecho adquirido hasta el

31 de diciembre como consecuencia del contrato de
arrendamiento.
--------------------------------- x -------------------------------

CASO PRCTICO

Devengo de ingresos por prestacin de servicios

Una empresa inmobiliaria dedicada tambin al arrendamiento de inmuebles en el mes de diciembre de 2012 ha
celebrado un contrato de alquiler con la empresa Publicentro SAC, cuyo monto del alquiler asciende a S/. 15,000
mensuales, por un periodo de vigencia del contrato que
corresponde del 16 de diciembre de 2012 al 15 de diciembre de 2013.
Se precisa que por dicho contrato de alquiler no se han
establecido pagos adelantados.
Qu asientos debe efectuar la empresa arrendadora y
arrendataria al cierre del ejercicio 2012?

En ese mismo sentido, obsrvese que de manera similar,

el arrendatario deber reflejar su obligacin y en cumplimiento del mismo criterio del devengado deber reconocer el gasto incurrido hasta la fecha cierre, tal como
se muestra a continuacin:
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x -----------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros
635

Alquileres

6352

Edificaciones

42 Cuentas por pagar comerciales - Terceros

421

Como podr observarse en la celebracin del presente

contrato de alquiler se generan simultneamente derechos
y obligaciones para las partes (arrendador y arrendatario), las cuales de conformidad con el prrafo 14 de la NIC
39 Instrumentos Financieros - Reconocimiento y Medicin
debern reconocer en sus estados financieros el activo o
pasivo financiero cuando, y solo cuando, se convierta en
parte obligada, segn las clusulas contractuales del contrato. Por lo tanto, considerando que al 31 de diciembre se
producir la realizacin parcial del contrato de alquiler,
se debe proceder en reconocer los efectos del mismo por el
tiempo transcurrido.
En este orden de ideas, segn lo dispuesto en el prrafo
20 de la NIC 18 Ingresos por actividades ordinarias, en el
caso especfico de prestacin de servicios, el resultado de
la transaccin deber reconocerse cuando se cumplan con
cada una de las siguientes condiciones:
2da. quincena - Octubre 2012

7,500

7,500

Facturas, boletas y otros comprobantes

por pagar

4211

Solucin:

B-7

(*) S/. 15,000 / 30 x 15 das = S /. 7,500.

No emitidas

x/x Por reconocimiento de la obligacin adquirida hasta

el 31 de diciembre como consecuencia del contrato
de arrendamiento.
--------------------------------- x -------------------------------

Ntese, que en el presente caso solo se est procediendo

a reconocer el ingreso (derecho adquirido por el arrendador) y gasto (obligacin adquirida por el arrendatario),
no generndose an la obligacin de emitir el respectivo comprobante de pago, tal como lo seala el numeral 5 del artculo 5 del Reglamento de Comprobante de
Pago, modificado por la Resolucin N 233-2008/SUNAT
(31/12/2008); que a la letra menciona:
En la prestacin de servicios, incluyendo el arrendamiento
y arrendamiento financiero, la oportunidad de emisin y
otorgamiento de comprobante de pago se da en cualquiera
de los siguientes supuestos, el que ocurra primero:

INFORME PRCTICO
i) La culminacin del servicio;

-------------------------------- x ------------------------------

ii) La percepcin de la retribucin, parcial o total; y

10 Efectivo y equivalentes de efectivo

iii) El vencimiento del plazo fijado para el pago del servicio.

104

Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041

Cuentas corrientes operativas

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

CASO PRCTICO

123

Letras por cobrar

1231

En cartera

41

10,620

10,620

12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

121

Cobranza dudosa en el caso de un servicio prestado

La empresa Sistemas Empresariales SAC presta el servicio

de desarrollo e implementacin de un software contable a
la empresa Consultoras Contables SRL, pactando un precio total por el servicio de S/. 18,000 ms IGV.
El 15 de diciembre de 2012, culminado la prestacin de
servicio por parte de la empresa Sistemas Empresariales
SAC procede con la emisin del respectivo comprobante
de pago (factura) y de acuerdo al convenio de pago establecido, se amortiza el 50% de la deuda con cheque no
negociable y por la diferencia se firma una letra de cambio
con vencimiento a 60 das.
No obstante, vencido el plazo aceptado en la letra de cambio, la empresa Consultoras Contables SRL por problemas
financieros no cancela la obligacin contrada, negando
adems alguna posibilidad de negociacin para refinanciar su deuda. Ante este hecho, la empresa Sistemas Empresariales SAC efecta el protesto del documento en el
mes de febrero de 2013.
Cmo ser la contabilizacin de esta transaccin y en
qu periodos?

