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PRATIQUES BUDGÉTAIRES, RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET.

PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION
Samuel Sponem et Caroline Lambert
Association francophone de comptabilité | Comptabilité - Contrôle - Audit
2010/1 - Tome 16
pages 159 à 194

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Pour citer cet article :

-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------Sponem Samuel et Lambert Caroline,« Pratiques budgétaires, rôles et critiques du budget. Perception des DAF et des
contrôleurs de gestion »,
Comptabilité - Contrôle - Audit, 2010/1 Tome 16, p. 159-194. DOI : 10.3917/cca.161.0159

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ISSN 1262-2788
ISBN 9782311001020

Samuel Sponem et Caroline Lambert
PRATIQUES BUDGÉTAIRES, RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET
PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION

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Pratiques budgétaires,
rôles et critiques du budget
Perception des DAF et
des contrôleurs de gestion
Budgeting practices, roles
and criticisms of the budget
Perception of CFOs and
management accountants
Samuel SPONEM* et Caroline LAMBERT**

Résumé

Abstract

L’objectif de cet article est de proposer une
typologie des pratiques budgétaires à partir de
la perception qu’en ont les directeurs administratifs et financiers (DAF) et les contrôleurs de gestion afin de mieux comprendre les
rôles que le budget remplit et les critiques qui
peuvent lui être adressées. À partir d’une analyse classificatoire (taxinomie) des pratiques

The aim of this paper is to propose a typology
of budgetary practices in order to better understand the roles of the budget and critiques made
to it. Thanks to a taxonomy of the practices of
269 French firms and a typology, five budgetary
styles are highlighted : the tight budget, the diagnostic budget, the interactive budget, the loose
budget and the indicative budget. These styles

* Maître de conférences, Conservatoire National des Arts et Métiers
** Professeure associée, HEC Paris
Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. 159 à 194)

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reçu janvier 2008 / accepté avril 2009

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de 269 entreprises françaises et d’une analyse typologique, cinq styles budgétaires sont
identifiés : le budget strict, le budget diagnostique, le budget interactif, le budget souple et
le budget indicatif. Ces styles se distinguent
principalement par le niveau d’implication
de la hiérarchie dans le processus budgétaire,
par l’utilisation qui est faite du budget pour
évaluer la performance et par la possibilité de
faire évoluer le budget en cours d’année. Cette
recherche propose une approche configurationnelle du budget et montre que les rôles et
critiques du budget dépendent largement du
type de pratiques budgétaires mises en œuvre
dans les organisations.

mainly vary according to the level of implication of the hierarchy in the budgetary process, to
whether or not the budget is used as a performance evaluation tool, and to the possibility of
revising the budget during the year. This article
develops a configurational approach of the budget and shows that budgetary roles and critics
depend on the style of budgetary practices chosen
by organizations.

Mots-clés : Budget – Typologie –
Contrôle interactif – Rôles – Critiques

KEYWORDS : BUDGET TYPOLOGY – INTERACTIVE
CONTROL – ROLES – CRITICS

Correspondance :

Samuel Sponem
Conservatoire National des Arts et Métiers
GREG-CRC (EA 2430)
40 rue des Jeûneurs
75002 Paris
samuel.sponem@cnam.fr

Remerciements :

Nous remercions les membres du GREG-CRC ainsi que les participants du congrès
de l’Association Francophone de Comptabilité 2008 pour leurs suggestions sur d’anciennes versions de cet article ainsi qu’Henri Bouquin, Stéphanie Chatelain-Ponroy,
Armelle Godener et les réviseurs pour leurs remarques et critiques constructives.

Caroline Lambert
HEC Paris
GREGHEC
1, rue de la Libération
78351 Jouy en Josas CEDEX
lambert@hec.fr

Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. 159 à 194)

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PRATIQUES BUDGÉTAIRES, RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET
PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION

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indb 161 Document téléchargé depuis www. © Association francophone de comptabilité Le budget.info . p. notre ambition est d’enrichir la compréhension du processus budgétaire et de ses effets. de très nombreuses recherches ont été menées sur la participation budgétaire et ses effets.. en dépit de la masse de recherches accumulées dans ce domaine. prenant en compte les différentes dimensions du budget. Comment expliquer ce phénomène ? Une première piste réside dans le fait que la plupart des recherches sur le budget omettent de considérer que le budget doit être appréhendé comme un ensemble de pratiques. © Association francophone de comptabilité Introduction 03/03/10 11:32 .info . À titre d’exemple. en tant qu’outil incontournable de la gestion des entreprises. Toutefois.109 . pour identifier des pratiques budgétaires. Berland (2004) montre ainsi. Toutefois. Gignon-Marconnet 2003) ou de s’interroger sur les facteurs expliquant les critiques qui lui sont adressées (Bescos et al. 66).. au-delà des environnements variés dans lesquels les entreprises évoluent. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 161 Document téléchargé depuis www. que la manière dont est utilisé le budget et les rôles qui lui sont attribués Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. Il est donc vraisemblable que la diversité des pratiques conduise à une appréciation différente des rôles de cet outil et des critiques qui peuvent lui être adressées et ce. 2004). Brownell et Hirst (1986) confirment l’existence d’interactions entre ces variables en soulignant que la participation exercerait un effet modérateur sur les effets négatifs provoqués par l’utilisation du budget pour évaluer la performance. fait l’objet de nombreuses recherches. Cette analyse nous permet en outre de faire le lien entre les pratiques.105. comme le soulignent Shields et Shields. et sur les rôles et les critiques qui peuvent lui être adressées restent en de nombreux points contradictoires (MacIntosh 1994 . tentent essentiellement d’expliquer les critiques formulées à son encontre par des facteurs de contingence externes (voir par exemple Ekholm et Wallin 2000 . ne permet donc pas de conclure sur les effets pervers du budget tout en négligeant largement les effets positifs de cet outil (Marginson et Ogden 2005). Pourtant. le terme budget regroupe des pratiques très différentes en fonction des entreprises. permettant ainsi de mettre en évidence la diversité des rôles du budget (Barrett et Fraser 1977 .158.cairn. nous développons dans cet article une démarche de nature configurationnelle et typologique.109 . les incitations liées au budget ainsi que l’évaluation de la performance basée sur les budgets » (Shields et Shields 1998. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. Otley 1978 . Afin de répondre à cette limite.158. Hartmann 2000). les recherches sur les effets positifs et négatifs du budget. En réalisant ce travail.94.. La majorité des travaux fait ainsi l’hypothèse que l’on peut étudier les différentes dimensions du budget de manière indépendante les unes des autres. 66). Bescos et al. Des recherches ont déjà porté sur les rôles et critiques du budget. les rôles et les critiques formulées à l’encontre du budget. 2004). considérant implicitement que le budget est un outil dont la forme est standardisée.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. les recherches. jusqu’à maintenant. en ne s’intéressant qu’à certaines dimensions isolées du budget (la participation et l’évaluation essentiellement). « la participation budgétaire ne peut être considérée indépendamment du système auquel elle est intégrée . Nous avons ainsi catégorisé les pratiques budgétaires de 269 entreprises françaises.105. celui-ci regroupe un ensemble de variables incluant la difficulté d’atteinte des budgets. L’accumulation de travaux sur l’utilisation du budget pour évaluer la performance des managers a même fini par constituer un courant désigné sous l’acronyme RAPM (Reliance on Accounting Performance Measures) (Hartmann 2000).94.cairn.. Shields et Shields (1998) concluent leur analyse en soulignant « qu’il existe de nombreuses opportunités pour des recherches sur les relations entre ces variables car on en sait très peu sur ce sujet » (Shields et Shields 1998. Marginson et Ogden 2005). La très conséquente littérature sur les effets du budget (Hopwood 1972 . Or. la contrôlabilité. à partir de l’étude de sept entreprises.22/04/2015 12h05. p.22/04/2015 12h05.

sont-ils associés à des rôles et à des critiques spécifiques ? Les observations empiriques réalisées et leur confrontation avec la littérature nous permettent de proposer une typologie mettant en évidence cinq styles budgétaires : le budget strict. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. Un deuxième temps de la revue de la littérature recense les différentes dimensions permettant de caractériser des pratiques budgétaires. les résultats montrent que les rôles et critiques attribués au budget différent largement en fonction des pratiques budgétaires.indb 162 Document téléchargé depuis www. 1. Si certaines sont en effet des typologies. La première section expose les différentes typologies qui ont été élaborées pour caractériser les pratiques budgétaires.22/04/2015 12h05. Pratiques budgétaires.105. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. les résultats obtenus suggèrent que le cumul de plusieurs rôles n’est pas toujours problématique. nous exposerons la méthodologie.158. Deux cent soixante-neuf questionnaires ont été collectés auprès de contrôleurs de gestion et de directeurs administratifs et financiers. Elle nous permettra. La troisième section propose une synthèse des rôles du budget et des critiques qui lui sont adressées. Si oui. elles ne s’intéressent qu’à une des dimensions.109 .109 . et rôles et critiques d’autre part. Trois contributions majeures de cette recherche peuvent être soulignées.info . car élaborées principalement à partir de la théorie sans recours explicite à des données empiriques. Une analyse des rôles et des critiques associés à ces différents styles met en perspective les résultats. d’éclairer le lien entre pratiques d’une part.. De plus. contrairement aux recherches déjà réalisées sur le sujet. dans la suite de l’article. peuvent être acceptées à condition d’être associées à une participation dans l’élaboration des budgets et une implication des managers. Après avoir présenté une synthèse de la littérature sur les pratiques budgétaires. Ces différentes typologies n’ont pas le même statut. © Association francophone de comptabilité influencent les critiques qui sont formulées à son encontre. quantitatives ou qualitatives (Miller 1996). les typologies existantes et les rôles et critiques traditionnellement formulées à l’encontre des budgets. Si chacune donne un éclairage sur les pratiques. le budget souple et le budget indicatif. La dernière section expose les résultats de la classification des pratiques budgétaires et propose une typologie de ces pratiques.. d’autres relèvent en réalité plutôt de taxinomies. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.94. Tout d’abord.. 1..cairn. puisqu’elles ont été construites à partir de données. L’objectif de cet article s’inscrit dans cette logique et vise à proposer une meilleure compréhension du budget en apportant des éléments de réponses aux deux questions suivantes : Existe-t-il des styles de pratiques budgétaires ? .158. Cette recherche propose au final une approche configurationnelle du processus budgétaire et intègre un plus grand nombre de dimensions que les recherches réalisées jusqu’à présent sur le sujet. le budget diagnostique.1. le budget interactif. si souvent décriées en particulier dans le contexte hexagonal.105. Enfin.94.22/04/2015 12h05. il apparaît que les pratiques d’évaluation par les budgets. Pratiques budgétaires : typologies existantes Quatre typologies peuvent nous aider à appréhender les pratiques budgétaires. typologie et rôles des budgets L’objectif de cette recherche est de proposer une typologie des pratiques budgétaires et une analyse des rôles et des critiques qui sont adressés à cet outil.info .cairn. ou qu’à un groupe de dimensions en postulant qu’elles varient toutes simultanément dans un sens identique. Les première et deuxième parties de la revue de littérature présentent un état de l’art des classements des pratiques budgétaires proposés dans la littérature.162 Document téléchargé depuis www. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 .

