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Faculdade de Direito
DA TRIBUTAO DO PATRIMNIO:
O IMI EM ESPECIAL -Pressupostos e
Consequncias Reais
Mestrado em Cincias Jurdico-Econmicas
julho de 2012
Agradecimentos
No poderia terminar esta fase da minha vida sem agradecer a algumas pessoas sem as
quais, o meu percurso no teria os mesmos contornos.
Em primeiro lugar, agradeo aos meus pais e irmo, pelo apoio dado dentro das nossas
quatro paredes, sem o qual juntamente com a estabilidade necessria, no me permitiram
concluir este ciclo.
Em segundo, s companheiras da minha segunda casa, e aos meus queridos amigos
que no posso aqui enumerar, sob o risco de cair numa injustia, dado que foram a segunda
famlia que me acompanhou ao longo destes anos e me transmitiram sempre fora,
aguentando com pacincia alturas porventura menos boas.
Agradeo ainda aos doutos docentes desta faculdade na qual me licenciei, por
elevarem o nome da mesma, nos prepararem para vida ativa com a maior qualidade e
permitirem que aps o trmino do curso, continuemos a nossa formao com igual nvel.
E, por fim, um agradecimento especial Professora Doutora Glria Teixeira pela
disponibilidade dispensada e prestada nestes dois ltimos anos, aconselhando e tornando o
mestrado mais aprazvel.
Resumo:
Abstract:
The present research focuses on the evolution of taxation on capital, especially, from
the viewpoint of the IMI, the perspective of its creation and the conditions of its
implementation, including positive and negative factors, reasons for its maintenance and/or
alteration.
Since approaches related to the constitutionality or lack thereof for some precepts,
criticism of the current tax system which is considered far form perfect to the relationship
with the other issues raised since the time of the Council Tax.
It is intended to study both before and after the introduction of the Code of IMI,
motivations and consequences.
NDICE
CA
Contribuio Autrquica
CCA
CC
Cdigo Civil
CCP
CCPISIA
CIMI
CIMT
CIRC
CIRS
CIS
CNAPU
CP
Contribuio Predial
CRP
CTF
DL
Decreto-Lei
FCM
FEF
FGM
IMD
IMI
IMS
IMV
IS
Imposto de Selo
7
IRC
IRS
IVA
NRAU
LFL
STA
TAF
INTRODUO
A introduo deste imposto com uma taxa fixa e a pagar por todos os que tivessem mais de 18 anos,
independentemente dos seus rendimentos ou do valor das suas casas, gerou uma revolta entre os contribuintes,
principalmente na classe trabalhadora e mais carenciada, originando greves gerais em Inglaterra. O imposto faria
com que por exemplo um milionrio a viver numa manso, pagasse menos do que duas pessoas a viver num
pequeno apartamento no municpio, tendo sido at desconsiderado enquanto imposto, mas apenas um valor a
cobrar pelos municpios aos muncipes pelos servios que lhes eram disponibilizados.
10
Far-se- a anlise de uma questo pertinente e muitas vezes colocada pelos sujeitos
passivos nos tribunais administrativos e fiscais, no sentido de saber se a informao prestada
pela Administrao Fiscal est ou no, de acordo com as exigncias legais estabelecidas.
A cobrana deste imposto tem um destino a nvel municipal, pelo que os municpios
necessitam de tais valores para prosseguirem as suas funes, gerando uma dependncia dos
mesmos em torno de tais tributos utilizados para alcanar a sua principal funo: servir os
muncipes.
Por fim, referem-se quais as principais alteraes que a Lei do Oramento de Estado
de 20123 introduziu, agravando o coeficiente do fator localizao e a taxa de IMI a aplicar
sobre o valor patrimonial tributrio.
Correndo o risco de cair num lugar-comum, no clima de crise no qual se vive e que se
tornou mais proeminente em 2010/2011 e cujas dificuldades inerentes se vo agravar nos anos
vindouros, a verdade que o aumento da carga a suportar pelos contribuintes por um bem de
primeira necessidade como a habitao, necessita de ser repensado e ponderado, uma vez
que na realidade, o que est a acontecer que o cidado comum no tem como fazer face a tal
despesa que recai sobre um bem que partida seu, e que na sua formulao no tem de facto
ligao direta com o princpio do benefcio.
11
No Novo Testamento encontra-se a referncia ao imposto em quatro situaes, ver NABAIS, Jos Casalta,
Direito Fiscal, 5 Edio, Almedina, 2009, pg. 480, nota de rodap n 2.
5
Em que se inclui o Rei como Senhor, como refere PIRES, Manuel e PIRES, Rita Calada, Direito Fiscal, 4
edio, Almedina, 2010, pg. 43.
6
Imposto como meio de realizar reformas sociais, em que de carter financeiro passa a poltico, no qual a
solidariedade visa obter a redistribuio dos rendimentos, e no apenas a justa repartio dos encargos pblicos,
isto , uma repartio igualitria do produto social. Ver PIRES, Manuel e PIRES, Rita Calada, Direito Fiscal,
4 edio, Almedina, 2010, pg. 44.
12
e clero, para alm do povo, sendo inovador para a poca.7 Este imposto, era geral e anual
sobre o rendimento, e que, apesar de extraordinariamente criado para fazer face guerra,
passou a partir de 1653/54, a ser um imposto ordinrio enquanto fonte de receita necessria
para o desenvolvimento e crescimento do pas, tendo-se mantido por dois sculos. A partir de
1860 que a dcima veio a ser suprida pelas diversas dcimas ento criadas.
Avanando para o sc. XIII, com efeito, s a partir da reforma tributria de
19228, que se pode mencionar a existncia de um Sistema Fiscal Portugus, dado que at
essa altura, as normas reguladoras dos impostos encontravam-se dispersas e s com esta Lei
se sistematizam juridicamente as normas reguladoras da incidncia, liquidao e cobrana dos
principais impostos exigidos aos cidados pelo Estado9. Contudo, foi a reforma tributria de
1929, materializada pelo Decreto n 16 731 de 13 de abril de 1929, que instituiu as bases
fundamentais e sobre as quais se fundamenta a transio para o atual sistema fiscal
portugus10. Com este Decreto, foram abolidos o imposto sobre o valor das transaes, as
taxas anuais e complementares da contribuio industrial, o imposto sobre objetos artsticos,
entre outros, tendo-se institudo por criao ou reforma os impostos sobre o rendimento e
patrimnio tais como: a contribuio predial, a contribuio industrial, o imposto sobre
aplicao de capitais, o imposto profissional, o imposto complementar, a sisa sobre a
transmisso de imobilirios por ttulo oneroso e o imposto sobre sucesses e doaes.
At reforma iniciada em 1958, os impostos portugueses segundo objeto de
incidncia, dividiam-se em impostos sobre o rendimento (sobre o rendimento da propriedade
rstica existia a contribuio predial rstica, sobre o rendimento da propriedade urbana a
contribuio predial urbana, sobre o rendimento do trabalho o imposto profissional, sobre o
rendimento da aplicao de capitais o imposto sobre aplicao de capitais e sobre o
rendimento da atividade comercial ou industrial a contribuio industrial), sobre o patrimnio
7
Uma vez que para suportar o custo da organizao de um exrcito da Restaurao, as Cortes de 1641 votaram
no sentido de uma contribuio geral, tendo sido depois criada pelo Alvar de 5 de setembro de 1641, para
vigorar durante 3 anos, baseando-se em as dcimas de todas as fazendas no exceptuando gnero algum de
pessoa, que deixasse de contribuir a dez por cento de qualquer fazenda de que fosse senhor. As Cortes
concordaram ainda que a dcima miliar incidia sobre os rendimentos dos prdios, do capital e das atividades
comerciais, industriais ou profissionais. Ver NABAIS, Jos Casalta, Direito Fiscal, 5 Edio, Almedina, 2009,
pg.482.
8
Levada a cabo pela Lei n 1368, de 21 de setembro de 1922.
9
Que na altura eram seis: imposto sobre o valor das transaes, contribuio industrial, contribuio predial,
imposto sobre a aplicao de capitais, imposto pessoal de rendimento e contribuio de registo. Ver
RODRIGUES, Jos Avelino, O Sistema Fiscal Portugus, Coleo Quid Juris, Porto, 1979.
10
Esta foi uma reforma protagonizada por Oliveira Salazar que, no seguimento da reforma de 1922, se modelou
pela tributao real e progressiva do rendimento, pelo realismo e prudncia atravs de uma tributao simples,
normal e proporcional do rendimento, embora sem xito. Ver NABAIS, Jos Casalta, Direito Fiscal, 5 Edio,
Almedina, 2009, pg.484, nota de rodap n 8.
13
(de entre os quais a sisa e o imposto sobre sucesses e doaes) e sobre a despesa e consumo
(imposto de selo, imposto sobre consumos suprfluos ou considerados de luxo ou sobre o
valor das transaes).
J quanto reforma tributria de 1958/66, esta foi preparada por uma comisso
presidida pelo Prof. Teixeira Ribeiro11, sendo constituda em 1957 por Pinto Barbosa como
Ministro das Finanas. Por uma questo de sntese, apenas vo ser referidas alteraes no que
respeita tributao do patrimnio e, na altura o sistema fiscal apenas conhecia dois impostos
incidentes sobre o patrimnio aquando da sua transmisso: o imposto de sisa (recai sobre a
transmisso onerosa de bens imveis) e o imposto sobre sucesses e doaes (que se aplica no
caso de transmisso gratuita de bens mveis ou imveis). Estes impostos mantiveram-se at
reforma de 2003/0412, uma vez que a nica mudana nesse perodo percetvel foi a
transformao da CP em CA, sendo que o primeiro era um imposto sobre o rendimento
predial e o segundo era um imposto sobre o patrimnio.
Somente no que respeita aos Impostos sobre o Patrimnio, e fazendo uma sucesso no
que respeita a este tipo de tributos em especial, o primeiro imposto predial portugus ter sido
a jugada13, que incidia sobre a colheita produzida num terreno lavrado por uma junta de bois
num dia. Foi-lhe dado tambm outras designaes como imposto de montado, (que recaa
sobre as raes e pastagens e era um imposto proporcional aos frutos colhidos nos reguengos
quando no era paga a jugada) as mias e direituras, (que recaam sobre pomares, quintais e
hortas), e outros impostos sobre o patrimnio como as raes, pores, terrdigo, anduva,
etc.14
Em 1641, passou a designar-se, como se referiu, dcima militar, tendo sido
criada pelas cortes enquanto imposto geral sobre a propriedade rstica para, como se referiu,
fazer face a despesas da guerra da independncia, tendo em 1646 sido fixada e cobrada uma
11
Ver o prprio RIBEIRO, J. J. Teixeira, Reforma dos anos sessenta, em A Reforma Fiscal, Coimbra, 1989,
pg. 9 e ss.
12
Aprovada pelo DL n 287/2003 de 12 de novembro.
13
Ver em NASCIMENTO, Esmeralda e TRABULO, Mrcia, IMI, Imposto Municipal Sobre Imveis, Notas
Prticas, Almedina, 2004.
14
Ver GOMES, Nuno S, Tributao do Patrimnio, Lies Proferidas no 1 Curso de Ps- Graduao em
Direito Fiscal na Faculdade de Direito da Universidade do Porto, Almedina, 2005.
14
taxa de 10% de todos os rendimentos, capitais, rendas, ordenados e salrios 15, incidindo sobre
as rendas de fazendas e moradias por alvars em 1654 e 1782. A sua denominao enquanto
dcima persistiu at 1852, dado que nesse ano foi criada a contribuio predial.16
15
E pela primeira vez se estabeleceu que a dcima seria proporcional, respeitando as capacidades contributivas
dos contribuintes. No entanto, este no foi um imposto de taxa fixa, dado que em 1646 chegou a ser de 30%,
tendo tido inclusive a taxa de 4,5%, sendo definitivamente fixado em 10% em 1762.
16
Tendo-se no entanto, mantido a expresso havendo ainda povoaes que se referem ao pagamento da dcima.
Ver em NASCIMENTO, Esmeralda e TRABULO, Mrcia, IMI, Imposto Municipal Sobre Imveis, Notas
Prticas, Almedina, 2004.
17
Aprovado por DL n 45 105 de 1/07/1963.
18
A renda enquanto parcela de produto atribudo ao capital fundirio sofrendo alteraes morosas e o lucro diz
respeito ao capital da explorao alterando-se de ano a ano.
15
19
Isto, em resultado das opes tomadas pela Reforma Fiscal sobre o rendimento, tornando-se necessria a
criao da CA como se ver ao longo deste subttulo 1.2.2., em resultado da extino dos impostos locais da
contribuio predial rstica e urbana, cujos rendimentos passaram a ser englobados em sede de IRS e IRC.
que, da reforma da tributao do rendimento resultou a criao de dois impostos globais sobre o rendimento
dos contribuintes singulares (IRS) e coletivos (IRC), sendo extintos os anteriores impostos cedulares sobre o
rendimento e o imposto complementar. No entanto, no foram apenas os impostos sobre o rendimento que foram
reformulados, sendo que no mbito do patrimnio, foi nesta altura que foi criada a CA. Cfr GOMES, Nuno S,
Consideraes em Torno da Contribuio Autrquica, in CTF, n 365 (janeiro/maro 1992), Pg. 13 e ss.
20
Corresponde ao conjunto do investimento realizado na aquisio e construo do prdio em causa. In
Relatrio do Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal - Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal,
do Ministrio das Finanas e da Administrao Pblica, outubro de 2009, pg. 344.
21
Em meados dos anos 80 foi criada uma Comisso de Reforma Fiscal dirigida pelo Prof. Paulo Pitta e Cunha
que produziu os projetos dos novos impostos sobre o rendimento e a CA.
