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Boletn Reforma Hacendaria 2014

I.

Cdigo Fiscal de la Federacin.


I.1. Clusula anti-elusin (Art. 5)

En la Iniciativa de reforma se propona adicionar los prrafos tercero y cuarto a


este artculo, para establecer la facultad de la autoridad para detectar actividades
elusivas que dieran lugar a prcticas u operaciones que no actualizaran el hecho
imponible de la norma tributaria. Lo anterior, con el riesgo evidente de que la
autoridad detectara esas prcticas con base en aspectos subjetivos.
Sin embargo, ello no fue aprobado por el Congreso de la Unin con base en
criterios sostenidos por la Suprema Corte de Justicia de la Nacin, concluyendo
que la autoridad fiscal cuenta con los elementos necesarios para analizar tanto el
fondo como la forma de los actos u operaciones que los contribuyentes atribuyan
efectos fiscales.
Consideramos lo anterior como algo benfico para el contribuyente, pues de
haberse aprobado la Iniciativa hubiera causado distintos perjuicios a los
particulares, pues los mismos quedaran al arbitrio de la autoridad fiscal para
determinar la situacin fiscal de stos.

I.2. Buzn Tributario (Art. 17-K)


Se establece que los contribuyentes tendrn asignado un buzn tributario en el
que se mantendr comunicacin con el Servicio de Administracin Tributaria
(SAT). Ah se realizarn las notificaciones al contribuyente, y se podrn
presentar los medios de defensa correspondientes, solicitudes, avisos y otros
escritos de trmite.
Por la trascendencia que este buzn tendr frente a los contribuyentes, sera
conveniente se regulara a profundidad en el Cdigo y en su Reglamento, y no se
dejara a reglas a travs de la Miscelnea Fiscal, a fin de generar certidumbre
jurdica.
I.3. Responsabilidad Solidaria (Art. 26, f. X)
Los accionistas que hayan tenido el control efectivo de la sociedad, sern
responsables solidarios de los crditos fiscales, en la parte que no alcance a ser
garantizada con los bienes de la sociedad. La responsabilidad no exceder de la
participacin que se tena en el capital social durante el periodo al cual
corresponda el crdito fiscal. Esta responsabilidad slo podr exigirse cuando: la
sociedad no se inscriba al Registro Federal de Contribuyentes, no lleve
contabilidad, cambie su domicilio sin presentar el aviso correspondiente.
Originalmente, el Ejecutivo Federal propona que los accionistas fueran
responsables solidarios en todos los casos, sin embargo, el Congreso de la Unin
decidi acotar la responsabilidad a los casos en que los accionistas hubieran
tenido el control efectivo de la sociedad, adems de que se decidi conservar los
requisitos para que esta responsabilidad fuera exigible, como lo es el que la
sociedad no solicite su inscripcin en el RFC.
I.4. Comprobantes Fiscales Digitales (Art. 29 y 29-A)

Se establece la obligacin de utilizar comprobantes fiscales digitales en todas las


operaciones de los contribuyentes, inclusive para registrar retenciones de
contribuciones, con lo cual se busca en un corto plazo eliminar la obligacin de
presentar declaraciones informativas de retenciones y de operaciones con
terceros.
Se derogan los artculos 29-B, 29-C y 29-C, que establecan la posibilidad de que
los contribuyentes utilizaran otros medios de comprobacin fiscal como lo son los
estados de cuenta impresos o electrnicos, comprobantes fiscales emitidos
conforme a facilidades administrativas y comprobantes fiscales digitales, entre
otros.
I.5. Dictamen opcional (Art. 32-A)
Las personas fsicas que realicen actividades empresariales y las personas
morales podrn optar por dictaminar sus estados financieros por contador pblico
autorizado, si en el ejercicio inmediato anterior obtuvieron ingresos acumulables
superiores a $100,000,000.00, el valor de su activo determinado conforme a reglas
generales que emita el SAT sea superior a $79,000,000.00 o que por lo menos
300 de sus trabajadores les hayan prestado servicios en cada uno de los meses
del ejercicio inmediato anterior.
Los contribuyentes que ejerzan la opcin, tendrn por cumplida la obligacin de
presentar la declaracin informativa sobre su situacin fiscal a la que se refiere el
artculo 32-H del Cdigo.
I.6. Revisiones electrnicas. (Artculos 42-II y IX, 50 y 53-B)
La autoridad fiscal tendr la facultad de revisar el cumplimiento de las
disposiciones fiscales va electrnica a travs del buzn tributario, ya sea a travs
de requerimientos de informacin o de la prctica de revisiones.

Esta medida pretende agilizar el ejercicio de las facultades de comprobacin, sin


embargo creemos que se debera establecer en qu casos la autoridades podrn
revisar el cumplimiento de las disposiciones fiscales a travs de este medio, a fin
de que no se abuse de su utilizacin, mxime que para cumplir con su objetivo, la
tecnologa utilizada no debe tener ninguna falla.
Por otra parte, pudieran existir aspectos de inconstitucionalidad al establecerse un
procedimiento que se aparta de las reglas que actualmente se aplican tanto a las
llamadas revisiones de gabinete como a las visitas domiciliarias.
I.7. Comprobantes Fiscales Apcrifos (Art. 69-B)
La autoridad publicar una lista, tanto en el Diario Oficial de la Federacin como
en la pgina del Servicio de Administracin Tributaria, de los contribuyentes que
detecte hayan estado emitiendo comprobantes sin contar con activos, personal,
infraestructura o capacidad material para prestar los servicios o producir,
comercializar o entregar los bienes a que se refieren dichos comprobantes o, que
dichos contribuyentes se encuentren no localizados.
En este sentido, se establece que previamente a la publicacin del listado
respectivo, la autoridad deber notificar a los contribuyentes que se ubiquen en
dicho supuesto a efecto de que estos manifiesten lo que a su derecho convenga y
exhiban la informacin y documentacin que desvirte los hechos observados,
emitindose la resolucin correspondiente, debiendo trascurrir por lo menos treinta
das entre su notificacin al contribuyente y la publicacin de la lista respectiva.
Resulta criticable que se publique el listado previamente a la resolucin de los
medios de defensa que pudieran ser promovidos por los contribuyentes afectados
en contra de la citada resolucin.
I.8. Acuerdos Conclusivos (Art. 69-E y 69-H)

Se establece que se debern celebrar a travs de la Procuradura de la Defensa


del Contribuyente y ser sta quien establezca los trminos de los acuerdos,
incluyendo el beneficio de condonacin de multas que se prev en la Ley Federal
de los Derechos del Contribuyente, adems que stos no podrn controvertirse
por ningn medio de defensa.
Estimamos que si bien la Procuradura de la Defensa del Contribuyente debe tener
participacin en la celebracin de esos acuerdos como mediador entre el particular
y la autoridad fiscal, stos no deberan ser decididos finalmente por aqulla
institucin, mxime que ser una dependencia distinta quien tendr que acatar la
decisin.
I.9. Responsabilidad penal por indebida utilizacin de comprobantes
(Art. 113-III)
Se establece una sancin de tres meses a seis aos de prisin a quienes expidan,
adquieran o enajenen

comprobantes fiscales

que amparen

operaciones

inexistentes, falsas o actos jurdicos simulados.


Consideramos atinada la incorporacin de este tipo penal a efecto de desalentar la
evasin fiscal a travs de la compraventa de comprobantes fiscales.
I.10. Recurso de revocacin (Art. 121)
Se disminuye el plazo para la presentacin de este recurso de 45 a 30 das
hbiles, lo cual resulta cuestionable considerando el volumen de documentacin
que en muchos casos se debe de reunir para la interposicin del citado medio de
defensa.
Se elimina el periodo de un mes que tiene el contribuyente para anunciar pruebas
adicionales, pues stas debern anunciarse desde el escrito inicial del recurso, o
dentro de los 15 das hbiles posteriores a la presentacin del recurso, debiendo

exhibirse dichas pruebas adicionales dentro de los 15 das posteriores a su


anunciamiento.
Lo anterior consideramos que no tiene justificacin razonable, ello es as, pues no
es posible determinar desde la interposicin del recurso o dentro de los 15 das
posteriores a su anunciamiento, si existir la necesidad de anunciar esas pruebas,
o bien, exhibirse con posterioridad a los trminos fijados ahora por el Cdigo
Fiscal, pues la idea es que se otorgue al contribuyente un periodo prudente para
analizar qu documentos adicionales son los que puede exhibir para demostrar la
realidad de su situacin fiscal y est en posibilidad de exhibirlos.

II. LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA 2013.


En materia de Impuesto sobre la Renta, se propone abrogar la ley anterior y
expedir una nueva, simplificando el contenido de la anterior. En realidad, de la
revisin de las disposiciones se advierte que, ms que una simplificacin, se trata
de un reagrupamiento de muchas de las disposiciones ya existentes.
Esta reforma est planteada sobre diversos principios como son:
a) Simplificacin
b) Progresividad
c) Simetra Fiscal
d) Fiscalizacin
e) Incremento en la recaudacin
En virtud de que la mayor parte de las disposiciones no se modifican,
analizaremos aquellas que representan un cambio sustancial respecto a la Ley
anterior.
II.1. Beneficios de los Tratados para Evitar la Doble Tributacin (Art. 4)

En un esfuerzo por evitar la doble no imposicin, se establece la facultad de la


autoridad fiscal para solicitar al contribuyente, residente en el extranjero, que
acredite que el ingreso que est obteniendo al amparo del tratado que
corresponda, est gravado en su pas de residencia. Para ello debe manifestar
bajo protesta de decir verdad que los ingresos se encuentran gravados en su pas,
indicando adems las disposiciones jurdicas aplicables y acompaar la
documentacin respectiva.
En primer lugar cabe hacer notar que esta facultad se antoja extraterritorial, toda
vez que obliga a los residentes en el extranjero a cumplir ciertas obligaciones
fiscales, como son probar que los ingresos se encuentran gravados para poder
acceder a los beneficios del tratado.
Adems, es importante indicar que no es posible que por medio de disposiciones
de derecho interno se condicione la aplicacin de un tratado internacional, mxime
si dentro del tratado no se hicieron reservas, como pudiera ser una clusula de
limitacin de beneficios.
Es por ello que esta potencial modificacin, en nuestra opinin, resulta excesiva
en el marco del sistema jurdico mexicano.
Incluso, es posible que estas limitantes pongan en riesgo la operacin de varias
compaas americanas que hayan optado por el check-in-the-box, en el caso de
Sociedades de Responsabilidad Limitada mexicanas. Bajo esa estrategia, se
permita la deduccin de pagos que no fuesen gravados en el extranjero, por lo
que esta disposicin claramente pone en riesgo la viabilidad de que esas
empresas pueden hacer operaciones en Mxico en ciertos supuestos.
II.2. Acreditamiento del Impuesto sobre la Renta pagado en el extranjero
(Art. 5)
En materia de acreditamiento, el aspecto ms relevante es que se propone limitar
a que se haga por cada pas o jurisdiccin. Anteriormente esta circunstancia no

estaba limitada en el mbito espacial, lo que permita acreditar impuestos de


diversas jurisdicciones y, con ello, eliminar los efectos negativos que se dieran en
una jurisdiccin sobre otra.
Ahora se propone definir lo que se debe entender por impuesto sobre la renta
extranjero, y se sealan dos criterios: (i) que el impuesto cumpla con las reglas
que seale el SAT; o (ii) que se encuentre expresamente comprendido en un
tratado para evitar la doble imposicin en vigor de los que Mxico sea parte.
Es probable que Mxico comparta el criterio que utiliza los EEUU para definir
impuesto sobre la renta (seccin 1.901-2 (a) (b) (c) del Reglamento del Cdigo
de Rentas Internas) y que, bsicamente, seala que se trata de una cantidad que
debe pagarse obligatoriamente al Estado, no por una contraprestacin especfica y
que se calcule sobre una base neta, lo que significa que debe permitir deducir
una parte significativa de los costos y gastos de tal forma que permita recobrar
una parte importante de ellos.
II.3. Clculo del Impuesto de las Personas Morales (Art. 9)
En materia de ISR de personas morales, se dan dos elementos importantes:
a)

Se aclara la forma para calcular el impuesto sobre la renta, pues bajo la


ley anterior pareca que, en primer lugar, se tena que calcular una
utilidad fiscal primaria y, al resultado, se le restaba la PTU para dar
lugar a la utilidad fiscal definitiva. Este clculo era importante
especialmente para los pagos provisionales del siguiente ejercicio.