info .Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES..22/04/2015 12h05. suivi détaillé de toutes les lignes budgétaires . 3. forte communication formelle et systèmes plus sophistiqués). suivi) . budget utilisé avec prudence et de manière flexible pour évaluer les managers)..105. reprévisions. Les systèmes de contrôle budgétaires serrés (tight) (par opposition aux systèmes de contrôle budgétaires souples [loose]) se caractérisent par (corrélation significative et positive entre contrôle budgétaire serré et difficulté des objectifs) : 1.109 . Deux stratégies de contrôle budgétaire (qui dépendent de la taille des organisations) s’opposent : contrôle budgétaire administratif et contrôle budgétaire interpersonnel. 1990.105. nombre de reprévisions. forte participation des managers aux activités budgétaires. 3/la construction plutôt bottom-up (top-down) et forte (faible) participation des opérationnels . détail du suivi des lignes budgétaires . Simons (1987b. Les entreprises plus petites et plus centralisées mettent davantage l’accent sur la supervision directe et sur les interactions interpersonnelles fréquentes et tendent à moins développer une communication budgétaire formelle.109 . niveau de participation des opérationnels. Merchant (1981) Importance de l’atteinte des budgets. le style profit conscious (PC) (évaluation des managers sur leur capacité à avoir une gestion efficiente sur le long terme. discussion des résultats budgétaires . et plus particulièrement des données budgétaires pour l’évaluation des managers.. Trois styles principaux de pratiques budgétaires : le style budget constrained (BC) (évaluation des managers sur le court terme grâce au budget). 1988) Tolérance aux écarts budgétaire .cairn.158. importance de la communication formelle et sophistication des systèmes.info . © Association francophone de comptabilité Auteur 03/03/10 11:32 . forte insistance sur l’atteinte des objectifs budgétaires. 4. 4/de nombreuses (peu de) reprévisions budgétaires en cours d’année et des budgets qui ne sont pas (sont) rigides .158. 2/le fort (faible) lien entre budgets et plans d’actions (négociations opérationnelles) . insistance sur l’atteinte des objectifs budgétaires. discussion intense des résultats budgétaires .94. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. 2.22/04/2015 12h05.cairn. 5/le faible (fort) lien entre l’atteinte des objectifs budgétaires et la rémunération monétaire ou symbolique des managers. Van Der Stede (2001) Anthony (1965.indb 163 Document téléchargé depuis www. niveau de participation des managers aux activités budgétaires. © Association francophone de comptabilité Document téléchargé depuis www.. importance de l’évaluation budgétaire.94. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. 1995) Niveau d’implication des managers dans le processus budgétaire. Le contrôle budgétaire interactif (en opposition au contrôle budgétaire diagnostique) peut être caractérisé par : 1/l’implication constante (par exception) des managers dans le processus budgétaire (négociation. Les grandes entreprises diversifiées ont tendance à utiliser le budget de manière administrative (importance de l’atteinte des budgets. tolérance faible pour les écarts au budget pendant l’année . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 163 Tableau 1 Pratiques budgétaires : typologies existantes Dimensions retenues Typologie/taxinomie finale Hopwood (1972) Utilisation des données comptables. lien entre budgets et plans d’actions. et le style nonaccounting (NA) (les données budgétaires jouent un rôle négligeable dans l’évaluation).

il semblerait que la discussion budgétaire porte d’abord et presque uniquement sur des éléments financiers sans lien avec des plans d’action.1. Argyris (1952) présente la participation budgétaire comme le remède aux effets pervers du budget. le pilotage (pendant l’action) et la postévaluation (après l’action). 1. Le niveau de participation budgétaire est très variable d’une entreprise à une autre et cet aspect du budget est un de ceux qui ont été le plus étudiés. ces typologies ne permettent pas de faire émerger des configurations pour examiner plus d’une variable à la fois (Miller 1996.info .158..2.22/04/2015 12h05. De surcroît. Pratiques budgétaires : les dimensions structurantes De nombreuses dimensions du processus budgétaire ont été mises en évidence dans la littérature. 49). Le budget intervient lors de chacune de ces phases. Deuxième caractéristique des pratiques budgétaires en phase de finalisation : le lien avec les plans d’action. elles sont développées à partir d’échantillons variés.. bien souvent. plus quatre dimensions transversales. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. nous nous appuyons sur le découpage du processus de contrôle proposé par Bouquin (2006) en trois phases séquentielles : la finalisation (avant l’action). Simons (1990) n’étudie que les grandes entreprises et considère qu’elles ont toutes des systèmes de contrôle formalisé. alors que Merchant (1981) s’intéresse à la fois aux grandes et aux petites entreprises. BUDGET ET FINALISATION Trois dimensions semblent clés pour caractériser les pratiques budgétaires en phase de finalisation : le niveau de participation. 505). outre le fait qu’elles ne s’intéressent pas aux mêmes dimensions.109 .94. p.158.94.2. Il contribue à la coordination et à l’exécution de ce programme. De.indb 164 Document téléchargé depuis www. © Association francophone de comptabilité Ces différentes typologies ne sont pas équivalentes. 1. En effet.info .164 Document téléchargé depuis www. c’est-à-dire qu’elles supposent que ces dimensions évoluent dans le même sens. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. peu d’études s’interrogent sur le lien avec ces plans d’action et. Pourtant. 2002).cairn. En effet. Il en couvre les aspects. Il est aussi mal aisé de les comparer que de les combiner pour comprendre les pratiques budgétaires.105. indépendantes des différentes phases.. en théorie.105.cairn.. Dans son étude fondatrice. Elles ont le plus souvent été étudiées de manière indépendante les unes des autres. un budget est « l’expression quantitative du programme d’action proposé par la direction. du fait de leurs méthodes et de leurs échantillons.22/04/2015 12h05. Afin de classer les différentes dimensions du processus budgétaire. Le budget devrait donc être la traduction chiffrée des plans d’action sur le court terme. p. Il convient donc pour comprendre les pratiques budgétaires de se demander si la négociation budgétaire est centrée Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. tant financiers que non financiers » (Horngren et al. pour leur part. l’existence ou non d’un contrôle budgétaire. Elle est définie comme un concept qui reflète « le niveau d’implication et d’influence d’un manager sur son budget » (Shields et Shields 1998. le lien avec les plans d’action et le niveau de difficulté d’atteinte des objectifs. Chacune de ces typologies ne donne au final qu’une vue très partielle des pratiques budgétaires en les caractérisant à partir de l’une ou l’autre de ses dimensions. La typologie de Simons suppose ainsi que l’implication de la direction. elles les appréhendent comme un tout. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . la participation des opérationnels et le style de négociation évoluent de concert. Les typologies de Merchant et d’Anthony reflètent principalement.109 . Si ces typologies semblent prendre en compte plusieurs dimensions. sont également présentées.

2. Certaines entreprises choisissent de combiner les avantages d’un budget fixe et des révisions. 100) décrit cette solution comme « position intermédiaire permettant de préserver le budget original tout en préparant périodiquement une estimation actuelle montrant une révision de la performance finale prévisible ». 100) « si les circonstances changent. le niveau de révisions budgétaires et l’existence ou non de reprévisions budgétaires. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. Dans cette phase de finalisation. Anthony (1988. De manière générale. la « puissance » du contrôle de gestion vient de la possibilité offerte par ses outils de réaliser ce management par exception.94.94. On parlera dans ce cas de reprévisions. On peut noter que très peu d’études empiriques se sont centrées sur le problème de l’utilisation du budget comme outil de suivi des écarts.indb 165 Document téléchargé depuis www. Les tenants de la gestion sans budget proposent ainsi de remplacer les prévisions annuelles par des « rolling forecasts » (Hope et Fraser 2003).. » Même si quelques études empiriques s’intéressent à cette notion (Merchant 1981 . faciles. D’autres croient qu’une révision détruit la base d’analyse des écarts entre la performance réelle et l’objectif sur lequel l’engagement avait été général lors de l’approbation du budget. lorsqu’on demande de faire de son mieux ou que l’on ne fixe pas d’objectifs » (Belkaoui 1989. 539). p. En effet.105.109 . La question des révisions budgétaires divise. Van Der Stede 2001). les objectifs budgétaires doivent être serrés mais atteignables » (Merchant et Manzioni 1989. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. En revanche.158. elle reste très peu abordée dans la littérature académique. le contrôle de gestion est.info . les pratiques se distinguent également par le niveau de difficulté des objectifs budgétaires qu’elles assignent aux membres de l’organisation. Une revue des études en psychologie menées sur la fixation des buts dans les années 1960 et 1970 montre que « des objectifs spécifiques et difficiles conduisent à une meilleure performance que des objectifs moyens. BUDGET ET PILOTAGE Document téléchargé depuis www.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Cette pratique divise les praticiens : « Certaines équipes de direction pensent que si le budget n’est pas révisé..22/04/2015 12h05. © Association francophone de comptabilité En phase de pilotage. comme d’autres procédures formalisées.. Le budget est l’archétype de l’outil permettant le management par exception. caractéristique clé du pilotage. le budget peut être révisé ».. 91). un dispositif qui permet de décentraliser tout en contrôlant (Child 1972).cairn. Pour Anthony (1988. Les révisions budgétaires sont un élément structurant des pratiques budgétaires. Ainsi.2.109 .cairn. p. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 165 uniquement sur des éléments financiers ou si elle prend aussi en compte des éléments opérationnels et stratégiques.105. trois autres dimensions apparaissent : le suivi des écarts.info . p. le document ne représente plus la performance prévisible. « la plupart des études et articles […] suggèrent que pour maximiser la motivation. Cela signifie que les outils du contrôle de gestion permettent aux managers de relâcher leur attention et de laisser les contrôlés agir tant que n’apparaissent pas d’écarts significatifs avec les prévisions. il permet d’exercer un contrôle budgétaire qui met en évidence les écarts entre les réalisations et les prévisions et les impute aux responsables concernés. p.158. se décompose en deux dimensions. ce problème de la fixité ou non des budgets est aujourd’hui au cœur des débats pour les tenants de la gestion sans budget. © Association francophone de comptabilité 1. Brownell et Merchant 1990 . Le niveau de « rigidité » du budget.22/04/2015 12h05. Pourtant. 03/03/10 11:32 .

quatre dimensions transversales. Ueno et Sekeraman (1992. dans le secteur privé.3. 1994). Dans une comparaison entre les budgets des administrations et des entreprises. les reprévisions.4. BUDGET ET POSTÉVALUATION La phase de postévaluation concerne l’évaluation des performances. indépendantes des différentes phases. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 166 1. © Association francophone de comptabilité 1. le type de négociation. 1968). Un niveau de détail faible permet une certaine décentralisation alors qu’un niveau de détail élevé réduit l’activité du contrôlé à une simple exécution. p. Jones et al.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. 35). Le niveau de formalisation d’une structure ou d’un outil est un élément qui a été largement mis en avant par l’école d’Aston (voir par exemple Pugh et al. (2000) soulignent que le budget dans les administrations tend à être fortement détaillé et doit être exécuté tel qu’il a été approuvé. c’est-à-dire à la liberté laissée aux opérationnels pour atteindre leurs objectifs. En l’appliquant au budget.cairn. l’implication de la direction.2. Zrihen (2002) met par exemple en évidence différents niveaux d’implication de la direction dans le processus budgétaire d’une entreprise en fonction des changements de dirigeants. 664) proposent la définition suivante : « niveau de formalisation des règles et procédures contraignant la formulation du budget ».105.22/04/2015 12h05.94.158. © Association francophone de comptabilité Au regard de la littérature.109 . le suivi des écarts. Deux dimensions sont donc retenues en phase de postévaluation : l’utilisation du budget pour évaluer et l’utilisation du budget pour attribuer des primes.. la rémunération budgétaire. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. p. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. permettent de différencier les pratiques budgétaires.22/04/2015 12h05. le niveau de détail et la formalisation. Cette dimension a été peu étudiée mais on peut penser qu’il y a une grande diversité de pratiques en la matière.info .2. les budgets de divisions sont souvent économes en détails. la difficulté des objectifs.. On peut ainsi distinguer les entreprises selon l’utilisation forte ou faible qu’elles font du budget pour évaluer la performance des responsables. les révisions. l’évaluation budgétaire.info .. LES DIMENSIONS TRANSVERSALES Document téléchargé depuis www. Le thème de l’implication de la hiérarchie dans l’animation des outils de contrôle en général et dans le processus budgétaire en particulier a émergé avec les travaux de Simons (1990. 1991.109 .105.. Cet aspect du budget a été très largement étudié dans le cadre du courant de recherche portant sur l’importance accordée aux données comptables pour évaluer la performance (RAPM. alors que. Au final. le budget sert parfois à attribuer des primes. Le niveau de détail du budget a trait à la question de la délégation. On peut aussi retrouver dans des entreprises du secteur privé des budgets plus ou moins détaillés (Merchant 1981). se limitant presque aux objectifs financiers à réaliser. Par ailleurs. au-delà de l’évaluation de la performance.158.indb 166 Document téléchargé depuis www. Reliance on Accounting Performance Measures). Celui-ci montre que le rôle du budget ne sera pas le même selon l’implication de la hiérarchie dans le processus. l’analyse de la littérature nous permet de retenir onze dimensions pour caractériser le processus budgétaire : la participation.94.cairn. Une structure est formalisée « si les règles qui encadrent les comportements sont formulées explicitement et précisément et si les rôles et relations sont prescrits indépendamment des individus qui occupent une position dans la structure » (Scott 2003. 03/03/10 11:32 .