22
Ao contrrio do que sucedia no anterior Cdigo da CP de 1963, em que nos termos do seu artigo 3 referia-se
que: Considera-se rendimento dos prdios urbanos, quando arrendados, o valor da respectiva renda expresso em
moeda corrente; e, quando o no estejam, a equivalente utilidade que deles obtiver, ou tenha possibilidade de
obter, quem possa usar ou fruir os mesmos prdios. 1. Sobre aquela utilidade, porm, no incide contribuio
predial quando os prdios se encontrem adstritos, por quem os use ou frua sem pagamento de renda, ao exerccio
de actividades sujeitas a contribuio industrial, embora dela isentas. 2. Para os efeitos fiscais previstos neste
cdigo, os prdios urbanos ter-se-o por no arrendados no caso do artigo 114.. Assim, submetiam-se a
tributao os rendimentos relativos ao uso dos prdios pelos respetivos titulares (rendimentos de prdios
urbanos, rsticos e mistos) mesmo que no arrendados, utilizados pelos proprietrios, isto com a CP. Daqui
resulta que com a extino da CP, criao da CA e a nova considerao dos rendimentos efetivos, que os prdios
no arrendados ficavam sem tributao, verificando-se a necessidade de criao de um novo imposto sobre o
valor patrimonial dos prdios no arrendados. Cfr GOMES, Nuno S, Consideraes em Torno da Contribuio
Autrquica, in CTF, n 365 (janeiro/maro 1992).
Assim, submetiam-se a tributao os rendimentos imputados ao uso dos prdios pelos titulares, correspondentes
aos rendimentos de prdios rsticos, urbanos e mistos no arrendados e usados pelos proprietrios que deixaram
de ser englobados nos impostos estaduais sobre o rendimento.
16
acrscimo patrimonial lquido, dado que os rendimentos relativos ao uso dos prprios bens
imveis pelos seus proprietrios, so acrscimos patrimoniais.23
Como tal, perante a no tributao dos rendimentos imputados, perder-se-iam as
receitas em sede de IRS e IRC, que no entrariam nos cofres do Estado dado tratar-se de
impostos estaduais, e as receitas at ali cobradas sobre rendimentos prediais (da CP),
enquanto impostos municipais, deixaria tambm de ser conseguida pelos municpios. Perante
tal panorama, a Comisso decidiu criar a nova CA, que impende sobre o valor patrimonial dos
prdios urbanos, rsticos e mistos, quer arrendados, quer no arrendados, sendo que na
primeira hiptese (prdios arrendados) podia deduzir-se a coleta do novo imposto coleta dos
impostos sobre o rendimento respetivos. A CA teria a natureza de um imposto sobre o capital
para ser pago pelos rendimentos do contribuinte, segundo pretenso da prpria Comisso.24
Em concluso, a CA surgiu para contrabalanar a perda de receitas fiscais no mbito
das autarquias locais, no entanto, como opo para impedir tal acontecimento, poder-se-ia
manter a tributao em sede de IRS e IRC a nvel estadual dos rendimentos imputados aos
prdios, impedindo a discriminao dos prdios arrendados e estando conforme o princpio
estrutural da tributao do rendimento acrscimo.25 Porm, a verdade que a Comisso votou
maioritariamente na introduo da CA26 enquanto imposto sobre o patrimnio predial, urbano
e rstico.
A Reforma Fiscal de 1989, apesar de marcar uma viragem histrica na evoluo da
fiscalidade portuguesa em geral e da tributao do rendimento em particular, foi introduzida
num contexto de incertezas quer quanto aos regimes de transio, quer quanto ao contedo
23
Que Nuno S Gomes e Prof. Teixeira Ribeiro no concordaram e como tiveram oportunidade de defender na
referida Comisso. Cfr RIBEIRO, J. J. Teixeira, A Reforma Fiscal, Coimbra Editora, 1989, pg. 216 e 217 e
GOMES, Nuno S, ob. cit., in CTF, n 365 (janeiro/maro 1992), pg. 21.
24
Opo que foi criticada pelo prprio Presidente da Comisso da Reforma Fiscal, Prof. Dr. Paulo Pitta e Cunha,
Nuno S Gomes e Lus Manuel Teles de Menezes Leito. Cfr CUNHA, Paulo Pitta e, A Fiscalidade dos Anos 90
(Estudos e Pareceres), Coimbra, Almedina, 1996; GOMES, Nuno S, ob. cit., in CTF, n 365 (janeiro/maro
1992); LEITO, Lus Manuel Teles de Menezes, A Contribuio no quadro da tributao do patrimnio, in
Fisco, n 97/98, setembro de 2001, Ano XII pg. 15 e ss.
25
Princpio que se pode encontrar em CUNHA, Paulo Pitta e, ob. cit., pg. 20.
26
E que trouxe no entanto inovaes, atravs do Cdigo da CA, (aprovado pelo DL n 442-C/88, de 30 de
novembro), como a instituio de taxas dando-se a possibilidade de os municpios fixarem a taxa a aplicar no
que respeita aos prdios urbanos dentro dos parmetros da lei, indo de encontro com o reforo da
responsabilidade autrquica e que era fundamento deste imposto. No entanto, embora a publicao do Cdigo
das Avaliaes fosse para publicao breve, foi estabelecido um regime transitrio atravs da capitalizao dos
rendimentos presentes nas matrizes, atualizando automaticamente esses valores sobre os quais passaria a incidir
a CA. Para alm desta situao de transio, o art. 8 do Diploma Preambular refere que n 1: Enquanto no
entrar em vigor o Cdigo das Avaliaes, os prdios continuaro a ser avaliados segundo as correspondentes
regras do Cdigo da Contribuio Predial e do Imposto sobre a Indstria Agrcola,. Cfr. NASCIMENTO,
Esmeralda e TRABULO, Mrcia, ob. cit., pg. 12 e 13.
17
27
18
Isto , tendo em conta os benefcios auferidos e derivados de servios pblicos gratuitos ou abaixo do preo de
mercado prestados principalmente pelos municpios. Cfr Relatrio do Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal, do Ministrio das Finanas e da Administrao
Pblica, outubro de 2009, pg 338 e ss.
Nuno S Gomes e Jos Casalta Nabais consideram inconstitucional a invocao do princpio do benefcio, ao
invs do da capacidade contributiva, como alicerce da tributao da CA e atual IMI. No entanto o Trib.
Constitucional ainda no se pronunciou sobre este assunto, que no mnimo discutvel. Cfr Relatrio do Grupo
para o Estudo da Poltica Fiscal - Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal, do Ministrio das
Finanas e da Administrao Pblica, outubro de 2009, pg. 30, nota 9.
31
Para maiores desenvolvimentos sobre princpio da capacidade contributiva e princpio do benefcio ver
GOMES, Nuno S, ob. cit., in CTF, n 365 (janeiro/maro 1992), ponto C) pg. 26 e ss.
19
abusos por parte dos proprietrios, impedindo o desrespeito das boas relaes de vizinhana e
do interesse pblico, principalmente no que respeita ao equilbrio de fatores de poluio e ao
mesmo tempo essas prerrogativas so cada vez mais dependentes de um conjunto de poderes
discricionrios de natureza tcnica, poltica e administrativa, que podem jogar com interesses
fundamentais do direito da propriedade margem da transparncia. Pode ser surpreendente o
nmero de leis que so produzidas sobre o territrio, sendo sobretudo restritivas quanto aos
usos e utilizaes, e direitos de construo, sendo menos comuns os diplomas que se
reafirmem pela positiva com propostas e solues que incentivem um desenvolvimento
territorial claro e desejado comprometendo-se com aes construtivas.
No entanto, na prtica, a CA afastou-se do princpio do benefcio, uma vez que o
clculo do tributo se baseava numa noo, a de valor patrimonial tributrio, que se obteria
atravs de uma avaliao a realizar com base no Cdigo de Avaliaes que nunca chegou a
entrar em vigor, conduzindo a um tratamento desigual de situaes tributrias objetivamente
idnticas.32 Ao lado da CA, mantinha-se um imposto sobre as transmisses do imobilirio, a
antiga Sisa.
Por isso, no ano de 2003 e em substituio da CA, foi criado o IMI, que incide sobre o
valor patrimonial tributrio dos prdios rsticos e urbanos situados em territrio nacional e de
mbito municipal. Uma das alteraes mais significativas passou pela introduo de regras de
avaliao objetivas por forma a encontrar valores de avaliao aproximados aos valores
mdios de mercado de cada imvel avaliado aplicando-se a partir da entrada em vigor do
CIMI, ao passo que os restantes imveis, seriam questo de uma atualizao faseada, tendo a
avaliao que terminar num prazo de dez anos a partir de 2003, constituindo assim, a grande
inovao do IMI que, como referiu Casalta Nabais, quanto ao resto mais no passou de um
novo nome para a antiga CA.33 Do mesmo modo que o IMT tambm se trata de uma nova
designao para a velha Sisa, o IS, ser uma verso limitada e proporcional do anterior
imposto sobre as sucesses e doaes.34
32
Somado ao facto de a falta de atualizao dos valores patrimoniais presentes nas matrizes, levar a que a carga
fiscal fosse mais pesada para os proprietrios de imveis mais recentes, recaindo num paraso fiscal no que
respeita aos prdios mais antigos.
33
NABAIS, Jos Casalta, Direito Fiscal, 5 Edio, Coimbra, pg. 496.
34
Dado que no abrange as transmisses gratuitas a favor de pessoas coletivas nem as transmisses gratuitas a
favor de herdeiros legitimrios, estando sujeito a uma taxa proporcional de 10% (verba 1.2 da Tabela Geral do
Imposto do Selo). Ver em NABAIS; Jos Casalta, ob. cit., pg. 496.
20
2.1-Motivaes da Reforma
35
21
37
22
Outro aspeto diz respeito primeira avaliao que realizada unilateralmente pelos
peritos nomeados pela Administrao Pblica e que assume um carter quase autoritrio uma
vez que a contestao acarreta um risco financeiro para o contribuinte que j parte em
desvantagem para um processo de reavaliao. Uma soluo seria partida, certificar uma
participao de instituio representativa dos contribuintes, por forma a permitir que a
ponderao dos fatores a ter em conta para a determinao do valor fiscal seja feita com base
no consenso e participao, impedindo o cometimento de erros grosseiros e conflituantes
entre cidado e Estado, de forma a dar voz aos contribuintes na defesa dos seus legtimos
interesses.
Em segundo lugar, no que respeita classificao dos prdios urbanos, o CIMI, no seu
art. 6, Espcies de prdios urbanos, estabelece que estes podem ser: a) habitacionais; b)
comerciais, industriais ou para servios; c) terrenos para construo; d) outros.44
O valor dos terrenos ou edifcios que tenham finalidades de comrcio ou servios, no
pode ser o mesmo que os destinados indstria e logstica, e outro caso, o da hotelaria,
mereceria tratamento em separado. Quanto aos equipamentos sociais privados como escolas,
universidades, hospitais, etc, tambm merecem tratamento especfico. Estas diferentes
utilizaes devem ser consideradas para diferenciar os tipos de prdios urbanos consoante o
seu enquadramento na base econmica. Assim, podemos dividir os prdios urbanos em:45
a) Habitaes unifamiliares, em que o valor de base territorial 46 calculado em funo
da rea do lote;
b) Habitaes coletivas, em que o valor de base territorial calculado em funo da
rea de construo permitida para a frao em causa;47
44
Esta diviso acolhe o que determinado no licenciamento da utilizao que erradamente considerada nas
operaes de avaliao como afetao.
45
De acordo com Relatrio do Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal - Competitividade, Eficincia, e Justia
do Sistema Fiscal, do Ministrio das Finanas e da Administrao Pblica, outubro de 2009, pg. 383.
46
O valor de base territorial determinado pela dimenso da parcela, pela sua localizao e direitos de uso, de
desenvolvimento, e de utilizao que lhe esto juridicamente atribudos e constitudos. J o valor patrimonial
distingue-se do anterior na medida em que corresponde ao conjunto de investimento realizado na aquisio e
construo do prdio em causa. Definies presentes no Relatrio do Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal, do Ministrio das Finanas e da Administrao
Pblica, outubro de 2009, pg. 344.
47
Deve-se considerar que a regulamentao do valor e do mercado do solo para habitao deve ser relacionada
com o art. 65 da CRP, que no n1 diz que todos tm direito, para si e para a sua famlia, a uma habitao de
dimenso adequada, em condies de higiene e conforto e que preserve a intimidade pessoal e a privacidade
24
familiar. e no n3 diz-se que o Estado adoptar uma poltica tendente a estabelecer um sistema de renda
compatvel com o rendimento familiar e de acesso habitao prpria.
48
At porque o agravamento deste fator, deve-se ao investimento privado na estrutura integrada da mesma.
49
Note-se que a localizao influencia o preo do solo mas no o da construo, ou melhor, a construo em
meios urbanos tende a ser mais econmica do que a construo em lugares ermos que no dispem de
infraestruturas, equipamentos ou comrcio habitual. Isto faz com que o fator localizao seja separado do valor
da construo, ligando-o apenas ao valor do solo e seus direitos de desenvolvimento.
25
50
Ver art. 9, n1 al. d) CIMI que diz que o imposto devido a partir: Do 4. ano seguinte, inclusive, quele em
que um terreno para construo tenha passado a figurar no inventrio de uma empresa que tenha por objecto a
construo de edifcios para venda.
51
Ver art. 9, al. e) CIMI que diz que o imposto devido a partir: Do 3. ano seguinte, inclusive, quele em que
um prdio tenha passado a figurar no inventrio de uma empresa que tenha por objecto a sua venda.
26
Uma quinta questo a abordar ser a da discriminao relativa aos prdios arrendados
em relao aos no arrendados. Como tal, uma das situaes a referir a de que os
proprietrios de prdios arrendados que se encontravam na particularidade de terem as rendas
congeladas, no foram considerados nos termos devidos no regime do IMI. Isto porque, um
grande nmero de proprietrios53 no entregou a declarao para estas situaes de
arrendamento condicionado, tendo como consequncia serem tributados de acordo com os
critrios gerais de avaliao de imveis culminando num montante de coleta superior ao das
rendas recebidas, situao criticvel pelo facto de o legislador no ter permitido ao
contribuinte proprietrio o direito de corrigir ou normalizar a situao.
