volution de la norme du contrle

interne dans le contexte public local

Julien BATAC
Universit Bordeaux IV, IUT GEA
David CARASSUS
IAE de Pau

Christophe MAUREL
Universit du Maine
Classification JEL : H11, M41 Rception : octobre 2007 ; Acceptation :
dcembre 2008
Correspondance : david.carassus@univ-pau.fr, Avenue Poplawski BP 575
64000 PAU.
Rsum : Le contrle interne public
local connat depuis quelques annes
une volution tant conceptuelle que
pratique. Notamment, il opre un
transfert dune logique de vrification et de surveillance, centre sur
les moyens prvus et consomms,
vers une logique de matrise et
dvaluation des poli-tiques publiques locales, aussi foca-lise sur les
objectifs, rsultats et effets des
actions engages. lissue dune
synthse thorique et pratique des
modes de contrle interne dans les
collectivits locales, cet article
propose une tude empirique auprs
dun ensemble de villes de plus de
20 000 habitants, vrifiant ces
volutions normatives concernant le
contrle interne public local.

Abstract: Internal control systems of

municipal
administrations
have
encountered an evolution regarding
relevant terminology, concepts and
practices for the past few years. In
particular, there is a change from a
logic of monitoring the utilization of
means and resources to a logic of
controlling and evaluating local public policies, focused on objectives,
results and the effects of the
committed actions. After a theoretical
and practical synthesis of different
modes of internal control in local
communities, this article presents an
empirical study of French cities of
more than 20.000 inhabitants
confirming the normative evolutions
affecting the internal control of
municipal administrations.

Mots-cls : contrle interne collectivit locale valuation de politiques norme.

Keywords: internal control municipal administration management

control norm.

Finance Contrle Stratgie volume 12, n 1, mars 2009, p. 155-180.

156

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

Le contrle organisationnel fait lobjet dun grand intrt dans la

littrature traitant des moyens damliorer les performances et
dorienter les comportements. Cependant, particulirement dans les
collectivits publiques locales, les limites de ce contrle se posent
travers son manque defficacit et de dynamisme induit par une
primaut des contrles de procdures (Grunov, 1986), mais aussi par sa
facult dlaisser le terrain de la performance (Santo et Verrier, 1993).
Dautres arguments (Gibert, 1986 ; Bartoli, 1997) sattachent
expliquer le cloisonnement des services comme caractristique
empchant la participation de lensemble des acteurs la dfinition des
objectifs de lorganisation ou la verticalit induite par un contrle
bureaucratique compliquant la conduite du changement.
Si la dfinition conventionnelle du contrle organisationnel,
ensemble de dispositifs sur lesquels les dirigeants sappuient pour
matriser les processus dcision-action-rsultat dans lorganisation, est
relativement large, nous nous intressons une de ses modalits, le
contrle interne. Le COSO (Committee of sponsoring organizations of
the Treadway Commission) amricain dfinit le contrle interne comme
des procdures tendant procurer des garanties raisonnables
quant la ralisation de trois objectifs : lefficacit et lefficience des
oprations ; la fiabilit de linformation financire ; la conformit aux
lois et rglements en vigueur . Cette dfinition admet trois orientations
relatives la performance (le contrle de gestion), lassurance
informationnelle (le contrle interne financier) et au respect de la
lgalit (le contrle interne lgal). Ces trois lments sont prsents dans
le systme de contrle interne des organisations publiques diffrents
degrs, mais semblent voluer vers la premire dimension sous
limpulsion de la logique du New Public Management (Hood, 1995 ;
Gruening, 2001), voire dpasser ces dimensions.
En nous situant dans le contexte public local, nous nous
interrogeons sur la pertinence dun contrle interne public, norme dun
systme administratif et procdural. Il nous apparat, en effet,
indispensable de dterminer le degr dvolution des pratiques locales
de contrle par rapport un cadre gnral connaissant une mutation
vers un paradigme centr sur le pilotage de lorganisation (Lorino,
2001).
Cette recherche se focalisera sur lvolution conceptuelle et pratique
du contrle interne public local. A partir dune revue de la littrature et
des pratiques rcenses dans les collectivits, nous utilisons les

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

157

rponses un questionnaire administr auprs de grandes villes pour

montrer le transfert du concept de contrle interne comme moyen de
vrification la matrise de la gestion locale comme finalit.
Aprs avoir propos une synthse des pratiques rcentes de contrle
interne public local, une seconde partie aura pour objet de valider ces
propos via une enqute par questionnaire, avant de discuter les rsultats
obtenus.

1. Evolutions du contrle interne public

Les premires utilisations du terme contrle datent du 18me
sicle o il dsigne la marque du poinon de ltat sur une pice
dorfvrerie (Wathelet, 2000). Plus communment, la signification de
ce terme est rapproche de contre-rle , cest--dire du registre tenu
en double par rapport auquel on apprciait lauthenticit et la
conformit du contenu du rle (Santo et Verrier, 1993). Dans les deux
cas, les significations traditionnelles du contrle qui dominent sont
celles de vrification, inspection et surveillance. Au sein des
organisations publiques, la comptabilit peut tre analyse comme un
des lments fondamentaux du contrle interne local. Lvolution dune
logique budgtaire vers une logique financire et patrimoniale a
accompagn, voire permis, le dpassement dune vision du contrle
interne public centr sur la vrification de la rgularit de la gestion
locale. Cette mutation concerne tant la terminologie utilise pour
qualifier la notion de contrle, que ses idaux-types et pratiques.