21,240

Facturas, boletas y otros comprobantes

por cobrar

x/x 1212

Emitidas en cartera

Por el registro de la cobranza, 50% al contado y 50%

canje con letra a 30 das.
-------------------------------- x ------------------------------

Asimismo, conforme con lo indicado en el prrafo 22 de

la NIC 18 Ingresos por actividades ordinarias, cuando
aparezca una incertidumbre relacionada con el cobro de
un saldo incluido previamente entre los ingresos de actividades ordinarias, la cantidad incobrable o la cantidad
respecto a la cual el cobro ha dejado de ser probable se
reconocer como gasto, en lugar de ajustar el importe del
ingreso originalmente, este hecho debe ser reconocido en
el mes de febrero, tal como se muestra a continuacin:
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x -----------------------------68 Valuacin y deterioro de activos y provisiones
684

Valuacin de activos

6841

Estimacin de cuentas de cobranza dudosa

10,620

68411 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros

Solucin:

19 Estimacin de cuentas de cobranza dudosa

En primer lugar, considerando que la empresa Sistemas

Empresariales SAC cumple con todas las condiciones de
reconocimiento de ingresos establecidos en el prrafo 20
de la NIC 18, tales como: i) se pueda medir el ingreso confiablemente, ii) sea probable que se reciban los beneficios
econmicos, iii) el grado de terminacin de la transaccin,
en la fecha del balance, pueda ser medido confiablemente,
y iv) los costos incurridos en la prestacin as como los que
se deban incurrir puedan medirse confiablemente; procede
a reconocer dicho ingreso en el mes de octubre de 2012,
mediante el siguiente asiento contable:
ASIENTO CONTABLE
-------------------------------- x -----------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros
121

Facturas, boletas y otros comprobantes

1212

Emitidas en cartera

21,240

por cobrar
40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema
de pensiones y de salud por pagar
401

Gobierno central

4011

Impuesto general a las ventas

3,240

40111 IGV - Cuenta propia

70 Ventas

18,000

704

Prestacin de servicios

7041

Terceros

x/x Por el registro del servicio prestado en el mes de

diciembre a la empresa Consultoras Contables SRL

191

Cuentas por cobrar comercial - Terceros

1911

Facturas, boletas y otros comprobantes

10,620

por cobrar
x/x Por el reconocimiento del deterioro de la cuenta por
cobrar como consecuencia de la morosidad del deudor.
-------------------------------- x ------------------------------

Cabe sealar que de acuerdo con el prrafo 58 de la NIC

39, las empresas deben evaluar al 31 de diciembre (fecha
del balance) si existe evidencia objetiva de que un activo
est deteriorado. Si se produce esta situacin, la compaa
deber determinar la existencia de cualquier prdida por
deterioro de valor. Asimismo resulta relevante destacar entre las circunstancias que dan origen a esta situacin de
deterioro segn el prrafo 59 de la NIC 39, entre otras, las
siguientes: i) dificultades financieras significativas,
ii) incumplimiento de las clusulas contractuales.
Para fines tributarios, segn el literal i) del artculo 37
de la Ley del Impuesto a la Renta resultan deducibles las
provisiones equitativas siempre que se cumplan con las
condiciones dispuestas en el inciso f) del artculo 21 del
Reglamento de la Ley del IR, que entre otros requiere que
se verifique el carcter de la deuda en la fecha de la provisin, que se demuestren las dificultades financieras del
deudor y que figure discriminada la provisin en el Libro
de Inventarios y Balances. En este orden de ideas, consideramos que el monto provisionado s sera deducible para
el ao 2013, puesto que el monto exigible al deudor no
excede las tres (3) Unidades Impositivas Tributarias.
CONTADORES & EMPRESAS / N 192

B-8