O valor tributvel dos prdios o seu valor patrimonial tributrio que determinado
nos termos do art. 7 do CIMI o que leva a que prdios iguais venham a ter valores diferentes
pelo facto de serem utilizados critrios diferentes consoante o historial do prdio e
circunstncias envolventes.
Portanto, as regras de avaliao do CIMI, inovadoras relativamente ao regime
anterior, aplicam-se aos prdios que esto omissos na matriz predial (situao dos prdios
novos) em que o pedido de inscrio tenha sido apresentado posteriormente data de 13 de
52
Uma soluo proposta pra este problema pelo sub-grupo da tributao do patrimnio no relatrio, consistia na
criao de uma Bolsa Imobiliria Municipal em que os prdios podiam ser colocados venda por preos
considerados justos e no especulativos. Os prdios colocados nesta bolsa beneficiariam de uma diminuio
significativa de IMI at serem vendidos, podendo esta soluo substituir a medida temporria de iseno.
53
Quer por falta de informao ou por esquecimento, ainda que esse dever tenha sido divulgado pela
Administrao Fiscal.
27
anual pela aplicao do fator 12, se esse valor for inferior ao valor determinado nos termos do
art. 16 (estabelecido no art. 17, n1, do DL), e quando se proceder avaliao geral o valor
destes prdios ser determinado nos termos do art. 38 do CIMI, no podendo no entanto ser
um valor superior ao obtido pela capitalizao da renda anual, atravs de fatores, com o limite
mximo de 15 (fixados por Portaria do Ministro das Finanas, mediante proposta da
Comisso Nacional Avaliao de Prdios Urbanos (CNAPU).
Note-se que quanto aos prdios j existentes e inscritos na matriz, enquanto no se
procedesse sua avaliao geral, a sua avaliao era feita aquando da sua transmisso
ocorrida aps a entrada em vigor do CIMI, nos termos do seu art. 38 (art. 15 do DL).
importante referir que no n4 do art. 15 que se estabelece que a avaliao geral dos prdios
urbanos ou rsticos dever estar concluda no prazo mximo de 10 anos.54
No seu art. 25 encontramos o regime de salvaguarda que tem como objetivo impedir
desigualdades, sendo tal desiderato perseguido atravs da atualizao dos valores patrimoniais
tributrios55 enquanto no for realizada a avaliao geral, mas estabelece limites ao aumento
da coleta, de modo a que no ocorra um agravamento exagerado do imposto a pagar. Portanto,
o que o art. 25 delimita, que o aumento da coleta de IMI resultante da atualizao dos
valores patrimoniais tributrios, no pode exceder os valores anuais contidos no n1 desse
artigo, adicionados coleta de IMI que foi devida no ano anterior.56
No entanto, este regime referido deixou de ter os mesmos contornos a partir de 2006.
Com a entrada em vigor do NRAU (Lei n 6/2006 de 27/02 aprova o Novo Regime do
Arrendamento Urbano) procede-se a alteraes do DL n 287/2003, entre as quais,
desaparece, no art. 15, n1 a referncia aos prdios arrendados, no art. 16 desaparece
tambm a referncia aos prdios urbanos no arrendados na sua epgrafe, e no seu n1, e o art.
17 passa a ter uma redao totalmente nova. Assim, diz-se nesse art. 17 que o IMI incidir
sobre o valor patrimonial tributrio de prdio (ou parte de prdio) urbano arrendado e que
54
O objetivo desta avaliao geral dos prdios consiste numa uniformizao e numa correo de distores e
desigualdades que afetam os contribuintes, contribuindo para a equidade fiscal e uma tributao do patrimnio
mais justa.
55
Por correo monetria ponderada.
56
Note-se que o n2 desse artigo salvaguarda o caso de avaliao nos termos do art. 38 CIMI, caso em que j
no se aplica a limitao do n1.
29
determinado nos termos do art. 16, com exceo das seguintes situaes: quando seja feita a
avaliao de prdio arrendado57, o valor patrimonial tributrio ser determinado com base nos
termos do art. 38 CIMI, ou, caso se proceda a um aumento de renda de forma faseada 58, o
IMI incidir sobre a parte desse valor correspondente a uma percentagem igual da renda
atualizada59
60
(art. 17, n2, do DL). No tendo sido efetuada a avaliao nos termos desse
n2, no ano da entrada em vigor da Lei n6/2006 de 27/02, ou seja, em 2006, o valor
patrimonial de prdio urbano arrendado (ou parte de prdio), com contrato ainda em vigor e
que tenha dado lugar ao pagamento de rendas at 31 de dezembro de 2001, o que resultar da
capitalizao da renda anual pela aplicao do fator 12, se esse valor for inferior ao
determinado nos termos do art. 16 (presente no art. 17, n4, do DL). Outra situao que
constitui uma exceo ao n1 do art. 17, a que est prevista no seu n3, sendo que quando
requerida uma avaliao do imvel para efeitos de atualizao de renda pelo senhorio, e essa
atualizao no seja possvel em virtude do nvel de conservao do locado, o IMI incidir
sobre o valor patrimonial tributrio apurado nos termos do CIMI, no 3 ano posterior ao da
avaliao. A partir do ano seguinte ao de 2006, e enquanto no for feita a avaliao nos
termos do art. 38 CIMI, o valor patrimonial determinado nos termos do art. 16.
Logo que a avaliao esteja concluda dever ser comunicada ao servio de finanas
habilitado. No caso de no comunicao, presume-se que o faseamento se faz ao longo de
cinco anos.61 No caso de efetuada a avaliao fiscal e de no ser admitida a atualizao
aspirada (que suceder sempre que o nvel de conservao seja mau ou pssimo), a tributao
incidir sobre o valor total determinado naquela avaliao a partir do terceiro ano (inclusive)
quele em que a mesma tenha sido feita.
Quanto aos prdios arrendados que no so avaliados para atualizao da renda e no
foram objeto de avaliao geral o seu valor patrimonial tributrio determinado apenas com
base nos coeficientes de atualizao mencionados no art. 16 do DL.
57
Se for requerida avaliao para efeitos de atualizao de renda, o valor encontrado ser tambm relevante para
efeitos tributrios.
58
Nos termos do art. 38 da Lei n 6/2006 de 27/02.
59
Prevista nos arts. 39, 40, 41 e 53 da Lei n6/2006 de 27 de fevereiro.
60
Isto , apenas considerada uma parcela desse valor, em funo da progressiva atualizao das rendas.
61
Art. 42 do NRAU.
30
Esta Lei, aditou os arts. 15-A a 15-P ao DL n 287/2003 que regulamentam o regime
da Avaliao Geral de Prdios Urbanos, que entrou em vigor em 1 de dezembro de 2011, e
revogou os nmeros 1 a 3 e 6 a 8 do art. 15, do mesmo DL.62
Este regime tem como objetivo a concluso da reforma dos impostos sobre o
patrimnio imobilirio urbano, atravs da avaliao geral de todos os prdios ainda no
avaliados no mbito do CIMI, por forma a concretizar o seu objetivo principal que a
uniformizao de critrios, tratamento igualitrio de contribuintes, e justia na tributao do
patrimnio. Portanto, o valor patrimonial tributrio que resultar desta avaliao geral, apenas
ter eco no pagamento de IMI respeitante ao ano de 2012 (a cobrar a partir do ano de 2013) e
seguintes.
Assim, encontram-se abrangidos por esta avaliao geral, todos os prdios urbanos
que em 1 de dezembro de 2011, ainda no tenham sido avaliados ou ainda no tenha sido
iniciado qualquer procedimento de avaliao nos termos do CIMI.63
A iniciativa da avaliao cabe aos servios centrais da Direco-Geral dos Impostos,
sendo que as Cmaras Municipais enviam plantas de arquitetura e outros elementos
necessrios ao procedimento de avaliao que so solicitados pela DGCI, sendo que desta
forma, os sujeitos passivos de IMI no tm quaisquer obrigaes declarativas acessrias (cfr.
art. 15-C do, DL n 287/2003 de 12/11atualizado pela correspondente lei).
No art. 15-D, estabelece-se que todos os prdios sero avaliados de acordo com os
mesmos parmetros, atravs de avaliao direta e nos termos do art. 38 e ss CIMI, aplicandose o valor base dos prdios edificados (Vc), o coeficiente de localizao (Cl) e o coeficiente de
vetustez (Cv) vigentes e determinveis em 30 de novembro de 2011.
O resultado da avaliao geral ser notificado ao sujeito passivo nos termos do art.
15-E, do DL.
62
A Lei n 60-A/2011, de 30/11, entrou em vigor no dia seguinte ao da sua publicao, enquanto que as
revogaes apenas produziram efeitos a partir de 1 de janeiro de 2012.Como tal, aos prdios urbanos j inscritos
na matriz e objeto de transmisso onerosa ou gratuita ocorrida at 31 de dezembro de 2011, aplica-se o disposto
nos nmeros 1 a 3 e 6 a 8 do art. 15 (isto encontra-se previsto no art. 10 da Lei que tem como epgrafe Entrada
em vigor e Produo de Efeitos.).
63
A estimativa de que a avaliao geral abranger cerca de 5,2 milhes de prdios urbanos. Dados da Circular
n 25/2011 do Gabinete do Diretor Geral dos Impostos.
31
Que rev o regime do arrendamento urbano para o exerccio de comrcio, indstria profisses liberais e outros
fins lcitos no habitacionais.
65
Em que prevalece o valor patrimonial tributrio determinado na avaliao geral.
32
iniciem em ou aps 1 de janeiro de 2011 (al.d)), quando haja divergncia entre a renda
participada e a renda constante das declaraes de rendimentos (al.c)), quando haja
transmisso onerosa ou doao do prdio ou parte do prdio (al. e)), e quando haja cessao
do contrato de arrendamento (al.f)).
Existe ainda um regime de salvaguarda de prdios urbanos sujeitos avaliao geral,
no que respeita coleta de IMI que diga respeito aos anos de 2012 e 201366 liquidado nos
anos de 2013 e 2014 respetivamente, no qual, o valor dessa coleta no pode exceder o maior
dos seguintes valores: a coleta do IMI devida no ano anterior adicionada, em cada um desses
anos, de 75 euros ou, de um tero da diferena entre o IMI resultante do valor patrimonial
tributrio fixado na avaliao geral e o IMI devido no ano de 2011 (ou que o devesse ser, no
caso de prdios isentos).67
Alm da clusula geral de salvaguarda, existe uma clusula especial, para os prdios
destinados a habitao prpria e permanente dos sujeitos passivos e seus agregados
familiares, cujo rendimento coletvel para efeitos de IRS, no ano anterior, no seja superior a
4.898,00 euros. Em tais situaes, a coleta do IMI no poder exceder a importncia de 75
euros somados coleta do ano anterior (art. 15-O, n 2).
No entanto, tais clusulas de salvaguarda no sero aplicveis quando: se trate de
prdios devolutos ou prdios em runas (al. a) do n4, do art. 15-O), de prdios que sejam
propriedade com domiclio fiscal em pas, territrio ou regio sujeitos a um regime fiscal mais
favorvel (al.b)), e quando se trate de prdios em que se verifique uma alterao do sujeito
passivo do IMI aps 31 de dezembro de 2011, com exceo das transmisses por morte de
que forem beneficirios o cnjuge, descendentes e ascendentes, quando estes no manifeste,
vontade expressa em contrrio (al. c)).
Em sexto lugar, denota-se que com a reforma, passaram a coexistir dois modelos de
avaliao de prdios, dado ao regime de transao, havendo portanto os prdios avaliados
luz do Cdigo da Contribuio Predial e do Imposto Sobre a Indstria Agrcola que so
sujeitos a atualizao com base em coeficientes de correo monetria, e os restantes prdios
66
67
33
Segundo o Prof. Doutor. Teixeira Ribeiro, a maior parte dos impostos sobre o
patrimnio, no visam atingir o prprio patrimnio.69 Como tal, o IMI um imposto sobre
o patrimnio, mas que em ltima anlise afeta o rendimento, sendo um imposto de
sobreposio. No porm um imposto sobre o rendimento, dado que a matria coletvel o
patrimnio, mas atinge o rendimento, uma vez que o valor dos bens que do rendimento
propendem para a capitalizao deste, taxa de juro corrente.70 Contudo, pode o rendimento
sofrer variaes e o imposto manter-se - dado que incide sobre o patrimnio - enquanto se
mantiver o patrimnio.
Ainda na tica deste autor, os rendimentos de trabalho pagam um imposto, enquanto
os rendimentos de capital esto sujeitos a dois, resultando que atravs do imposto sobre o
patrimnio se consegue a discriminao dos rendimentos.
O IMI claramente um imposto direto sobre o capital para ser pago pelo rendimento
do contribuinte.71 tambm um imposto municipal72 que incide sobre o patrimnio bruto,
dado que no so dedutveis encargos sobre os imveis como dbitos hipotecrios. ainda
68
Lei n 64-A/2008 de 31/12, que adita ao art. 15 do DL n 287/2003 de 12/11 o seu n 8 (agora revogado) que
exclua da avaliao no termos do CIMI, os prdios que forem transmitidos por morte e da qual sejam
beneficirios o cnjuge, descendentes e ascendentes, salvo vontade expressa pelos prprios. O n 8 foi revogado
pela Lei 60-A/2011 de 30/11.
69
Ver RIBEIRO, Teixeira em Lies de Finanas Pblicas, 5 edio, Coimbra Editora, abril 2011, pg. 329.
70
() o rendimento pode ser atingido atravs de um imposto sobre o respectivo capital. In GOMES, Nuno S,
ob. cit., Almedina, 2005, pg. 84.
71
In GOMES, Nuno S, ob. cit., Almedina, 2005, pg. 85.
72
Apesar de lanado, liquidado e cobrado pelo Estado.