1.1. De la vrification comme moyen la matrise de la gestion

locale comme finalit
Lopposition terminologique entre la notion de surveillance attache
aux dimensions de pouvoir et de sanction (Chaudemanche et Cohanier,
1997) et la notion de matrise semble pouvoir se justifier selon une
logique moyens/fin, grce laquelle la diffrence entre contrles et
contrle peut tre motive. En effet, Franois-Noyer (1994) parle,
dans le cas du contrle traditionnel, de contrles proches des
principes de mesure et dinformation, en relation avec les faits et ayant
un caractre analytique et oprationnel. Au contraire, le contrle
entendu au sens de matrise met laccent sur lobjectif poursuivi par

158

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

lorganisation. Le contrle devient alors un but dont la nature

dpend de lquipe dirigeante.
Reprenant lhistorique de lutilisation du terme control , Bouquin
(2005) montre les interprtations diverses et mouvantes du terme, avec
notamment lapparition de diffrents moyens de contrle interne. ce
titre, la relative confusion entre la dfinition du contrle et celle du
contrle interne est prgnante dans le domaine public. En effet, la
plupart des dfinitions du contrle interne sont fondes sur une logique
de moyens (celle de lIFAC (1998), celle de la majorit des organismes
professionnels comptables et daudit au plan international et,
spcifiquement pour les collectivits locales, celle de Auby, 19961).
Au contraire, dautres dfinitions, moins nombreuses et souvent plus
rcentes, sont axes sur les finalits du contrle. Ainsi, pour FranoisNoyer (1994), une ou plusieurs personnes disposent du contrle si
elles ont la matrise des dcisions, des actions, des comportements, des
vnements (et/ou leurs consquences) qui conditionnent latteinte des
finalits poursuivies par ces personnes que ces finalits aient t
dfinies par elles-mmes ou par dautres . Cette approche est
dailleurs reprise dans la dmarche de modernisation de ltat, au
travers des guides mthodologiques dits2.
Cette reprsentation cumulative et volutive des contrles internes
se retrouve galement dans le changement des pratiques publiques.

1.2. Des contrles de rgularit lvaluation des politiques

publiques locales
Lensemble des moyens de contrle ne constitue pas notre champ
danalyse. Seuls les mcanismes formels feront lobjet dune tude
approfondie. Ils connaissent des volutions parallles sur les plans
conceptuel et terminologique. Plus spcifiquement pour les
organisations publiques, cette volution se traduit par le dpassement
de la vision traditionnelle du contrle centre sur la vrification
Il dfinit le contrle interne territorial comme les dispositifs mis en place
lintrieur de chaque structure publique pour contrler le fonctionnement des services
qui sont placs sous leur autorit .
2
Guide mthodologique de la DIRE sur le contrle de gestion dans les administrations,
2003 ; guide mthodologique sur la rvision gnrale des politiques publiques - RGPP,
2007 ;
site https://www.ateliers.modernisation.gouv.fr/ministeres/dgme/cg/public/espaceouvert-chapitre9822
1

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

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comptable et budgtaire pour intgrer des logiques propres au contrle

de gestion, au contrle stratgique et lvaluation des politiques
publiques.
1.2.1. Des contrles comptable et budgtaire au contrle de gestion
En raison de limportance de la comptabilit dans la gestion
publique, les deux formes traditionnelles de contrle interne local
(rgularit et conformit) sont largement associes au processus
budgtaire et comptable. Ces deux moyens de contrle, fortement
dpendants, peuvent alors tre considrs comme ayant une double
finalit, dploiement et bonne excution du budget vot (Wathelet,
2000). Ils peuvent tre qualifis de contrle par les entres (Wirth,
1986) permettant de sassurer du respect des rgles administratives et
comptables qui gouvernent laction des services.
En privilgiant le suivi des moyens au dtriment du contrle des
finalits de laction publique, ils garantissent seulement la conformit
des normes. ce titre, ces contrles sont qualifis de normatifs,
bureaucratiques ou administratifs. Leur principale fonction est de faire
entrer lactivit administrative dans certaines limites, sans aborder ni
les problmes de la rponse la demande de services ou de la
satisfaction des utilisateurs, ni la possible modification des mthodes
oprationnelles dans le but darriver de meilleurs rsultats (Borgonovi
et Brovetto, 1988). La vrification de lactivit administrative se
restreint, de ce fait, lobligation de conformit des limites
prdfinies par la rglementation juridique ou par dautres formes de
codification du comportement administratif. Ce contrle interne
restreint est justifi selon Borgonovi et Brovetto (1988, p. 32) par un
certain pragmatisme : avant que la socit ne dveloppe des
mcanismes sociaux plus sophistiqus pour protger les intrts varis
formant lintrt public, et tant que ladministration publique obtient
ses ressources des membres de la communaut, le contrle
bureaucratique est invitable . Sous cette forme, ce contrle permet
non seulement que lactivit publique soit encadre, mais aussi que les
citoyens exercent un contrle politique ncessaire la prservation de
leurs intrts. Cette distinction entre un contrle interne bureaucratique
et un contrle-jugement externe de nature politique est galement
justifie par la structure des organisations publiques, caractrise par
une sparation de la sphre administrative et politique. Dans cette
logique, le respect de la codification de lactivit administrative est

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volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

considr comme une garantie darriver aux objectifs politiques fixs.