de bloquer les innovations. 1953).. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.94. (4) coordonner les différentes activités d’une organisation. (5) fournir un standard pour juger la performance réelle. détruit la coopération et produit du stress. Argyris souligne notamment que les budgets ne permettent pas de comprendre la performance. La solution proposée par l’école des relations humaines est alors de promouvoir la participation des opérationnels au budget pour favoriser leur implication.94. de déployer la stratégie. • Formalisation Participation des opérationnels Niveau de détail Document téléchargé depuis www. créanciers…) (Ekholm et Wallin 2000 .3. © Association francophone de comptabilité 1. (2) informer les managers de ce qui est attendu d’eux. Au début des années 1990 la critique du budget reprend de la vigueur.cairn. (3) obtenir un engagement des managers. d’imposer une culture de contrôle plutôt qu’une culture d’implication.info . le budget fait l’objet de critiques importantes. On reproche ainsi au budget d’être à l’origine de comportements opportunistes. de provoquer des comportements conservateurs.22/04/2015 12h05. d’autoriser les dépenses. de ne plus être pertinent dans un environnement devenu trop incertain.cairn. d’allouer les ressources et de communiquer avec les acteurs externes (actionnaires.info .109 .158. s’intéressent à la performance passée. Bouquin 2006). de décourager la coopération.158. © Association francophone de comptabilité Pilotage Post-eval. L’école des relations humaines en contrôle de gestion s’est ainsi développée en étudiant ses effets négatifs sur la motivation. d’être un Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. sont rigides et parfois irréalistes. de gérer les risques. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 167 Type de négociation • Difficulté des objectifs • Suivi des écarts • Révisions • Reprévisions • Évaluation • Rémunération Le budget : rôle et critiques Divers rôles sont attribués au budget. Anthony résume les finalités du budget et du processus de préparation budgétaire en cinq points (Anthony 1988) : « (1) motiver les managers à dresser des plans.105. Depuis l’étude d’Argyris (1952. de prévoir les besoins financiers. » De manière plus complète.105. 2003 . on peut dire que le budget est présenté comme un moyen d’évaluer la performance des managers.109 . Gignon-Marconnet 2000.. Ils sont de plus un moyen de pression qui crée de la tension.22/04/2015 12h05. de motiver les responsables opérationnels. de communiquer entre les différents niveaux hiérarchiques.indb 167 Document téléchargé depuis www.. d’introduire des rigidités dans l’organisation. • Implication de la direction Finalisation Figure 1 Les dimensions structurantes du processus budgétaire 03/03/10 11:32 .. de coordonner et de piloter les différentes activités de l’entreprise.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.

. dès qu’il sert à évaluer ou à coordonner les services. à partir d’une analyse qualitative.. sur cet outil. de prendre trop de temps pour une faible valeur ajoutée.105. Bescos et al. cette recherche assimile toutefois implicitement perception des rôles du budget et pratiques budgétaires. Méthodologie Cette recherche s’appuie sur la collecte et le traitement de 269 questionnaires auprès de directeurs financiers et contrôleurs de gestion. Elle montre que le maintien de la gestion budgétaire tient plus à ses rôles humains (d’orientation des comportements et de sécurisation des individus) qu’à ses rôles économiques. Berland (2004) recense et interprète les critiques faites aux budgets.109 . une grande diversité de pratiques budgétaires.. Le budget serait notamment d’autant plus critiqué que l’incertitude de l’environnement est grande ou que la stratégie de l’entreprise est d’innover ou de mettre l’accent sur la qualité (Bescos et al. cette critique s’est traduite par une enquête de la DFCG (Association des Directeurs Financiers et des Contrôleurs de Gestion) qui se demandait au début des années 1990 : Faut-il tuer le budget ? Une série de recherches ont été réalisées afin de comprendre les critiques formulées à l’encontre du budget.22/04/2015 12h05. indépendamment de l’identification de styles budgétaires. de traduire une prédominance de la rentabilité sur le court terme au détriment de la création de valeur sur le long terme et de se dérouler sur un horizon annuel qui n’est plus adapté au cycle d’activité des entreprises (Hope et Fraser 2003 . © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.94.. Il serait souhaitable d’élargir cette étude à un nombre plus important d’entreprises pour croiser les fonctions attribuées au budget et les critiques afin de confirmer ou d’infirmer nos conclusions » (Berland 2004). (2004) semblent répondre à cette attente. Gignon-Marconnet (2003) mène une recherche qualitative dans onze organisations françaises de taille et de secteur diversifiés pour identifier les rôles et critiques du budget. Elle déclare en outre en conclusion que son hypothèse « mériterait d’être vérifiée à l’occasion d’une recherche plus approfondie qu’une étude exploratoire ne portant que sur dix-huit entretiens » (Gignon-Marconnet 2003.info . nous avons jugé nécessaire d’être en contact avec le terrain. Si elle soulève à juste titre la question de la variété des pratiques budgétaires. souvent perçus comme mal remplis. de manière uniforme.158. Notre objectif est de compléter ces études. En France. Comme Gignon-Marconnet. 2004).indb 168 Document téléchargé depuis www.94. en fonction des styles de pratiques budgétaires plutôt qu’en fonction de facteurs de contingence externes. © Association francophone de comptabilité rituel.109 . C’est lorsqu’il est utilisé comme outil de prévision-planification qu’il est le moins critiqué. en réalisant une analyse plus systématique. 71). leur approche s’intéresse essentiellement aux facteurs de contingence externes. Bescos et al. Il existe. Il conclut que les critiques autour du budget semblent se concentrer sur certains de ses rôles. En revanche. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. Nous avons complété nos connaissances grâce à six entretiens avec des contrôleurs de gestion et directeurs Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. On peut toutefois s’interroger sur les critiques qui pèsent. en réalisant une étude quantitative pour expliquer les critiques budgétaires. il semble que les managers rencontrent des difficultés à l’utiliser et que des effets pervers apparaissent. p.cairn.cairn.info .105.158.168 Document téléchargé depuis www. 2004). RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . Berland appelle à une extension de ses travaux : « Ces conclusions sont à tempérer par la taille réduite de l’échantillon étudié. De un à quinze entretiens ont été menés. Nous avons ainsi participé à un groupe de travail sur les pratiques budgétaires réunissant une fois par mois onze contrôleurs de gestion d’entreprises de tailles diverses pendant un an. 2. en effet. essentiellement auprès de contrôleurs de gestion de sept organisations. des rôles du budget et des critiques formulées à son encontre.22/04/2015 12h05. Préalablement à l’élaboration du questionnaire. Toutefois.

cairn. 269 sont exploitables dans le cadre de cet article. L’objectif pratique de cette démarche est double : maîtriser le vocabulaire employé par les contrôleurs et directeurs administratifs et financiers et s’assurer que les dimensions retenues pour décrire le processus budgétaire sont pertinentes. 314 personnes ont répondu dans un délai de trois mois. La suite de cette section présente l’échantillon. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. L’échantillon est composé à 40 % d’entreprises de l’industrie manufacturière..info .109 .94. L’appartenance des répondants à une association professionnelle constitue un biais de l’étude réalisée puisqu’elle limite l’échantillon en ne considérant que des entreprises dont au moins un DAF ou un contrôleur de gestion a fait une démarche volontaire d’adhésion.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.94. En revanche. Tableau 2 Caractéristiques des organisations étudiées en termes de taille Nombre de personnes dans l’entité Pourcentage 30 à 49 personnes 50 à 250 personnes 250 à 500 personnes 500 à 2000 Plus de 2000 personnes 8% 32 % 20 % 28 % 12 % La taille donnée ici correspond à la taille de l’entité.158. Après deux relances. l’opérationalisation des concepts et la méthode de classification retenue.info . La taille des entreprises ou divisions ayant participé à l’enquête est donnée ci-dessous.109 . © Association francophone de comptabilité L’échantillon 03/03/10 11:32 . à 17 % d’entreprises du secteur du commerce. de la division ou de la filiale étudiée et non à la totalité de l’entreprise si celle-ci exerce plusieurs métiers2. à 15 % d’entreprises réalisant des activités de service aux entreprises et à 10 % d’autres activités de service.1.cairn. Le secteur et la taille des entreprises ou des divisions ayant participé à l’enquête sont divers. Sur ces 314 réponses. 75 % des réponses obtenues concernent des organisations appartenant à un groupe. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 169 administratifs et financiers appartenant à ces entreprises1. hormis une surreprésentation des entreprises ayant une activité financière.9 %. 190 adresses se sont avérées invalides... 28 % de responsables du contrôle de gestion ou de contrôleurs de gestion et 5 % de secrétaires généraux ou directeurs généraux (la plupart du temps adjoints aux finances). à 13 % d’entreprises ayant des activités financières. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.. Document téléchargé depuis www. contrôleurs de gestion ou secrétaires généraux appartenant à une association professionnelle.22/04/2015 12h05. à 5 % d’entreprises appartenant à d’autres industries. 2. Afin d’assurer une certaine homogénéité des réponses. © Association francophone de comptabilité Le questionnaire a été envoyé par courrier électronique à 1 451 directeurs administratifs et financiers (DAF).158.105.22/04/2015 12h05. 67 % des réponses proviennent de DAF.indb 169 Document téléchargé depuis www. le questionnaire a été envoyé à des contrôleurs ou DAF appartenant à une entreprise mono-activité ou travaillant au niveau d’une division d’un groupe. Ce travail a eu pour but d’acquérir une « connaissance substantive » de l’objet étudié (connaissance directe de l’objet sans passer par le prisme de la théorie) (Becker 2002). la représentation des différents secteurs dans l’échantillon final est proche de celle des entreprises françaises de plus de 10 salariés telle qu’elle est présentée par l’INSEE3. ce qui correspond à un taux de réponse de 24.105.