34
anual, incidente sobre o valor da propriedade ou titularidade dos direitos reais de gozo sobre
os imveis.73
No que respeita incidncia real, o art. 1 do CIMI esclarece que O imposto
municipal sobre imveis (IMI) incide sobre o valor patrimonial tributrio dos prdios rsticos
e urbanos situados no territrio portugus, constituindo receita dos municpios onde os
mesmos se localizam, sendo que, temos um IMI rstico e um IMI urbano. No art. 2, temos o
que se entende por prdio: Para efeitos do presente Cdigo, prdio toda a fraco de
territrio, abrangendo as guas, plantaes, edifcios e construes de qualquer natureza nela
incorporados ou assentes, com carcter de permanncia, desde que faa parte do patrimnio
de uma pessoa singular ou colectiva e, em circunstncias normais, tenha valor econmico,
bem como as guas, plantaes, edifcios ou construes, nas circunstncias anteriores,
dotados de autonomia econmica em relao ao terreno onde se encontrem implantados,
embora situados numa fraco de territrio que constitua parte integrante de um patrimnio
diverso ou no tenha natureza patrimonial.
De acordo com os arts. 3, 4 e 5, os prdios podem ser rsticos, urbanos ou mistos.
So rsticos os terrenos que estejam situados fora do aglomerado urbano e que a) Estejam
afetos ou, na falta de concreta afectao, tenham como destino normal uma utilizao
geradora de rendimentos agrcolas, tais como so considerados para efeitos do imposto sobre
o rendimento das pessoas singulares (IRS); b) No tendo a afectao indicada na alnea
anterior, no se encontrem construdos ou disponham apenas de edifcios ou construes de
carcter acessrio, sem autonomia econmica e de reduzido valor. So urbanos, por excluso
de partes, todos aqueles que no devem ser considerados rsticos74, tendo em conta que
podem ser considerados mistos aqueles que tenham uma parte rstica e uma parte urbana se
nenhuma delas em especfico for considerada principal. Se for, o prdio considerado rstico
ou urbano consoante a considerao da parte principal.
Quanto incidncia pessoal, so considerados sujeitos passivos, de acordo com o art.
8 do CIMI, o imposto devido pelo proprietrio, usufruturio ou superficirio do prdio no
dia 31 de dezembro do ano a que o imposto disser respeito, tendo-se como proprietrio,
usufruturio ou superficirio quem figurar na matriz como tal, e na sua falta, quem tiver a sua
73
O que, na viso de Nuno S Gomes consiste numa anormalidade dado que a tributao, pela totalidade do
valor dos imveis, dos titulares de direitos reais menores como usufruturios, usurios, superficirios ou meros
titulares do direito real de habitao, consiste numa tributao de bens que no esto no seu patrimnio, no
patrimnio do sujeito passivo do imposto.
74
E, sendo considerado urbano, podem ser do tipo, habitacional, comercial, industrial ou para servios, terrenos
para construo e outros.
35
posse. No caso de prdio de herana indivisa, o imposto devido pela mesma, representada
pelo cabea de casal.
Quanto s isenes, Esto isentos de imposto municipal sobre imveis o Estado, as
Regies Autnomas e qualquer dos seus servios, estabelecimentos e organismos, ainda que
personalizados, compreendendo os institutos pblicos, que no tenham carcter empresarial,
bem como as autarquias locais e as suas associaes e federaes de municpios de direito
pblico., art. 11, CIMI.
Para alm disto, o Estatuto dos Benefcios Fiscais (EBF) contm isenes do IMI nos
seus arts. 44 a 50, tais como: isenes pessoais no art. 44, n1, al. a) a m) e o); iseno de
monumentos nacionais e dos prdios individualmente classificados como de interesse pblico
ou de interesse municipal, na al. n) do mesmo nmero e art; no art. 45 EBF, os prdios
urbanos sujeitos a reabilitao, no art. 46; os prdios urbanos construdos, ampliados,
melhorados ou adquiridos a ttulo oneroso, destinados a habitao; art. 47, prdios integrados
em empreendimentos a que tenha sido atribuda utilidade turstica; art. 48, os prdios de
reduzido valor patrimonial de sujeitos passivos com baixos rendimentos; art. 49, os prdios
integrados em fundos de investimento imobilirio, fundos de penses e equiparveis e fundos
de poupana reforma; e, por fim, art. 50 abarcando nas isenes os parques de
estacionamento subterrneos pblicos.
A determinao da matria coletvel feita por referncia ao valor patrimonial
tributrio do prdio. No caso dos prdios rsticos, est previsto nos arts. 17 a 36 e urbanos
dos arts. 37 a 46 CIMI. O valor patrimonial tributrio um valor a ter em conta para todos
os impostos que considerem de alguma forma o valor dos prdios, como so para alm do
IMI, o IMT, o IS, o IRS e IRC.
O previsto nos arts. 37 a 45 do CIMI, da determinao do valor patrimonial dos
prdios urbanos, apenas se aplica aos prdios novos e aos prdios que tenham sido
transmitidos posteriormente a dezembro de 2003.75
Mas, de um modo geral e dentro da tipologia dos impostos, deveremos
considerar o IMI como um imposto sobre o patrimnio - esttico76 e analtico77 - direto78
79
75
Isto porque, com a reforma, distinguiu-se, para efeitos de determinao do valor dos prdios urbanos, entre
imveis novos e j existentes, por um lado, e imveis arrendados e no arrendados, por outro. Para
desenvolvimentos ver ttulo j exposto: 2.2.5, 2.2.5.1, 2.2.5.2, 2.2.5.3.
76
Porque incide sobre determinado elemento do patrimnio simplesmente por existir, ao contrrio dos impostos
dinmicos como o IS e IMT dependendo da transmisso.
36
77
Dado que incide sobre determinado bem e no sobre um conjunto ou totalidade de bens. O IMT, tambm um
imposto analtico, dado que incide sobre um ou vrios elementos, mas no todos.
78
Na medida em que so impostos diretos aqueles que atingem manifestaes imediatas da capacidade
contributiva, tendo por condio a existncia de uma pessoa, patrimnio ou rendimento. Enquanto que os
impostos indiretos alcanam manifestaes mediatas da capacidade contributiva, tributando a despesa,
transferncia de bens, etc
79
E, dado que h divergncias e vrias classificaes possveis dentro dos impostos diretos e indiretos, para
maiores desenvolvimentos consultar, PIRES, Manuel e PIRES, Rita Calada, ob. cit., pg. 64 e ss, e NABAIS,
Jos Casalta, ob. cit., pg42 e ss.
80
Incide sobre a matria coletvel sem atender s circunstncias pessoais, reais, econmicas ou sociais do
obrigado.
81
Imposto peridico cuja obrigao reportada a um perodo, renovando-se no princpio de cada um desses
perodos.
82
Pois o sujeito ativo o municpio.
83
Pois pode incidir tanto sobre pessoas singulares como pessoas coletivas.
84
Pois objeto de uma disciplina jurdica especial, no se aplicando a uma categoria de situaes homogneas
(impostos gerais como IRS, IRC, IVA), sendo que na tributao do patrimnio no existem impostos gerais,
sendo que IMI, IMT e IS (sobre transmisses gratuitas) so impostos especiais.
85
O rendimento coletvel dos prdios consistia no seu valor locativo, que era o valor da renda caso estivesse
arrendado, ou o valor presumido, caso no estivesse. A este valor locativo eram deduzidas despesas de
conservao, correspondentes a uma percentagem daquele valor, no mximo de 30%, e os encargos de
manuteno tambm determinados numa percentagem do valor locativo. A Portaria n 214/97 de 31 de maro,
estabelecia as parcelas e as respetivas percentagens a considerar como encargos de manuteno. Aps a obteno
do valor locativo, obtinha-se o valor coletvel, e o valor patrimonial correspondia capitalizao do rendimento
coletvel pelo fator 15. Regras estas que eram aplicadas pelo Cdigo da Contribuio Predial e Indstria
Agrcola e que o CCA manteve em vigor enquanto o Cdigo das Avaliaes no fosse publicado.
37
da Contribuio Predial e Indstria Agrcola para avaliao dos prdios.86 O que conduziu,
segundo o mesmo prembulo, a resultados desastrosos, inadequados sociedade em que se
inseria, e a uma sobretributao dos prdios novos face a uma subtributao dos prdios
antigos.
Para evitar tais desajustamentos (principalmente no que respeita aos prdios urbanos,
pois foi relativamente a estes que se deu a maior alterao), o legislador considerou os
critrios e diretrizes presentes no anteprojeto do Cdigo das Avaliaes.
Como tal, as regras para a determinao do valor patrimonial tributrio situam-se nos
arts. 14 e ss do CIMI e subsistem no seguinte: art. 14 determina que o valor patrimonial dos
prdios ser encontrado por avaliao com base em declarao do sujeito passivo, a no ser
que a lei disponha diferentemente, mas, sempre que se considerar necessrio, a avaliao ser
antecedida de vistoria do prdio sujeito a avaliao. Nos termos do art. 15, a avaliao dos
prdios rsticos ser de base cadastral, no cadastral ou direta, j a dos prdios urbanos ser
sempre direta.
A reforma orientou-se sobretudo para o estabelecimento de regras objetivas, em que os
prprios interessados possam quantificar o valor tributvel dos seus imveis, e, ao mesmo
tempo, excluir critrios subjetivos at ali aplicados e que conduziam aos tais resultados
indesejados.
A lei diferencia a avaliao conforme se trata de prdios rsticos ou urbanos, e no seu
art. 16, determina que o Ministro das Finanas decide, por Portaria a avaliao dos prdios
rsticos ou urbanos de qualquer municpio.
Nos termos do art. 17 e ss do CIMI, o valor patrimonial tributrio dos prdios rsticos
corresponder ao produto do seu rendimento fundirio87 pelo fator 20, arredondado para a
dezena de euros imediatamente superior.88
Vamos agora abordar a avaliao de base cadastral, a no cadastral e a direta. A
avaliao de base cadastral, nos termos do art. 20 feita com base na elaborao dos
quadros de qualificao e classificao, dos quadros de tarifas e na distribuio parcelar feitos
86
Tendo permanecido a avaliao dependente de critrios subjetivos das Comisses de Avaliao, resultando
numa diversidade de valores atribudos aos prdios.
87
O rendimento fundirio equivale ao saldo de uma conta anual de cultura, em que o crdito representado pelo
rendimento bruto e dbito pelos encargos de explorao previstos no art. 25 (isto consta do art. 18 CIMI).
88
Rendimento Fundirio x 20 = valor patrimonial tributrio.
38
nos termos dos artigos seguintes, sendo que no art. 21 temos o que so os quadros de
classificao e qualificao, que se baseiam na enumerao de qualidades culturais com
interesse econmico e na definio de classes ou graus de produtividade diferenciados, bem
como na escolha de parcelas representativas de cada classe e qualidade cultural. Na
elaborao dos quadros atende-se s exploraes normais, no sendo consideradas
exploraes desprezadas ou excecionalmente cuidadas, fazendo-se uma qualificao e
classificao para cada freguesia ou grupos de freguesias semelhantes. No art. 22 temos o
que se entende por parcela tipo e pelo que constituda, e no art. 23 que comtempla os
quadros de tarifas, refere que a elaborao destes quadros consiste na determinao dos
rendimentos unitrios de cada uma das qualidades e classes consideradas os quadros, e a
tarifa de cada classe o rendimento fundirio unitrio das respetivas parcelas ou rvores tipo.
No art. 24 temos o modo de clculo da tarifa89, sendo que no art. 25 temos o modo de
determinao dos encargos de explorao.
Quanto avaliao de base no cadastral, de acordo com o art. 31 CIMI, esta consiste
na elaborao de quadros de qualificao e classificao e tarifas, nos termos previstos para a
avaliao cadastral, na distribuio parcelar e na medio dos prdios. e efetuada nos
municpios em que no vigore o cadastro predial e em zonas de cadastro diferido. Na
avaliao podem ser utilizados suportes cartogrficos, e as operaes de avaliao seguem
uma ordem topogrfica, nos termos do art. 32 CIMI.
J na avaliao direta, a iniciativa da primeira avaliao compreende ao chefe de
finanas com base nos elementos apresentados pelo sujeito passivo, no sendo efetuada
avaliao no caso de os prdios terem um valor patrimonial que no exceda 1210 euros, e a
operao de avaliao consiste na medio da rea dos prdios e na determinao do seu
valor patrimonial tributrio e efetuada aos prdios omissos ou queles em que se
verificaram modificaes nas culturas ou erro de rea, resultando numa alterao do seu valor
patrimonial tributrio (art. 34 CIMI). Por remisso, aplica-se o disposto nos arts. 21 a 310.
O suprimento de regras objetivas para avaliao de imveis foi uma das principais
dificuldades do anterior sistema de tributao, dando azo a discricionariedade e subjetivismo
nas avaliaes. Um dos princpios que avulta o princpio da exequibilidade, optando-se
89
39
assim por solues plausveis e concretizveis no imediato, em vez de buscar uma soluo
idealista de avaliao completa90 dos milhes de prdios portugueses.
A avaliao dos prdios urbanos assenta em critrios legais em que, nos termos do art.
37 CIMI, a iniciativa da primeira avaliao de prdio urbano cabe ao chefe de finanas com
base nos elementos apresentados pelo sujeito passivo. s declaraes apresentadas pelo
sujeito passivo devem ser juntas plantas de arquitetura das construes aprovadas pela cmara
municipal91. No caso de terrenos para construo, deve ser apresentada fotocpia do alvar de
loteamento, que, quando no exista, deve ser substituda pela fotocpia do alvar de licena
de construo, projeto aprovado, comunicao prvia, informao prvia favorvel ou
documento comprovativo da viabilidade construtiva.
Nos termos do art. 38 e ss CIMI, temos as Operaes de Avaliao. No n1 do art.