En este punto se aclara el proceso de clculo de la utilidad fiscal, para definir que
se trata de un solo paso y un solo resultado.
b)

Se pretende eliminar el artculo 16 que establece una base gravable


distinta para el clculo de la PTU, pues ahora expresamente se seala

que para la PTU no se reconoce la pagada en el ejercicio ni las


prdidas fiscales aplicadas.
En la iniciativa de Reforma del Ejecutivo se haba propuesto en el artculo 11 un
impuesto adicional a las personas morales del 10% sobre el monto de los
dividendos que distribuyeran a personas fsicas o morales.
Originalmente esta disposicin gener confusin pues no quedaba claro si era un
impuesto a las personas morales o a los receptores de los dividendos (personas
fsicas o residentes en el extranjero).
Sin embargo, en el Dictamen de la Comisin de Hacienda y Crdito Pblico de la
Cmara de Diputados solvent esta cuestin al sealar que se trataba de un
impuesto al 10% sobre los dividendos que recibieran las personas fsicas y
residentes en el extranjero e incluso se propuso que ese impuesto estuviese
contenido en los Ttulos IV (De las Personas Fsicas) y del Ttulo V (De los
Residentes en el Extranjero), que se analizarn ms adelante.
La propuesta original del Ejecutivo Federal resultaba un disuasivo importante para
la atraccin inversin extranjera a Mxico pues la tasa efectiva de las sociedades
mexicanas sera entonces del 37%1 lo que hubiese significado que en pases con
tasas menores, como lo es EEUU (35%) no hubiesen podido acreditar el
diferencial, es decir 2%.
Adicionalmente, el hecho de que se indique que los sujetos pasivos del impuesto
de los dividendos son los residentes en el extranjero, permitir en su caso aplicar
las tasas reducidas de los tratados de doble tributacin celebrados por Mxico.
II.4. Fecha de Obtencin de Ingresos (Art. 17)

Suponiendo que se tiene un ingreso de 100, se aplicara la tasa general del 30% al total y sobre el
remanente, es decir sobre el70% restante un 10% lo que dara una tasa del 37%.

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Se elimina la posibilidad diferir el reconocimiento de los ingresos derivados de


enajenaciones a plazos.
Esto claramente es una medida recaudatoria, toda vez que obliga a los
contribuyentes a anticipar el pago del impuesto sobre recursos que an no ha
cobrado.
II.5. Ganancia por Enajenacin de Acciones (Art. 22)
Se elimina el clculo obligatorio para determinar la ganancia por enajenacin de
acciones por periodos inferiores a 12 meses. Se propone ahora un clculo
opcional para estos ltimos casos.
II.6. Deducciones (Art. 25)
a)

Se elimina como un concepto deducible las cuotas pagadas al IMSS


que sean a cargo del trabajador y que paguen los patrones, lo que
resulta en una afectacin para las empresas que otorgaban este
beneficio a la luz de la legislacin anterior. Ello porque las empresas
que vienen otorgando esta prestacin, por virtud de la legislacin
laboral no pueden eliminar este beneficio al haberse convertido en una
prestacin laboral exigible por los trabajadores.

b)

En cuanto a las reservas para fondos de pensiones o jubilaciones


complementarias a la Ley del Seguro Social y de primas e antigedad,
con base en el principio de simetra fiscal, se limita su deduccin al
47% del monto de la aportacin realizada en el ejercicio de que se trate
y hasta del 53% cuando las prestaciones otorgadas a los trabajadores
que a su vez sean ingresos exentos no disminuyan respecto de las
otorgadas en el ejercicio anterior.

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Lo anterior significa que el remanente no es deducible pues claramente la


disposicin seala que la deduccin no exceder en ningn caso de los
porcentajes antes indicados.
Sin embargo, an cuando est limitado el monto de la deduccin para las
aportaciones a las reservas de fondos de pensiones o jubilaciones, no se limita el
pago directo a los trabajadores.
As, pudieran las empresas crear fondos de pensiones y jubilaciones que no
cumplan con los requisitos legales, pero que les permitan fondear estas
contingencias laborales mediante la creacin de reservas, e invertir en papeles
que ofrezcan mejores rendimientos para buscar deducir el 100% del pago de
pensiones y jubilaciones que no sean un ingreso exento para el trabajador, y
deducir en un 57% o 47% segn corresponda la parte exenta.
Estas limitantes cuantitativas y cualitativas de las deducciones constituyen un
contrasentido a una reforma que se pretende no solo hacendaria sino tambin de
seguridad social, al hacer ms caro a los patrones otorgar este tipo de beneficios
adicionales a sus empleados.
En particular las limitantes para la deduccin de la constitucin de reservas para
fondos de pensiones y jubilaciones, que tienen una importancia estratgica para
apoyar el financiamiento y ahorro interno del pas, al tiempo que ayudan a mejorar
las condiciones de vida de la poblacin, resulta sumamente preocupante y grave
pues se debiera estar buscando incentivos al ahorro.
II.7. Requisitos de las Deducciones (Art. 27)
a)

Se establecen que las deducciones que se realicen a la Federacin,


Entidades Federativas, Municipios u organismos descentralizados no
podr exceder del 4% de la utilidad fiscal del contribuyente, sin que el
total de los donativos exceda de 7%.

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Esta modificacin puede ser generada como una forma para disuadir
las prcticas que se han venido observando en que los distintos niveles
de gobierno, especialmente el Municipal y el Estatal, solicitan
donaciones a los inversionistas.
b)

Se crean nuevas cargas administrativas para los contribuyentes para


facilitar el control de pagos; por ejemplo, se establece como un requisito
para deducir los salarios, que consten en un comprobante fiscal.

c)

Se impone la obligacin de que quien tome prstamos para otorgar a su


vez crditos, deber expedir y entregar a los receptores de los crditos
comprobantes fiscales (que harn las veces de recibos) para deducir
los intereses que pague.

d)

Se establece como requisito para la deduccin de vales de despensa,


que se otorguen en monederos electrnicos, por lo que de facto abroga
la posibilidad de otorgar vales impresos conforme a la Ley de Ayuda
Alimentaria para los Trabajadores.

e)

Se elimina la deduccin inmediata de bienes nuevos de activo fijo, lo


que implica una seria afectacin para la atraccin de inversiones
intensivos en capital.

f)

Se deroga el requisito consistente en que todos los bienes que se


pretendan destruir, se ofrezcan previamente en donacin. Ahora no
ser necesario proceder as en caso de bienes bsicos para la
subsistencia humana en materia de alimentacin, vestido vivienda o
salud, salvo que otro ordenamiento prohba su venta, suministro o se
establezca un uso distinto.

II.8. Conceptos no Deducibles (Art. 28)

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Se propone eliminar que los patrones puedan deducir las aportaciones a cargo de
sus trabajadores en el Seguro social. Sin embargo, expresamente seala que se
permitir la deduccin que hagan al nuevo Seguro de Desempleo.
Tratndose de viticos, se propone mantener su deduccin con el mismo monto
que tenan desde 2002. Desde entonces no reconocen los efectos de la inflacin
en el monto de los viticos.
Anteriormente, para deducir el arrendamiento de aviones, existan dos limitantes:
que se tuviera concesin o permiso del Gobierno Federal para ser explotados
comercialmente; y no deducir ms all de $7,600.00 pesos por da. La reforma
propone eliminar esta ltima limitante cuantitativa.
Hoy es posible deducir el consumo en restaurantes hasta por 12.5% del pago
realizado. Ahora ser slo el 8.5%.
Los pagos que sean ingresos exentos para los trabajadores (previsin social
exenta incluyendo vales de despensa, fondo de ahorro, as como gratificaciones
anuales, horas extras, prima vacacional y dominical y pagos por separacin entre
otros), no sern deducibles al 53%, y si las prestaciones otorgadas a los
trabajadores no se disminuyen respecto de las otorgadas en el ejercicio fiscal
anterior, entonces la limitante ser del 47%. Todo ello con base en el principio de
simetra fiscal que, en realidad, no es un principio constitucional sino contable.
Como indica la Exposicin de Motivos de la iniciativa de reforma, esta simetra
fiscal fue introducida por la Suprema Corte de Justicia de la Nacin para
establecer un parmetro de vinculacin entre dos contribuyentes y de equilibrio
entre ingresos y gastos, de manera que si una persona tiene el reconocimiento de
un ingreso, a su contraparte que realiza el pago, debe corresponderle una
deduccin. No obstante, ello no significa que el principio de simetra fiscal puede o
deba utilizarse incluso en violacin a principios de justicia tributaria, como sucede
con la propuesta aqu comentada. Ms an, de considerar este principio de
simetra fiscal en forma tajante, como se propone, entonces podra argumentarse

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que no hay obligacin de acumular los ingresos cuya deduccin para el que los
eroga est prohibida.
Obviamente este es un poderoso disuasivo para el empleo formal pues el costo de
sostener empleo bien remunerado resulta excesivo, en especial por el costo fiscal
que deben asumir los patrones, incluso de prestaciones que son obligatorias por
ley. Es importante sealar en el Dictamen de la Comisin de Hacienda y Crdito
Pblico de los Diputados se indic que la PTU no estara sujeto a esta limitacin
puesto que no se trata de un concepto deducible sino disminuible.
Independientemente de lo anterior, es altamente probable que la previsin social
sea severamente acotada, pues no existir incentivo real para otorgar beneficios
exentos a los trabajadores. No obstante ello, en algunos casos los patrones no
tienen alternativa, como es el caso del aguinaldo, y otras prestaciones laborales.
El problema que se puede presentar es que algunos contribuyentes, derivado del
alto costo de las prestaciones, puedan eliminarlas u optar por reducir su plantilla
por el elevado costo fiscal de la contratacin formal.
Apegndose a las recomendaciones del Reporte de la OCDE denominado BEPS
(Base Erosion & Profit Shifting), para neutralizar los efectos de instrumentos y
entidades hbridas, en la iniciativa se proponen dos medidas:
a)

Prohibir la deduccin de pagos efectuados a partes relacionadas tanto


en Mxico como en el extranjero que a su vez sean tambin deducibles
para esa parte relacionada, salvo que la parte relacionada acumule
esos ingresos y luego los deduzca; y

b)

Prohibir la deduccin de intereses, regalas o pagos por asistencia


tcnica que se hagan a una controlada o controladora extranjera, en
cualquiera de los siguientes supuestos: que el receptor sea una entidad
transparente, que el pago se considere inexistente para efectos fiscales
en el pas de donde se ubique el receptor; o que la entidad extranjera
no considere el pago como ingreso gravable.

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II.9. Algunas inversiones (Art. 33 y 35)


Hoy se prev la posibilidad de que los contribuyentes que exploten yacimientos de
mineral puedan deducir las erogaciones realizadas en periodos preparativos en el
ejercicio en que se realizan. Sin embargo, en la iniciativa se seala que esta
circunstancia provoca inequidad con respecto a otros contribuyentes que pueden
llevar a cabo este tipo de inversin slo en 10 aos, por lo que se propone derogar
ese prrafo.
La deduccin de automviles se reduce de $175,000.00 a solo $130,000.00.
II.10. Costo de lo Vendido (Art. 39)
Se elimina el sistema de costeo directo y se conserva slo el sistema de costeo
absorbente.
II.11. Deduccin de Reservas preventivas (Antes Art. 52)
Anteriormente, las instituciones financieras podan deducir el clculo del monto de
las reservas preventivas globales, sin exceder 2.5% del saldo promedio anual de
la cartera en el caso de las primeras y de reservas de riesgos catastrficos en el
caso de instituciones de seguros.
Sin embargo, con razones muy endebles como el debilitamiento de la
recaudacin, se propone deducir ahora los quebrantos
II.12. Informacin

anual

de

depsitos

en

efectivo

que

excedan

mensualmente $15,000.00 (Art. 55)


Anteriormente, la Ley del Impuesto a los Depsitos en Efectivo (IDE) estableca
diversas obligaciones para las instituciones de crdito, como recaudar el 3% sobre
los depsitos en efectivo que excedieran $15,000.00 y reportar mensual y
anualmente el impuesto recaudado.