calcul des indices de fiabilité. de validité convergente et de validité discriminante.105. ont choisi d’interviewer la même population.. Les échelles de mesure Les variables permettant de caractériser les pratiques budgétaires ont été opérationnalisées par des échelles composées de plusieurs items à cinq intervalles de style Lickert avec ancrage à gauche et à droite (pas d’accord/d’accord).info .info . son rôle administratif d’autorisation de dépenses et d’allocation de ressources et son rôle de communication avec les acteurs externes (voir annexe 3). 2. Par ailleurs.170 Document téléchargé depuis www. Zrihen (2002. coordonner les activités .109 . Ils sont capables de voir l’intérêt que ceux-ci y portent et les enjeux qui sont associés aux outils ainsi que leurs limites. son rôle stratégique pour décliner la stratégie. tout en travaillant sur le même thème. Ces échelles ont été construites à partir d’une revue de littérature sur les échelles utilisées dans la recherche en contrôle de gestion. Trahand (1980). (2004). Les critiques du budget ont été opérationnalisés par 11 items à cinq intervalles de style Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. les indices de fiabilité et de validité sont corrects et suggèrent des propriétés statistiques acceptables pour le modèle de mesure retenu (voir annexe 2).cairn. Les questions ont été reformulées afin de tenir compte des remarques émises lors de ces prétests. Tout d’abord.94. Les analyses factorielles réalisées sur les rôles du budget permettent de faire émerger quatre rôles majeurs du budget : son rôle managérial pour évaluer les managers. Shields et Young (1993. Il semblerait ainsi que ce n’est pas parce que le processus budgétaire est au cœur de leur travail que les directeurs administratifs et financiers ou les contrôleurs de gestion ne sont pas capables de prendre du recul par rapport à l’outil..158.105. © Association francophone de comptabilité Il aurait évidemment été intéressant de s’adresser directement aux managers.94. pour la France.cairn. prévoir les besoins financiers. Cependant. Enfin. d’un universitaire spécialiste de l’administration de questionnaires et de quatre professionnels (trois contrôleurs de gestion et un directeur administratif et financier). p. alors que les financiers sont beaucoup plus réalistes sur le rôle de l’outil budgétaire ». 271) font un choix identique et le justifient en soulignant que les contrôleurs « jouent un rôle clé dans la configuration du système d’information et de contrôle d’une entreprise et sont donc capables d’apprécier le processus budgétaire (probablement plus que le manager moyen) » et qu’ils « ont un accès direct et fréquent au top management pour discuter des thèmes liés au design et à la maintenance des systèmes de contrôle ».2. d’autres chercheurs ont fait ce choix.indb 170 Document téléchargé depuis www. Par exemple. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . dont les résultats ont été systématiquement confrontés aux données collectées sur le terrain (annexe 1)4.158. Un ensemble de travaux statistiques a été réalisé sur ces échelles afin d’opérationnaliser les pratiques budgétaires : analyse factorielle exploratoire et confirmatoire. le choix de s’adresser aux contrôleurs de gestion permet d’avoir un taux de réponse relativement fort. ces derniers se sentent peu concernés par des enquêtes sur le budget et en général les taux de réponse sont faibles. pour leur part. Berland (2004) ou Bescos et al. plusieurs arguments plaidaient en faveur du choix de s’adresser aux contrôleurs de gestion. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Globalement. ont été opérationnalisés par 12 items à cinq intervalles de style Lickert avec ancrage à gauche et à droite (pas d’accord/d’accord). p.22/04/2015 12h05. 160) constate même que « les opérationnels sont souvent moins critiques quant à la pertinence de l’outil budgétaire.22/04/2015 12h05. Elles ont fait l’objet d’un prétest auprès de trois universitaires spécialistes en contrôle de gestion. notre étude exploratoire nous a permis de constater que les contrôleurs de gestion et directeurs administratifs et financiers ont une bonne vision de la manière dont les managers utilisent les outils de contrôle. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.. Les rôles du budget. En outre..109 . les motiver et les responsabiliser .

105. Pour aider à l’interprétation des classes formées. « Les managers sont satisfaits du processus budgétaire (pas d’accord/d’accord) » . impose une culture de contrôle et bloque les innovations) . p. 2. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.105. c’est-à-dire de savoir « quelle procédure utiliser pour regrouper correctement des objets distincts dans des classes » (Thiétart et coll..cairn. appelées illustratives.. Diverses questions sur les caractéristiques des entreprises étudiées (stratégie. la critique du rituel (le budget est un rituel et prend trop de temps) .22/04/2015 12h05.109 . 110) en minimisant l’impact des données extrêmes sur la catégorisation lorsque l’on utilise l’algorithme de Ward (Ketchen et Shook 1996. la critique de l’inadaptation à l’environnement (le budget n’a plus de pertinence dans un environnement devenu trop incertain.cairn.158. taille. 231). les caractéristiques des entreprises seront donc présentées lorsqu’il y a des différences significatives entre les groupes. L’analyse typologique consiste « à comparer les résultats d’une enquête à une idée abstraite construite par le chercheur en fonction de son point de vue » (Schnapper 1999.94. Des « itérations de consolidation » ont été réalisées afin d’améliorer la qualité de la partition (Cisia-Ceresta 2001. Elles permettent de « conforter l’interprétation des axes [ou des groupes] par des variables n’ayant pas servi à les déterminer » (Saporta 1990. Lors de la discussion des idéaux types. nous avons combiné analyse classificatoire (taxinomie) et analyse typologique.. La partition a été réalisée par classification ascendante hiérarchique. formation des dirigeants. Pour déceler les variables actives et illustratives (quantitatives ou qualitatives) représentatives d’un groupe ou d’un facteur. la critique du court terme (le budget traduit une prédominance du court terme et se déroule sur un horizon inadapté) (voir annexe 4). actionnariat. Le choix du nombre de classes est proposé par le logiciel SPAD qui identifie le nombre de classes permettant d’obtenir le meilleur compromis entre la recherche de parcimonie et la nécessité de regrouper des individus relativement similaires au sein de ces classes. pour affiner la compréhension des critiques. 452). p. Méthode de classification et construction de la typologie Les pratiques budgétaires similaires ont été regroupées en procédant à une analyse classificatoire. nous avons Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.info . Par ailleurs. Pour construire la typologie. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . 5). Sur l’échelle de 1 (pas d’accord) à 5 (d’accord) utilisée. nous avons posé trois questions complémentaires : « Vous êtes satisfait du processus budgétaire (pas d’accord/d’accord) » .. Ces variables. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.22/04/2015 12h05. 381). Cette analyse suppose de choisir un algorithme de classification. « Le budget est un instrument de gestion majeur (pas d’accord/d’accord) ». L’étude des statistiques descriptives montre que le niveau des critiques est de manière surprenante assez faible.109 . p. nous avons ainsi pris en compte dans l’analyse.1 à 3.94.indb 171 171 Document téléchargé depuis www.Document téléchargé depuis www.16. sont reliées a posteriori aux composantes principales ou aux groupes qui ressortent de la typologie.info . technologie et incertitude de l’environnement notamment) ont également été posées dans le cadre du questionnaire. il introduit des rigidités.3.158. 2003. p. Le critère d’agrégation retenu est l’algorithme de Ward dont le but est de minimiser la variance interne de chaque classe et maximiser la variance entre classes5. p. industrie. les moyennes obtenues vont de 2. Ce travail a ainsi permis de proposer une taxinomie des pratiques budgétaires des groupes étudiés. en plus des variables qui ont servi à construire la typologie (variables actives) des variables supplémentaires. Les analyses factorielles réalisées permettent de faire émerger quatre types de critiques : la critique des effets pervers du budget (comportements opportunistes et conservateurs et effets sur la coopération) . © Association francophone de comptabilité Lickert avec ancrage à gauche et à droite (pas d’accord/d’accord).

109 .cairn.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. cet axe suggère que lorsqu’il y a une faible implication de la direction et un faible suivi des écarts.info . La classification réalisée et son interprétation dans le cadre d’une typologie ont fait l’objet d’un retour aux personnes ayant répondu aux questionnaires sous forme de « benchmark ».. Les résultats obtenus sont sensiblement équivalents à ceux obtenus à partir des scores factoriels. les objectifs budgétaires sont considérés comme difficiles.22/04/2015 12h05.22/04/2015 12h05. 03/03/10 11:32 . l’axe semble aussi distinguer les entreprises selon le niveau de participation. les rôles et critiques qui sont associées au budget sont examinés. Enfin. Les caractéristiques de chaque groupe sont étudiées et comparées entre groupes. Classification des pratiques budgétaires La classification ascendante hiérarchique est réalisée sur les résultats d’une analyse en composantes principales. Dans un second temps..94.158. L’axe 2 regroupe 13 % de la variance..105.158. Il permet de distinguer les entreprises dans lesquelles le budget est utilisé pour évaluer la performance et attribuer les primes. 3. des entreprises dans lesquelles le budget fait l’objet de révisions et où il existe une forte participation des opérationnels. © Association francophone de comptabilité 3. Résultats Dans un premier temps. Nous avons discuté les groupes obtenus à partir des typologies théoriques existantes afin de tenter d’en proposer des idéaux types. Dans une moindre mesure. L’axe 1 « implication managériale » résume 30 % de la variance globale des onze dimensions retenues pour caractériser les processus budgétaires. une taxinomie permettant de classer les entreprises de l’échantillon en fonction de leurs pratiques budgétaires est proposée. Deux autres analyses en composantes principales sont réalisées : sur les scores calculés à partir de la moyenne des items qui composent chaque dimension7 et sur une analyse factorielle multiple.cairn.105. Quelques variables de contingence du budget (Sponem 2002) sont également discutées (voir annexe 5). 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. (2000). RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 172 Document téléchargé depuis www. pour mieux comprendre les fonctions du budget. L’ensemble des questions ayant été posées sur les pratiques budgétaires ainsi que sur les rôles et critiques ont été utilisées comme variables illustratives de la typologie.109 . Ceci permet de caractériser les groupes issus de la taxinomie par les rôles et critiques associés au budget et de rapprocher ces groupes des modèles théoriques proposés dans la littérature..indb 172 Document téléchargé depuis www. De ces analyses factorielles ressortent deux axes majeurs (figure 2). de formalisation et selon le type de négociation budgétaire.info . Une première analyse en composantes principales est menée sur les scores factoriels des différentes dimensions6. Quelques commentaires et retours spontanés de la part de ces praticiens ont dans l’ensemble mis en évidence la pertinence de la typologie à leurs yeux (quel que soit le groupe dans lequel leur entreprise était classée).1.94. Il permet de distinguer les entreprises selon le niveau d’implication de la direction et de suivi des écarts. © Association francophone de comptabilité utilisé le critère de valeur test de Lebart et al.

158.8 Facteur 1 – 30.cairn.158. Pour évaluer l’incidence des choix de méthode sur le nombre de groupes à retenir.cairn.22/04/2015 12h05. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.4 0 0. nous avons réalisé des classifications ascendantes hiérarchiques sur les différentes données et en retenant un nombre différent d’axes factoriels8. © Association francophone de comptabilité Difficulté (f) Re-prévisions (f) Écart (f) 0 Formalisation (f) Implication (f) Détail (f) Participation (f) Négociation (f) – 0.. Il permet de distinguer les entreprises suivant le niveau de reprévisions et de révisions....109 . © Association francophone de comptabilité 0.4 03/03/10 11:32 .8 Rémunération(f) Évaluation(f) Document téléchargé depuis www.94. Quelle que soit la méthode choisie. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 173 Figure 2 Analyse en composantes principales sur les scores factoriels : représentation graphique des construits sur les deux premiers axes factoriels Facteur 2 – 13.105.105.info .indb 173 Document téléchargé depuis www.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.22/04/2015 12h05. La partition optimale la plus courante (quelle que soit la méthode retenue) est de cinq groupes dont les caractéristiques sont décrites dans le tableau 39.8 L’axe 3 regroupe 9 % de la variance.23 % 0. une certaine stabilité se dégage en ce qui concerne les groupes constitués.94.109 . Les trois axes étudiés expriment au final plus de 50 % de la variance des onze variables latentes qui nous ont permis de caractériser les pratiques budgétaires. Reprévisions et révisions semblent s’opposer à une participation importante et à une négociation opérationnelle.8 – 0.info .4 0.4 Révisions (f) – 0.08 % – 0.