En effet, lapproche retenue dans les collectivits au travers de ces deux
moyens de contrle correspond lacceptation dune suprmatie de
lexcutif local et lide quune bonne administration rsulte de
lapplication apolitique dune comptence technique des fins
politiques.
Outre lexistence de rgles cloisonnant lactivit administrative, les
moyens de contrle interne public intgrent le pouvoir hirarchique.
Centr sur lide de subordination, il prend diverses formes dans les
collectivits territoriales, au travers dun pouvoir gnral sur lemploi et
la carrire des agents dans le respect des lois et rglements en vigueur,
dun pouvoir disciplinaire, ou encore dun pouvoir dinstruction et
dinjonction. Le processus bureaucratique est alors caractris par un
contrle dexcution o la conformit aux rgles est vrifie par les
suprieurs.
Mme sils sont nombreux, ces contrles internes connaissent de
nombreuses failles. Crozier (1991) voque les limites du contrle fond
sur les distances, la hirarchie et le secret. Selon lui, cette forme de
contrle interne nest suffisante ni pour garantir la conformit des
oprations dans les organisations complexes que sont les structures
publiques, ni pour assurer la matrise de la gestion publique.
Face ces limites, des logiques de contrle centres sur les finalits
de laction publique nont pas succd brutalement la rationalit
juridique axe sur le respect des rgles et normes. Nanmoins, des
formes intermdiaires sont apparues, relatives au mode de financement
des organisations publiques et, plus gnralement, leurs actions de
gestion. Daprs Dupuis (1996b), du contrle comptable et budgtaire,
les collectivits locales se sont, dabord, orientes vers un contrle
financier. Au travers de mcanismes internes visant lamlioration de la
gestion de leur trsorerie, les collectivits ont initi des dmarches
damlioration de lefficience. Naturellement insuffisantes, les grandes
collectivits se sont tournes vers une logique plus globale. Comme
lindique Busson-Villa (1999, p. 7) une logique par les principes
sajoute, et non se substitue, une logique oriente sur les rsultats . Le
systme de contrle par la rgle est alors complt par un systme de
pilotage des activits. Intgr au processus dcisionnel, le contrle
interne participe alors non seulement la recherche dconomies pour
assurer un quilibre budgtaire, mais aussi loptimisation de la
performance par lobtention de gains de productivit. Cette volution se

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161

retrouve dans le courant de pense appel New Public management

(Hood, 1995 ; Gruening, 2001) dont les mcanismes ont t mis en
uvre dans les principaux pays anglo-saxons (Angleterre, Australie,
Nouvelle-Zlande). Les rsultats dtudes montrent que le contrle
interne soriente vers un contrle financier globalis tentant dintgrer
la performance globale et la stratgie territoriale (Guthrie et Parker,
1999 ; Rivenbark, 2000a ; Hoque et Moll, 2001 ; Newberry et Pallot,
2004).
1.2.2. Du contrle de gestion lvaluation des politiques publiques
locales
Une approche plus globale du contrle de gestion public considre,
outre les objectifs, moyens et rsultats de laction publique, limpact
des ralisations sur lenvironnement. Huron (1998, p. 96) remarque que
les rsultats de laction publique doivent tre compars, dans une
perspective traditionnelle, aux objectifs et moyens, mais aussi et plus
originalement, tre mis en relation avec la dimension publique de la
collectivit locale grce la mesure de la satisfaction de la population.
Cette approche sappuie sur la double fonction de production des
collectivits (interne et externe) mise en vidence par Gibert (1986) et
implique une dfinition largie du contrle de gestion public (Gibert,
2002). Ainsi pour Dupuis (1996a), ladministration est analyse dans sa
capacit, non seulement respecter les rgles de laction publique, mais
aussi fournir des services de manire performante et rpondre aux
besoins toujours en augmentation de la socit. Cette conception
tendue du contrle semble se rapprocher, au moins dans ses finalits,
des logiques privilgies par lvaluation des politiques publiques.
Cette dernire est, en effet, dfinie suivant une double logique
(Franois-Noyer, 1996). La premire, dite gestionnaire, fait rfrence
la recherche dun lien de causalit entre la politique value et les effets
observs. Lvaluation des politiques publiques est assimile un outil
daide la dcision, suivant une logique de causalit, quantitative et
exprimentale (Leca, 1997). La seconde, dite dmocratique, est
envisage comme un outil damlioration du processus politique
permettant de constituer pour les acteurs locaux un moyen
dapprciation des politiques engages et un moyen dassociation de
ces acteurs la dcision publique (Leca, 1997 ; Bousta-Jullien, 1999).
Cette dichotomie entre les conceptions gestionnaire et dmocratique
ne conduit pas ncessairement une sparation conceptuelle, comme le

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volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

prouve la dfinition donne par le Comit Scientifique de lvaluation

(1995) : une activit cognitive (acquisition de connaissances sur les
politiques, leur mise en uvre et effets), normative (apprciations,
jugements sur la valeur des politiques ou programmes) et instrumentale
(changement social, soit de lordre de la dcision ou du comportement
des acteurs de terrain) .
Une telle dfinition rapproche lvaluation des politiques publiques
de la reprsentation tendue du contrle de gestion public, mais laisse
entrevoir des diffrences. Lvaluation se situe dans une perspective
longitudinale qui voit chaque politique comme un processus daction.
Dans ce cadre, la recherche et le traitement de linformation sont
conus spcialement par rapport ce processus qui constitue lunit
danalyse. Les systmes de contrle de gestion, au contraire,
privilgient une perspective organisationnelle : ce sont des lments du
systme de gestion dune organisation, qui sont intrinsquement lis
aux structures et systmes dinformations tablis de ladministration.
Entre ces deux moyens de contrle, une distinction est donc ralise en
termes de mthodes, dinformations utilises mais surtout dobjet
dtude. Cette affirmation est prcise par Huron (1998, p. 96) qui
constate que le contrle de gestion raisonne en termes de ralisations
(outputs), alors que lvaluation semble se consacrer ltude de
limpact sur la population (outcomes) .
Lvaluation des politiques publiques sinscrit donc dans une
perspective de contrle trs large. A lextrme, elle peut tre envisage
comme un systme de contrle stratgique de laction publique,
complmentaire avec les autres systmes de contrle interne.
Au total, cette volution, dcrite sur les plans terminologique et
conceptuel, peut trouver une cohrence motive par le passage dune
logique juridique une logique managriale. Elle se concrtise par
lintroduction de nouveaux moyens formels de contrle sajoutant aux
formes de contrles internes traditionnels dans le secteur public. Pour
apprcier lvolution et dventuels dcalages entre ltat du
souhaitable et le niveau du ralis, une enqute par questionnaire a t
ralise.