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Tanto el IDE como el IETU se abrogan con el argumento de que debe simplificarse
el rgimen fiscal mexicano. Sin embargo, con la finalidad de que se pueda
fiscalizar adecuadamente las operaciones de los contribuyentes en el sistema
financiero, se establece una nueva obligacin, consistente en que las instituciones
financieras reporten la informacin de los depsitos en efectivo que realicen en las
cuentas de los contribuyentes, cuando el monto mensual acumulado por los
depsitos en efectivo en todas sus cuentas exceda de $15,000.00.
Esto significa un cambio con respecto a la obligacin anterior, porque antes se
reportaba el impuesto retenido y ahora se informar sobre los depsitos en
efectivo cuando el monto mensual acumulado en efectivo exceda de $15,000.00.
II.13.

Rgimen Opcional de Integracin para Grupos de Sociedades y


Eliminacin del Rgimen de Consolidacin (Art. 59-71)

Se elimina el rgimen de consolidacin fiscal para dar lugar a un nuevo rgimen


opcional de integracin.
De acuerdo con la exposicin de motivos, la derogacin del rgimen de
consolidacin obedece a que los cambios que se han incorporado en el tiempo lo
han hecho innecesariamente complejo, como por ejemplo, la inclusin del
concepto de participacin consolidable. Adems, la determinacin del impuesto
diferido se complica al incluir una mezcla de diversos conceptos, vigentes y
anteriores. Finalmente, sealan que la eliminacin tiende a mejorar la equidad en
la distribucin de la carga tributaria y eliminar privilegios como ste.
No obstante lo anterior, se prev en la nueva Ley un rgimen opcional para grupos
de sociedades (rgimen de integracin), que en esencia, es muy similar al
rgimen de consolidacin que se deroga, pues tambin incluye conceptos como la
participacin integrable y el diferimiento temporal del impuesto sobre la renta.
Los cambios ms relevantes de ste rgimen respecto al de consolidacin, son los
siguientes:

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1. Se exige que la sociedad integradora sea propietaria de ms del 80% de


las acciones con derecho a voto de la(s) otra(s) sociedad(es) integradas,
en vez del 50% que hoy se prev;
2. Se excluye del rgimen a las sociedades que lleven a cabo operaciones
de maquila, a las que tengan prdidas fiscales de ejercicios anteriores
pendientes de disminuir que hubieren sido generadas con anterioridad a la
integracin y a las aerolneas;
3. El impuesto del grupo se calcular a partir del resultado fiscal de las
sociedades integradas, en vez de hacerlo a partir de la utilidad fiscal como
hoy ocurre2;
4. Se deber calcular un factor de integracin el cual se utiliza para calcular
el impuesto a enterar y el impuesto a diferir;
5. El plazo de diferimiento del impuesto que resulte de la aplicacin del factor
de integracin, es de 3 aos, en lugar de los 5 aos que permita el
rgimen de consolidacin fiscal;
6. Se elimina la posibilidad de distribuir dividendos entre las empresas
integradoras libres de impuesto (dividendos de libre flujo), pues ahora en
caso de no provenir de la CUFIN, debern pagar el ISR;
7. Se prev la obligacin de hacer pblica la informacin relativa al
impuesto que se hubiere diferido.
Quienes antes de la entrada en vigor de la nueva Ley del ISR cuenten con
autorizacin para consolidar, podrn transitar el rgimen de integracin, sin la
necesidad de obtener una autorizacin para hacerlo, siempre que a ms tardar el
2

Existe una imprecisin en la iniciativa de reforma, pues el artculo 61, fraccin II, establece que el resultado
fiscal integrado se calcula: a) sumando el resultado fiscal del ejercicio de las sociedades integradas; y
adems b) restando las prdidas fiscales del ejercicio de esas mismas sociedades. Sin embargo, tales
prdidas fiscales a que se refiere l inciso b) ya estaban consideradas en el clculo de su resultado fiscal.

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15 de febrero de 2014, presenten un aviso sealando que ejercen esa opcin y


manifiesten las sociedades que conforman el grupo y su porcentaje integrable en
cada una de ellas. No obstante lo anterior, las prdidas fiscales de ejercicios
anteriores pendientes de disminuir conforme al rgimen de consolidacin que
desaparece, no podrn incorporarse al rgimen opcional, ni podrn disminuirse.
II.14.

Rgimen Transitorio de Desconsolidacin

Mediante disposiciones transitorias se prev la posibilidad de que aquellos


contribuyentes que al 31 de diciembre de 2013 cuenten con autorizacin para
consolidar, lo puedan seguir haciendo hasta en tanto cumplan con el plazo de 5
aos forzoso.
Aquellos contribuyentes que ya hubieren cumplido con el citado plazo, debern
desconsolidar y pagar el impuesto diferido que tengan pendiente de enterar
conforme al procedimiento establecido en el artculo 71 de la ley vigente hasta el
31 de diciembre de 2013, o bien, aplicar el procedimiento previsto en el Artculo
Tercero Transitorio, fraccin XV, inciso a).
Lo anterior no ser aplicable respecto de los conceptos por los que el
contribuyente ya hubiere enterado el impuesto diferido: (i) en trminos de las
Disposiciones Transitorias de la Ley del ISR para el 2010; (ii) conforme a lo
previsto en el artculo 70-A de la Ley vigente hasta 2013; o bien (iii) cuando dicho
impuesto se encuentre pendiente de entero por encontrarse sujeto al esquema de
pagos establecido en las disposiciones fiscales.
Tambin, se establece la obligacin de determinar y enterar el impuesto derivado
de la comparacin de saldos de registros de CUFIN consolidada que no hubiere
sido determinado en ejercicios anteriores, con motivo del ejercicio de las opciones
establecidas en la Resolucin Miscelnea Fiscal correspondiente.
La sociedad controladora deber enterar el impuesto que resulte de la
desconsolidacin a partir de mayo de 2014, en cinco pagos anuales, conforme al

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calendario de pagos fraccionados previsto en el Artculo Noveno, fraccin XV,


inciso c), de las Disposiciones Transitorias, debiendo enterar el 25% en mayo de
2014, el 25% en abril de 2015, el 20% en abril de 2016, el 15% en abril del 2017 y
el 15% restante en abril de 2018.
Aquellas sociedades controladoras que hubieren optado por determinar el pago
del impuesto diferido conforme al procedimiento previsto en el artculo 71-A de la
ley vigente hasta 2013, podrn aplicar el procedimiento previsto en el Artculo
Noveno, fraccin XVIII de las Disposiciones Transitorias.
Se estima que la obligacin de pagar el llamado impuesto diferido con motivo de
la eliminacin del rgimen de consolidacin fiscal vulnera el principio de
irretroactividad, debido a que los supuestos jurdicos sobre los cuales se opt por
aplicar el rgimen de consolidacin no son respetados, lo que podra obligar ahora
a tener que pagar impuestos que estaban sujetos a una determinada
temporalidad.
Finalmente es de considerarse que todas estas modificaciones solo resultan en
una reduccin del periodo de diferimiento del impuesto consolidado de 5 a 3
aos con las consecuencias en el entero del impuesto diferido que esa reduccin
significa, aunque en el fondo se mantiene un rgimen similar. En otras palabras,
los cambios obedecen ms a un cambio de nombre que a un nuevo rgimen,
aunque se obligar a los grupos que consolidan a enterar una cantidad adicional
del

ISR

diferido

consolidado

al

detonar

los

efectos

fiscales

de

una

desconsolidacin.
II.15.

Personas Morales Coordinadas (Art. 72)

Es un sistema con base en flujo en que la persona moral que administra y opera
activos relacionados con el autotransporte terrestre de carga o pasajeros, cumpla
las obligaciones fiscales por cuenta de los socios.
II.16.

Obligaciones de las Personas Morales (Art. 76)

20

Se propone eliminar diversas obligaciones administrativas, ajustndolos a la nueva


realidad, por ejemplo, se elimina la obligacin de:

Conservar copia de los comprobantes fiscales por las actividades que


realicen:

Informar sobre retenciones del 10% sobre pagos hechos a personas


fsicas en el rgimen de personas fsicas con actividades empresariales
y profesionales.

Presentar declaracin informativa de clientes y proveedores que


excedan de $50,000.00, donativos, retenciones a residentes en el
extranjero, informacin sobre las personas a quienes les efectuaron
pagos de dividendos, registro de inversiones en que se aplic la
deduccin inmediata.

Reporte de cumplimiento de obligaciones fiscales que deba darse a


conocer en la asamblea de accionistas, pero con las reformas al CFF
(Ya no es necesario porque es el Presidente de Consejo de
Administracin el responsable por las acciones u omisiones fiscales de
la sociedad).

Obligacin de dictaminarse, pues ahora ser optativo slo para


contribuyentes que obtengan ingresos superiores a $100,000,000.00
anuales.

Sin embargo, se proponen nuevas obligaciones, como expedir comprobantes por


los anticipos y rendimientos distribuidos por impuestos retenidos, entre otras.
II.17.

Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (Art. 77)

Se aclara la forma en que se calcula la CUFIN cuando se acumulen montos


proporcionales del impuesto sobre la renta pagados en el extranjero. Igualmente,
se precisa la manera en que opera la CUFIN para establecimientos permanentes.
II.18.

Personas morales con fines no lucrativos (Art. 79)

21

Se amplan las actividades que pueden llevar a cabo las instituciones de


asistencia o de beneficencia pblica y, en algunos casos, podrn solicitar
autorizacin para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta. Tales
instituciones seguirn siendo no contribuyentes del impuesto sobre la renta.
Algunas de esas actividades son: i) apoyo para el desarrollo de los pueblos y
comunidades indgenas; ii) Aportacin de servicios para la atencin a grupos
sociales con discapacidad; y iii) fomento de acciones para mejorar la economa
popular.
Asimismo, es importante sealar que las sociedades o asociaciones de carcter
civil que se dediquen a la enseanza, slo sern consideradas como no
contribuyentes del impuesto sobre la renta en la medida en que obtengan una
autorizacin para recibir donativos deducibles.
Finalmente, se elimina el tratamiento preferencial a las asociaciones o sociedades
civiles organizadas con fines deportivos o religiosos, es decir, se propone que
tales asociaciones o sociedades se consideren contribuyentes del gravamen en
estudio.
Slo tendrn ese beneficio aquellas asociaciones o sociedades con fines
religiosos que se constituyan y funcionen de conformidad con la Ley de
Asociaciones Religiosas y Culto Pblico y las asociaciones o sociedades con fines
deportivos que sean reconocidas por la Comisin Nacional del Deporte, siempre y
cuando stas sean miembros del Sistema Nacional del Deporte, en trminos de la
Ley General de Cultura Fsica y Deporte.
II.19.

Actividades para influir en la legislacin (Art. 82)

Se elimina la restriccin para las asociaciones y sociedades autorizadas para


recibir donativos, de llevar a cabo actividades destinadas a influir en la legislacin.

22

Tales actividades debern ser siempre no remuneradas y no deben realizarse en


favor de personas o sectores que les hayan otorgado donativos. Se debern
cumplir ciertos requisitos adicionales para llevar a cabo este tipo de actividades.
II.20.

Procedimiento de discrepancia fiscal (Art. 91)

Se establece que las personas fsicas podrn ser objeto del procedimiento de
discrepancia fiscal, cuando se compruebe que el monto de las erogaciones en un
ao de calendario es superior a los ingresos declarados por el contribuyente, o
bien, a los que le hubiere correspondido declarar.
Para tal efecto, tambin se considerarn erogaciones efectuadas por cualquier
persona fsica, las realizadas a travs de tarjetas de crdito, entre otras.
Se establecen que las erogaciones realizadas por las personas fsicas se
presumirn ingresos, cuando se trate de personas fsicas que no estn inscritas en
el Registro Federal de Contribuyentes, o bien, que estndolo, no presenten las
declaraciones a las que estn obligadas, o que aun presentndolas, declaren
ingresos menores a las erogaciones referidas.
Para conocer el monto de las erogaciones que nos ocupan, las autoridades
fiscales podrn utilizar cualquier informacin que obre en su poder, sea porque
conste en sus expedientes, documentos o bases de datos, o porque haya sido
proporcionada por un tercero u otra autoridad.
Finalmente, se establece un procedimiento para llevar a cabo la revisin por
discrepancia fiscal.
II.21.

Ingresos exentos (Art. 93)

Se elimina la exencin a los ingresos derivados de la enajenacin de acciones


emitidas por sociedades mexicanas cuando se realice a travs de bolsas de
valores concesionadas en los trminos de la Ley del Mercado de Valores, o de

23

acciones emitidas por sociedades extranjeras cotizadas en esas bolsas de


valores.
Se limita la exencin aplicable a la enajenacin de casa habitacin.

