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FONDEMENTS

Depuis le 1" janvier 1998, un nouveau rfrentiel


comptable, du nom de SYSCOA (Systme comptable
Ouest Africain) tait entr en vigueur dans l'espace
conomique UEMOA (Union Economique Montaire Ouest
Africaine).
Par le rglement n007/2001/CM/UEMOA, ce rfrentiel a
t harmonis avec l'Acte Uniforme portant organisation et
harmonisation des comptabilits des entreprises de
l'espace OHADA (Organisation et Harmonisation du Droit
des Affaires) entr en vigueur depuis le 1" janvier 2000. Cet
espace regroupe tous les pays francophones d'Afrique
occidentale et centrale qui partagent le mme droit des
socits commerciales (*).
A l'instar de la normalisation comptable internationale,
l'OHADA retient les huit principes comptables de base:

- La prudence;

Par Yao Koffi Nol


Expert comptable diplm
Commissaire aux
comptes Cabinet
HLBGFA-YZAS

- La permanence des mthodes ;


- L'intangibilit des bilans;
- La spcialisation des exercices;
- Le cot historique;
- La continuit de l'exploitation ;
- La transparence;
- L'importance significative.
En plus de ces huit principes, l'OHADA introduit un
neuvime principe: La prminence de la ralit sur
l'apparence". Mais compte tenu' de l'application difficile en
tant que principe comptable, il n'a retenu que cinq
applications de ce neuvime principe:
- Biens dtenus avec une clause de rserve de proprit;

- Biens dtenus dans le cadre d'un contrat de concession;

- Biens pris en crdit-bail ;


- Effets escompts;
- Personnel intrimaire.
Le prsent article prsente le traitement rserv aux biens
pris en crdit-bail.

(*) Bnin, Burkina Faso, Cameroun, Centrafrique, Comores, Congo,

Cte d'Ivoire, Gabon, Guine-Bissau, Guine Conakry, Guine


Equatoriale, Mali, Niger, Sngal, Tchad, Togo.

OECCA - CI - Novembre 2004

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PRINCIPES DE
COMPTABILISATION
L'application simplifie du principe de la
prminence de la ralit conomique sur
l'apparence juridique ne concerne que la
comptabilit du Preneur. Car !a comptabilit
du Bailleur, gnralement un tablissement
financier, est place en dehors du champ
d'application du droit comptable OHADA.
Les dveloppements qui vont suivre
s'inscrivent donc exclusivement dans le cadre
de la comptabilit du Preneur.
Le traitement comptable des biens pris en
crdit-bail retenu par l'OHADA repose sur les
bases suivantes:
- Il s'agit d'un retraitement de fin
d'exercice;
- Les contrats de crdit-bail sont
prsums tre des contrats de location financement;
- La leve de l'option d'achat en fin de
contrat est suppose garantie.

" une valeur actuelle" du bien selon les


principes de l'OHADA en matire
d'valuation d'un bien selon sa valeur
actuelle.
Le bien est amorti selon les choix
usuels de l'entreprise en matire de
politique d'amortissement.

DETTE EQUIVALENTE
ET CHARGES FINANCIERES
En contrepartie du bien inscrit
l'actif, l'entreprise constate, pour le
mme montant, qu'elle a contract une
dette.
S'agissant
d'un
"emprunt"
l'entreprise construit elle-mme son
tableau d'amortissement sur la dure du
crdit-bail.
Pour l'tablissement du tableau
d'amortissement
de
l'emprunt,
l'entreprise dtermine un taux d'intrt
de l'emprunt quivalent en prenant en
compte d'un ct:
- Le montant de l'emprunt (prix
figurant au contrat ou valeur
actuelle).

INSCRIPTION EN
IMMOBILISATION
" A la prise de possession du bien
acquis par crdit-bail, le preneur
constate
l'acquisition
d'une
immobilisation et dbite le compte de la
classe 2 correspondant sa nature" (1)
Il faut noter que ce principe n'a pas
de fondement juridique. Il tire sa
Justification du cadre conceptuel du
rfrentiel OHADA et de l'analyse
conomique et financire de l'opration
de crdit-bail.