521 (**) 0. Tableau 4 Pratiques budgétaires des différents groupes Groupe Caractéristiques 1 L’implication de la direction dans le budget est forte.820(**) -0.487(**) 0.105.712(**) -0.428(**) 0.292(**) 0.807 (**) -0. Le tableau ci-dessous synthétise les caractéristiques des pratiques budgétaires des différents groupes.109 .104 0. © Association francophone de comptabilité Tableau 3 Variables constitutives des différents groupes10 03/03/10 11:32 .870(**) -0.821(**) 0. © Association francophone de comptabilité Rémunération Implication La classification ascendante hiérarchique réalisée sur les onze dimensions des pratiques budgétaires suggère donc de distinguer cinq groupes de pratiques.189(*) 0..22/04/2015 12h05. Il se caractérise par un très fort lien entre l’atteinte des objectifs budgétaires et l’évaluation / la rémunération.230(*) -0..109 .94.298(**) -1.info .120 Évaluation 0.317(**) -1.116 -0. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. En fin d’année.070 0. 2 Le budget est utilisé comme un outil d’évaluation.656(**) -0.431 (**) -0.467(**) 0.191 Révisions -0.cairn.096 -0. défini conjointement entre la direction et les opérationnels (forte participation).254 (*) 0.146 -0.331(**) -0.928(**) -0.. il permet d’évaluer la performance des managers (sans que ceci se traduise automatiquement par des primes).22/04/2015 12h05.672(**) 0.474 (**) -0. De nombreux objectifs financiers sont fixés et doivent être atteints. Il est une référence qui découle des prévisions commerciales et du plan stratégique.indb 174 Document téléchargé depuis www.052 0.014 -0.123 -1.927(**) Difficulté 0. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.000 -0.288 (*) 0.805(**) Écart Document téléchargé depuis www.245(**) Négociation 0.296 (*) 0.info . Les objectifs sont plus difficiles que la moyenne et sont plus rarement atteints.390(**) Détail 0.002 0.756 (**) -0.620(**) 0. de l’utilisation qui est faite du budget pour évaluer la performance des managers (axe 2) et du niveau de révisions et de reprévisions (axe 3). Ces groupes se différencient principalement en fonction de l’implication de la direction (axe 1).045 0.375 (**) -0.210 (*) 0.421(**) -0.105.126 0.158.122 0.114 -0.806 (**) 0.609(**) 0.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.849(**) -0.cairn. Il est une base de discussion pendant l’année et les écarts au budget font l’objet d’une attention importante mais il fait l’objet de peu de révisions ou de reprévisions. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 174 groupe 1 groupe 2 groupe 3 groupe 4 groupe 5 Participation 0..795(**) Formalisation 0.842(**) -0.051(**) Reprévisions -1. Il constitue un objectif à atteindre.94.721(**) -0.158. L’atteinte de ces objectifs influence l’évaluation de la performance et l’octroi de primes.

Les objectifs budgétaires sont. découpé en périodes courtes et comporte de nombreux objectifs opérationnels et financiers. 5 La direction s’implique peu dans le processus budgétaire. le suivi des écarts est limité (les écarts sont peu suivis par la direction) et le budget ne constitue pas une base de discussion des changements en cours.indb 175 Document téléchargé depuis www. Le budget ne peut donc plus être utilisé pour piloter l’entreprise et un système de reprévisions parallèle au processus budgétaire est nécessaire. Le budget qui en résulte est peu détaillé et peu lié à des plans d’actions (en général. souvent atteints ex post bien qu’ils paraissent difficiles ex ante. Première explication : puisque les objectifs budgétaires sont difficiles. Ils sont pourtant considérés par les répondants comme plus simples que la moyenne.cairn. Ils sont utilisés pour évaluer les managers et leur attribuer des primes.. Le budget donne en général un droit d’engagement aux opérationnels. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. En cours d’année. La hiérarchie et l’ensemble des managers y sont largement impliqués. c’est la faible utilisation du budget pour évaluer la performance des responsables opérationnels ou leur attribuer des primes. Il est considéré comme assez facile à réaliser et. ex post.105.94.. Ce qui caractérise particulièrement les entreprises du groupe 4.105. Le budget qui en résulte est plus détaillé que la moyenne. 4 Le budget est construit de manière participative et peu formalisée.info .cairn.. La participation des opérationnels à la définition du budget est importante et les réunions budgétaires permettent de discuter des plans d’action avec les commerciaux.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Ces objectifs sont peu utilisés pour évaluer les managers ou leur attribuer des primes. mais aussi des services marketing et stratégie. © Association francophone de comptabilité 3 Le budget est un outil formalisé de discussion. La participation des opérationnels. En cours d’année les écarts au budget sont moins suivis qu’en moyenne et plus rarement calculés : la direction s’implique moyennement dans le processus budgétaire et celui-ci n’est pas une base de discussion des changements qui interviennent dans l’entreprise. La négociation porte ainsi sur des éléments opérationnels.158. à la construction du budget est peu importante.158. exigent des reprévisions. Enfin. sachant que le budget n’est pas une bonne référence. il arrive que les réalisations soient éloignées de ces objectifs. Il est souvent assez différent du budget de l’année précédente et laisserait moins de slack aux managers.info . les marketeurs et les stratèges en se basant sur le plan stratégique défini au préalable. pas droit d’engagement des dépenses. 03/03/10 11:32 . Il peut néanmoins s’adapter au niveau d’activité (budget flexible). aucun plan d’action n’est réalisé avant le budget). On peut postuler deux raisons de la mise en place de ce système.22/04/2015 12h05.109 . Celui-ci est d’ailleurs assez peu formalisé (bien souvent. un système de reprévisions qui permet de piloter l’entreprise a été développé. Les entreprises de ce groupe font plus de reprévisions que la moyenne. le budget est moins détaillé et moins participatif que dans les autres groupes. Les écarts au budget sont souvent calculés et observés par la direction..109 . au final.22/04/2015 12h05. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.94. Il ne donne. Seconde explication : les parties prenantes externes veulent connaître la situation de l’entreprise et. Les objectifs budgétaires sont rarement atteints. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION Groupe 175 Caractéristiques Document téléchargé depuis www. de toute façon. © Association francophone de comptabilité Parallèlement au processus budgétaire. les objectifs budgétaires sont en général atteints. Il est rarement révisé et la négociation budgétaire n’a que peu de contenu opérationnel. En cours d’année. le budget est utilisé comme base de discussion des changements en cours et de nombreuses reprévisions sont effectuées. il n’y a pas de lettre de cadrage) et peu détaillé.

141 0.info .500(**) -0.122 -0.369** 0. L’examen des variables de contingence montre que le budget strict est utilisé dans des entreprises qui sont rarement cotées en bourse. il s’apparente à un budget strict. Les répondants soulignent qu’il peut tout de même entraîner des comportements opportunistes et conservateurs et parfois apparaître comme un rituel.158.94.003 -0.052 0. Plus précisément.403(**) -0.256(*) Effets pervers 0.181 (*) -0.003 Budget administratif 0.144 0.072 0.233(*) Le budget est un instrument de gestion majeur 0.159 -0. D’ailleurs.242(*) -0. à évaluer la performance et à communiquer entre les niveaux hiérarchiques.2.183 (*) 0.146 0. En revanche.256 (**) -0. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.200 0.cairn.773(**) Budget stratégique -0. rôles et critiques Les groupes sont caractérisés par les rôles et critiques pour lesquels ils diffèrent de la moyenne générale. qui sont rarement du secteur des services aux entreprises.225 (*) -0.125 0.info . Les caractéristiques du groupe 1 semblent se rapprocher du contrôle budgétaire serré tel qu’il est évoqué par Anthony et formalisé par Van der Stede (2001). il est moins utilisé qu’en moyenne dans une optique stratégique pour prévoir les besoins financiers ou coordonner les diverses activités et il constitue une référence fixe (peu de révisions et de reprévisions).692(**) Dans le groupe 1.109 .105.275 (*) 0..556(**) Budget managérial 0.459 (**) 0.cairn.026 0. Nous utilisons.274(*) Contrainte -0.. les répondants mettent en avant les rôles managériaux des budgets dans leur organisation : ils servent à définir les responsabilités et à contractualiser les engagements.362 (**) 0.720(**) Le budget apporte satisfaction (aux managers) 0..109 .726(**) -0.94.877(**) Le budget apporte satisfaction (aux financiers) 0. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 176 3.172 -0.274 (**) 0.185 Court terme 0. Il est pourtant présenté comme un instrument majeur dont les financiers et les managers sont la plupart du temps satisfaits.089 -0.050 -0.071 -0.034 0.037 0. © Association francophone de comptabilité Rôles Variables Groupe 1 Groupe 2 Groupe 3 Groupe 4 Groupe 5 Budget actionnarial 0. il n’est pas ressenti par les répondants comme une contrainte.105. qui se caractérisent par une appartenance à un groupe peu fréquente et par une technologie plus incertaine que la moyenne (voir annexe 5).105 -0.22/04/2015 12h05.192* -0.158.indb 176 Document téléchargé depuis www. Pratiques budgétaires.327(**) 0.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.. comme introduisant des rigidités dans l’organisation ou comme un dispositif qui bloquerait les innovations.048 0. à motiver les opérationnels.347(**) -0.440(**) -0. Critiques Autres Document téléchargé depuis www.783 (**) -0.752 (**) -0.190 0.009 -0.202(*) -0.426** 0. © Association francophone de comptabilité Tableau 5 Rôles et critiques du budget11 03/03/10 11:32 .22/04/2015 12h05.016 Rituel 0.149 -0. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. comme précédemment le critère de valeur test pour caractériser les groupes.191 0.

le budget est présenté par les répondants comme un outil de management qui sert à évaluer la performance des managers..105. L’adhésion que ce style de budget suscite pourrait s’expliquer par son mode de construction (formalisé. les financiers et les managers affirment être globalement satisfaits du budget. introduit des rigidités dans l’organisation et n’est pas pertinent pour faire face aux évolutions de l’environnement. La construction du budget telle qu’elle est réalisée (non participative.indb 177 177 Document téléchargé depuis www. L’examen des variables de contingence suggère que le budget interactif est utilisé dans des grandes entreprises qui ont un horizon d’investissement lointain. Plus qu’en moyenne.info .105. Alors qu’il est considéré par les répondants comme un instrument majeur et qu’il remplit plus qu’ailleurs tous les rôles possibles du budget.cairn. Ce constat nous conduit à nous interroger sur la validité de l’hypothèse d’Arwidi et Samuelson (1993) selon laquelle la multiplication des rôles attribués au budget expliquerait les critiques dont il fait l’objet. autorisation des dépenses et même de discussion avec les actionnaires. Le niveau des différentes critiques émises par les répondants est sensiblement inférieur à la moyenne : il n’est vu ni comme une contrainte. à définir les responsabilités. il bloque les innovations. Il semblerait que dans ces entreprises. sont souvent cotées en bourse. et traduit une prédominance du court terme.22/04/2015 12h05.158. 1990).. L’utilisation qui en est faite pour évaluer et rémunérer ne semble pas nuire à sa pertinence. allocation de ressources. Il semble moins utilisé que dans les autres groupes pour déployer la stratégie. qui appartiennent presque toutes à un groupe. Ces différents éléments suggèrent que dans ces entreprises.info .158. Les caractéristiques du budget dans le groupe 3 semblent en faire un outil budgétaire interactif. allouer les ressources ou autoriser les dépenses. Les personnes interrogées mettent en évidence que le budget sert à coordonner les activités. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. les réponses obtenues suggèrent que le budget est utilisé dans sa composante stratégique.Document téléchargé depuis www.109 . motiver ou communiquer avec les acteurs externes. Le budget est toutefois perçu comme moins important qu’en moyenne : il est moins utilisé qu’ailleurs pour responsabiliser. entraîne des comportements opportunistes et conservateurs..94. La formation des dirigeants dans ces entreprises est plus souvent qu’ailleurs financière ou comptable et plus rarement qu’ailleurs une formation d’ingénieur.109 . qui appartiennent à un groupe et ont une stratégie prospectrice. non orientée sur les dimensions opérationnelles) conduit les répondants à considérer que ce budget peu pertinent pour le pilotage : le budget est présenté comme un instrument majeur mais qui apporte moins de satisfactions qu’en moyenne. Dans le groupe 4. coordonner les différentes activités. à contractualiser les engagements et à motiver les responsables opérationnels. ni comme rituel et n’aurait pas d’effets pervers. à déployer la stratégie et à autoriser les dépenses. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . à allouer les ressources. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. Les personnes interrogées soulignent qu’il prend trop de temps et qu’il est vu comme un rituel qui décourage la coopération.. à prévoir les besoins financiers. impose une culture de contrôle.cairn. très participatif et orienté vers la discussion opérationnelle) et d’utilisation (forte implication de la direction et reprévisions) qui en font un outil central pour discuter des changements en cours et faire converger l’entreprise vers les attentes des actionnaires. © Association francophone de comptabilité Dans le groupe 2. Les réponses obtenues dans les entreprises du groupe 3 se caractérisent par une utilisation intensive du budget pour remplir des rôles multiples : management. tel qu’il a été décrit par Simons (1987b) chez Johnson & Johnson.22/04/2015 12h05. communiquer entre les différents niveaux hiérarchiques.94. Managers comme Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. déploiement de la stratégie. le modèle en place se rapproche du contrôle budgétaire diagnostique mis en évidence par Simons (1987b. L’examen des variables de contingence suggère que le budget diagnostique est mis en place dans des grandes entreprises la plupart du temps cotées en bourse. le budget est utilisé dans un « esprit de jeu » tel qu’il a été prôné par Hofstede (1967).