Por

consiguiente, la exencin mxima por cada habitacin ser de setecientas mil


UDIS ($3700,000.00 pesos aproximadamente).
Por otro lado, se elimina la exencin a los ingresos provenientes de actividades
agrcolas, ganaderas, silvcolas o pesqueras. Lo anterior debido a que se adicion
el captulo especial denominado rgimen de actividades agrcolas, ganaderas,
silvcolas y pesqueras para estos ingresos en el Ttulo II de la Ley del Impuesto
sobre la Renta.
Finalmente, slo se estar exento de pagar el Impuesto sobre la Renta cuando se
enajenen derechos parcelarios siempre que se trate de la primera trasmisin que
se efecte.
II.22.

Tarifa del ISR personas fsicas (Art. 96)

Se modifica la tarifa para que las personas fsicas que perciban ingresos mayores
de 62,500 pesos mensuales, tributen a una tasa de 32%, los ingresos superiores a
83,333 pesos enfrenten una tasa de 34% y quienes obtengan ingresos por encima
de 250,000 pesos mensuales sean gravados con la tasa de 35%.
II.23.

Obligaciones de los patrones (Art. 99)

Se establece la obligacin para quienes hagan pagos por concepto de salarios de


expedir y entregar comprobantes fiscales a las personas que reciban pagos por
los conceptos de salarios (entre otros), en la fecha en la que se realice la
erogacin correspondiente, los cuales podrn utilizarse como constancia o recibo
de pago para efectos de la legislacin laboral a que se refieren los artculos 132,
fracciones VII y VIII y 804, primer prrafo, fracciones II y IV de la Ley Federal del
Trabajo.

24

Es importante sealar que el artculo 31, fraccin V, segundo prrafo de la nueva


Ley del Impuesto sobre la Renta, establece que los pagos que a su vez sean
ingresos por concepto de salario (entre otros), se podrn deducir siempre que las
erogaciones por concepto de remuneracin, las retenciones correspondientes y
las deducciones del impuesto local por salarios y, en general, por la prestacin de
un servicio personal independiente, consten en comprobantes fiscales en trminos
del Cdigo Fiscal de la Federacin.
II.24.

Personas fsicas con actividades empresariales y profesionales.


Deduccin de inversiones (Art. 104)

Se elimina la opcin que tenan los contribuyentes del rgimen de actividades


profesionales con menores ingresos de poder deducir la mayora de sus
inversiones como erogaciones o gastos, por los que se sujetarn al procedimiento
general que prev la Ley del Impuesto sobre la Renta para la deduccin de
inversiones, es decir, aplicando los porcentajes anuales correspondientes, segn
el tipo de bien
II.25.

Clculo del impuesto anual (Art. 109)

Se elimina la posibilidad de reducir el impuesto determinado conforme a las


disposiciones aplicables en un 30%, a las personas fsicas que llevan a cabo
exclusivamente actividades agrcolas, ganaderas, pesqueras o silvcolas.
II.26.

Rgimen de Incorporacin fiscal (Arts. 111-113)

Con motivo de la eliminacin del Rgimen Intermedio y el Rgimen de Pequeos


Contribuyentes, en la nueva ley se establece el Rgimen de Incorporacin Fiscal.
Tal rgimen resulta aplicable a personas fsicas que realicen nicamente
actividades empresariales, que enajenen bienes o presten servicios por los que no
se requiera para su realizacin ttulo profesional, siempre que sus ingresos no

25

excedan de la cantidad de dos millones de pesos. Tambin aplica este rgimen a


personas fsicas que lleven a cabo actividades en copropiedad.
El impuesto se calcular y enterar en forma bimestral y tendr el carcter de
pago definitivo, a ms tardar el 17 de los meses de marzo, mayo, julio, septiembre,
noviembre del ao en curso y enero del ao siguiente, mediante declaracin.
Para estos efectos, la utilidad fiscal del bimestre se determinar restando de la
totalidad de los ingresos obtenidos en el bimestre en efectivo, en bienes o en
servicios, las deducciones autorizadas en la Ley que sean estrictamente
indispensables para la obtencin de tales ingresos, as como las erogaciones
efectivamente realizadas en el mismo periodo para la adquisicin de activos,
gastos y cargos diferidos y la PTU.
Los contribuyentes que opten por aplicar lo dispuesto en esta Seccin, slo
podrn permanecer en el rgimen por 10 ejercicios fiscales consecutivos. Cabe
sealar que se propone un procedimiento para reducir el impuesto que se cause
en cada uno de los 10 aos de vigencia del rgimen.
Una vez concluido tal periodo, el contribuyente deber tributar normalmente
conforme al rgimen de personas fsicas con actividades empresariales y
profesionales a que se refiere la Seccin I del Captulo II del Ttulo IV de la nueva
Ley.
II.27.

De la enajenacin de acciones en bolsa de valores (Art. 129)

Se establece el Captulo IV, Seccin II de la Ley del Impuesto sobre la Renta que
regula la enajenacin de acciones en bolsa de valores, en el cual se establece que
las personas fsicas que obtengan ganancias derivadas de la enajenacin de
acciones emitidas por sociedades mexicanas, cuando su enajenacin se realice
en las bolsas de valores reconocidas por la Ley del Mercado de Valores o de
acciones emitidas por sociedades extranjeras cotizadas en esas bolsas de
valores, incluidas las enajenaciones que se realicen mediante operaciones

26

financieras derivadas de capital referidas a acciones colocadas en bolsas de


valores concesionadas en trminos de la citada Ley, o a ndices accionarios que
representen a las citadas acciones; as como la enajenacin en las citadas bolsas
de ttulos que representen ndices accionarios, estarn obligadas a pagar el
impuesto sobre la renta que resulte de aplicar la tasa del 10% a la ganancia
obtenida en el ejercicio derivada de la enajenacin de acciones. El impuesto
pagado ser definitivo.
II.28.

Ingresos por Dividendos y en General por las Ganancias Distribuidas


por Personas Morales (Art. 140)

Inicialmente la propuesta del Ejecutivo Federal planteaba un impuesto adicional


del 10% a cargo de las personas morales sobre el monto de los dividendos
distribuidos a las personas fsicas o morales extranjeras, lo cual pareca haber
sido diseado para eludir las limitantes previstas en los tratados para evitar la
doble imposicin, generando distorsiones tanto a nivel domstico como en relacin
a los acuerdos internacionales asumidos por Mxico.
De igual forma, se propona que las personas fsicas residentes en Mxico que
percibieran dividendos o utilidades solo podran acreditar el ISR corporativo
pagado por la sociedad no as el impuesto adicional pagado con motivo de la
distribucin de los dividendos o utilidades, lo cual hubiera producido tambin una
inconsistencia a nivel del accionista persona fsica residente en Mxico.
Ahora bien, durante la discusin legislativa en la Cmara de origen a la iniciativa
de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, por un lado la Cmara de Diputados
seal que estimaba pertinente el planteamiento del Ejecutivo Federal relativo a
introducir un impuesto a cargo de las personas morales al momento de
distribuir dividendos, por lo que resultaba adecuado introducir al sistema del ISR
de las personas morales una segunda fase del gravamen en el momento de la
distribucin de dividendos o utilidades; y por el otro lado modific el texto de la Ley
propuesta a fin de modificar la propuesta del Ejecutivo Federal e incluir tal
impuesto a los dividendos pero a cargo de la persona fsica o del residente en el

27

extranjero perceptor del dividendo y no de la persona moral que los distribuya,


como originalmente lo haba propuesto el poder ejecutivo.
Lo anterior da como resultado un divorcio definitivo entre lo sealado en el
dictamen de la exposicin de motivos de la iniciativa de reforma, del dictamen de
la Cmara de Diputados a la misma y del texto de la ley aprobado.
Conforme al artculo 140 de la nueva Ley del Impuesto sobre la Renta, las
personas fsicas que perciban dividendos estarn sujetas a un impuesto adicional
del 10% sobre los dividendos o utilidades distribuidas por las personas morales
residentes en Mxico, estando estas ltimas obligadas a retener el impuesto y
enterarlo conjuntamente con el pago provisional que corresponda.
Cabe sealar que este impuesto adicional no ser aplicable cuando los dividendos
o utilidades provengan de sociedades residentes en el extranjero en las que la
persona fsica residente en Mxico sea socio o accionista.
La disposicin en comento tambin seala que el pago realizado por la persona
moral (en su carcter de retenedor del impuesto) ser definitivo, por lo que en
principio, la persona fsica perceptora del dividendo no tendr la posibilidad de
acumularlo a sus dems ingresos del ejercicio y aplicar las deducciones
personales a las que tiene derecho, lo que le impide incluso tener la posibilidad de
generar un saldo a favor susceptible de solicitarlo en devolucin.
Es importante mencionar que a diferencia de lo que ocurra hasta el 2013, el
incremento en la tarifa del impuesto sobre la renta para las personas fsicas podra
dar como consecuencia que el contribuyente deba pagar un impuesto adicional
por la percepcin de dividendos del 5%3 y adems tener que pagar un impuesto
adicional del 10%, lo que podra dar lugar a una tasa combinada (entre la persona
moral y el accionista), superior al 42%.

Esto sera el resultado de aplicar el porciento mximo del 35% previsto en la tarifa y solo poder acreditar el
impuesto pagado por la sociedad que los distribuy hasta el 30%.

28

Todo lo anterior vulnera las garantas individuales de proporcionalidad, equidad y


seguridad jurdica, entre otros motivos, pues desconoce la capacidad contributiva
de los accionistas y los trata en un plano de desigualdad frente a otros
contribuyentes que se encuentran en el mismo plano tributario.
Finalmente, mediante disposiciones transitorias, por un lado se permite seguir
determinando la utilidad fiscal neta (UFIN) de las personas morales conforme a las
disposiciones vigentes del 2001 al 2013 por cuanto hace a las utilidades
generadas antes de la entrada en vigor de la Ley (Artculo Noveno Transitorio,
fraccin XXV); y por el otro lado excluye del mbito de aplicacin del impuesto
adicional a los dividendos, las utilidades generadas hasta el 31 de diciembre de
2013 (Artculo Noveno Transitorio, fraccin XXX). Para estos efectos, se prev la
obligacin de mantener dos cuentas de utilidad fiscal neta (CUFIN), una que
incluya las utilidades generadas hasta el 31 de diciembre de 2013 y otra respecto
de aquellas generadas a partir del 1 de enero de 2014. De no llevarse ambas
cuentas o no identificar plenamente las utilidades generadas hasta el 31 de
diciembre de 2013, se entender que las mismas fueron generadas a partir del
2014 y se pagar el impuesto adicional en consecuencia.
No se omite mencionar que la fraccin XXX de la disposicin transitoria antes
mencionada, no se ocupa de los dividendos que se distribuyan por las empresas
cuando tienen existen niveles corporativos. En efecto, no existe una definicin
clara sobre lo que ocurrir en aquellos casos en que sociedades que se
encuentran en un segundo o inferior niveles corporativos distribuyan dividendos a
su accionista persona moral a partir del 2014 y que provienen de utilidades
generadas antes de ese ejercicio fiscal, pues la disposicin transitoria no indica si
tales dividendos deben incorporarse a la CUFIN del perceptor correspondiente a
las utilidades generadas hasta el 31 de diciembre de 2013 o a la que lleve
respecto de utilidades generadas con posterioridad, generando un grado de
inseguridad jurdica importante.
II.29.

De las deducciones personales (Art. 151).

29

En primer lugar, es necesario sealar que se limita la deduccin aplicable a los


intereses reales pagados por crditos hipotecarios destinados a la adquisicin de
casa habitacin.

Se reduce el limite a setecientas cincuenta mil UDIS

($3700,000.00 pesos aproximadamente), como monto mximo.


Por otro parte, se establece que para la deduccin de los gastos en que se incurra
por honorarios mdicos y dentales, hospitalarios, as como en transportacin
escolar, los pagos debern efectuarse mediante cheque nominativo del
contribuyente, transferencias electrnicas de fondos, desde cuentas abiertas a
nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema financiero y
las entidades que para tal efecto autorice el Banco de Mxico o mediante tarjeta
de crdito, de dbito o de servicios.
Se establece que cuando las personas fsicas realicen donativos a favor de la
Federacin, de las Entidades Federativas, de los Municipios, o de sus organismos
descentralizados, el monto deducible no podr exceder del 4% de los ingresos
acumulables que sirvan de base para calcular el impuesto sobre la renta a cargo
del contribuyente en el ejercicio inmediato anterior.
Finalmente, se limitan considerablemente las deducciones personales. El monto
total de las deducciones que podrn efectuar las personas fsicas, no podr
exceder de la cantidad que resulte menor entre cuatro salarios mnimos generales
elevados al ao del rea geogrfica del contribuyente ($95,000 pesos
aproximadamente) o del 10% del total de los ingresos del contribuyente,
incluyendo aqullos por los que no se pague el impuesto.
II.30.