La valeur du bien inscrire en


immobilisation est gale au prix du bien
stipul au contrat. Si celui-ci n'a pas t
prvu, l'entreprise dtermine

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La fiscalit n'tant pas encore


harmonise au niveau de l'espace
OHADA, nous prsentons ci-aprs
l'exemple de la Cte d'Ivoire.
La Cte d'Ivoire a intgr l'option de
retraitement comptable des biens pris en
crdit-bail, tel que prconis par le
rfrentiel comptable OHADA, dans son
dispositif fiscal travers l'annexe fiscale
pour la gestion 2000.
Cette intgration est alle plus loin
que les dispositions de l'OHADA. En
effet, la comptabilisation des biens,
immobilisations acquises en crdit-bail
dans les livres du preneur reste une
option soumise des conditions.

La rdaction des textes fiscaux


ivoiriens a ignor la notion d'option.
Telles que rdiges, les dispositions
fiscales retenues s'appliquent toutes
les oprations de crdit-bail.
Nous reprenons ci-aprs la fiscalit
retenue par la Cte d'Ivoire en matire
de biens pris en crdit-bail.

Et de l'autre:
- Le versement initial;
- Les loyers;
- Le prix de rachat en fin de contrat.
Le taux d'intrt est le taux qui
galise les deux membres.

Au regard des impts sur


les bnfices
" Les biens donns en location dans
le cadre d'une opration de crdit-bail
sont amortissables chez le crdit-bailleur
sur la dure du contrat et chez le preneur
sur la dure d'utilisation du bien.

LOYERS DU CREDIT-BAIL
En cours d'exercice, les loyers sont
comptabiliss selon leur nature dans les
comptes de charges appropris.
En fin d'exercice, les comptes
utiliss sont retraits pour correspondre
la logique de traitement des biens
immobiliss.

EVALUATION
ET AMORTISSEMENTS

REGIME FISCAL

Ainsi les redevances sont ventiles


en dotation aux amortissements et en
charges financires sur emprunt
quivalent et les comptes de services
extrieurs sont solds.

En cas de non leve de l'option


d'achat par le preneur, la reprise du bien,
objet de l'opration de crdit-bail par le
crdit-bailleur est assimile une
opration de cession ".
Au regard des patentes et
licences
" En ce qui concerne le crdit-bail, le
montant retenir pour la dtermination
de la valeur locative des biens inscrits
l'actif est la valeur d'acquisition au bilan".

OECCA - CI - Novembre 2004

EXEMPLE D'APPLICATION

Au regard de la Taxe
sur la Valeur Ajoute

La SA EGOU & OSWALD Cie a acquis par crdit-bail une ligne de production aux
"En ce qui concerne les oprations
de crdit-bail, lorsqu'en fin de contrat,

conditions suivantes:

l'option d'achat est leve par le preneur,


l'assiette de la taxe est constitue par le
prix de cession hors taxes convenu et

Date d'effet du contrat. ....................... .

1-5-01

par le prix de cession en cas de vente

Montant .............................................. .

240.000.000 FCFA HT

Dpt initial. ....................................... .

Nant

Comme on le voit, il y a une

Nombre de loyers ............................... .

60 mensualits

intgration fiscale totale de l'option de

Montant de la redevance .................... .

5.629.460 FCFA HT

un tiers ".

comptabilisation en immobilisation des


biens pris en location dans le cadre

Versement en dbut de priode ......... .

d'une opration de crdit-bail telle que

Valeur de rachat ................................. .

12.000.000 FCFA

prvue par le rfrentiel OHADA.

