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IAS 23

Norme comptable internationale 23


Cots demprunt
Principe fondamental
1

Les cots demprunt qui sont directement attribuables lacquisition, la construction ou la production
dun actif qualifi font partie du cot de cet actif. Les autres cots demprunt sont comptabiliss en
charges.

Champ dapplication
2

Les entits doivent appliquer la prsente norme pour la comptabilisation des cots demprunt.

La norme ne traite pas du cot rel ou calcul des capitaux propres, y compris le capital de prfrence qui nest
pas class en tant que passif.

Les entits ne sont pas tenues dappliquer la prsente norme aux cots demprunt directement attribuables
lacquisition, la construction ou la production :
(a)

dun actif qualifi valu la juste valeur, par exemple un actif biologique ; ou

(b)

de stocks qui sont fabriqus ou autrement produits en grandes quantits, de faon rptitive.

Dfinitions
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Dans la prsente norme, les termes suivants ont la signification indique ci-aprs :
Les cots demprunt sont les intrts et autres cots quune entit engage dans le cadre dun emprunt de
fonds.
Un actif qualifi est un actif qui exige une longue priode de prparation avant de pouvoir tre utilis ou
vendu.

Les cots demprunt peuvent inclure :


(a)

les charges dintrt calcules laide de la mthode du taux dintrt effectif dcrite dans IAS 39
Instruments financiers : Comptabilisation et valuation ;

(b)

[supprim]

(c)

[supprim]

(d)

les charges financires en rapport avec les contrats de location-financement, comptabiliss selon
IAS 17 Contrats de location ; et

(e)

les diffrences de change rsultant des emprunts en monnaie trangre, dans la mesure o elles sont
assimiles un ajustement des cots dintrt.

Suivant les circonstances, peut constituer un actif qualifi, lun quelconque des actifs suivants :
(a)

stocks ;

(b)

installations de fabrication ;

(c)

installations de production dnergie ;

(d)

immobilisations incorporelles ;

(e)

immeubles de placement.

Les actifs financiers et les stocks qui sont fabriqus ou autrement produits sur une courte priode ne sont pas des
actifs qualifis. Les actifs qui sont prts lemploi ou la vente au moment de leur acquisition ne sont pas des
actifs qualifis.

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Comptabilisation
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Les entits doivent inscrire lactif les cots demprunt qui sont directement attribuables lacquisition,
la construction ou la production dun actif qualifi, comme un lment du cot de cet actif. Elles doivent
comptabiliser les autres cots demprunt en charges dans la priode au cours de laquelle elles les
engagent.

Les cots demprunt qui sont directement attribuables lacquisition, la construction ou la production dun actif
qualifi sont inclus dans le cot de cet actif. De tels cots demprunt sont incorpors comme composante du
cot de lactif lorsquil est probable quils gnreront des avantages conomiques futurs pour lentit et que les
cots peuvent tre valus de faon fiable. Lorsquune entit applique IAS 29 Information financire dans les
conomies hyperinflationnistes, elle comptabilise en charges la partie des cots demprunt qui compense
linflation pendant la mme priode, conformment au paragraphe 21 dIAS 29.

Cots demprunt incorporables dans le cot dun actif


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Les cots demprunt qui sont directement attribuables lacquisition, la construction ou la production dun actif
qualifi correspondent aux cots demprunt qui auraient pu tre vits si la dpense relative lactif qualifi
navait pas t faite. Lorsquune entit emprunte des fonds spcifiquement en vue de lacquisition dun actif
qualifi particulier, les cots demprunt qui sont lis directement cet actif qualifi peuvent tre aisment
dtermins.

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Il peut tre difficile didentifier une relation directe entre des emprunts particuliers et un actif qualifi et de
dterminer les emprunts qui autrement auraient pu tre vits. Une telle difficult existe, par exemple, lorsque
lactivit de financement dune entit fait lobjet dune coordination centrale. Des difficults apparaissent
galement lorsquun groupe utilise une gamme dinstruments demprunt des taux dintrt diffrents et prte
ces fonds sur des bases diverses aux autres entits du groupe. Dautres complications rsultent de lutilisation
demprunts libells ou indexs sur des monnaies trangres lorsque le groupe exerce des activits dans une
conomie hautement inflationniste, et des fluctuations des cours de change. Par la suite, la dtermination du
montant des cots demprunt qui sont directement attribuables lacquisition dun actif qualifi est difficile et
est affaire de jugement.