Ingresos de fuente de riqueza ubicada en Mxico (Art. 153)

Como una medida anti-elusin, se aclara que los pagos que beneficien al
residente en el extranjero, incluyendo aqullos que le eviten una erogacin, y que
se originen con motivo de los actos y actividades por los que se obtienen ingresos
de fuente de riqueza ubicada en Mxico, tendrn el tratamiento fiscal que
corresponde a esos ingresos.

30

Como una medida de simplificacin administrativa, se elimina el requisito de que


los fondos de pensiones y jubilaciones que estn exentos en su pas de origen,
deban estar inscritos en el Registro de Bancos, Entidades de Financiamiento,
Fondos de Pensiones y Jubilaciones y Fondos de Inversin en el Extranjero, a
efecto de que los ingresos por intereses, ganancias de capital y los que deriven de
otorgar el uso y goce temporal de terrenos y construcciones adheridas al suelo
que perciban, no estn sometidos a imposicin en Mxico.
Sin embargo, como una medida anti-elusin, se eleva de uno a cuatro aos el
periodo en que debe otorgarse el uso y goce de terrenos y construcciones
adheridas al suelo, antes de ser enajenados, para que los ingresos por tal
enajenacin, percibidos por los fondos de pensiones y jubilaciones antes
mencionados no sean sometidos a imposicin.
II.31.

Ingresos por enajenacin de acciones (Art. 161)

Se eleva la tasa aplicable a la ganancia por enajenacin de acciones en bolsa


concesionada y a la enajenacin de acciones de sociedades de inversin de renta
variable del 5% al 10%.
II.32.

Impuesto sobre dividendos (Art. 164)

En concordancia con el impuesto adicional establecido a cargo de las personas


fsicas, se establece que los dividendos que perciban residentes en el extranjero
de personas morales residentes en Mxico estarn sujetos al impuesto sobre la
renta a la tasa del 10%, el cual deber ser retenido por la persona moral que
distribuye el dividendo. Este impuesto tiene el carcter de definitivo.
Lo anterior, sin embargo, ser aplicable nicamente a utilidades que se generen a
partir del ejercicio de 2014. Para tal efecto, las personas morales debern tener
una cuenta de utilidad fiscal neta con las utilidades generadas hasta el 31 de
diciembre de 2013, e iniciar otra con las utilidades generadas a partir del 1 de
enero de 2014.

31

Adems, este impuesto puede ser reducido o eliminado, en aqullos casos en que
resulte aplicable un convenio para evitar la doble imposicin, celebrado por
Mxico.
II.33.

Intereses (Art. 166)

Como una medida de simplificacin, se elimina el requisito de que entidades de


financiamiento del extranjero y bancos extranjeros se encuentren inscritos en el
Registro de Bancos, Entidades de Financiamiento, Fondos de Pensiones y
Jubilaciones y Fondos de Inversin en el Extranjero, a efecto de que califiquen
para la tasa de retencin de impuesto del 10% sobre los intereses que perciban; y
se substituye por la obligacin de presentar a la autoridad fiscal la informacin que
se seale en reglas de carcter general.
Cabe mencionar que la tasa antes mencionada ser del 4.9% durante el ejercicio
2014, por virtud de una disposicin de vigencia temporal.
Adems, como una medida anti-elusin, las sociedades financieras de objeto
mltiple deben pertenecer al sistema financiero, segn se define este trmino en la
misma Ley, para que los intereses que paguen a residentes en el extranjero estn
sujetos a la tasa de retencin del 4.9%.
Tambin como una medida de simplificacin, se elimina el requisito de que las
entidades de financiamiento del extranjero en cuyo capital social participe el
Gobierno Mexicano a travs de la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico o el
Banco Central, se encuentren inscritos en el Registro de Bancos, Entidades de
Financiamiento, Fondos de Pensiones y Jubilaciones y Fondos de Inversin en el
Extranjero, a efecto de que califiquen para la tasa de retencin del 4.9% sobre los
intereses que perciban; y se substituye por la obligacin de cumplir con las
obligaciones que establezca la autoridad fiscal en reglas de carcter general.
II.34.

Regalas (Art. 167)

32

En concordancia con la tendencia internacional y con los establecido en los


tratados para evitar la doble imposicin celebrados por Mxico, se seala que los
ingresos por la enajenacin de patentes, marcas y dems conceptos a que alude
el artculo 15-B del Cdigo Fiscal de la Federacin, y cuyo otorgamiento del uso y
goce da lugar al pago de regalas, se consideran como regalas, slo en caso de
que la enajenacin se encuentre condicionada a la productividad, el uso o la
disposicin ulterior de los mismos bienes o derechos.
II.35.

Regmenes fiscales preferentes (Art. 176)

Como una medida anti-elusin se ampla el concepto de ingresos pasivos, para


incluir ingresos por enajenacin de inmuebles, por otorgar el uso y goce temporal
de bienes y los percibidos a ttulo gratuito.
II.36.

Concepto de maquiladoras (Art. 181)

En un esfuerzo de compilacin, se incorpora a la nueva ley la mayora de los


elementos constitutivos de una maquiladora para efectos fiscales, que se contiene
en el artculo 33 del Decreto IMMEX. Sin embargo, se dejaron fuera algunos
aspectos, como la posibilidad de utilizar maquinaria y equipo propiedad de la
maquiladora como complemento de la operacin, lo cual hace ms difcil calificar
bajo este concepto y, por ende, acceder a los beneficios en materia de precios de
transferencia y no creacin de un establecimiento permanente inherentes al
mismo.
II.37.

Reglas de safe harbor para maquiladoras (Art. 182)

Se elimina la posibilidad para las maquiladoras de considerar que cumplen con las
reglas de precios de transferencia mediante la conservacin de documentacin
que demuestre que el monto de sus ingresos y deducciones que celebren con
partes relacionadas resultan de la suma de (i) los precios determinados bajo los
principios de precios de transferencia establecidos en la ley, en concordancia con
las Guas sobre Precios de Transferencia para las Empresas Multinacionales y las

33

Administraciones Fiscales, sin tomar en consideracin los activos que no sean


propiedad del contribuyente y (ii) una cantidad equivalente al 1% del valor neto en
libros de la maquinaria y equipo propiedad de residentes en el extranjero, cuyo
uso se permita a los residentes en el pas en condiciones distintas a las de
arrendamientos con contraprestaciones ajustadas a los mismos principios.
Igualmente, se elimina la posibilidad para las maquiladoras de considerar que
cumplen con las reglas en materia de precios de transferencia mediante la
conservacin de documentacin que demuestre que el monto de sus ingresos y
deducciones que celebren con partes relacionadas, se determinan aplicando el
mtodo de mrgenes transaccionales de utilidad de operacin, en el cual se
considere la rentabilidad de la maquinaria y equipo propiedad del residente en el
extranjero que sean utilizados en la operacin de maquila.
De esta forma, la nica forma en que las maquiladoras podrn considerar que
cumplen con las reglas de precios de transferencia, ser reportando como utilidad
fiscal la que resulte mayor entre el 6.9% del valor de los activos utilizados en la
operacin de maquila, y el 6.5% de los costos y gasto de operacin.

III.

Ley del Impuesto Especial sobre Produccin y Servicios.


III.1.

Tasa a bebidas alcohlicas y cerveza.

No obstante que para el ejercicio fiscal de 2014 se haba planteado una reduccin
de las tasas por lo que hace a la enajenacin e importacin de cervezas con
graduacin alcohlica de hasta 14 G.L. y de bebidas alcohlicas y cerveza con
graduacin mayor de 20 G.L., para el ejercicio de 2014, se mantienen las tasas
actuales de 26.5% y 53%, respectivamente.
Estimamos que la permanencia de tasas se traduce en un aumento en la tasa que
haba sido prevista para 2014. Tal aumento atiende a fines meramente
recaudatorios y no va acorde con el fin extra fiscal que en su momento persigui el

34

aumento respectivo de las tasas (desalentar el consumo de estos productos


considerados nocivos para la salud).
De ah que estimamos inconstitucional la norma referida pues los motivos que
aduce el legislador para aumentar las tasas previstas para 2014 en las
enajenaciones referidas, no son acordes con el fin extra fiscal que en su momento
se persigui, sino que atienden a fines meramente recaudatorios.
III.2.

Importaciones temporales IMMEX, depsito fiscal automotriz, recinto


fiscalizado y recinto fiscalizado estratgico.

Se gravan las importaciones temporales de los bienes cuando se destinen a los


regmenes aduaneros de importacin temporal para elaboracin, transformacin o
reparacin en programas de maquila o de exportacin; de depsito fiscal para
someterse al proceso de ensamble y fabricacin de vehculos; de elaboracin,
transformacin o reparacin en recinto fiscalizado y de recinto fiscalizado
estratgico.
La reforma busca tener congruencia con las modificaciones hechas a la Ley del
IVA, con el objeto de considerar la introduccin de bienes al pas con el fin de ser
transformados como hecho imponible y no slo la importacin definitiva. Lo
anterior es inconstitucional, pues se pretende gravar bienes cuya estancia en el
pas podra ser transitoria, es decir, los mismos podran no consumirse en el pas,
lo cual va en contra de la naturaleza del impuesto. No es bice que la Ley prevea
la posibilidad de solicitar la devolucin del impuesto pagado, pues la misma queda
al arbitrio de la autoridad, dejando al contribuyente en estado de indefensin.
III.3.

Impuesto a bebidas saborizadas con azcares aadidas (Art. 2, Fr. I,


apartado G).

Se establece como objeto del gravamen, a nivel productor e importador, la


enajenacin o importacin de las bebidas saborizadas que contengan cualquier
tipo de azcares aadidas; concentrados de polvos, jarabes, esencias o extractos

35

de sabores que al diluirse permitan obtener estas bebidas, mediante la aplicacin


de una cuota de $1.00 peso por litro. Se establecen diversas obligaciones de
carcter formal (avisos, declaraciones, etc.)
Tomando en consideracin que el fin extra fiscal que persigue esta iniciativa de
reforma consiste en combatir el problema de obesidad y sobrepeso en Mxico,
pudiera resulta inicuo que la cuota para el pago del impuesto sea por litro y no por
el porcentaje de kilocaloras que contenga la bebida. Asimismo, pudieran hacerse
valer argumentos tendientes a demostrar la ausencia de justificacin del fin extra
fiscal (violacin principios de seguridad y certeza jurdicas), desproporcionalidad
de la cuota fija (deba determinarse una tasa porcentual y progresiva en funcin de
las kilocaloras), ausencia de facultades del Congreso de la Unin para crear un
impuesto especial a dichos productos, entre otros.
III.4.

Impuesto a los alimentos no bsicos con alta densidad calrica (Art.


2, Fr. I, apartado J).

Se grava con una tasa de 8% a las enajenaciones de algunos alimentos no


bsicos con una densidad calrica de 275 kilocaloras o mayor por cada 100
gramos. Tomando en consideracin que el fin extra fiscal que persigue la
imposicin del tributo consiste en combatir el problema de obesidad y sobre peso
en Mxico, a travs de la imposicin de un gravamen a slo un grupo de
alimentos, el objetivo no se logra, lo cual, resulta inconstitucional.
III.5.

Impuestos ambientales (Arts. 2, fr. I, apartado I).

Se establecen dos tipos de impuestos ambientales:


a)

A los combustibles fsiles de acuerdo con su contenido de carbono;

b)

A los plaguicidas de acuerdo con la clasificacin de peligro de toxicidad


establecida en la NOM.232.SSA1-2009.