Compte tenu de l'influence de la


fiscalit

sur

la

comptabilit

des

entreprises dans notre zone, il est

Il est demand d'appliquer les dispositions de l'OHADA en matire de


financement par crdit-bail.

craindre que la position fiscale ivoirienne

SOLUTIONS

transforme l'option de traitement en


obligation.
Une

1. - Dtermination du taux d'intrt


telle

situation

aura

des

consquences ngatives sur la qualit

Pour un capital de 240.000.000 de francs CFA financ par crdit, sans dpt de

comptable des comptes des entreprises

garantie et une valeur de rachat de 12.000.000 de francs, dont les


remboursements s'effectuent en dbut de priode sur une dure de 60 mois. on
aboutit aux taux ci-dessous:
Taux proportionnel annuel = 16,0 %.

OPTION D'ACHAT
Leve de l'option en fin de
contrat
Aucune consquence comptable.
Au plan juridique, l'entreprise devient
propritaire du bien.
Non leve de l'option
Compte tenu du traitement initial la
non leve de l'option par le preneur se
traduit en une cession du bien au
bailleur.
En

consquence,

le

preneur

enregistre la cession dans ses livres


selon le schma de comptabilisation
prconis par l'OHADA, en matire de
cession d'actif immobilis.
(1) OHADA page 302.

OECCA - CI - Novembre 2004

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2. - Construction du tableau d'amortissement d'un emprunt quivalent de 240.000.000 F

Echance

Capital
Dbut (KF CFA)

Montant des versements (KF CFA)

Charge

Amortissement

Capital fin

d'intrts (KF CFA)

(KF CFA)

(KF CFA)

32655,27

34898,25

205101,75

240000

205 101,75

67553,52

27071,55

40481,97

164619,78

164619,78

67553,52

20594,43

46959,09

117660,70

117660,70

67553,52

13080,98

54472,54

63188,16

63188,16

79553,52

16364,84

63188,16

349767,60

109767,60

240000

Total

67553,52

3. - Tableau d'amortissement de l'immobilisation

Cot d'acquisition ............................ .

240.000.000 F

Dure d'amortissement. ................... .

8 ans (Conforme la politique d'amortissement de l'entreprise)

Dbut d'amortissement. ................... .


Fin d'amortissement ......................... .

1/5/01
30/4/2009

Dotation annuelle ............................. .


30.000.000 F (amortissement linaire)
Premire dotation ............................ .
Dernire dotation ............................. .

20.000.000 F (31/12/01
10.000.000 F (30/4/2009)

4. - Tableau rcapitulatif de vrification


Exercice

Dure

Dotations aux

Charge

Redevance

Mois

Amortissements

d'intrts

crdit-bail

2001

20000

21 770,18

45035,68

2002

12

30000

28932,79

67553,52

2003

12

30000

22 753,47

67553,52

2004

12

30000

15585,46

67553,52

2005

12

30000

15270,22

67553,52

2006

12

30000

5455,48

22517,84

2007

12

30000

30000

2008

12

30000

2009

10000

Total

240000

Valeur de rachat

12000,00
109767,6

337767,60

12000,00

(1) Les calculs tiennent compte de l'exercice comptable qui court du 1/1/ au 31/12. Ainsi l'exercice 2001 court du 1/5/01 au
31/12/01.

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OECCA - CI - Novembre 2004

5. - Comptabilisation dans les tats financiers du preneur


EXERCICE 2001
01-5-01

6232 Redevances de crdit-bail et contrats assimils

5 629 460

4454 Etat, TVA rcuprable sur services extrieurs

1 125 892
6 755 352

5211 SGBCI
(Comptabilisation des redevances mensuelles)
31-12-01
2411 Matriel industriel

240 000 000


173 Emprunts quivalents de crdit-bail mobilier

240 000 000

(Retraitement du crdit-bail par la prise en compte du bien dans les immobilisations)

173

Emprunts quivalents de crdit-bail mobilier

6722

Intrts dans loyers de crdit-bail et op assimiles

23 265 500
21 770 180
45 035 680

6232 Redevances de crdit-bail et contrats assimils


(Retraitement des loyers de l'exercice 2001)

d
6813

20 000 000

Dotations aux amortissements des immob. Corporelles


2844 Amortissements matriel et outillage

20 000 000
(Dotation de l'exercice)
31-12-01

6722 Intrts dans loyers de crdit-bail mobilier


173

21 770180
Emprunts quivalents de crdit-bail mobilier

21 770180

(Constatation des intrts courus de l'exercice)