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2. Le contrle public local : une volution des

pratiques
Nous prsentons dabord les pratiques releves par des tudes en
termes de contrle interne territorial, puis les rsultats de lenqute
mene auprs de 141 villes de plus de 20 000 habitants sont exposs.

2.1. Les pratiques rcentes du contrle interne local

Depuis le dbut des annes 1990 jusquen 2000, de nombreuses
analyses ont t menes sur les modalits de contrle interne des
collectivits. Les contrles comptable et budgtaire tant obligatoires,
ces tudes, qualitatives et quantitatives, se sont surtout focalises sur les
autres principaux moyens de contrle interne : le contrle de gestion et
lvaluation des politiques publiques. Nous en faisons ici une synthse
chronologique, en privilgiant les collectivits locales franaises.
Lintroduction du contrle de gestion dans les moyens de contrle
interne des collectivits territoriales date du milieu des annes 1980,
suivant une enqute de lassociation des Directeurs Financiers et
Contrleurs de Gestion (DFCG) ralise en 1994 sur 160 collectivits.
Le rapport indique que les premiers usages ont moins de 10 ans
dexistence dans les communes et moins de 5 ans dans les dpartements
et rgions . A la mme poque, les 50 communes de taille moyenne
rpondant lenqute mene en 1992 par Pariente (1998), et les 82
communes ayant rpondu au questionnaire de Meyssonnier (1993),
mettent en vidence la jeunesse de cette fonction. Le poste de
contrleur de gestion, souvent dnomm conseiller ou analyste de
gestion, nexiste que dans 15 % des communes de lchantillon
construit par Meyssonnier. Cependant, certains outils semblent
relativement gnraliss (80 % des communes calculent leur marge
financire prvisionnelle au moment des choix budgtaires, 60 %
calculent systmatiquement les dpenses futures de fonctionnement),
alors que dautres outils sont naissants : les tableaux de bord sont
utiliss dans 30 % des cas, et la comptabilit analytique est trs peu
dveloppe. Ces deux derniers rsultats confirment la fois la jeunesse
et les balbutiements des contrles internes extra lgaux mais illustrent
la vracit des rponses dclares. Lanalyse ultrieure de Dupuis
(1996b, p. 13) fait, elle, plutt rfrence au mtier de contrleur de
gestion dans les collectivits locales. Lauteur constate que les

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volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

contrleurs de gestion disposent dun portefeuille de responsabilits

concentr autour de leur domaine traditionnel : tableaux de bord et
indicateurs dactivit, matrise des cots, contrle budgtaire . Le
dveloppement dun service de contrle de gestion, assurant une
surveillance financire, paralllement aux contrles traditionnels de
lgalit des collectivits est confirm par la dernire enqute nationale
de la DFCG en 1999 (DFCG - Ville et Finance, 1999).
Les rsultats de cette tude portant sur 112 collectivits tmoignent
de lessor de la fonction de contrle de gestion : plus de 58 % des
collectivits locales dclarent disposer dun service de contrle de
gestion exerc par un contrleur de gestion spcifique. On y note le
dveloppement dautres outils et missions : suivi des satellites, missions
de rduction des cots et initiation dune comptabilit analytique.
Concernant spcifiquement les activits dlgues, des outils se
dveloppent afin de matriser les risques, souvent indirects, lis la
participation ou au partenariat avec ces organisations. Bien que Raffray
(2000) indique, grce une tude de cas dune ville de plus de 100 000
habitants, que la base du contrle et du pilotage des satellites par les
villes est parcellaire, peu centralise et non standardise , la
diffrence entre le dclaratif et les observations sur site se rsorbe si
nous suivons les rsultats obtenus dans les tudes de cas portant sur les
villes franaises (Bousta-Jullien, 1999 ; Busson-Villa, 1999 ; Jubert,
2002), les conseils gnraux (Maurel, 2003), et les collectivits anglosaxonnes (recherches prcdemment cites de Guthrie, Hoque,
Rivenbark). En effet, les usages relevs dans ces diffrents cas
suggrent une gnralisation des pratiques de contrle interne fondes
sur les rsultats.
Lvolution de ces pratiques, que cela soit sur les plans de la
cration de services spcifiques, des mtiers ou des outils dans les
collectivits locales, met en vidence le dveloppement de moyens de
contrle internes extra-lgaux avec lessor du contrle de gestion.
Dailleurs ce dveloppement est parfois peru dans les collectivits
anglo-saxonnes comme un chec des mcanismes du New Public
Management qui visaient initialement d-bureaucratiser les agences
locales alors que les corps de contrle, dinspection et de suivi
saccroissent (Hood et al., 1999).
Abordons alors llargissement de la notion de contrle interne
celle de pilotage organisationnel, via lessor des valuations de
politiques publiques.