36

El fin extra fiscal busca reducir la utilizacin y consumo de estos productos, con el
fin de proteger el medio ambiente, mediante la imposicin de un gravamen que
repercuta en el precio final.
El impuesto a los combustibles fsiles se determinar mediante cuotas especficas
por tipo de combustible, considerando las toneladas de bixido de carbono por
unidad de volumen, mientras que el impuesto a los plaguicidas se determinar
mediante una tasa porcentual en funcin de la clasificacin de peligro de toxicidad.
Podra presentarse un problema de inequidad, pues al tener ambos el mismo fin
extra fiscal, el criterio para la determinacin de la tasa deba ser el mismo, ya que
el impuesto determinado mediante cuota fija tendr una tasa de variacin en el
precio mucho ms alta que aquel que se calcule aplicando una tasa porcentual.
III.6.

Diesel y gasolina (Arts. 2-A y 2-B).

Se propone actualizar el procedimiento para determinar las tasas aplicables a


gasolinas y disel y se efectan precisiones en la Ley de carcter formal
(acotacin de conceptos, definiciones, etc.).
III.7.

Impuesto a las gasolinas destinado a las Entidades Federativas.

Se establece que los fabricantes, productores e importadores de gasolina y disel


(PEMEX y sus organismos subsidiarios) debern pagar las siguientes cuotas
cuando vendan los referidos combustibles:
a)

36 centavos por litro en caso de gasolina magna,

b)

43.92 centavos por litro en el caso de gasolina Premium UBA, y

c)

29.88 centavos por litro tratndose de disel.

Se aclara que los recursos que se obtengan por este concepto se seguirn
destinando a las Entidades Federativas, Municipios y demarcaciones territoriales
conforme se establece en la Ley de Coordinacin Fiscal.

37

Se elimina la reduccin de las cuotas del impuesto (como se tena previsto a partir
de 2015) que se destinan a las Entidades Federativas, Municipios y
demarcaciones territoriales para no comprometer su situacin.
III.8.

Eliminacin de la exencin del impuesto tratndose de bienes en


franquicia conforme a la Ley Aduanera.

Se elimina la exencin del impuesto a la importacin tratndose de bienes en


franquicia de conformidad con la Ley Aduanera. Se aclara que con esta propuesta
no se afecta la exencin que actualmente se otorga a las importaciones
efectuadas por pasajeros y por las misiones diplomticas acreditadas en Mxico.
III.9.

Momento de causacin del impuesto tratndose de faltantes de


bienes en los inventarios (Art. 10)

Toda vez que la Ley equipara a la enajenacin con el faltante de bienes en los
inventarios de los contribuyentes y, en algunos casos, el consumo y autoconsumo
de esos bienes, se establece que la enajenacin se considerar en el momento en
el que el contribuyente o las autoridades fiscales conozcan que se realizaron los
supuestos mencionados.
III.10.

Clausura de establecimientos en los que se realizan juegos con


apuestas y sorteos (Art. 20)

Se corrige el problema de inconstitucionalidad del precepto, en trminos de lo


sealado en los precedentes emitidos por la Suprema Corte de Justicia de la
nacin, pues se establece que las autoridades fiscales debern practicar las
visitas domiciliarias a que se refieren los artculos 42, fraccin V y 49 del Cdigo
Fiscal de la Federacin, para el caso de clausuras de establecimientos con motivo
del incumplimiento por los contribuyentes respecto a las obligaciones de llevar
sistemas de cmputo y proporcionar al SAT la informacin en lnea y en tiempo
real del sistema central de apuestas.

38

III.11.

Declaraciones de pago para el rgimen de incorporacin

En congruencia con el rgimen de incorporacin, al cual podrn acogerse las


personas fsicas con poca capacidad econmica y administrativa, se permite que
durante un periodo de 6 aos puedan presentar, de forma bimestral, las
declaraciones de pago del impuesto.
III.12.

Administracin del impuesto sobre juegos con apuestas y sorteos.

Se elimina la facultad que se confiere a las Entidades Federativas para administrar


el impuesto sobre juegos con apuestas y sorteos, tratndose de pequeos
contribuyentes.
III.13.

Cdigo de seguridad para cajetillas de cigarros (Art. 19-A).

Se establece para los productores, fabricantes e importadores de cigarros y otros


tabacos labrados, la obligacin de imprimir un cdigo de seguridad en cada
cajetilla de cigarros para su venta en Mxico, con las caractersticas que
establezca el SAT mediante reglas de carcter general. Tambin se impone la
obligacin de almacenar y proporcionar la informacin en lnea que se genere de
los mecanismos y sistemas de impresin del referido cdigo.
III.14.

Operaciones celebradas en 2013 y pagadas en 2014.

Se establece, mediante una disposicin transitoria, que cuando los bienes o


servicios se hayan entregado o proporcionado, segn corresponda, en 2013 y el
pago se efecte dentro de los 10 primeros das naturales de 2014, los
contribuyentes pueden mantener el tratamiento aplicable en 2013.
Estimamos que esta disposicin podra resultar retroactiva en perjuicio de los
contribuyentes que celebraron operaciones en 2013, y que por diversas razones
comerciales o contractuales recibieron el pago de la contraprestacin fuera del

39

trmino sealado por la Ley; e inicua para los importadores, pues no se


encuentran contemplados dentro de este beneficio.

III.1.- Ley del Impuesto al Valor Agregado.


III.1.1. Eliminacin del tratamiento a la regin fronteriza (Art. 2)
Se elimina la aplicacin de la tasa preferencial de 11% vigente en la regin
fronteriza. El Ejecutivo Federal considera inequitativo este tratamiento frente a las
operaciones similares que se realizan en el resto del territorio nacional.
Al respecto, cabe recordar que la tasa de IVA (o su equivalente) en los Estados
fronterizos de los Estados Unidos de Amrica es de solo 8%, por lo que las
razones de poltica tributaria se mantienen y, por ende, contina vigente la
justificacin para el trato desigual en la tasa.
III.1.2. Lmite a la exencin en materia de transporte pblico terrestre de
personas (Art. 15)
Se elimina la exencin al servicio de transporte pblico forneo de pasajeros, y se
mantiene la exencin respecto del transporte pblico terrestre de personas,
prestado en reas urbanas, suburbanas y zonas metropolitanas.
III.1.3. Gravamen a las importaciones temporales IMMEX, depsito fiscal
automotriz, recinto fiscalizado y recinto fiscalizado estratgico (Art.
25)
La propuesta para eliminar la exencin a las importaciones temporales, se
sustentan substancialmente sobre las bases de que su fiscalizacin es difcil, lo
que nos parece desafortunado, pues impacta directamente en los costos de
operacin de las empresas que operan bajo estos regmenes.

40

No es bice para concluir lo anterior, que los contribuyentes podrn acreditar el


impuesto pagado en la importacin, pues esto implica que las empresas debern
adicionar a sus costos de operacin, el flujo de recursos que implica pagar el
gravamen.
Tampoco es justificante para eliminar esta exencin, que supuestamente se
generen saldos a favor indebidos, pues al estar exenta la importacin, el IVA
trasladado al contribuyente por sus proveedores por actos relacionados con las
importaciones exentas, no ser acreditable.
III.1.4. Servicios de hotelera y conexos a turistas extranjeros (Art. 29)
Se elimina la aplicacin de la tasa del 0% a la prestacin de los servicios de
hotelera y conexos realizados a favor de turistas extranjeros, que ingresan al pas
para participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias
a celebrarse en Mxico, al considerar que no se aprovecha en el extranjero.
III.1.5

Chicles o gomas de mascar (Art. 2-A) adicin numeral 5, inciso b),


fraccin I.

El Ejecutivo Federal pretende justificar que se derogue la aplicacin de la tasa del


0% a los chicles o gomas de mascar, sobre las bases de que al no realizarse la
ingesta de estos productos, no puede ser considerado como alimento.
Sin embargo, la propuesta no analiza si, independientemente de la no ingesta de
los chicles o gomas de mascar, estos productos aportan nutrientes al organismo
conforme lo seala la Ley General de Salud y, por ende, si deben ser
considerados productos destinados a la alimentacin, en cuyo caso aplica la tasa
del 0%.
III.1.6. Alimentos procesados mascotas (Art. 2-A) adicin numeral 6, inciso
b), fraccin I.

41

Se excluye de la aplicacin de la tasa del 0% aplicable a los productos destinados


a la alimentacin, a las enajenaciones de alimentos procesados para perros, gatos
y pequeas especies, utilizadas como mascotas en el hogar, pues stos
productos, no estn destinados a consumo humano.
En nuestra opinin, por tratarse de un producto destinado a la alimentacin, con
independencia de que sea o no para consumo humano, debiera estar gravado con
la tasa del 0%.
III.1.7. SOFOMES (Art. 5-C) adicin ltimo prrafo.
Se permite a las SOFOMES calcular la proporcin de prorrateo de acreditamiento,
conforme lo hacen las dems entidades que integran el sistema financiero.
Estimamos atinado lo anterior pues no exista una razn jurdica para darles un
tratamiento distinto al otorgado en esa materia al resto de las instituciones que
integran el sistema financiero.

IV. Ley Aduanera y otras disposiciones fiscales que afectan el Comercio


Exterior.
El 9 de diciembre de 2013 se public en el Diario Oficial de la Federacin el
Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la
Ley Aduanera.
El texto reconoce la difcil dualidad de la funcin de las aduanas a nivel mundial,
que va de la facilitacin comercial al control del Estado en la entrada y salida de
mercancas del pas y la funcin recaudadora que ello implica, en el contenido
concreto de reformas se advierten mecanismos que buscando enfrentar ese reto,
en pos del crecimiento econmico del pas, revelan una posicin orientada a
implementar mayores controles e instrumentos de fiscalizacin robustos, posicin

42

que sin embargo, se alinea con una tendencia mundial adoptada en respuesta a la
crisis econmica mundial.
Bajo las anteriores premisas, el Decreto en comento establece modificaciones
importantes en los siguientes rubros:

Implementacin de nuevas tecnologas a favor del control y facilitacin


de las operaciones aduaneras y de comercio exterior; adopcin legal al
Sistema Electrnico Aduanero e intercambio de informacin entre las
distintas autoridades nacionales y extranjeras.

Flexibilizacin de las reglas aplicables para el ingreso de mercancas a


territorio

nacional

actos

posteriores

al

despacho

aduanero,

especialmente en el trmite de cambio de rgimen, regularizacin y


rectificaciones a las declaraciones.

Apoyo a las operaciones logsticas realizadas por el trfico ferroviario y


bajo el rgimen aduanero de Recinto Fiscalizado Estratgico.

Nueva forma de realizar el despacho aduanero, permitiendo la


participacin directa de los importadores y exportadores sin necesidad
de contratar con los servicios de agente aduanal.

De manera concreta, de estos principales temas abordados, el Decreto de reforma


se resume en los siguientes aspectos:
IV.I.

Co-participacin de autoridades federales en las aduanas

La modificacin publicada mediante el Decreto de cuenta podran traer como


consecuencia el permitir en dichas zonas, la participacin de autoridades
Federales ejerciendo facultades de revisin y con ello, se generen arbitrariedades,
actos de molestia excesivos e incluso conflicto entre las propias autoridades
federales.
IV.2.

Sistema Electrnico Aduanero (SEA)

43

En el Decreto modificatorio se incluyen definiciones de documento electrnico,


documento digital y otras declaraciones electrnicas (pedimento y aviso
consolidado), as como la obligacin de trasmitir o presentar informacin
exclusivamente a travs de medios electrnicos en dicho sistema empleando la
firma electrnica avanzada o sello digital, otorgando a los documentos trasmitidos,
pleno valor legal y probatorio, produciendo los mismos efectos que las leyes
otorgan a la informacin que se presente con firma autgrafa, as como el
procedimiento en que debern realizarse las notificaciones por conducto del SEA.
Destaca la importancia a la Firma Electrnica Avanzada o Sello Digital como
elemento de control para realizar trmites ante la aduana e incluso para la
recepcin de notificaciones relacionadas con la actividad aduanera.
IV.3.

Entrada y salida de mercancas

En el Decreto, se ha incorporado, por razones de eficiencia y facilitacin del


despacho de las mercancas, la posibilidad de realizar el despacho de mercancas
por lugar distinto del autorizado, no obstante ello, eso no impedir sujetarse al
criterio de las autoridades por lo que la reforma no elimina la discrecionalidad
para su autorizacin.
IV.4. Pre-validacin Electrnica
Se abre con esta reforma, la posibilidad para que no solamente las
confederaciones de agentes aduanales o las asociaciones nacionales de
empresas, sino tambin otros particulares, puedan obtener la autorizacin para
prestar los servicios de pre-validacin electrnica de datos contenidos en los
pedimentos, siempre que no sean importadores, exportadores o agentes
aduanales.
IV.5. Obligaciones de empresas porteadoras, sus representantes en
territorio nacional, capitanes, conductores y medios de trasporte

44

Se incluye la figura de representantes en territorio nacional de empresas


porteadoras, adems de establecer un procedimiento bajo el cual se trasmitir (de
forma anticipada) la informacin relativa a la mercanca y a los medios de
transporte, notificar el arribo e inscribirse en el registro de empresas porteadoras,
las cuales debern designar un representante en el territorio nacional para asumir
las responsabilidades que les establece la Ley.
IV.6.