EXERCICE 2001

01-5-01
173

Emprunts quivalent de crdit-bail mobilier


6722

21 770180
21 770180

Intrts dans loyers de crdit-bail mobilier


(Rgularisation des intrts courus de l'exercice prcdent)
Anne 2002

6232

Redevances de crdit-bail et contrats assimils

67 553 520

4454

TVA rcuprable sur services extrieurs

13 510 704
81 064 224

5211 SGBCI
(Comptabilisation des redevances mensuelles)

OECCA - CI - Novembre 2004

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31-12-02

173

Emprunts quivalents de crdit-bail mobilier

672

Intrts dans loyers de crdit-bail mobilier

6232

38 620 730
28 932 790
67 553 520

Redevances de crdit-bail et contrats assimils

Retraitement des loyers de l'exercice 2002


31-12-02
6813 Dotations aux amortissements des immob corporelles

30 000 000

2841 Amortissements matriel et outillage

30 000 000

Dotation aux amortissements de l'exercice 2002


31-12-02
6722 Intrts dans loyers de crdit-bail mobilier
173

18 047 700

Emprunts quivalents de crdit-bail mobilier

18 047 700

Constatation des intrts courus de l'exercice

REMARQUE

A notre avis, l'enregistrement du bien dans les livres du crdit-preneur ne peut pas tre effectu la date de livraison,
car l'OHADA prconise le retraitement des crdit-bail condition qu'ils soient significatifs; or cette apprciation ne peut
tre dfinitive qu'en fin d'exercice.

CONCLUSION
En guise de conclusion, nous insisterons sur quelques
zones d'ombre laisses par le rfrentiel et qui crent des
incertitudes quant l'application du principe de la ralit
conomique sur l'apparence juridique.

Le risque d'une double fiscalisation et d'une double prise


en compte au niveau des comptes de la Nation existent.

Selon l'OHADA, le retraitement des biens acquis en

acquis en pleine proprit.

crdit-bail est la rgle. Toutefois, cette rgle ne s'impose


pas quand la valeur d'entre du bien pris isolment
n'excde pas 5 % du total brut des immobilisations.

Le plan des comptes ne prvoit pas une distinction entre


les comptes des biens pris en crdit-bail et ceux des biens

L'OHADA prvoit un traitement simplifi pour les contrats


qui pris, isolment n'excdent pas 5% du total brut des
immobilisations mais dont la valeur cumule excde 20%

A l'application, cette rgle pose un problme; car les


auteurs prconisent par ailleurs (guide d'application du
SYSCOA, cit en absence d'un guide d'application de
l'OHADA) la comptabilisation en immobilisations et en
dettes de crdit-bail l'entre du bien sous le contrle de
l'entreprise.

du total brut des immobilisations.

Aucune disposition n'a t prvue pour le traitement des

demeurent sans rponse, il y a lieu de le considrer

contrats existants la date d'entre en vigueur du

comme un chantier qui mrite d'tre exploit par tous les

rfrentiel.

professionnels de l'espace OHADA.

La question qui se pose est que le cumul dont on fait


allusion concerne-t-il exclusivement les contrats signs
au cours de l'exercice qui s'achve?
Le principe de la ralit sur l'apparence est une innovation
majeure. Mais compte tenu des nombreuses questions qui

Le traitement prconis ne concerne que la comptabilit


du preneur.
Conformment

au

droit

de

proprit,

le

bailleur

(gnralement non soumis au droit comptable OHADA)


maintient aussi les biens en immobilisations dans ses

En attendant, la comparabilit des tats financiers dans


certains secteurs, voire mme leur lecteur risque de
continuer de poser encore des problmes.

tats financiers.
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