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

165

Ds le dbut des annes 1990, Santo et Verrier (1993, p. 117)

constataient que, si lvaluation des politiques publiques a souvent t
considre comme une panace, cette nouvelle approche de laction
publique nest pas toujours vritablement inscrite dans les pratiques
politico-administratives . Dun ct, limportant dveloppement des
entits dvaluation formalise une des principales priorits affiches par
le mouvement de renouveau du service public. De lautre, les structures
et le nombre dvaluation connaissent un dveloppement de faible
ampleur (DFCG, 1999 ; Busson-Villa, 1999).
Ainsi, parmi les 340 collectivits de la dernire enqute nationale de
la DFCG (1999), seules 9 % des collectivits interroges dclarent
avoir identifi en leur sein une fonction valuation, et 16 % ont engag
une telle dmarche. Suivant lenqute de Busson-Villa (1999)
comportant 91 rponses de secrtaires gnraux appartenant des villes
de plus de 20 000 habitants, prs de 99 % des rpondants ne procdent
pas une dmarche formalise pour leurs valuations de politiques et
celles-ci sont essentiellement occasionnelles .
Au-del de leurs apports descriptifs, les rsultats de ces enqutes
montrent que les responsables locaux sont plus proccups par les
moyens, objectifs et rsultats de laction publique que par ses impacts.
Les problmes de mthode et de formation du personnel sont souvent
avancs comme principale explication du faible dveloppement de
lvaluation des politiques publiques compar au contrle de gestion
(Busson-Villa, 1999, p. 7). Gibert (2003) explique que les fondements
ncessaires la mise en place des valuations (prexistence des
objectifs, programmes dactions) ne sont pas toujours prsents dans
les collectivits. Cependant, il ajoute que les valuations se dveloppent
en tant que mode de contrle de gestion de laction publique mais avec
une approche mthodologique diffrente des systmes traditionnels de
contrle de gestion.
Il nous semble alors possible de mettre en vidence un dplacement
des centres dintrt du contrle interne public. Cette volution est
schmatise grce la figure n 1.

166

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

Figure 1 Evolution du contrle interne public - du contrle

comptable et budgtaire lvaluation des politiques
publiques
Contrle
comptable et
budgtaire

Contrle
financier

Contrle de
gestion

Evaluation des politiques

publiques

Objectifs
Mesure
des
attentes

Pertinence
Efficacit
Moyens

Cohrence
Efficience

Impacts

Satisfaction
Ralisation
s

Environnement

Ces moyens de contrle qui, dans la pratique, peuvent ne pas

apparatre de manire si distincte, sexercent aussi bien sur les activits
gres directement par la collectivit locale que celles dlgues
dautres oprateurs. Carles (1996) expose ainsi les spcificits du
contrle de gestion en fonction des diffrentes missions mises en uvre
par les collectivits. Concernant la gestion directe, les mcanismes de
contrle de gestion peuvent tre mis en uvre de manire identique aux
entreprises prives. Concernant la gestion dlgue, les objectifs et le
contenu du contrle de gestion sont diffrents selon le type de
dlgataire (entreprises, Socit dEconomie Mixte, associations).
Cette classification des moyens formels de contrle interne public
est, en outre, cohrente avec les taxinomies antrieures. Spcifiquement
la littrature comptable publique, Herbert et al. (1985) mettaient en
vidence quatre types de contrle interne : comptable, budgtaire, des
registres comptables secondaires et de gestion. LIFAC (1998), en
appliquant les objectifs du contrle interne au contexte des collectivits

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

167

locales, mentionne aussi ces moyens de contrle en abordant la

conformit aux lois et rglements, lapplication des dcisions des lus
et des instructions de la hirarchie administrative, ainsi que
lamlioration du service rendu. Nous retenons donc cet effet cumulatif
de lvolution des contrles internes, impliquant une complmentarit
plus quun simple dplacement des objets dtude.
Ensuite, la classification propose est galement cohrente avec les
types de contrle formel voqus dans la littrature portant sur les
organisations prives. La trilogie des moyens de contrle selon le
dcoupage des processus organisationnels tablit par Anthony (contrle
dexcution, de gestion et stratgique) implique une hirarchie entre les
trois, ceux-ci formant un dispositif gigogne .

2.2. Etude empirique des types de contrle interne public local

Les donnes utilises sont issues dun questionnaire adress
lensemble des maires des villes de plus de 20 000 habitants. Ce
questionnaire, dont la partie concernant le contrle interne est annexe,
a t administr par voie postale au cours de lanne 2000, avec une
relance en 2001 accompagne de courriers de soutien de lAssociation
des Maires de France. Ensuite, les rponses ont t suivies dentretiens
mens auprs de quelques responsables financiers dans les collectivits
pour sassurer de la porte des interprtations effectues.
Lanalyse prliminaire des rponses, au nombre de 141, montre que
la rpartition par strate des rpondants est cohrente avec celle de la
population totale des villes cibles, soit 438 aprs le recensement de
1999.