Agentes Aduanales, Representante Legal e importaciones realizadas


por persona fsica

Una de las ms importantes reformas en materia aduanera se encuentra en la


nueva redaccin del artculo 40 de la Ley Aduanera, en donde se contempla el
hacer optativa la participacin del agente aduanal dentro del despacho aduanero,
permitiendo con ello el que los particulares promuevan directamente dicho
despacho. No obstante las empresas deben decidir cuidadosamente realizar sus
operaciones mediante Agente Aduanal o bajo la nueva figura de Representante
Legal, al tiempo que se deroga la figura del Apoderado Aduanal.
En efecto, se crea paralelamente la figura del Representante Legal bajo la cual
los importadores podrn realizar directamente el despacho de mercancas frente a
la Aduana, designando a una persona fsica que cumpla con las siguientes
premisas:

Nacionalidad mexicana.

Estar al corriente de sus obligaciones fiscales.

Acreditar relacin laboral con el importador.

Acreditar experiencia o conocimiento en materia de comercio exterior.

Finalmente, respecto de los Agentes Aduanales se elimina el derecho de designar


agentes aduanales sustitutos y con ello la posibilidad de trasmitir a un tercero la
patente para operar como tal.
IV.7. Recinto Fiscalizado Estratgico

45

El Decreto buscan fortalecer la figura del Recinto fiscalizado Estratgico para lo


cual se ha dispuesto eliminar el requisito de colindancia con la Aduana, bastando
que el inmueble se encuentre dentro de la circunscripcin territorial de dicha
Aduana, permitiendo con ello la habilitacin de parques industriales bajo este
rgimen.
Asimismo, se permitir a los recintos fiscalizados que tengan en su poder
mercancas en depsito ante la aduana, otorgar la opcin a los propietarios de
destinar sus mercancas depositadas al rgimen de Recinto Fiscalizado
Estratgico sin necesidad de extraerlas del almacn correspondiente.
IV.8.

Rectificacin de pedimentos

Un cambio importante en esta reforma es que se eliminan los supuestos en que


proceder la rectificacin de pedimentos, lo cual crea amplias posibilidades para
corregir errores presentados durante el despacho de mercancas y actualizar el
estado de cumplimiento de obligaciones aduaneras y fiscales.
IV.9.
La

reforma

Regularizacin de mercancas importadas temporalmente


permite

ahora

la

regularizacin

de

mercancas

importadas

temporalmente, sin embargo, dicho beneficio se restringe tratndose de


mercancas que pasa a propiedad del Fisco Federal, aunque ya exista este
beneficio en Reglas Generales y slo se agreg a la Ley pero hacindolo ms
restrictivo.
IV.10. Procedimiento administrativo. Artculo 152 Ley Aduanera
La reforma al ltimo prrafo del artculo 152 de la Ley Aduanera establece que
tratndose de casos en los proceda la imposicin de sanciones pero sin que exista
diferencia de contribuciones o cuotas compensatorias, ni embargo precautorio la
autoridad aduanera emitir de inmediato la resolucin sin sujetarse al
procedimiento, lo cual implica que no se respete la garanta de audiencia durante

46

este procedimiento, obligando la defensa de los intereses de los contribuyentes


mediante el recurso de revocacin.
IV.11. Procedimientos aduaneros durante visita domiciliaria
La reforma al artculo 155 de la Ley Aduanera ampla el plazo de cuatro meses a
los que debe sujetarse la autoridad aduanera en perjuicio del particular, pues en
lugar de computarse desde el da en que se realizar el embargo de mercancas,
ahora corre desde el da siguiente a aquel en que se encuentre debidamente
integrado el expediente.
Por otra parte, se han aprobado por el Congreso, modificaciones a otras leyes
fiscales que afectan el comercio exterior de las empresas, de las cuales a
continuacin resumimos las ms destacadas:
IV.12. Homologacin de tasa del IVA para regin y franja fronteriza
Mediante la homologacin de la tasa del impuesto al valor agregado en la regin o
franja fronteriza, las importaciones de mercancas a dicha zona quedarn sujetas
a la tasa general del 16%.
IV.13. Impuesto al Valor Agregado e Impuesto Especial sobre Produccin y
Servicios en importaciones temporales
La reforma elimina las exenciones en importaciones temporales realizadas por
empresas IMMEX, Recintos Fiscalizados para Elaboracin Transformacin y
Reparacin de mercancas, Recintos fiscalizados Estratgicos y Depsito fiscal
para Industria Automotriz y de Vehculos de Autotransporte.
IV.14. Base gravable del Impuesto al Valor Agregado en importaciones
temporales

47

La reforma establece que como base gravable para calcular el IVA en


importaciones temporales se deber considerar el valor en aduana de la
mercanca como si se tratara de una importacin definitiva, es decir, deber
considerarse el precio pagado o por pagar, o bien, el valor ajustado conforme a los
mtodos alternativos de valoracin que establece la Ley Aduanera, adicionado con
los conceptos incrementables, ms las contribuciones y aprovechamientos que
corresponderan a su importacin definitiva, es decir, aranceles, derechos de
trmite aduanero, cuotas compensatorios y otros aprovechamientos, (IEPS, ISAN
en su caso).
IV.15. Alternativas para mitigar efectos del Impuesto al Valor Agregado en
importaciones temporales
La reforma contempla la inclusin del artculo 28-A en la Ley del IVA que pretende
mitigar el efecto financiero que conlleva el pago del IVA en importaciones
temporales. Bajo este esquema se crearan dos figuras de crdito o garanta, la
cuales an estn supeditadas a la publicacin de las reglas administrativas que
regulen su administracin por parte del SAT.
El primer esquema incluye la certificacin de empresas como importadores
cumplidos y confiables. Con base en ello el SAT otorgar un crdito equivalente al
100% del IVA que se cause con cada importacin temporal y ser cancelado al
demostrarse la exportacin o retorno de la mercanca correspondiente.
El segundo esquema prev la posibilidad de que los importadores garanticen el
pago del IVA mediante fianza.

V.

Ley Federal de Derechos.

En la reforma a la Ley Federal de Derechos se incluyen modificaciones menores a


dicho ordenamiento en materia migratoria, autotransporte federal, agua, salud,

48

entre otras, y se introducen derechos en materia de minera y uso del espacio


radioelctrico.
Se derogan diversos derechos a efecto de agilizar y simplificar la realizacin de
diversas actividades o trmites a los particulares y a las propias instancias
gubernamentales.
Se modifica la norma de actualizacin de las cuotas de derechos, de manera que
esta se efecte de forma anual, y no en aquellos casos que la inflacin exceda el
10%, como anteriormente se estableca.
As mismo, se encomienda la fiscalizacin de derechos mineros al SAT en lugar
de Secretara de Economa.
A continuacin se describen de forma general los principales cambios sobre cada
una de las materias reformadas de este ordenamiento:
V.1. Servicios Migratorios

Se derogan los derechos por el documento que acredite la estancia de


Visitante Regional.

Se establece un derecho por renovacin de estancia a los extranjeros.

Se establece que las aerolneas internacionales lleven a cabo la


cobranza y entero del derecho por la condicin de Visitante sin permiso
para realizar actividades remuneradas y del derecho por servicios
migratorios a los extranjeros que arriben va area.

Se exenta del cobro por el documento relativo a estancia del Residente


Temporal cuando sea autorizado bajo convenios de cooperacin o
intercambio educativo, cultural y cientfico y se brinda a los extranjeros
estancias hasta de 365 das con la oportunidad de trabajar.

Se establece un derecho por estudio, trmite, autorizacin o renovacin


para ser miembro del Programa Viajero Confiable.

49

Se establece el cobro por la expedicin de la tarjeta de viaje APEC


Business Travel Card (ABTC) como derecho y ya no como
aprovechamiento.

V.2. Servicios Consulares


Se elimina el certificado de importacin de armas, municiones,
detonantes, explosivos y artificios qumicos.

Se exenta a los miembros del Servicio Exterior del derecho por el


certificado de lista de menaje de casa.

V.3. Comisin Nacional Bancaria y de Valores

Se establece un derecho por prestacin de servicios de estudio, trmite,


emisin o renovacin de un dictamen tcnico para centros cambiarios,
transmisores de dinero y sociedades financieras de objeto mltiple con
el fin de detectar y prevenir que se ubiquen en supuestos de
financiamiento de actividades ilcitas y operaciones con recursos de
procedencia ilcita y obtener su registro ante la Comisin Nacional
Bancaria y de Valores.

Se derogan los derechos por servicios de inspeccin y vigilancia que


presta la Comisin Nacional Bancaria y de Valores a arrendadoras
financieras, empresas de factoraje financiero, y sociedades financieras
de objeto limitado.

V.4. Sanidad Zoosanitaria y Fitozoosanitaria

Se exenta a la Federacin e instituciones de enseanza e investigacin


por el derecho de certificacin en materia de sanidad agropecuaria y la
expedicin de certificados zoosanitarios y fitosanitarios, cuando realicen
la importacin de productos o subproductos alimenticios con la finalidad
de donarlos en beneficio de comunidades marginadas, situaciones de
emergencia y otros.

50

Como apoyo al sector agropecuario, se disminuye en un 50% el


derecho de certificacin antes referido para importacin de diversos
productos agropecuarios, qumicos y productos para uso de animales
cuando hayan sido rechazados animales individualmente o parte de la
mercanca en una inspeccin fsica previa (evitar doble pago).

V.5. Autotransporte Federal

Se implementa un solo derecho que comprenda todos los trmites


relativos al permiso para la operacin y explotacin de los servicios de
autotransporte federal y otorgar cuota menor cuando se solicite va
electrnica.

V. 6. Servicios a la Navegacin en el Espacio Areo Mexicano

Se establece una sola cuota por los derechos de extensin de horario


de los servicios de control de trnsito areo y modificaciones para el
caso de derechos sobre operaciones no regulares.

V.7. Aeronutica Civil

Se incorpora a la Ley Federal de Derechos la prestacin de servicios


relacionados con la expedicin de certificados de aerdromo,
especificaciones del sistema de gestin de seguridad operacional,
produccin de aeronaves y sus componentes, verificacin y certificacin
como Explotador de Servicios Areos.

V.8. Servicios de Capitana de Puerto

Se incorpora a la Ley Federal de Derechos el servicio de enmienda,


consistente en la variacin del rumbo o el fondeadero de las
embarcaciones atracadas o fondeadas, con cuotas diferenciadas en
funcin de las dimensiones de la embarcacin.

51

Se establece un solo pago por derechos relativos a servicios prestados


por autoridad portuaria (arribo, maniobras, despecho, etc.).

Se establece un derecho por la expedicin del certificado de


cumplimiento por parte de las instalaciones portuarias en materia de
proteccin martima, de buques e instalaciones portuarias.

V.9. Medio Ambiente y Recursos Naturales

Se homologan los trminos en relacin con el Reglamento de la Ley


General de Equilibrio Ecolgico y Proteccin al Ambiente en Materia de
reas Naturales Protegidas.

V.10. Servicios Sanitarios

Se establece un derecho por la expedicin de la licencia sanitaria para


los centros de mezclas, equivalente al 50% del derecho que cubren las
fbricas y laboratorios.

Se amplan las disposiciones para abarcar todos los supuestos en que


la Comisin Federal para la Proteccin de Riesgos Sanitarios expida
licencias o registros.

Se unifican y reducen las cuotas de los derechos por los servicios


relativos a: i) validacin de la calidad sanitaria del agua del rea de
produccin de moluscos bivalvos y especies que se cultivan o
cosechan, y ii) acreditacin de plantas de empacado al Programa
Mexicano de Sanidad de Moluscos Bivalvos.

V.11. Servicios Privados de Seguridad

Se establecen derechos por la autorizacin y


Centros de Capacitacin Privados.

V.12.