38 CIMI, temos uma frmula para a determinao do valor patrimonial tributrio dos prdios
urbanos para habitao, comrcio, indstria e servios92 que resulta do seguinte:
Vt = Vc x A x Ca x Cl x Cq x Cv
Em que, Vt significa valor patrimonial tributrio, Vc significa valor de base dos prdios
edificados, A a rea bruta de construo + rea excedente rea de implantao, Ca
coeficiente de afetao, Cl coeficiente de localizao, Cq coeficiente de qualidade e conforto,
Cv coeficiente de vetustez. Assim, para a determinao do valor efetivo de um prdio so
tomados em considerao fatores como preo da construo, rea, localizao e conforto, e
idade do imvel. Decorre do estabelecido nestes termos que o clculo do valor patrimonial
resulta da ponderao do custo mdio de construo, da localizao, do tipo de construo,
das caractersticas intrnsecas do edifcio, infraestruturas envolventes e envolvncia
urbanstica.
O Vc, valor base dos prdios edificados, corresponde a um conjeturado valor mdio da
construo por metro quadrado (m2) 93, acrescido do valor do m2 de terreno de implantao
que o legislador fixou em 25% do custo da construo.
A questo que se coloca como se apura objetivamente o custo mdio de construo
por m2. A Lei n 26/2003 de 30/07, responde a essa questo, dado que no seu art. 13 prev a
existncia de organismos de coordenao de avaliao dos prdios rsticos, urbanos e outros,
90
No sentido de uma avaliao imediata. Da o prazo de dez anos estabelecido no art. 15, n4 do DL n
287/2003.
91
Ou fotocpias autenticadas e caso de construes no licenciadas, devem ser juntas plantas da
responsabilidade do sujeito passivo.
92
Com excluso dos terrenos para construo e outros, de acordo com o art. 6 n1, al. c) e d).
93
Estabelecido anualmente por Portaria para guiar os projetos e adjudicaes de obras de habitao social.
40
94
Sendo que o valor do m2 do terreno de implantao aumenta na proporo em que aumenta tambm o nmero
de pisos do edifcio ( medida em que aumenta tambm em altura o valor do m2 de terreno). In Relatrio do
Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal - Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal, do Ministrio
das Finanas e da Administrao Pblica, outubro de 2009, pg. 394.
95
Opinio do sub-grupo que elaborou a terceira parte, correspondente Tributao do Patrimnio, do, do
Ministrio das Finanas e da Administrao Pblica, outubro de 2009, pg. 336 e ss.
96
Ver art. 40, n 2 CIMI.
41
para animais, os stos ou caves acessveis e as varandas, desde que no integrados na rea
bruta privativa, e outros locais privativos de funo distinta das anteriores, a que se aplica o
coeficiente 0,30.97 Quanto rea de terreno livre, considerada diferentemente, consoante se
limite ao mximo de duas vezes a rea de implementao (Ac), ou exceda aquele teto (Ad).
Portanto, estas reas Ac e Ad, correspondem diferena entre a rea total do terreno e a rea
de implantao da construo ou construes e integra jardins, parques, campos de jogos,
piscinas, quintais e outros logradouros, aplicando-se-lhe, at ao limite de duas vezes a rea de
implantao (Ac), o coeficiente de 0,025 e na rea excedente ao limite de duas vezes a rea de
implantao (Ad) o de 0,005.98 O Caj procura ir ao encontro da relao inversamente
proporcional entre o espao edificado por m2 e a rea total do espao do edifcio ou das suas
fraes autnomas. No caso dos prdios em que a sua utilizao se destine ao
estacionamento coberto, individual ou colectivo, fechado ou aberto, diz o n4 do art. 40-A
do CIMI que o coeficiente de ajustamento de reas (Caj) aplicado s reas brutas privativa
e dependente o que significa que a rea de estacionamento taxada tendo como valor base o
valor mdio da construo para habitao fixado por Portaria, com um coeficiente de afetao
de 0,4 para o estacionamento coberto e fechado, de 0,15 para estacionamento coberto e no
fechado e de 0,08 para o estacionamento no coberto, de acordo com o quadro presente no art.
41 CIMI. Note-se que a existncia de garagem, individual ou coletiva num prdio destinado
habitao, ter um efeito de agravamento do valor fiscal do prdio em 0,04 e 0,03
respetivamente99, o que vai contra as boas prticas urbansticas, de estmulo de libertao do
espao pblico, atravs do estacionamento particular ou privado.
O Ca, Coeficiente de afetao, depende do tipo de utilizao dos prdios edificados,
estabelecendo a lei coeficientes consoante a utilizao que se do aos prdios, coeficientes
esses presentes no quadro que consta do art. 41 CIMI. Note-se que por vezes se pode gerar
uma confuso no sentido de entender que o IMI que os proprietrios pagam, depende da
afetao que dada ao prdio em questo (comrcio, servios, habitao, etc.) isto , pagam
IMI em funo da afetao. No entanto, a taxa prevista no art. 112 CIMI, incide sobre o valor
patrimonial tributrio, e o coeficiente de afetao concorre apenas para a determinao desse
valor patrimonial, assim como as outras variantes que aqui se expe.
De seguida, o Cl, coeficiente de localizao, pode variar entre 0,4 e 3,5, podendo em
casos de habitao dispersa em meio rural ser reduzido para 0,35. Nas situaes comuns, isto
97
42
, com um coeficiente entre 0,4 e 3,5, a determinao do concreto fator a aplicar resulta da
ponderao de vrios fatores entre os quais se encontram: as acessibilidades, considerando-se
como tais a qualidade e variedade das vias rodovirias, ferrovirias, fluviais e martimas; a
proximidade de equipamentos sociais, designadamente escolas, servios pblicos e comrcio;
os Servios de transportes pblicos e a localizao em zonas de elevado valor de mercado
imobilirio.100 Note-se que dentro da zona homognea, os coeficientes a aplicar, podem variar
conforme se trate de edifcios destinados a habitao, comrcio, indstria ou servios.101
Passando para o coeficiente de qualidade e conforto, Cq, que, segundo o art. 43 do
CIMI, aplicado ao valor base do prdio edificado, podendo ser majorado at 1,7 e
minorado at 0,5, e obtm-se adicionando unidade os coeficientes majorativos e subtraindo
os minorativos e esses coeficientes so os constantes das duas tabelas desse art., dependendo
da aplicao daqueles fatores, nomeadamente do tipo de edificao, da localizao, da
existncia e qualidade das infraestruturas urbansticas e da existncia ou no de equipamento
complementar.
Este coeficiente pode traduzir-se num agravamento ou desagravamento de IMI
expressivo, estando totalmente margem do princpio do benefcio, pois o conforto e
qualidade depende somente do investimento e bom gosto do proprietrio, no fazendo sentido
a interferncia do imposto neste contexto, e para alm disto os fatores que so considerados,
encontram-se desatualizados e nada tm a ver com as regras de edificao urbana
contemporneas ou com os princpios do urbanismo.102 Note-se no entanto que como
coeficiente minorativo em 0,05, temos a Utilizao de tcnicas ambientalmente sustentveis,
activas ou passivas sendo um sinal do avano dos tempos e alterao de prioridades e
preocupaes, beneficiando quem de certo modo contribui para o ambiente.103
Por fim, o Cv, coeficiente de vetustez, aplicado em funo do nmero inteiro de
anos decorridos desde a data de emisso da licena de utilizao, quando exista, ou da data da
concluso das obras de edificao104, considerando uma depreciao dos prdios a partir do
segundo ano e at aos sessenta ou mais. Refira-se que errado aplicar esta depreciao ao
100
43
valor do solo e do edificado em conjunto105, sendo que no atual modelo, aplica-se um ndice
de vetustez ao valor patrimonial composto e geral do prdio, enquanto s teria sentido que o
ndice fosse aplicado ao valor da construo e no ao valor do solo (o valor do solo em si no
deveria sofrer depreciao, apenas as construes).
Nos termos do art. 45 CIMI, o valor patrimonial tributrio dos terrenos para
construo consiste no somatrio do valor da rea de implantao do edifcio a construir, que
a situada dentro do permetro de fixao do edifcio ao solo, medida pela parte exterior,
adicionado do valor do terreno adjacente implantao. A rea de implantao varia entre
15% e 45% do valor das edificaes autorizadas ou previstas. Nos termos do n3 do mesmo
artigo, a fixao da percentagem atribuda ao valor do terreno, definida tendo em
considerao as caractersticas do n3 do art. 42 CIMI (Coeficiente de localizao), isto ,
as prprias caractersticas do local, as acessibilidades e proximidades de equipamentos
sociais, os servios de transporte pblico e o fator de se tratar de uma localizao de elevado
valor de mercado imobilirio. No que respeita rea adjacente construo, o seu valor
calculado por remisso para o art. 40, n4 CIMI.106
Contudo, tece-se aqui uma crtica relativamente ao momento em que se fixa o valor
patrimonial tributrio dos terrenos para construo, uma vez que a percentagem estabelecida
entre 15% e 45% do valor das edificaes que vo ser feitas, muito elevada, podendo
resultar que o valor patrimonial dos terrenos para construo, seja fixado num valor mais
elevado que os prprios valores de mercado. Assim, um terreno para o qual atribudo um
determinado alvar de licenciamento, com determinada capacidade construtiva, mas que ainda
no detm infraestruturas (como ruas, saneamento, telefones, eletricidade, etc), periga em
105
Para alm de que em termos tcnicos, uma construo teria mais ou menos um prazo de 40 anos para ser
totalmente amortizada, podendo at ser considerado o prazo de 50 anos. Por exemplo, na Alemanha, o valor de
depreciao devida vetustez aplicada apenas ao valor das construes e feita anualmente, logo a partir do
primeiro ano, em razo dos 2,5 a 2% ao ano. In Relatrio do Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal, do Ministrio das Finanas e da Administrao
Pblica, outubro de 2009, pg. 401.
106
Que diz que: A rea do terreno livre do edifcio ou da fraco ou a sua quota-parte resulta da diferena entre
a rea total do terreno e a rea de implantao da construo ou construes e integra jardins, parques, campos
de jogos, piscinas, quintais e outros logradouros, aplicando-se-lhe, at ao limite de duas vezes a rea de
implantao (Ac), o coeficiente de 0,025 e na rea excedente ao limite de duas vezes a rea de implantao (Ad)
o de 0.005.
44
obter um valor patrimonial mais elevado do que aquele com que ficar aps a construo de
infraestruturas e constituio dos lotes.107
Dentro desta espcie esto os terrenos situados dentro de um aglomerado urbano que
no sejam terrenos para construo nem se encontrem abrangidos pelo disposto no n. 2 do
artigo 3108 e ainda os edifcios e construes licenciados ou, na falta de licena, que tenham
como destino normal outros fins que no os referidos no n. 2109 e ainda os da exceo do n.
3110 (art. 6, n4, do CIMI). Assim, dentro desta categoria encontramos prdios com
diferentes caractersticas, e como tal, para a determinao do valor patrimonial tributrio deste
tipo de prdios, ser necessrio distinguir o prdio em causa. Tratando-se de edifcios, o valor
patrimonial tributrio ser determinado de acordo com os arts. 38 e ss CIMI. Tratando-se de
prdios em runas, ser determinado como se de um terreno para construo se tratasse.
Trata-se de uma apreciao pelo Prof. Doutor Jos Casalta Nabais, e que, toma sempre
como referncia a constituio fiscal, por ser uma constituio de um Estado fiscal, isto , de
uma sociedade cujas necessidades financeiras so comportadas principalmente por impostos.
E se folhearmos a constituio, nela podemos encontrar uma panplia de princpios
107
E quando o loteamento est concludo, o valor patrimonial tributrio da soma dos mesmos por vrias vezes
inferior ao que havia sido atribudo ao terreno global em bruto. uma razo para que a alterao de solo rstico
para urbano para efeitos fiscais e de constituio de direitos de construo e de propriedade urbana, se faa no
momento da receo de infraestruturas pelo municpio. Ver Relatrio do Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal
- Competitividade, Eficincia, e Justia do Sistema Fiscal, do Ministrio das Finanas e da Administrao
Pblica, outubro de 2009, pg. 401.
108
No n 2 do art. 3 esto os terrenos que no podem ter utilizao geradora de quaisquer rendimentos, ou s
podem ter utilizao geradora de rendimentos agrcolas.
109
Fins diferentes dos habitacionais, comrcio, industriais ou para servios.
110
Isto , terrenos que no possam ser utilizados como terrenos para construo ou loteamento, designadamente
as zonas verdes, reas protegidas ou que de acordo com os planos municipais de ordenamento do territrio
estejam afetos a espaos, infraestruturas ou equipamentos pblicos.
45
sobre
Doaes
(IMD),
consagram
situao
mais
intolervel
de
inconstitucionalidade e que difcil imaginar um panorama pior.112 Isto porque houve uma
ausncia ou omisso de legislao, sustentada em grande medida pela falta de aprovao do
Cdigo de Avaliaes, dado que quando a CA substituiu a antiga CP, uma das inovaes e
como parte integrante dessa reforma, consistia na introduo desse cdigo que iria alterar o
modo de avaliao dos imveis, e que, como no entrou em vigor, manteve-se o regime
provisrio (que iria vigorar at aprovao daquele), o que conciliado com o facto de o valor
dos prdios no ter sido objeto das necessrias atualizaes, resultou na designada situao
insustentvel. Ainda dentro deste assunto, outro fator que contribui para a alegada
inconstitucionalidade, tem a ver com o facto de os meios de combate contra as simulaes que
se efetuavam em matria de preos declarados nos contratos de compra e venda de imveis
para efeitos de liquidao de Sisa, serem demasiado onerosos e inaplicveis na prtica.113 A
111
Existe um conjunto de normas na CRP que so importantes referir tais como, os arts. 104 n 3, que estabelece
que a tributao do patrimnio deve contribuir para a igualdade dos cidados; o art. 65 n1 CRP (Habitao e
Urbanismo), pois os bens principais objeto de tributao so os imveis, e grande parte deles est destinado
satisfao do direito habitao, e como direito fundamental social que , no se pode deixar de lado tal
preceito; o art. 238 n 4, nmero este que foi aditado aps a reviso constitucional de 1997 e que tem que ser
referido uma vez que o destino das receitas dos principais impostos sobre o patrimnio so os municpios, de
extrema importncia mencionar o preceito que atribui poderes s autarquias locais, mais especificamente,
municpios. E nesta linha de arts., o art. 254 n2 (Participao nas Receitas dos Impostos Directos) e que
expresso do princpio de prestao de contas ou responsabilidade, no sentido de que a liberdade no pode ser
entendida e executada sem a respetiva responsabilidade, art. esse que tem a redao seguinte: os municpios
dispem de receitas prprias, nos termos da lei. Para maiores desenvolvimentos, ver NABAIS, Jos Casalta,
Por um Estado Fiscal Suportvel, Estudos de Direito Fiscal, Almedina, 2005.