168

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

Tableau 1 Rpartition des rpondants et de la population par strate

Strate
INSEE

Frquence Pourcentage Population Pourcentage

Part de
de
valide
valide
rpondants /
rpondants
population

20 50 000
habitants
50 100 000
habitants
100 300 000
habitants
Plus de
300 000
habitants
TOTAL

92

65,25%

319

72,83%

28,84%

30

21,28%

82

18,72%

36,59%

16

11,35%

32

7,31%

50,00%

2,13%

1,14%

60,00%

141

100,00%

438

100,00%

32,19%

Pour clore les caractristiques des rpondants, il faut prciser le fort

taux de rponse des fonctionnaires territoriaux (80 %) compar celui
des lus locaux (20 %), destinataires du questionnaire. La moiti des
rpondants sont des secrtaires gnraux ou adjoints, ce qui sexplique
par le caractre technique de certaines questions. Les rponses au
questionnaire sont pour lessentiel sollicites selon une mthode de
jugement o le rpondant classe lattribut sur un continuum. Lchelle
ordinale utilise est une chelle de Likert quatre positions. Elle prend
ici la forme suivante : Tout fait daccord , Plutt daccord ,
Plutt pas daccord , Pas du tout daccord . Les informations
issues du questionnaire nous permettent de dcrire la prsence du
contrle interne des villes avec deux indicateurs principaux, la
priodicit et le nombre de services de contrle existant (tableau n 2).
Tableau 2 Frquence et pourcentage de la permanence du contrle
interne
Frquence
Valide

Non
Oui

Manquante
Total

Total
-1

Pour cent

42

Pourcentage Pourcentage
valide
cumul
29,8
30,9
30,9

94

66,7

69,1

136
5
141

96,5
3,5
100,0

100,0

100,0

Les contrles internes, dfinis dans le questionnaire comme

lensemble des dispositifs internes contribuant la matrise de
lorganisation, sont engags de faon permanente dans prs de 70 %

169

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

des villes ayant rpondu. Pour les autres villes, ceux-ci sont raliss
ponctuellement ou annuellement. Ce niveau de pratique confirme que
les contrles internes sont gnraliss. Il est alors ncessaire de dtailler
les diffrentes modalits retenues par les collectivits.
Concernant le nombre de services assurant des missions de contrle
interne, il ressort que la plupart des villes (60 %) ont mis en place au
moins trois services de contrle interne (tableau n 3), assurant
principalement des contrles lgaux (tableau n 4).
Tableau 3 Frquence et pourcentage du nombre de services de
contrle interne existants
Frquence
Valide

Pour
Pourcentage Pourcentage
cent
valide
cumul
17,0
17,4
17,4

01

24

Deux

36

25,5

26,1

43,5

Trois

26

18,4

18,8

62,3

22
30
138
3
141

15,6
21,3
97,9
2,1
100,0

15,9
21,7
100,0

78,3
100,0

Quatre
De 5 7
Total
Manquante -1
Total

Tableau 4 Frquence et pourcentage du type de services de contrle

interne existants
Service de contrle interne
Service de contrle budgtaire et comptable
Service dexpertise juridique
Service de contrle de la commande publique
Service de contrle de gestion
Service de suivi des organismes satellites de la
ville
Service daudit interne
Service de contrle des projets

Nb de
citations
112
91
72
56
54

% sur le total de
rponses valides (6
manquants)
82,35%
67,41%
54,55%
41,79%
40,00%

15
10

11,63%
7,69%

Les services de contrle interne existants concernent surtout des

domaines o le respect des lois et des rglements doit tre assur :
contrles budgtaire et comptable, dexpertise juridique et de la
commande publique. Comme montr dans la premire partie, ils
constituent le support du contrle interne public. Nanmoins, dautres
services guids par les finalits de laction publique assurent des

170

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

missions de contrle interne et sont mis en place. Ainsi, les services de

contrle de gestion et de suivi des organismes satellites de la ville sont
prsents dans 40 % des villes rpondantes. Les entretiens qui ont t
mens auprs de responsables financiers ayant dclar un service de ce
type valident lusage effectif dinstruments de contrle de gestion et de
suivi des partenaires de la collectivit. Ces rsultats confirment les
conclusions antrieures quant une implantation progressive de formes
de contrle orient sur les objectifs et les rsultats de lactivit locale
(Busson-Villa, 1999 ; Bousta-Jullien, 1999).
Pour prciser les besoins de contrle interne des collectivits, nous
avons utilis les indicateurs exposs par Carassus (2002) (tableau n 5).
Tableau 5 Indicateurs reprsentatifs des besoins relatifs au contrle
interne local
Type de
besoins

Indicateurs

Complmentaire

Elmentaire

Protger et sauvegarder le patrimoine

Garantir la qualit de linformation
Garantir le respect des lois et des rglements
Assurer le respect des objectifs court terme dfinis dans le
budget
Assurer le respect de la politique fixe par lquipe municipale
Amliorer les performances des services rendus
Constituer une aide la dcision stratgique des lus
Permettre une analyse et un suivi de la qualit de la mise en uvre
des choix politiques

Les indicateurs3 faisant rfrence aux besoins lmentaires sinsrent

globalement dans la dimension lgale du contrle public. Les trois
premiers indicateurs voquent lassurance et la scurit au niveau du
patrimoine, la qualit de linformation et la lgalit des oprations. Les
deux indicateurs suivants sont aussi rattachs lassurance mais
relativement aux domaines financier et politique. Ensuite, des besoins
de contrle extra-legaux, complmentaires, sont identifis, partir de
trois indicateurs. Un indicateur de besoin de performance dans le
3
Modalits retenues : 1 (pas du tout daccord/PDTA), 2 (plutt pas daccord/PPA), 3
(plutt daccord/PA), 4 (tout fait daccord/TAFA).