12

Dans la mesure o une entit emprunte des fonds spcifiquement en vue de lobtention dun actif qualifi,
lentit doit dterminer le montant des cots demprunt incorporables au cot de lactif comme tant gal
aux cots demprunt rels engags sur cet emprunt au cours de la priode, diminus de tout produit
obtenu du placement temporaire de ces fonds emprunts.

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Les modes de financement pour un actif qualifi peuvent avoir pour consquence quune entit obtienne les
fonds emprunts et engage les cots demprunt correspondants avant que tout ou partie des fonds ne soient
utiliss pour les dpenses relatives lactif qualifi. Dans un tel cas, les fonds sont souvent placs de faon
temporaire, en attendant dtre dpenss pour lactif qualifi. Pour dterminer le montant des cots demprunt
incorporables au cot de lactif au cours dune priode, tout produit du placement retir de ces fonds est dduit
des cots demprunt engags.

14

Dans la mesure o une entit emprunte des fonds de faon gnrale et les utilise en vue de lobtention
dun actif qualifi, elle doit dterminer le montant des cots demprunt incorporables au cot de lactif en
appliquant un taux de capitalisation aux dpenses relatives cet actif. Ce taux de capitalisation doit tre
la moyenne pondre des cots demprunt applicables aux emprunts de lentit en cours au titre de la
priode, autres que les emprunts contracts spcifiquement dans le but dobtenir lactif concern. Le
montant des cots demprunt quune entit incorpore au cot de lactif au cours dune priode donne ne
doit pas excder le montant total des cots demprunt quelle a engags au cours de cette mme priode.

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Dans certaines circonstances, il est appropri dinclure tous les emprunts de la socit mre et de ses filiales
pour calculer une moyenne pondre des cots demprunt ; dans dautres cas, il est appropri que chaque filiale
utilise la moyenne pondre des cots demprunt applicables ses propres emprunts.

Valeur comptable de lactif qualifi suprieure sa valeur


recouvrable
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Lorsque la valeur comptable ou le cot final attendu de lactif qualifi est suprieur sa valeur recouvrable ou
sa valeur ralisable nette, cette valeur comptable est dprcie ou sortie du bilan selon les dispositions dautres
normes. Dans certaines circonstances, le montant de la dprciation ou de la sortie est repris selon ces autres
normes.

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Dbut de lincorporation dans le cot dun actif


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Les entits doivent commencer incorporer les cots demprunt dans le cot dun actif qualifi la date
de commencement. La date de commencement pour lincorporation dans le cot de lactif est la date
laquelle lentit remplit pour la premire fois toutes les conditions suivantes :
(a)

elle engage des dpenses pour lactif ;

(b)

elle engage des cots demprunt ; et

(c)

elle entreprend des activits indispensables la prparation de lactif pralablement son


utilisation ou sa vente prvue.

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Les dpenses relatives un actif qualifi ne comprennent que celles qui ont eu pour rsultat des paiements en
trsorerie, des transferts dautres actifs ou la prise en charge de passifs portant intrt. Les dpenses sont
diminues de tout acompte et de toute subvention reus lis cet actif (voir IAS 20 Comptabilisation des
subventions publiques et informations fournir sur laide publique). La valeur comptable moyenne de lactif au
cours dune priode, y compris les cots demprunt antrieurement incorpors son cot, reprsente
normalement une approximation raisonnable des dpenses auxquelles le taux de capitalisation est appliqu au
cours de cette priode.

19

Les activits ncessaires pour prparer lactif pour son utilisation ou sa vente prvue vont au-del de la
construction physique de cet actif. Elles comprennent les travaux techniques et administratifs pralables au
dbut de la construction physique, tels que les activits associes lobtention des autorisations pralables au
dbut de la construction physique. Toutefois, de telles activits ne comprennent pas le fait de dtenir un actif
lorsquil ny a ni production ni dveloppement modifiant ltat de cet actif. Par exemple, les cots demprunt
engags pendant la phase damnagement dun terrain sont incorpors dans le cot dun actif dans la priode au
cours de laquelle les activits relatives ce dveloppement sont menes. Toutefois, les cots demprunt engags
lorsque le terrain acquis des fins de construction est dtenu sans saccompagner dun amnagement ne sont pas
incorporables.