112
Ver NABAIS, Jos Casalta, As Bases Constitucionais da Reforma da Tributao do Patrimnio, in Fisco, n
111/112, janeiro de 2004, Ano XV pg. 12.
113
No se ir estender aqui este tema, dado que foge do pretendido com a exposio, no entanto a referncia era
essencial para a compreenso estrutural do assunto. Para maiores desenvolvimentos ver NABAIS, Jos Casalta,
ob. cit., in Fisco, n 111/112, janeiro de 2004, Ano XV pg. 12/13.
46
par disto, considera que h uma total incoerncia do sistema no respeitante ao valor dos
imveis, no domnio do valor da transmisso onerosa dos direitos reais sobre imveis. Isto
porque dependendo do tipo de sujeito passivo, o valor a ter em considerao era diferente.
Assim, se estavam em causa sujeitos de IRS e IRC que no fossem empresas, o valor dos
imveis transmitidos a ter em considerao (para efeitos da liquidao desses impostos) era o
valor da avaliao que tivesse sido efetuada para efeitos de liquidao do IMS ou que teria
lugar caso no houvesse essa liquidao, no se considerando o valor declarado nos contratos
de transmisso. J em casos de IRS empresarial (categoria B) e profissional114 e IRC
empresarial o valor da transmisso dos direitos reais dos imveis a considerar era o valor
declarado no contrato (mesmo que esse valor seja menor que o resultante da avaliao
realizada em sede de liquidao do IMS), nos termos do art. 20, 23 e 43115 do CIRC. E
somada a esta situao, refere-se uma outra incoerncia, no sentido em que o valor declarado
nos contratos de transmisso onerosa de direitos reais sobre imveis (base de liquidao do
IMS), no considerado para efeitos da CA, pois para a liquidao deste imposto considerase o valor patrimonial.116 117
Passando agora para a fase da Reforma em si, este autor debruou-se sobre duas
questes que diziam respeito a alteraes a serem introduzidas pela mesma. Refere-se ao
princpio do benefcio e ao valor dos prdios.
Quanto primeira questo, este princpio foi invocado como fundamento da CA (e
depois IMI), em que tanto no prembulo do cdigo da CA, como do anteprojeto do CIMI,
referido como a base desses impostos. Assim, no prembulo do CCA diz-se que a tributao
predial encontra especial justificao na lgica do princpio do benefcio, correspondendo o
seu pagamento contrapartida dos benefcios que os proprietrios recebem com obras e
servios que a colectividade lhes proporciona. O princpio do benefcio serve para explicar o
destino das receitas do imposto, que so os municpios, e no propriamente para justificar a
Para este autor, a inconstitucionalidade o resultado do incumprimento de uma obrigao legiferante de meio,
() imposta pelo n3 do art. 104 da Constituio.
114
Por remisso do art. 32 do CIRS para o CIRC.
115
Conforme redao do art. 20, 23 e 43 do CIRC aplicvel at 31/12/2009 cujas epgrafes eram,
respetivamente: Proveitos ou ganhos, Custos ou perdas e Conceito de mais-valias e de menos-valias,
tendo-se operado uma republicao do CIRC pelo DLn 159/2009 de 13/07, tendo entrado em vigor a partir de
janeiro de 2010.
116
Que at entrada em vigor do suposto Cdigo das Avaliaes era provisoriamente considerado como a
capitalizao do rendimento predial, isto , a matria coletvel da anterior CP, constante da matriz em 31 de
dezembro de 1988 e das atualizaes legais posteriores.
117
Mais uma vez, tema este que no pode aqui ser integralmente desenvolvido. Para maiores consideraes
consultar, NABAIS, Casalta, ob. cit., in Fisco, n 111/112, janeiro de 2004, Ano XV.
47
exigncia desse mesmo imposto, pois tal exigncia no se pode justificar seno no princpio
da capacidade contributiva e nunca pelo princpio do benefcio. Pelo princpio da capacidade
contributiva, revela-se essa mesma capacidade atravs da propriedade ou posse dos bens
imveis, pelo que os contribuintes pagam IMI por este facto e no pela medida dos benefcios
que obtm dos municpios onde os imveis esto localizados.118 Assente que no se
pretendeu suprimir o princpio da capacidade contributiva pelo princpio do benefcio dado
que a base da exigncia no pode deixar de ser a capacidade contributiva revelada pela
propriedade dos imveis.
Mas como refere Nuno S Gomes, que embora concordando com Casalta Nabais no
que respeita justificao do destino da receita atravs do princpio do benefcio, e no como
justificao da exigncia desse imposto, defende que o princpio da capacidade contributiva
acaba violado pelo CCA e CIMI, quando se tributa os titulares de direitos reais de gozo sobre
os imveis que somente possuem direitos de uso ou fruio do prdio, aos usufruturios,
superficirios, etc, quando estes no tm a mesma capacidade contributiva correspondente ao
valor patrimonial total dos prdios, e pelos quais so tributados. E estes so assim compelidos
a pagar impostos sobre capacidade contributiva que no possuem, sendo que estes impostos,
como tais, so inconstitucionais. Esto-se a tributar contribuintes/titulares de direitos reais
menores por uma capacidade contributiva que no tm, que no est na sua esfera jurdica.
Quanto segunda questo, do valor dos prdios com base no qual vo ser liquidados
os novos impostos sobre o patrimnio, a opinio de Casalta Nabais positiva, pois denota-se
uma tentativa de aproximar o valor, do valor real dos imveis que com certeza no ser o
valor declarado nos contratos (devido s simulaes) nem o praticado no mercado (pela
especulao de mercado), mas algures no meio de ambos. E consegue-se isso atravs de
critrios objetivos, tomando em considerao vrios fatores que em conjunto na frmula
obtida, se tem como preocupao atingir o valor real.119
118
At muitas vezes o imposto exigido a quem no usufrui dos tais benefcios que o municpio proporciona,
uma vez que o imposto , por um lado, exigido aos proprietrios dos imveis e no aos ocupantes ou inquilinos,
e por outro, estabelece-se na lei que o imposto devido pelo proprietrio, pelo usufruturio ou superficirio do
prdio em 31 de dezembro do ano a que respeitar.
119
Para maiores desenvolvimentos, ver NABAIS, Jos Casalta, ob. cit., in Fisco, n 111/112, janeiro de 2004,
Ano XV pg. 21.
48
120
H ainda uma segunda questo que foi formulada para Parecer e que consistia no seguinte: A aplicao do
valor assim fixado para efeitos de determinao do rendimento tributvel em IRC e em IRS, sempre que a
Administrao Fiscal no demonstre que o preo de transaco foi superior, conforme com a Constituio?. E
quanto anlise desta questo ver LEITO, Lus Manuel Teles de Menezes, A Conformidade com a
Constituio da Repblica Portuguesa da Nova Frmula de Determinao do Valor Patrimonial Tributrio dos
Prdios Urbanos e da sua Aplicao para Efeitos de Determinao dos Rendimentos Tributveis em Sede de
Impostos sobre o Rendimento, in Fisco, n 113/114, abril de 2004, Ano XV.
49
da primeira transmisso ocorrida aps a sua entrada em vigor, sem prejuzo, quanto a prdios
arrendados, do disposto no artigo 17 e essa avaliao geral est prevista nos ns 4 e 5 do
mesmo art. 15 sendo que o seu n4 diz: 4 - Ser promovida uma avaliao geral dos prdios
urbanos, no prazo mximo de 10 anos aps a entrada em vigor do CIMI.121, e o art. 16 do
CIMI diz que o Ministro das Finanas que decide, por Portaria, a avaliao geral dos
prdios rsticos e ou urbanos de todos ou de qualquer municpio. Assim, a avaliao geral da
totalidade dos prdios rsticos e urbanos pode demorar mais do que os dez anos previstos, e,
at se dar essa avaliao dos prdios urbanos, estes vo ser tributados de acordo com as regras
do CIMI e aplicao da nova frmula aquando da sua transmisso, com exceo de todos os
outros j inscritos na matriz, o que leva a que, andares do mesmo prdio e semelhantes
possam ser tributados de forma diferente, e pode inclusivamente acontecer que em prdios
antigos alguns andares tenham sido renovados e portanto tenham maior valor patrimonial
tributvel, mas que, ainda no tendo sido transmitidos, se mantenham com valores inferiores
aos que resultariam da aplicao da frmula a andares mais primitivos e simples que
entretanto tenham sido transmitidos. Isto, vai assim contra o princpio da igualdade presente
no art. 104, n3, da CRP que diz que A tributao do patrimnio deve contribuir para a
igualdade entre os cidados., sendo que este regime transitrio origina desigualdades e
injustias perante situaes idnticas122, e com a violao de tal artigo entende-se que a
Reforma inconstitucional.123
Note-se que a transcrio aqui feita diz respeito redao originria do art. 15 do DL n 287/2003 de 12/11
que vigorou praticamente com o mesmo texto at 2011, com a Lei n 60-A/2011 de 30/11.
122
Como o caso de prdios no arrendados, mas que o estiveram at dezembro de 1988, aplica-se ao valor
patrimonial resultante da renda o coeficiente correspondente ao ano a que respeita a ltima actualizao da
renda (art. 16, n 5 do DL n 287/2003 de 11/12, atendendo-se assim a valores provenientes de anteriores
arrendamentos. O que viola, mais uma vez o art. 104, n3 da CRP.
123
GOMES, Nuno S, ob. cit., Almedina, 2005.
124
Note-se que este artigo encontra-se agora revogado pelo art. 6. da Lei n. 6/2006, de 27 de fevereiro, mas
esta apreciao foi feita aquando da sua existncia e aplicao. No entanto, o art. 15-N, aditado pela Lei n 60A/2011, de 30/11 nos seus nmeros 2, 3 e 6 tem exigncias semelhantes.
50
6. Questes Controversas
Um dos problemas que se coloca diz respeito questo de saber qual o regime fiscal
aplicvel face ao art. 8 CIMI, mas relativamente aos direitos reais de uso e habitao
previstos nos arts. 1484 a 1490 do Cdigo Civil (CC).
O referido artigo do CIMI explicita quais os sujeitos passivos deste imposto, entre os
quais so referidos o proprietrio, usufruturio, superficirio, titulares de direito de uso e
fruio na propriedade resolvel, nada referindo quanto a usurios ou moradores usurios
125
51
enquanto titulares de direitos reais de uso e habitao, previstos e regulados nos termos dos
arts. 1484 a 1490 do CC127, e que vai ser aqui abordado.
O art. 1488 do CC sob a epgrafe Intransmissibilidade do direito, diz que: O
usurio e o morador usurio no podem trespassar ou locar o seu direito, nem oner-lo por
qualquer modo., e o 1489 diz quais as obrigaes que lhe esto associadas, sendo que o
usurio tem que assumir os encargos e reparaes ordinrias, despesas de administrao,
impostos e encargos como se fosse usufruturio, assumindo-os na totalidade caso consuma
todos os frutos do prdio ou ocupe todo o edifcio, ou parcialmente, caso apenas o faa
parcialmente, sendo responsvel pela sua proporo.
J o art. 1490 CC, remete para o regime do usufruto, regime que aplicvel ao uso e
habitao na parte que lhe seja conforme. O artigo 1474 do CC integrado no captulo das
obrigaes do usufruturio, diz que O pagamento dos impostos e quaisquer outros encargos
anuais que incidam sobre o rendimento dos bens usufrudos incumbe a quem for titular do
usufruto no momento do vencimento. Com todas estas normas, quer da no referncia no art.
8 CIMI ao uso e habitao, quer do regime destes no CC, e quer o regime fiscal do usufruto,
fica incerto qual o sujeito passivo de IMI, nos direitos de uso e habitao (questo que j se
colocava aquando da CA). De facto, o art. 1489 diz que os impostos so pagos pelo usurio
como se fosse usufruturio, e estes, nos termos do art. 1474 diz que devem pagar impostos e
encargos anuais que incidam sobre o rendimento dos bens usufrudos. E se se aplica o n2
do art. 8 CIMI relativo ao usufruto, sendo o IMI um imposto sobre o patrimnio
encontrando-se aqui o problema da determinao do sujeito passivo. E ainda, nos casos em
que o uso e habitao parcial, (nos termos do n2 do art. 1489 CC), o Dr. Antnio Manuel
Cardoso da Mota128, entende que o imposto seria devido quer pelo proprietrio de raiz, quer
pelo titular do direito de uso e habitao na proporo da fruio. Isto porque se
127
Art. 1484 do CC (Noo) diz que: 1. O direito de uso consiste na faculdade de se servir de certa coisa
alheia e haver os respectivos frutos, na medida das necessidades, quer do titular, quer da sua famlia; 2. Quando
este direito se refere a casas de morada, chama-se direito de habitao.
O art. 1485 (Constituio, extino e regime) diz: Os direitos de uso e de habitao constituem-se e
extinguem-se pelos mesmos modos que o usufruto, sem prejuzo do disposto na alnea b) do artigo 1293., e so
igualmente regulados pelo seu ttulo constitutivo; na falta ou insuficincia deste, observar-se-o as disposies
seguintes.
O art. 1486 (Fixao das necessidades pessoais) diz que: As necessidades pessoais do usurio ou do morador
usurio so fixadas segundo a sua condio social.