171

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

domaine oprationnel permet daborder la qualit de la gestion ; et les

besoins daide la dcision stratgique et danalyse et suivi de la
qualit de la mise en uvre des choix politiques sont rattachs au
besoin plus gnral dvaluation des politiques que cela soit a priori ou
a posteriori.
Les rponses apportes la nature des besoins adopts ou souhaits
du contrle interne local sont prsentes dans le tableau n 6. Pour
apprcier le niveau daccord du rpondant avec les besoins de contrle,
nous avons utilis une chelle en quatre points et pondr chaque
modalit dune note. Ainsi, la note 1 est attribue la modalit Pas du
tout daccord jusqu la note 4 pour Tout fait daccord . La
moyenne se situe 2,5.
Tableau 6 Niveau daccord moyen avec les besoins relatifs au
contrle interne local
Besoins en contrle interne

Niveau NonPDTA PPA PA TAFA moyen rp.

Garantir le respect des lois et des
0
3
35
98
3,70
5
rglements
Amliorer les performances des
services rendus
Assurer le respect des objectifs court
terme dfinis dans le budget

Constituer une aide la dcision

stratgique
Permettre une analyse et un suivi de la
qualit de la mise en uvre des choix
politiques
Garantir la qualit de linformation
Assurer le respect de la politique fixe
Protger et sauvegarder le patrimoine

Nombre de rponses

32

100

3,68

42

84

3,60

10

36

85

3,54

53

73

3,48

1
4
5

5
9
17

55
44
68

67
74
38

3,47
3,44
3,09

13
10
13

La grande majorit des rpondants sont plutt ou tout fait daccord

avec les diffrentes natures de besoins proposes dans cette famille de
question (le niveau daccord moyen est compris entre 3 et 4). En
consquence, les dispositifs internes contribuant la matrise de
lorganisation couvrent ou doivent couvrir lensemble des besoins
dassurance, damlioration de la performance publique et dvaluation
des politiques publiques. Cet ventail confirme lvolution conceptuelle
du contrle interne expose prcdemment, avec un largissement du
primtre dintervention des missions.

172

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

Afin dobtenir une mesure synthtique de ces diffrents besoins, une

Analyse en Composantes Principales (ACP) est effectue sur ces
indicateurs. Quatre composantes sont retenues et expliquent plus de
75 % de la variance totale (tableau n 7).
Tableau 7 Matrice des composantes des besoins relatifs au contrle
interne local
Pourcentage de variance
explique
Constitution dune aide la
dcision stratgique
Amlioration des performances
des services rendus
Analyse et suivie de la qualit de
la mise en uvre des choix
politiques
Garantie de la qualit de
linformation
Protection et sauvegarde du
patrimoine
Garantie du respect des objectifs
CT
Garantie du respect de la politique
fixe par lquipe municipale
Garantie du respect des lois et des
rglements

Comp. 1
35,43 %

Comp. 2
16,60 %

Comp. 3
12,28 %

Comp. 4
10,87 %

0,881

0,207

0,271

0,196

0,825

0,010

0,472

0,140

0,771

-0,021

0,343

0,158

0,012

0,902

0,096

0,018

0,264

0,676

0,148

0,527

0,416

0,078

0,873

0,033

0,333

0,127

0,854

0,213

0,191

0,125

0,146

0,946

La premire composante de cette ACP rassemble les indicateurs

mesurant les besoins complmentaires lis lamlioration de la
performance et lvaluation des politiques publiques. Les indicateurs
reprsentant les besoins lmentaires sont rpartis sur les trois autres
composantes. La deuxime composante reprsente lassurance
informationnelle et patrimoniale, la troisime lassurance budgtaire et
politique, et la quatrime lassurance lgale. Alors que les besoins
complmentaires sont ports par une seule composante, la premire, les
besoins lmentaires sont eux diffrencis en fonction de lobjet du
contrle interne (figure n 2).

173

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

Figure 2 Composantes des besoins relatifs au contrle interne local

Niveau de besoin en assurance
informationnelle et patrimoniale

Niveau de besoin en assurance

budgtaire et politique

Axe 1

Niveau de besoin en
performance et en valuation

+
Axe 2

Niveau de besoin

Axe 4en assurance lgale

+
Axe 3

Les rsultats de cette tude empirique dmontrent au total une

cohrence certaine entre les volutions conceptuelles tablies et les
pratiques de contrle observes. Plusieurs lments ncessitent dtre
mis en relief. Dabord, les donnes confirment le dveloppement depuis
2001 des mcanismes de contrle interne dans les grandes communes
franaises. Si les services de contrles budgtaire et comptable,
dexpertise juridique et de contrle de la commande publique
constituent encore lessentiel du support du contrle interne public, les
services de contrle interne guids par les finalits de laction publique
connaissent un certain essor, au travers les services de contrle de
gestion et de suivi des organismes satellites de la ville.
Ensuite, il apparat que les dispositifs internes contribuant la
matrise de lorganisation couvrent ou doivent couvrir lensemble des
besoins dassurance, damlioration de la performance publique et
dvaluation des politiques publiques. Cela confirme les rsultats de
Rivenbark (2000a, 2000b) sur les principales collectivits australiennes,
mais aussi les tendances exposes par Cotton et Trosa (2007) en
France, ou par De Kruijf et Mol (2007) aux Pays-Bas. Nous vrifions
donc une volution de la norme du contrle interne dans les
organisations publiques. Naturellement, les dclarations faites dans ce
questionnaire denqute ne permettent pas de juger des usages rels des
instances et dispositifs mis en uvre ; aussi, nous nous appuyons sur
des tudes de cas concernant les villes franaises (Bousta-Jullien,
1999 ; Busson-Villa, 1999 ; Jubert, 2002) et les villes anglo-saxones
(Guthrie, Lapsley, 2001 ; Newberry et Pallot, Rivenbark, 2000b) pour
valider le rsultat dune volution du contenu du contrle interne public
local. Ce changement se caractrise par le passage dun contrle-