indb 178 Document téléchargé depuis www.94. L’examen des variables de contingence semble montrer que le budget indicatif concerne des entreprises plus souvent que la moyenne du secteur du commerce. En résumé. L’utilisation du budget dans le groupe semble se rapprocher des caractéristiques du contrôle budgétaire interpersonnel de Merchant (1981). il est utilisé moins fréquemment que dans les autres groupes pour autoriser les dépenses. les budgets diagnostique et interactif se situant entre ces deux plans.158.info . © Association francophone de comptabilité financiers en seraient également moins satisfaits qu’en moyenne. long et de décourager la coopération.158. souple et indicatif) peuvent être replacés sur les deux dimensions qui différencient le plus les pratiques budgétaires : l’implication de la direction et l’évaluation (figure 4)12. En outre. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Le budget tel qu’il est utilisé dans le groupe 4 a des caractéristiques proches du contrôle budgétaire souple d’Anthony (1988).109 . plus que dans les autres groupes.cairn.178 Document téléchargé depuis www. on lui reproche d’être inadapté à l’environnement. interactif. L’examen des variables de contingence permet de constater que le budget souple se trouve dans des entreprises rarement cotées en bourse qui appartiennent moins souvent que la moyenne de l’échantillon observé à un groupe... À l’opposé les budgets souple et interactif ont des niveaux élevés de révision et de reprévision.. par exemple) (Ouchi 1979).109 . le budget n’est pas vu par les répondants des entreprises du groupe 5. en dépit de la participation importante des opérationnels à la construction du budget). à provoquer des comportements conservateurs et son orientation court terme.105. Ainsi. on peut penser que le contrôle budgétaire n’est pas un mode prédominant de coordination et de contrôle.cairn. diagnostique. le clan ou la hiérarchie. D’après les répondants. Dans ces organisations. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . dans les entreprises du groupe 5. ni les financiers ne semblent satisfaits du processus budgétaire : il est vu comme un rituel et impose une culture de contrôle plutôt qu’une culture d’implication.22/04/2015 12h05. qui ont rarement des dirigeants ayant une formation de financier ou de comptable et qui ont un effectif plus faible que la moyenne. ou à évaluer : il est peu utilisé comme outil de management. à motiver. Ni les managers. gérer les risques ou piloter. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. Le troisième axe différencie les entreprises selon le niveau de révisions et de reprévisions du budget. Les cinq idéaux types (strict. pour sa temporalité inadaptée. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. sa tendance à décourager la coopération (et ce.105. coordonner. Il n’est pas non plus considéré comme un outil stratégique : il sert peu à allouer les ressources. déployer la stratégie ou communiquer avec les acteurs externes. le budget sert moins qu’ailleurs à responsabiliser.22/04/2015 12h05. rigide. D’autres types de contrôles peuvent alors exister avoir une certaine importance (la supervision directe. Le budget semble construit dans ces entreprises à titre indicatif.info . comme un instrument majeur.. Il n’est pas vu comme un rituel mais est critiqué. Plus qu’ailleurs.94. le style « budget strict » est au premier plan : il se distingue par son très faible niveau de révision et de reprévision.

109 .. Ce travail de catégorisation permet de montrer que si les typologies d’Anthony et de Simons ne sont pas identiques.105. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.94. Discussion et conclusion La classification ascendante hiérarchique à partir des données recueillies sur 269 entreprises fait apparaître cinq styles de pratiques budgétaires. le budget souple et le budget indicatif.105. en compte d’un plus grand nombre de dimensions du processus budgétaire et amène à considérer une plus grande variété de pratiques que celles mises en évidence habituellement qui n’opposent. Ces groupes attribuent des rôles et adressent des critiques différentes au budget.. que deux styles. en général.22/04/2015 12h05.indb 179 Document téléchargé depuis www.158. du type de négociation budgétaire.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Cinq styles budgétaires émergent des résultats obtenus et de l’analyse qui en est faite : le budget strict. du niveau de reprévisions et de révisions. © Association francophone de comptabilité – Re-prévisions + Budget souple Le budget comme outil stratégique – – 4.94. en effet.22/04/2015 12h05. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. © Association francophone de comptabilité Évaluation + 03/03/10 11:32 .109 .info . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 179 Figure 3 Les cinq styles budgétaires Budget diagnostique Le budget comme outil de management Budget indicatif + Budget strict Budget interactif Implication de la direction Document téléchargé depuis www. le budget interactif.cairn. Cette recherche prend. le budget diagnostique.cairn. Les différences entre ces typologies s’expliquent par une attention portée sur des dimensions différentes du processus budgétaire. de la participation des opérationnels et du suivi des écarts. Le premier apport de cette recherche est de proposer une approche configurationnelle (Miller 1996) du budget permettant de lier ensemble les différentes dimensions structurantes du processus budgétaire..info . Ils se distinguent principalement en fonction du niveau d’implication de la hiérarchie dans le processus budgétaire.158. elles ne sont pas non plus contradictoires. de l’utilisation qui est faite du budget pour évaluer la performance et pour attribuer des primes et.. enfin.

109 . © Association francophone de comptabilité Budget strict 03/03/10 11:32 . En outre.158. Ainsi. Le budget interactif concilie management par objectifs et déploiement de la stratégie. l’observation du tableau 12 indique que différents « styles » de « contrôle budgétaire » sont possibles.info .158. dans le groupe « budget interactif ». plusieurs résultats méritent d’être soulignés.cairn. Le budget diagnostique et le budget strict sont des outils de management par objectifs. le budget est utilisé à la fois comme outil de management et comme outil stratégique. © Association francophone de comptabilité Implication de la direction Forte Moyenne Très forte Moyenne Faible Participation Forte Faible Très forte Forte Très faible Type de négociation Financière Financière Financière et opérationnelle Opérationnelle Financière Suivi des écarts Moyen Moyen Important Peu important Très peu important Évaluation budgétaire Forte Forte Très forte Faible Faible Rémunération budgétaire Moyenne Très forte Forte Très faible Faible Reprévisions Très rares Fréquentes Très fréquentes Moyennes Moyennes Révisions Très rares Rares Moyennes Très fréquentes Moyennes Rôles du budget Managérial Managérial Managérial et stratégique Stratégique ? Critiques Assez faibles Fortes Très faibles Faibles Plus fortes qu’en moyenne Cette recherche met en évidence la grande diversité des pratiques en matière de budget. et fait pourtant l’objet de peu de critiques.94...info . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 180 Tableau 6 Pratiques budgétaires.105. En effet.cairn. diagnostique et interactif correspondent différentes formes de ce qui est généralement appelé « contrôle budgétaire » (c’est-à-dire l’utilisation du budget pour suivre les résultats en cours d’année et évaluer la performance en fin d’année).22/04/2015 12h05..109 . motiver et contractualiser.indb 180 Document téléchargé depuis www. Les résultats suggèrent que les critiques concernant l’utilisation du budget pour évaluer les managers et leur Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Tout d’abord. rôles et critiques : synthèse des résultats Budget diagnostique Budget interactif Budget souple Budget indicatif Document téléchargé depuis www. il semble que la multiplication des rôles alloués au budget n’entraîne pas forcément des critiques.94. Le budget souple est un outil de déploiement de la stratégie. les budgets strict.. contrairement à l’hypothèse émise par Arwidi et Samuelson (1993). En revanche.22/04/2015 12h05. En ce qui concerne les critiques formulées à l’encontre du budget.105. le budget est critiqué de manière plus importante dans le groupe « budget diagnostique » qui l’utilise uniquement pour responsabiliser. Le budget indicatif n’a pas de fonction apparente définie. et de manière cohérente avec les résultats de Berland (2004).

On constate ainsi que le budget est peu critiqué lorsque la participation des opérationnels et l’implication de la direction sont importantes. ne faudrait-il pas s’interroger sur les bonnes pratiques possibles en la matière ? La contradiction entre les impératifs financiers et les besoins des opérationnels appelle des réponses nuancées plutôt que des solutions simplistes ou mécanistes... les budgets strict. sur cet outil et qui poussent certains consultants à proposer une suppression pure et simple du budget (Hope et Fraser 2003).94. En effet. © Association francophone de comptabilité attribuer des primes peuvent être atténuées lorsque l’évaluation est couplée à d’autres éléments. mais son utilisation strictement mécanique. au regard de l’étude exploratoire réalisée.Document téléchargé depuis www. En dépit de ces limites. que ceux-ci peuvent avoir une vue critique et globale des outils qu’ils utilisent. Ce n’est pas l’utilisation du budget pour évaluer la performance qui est critiquée en tant que telle. de coordination et d’incitation.cairn.cairn. Entreprise d’assurance). 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre. On peut alors s’interroger sur la validité des critiques qui pèsent.. d’échange voire de socialisation des individus dans l’organisation. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. sans résoudre les problèmes de planification. Des modèles trop rigides ou trop lâches produisent les uns comme les autres des effets pervers. interactif et souple sont peu critiqués alors que leurs pratiques divergent fortement (en ce qui concerne l’évaluation. ils en sont satisfaits.22/04/2015 12h05.109 . le budget diagnostique ne sert pas à discuter mais à évaluer ex post. le type de négociation et la flexibilité du budget). Une forte participation.105. Cette recherche montre de plus que les effets de l’évaluation budgétaire ne dépendent pas uniquement de facteurs de contingence externes mais aussi des pratiques budgétaires elles-mêmes. certains contrôleurs de gestion se montrent sceptiques vis-à-vis de cette proposition : « La complexité de l’environnement oblige les managers à raisonner de manière complexe et non à balayer cette complexité en se réfugiant derrière la réponse simpliste : le budget ne sert plus à rien. Plutôt que de préconiser la suppression du budget. En effet. © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.158.158. L’interaction entre les différentes composantes du processus budgétaire permet d’expliquer le caractère peu conclusif des recherches menées sur l’effet de l’utilisation du budget pour évaluer la performance (Hartmann 2000). Il aurait certainement été utile d’avoir plusieurs répondants par entreprise pour confirmer la validité des propos rapportés par les contrôleurs. cette recherche montre finalement qu’en fonction des pratiques. les budgets interactif et diagnostique servent tous deux à évaluer et attribuer des primes. Ils s’appuient notamment sur des réponses collectées auprès de contrôleurs de gestion et de directeurs administratifs et financiers. Ce résultat suggère que lorsque le budget est un outil de discussion. Quel crédit accorder cette solution ? S’agit-il d’une de ces modes si courantes dans le monde du management ? De fait. Les résultats obtenus ne sont pas exempts de limites. Nos résultats se rapprochent ainsi des conclusions d’Hofstede (1967) qui liait les effets bénéfiques du budget à un « esprit de jeu ».. Leur point commun réside en un niveau important de participation des opérationnels et d’implication de la direction. Au contraire. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . un suivi important des écarts et une forte implication de la direction permettent au budget interactif d’être peu critiqué (à l’inverse du budget diagnostique). Il nous semble cependant.109 . Comment mobiliser des leviers de financements pour faire adhérer les actionnaires et les personnels internes de l’entreprise si les objectifs stratégiques ne sont ni chiffrés et ni évalués pour traduire opérationnellement les plans d’actions ? » (Directeur du contrôle de gestion. Ainsi.indb 181 181 Document téléchargé depuis www. une négociation opérationnelle.105. le budget interactif semble servir d’outil central pour organiser la discussion et discuter des choix stratégiques : il est légitime de l’utiliser comme élément intervenant dans l’évaluation de la performance et l’attribution de primes.info . il est vu comme un outil de sanction et non comme un outil de gestion utile au suivi de l’activité.94. les rôles du budget et les critiques qui lui sont adressés différent. de manière uniforme.info .22/04/2015 12h05.