O art. 1487 (mbito da famlia) diz: Na famlia do usurio ou do morador usurio compreendem-se apenas o
cnjuge, no separado judicialmente de pessoas e bens, os filhos solteiros, outros parentes a quem sejam devidos
alimentos e as pessoas que, convivendo com o respectivo titular, se encontrem ao seu servio ou ao servio das
pessoas designadas.
128
Mota, Antnio Manuel Cardoso da, O Cdigo Civil de 1966 e o Imposto - Comentrio precedido da
respectiva transcrio, dos preceitos de Direito Civil, pg. 28, Coimbra, 1967.
52
considerarmos o IMI como um imposto sobre o capital para ser pago pelo rendimento, ento
este ser devido somente pelos usurios/moradores usurios ou pelos usurios e proprietrio
de raiz, consoante a fruio total ou parcial do prdio.
Outra questo separada da anterior, tem a ver com o problema de saber como
determinar o valor patrimonial tributrio dos prdios constitudos por mveis por natureza,
de acordo com os ns 2 e 3 do art. 2 CIMI129
130
construes que apesar de serem mveis por natureza, so comparveis aos imveis pelo
seu carter de permanncia e por no estarem ligados a fins transitrios, como por exemplo o
caso de barracas desmontveis, embarcaes usadas como comrcio, indstria, habitao,
carruagens de comboios com os mesmos fins, etc. Mas dentro da sua qualificao como
prdios, estes devem ser considerados urbanos, pois no se inserem em nenhuma das
previses do art. 3 do CIMI (Prdios rsticos), inserindo-se assim por excluso, no seu art.
4 (Prdios urbanos). E, dentro das Espcies de prdios urbanos, previstas no art. 6, no
parece introduzir-se em nenhuma categoria, mesmo em outros, dada a definio nesse art. e
no lhe sendo por isso aplicvel o art. 46 CIMI (Valor patrimonial tributrio dos prdios da
espcie outros), sendo que, perante tal falta de previso legal, parece que o valor patrimonial
tributvel deste tipo de prdios, s poder ser determinado com base no valor de mercado da
respetiva coisa (casa, barraca desmontvel, embarcao, etc.).
Por outro lado, outro problema colocado consiste em saber quando que ser legal os
municpios votarem taxas diferentes para freguesias diferentes do mesmo concelho nos
termos do art. 112 CIMI, o que consistiu numa inovao com a introduo do Cdigo do
IMI, e efetivamente dispe o art. 112 CIMI no seu nmero 5, 6 e 7 por exemplo: 5 - Os
municpios, mediante deliberao da assembleia municipal, fixam a taxa a aplicar em cada
ano, dentro dos intervalos previstos nas alneas b) e c) do n. 1, podendo esta ser fixada por
freguesia; 6 - Os municpios, mediante deliberao da assembleia municipal, podem definir
reas territoriais, correspondentes a freguesias ou zonas delimitadas de freguesias, que sejam
objecto de operaes de reabilitao urbana ou combate desertificao, e majorar ou
129
Que dizem: 2 - Os edifcios ou construes, ainda que mveis por natureza, so havidos como tendo carcter
de permanncia quando afectos a fins no transitrios.; 3 - Presume-se o carcter de permanncia quando os
edifcios ou construes estiverem assentes no mesmo local por um perodo superior a um ano.
130
A indicao de certos bens mveis por natureza como prdios foi introduzida pelo nico do art. 4 do
Cdigo da Contribuio Predial e do Impostos sobre a indstria Agrcola, posteriormente, previsto no art. 2, ns
2 e 3 do CCA, e atualmente no art. 2, ns 2 e 3 do CIMI.
53
minorar at 30% a taxa que vigorar para o ano a que respeita o imposto; 7 - Os municpios,
mediante
deliberao
da
assembleia
municipal,
podem
definir
reas
territoriais
54
"E esta soluo parece ser a que est mais de acordo com o princpio do benefcio e
correspondente responsabilizao autrquica que presidiu reforma da tributao local,
segundo o qual o fundamento desta tributao est precisamente nos benefcios auferidos
pelos contribuintes das infraestruturas e servios criados pelas autarquias locais.131
De modo muito sucinto abordar-se- esta questo, uma vez que se trata de um
assunto complexo e que h muito discutido e colocado, no entanto, perante um tema
como a tributao do patrimnio e em especial do IMI, era inevitvel a sua referncia.
Como tal, de acordo com a lei, o IMI incide sobre prdios rsticos e urbanos, sendo
que o art. 1 CIMI sob a epgrafe Incidncia explicita isso: O imposto municipal sobre
imveis (IMI)132 incide sobre o valor patrimonial tributrio dos prdios rsticos e urbanos
situados no territrio portugus, constituindo receita dos municpios onde os mesmos se
localizam. O que parece fazer supor que os conceitos de imvel e de prdio so comuns.
No entanto, em termos gerais, os conceitos no coincidem, sendo distintos, como se pode
verificar pelo art. 204 do CC: 1. So coisas imveis: a) Os prdios rsticos e urbanos; b)
As guas; c) As rvores, os arbustos e os frutos naturais, enquanto estiverem ligados ao
solo; d) Os direitos inerentes aos imveis mencionados nas alneas anteriores; e) As partes
integrantes dos prdios rsticos e urbanos. 2. Entende-se por prdio rstico uma parte
delimitada do solo e as construes nele existentes que no tenham autonomia econmica,
e por prdio urbano qualquer edifcio incorporado no solo, com os terrenos que lhe sirvam
de logradouro. 3. parte integrante toda a coisa mvel ligada materialmente ao prdio com
carcter de permanncia., em que dentro da enumerao do que so imveis, constam os
prdios rsticos e urbanos, o que faz com que o conceito de imvel seja um gnero do qual
o prdio uma espcie. Isto para o direito comum.
Mas, voltando ao direito fiscal, ser deste modo tambm? O art. 2 do CIMI133
(Conceito de prdio) apresenta um conceito fiscal de prdio mais alargado, afastando-se
131
In GOMES, Nuno S, Teoria Geral dos Benefcios Fiscais, Caderno de CTF, n165, 1991, pg. 177. Note-se
que o escrito por este autor nesta mesma publicao, dizia respeito derrama e CA, sendo contudo aplicvel ao
atual IMI.
132
Este artigo foi retificado pela Declarao de Retificao n. 4/2004, de 23 de dezembro de 2003, publicada no
DR n. 7, I Srie-A, de 9 de janeiro, dado que antes apenas dizia O IMI incide sobre.
133
Que tem como antecedente o art. 4 do CCP, e depois, art. 2 do CCA, e que foi mantido no essencial at hoje
(com as inerentes alteraes pelo facto de a CP se basear no rendimento tributvel dos mveis).
55
assim do conceito civil. Portanto nesse mesmo art. 2 podemos ver: 1 - Para efeitos do
presente Cdigo, prdio toda a fraco de territrio, abrangendo as guas, plantaes,
edifcios e construes de qualquer natureza nela incorporados ou assentes, com carcter de
permanncia, desde que faa parte do patrimnio de uma pessoa singular ou colectiva e, em
circunstncias normais, tenha valor econmico, bem como as guas, plantaes, edifcios
ou construes, nas circunstncias anteriores, dotados de autonomia econmica em relao
ao terreno onde se encontrem implantados, embora situados numa fraco de territrio que
constitua parte integrante de um patrimnio diverso ou no tenha natureza patrimonial. 2 Os edifcios ou construes, ainda que mveis por natureza, so havidos como tendo
carcter de permanncia quando afetos a fins no transitrios. 3 - Presume-se o carcter de
permanncia quando os edifcios ou construes estiverem assentes no mesmo local por um
perodo superior a um ano. 4 - Para efeitos deste imposto, cada fraco autnoma, no
regime de propriedade horizontal, havida como constituindo um prdio. At ao CCP de
1963, o legislador no tinha definido o que entendia por prdio, o mesmo no tendo
acontecido com os conceitos de prdio rstico e urbano, que ao longo da histria foram
sendo distinguidos com base em variados elementos.
Note-se que tem que se partir do pressuposto de que no existe apenas um conceito
de prdio nico, e que se h um conceito jurdico controverso exemplo tpico, o do
prdio.134 Dado que, na verdade, no varia s do contedo consoante o espao territorial
a que se aplica, como o ramo de direito, ou at segundo o instituto jurdico considerados,
como ainda, dentro de cada ramo ou instituto, a precisa definio dos seus contornos d
lugar a muitas dvidas, e reveste facetas particulares em face de disposies legais
especficas.135
Fazem parte do conceito fiscal de prdio trs elementos que so: o elemento da
estrutura fsica, o elemento jurdico e o elemento da patrimonialidade. Relativamente ao
primeiro, podemos encontr-lo quando se refere prdio toda a fraco de territrio,
abrangendo as guas, plantaes, edifcios e construes de qualquer natureza nela
incorporados ou assentes, com carcter de permanncia ou guas, plantaes, edifcios ou
construes () situados numa fraco de territrio que constitua parte integrante de um
patrimnio diverso136 ou no tenha natureza patrimonial137, e podem tambm ser bens
134
In GOMES, Nuno S, Os Conceitos Fiscais de Prdio, Cadernos de CTF n54, Lisboa, 1967, pg. 34.
In GOMES, Nuno S, ob. cit., Cadernos CTF n 54, Lisboa, 1967, pg. 34.
136
As guas, plantaes, edifcios ou construes situados em territrio diverso, so as que pertencem a pessoas
diferentes das titulares do solo, como sucede no direito de superfcie, art. 1524 CC (Noo O direito de
135
56
mveis por natureza como se referiu, no transcrito n 2 do art. 2 CIMI. Prdio assim
definido pelos seus carateres fsicos, pela consistncia material. Assim, o elemento de
natureza fsica, provm de uma referncia a uma frao de territrio abarcando as situaes
previstas na lei que lhe esto incorporadas ou assentes, com carter de permanncia 138, pelo
que, a caracterstica de autonomia fsica relevante para o conceito de prdio.
Relativamente ao requisito jurdico, verifica-se quando se diz que os prdios ho de
fazer parte do patrimnio de uma pessoa singular ou colectiva ou patrimnio diverso i.
e., em patrimnios pertencentes a pessoas diferentes, ou ainda que no tenha natureza
patrimonial portanto, assentes em bens do domnio pblico ou comum (baldios).139 Assim,
elemento de natureza jurdica, provm da imposio de que a coisa para alm de existir
um elemento fsico faa parte do patrimnio de uma pessoa singular ou coletiva.140
No que respeita ao requisito da patrimonialidade, compreende-se pelo facto de
aquelas realidades fsicas fazerem parte do patrimnio de uma pessoa singular ou coletiva,
e, para alm disso em circunstncias normais141 terem valor econmico.
A ttulo de curiosidade, houve quem no achasse que os cemitrios, sepulturas e
jazigos particulares coubessem no conceito de prdio, nos termos do art. 4 do CCP142,
superfcie consiste na faculdade de construir ou manter, perptua ou temporariamente, uma obra em terreno
alheio, ou de nele fazer ou manter plantaes.
137
Isto significa que os prdios podem estar inseridos numa frao de territrio que no tenha natureza
patrimonial, como o caso de bens do domnio pblico e comum.
138
A concretizao fsica de ocupao do espao verificada atravs da caraterstica de permanncia do bem,
critrio esse que para efeitos de IMI verificado em funo da utilidade que a mesma desempenha e que por sua
vez, resulta da afetao a fins transitrios ou permanentes, o que nas coisas mveis por natureza se verifica de
acordo com a utilidade da coisa que releva, sendo que se considera como tendo carter permanente uma coisa
mvel quando esta no est afeta a fins transitrios, tendo que ser utilizadas para atividades regulares no tempo e
uma permanncia das necessidades que a coisa mvel visa satisfazer. Ver ALFARO, Martins, O Conceito de
Prdio no IMI e Algumas Contradies Normativas, 3 Trimestre de 2004, Revista online in
http://www.doutrina.net/p/Revista_de_Doutrina_Tributaria/rdt_11/conceito_predio_imi.htm.
139
Retirando do conceito de prdio as coisas do domnio pblico, fora do comrcio jurdico-privado, isto , que
no so passveis de apropriao privada, pois as coisas do domnio pblico, no tm valor de troca atual, no
esto aptas a serem permutadas ou serem transformadas em dinheiro por oferta no mercado, no tendo
caraterstica patrimonial (caso das estradas, jardins, terrenos baldios, etc.), sendo diferente os bens que se
encontram no domnio privado do Estado.
140
Note-se que o que se exclui do conceito de prdio so os bens de domnio pblico que no tm natureza
patrimonial, mas no os prdios que esto assentes numa frao de territrio sem valor patrimonial (no o
prdio em si que no tem valor patrimonial).
141
Sobre a interpretao da expresso em circunstncias normais, cfr. GOMES, Nuno S, in Os Conceitos
Faiscais de prdio, pgs. 112 e ss e autores a citados, sendo que, valor de econmico poder associar-se ao
valor de troca da coisa aos valores normais de mercado.
142
Art. 4 do CCP Para efeito da contribuio predial, prdio toda a fraco de territrio abrangendo as
plantaes, edifcios e construes de qualquer natureza nela incorporados, ou assentes com carcter de
permanncia, desde que faa parte do patrimnio de uma pessoa singular ou colectiva, e, em circunstncias
normais, seja susceptvel de rendimento; e bem assim toda a plantao, edifcio ou construo que se encontre
nas condies anteriores, ainda mesmo quando situada numa fraco de territrio que constitua parte integrante
de um patrimnio diverso ou no tenha natureza patrimonial; nico. Os edifcios ou construes, ainda que
57
58
sua frao autnoma, tendo como resultado sido deduzida a pretenso do proprietrio no
TAF de Loul anulando o ato impugnado. Porm, perante tal resultado, a Representante da
Fazenda Pblica interps recurso. Assim, o tribunal a quo, entendeu que o ato de
avaliao no estava suficientemente fundamentado pois no preenchia os critrios usados
por parte da Administrao Fiscal no sentido de fixar o coeficiente de localizao aplicvel,
dizendo ainda que apenas havia duas Portarias publicadas relativas a este assunto. Eram as
Portarias n 982/2004 e n 1426/2004, que cumprem o prescrito no art. 42 CIMI, mas j
no no art. 62, n3 (Competncias da CNAPU) do mesmo cdigo. O art. 42 CIMI
(Coeficiente de localizao) estabelece que o coeficiente varia entre 0,4 e 2 146, podendo
em algumas circunstncias ser reduzido para 0,35 ou maximizado para 3 e, para fixao do
referido coeficiente, tm-se em considerao determinadas caractersticas como
acessibilidades, proximidades a equipamentos sociais, servios de transporte pblico e
localizao em zonas de elevado valor mobilirio. Isto a determinar dentro de cada zona
homognea147, sendo que dentro desta, os coeficientes podem variar consoante estejamos
perante um edifcio destinado a habitao, comrcio, indstria ou servios. E ainda, o art.