Bosques y reas Naturales Protegidas

revalidacin de Los

52

Se establece que los usuarios de las reas naturales protegidas slo


realicen el pago correspondiente por el rea que efectivamente usen o
aprovechen, y no de aquellas por las que solamente pasan para
acceder a su rea destino.

V.13. Carreteras y Puentes

Se disminuye del 5% al 1% la tasa que paga CAPUFE sobre los


ingresos por la venta de bienes y servicios que obtenga por el uso de
las carreteras y puentes federales, y exceptuar de la base del derecho
los ingresos que entere a la Federacin por concepto de coordinacin
fiscal.

V.14. Agua

Se obliga al pago del derecho sobre agua, las personas que usen,
exploten o aprovechen aguas nacionales, bien sea de hecho o al
amparo de ttulos otorgados por el Gobierno Federal, de acuerdo con la
zona de disponibilidad de agua en que se efecte su extraccin.

Se modifica la clasificacin, nmero y metodologa para determinar las


zonas de disponibilidad de recursos hdricos atendiendo a la fuente de
extraccin, distinguiendo entre una cuenta o acufero, para fines de
reconocer disponibilidad y calcular el derecho por uso, aprovechamiento
o explotacin de aguas nacionales.

Se establecen las cuotas de las cuatro zonas de disponibilidad


dependiendo del uso que tenga el recurso hdrico, y diferenciando las
cuotas atendiendo a si la extraccin del agua se realiza en una cuenca
o acufero.

Se establece una cuota adicional a la regular, aplicable a contribuyentes


que usen, exploten o aprovechen aguas nacionales trasvasadas de una
cuenca diversa con la cual no existe conexin natural.

Se establece el beneficio de la exencin del derecho para el que


aproveche aguas salobres cuando el contribuyente acredite que el

53

recurso hdrico contiene ms de 2,500 miligramos por litro de slidos


disueltos totales.

Se establece un derecho que grave el volumen de descarga de agua


residual y cualquier nivel de contaminacin de los contaminantes SST y
DQO.

Se establece un rgimen optativo para acreditar contra el monto del


derecho a cargo por descarga de agua residual, una cantidad
proporcional a la calidad de la descarga.

Se establece el beneficio de la exencin para contribuyentes que


acrediten que su descarga no rebasa los lmites mximos permisibles
de contaminantes establecidos en la ley, o bien, en las condiciones
particulares de descarga que la CONAGUA emita conforme a la
declaratoria de clasificacin del cuerpo de las aguas nacionales que
corresponda.

Se conserva en la Ley Federal de Derechos el beneficio para


contribuyentes que mejoren la calidad del agua de sus descargas y
stas sean de una calidad igual o superior a la establecida en la Norma
Oficial Mexicana NOM-127-SSA1-1994, pudiendo beneficiarse con una
reduccin de hasta un 30% en el pago del derecho por uso, explotacin
o aprovechamiento de aguas nacionales.

V.15. Zona Federal Martimo Terrestre

Se elimina la excepcin en el pago del derecho por el uso, goce o


aprovechamiento de playas, zona federal martimo terrestre, y los
terrenos ganados al mar o a cualquier otro depsito de aguas
martimas, a las obras de proteccin contra fenmenos naturales.

V.16. Espectro Radioelctrico

Se establece el rgimen fiscal en materia de derechos por el uso, goce,


aprovechamiento o explotacin de bandas de frecuencias para la banda
de frecuencia de 410 MHz a 430 MHz.

54

Se ordenan algunos de los cobros vigentes y se gravan otros rangos de


bandas que actualmente no tributan bajo la estructura de los derechos
ya establecidos.

Se deroga el artculo 244-A de la Ley Federal de Derechos referente al


derecho por el uso del espectro radioelctrico, por los sistemas y redes
pblicas

de

comunicacin,

multicanales

monocanales

entre

estaciones mviles, porttiles o fijas, a travs de una o ms estaciones


base, con o sin repetidor, toda vez que actualmente ya no existen
contribuyentes que se encuentren gravados bajo el mencionado
precepto.

Se incrementan las cuotas correspondientes al derecho por el uso,


goce, aprovechamiento o explotacin de bandas de frecuencia del
espectro radioelctrico de menor rango a que se refiere el artculo 244D para homologarlas con las cuotas vigentes del artculo 244-B para
bandas de frecuencias con rangos mayores.

Se establece en la Ley Federal de Derechos el rgimen que ser


aplicable por el uso, goce, aprovechamiento o explotacin de la banda
de frecuencia de 410 a 430 MHz, que actualmente no se encuentra
gravada bajo la figura de derechos.

Se incorpora el artculo 244-F para regular el cobro por regin y


Kilohertz concesionado

Se incorporan al rgimen actual de pago de derechos a los Poderes de


la Unin, Entidades Paraestatales Federales y a los Organismos
Constitucionalmente

Autnomos

que

tengan

concesionadas,

permisionadas o asignadas bandas de frecuencia del espectro


radioelctrico para desarrollar sus funciones y objetivos.

Se modifican los artculos 241 y 242 de la Ley Federal de Derechos, a


fin de que en ningn caso se puedan acreditar los pagos por el uso de
bandas de frecuencias que el concesionario haya efectuado o efecte
ante las autoridades del pas de origen del sistema satelital extranjero o
bien, ante las instancias nacionales, segn sea el caso.

V.17. Minera

55

Se establece el derecho por uso, goce o aprovechamiento del gas


asociado a los yacimientos de carbn mineral, a cargo de los
concesionarios mineros que conforme a la Ley Minera recuperen y
aprovechen el gas, ya sea para autoconsumo o entra a Petrleos
Mexicanos.
La Secretara de Hacienda y Crdito Pblico publicar mensualmente
en el Diario Oficial de la Federacin, la tasa aplicable para el clculo del
derecho por el uso, goce o aprovechamiento del gas asociado a los
yacimientos de carbn mineral.

Se introduce el derecho especial sobre minera, calculado aplicando la


tasa de 7.5% al resultado de enfrentar ingresos por enajenacin o venta
de la actividad extractiva en trminos de la LISR (salvo intereses, ajuste
anual por inflacin y prstamos), contra deducciones autorizadas por
ese mismo ordenamiento (salvo intereses, ajuste anual por inflacin e
inversiones).

Se exenta a concesionarios y asignatarios que paguen el derecho sobre


gas asociado a yacimientos de carbn mineral (ya existe impuesto
especial para ellos).

Se establece un derecho adicional sobre minera, equivalente al 50% de


la cuota mxima del derecho sobre minera ya existente, a
concesionarios que no lleven a cabo obras y trabajos de exploracin y
explotacin comprobados durante dos aos continuos, dentro de los
primeros once primeros aos de vigencia de la concesin, contados a
partir de la fecha de la expedicin de su respectivo ttulo. Dicha cuota
se incrementa en un 100% cuando la inactividad sea a partir del
doceavo ao.

Se establece un derecho extraordinario sobre minera a los titulares de


las concesiones y asignaciones mineras, por la enajenacin de oro,
plata y platino, a una tasa del 0.5% sobre los ingresos derivados de
dicha enajenacin.

56

Se crea un Fondo para el Desarrollo Regional Sustentable de


Municipios Mineros, conformado por el 50% de los recursos obtenidos
por los derechos especial, adicional y extraordinario, mismo que se
destinar en un 50% a los municipios mineros.

V.18. Espacio Areo Mexicano

Se reforma la fraccin I del artculo 291 de la Ley Federal de Derechos


que contempla el procedimiento de cobro por el derecho de uso, goce o
aprovechamiento del espacio areo con la finalidad de que le sea
aplicable el procedimiento descrito en el artculo 3o. de disposiciones
generales.

Se plantea que usuarios del espacio areo que no cuentan con RFC,
domicilio fiscal o representante en Mxico, deban cubrir el derecho por
el uso, goce o aprovechamiento de dicho espacio de manera previa a la
prestacin del servicio y en efectivo.

V.1.

Ley de Ingresos de la Federacin para el Ejercicio Fiscal de 2014

A continuacin se describen de forma general las disposiciones contenidas en la


Ley de Ingresos de la Federacin para el Ejercicio Fiscal de 2014 que resultan de
mayor relevancia para los contribuyentes:
V.1.1. Tasas de recargos:
Como parte de los temas recurrentes de este ordenamiento anual, se establecen
las tasas de recargos aplicables para el caso de prrroga de crditos fiscales,
reiterndose la tasa general de 0.75% mensual sobre saldos insolutos, 1% para
pagos a plazos mayores a 12 meses, 1.25% en plazos de 12 a 24 meses y 1.50%
para superiores a 24 meses.

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V.1.2

Acreditamiento de diesel:

En materia de estmulos fiscales, se otorga la posibilidad para las personas que


realicen actividades empresariales (excepto minera) de acreditar contra el ISR, y
en ciertos casos solicitar en devolucin, el IEPS causado por PEMEX y sus
subsidiarias en la venta de diesel adquirido para consumo final utilizado
exclusivamente como combustible de maquinaria, excepto vehculos, siempre que
el gastos sea deducible y bajo ciertas reglas y limitantes.
El estmulo fiscal antes previsto se otorga tambin a los contribuyentes que
adquieran diesel como consumo final para su uso como combustible en vehculos
que se destinen exclusivamente al transporte pblico y privado, de personas o de
carga.
V.1.3. Gastos carreteros para transportistas:
Se otorga la posibilidad a los contribuyentes dedicados exclusivamente al
transporte pblico y privado, de carga o pasaje, de acreditar contra el ISR los
gastos realizados en el pago de servicios por uso de infraestructura carretera
hasta un 50% del gasto total erogado. Este estmulo se considerar ingreso
acumulable para efectos del ISR.
V.1.4. Combustibles fsiles:
Se otorga un estmulo a los adquirentes que utilicen combustibles fsiles en sus
procesos productivos para la elaboracin de otros bienes y que en su proceso
productivo no se destinen a la combustin, consistente en acreditar contra el ISR
el equivalente a multiplicar la cuota de IEPS correspondiente por la cantidad de
combustible consumido en el mes.
V.1.5. Minera:

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Se otorga un estmulo fiscal consistente en permitir a los titulares de concesiones


y asignaciones mineras cuyos ingresos brutos anuales sean menores a 50
millones de pesos, consistente en permitir el acreditamiento del derecho especial
sobre minera contra el ISR a su cargo del mismo ejercicio.
V.1.6. ISAN:
Se exime del pago del impuesto sobre automviles nuevos que causen las
personas que enajenen al pblico general o importen en definitiva automviles
cuya propulsin sea a travs de bateras elctricas recargables, as como de
aqullos elctricos que adems cuenten con motor de combustin interna o con
motor accionado por hidrgeno.
V.1.7. Gas natural:
Se exime del pago del derecho de trmite aduanero causado por la importacin de
gas natural.
V.1.8. Tasa de retencin sobre intereses:
Se fija la tasa de 0.60% como retencin que debern efectuar las instituciones
financieras y quienes hagan pagos a personas fsicas.
V.1.9. Reduccin de multas por omisiones formales:
Se establece que los contribuyentes a los que se les impongan multas por
infracciones derivadas del incumplimiento de sus obligaciones fiscales, distintas a
las obligaciones de pago y a las correspondientes por declaracin de prdidas
fiscales en exceso, pagarn el 50% de la multa correspondiente si el pago se
efecta despus del inicio del ejercicio de facultades de comprobacin y antes de
su conclusin, siempre y cuando, adems de dicha multa, se paguen
contribuciones omitidas y sus accesorios.

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V.1.10. Infracciones aduaneras:


Cuando una persona hubiere incurrido en una infraccin de las referidas en el
artculo 152 de la Ley Aduanera con anterioridad al 1 de enero de 2014 sin que se
le haya impuesto a esa fecha la sancin correspondiente, dicha sancin no le ser
determinada si, por las circunstancias del infractor o de la comisin de la
infraccin, el crdito fiscal aplicable no excede a 3,500 unidades de inversin o su
equivalente en moneda nacional.
Por otra parte, se faculta al Ejecutivo Federal para que durante el ejercicio fiscal
de 2014, otorgue los beneficios fiscales que sean necesarios para dar debido
cumplimiento a las resoluciones derivadas de la aplicacin de mecanismos
internacionales para la solucin de controversias legales que determinen una
violacin a un tratado internacional.
Si desea profundizar ms en alguno de los temas aqu compartidos, los miembros
del rea fiscal de Basham estamos a sus rdenes.