182 Notes Document téléchargé depuis www. horizon des investissements. effectif.109 . 6. Par construction la moyenne générale pour chaque construit est égale à zéro. Conformément aux recommandations émises dans la littérature. est appelée «entreprise» la division opérationnelle ou la filiale à laquelle vous appartenez (est appelée «direction» la direction de la division opérationnelle ou la direction de la filiale). 257). l’un des pères de l’analyse de données à la française dit de cette méthode : « elle constitue à notre avis la meilleure méthode de classification hiérarchique des données euclidiennes » (Saporta 1990..105. p.. 12. appartenance à un groupe. Les contrôleurs de gestion ont dans le cadre de ce groupe de travail présenté leur processus budgétaire et les limites de celui-ci au cours de 10 réunions sur une période de 12 mois afin d’échanger sur les problèmes de chacun et de trouver des bonnes pratiques. Les scores factoriels sont calculés individuellement pour chaque construit à partir de la matrice des covariances et en remplaçant les valeurs manquantes par la moyenne.22/04/2015 12h05.info . Les groupes dont la moyenne sur une dimension est significativement différente selon le critère de valeur test (au seuil de 5 %) de la moyenne générale sont identifiés par (*).. considèrent.94. » 3. type de stratégie. 2. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.indb 182 Document téléchargé depuis www. p. formation du dirigeant. Ketchen et Shook (1996) constatent que cet algorithme est utilisé dans plus des trois quarts des recherches publiées dans les revues majeures de stratégie qui réalisent une classification ascendante hiérarchique (Ketchen et Shook 1996. 8.info . 4. 9. Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.105.cairn. cotation en bourse. Cette partition reflète 37 % de la variance totale 10. Sont présentées ici les variables continues (incertitude de l’environnement et de la technologie. Répertoire des Entreprises et des Établissements – Sirene. Les retours des praticiens semblent valider nos résultats : les répondants. les différents groupes étaient décris. Les groupes dont la moyenne sur une dimension est significativement différente selon le critère de valeur test (au seuil de 1 %) de la moyenne générale sont identifiés par (**). © Association francophone de comptabilité Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Les groupes dont la moyenne sur une dimension est significativement différente selon le critère de valeur test (au seuil de 1 %) de la moyenne générale sont identifiés par (**).22/04/2015 12h05. type d’actionnaire) dont la moyenne pour le groupe considéré diffère de manière significative (au taux de 5 %) de la moyenne générale. Dans ce compte rendu. nous avons réalisé les mêmes traitements sur des données non normées (Ketchen et Shook 1996. les groupes sont caractérisés par leurs scores factoriels sur les différents construits.158. 13.97).. Les variables continues de contingence ont été opérationalisées en reprenant les échelles existantes. voir Sponem (2004) 5. Ces échanges à la fois formels (chaque contrôleur de gestion a fait un réel travail pour décrire son processus budgétaire à partir de ses observations mais aussi à partir de la vision de son responsable opérationnel ou d’autres contrôleurs de gestion) et informels par les discussions et questions qui ont suivi ont été très riches. niveau de décentralisation) et nominales (secteur. Pour une revue plus complète de la méthode utilisée sur ce point. 449). Dans une optique comparative. Source : Insee. Les groupes dont la moyenne sur une dimension est significativement différente selon le critère de valeur test (au seuil de 5 %) de la moyenne générale sont identifiés par (*).99 pour tous les construits sauf le construit « difficulté des objectifs » pour lequel la corrélation est supérieure à 0. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 . 444).94. Saporta. en général que le groupe qui leur a été attribué correspond à leurs pratiques budgétaires.158. 7. Un compte rendu du questionnaire a été envoyé aux répondants. Dans une optique comparative.109 .cairn. p. Une analyse préalable nous montre que les deux types de scores sont très fortement corrélés (la corrélation entre le score obtenu par la moyenne et par l’analyse factorielle est supérieur à 0. La précision suivante a été donnée aux répondants : « si votre entreprise appartient à un groupe. © Association francophone de comptabilité 1. Par construction la moyenne générale pour chaque construit est égale à zéro. Les résultats qui en sont issus sont sensiblement équivalents. Les résultats présentés ont été réalisés sur des données normées. 11. les groupes sont caractérisés par leurs scores factoriels sur les différents construits ou par la variable centrée réduite (lorsque le construit n’est constitué que d’une variable).

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W.105. R.22/04/2015 12h05. Measuring « tight budgetary control ». RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION Van Der Stede. © Association francophone de comptabilité ces de gestion. Ueno. S. Document téléchargé depuis www. © Association francophone de comptabilité Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p. (1992).A.22/04/2015 12h05.94.109 . (2002).94.cairn. Journal of International Business Studies 23 (4) : 659-674. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.. Thèse de sciences de gestion.. 185 03/03/10 11:32 . Sekaran.158.indb 185 Document téléchargé depuis www.158. (2001). Zrihen.105. The influence of culture on budget control practices in the USA and japan : An empirical study. U.. Les rôles informels du contrôle budgétaire. Grenoble : Université des sciences sociales de Grenoble. Management Accounting Research 12 (1) : 119-137.info . Paris : Université Paris Dauphine.109 .Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.cairn.info ...

105. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.22/04/2015 12h05.22/04/2015 12h05. Van Der Stede 2001) PSUIVEC Les écarts budgétaires donnent lieu à des discussions entre la direction et les responsables concernés FDIFPROB Quelle est la probabilité moyenne pour un responsable budgétaire d’atteindre son objectif budgétaire ? (*) PSUIVCOR Des actions correctives doivent être proposées par les responsables lorsqu’un écart entre le réel et le budget apparaît en cours d’exercice PSUIVIMP Une grande importance est accordée aux écarts budgétaires Reprévisions (Van Der Stede 2001) PLEXRE00 Quel est le nombre de reprévisions budgétaires chaque année ? Révisions (Brownell et Merchant 1990) PFLXCHG Les objectifs budgétaires ne peuvent être changés pendant l’année (*) PFLXEST Les budgets font l’objet de réestimations régulières pour tenir compte de l’évolution de l’environnement Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.. sont établis après les budgets..158. il n’y a pas de plans d’action formalisés) (*) FNEGPA2 Les plans d’action à réaliser (pas du tout importants/très importants) FNEGPA3 L’élaboration de plans d’action est une étape majeure du processus budgétaire FNEGPA4 Lors de la négociation chaque modification significative du budget est accompagnée d’une modification des plans d’action qui le sous-tendent Difficulté des objectifs (Merchant et Manzioni 1989) FDIFSOUV Les objectifs budgétaires sont atteints : jamais – très souvent (*) Suivi des écarts (Brownell 1983 .105. Échelles de mesure des pratiques Dimensions Participation (Milani 1975 .info .indb 186 Document téléchargé depuis www.cairn. Plutôt top-down.158. © Association francophone de comptabilité FPARTOP4 Les responsables opérationnels ont une influence déterminante sur leurs objectifs budgétaires Type de négociation (Ittner et Larcker 1997) FNEGPA10 Les plans d’action… (sont établis avant les budgets.. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 186 Annexe 1..109 .Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.info . Simons 1987a) Items FPARTOP1 Les objectifs budgétaires sont décidés de manière… Top-down. Partagée.94. Plutôt bottom-up.109 . © Association francophone de comptabilité FPARTOP3 Les responsables opérationnels participent largement à l’élaboration de leur budget 03/03/10 11:32 . Bottom-up FPARTOP2 Quelle est la part prise par les opérationnels dans le travail d’élaboration des prévisions budgétaires Document téléchargé depuis www.cairn.94.

Davila 2000) PSUIVAT Le processus budgétaire fait l’objet d’une attention fréquente des managers à tous les niveaux PSUIVHR Le processus budgétaire fait l’objet d’une attention fréquente et régulière de la part de la hiérarchie PSUIVQST La hiérarchie utilise l’information budgétaire comme un moyen de questionner et de débattre les décisions et actions des responsables opérationnels FNEGINT Pendant l’élaboration des budgets il y a de nombreuses interactions entre la hiérarchie et les directeurs opérationnels Détail FDETBUD La négociation budgétaire se fait sur des budgets très détaillés PSUIVLIG Le suivi des écarts au budget de chaque responsable opérationnel se fait ligne par ligne (poste par poste) PSUIVAG Les rapports de suivi budgétaire ne sont pas très détaillés et ne comprennent que des données agrégées (*) Formalisation (Simons 1987a) AUTNORM Des normes détaillées encadrent la construction du budget (le processus budgétaire est très normalisé) AUTMEM Le processus budgétaire est le même pour tous les centres de responsabilité (*) item recodé • Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.105.94.cairn.info .. © Association francophone de comptabilité Rémunération budgétaire (Kimmel et Kren 1995 .94. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.info . Van Der Stede 2001) 187 Items EATEVAL Ne pas atteindre ses objectifs budgétaires a un impact important sur l’évaluation de la performance des responsables opérationnels ECAPAT La performance des responsables opérationnels est d’abord jugée sur leur capacité à atteindre leurs objectifs budgétaires EATPERF Ne pas atteindre ses objectifs budgétaires reflète une mauvaise performance EATPRIM Les primes des responsables opérationnels dépendent largement de l’atteinte des objectifs budgétaires Document téléchargé depuis www. © Association francophone de comptabilité EPOURBUD Quel pourcentage de cette prime est lié aux objectifs budgétaires ? PRIMBUD Part des primes budgétaires dans le salaire (calculé) Implication (Abernethy et Brownell 1999 .indb 187 Document téléchargé depuis www.cairn.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES. Van Der Stede 2001) 03/03/10 11:32 . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION Dimensions Évaluation budgétaire (Kimmel et Kren 1995 .158.22/04/2015 12h05..105.109 .109 .22/04/2015 12h05..158..