62 CIMI, que tem que ser lido em conjunto com o anterior, estabelece quais as
competncias da CNAPU148 entre as quais est a proposio dos coeficientes de
localizao, sendo que no seu n 3, diz-se que as propostas tm de ser aprovadas por
Portaria do Ministro das Finanas.
146
Note-se que a redao atual do artigo, no seu nmero um, estabelece que o coeficiente varia entre 0,4 e 3,5,
alterao de acordo com o Oramento de Estado para 2012.
147
O zonamento consiste precisamente na determinao das zonas homogneas s quais vo ser aplicadas os
coeficientes de localizao do municpio (art. 42 CIMI) e as percentagens do art. 45, n2 CIMI, i. e., a
delimitao concreta das zonas homogneas a que se aplicam os vrios coeficientes de localizao do municpio
e rea de implantao dos edifcios.
148
Art. 62 CIMI: 1- Compete CNAPU: a) Propor trienalmente, at 31 de outubro, os coeficientes de
localizao mnimos e mximos a aplicar em cada municpio, com base designadamente em elementos
fornecidos pelos peritos locais e regionais e pelas entidades representadas na CNAPU, para vigorarem nos trs
anos seguintes; b) Propor trienalmente, at 31 de outubro, o zonamento e respectivos coeficientes de localizao,
as percentagens a que se refere o n. 2 do artigo 45. e as reas da sua aplicao, bem como os coeficientes
majorativos aplicveis s moradias unifamiliares, com base em propostas dos peritos locais e regionais, para
vigorarem nos trs anos seguintes em cada municpio; c) Propor as directrizes relativas apreciao da qualidade
construtiva, da localizao excepcional, do estado deficiente de conservao e da localizao e operacionalidade
relativas; d) Propor anualmente, at 30 de novembro, para vigorar no ano seguinte, o valor mdio de construo
por metro quadrado, ouvidas as entidades oficiais e as associaes privadas do sector imobilirio urbano; e)
Propor Direco-Geral dos Impostos as medidas que entender convenientes no sentido do aperfeioamento das
operaes de avaliao. f) Organizar listas de peritos avaliadores independentes por distrito e por ordem
alfabtica e designar os mesmos para efeitos da segunda avaliao de prdios urbanos, ao abrigo do disposto nos
artigos 15.-A a 15.-N do Decreto-Lei n. 287/2003, de 12 de novembro, com a redaco actual.; 2 - Tratando-se
de conjuntos ou empreendimentos urbansticos implantados em reas cujo zonamento no tenha ainda sido
aprovado ou, tendo-o sido, se encontre desactualizado, as propostas referidas nas alneas a) e b) do n. 1 so
apresentadas anualmente.; 3 - As propostas a que se referem as alneas a) a d) do n. 1 e o nmero anterior so
aprovadas por Portaria do Ministro das Finanas.; 4 - Aplica-se CNAPU o disposto no n. 2 do artigo 49.
59
149
Sobre este assunto existem quatro Portarias aplicveis em territrio nacional, que so: Portaria n 982/2004,
de 4 de agosto; Portaria n 1426/2004, de 25 de novembro, Portaria n 1022/2006, de 20 de setembro, e a Portaria
n 1119/2009, de 30 de setembro e em nenhuma das quatro se publica o texto da proposta da CNAPU.
60
Dado que as caratersticas que se tm em considerao para aplicao do coeficiente de localizao so, mais
uma vez, as acessibilidades, proximidade de equipamentos sociais, servios de transporte pblico e localizao
em zonas de elevado valor imobilirio, fatores que so conhecidos de qualquer cidado.
61
151
62
154
63
medida em que estes so os municpios com mais populao a nvel nacional, representado
cerca de 3.871.000,00 habitantes, num total de 39% da populao nacional.157
Os dados mostram que para cerca de 50% dos municpios as receitas so reduzidas,
talvez originada pela dificuldade de informao cadastral, no atualizao e aferio dos
valores fiscais e mesmo ao reduzido nmero de transaes de imveis no mercado158.
Porm h que ter cautela ao apreciar tais valores, pois nos municpios de expresso
predominantemente rstica o FEF acaba por compensar as inferioridades devidas a
assimetrias regionais por (supostas) menores oportunidades de desenvolvimento, no se
devendo assim tomar em considerao as receitas de IMI e IMT mais baixas e outros
fatores como demonstrando uma dbil expresso econmica. Note-se tambm, que no
compete a estes impostos assegurar uma redistribuio de recursos para correo de
assimetrias regionais.
Portanto, se em cerca de 10% dos municpios est cerca de 40% da populao, os
dados demonstram tambm que desses 38 municpios (a que corresponde cerca de 38% de
populao nacional) recebem cerca de 62% das receitas de IMI + IMT a nvel nacional.
E em jeito de proposta de soluo, Ral Castro defendeu no final de 2011, que essa
seria uma boa altura para se proceder a uma reviso da LFL, e, quanto s autarquias, face
simultaneidade de quebra de receitas prprias e cortes pelo Governo Central adicionado de
maiores despesas indispensveis tais como gs, energia, etc, faz com que as mesmas se
situem num panorama de asfixia financeira. E por isto que o autarca 159 refere a
necessidade de uma anlise do comportamento das receitas tributrias de modo a conciliar
sustentabilidade financeira e manuteno da atividade basilar dos municpios que servir
os muncipes. Da a procura de uma soluo integrada que concilie o aumento das receitas
tributrias do patrimnio com uma base tributvel realista, assente em prdios urbanos,
rsticos e mistos.
As autarquias locais so dotadas de personalidade jurdica, autonomia e devem
submisso ao princpio da legalidade. A CRP no seu art. 238 (Patrimnio e Finanas
Locais) e 254 -(Participao nas receitas dos impostos diretos), em conjunto com o art.
10 (Receitas Municipais) da LFL demostram essas caractersticas das autarquias,
157
Sendo que a diferena entre concelhos e valores variveis devem ser avaliadas consoante o ano em causa e
em especfico, pois h sempre receitas e despesas eventuais que variam consoante as circunstncias.
158
O que logicamente, provoca uma diminuio de receitas de IMT, e, uma diminuio de construo de prdios
urbanos com edifcios novos, no permitindo aumentar a receita de IMI.
159
Da Cmara Municipal de Leiria.
64
Uma vez que o comportamento de IRC previsto de queda, IRS em manuteno e IVA tambm com
propenso de queda. Isto devido ao aumento expectvel de economia paralela que em tempos como o de hoje
constitui um cenrio comum.
161
Note-se que o que aqui se diz, verifica-se da perspetiva dos municpios e j no do contribuinte em si,
parecendo contraditrio com aquilo que se foi referindo quando se disse neste trabalho que a carga tributria
sobre o contribuinte muito pesada, estando aqui em causa um direito fundamental como o direito habitao.
No entanto, este captulo e proposta de soluo diz respeito a uma praticidade, de aumento da receita sem
contudo aumentar a carga fiscal e no cumprimento da lei, de modo a que tambm os municpios possam
prosseguir as suas funes conseguindo uma complementaridade funcional entre o poder pblico e a sociedade
tentando alcanar o melhor de dois mundos.
162
O regime transitrio fez com que a receita de CA em 2003 de 667.790.741,00 euros, fosse em 2009 de
1.018.582.570,00 euros para efeitos de IMI, sendo que em 2008 e 2009 a receita transferida para as autarquias
em sede de IMI, ultrapassou os mil milhes. In A Reviso das Leis Locais e a Tributao sobre o Patrimnio, de
CASTRO, Ral, 13 de outubro de 2011.
163
Constituindo uma grave falha a no existncia de uma base informativa sobre o cadastro da propriedade.
65
prdios rsticos, gerando receita, tendo em conta o elevado nmero de prdios rsticos
existentes.
J avaliao dos prdios urbanos prevista no regime transitrio culminou num
tratamento diferenciado entre prdios que foram objeto de transmisso e como tal avaliados
nos termos do CIMI, e os que apenas viram os seus valores atualizados por aplicao de
fator monetrio ao valor que j constava no registo matricial, sendo que no final, a receita
aumentou, mas em vrios casos os valores patrimoniais so superiores aos preos normais
de mercado.
Tanto no Relatrio de Grupo para o Estudo da Poltica Fiscal, realizado em 2009,
como no artigo do autarca Ral Castro (que concorda com a opinio de Sidnio Pais
exposta no relatrio), defende-se a necessidade da criao de um modelo que se aplique
totalidade dos prdios registados, sem existncia de regime transitrio, pois apenas faz com
que se gerem distores no tempo, que poderiam ser evitadas.
Por fim, diz-se portanto, que a eficcia do IMI depende da atualidade e qualidade da
base cadastral e lembra-se ainda a redao do art. 17 da LFL, al. a) que dispe que
constitui receita das freguesias, 50% da receita do IMI sobre os prdios rsticos.
164
66
adquire casa desde o incio deste ano, a iseno ser apenas de trs anos165 - quando at
aqui, a mesma poderia ir at aos oito e aplica-se apenas aos imveis cujo valor
patrimonial no ultrapasse os 125.000,00 quando at aqui poderia ir at aos
236.200,00 e somente se o rendimento coletvel do agregado familiar no ultrapassar os
153.300,00.
Para alm disto, as taxas de IMI aumentam 0,1 pontos percentuais, assim, quanto
aos imveis que ainda no foram objeto de reavaliao desde 2004 (ano em que entra em
vigor o CIMI), estes ficam sujeitos a uma taxa que varia entre 0,5% e 0,8% sobre o valor
patrimonial tributrio166 enquanto que antes as taxas variavam entre 0,4% e 0,7%. Quanto
aos imveis que j tenham sido avaliados nos termos do CIMI, a taxa aplicvel varia entre
0,3% e 0,5%, ao passo que anteriormente, as mesmas tinham 0,1 pontos percentuais
abaixo.167
Para alm disto, outra das alteraes, consiste no facto de o fator localizao passar
a ter um peso maior, e todas as avaliaes feitas posteriormente a 1 de janeiro de 2012, tm
em considerao um coeficiente do fator de localizao que varia entre 0,4% e 3,5%168,
podendo ser reduzido para 0,35 nos casos de habitao dispersa em meio rural.
Por fim, quanto aos prdios qualificados como devolutos estes sofrem um aumento
para o triplo169 do IMI, contudo, este ser um aumento cobrado apenas em 2013, sendo que
no ano seguinte se prev uma nova tabela de taxas, dado que j ter sido concluda por
imperativo legal, a avaliao dos imveis luz do CIMI.
165
Sendo este um nmero fixo, sem perodos, a iseno ou de trs anos ou no existe.
Ver art. 112, n1, al. b), no que respeita aos prdios urbanos. Note-se que os prdios rsticos constam da al.
a) do mesmo nmero do artigo e no sofreu nenhuma alterao, mantendo-se a taxa em 0,8%.
167
Ver art. 112, n1, al. c).
168
Ver art. 42, n1. Antes o coeficiente de localizao variava entre 0,4 e 2.
169
Ver art. 112, n3.
166
67
CONCLUSO
68
70
alm disto, num contexto diferente, com a avaliao geral a ser concluda at 2013, muitos
contribuintes viram o montante de IMI a pagar exponenciado, explicado atravs do seguinte:
se considerarmos um prdio j com uma certa antiguidade, tendo sido feita avaliao ao
abrigo de legislao anterior e tendo em conta os valores da poca (que como se sabe eram
muito reduzidos aos atuais, consistindo no entanto numa evoluo monetria natural at
atualidade, diga-se), a verdade que para quem estava habituado a pagar uma certa quantia de
IMI anualmente, v de repente o valor patrimonial do seu imvel triplicado ou quadruplicado
pela aplicao dos novos termos de determinao do CIMI, ao qual ser aplicada ento a taxa
correspondente. Isto apesar de o regime de salvaguarda dos prdios urbanos ser aplicvel, a
verdade que apenas se aplica ao montante da coleta respeitante aos anos de 2012 e 2013,
liquidado nos anos de 2013 e 2014 respetivamente, sendo que nos anos posteriores, o valor a
pagar de IMI ser aquele determinado (sem regime de salvaguarda), podendo ser uma
violncia extrema para muitos contribuintes.
Tambm no contexto de crise, a aplicao do IMI a empresas que tm por atividade a
venda de prdios, e estes figurem no inventrio da empresa durante determinado tempo, leva a
que estas entidades estejam sobrecarregadas tendo em conta a situao do mercado
imobilirio e acabem por no sobreviver.
Por fim, termina-se com as alteraes para 2012, que mais no so do que um
agravamento da taxa de IMI em 0,1 pontos percentuais a aplicar sobre o valor patrimonial
tributrio encontrado e em que o coeficiente de localizao de que faz parte a determinao de
tal valor tambm agravado em 0,1. As isenes so reduzidas para um perodo fixo de trs
anos quando anteriormente poderiam atingir os oito anos. Estas alteraes so o espelho da
austeridade levada a cabo pelo governo portugus e que, por sua vez, constitui uma exigncia
da Troika.
72
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Jurisprudncia
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