174

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

sanction un contrle-pilotage ; changement qui est encourag par les

Chambres Rgionales des Comptes dans leurs recommandations sur le
plan de la gestion interne et des risques financiers, avec depuis 2001 un
objectif affich de transparence.
Le recours des systmes de contrle interne tels que le contrle de
gestion dans les grandes villes est dailleurs motiv dans la majorit des
quatorze cas tudis par Jubert (2002) par la recherche dune meilleure
transparence des fonds publics. En outre, les observations de
Lascoumes et Le Gals (2005) montrent que les outils de gestion
interne utiliss par les managers dans les collectivits ne sont pas
utiliss pour rationaliser les moyens mais pour accrotre lefficacit des
politiques et mieux comprendre les dynamiques de changement.
Aussi, relativement cette volution du contenu du contrle interne,
il nous semble prfrable dvoquer la notion dlargissement du
contrle public local. Au-del de ltablissement dune norme qui
viserait la simple vision de la mutation du contrle oprationnel en
contrle de gestion puis en contrle stratgique, cet largissement sousentend plus que le cumul et la diversit, la complmentarit entre
systmes de contrle. Cet argument ne signifie pas la remise en cause
de la validit des contrles formels de type administratif et procdural.
En effet, les contrles lgaux permettant la vrification de la gestion
des fonds publics, subsistent toujours. Nanmoins, les contraintes
imposes par certains de ces outils et leur caractre peu peu dsuet
face aux turbulences croissantes de lenvironnement sapparentent des
limites qui ne peuvent tre dpasses que par la mise en place de
contrles informels, complmentaires aux contrles formels
traditionnels. Cette concomitance et la complmentarit entre systmes
de contrle, telles que le sous-entend lvolution de la norme du
contrle public local, sont rendues possibles par linstauration de la
confiance (Guibert et Dupuy, 1997 ; Gibert, 2002), en permettant un
quilibre entre les aspects formels et informels du contrle interne.
Nous avons donc cherch montrer les volutions conceptuelles du
contrle interne dans les collectivits publiques. Il a t montr que les
contrles traditionnels lgaux tendaient vers un largissement des
besoins entrainant un primtre dintervention qui intgre les
valuations de politiques publiques. Cependant, cette modalit de
contrle apparat encore balbutiante dans nos rsultats et lvolution
constate concerne plus lintgration des concepts defficacit,
defficience et de transparence aux mcanismes de contrle interne

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

175

public local. ce jour, le contrle de gestion et les audits sont plus

mobiliss que la recherche dimpact au travers des valuations de
politiques. Llargissement de la notion de contrle interne celle de
contrle stratgique nest pas encore observ dans les tudes de cas
menes en France ou ltranger. Cette approche trs globale du
contrle, souhaitable dans une logique managriale, pourrait se
dvelopper rapidement. En effet, Halonen-Akatwijuka et Propper
(2008) viennent de dmontrer que le contrle-pilotage, prconis par
les auteurs appartenant au NPM est rationnellement favorable aux
managers et aux politiciens de collectivits. Ils montrent que le contrle
managrial apporte lorganisation publique de meilleurs rsultats et
une meilleure rpartition des pouvoirs.
Notre objet de recherche peut alors apprhender de manire plus
globale lvolution des mcanismes de coordination dans les
organisations publiques locales. La question serait relier aux contenus
et modalits dinteractions entre les acteurs des niveaux
administratifs et politiques , le contrle interne tant alors
rapprocher dun dispositif processeur et catalyseur la fois
dinformations et de connaissances dans lorganisation.

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179

Julien Batac, David Carassus, Christophe Maurel

Annexe - Questionnaire sur les pratiques de contrle public interne

local
1) Pour votre commune, quattendez-vous du contrle interne, cest-dire de lensemble des dispositifs internes contribuant la matrise de
lorganisation, ou quattendriez-vous sil pouvait mieux fonctionner ?
Tout
fait
Protger et sauvegarder le patrimoine
(biens, personnel,..)
Garantir la qualit de linformation
(fiabilit, pertinence)
Garantir le respect des lois et des
rglements
Assurer le respect des objectifs
court terme dfinis dans le budget
Assurer le respect de la politique
fixe par lquipe municipale
Amliorer les performances des
services rendus
Constituer une aide la dcision
stratgique des lus
Permettre une analyse et un suivi de
la qualit de la mise en uvre des
choix politiques
Autres. Prcisez :

Accord
Plutt
Plutt
pas

Pas du
tout

2) Pour rpondre quelques-uns de ces objectifs, les services suivants

existent-ils, formaliss et dots de moyens ?
Service de contrle budgtaire et comptable
Service de contrle de la commande publique
Service dexpertise juridique
Service de contrle de gestion
Service de suivi des organismes satellites de la ville
Service de contrle de projets
Service daudit interne
Autres. Prcisez :

OUI
OUI
OUI
OUI
OUI
OUI
OUI

NON
NON
NON
NON
NON
NON
NON

180

volution de la norme du contrle interne dans le contexte public local

3) De faon gnrale, ces contrles internes sont-ils :

Permanents ?
Au moment de chaque opration concerne ?
Annuels ?
Autres. Prcisez :

OUI
OUI
OUI

NON
NON
NON