073 .053 .274 .506 . © Association francophone de comptabilité .061 .153 .044 -.157 2 . Matrice des composantes après rotation : structure factorielle du modèle de mesure 188 Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.120 .010 .796 . © Association francophone de comptabilité Annexe 2.171 4 .105.721 .174 .202 -.152 -. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.204 .038 -.201 .109 .152 5 .151 .822 .077 .074 .065 .105..002 -.096 -.cairn.067 .94.065 .037 .837 FNEGPA3 L’élaboration de plans d’action est une étape majeure du processus budgétaire 1 .018 .161 .134 .069 .017 11 -.054 .135 .053 -.034 .062 .94.002 -.158.046 .103 .113 .041 -.Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.310 .004 .071 -.indb 188 .091 .109 7 Composante Document téléchargé depuis www.041 .info .063 .247 ..056 -.025 -.070 FNEGPA2 Les plans d’action à réaliser (pas du tout importants/très importants) FNEGPA10 Les plans d’action… (*) FNEGPA4 Lors de la négociation..068 .22/04/2015 12h05.158.013 .109 .232 .info .916 .035 .060 .149 .106 .006 -.120 .593 .033 -.044 .277 .024 .078 -.172 .159 .082 3 -.253 .010 .110 -.107 .741 . chaque modification significative du budget est accompagnée d’une modification des plans d’action qui le sous-tendent PSUIVAT Le processus budgétaire fait l’objet d’une attention fréquente des managers à tous les niveaux PSUIVHR Le processus budgétaire fait l’objet d’une attention fréquente et régulière de la part de la hiérarchie FNEGINT Pendant l’élaboration des budgets il y a de nombreuses interactions entre la hiérarchie et les directeurs opérationnels PSUIVQST La hiérarchie utilise l’information budgétaire comme un moyen de questionner et de débattre les décisions et actions des responsables opérationnels PRIMBUD Part des primes budgétaires dans le salaire EPOURBUD Quel pourcentage de cette prime est lié aux objectifs budgétaires ? EATPRIM Les primes des responsables opérationnels dépendent largement de l’atteinte des objectifs budgétaires .776 .067 .166 .043 .103 .210 .017 -.033 .067 .038 .062 .063 -.065 .040 6 Document téléchargé depuis www.075 -. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 .916 .010 .031 8 -.009 .037 -.035 -.053 .006 -.101 ..152 .103 -.170 .097 .018 .103 .170 9 .008 .018 .cairn.004 10 -.108 .22/04/2015 12h05.782 .107 .005 -.154 .026 .

22/04/2015 12h05. © Association francophone de comptabilité Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.94.029 .109 .618 .056 -.004 .114 .098 .059 .038 .123 .270 .071 10 Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.235 .072 .100 .003 .158.075 ..235 .725 .020 .719 .198 .365 .086 .057 -.093 .167 .103 .054 -.413 .017 .22/04/2015 12h05.063 -. © Association francophone de comptabilité .025 -.891 .032 11 -.008 .562 .016 -..067 .030 -.94.cairn.232 .225 .068 .090 7 Composante -.106 .175 .079 .085 .info .329 .024 .121 .082 .202 .105.024 6 Document téléchargé depuis www.056 .031 -.047 FPARTOP1 Les objectifs budgétaires sont décidés de manière… FPARTOP3 Les responsables opérationnels participent largement à l’élaboration de leur budget FPARTOP2 Quelle est la part prise par les opérationnels dans le travail d’élaboration des prévisions budgétaires PSUIVCOR Des actions correctives doivent être proposées par les responsables lorsqu’un écart entre le réel et le budget apparaît en cours d’exercice 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.172 -.068 5 .120 .110 -.055 -.212 -.017 .148 2 FPARTOP4 Les responsables opérationnels ont une influence déterminante sur leurs objectifs budgétaires 1 Document téléchargé depuis www.744 .021 . 159 à 194) ..indb 189 PSUIVIMP Une grande importance est accordée aux écarts budgétaires PSUIVEC Les écarts budgétaires donnent lieu à des discussions entre la direction et les responsables concernés EATPERF Ne pas atteindre ses objectifs budgétaires reflète une mauvaise performance EAÒTEVAL Ne pas atteindre ses objectifs budgétaires a un impact important sur l’évaluation de la performance des responsables opérationnels ECAPAT La performance des responsables opérationnels est d’abord jugée sur leur capacité à atteindre leurs objectifs budgétaires .034 -.040 .174 .010 .109 .170 8 .418 .003 .751 .109 .158.240 -.cairn..060 .008 .005 ..139 -.205 . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 189 03/03/10 11:32 .201 .020 .015 .017 -.info .040 .823 4 .001 .049 .108 .080 .055 .051 9 .066 -.004 .039 .164 -.103 -.398 .085 .768 .013 .017 .105.015 .027 .090 .020 3 .694 .106 -.053 .

032 N/A .219 . © Association francophone de comptabilité Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.22/04/2015 12h05.011 .268 0.8 0.056 6 FDETBUD La négociation budgétaire se fait sur des budgets très détaillés . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 03/03/10 11:32 .012 -.067 .034 2 PSUIVLIG Le suivi des écarts au budget de chaque responsable opérationnel se fait ligne par ligne (poste par poste) 1 Document téléchargé depuis www.051 .246 AUTMEM Le processus budgétaire est le même pour tous les -.064 .126 .112 .093 .009 .088 0.041 . 159 à 194) 0.009 .040 .779 7 .123 -.839 -.845 7.107 .143 .708 PFLXEST Les budgets font l’objet de réestimations régulières pour tenir compte de l’évolution de l’environnement .126 .066 .259 -.048 -.020 .063 .197 -.079 .417 .027 .109 .041 -.004 3 .105.230 -.045 .096 5.83 AUTNORM Des normes détaillées encadrent la construction du budget (le processus budgétaire est très normalisé) PFLXCHG Les objectifs budgétaires ne peuvent être changés pendant l’année (*) Variance expliquée par chaque axe Alpha de Cronbach .047 .109 .158.046 -.88 0.indb 190 .008 9.62 -.105.064 -.093 -.015 -.094 .052 -.068 -.294 .048 -.114 0.63 .130 .94.014 -.81 -.113 -.cairn.132 .068 11 FDIFSOUV Les objectifs budgétaires sont atteints : (*) .079 -.136 -.800 .065 .058 .007 .753 6.014 -.602 9.023 .006 .137 .082 .008 0.136 .010 -.126 4 PSUIVAG Les rapports de suivi budgétaire ne sont pas très détaillés et ne comprennent que des données agrégées (*) -.063 .160 .740 .098 -.781 5..681 6.016 PLEXRE00 Quel est le nombre de reprévisions budgétaires chaque année (catégorie) .82 .835 ..058 10 -.544 8.213 ..info .555 .119 -.597 5.cairn.143 .22/04/2015 12h05. © Association francophone de comptabilité Composante 190 Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.085 3.54 -.029 -.005 .info .033 .94.106 8 FDIFPROB Quelle est la probabilité moyenne pour un responsable budgétaire d’atteindre son objectif budgétaire ? (*) ..9 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.055 -.022 -.618 0.101 .044 .652 .140 0.003 4.038 -.410 .015 .078 .058 -.111 .275 5 .079 .017 centres de responsabilité .045 Document téléchargé depuis www.031 .004 -.070 -.75 0.064 .868 -.158.088 .007 .62 .857 -.

Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.003 RDEPLOY Déployer la stratégie ..693 .420 .121 -.625 .575 .970 Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.192 .008 .cairn.158.263 .059 RMOTIV Motiver les responsables opérationnels .158.097 .300 .22/04/2015 12h05.info .105.027 RCOMM Communiquer entre les différents niveaux hiérarchiques .279 .611 .084 -.568 .022 .099 .100 .info .. © Association francophone de comptabilité Annexe 3 : Analyse factorielle des rôles 03/03/10 11:32 .168 RCONTRAT Définir les responsabilités et contractualiser les engagements .034 .008 RPILOTER Piloter les différentes activités de l’entreprise .464 .004 ...indb 191 Document téléchargé depuis www.109 . 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.22/04/2015 12h05.94.346 .109 .327 RCOORD Coordonner les diverses activités .895 -.065 -.cairn.94.057 .052 RALLOUER Allouer les ressources .055 RCOMACT Communiquer avec les acteurs externes (actionnaires créanciers…) .026 .048 RRISQ Gérer les risques .909 .014 .032 RPREVOIR Prévoir les besoins financiers -.296 .073 .294 -. © Association francophone de comptabilité Budget managérial Budget stratégique Budget administratif Budget actionnarial REVAL Évaluer la performance des managers .544 -.085 .682 -.567 .848 . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 191 Document téléchargé depuis www.105.041 -.033 RAUTORI Autoriser les dépenses .

info .062 .101 CRIGIDE Le budget introduit des rigidités dans l’organisation . 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.390 .041 CENVT Le budget n’a plus de pertinence dans un environnement devenu trop incertain .94.102 CTEMPS Le budget prend trop de temps pour une faible valeur ajoutée .398 .114 .241 CCT Le budget traduit une prédominance de la rentabilité sur le court terme au détriment de la création de valeur sur le long terme ..042 .309 .Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.indb 192 Document téléchargé depuis www.280 -.493 .22/04/2015 12h05.010 .287 .058 .599 .142 CCONS Le budget provoque des comportements conservateurs .744 .105.512 .292 ..111 .557 .751 .22/04/2015 12h05.801 .188 CINNOV Le budget bloque les innovations .94.029 CRITUEL Le budget est d’abord un rituel .109 . © Association francophone de comptabilité Effets pervers Inadaptation à l’environnement Rituel Court terme COPP Le budget entraîne des comportements opportunistes ..793 CANNU Le budget se déroule sur un horizon annuel qui n’est pas adapté au cycle d’activité de mon entreprise .109 ..175 . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 192 Annexe 4 : Analyse factorielle des critiques Document téléchargé depuis www.254 .727 Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.cairn.158. © Association francophone de comptabilité Composantes 03/03/10 11:32 .575 .022 .882 .190 CCOOP Le budget décourage la coopération .179 .136 .105.info .020 .cairn.587 -.508 .334 .158.509 .191 .107 CCONTROL Le budget impose une culture de contrôle plutôt qu’une culture d’implication .171 .

24 0.10 69.042 Formation du dirigeant Ingénieur/production 22.94 69.010 Secteur Commerce 28.26 17.001 Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.92 0.58 36. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.22/04/2015 12h05..001 Type de stratégie (Miles et Snow) Prospecteur 61.000 Appartenance à un groupe Groupe 87..90 46.158.050 Cotation en bourse Bourse 28.89 0.000 Formation du dirigeant Finance/comptabilité 20..012 Formation du dirigeant Finance/comptabilité 0.24 0.78 0.008 Groupe 3 Cotation en bourse Bourse 61.94.70 69.24 0.38 0.info .94 13.indb 193 Document téléchargé depuis www.cairn.027 Appartenance à un groupe Groupe 58.89 0.35 37.019 Groupe 4 Appartenance à un groupe Groupe 60.24 0..cairn.89 0. © Association francophone de comptabilité Groupe 1 03/03/10 11:32 .041 Type d’actionnaire (6) Institutionnel 17.105.89 0.109 .00 69.94.74 10.38 0.105. RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 193 Annexe 5 : Facteurs de contingence caractéristiques13 Variables nominales Modalités caractéristiques % de la modalité dans la classe % de la modalité dans l’échantillon Probabilité Secteur Services aux entreprises 2.008 Cotation en bourse Bourse 23.00 13.info .13 44. © Association francophone de comptabilité Groupe 2 Cotation en bourse Bourse 66.158.24 0.13 44.10 0.007 Document téléchargé depuis www.109 .90 44.10 0.89 0.53 44.97 13.038 Appartenance à un groupe Groupe 50.053 Cotation en bourse Bourse 28.26 44.06 0.22/04/2015 12h05.38 0.002 Groupe 5 Formation du dirigeant Vente/Marketing 54.95 69.003 Appartenance à un groupe Groupe 80.

255 0. 159 à 194) 2311001020_RevueAFC-Avril2010-Livre.105..22/04/2015 12h05.052 Groupe 5 Effectif -0.158.494 0.cairn.193 0.172 0.94..info .034 Effectif 0.Samuel Sponem et Caroline Lambert PRATIQUES BUDGÉTAIRES.003 Comptabilité – Contrôle – Audit / Tome 16 – Volume 1 – Avril 2010 (p.001 Incertitude de la technologie 0.94.109 .014 Incertitude de l’environnement 0.233 0.cairn.indb 194 Document téléchargé depuis www..351 0. © Association francophone de comptabilité Groupe 3 03/03/10 11:32 ..039 Groupe 2 Effectif 0. © Association francophone de comptabilité Horizon d’investissement 0.319 0.109 . RÔLES ET CRITIQUES DU BUDGET PERCEPTION DES DAF ET DES CONTRÔLEURS DE GESTION 194 Variables continues Moyenne centrée réduite dans la classe Probabilité Groupe 1 Incertitude de la technologie 0.028 Document téléchargé depuis www.22/04/2015 12h05.info .158.105.