Suspension de lincorporation dans le cot dun actif


20

Les entits doivent suspendre lincorporation des cots demprunt pendant les priodes longues au cours
desquelles elles interrompent le dveloppement actif dun actif qualifi.

21

Une entit peut engager des cots demprunt pendant une longue priode au cours de laquelle elle interrompt les
activits ncessaires la prparation dun actif pralablement son utilisation ou sa vente prvue. De tels
cots correspondent au cot de la dtention dactifs partiellement achevs et ne satisfont pas aux critres
dincorporation dans le cot dun actif. Toutefois, normalement, une entit ninterrompt pas lincorporation des
cots demprunt dans le cot dun actif pendant une priode au cours de laquelle elle excute des travaux
techniques et administratifs importants. Une entit ninterrompt pas davantage lincorporation des cots
demprunt dans le cot dun actif lorsquun dlai temporaire est une tape ncessaire au processus de
prparation de lactif son utilisation ou sa vente prvue. titre dexemple, lincorporation dans le cot dun
actif se poursuit pendant la longue priode au cours de laquelle le niveau lev des eaux retarde la construction
dun pont, si ce niveau lev est habituel pendant la priode de construction dans la rgion gographique
concerne.

Arrt de lincorporation dans le cot dun actif


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Les entits doivent mettre fin lincorporation des cots demprunt lorsque les activits indispensables
la prparation de lactif pralablement son utilisation ou sa vente prvue sont pratiquement toutes
termines.

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Un actif est en gnral prt pour son utilisation ou sa vente prvue lorsque sa construction physique est acheve,
mme si des travaux administratifs de routine peuvent se poursuivre. Si seules des modifications mineures,
telles que la dcoration dune proprit selon les spcifications de lacheteur ou de lutilisateur, restent
apporter, cela indique que les activits sont pratiquement toutes termines.

24

Lorsquune entit termine la construction dun actif qualifi par parties et que chacune des parties
constitutives est utilisable pendant que la construction se poursuit sur dautres parties, elle doit cesser
dincorporer les cots demprunt dans le cot de cette partie lorsquelle termine pratiquement toutes les
activits indispensables la prparation de cette partie pralablement son utilisation ou sa vente
prvue.

25

Un complexe immobilier comprenant plusieurs immeubles, dont chacun peut tre utilis individuellement, est
un exemple dactif qualifi pour lequel chaque partie est en mesure dtre utilise pendant que la construction se

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poursuit sur dautres parties. titre dexemple dactif qualifi ncessitant dtre achev avant quune partie ne
puisse tre utilise, on citera un tablissement industriel mettant en uvre plusieurs processus de manire
conscutive en diffrents points de cet tablissement lintrieur du mme site, comme par exemple une acirie.

Informations fournir
26

Une entit doit fournir les informations suivantes :


(a)

le montant des cots demprunt incorpors dans le cot dactifs au cours de la priode ; et

(b)

le taux de capitalisation utilis pour dterminer le montant des cots demprunt pouvant tre
incorpors dans le cot dactifs.

Dispositions transitoires
27

Lorsque lapplication de la prsente norme constitue un changement de mthode comptable, les entits
doivent appliquer la prsente norme aux cots demprunts relatifs aux actifs qualifis pour lesquels la
date de commencement pour lincorporation dans le cot de lactif est postrieure ou gale la date
dentre en vigueur.

28

Toutefois, les entits peuvent dsigner nimporte quelle date antrieure la date dentre en vigueur et
appliquer la prsente norme aux cots demprunt relatifs tous les actifs qualifis pour lesquels la date
de commencement pour lincorporation dans le cot de lactif est postrieure ou gale cette date.

Date dentre en vigueur


29

Les entits doivent appliquer la prsente norme pour les priodes annuelles ouvertes compter du 1 er janvier
2009. Une application anticipe est autorise. Si une entit applique la prsente norme compter dune date
antrieure au 1er janvier 2009, elle doit lindiquer.

29A

Le paragraphe 6 a t modifi par les Amliorations des IFRS publies en mai 2008. Une entit doit appliquer
cet amendement pour les priodes annuelles ouvertes compter du 1 er janvier 2009. Une application anticipe
est autorise. Si une entit applique ledit amendement une priode antrieure, elle doit lindiquer.

Retrait dIAS 23 (rvise en 1993)


30

La prsente norme annule et remplace IAS 23 Cots demprunt rvise en 1993.

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