FUNDAMENTOS DE CUSTOS

Antonio Roberto da Costa

So Paulo
2010

SUMRIO
1
1.1
1.2
1.3
1.4
2
3

CONTABILIDADE DE CUSTOS

3.1
4

CUSTOS DIRETOS E INDIRETOS

Impostos recuperveis

INVENTRIOS PERIDICOS E PERMANENTES

10

5.1

Inventrios peridicos
Inventrio permanente

Mdia ponderada

10
11
11
11
11
12

7
8

MO-DE-OBRA DIRETA
CPV-CUSTO DO PRODUTO VENDIDO

12
14

9
10
11

MTODOS PARA APURAO DOS CUSTOS

MARGEM DE CONTRIBUIO

19
26

CUSTOS INDIRETOS

27

5.2
6
6.1
6.2
6.3

NATUREZA, IMPORTNCIA E FINALIDADE

CONCEITO
CUSTOS, DESPESAS, INVESTIMENTOS E GASTOS
LOCALIZAO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
ELEMENTOS DE CUSTOS

Classificao dos Custos

MTODO DE AVALIAO DE ESTOQUES

PEPS/FIFO (first in first out)
UEPS/LIFO (last in last out)

4
4
4
5
6
9
7

8
9

11.1 DEFINIO DE CUSTOS INDIRETOS

27

11.2
12
13
14

27
27
28
34

15
16
17
18
19

RATEIO DOS CIFS

DEPARTAMENTALIZAO
CENTROS DE CUSTOS
ANLISE CUSTO-VOLUME-LUCRO(PONTO DE
EQUILIBRIO) CONCEITOS E EXERCICIOS
ALAVANCAGEM OPERACIONAL
FORMAO DO PREO DE VENDAS
CUSTEIO ABC
RESUMO(REVISO)
BIBLIOGRAFIA

37
37
41
44
45

1 - CONTABILIDADE DE CUSTOS
1.1 NATUREZA, IMPORTNCIA E FINALIDADE
A contabilidade de custo hoje possui um papel fundamental nas empresas, pois com a adequada apurao,
com a anlise e com o controle dos custos unitrios, o administrador do negcio, pode tomar decises
importantes, que visam buscar um melhor posicionamento de mercado, rentabilidade e
posicionamento competitivo.
Na guerra pela sobrevivncia no mundo dos negcios, imprescindvel o gerenciamento dos
custos, onde a importncia desse estudo se aplica aos produtos industrializados, ao setor de servios, ao
comrcio e demais atividades.
Existem inmeras finalidades para se estudar e acompanhar os custos dentro da empresa,
entretanto, pode-se destacar as mais utilizadas nas empresas como descrito abaixo:
a- apurao dos custos unitrios;
b- avaliao dos estoques;
c- primeiro passo para formao de preo;
d- rentabilidade de produto, setor, mercado, etc.
1.2 CONCEITO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
Contabilidade de custo o processo ordenado de usar os princpios da contabilidade geral para
registrar os custos de operao de um negcio, de tal maneira que, com os dados da produo e das
vendas, se torne possvel administrao utilizar as contas para estabelecer os custos de produo e de
distribuio, tanto por unidade como pelo total, para um ou para todos os produtos fabricados ou servios
prestados e os custos das outras diversas funes do negcio, com a finalidade de obter operao eficiente
e lucrativa.
Custo Industrial, compreende a soma dos gastos com bens e servios aplicados ou consumidos na
produo de outros bens.
Toda vez que uma empresa industrial pretende obter bens seja para uso, troca, transformao ou consumo,
ou ainda utilizar algum tipo de servio, ela efetua um gasto.
Os gastos que se destinam obteno de bens de uso da empresa (computadores, mveis, mquinas,
ferramentas, veculos etc.) ou aplicaes de carter permanente (compra de aes de outras empresas, de
4

imveis, de ouro etc.) so considerados investimentos. Consideram-se ainda investimentos os gastos com
a obteno com a obteno dos bens destinados a troca (mercadorias), transformao (matria-prima,
material secundrio e material de embalagem) ou consumo (material de expediente e limpeza) enquanto
esses bens ainda no foram trocados, transformados ou consumidos.
Quando os gastos so efetuados para obteno de bens e servios que so aplicados na produo de outros
bens, esses gastos correspondem a custos. Quando a matria-prima, o material secundrio e o material de
embalagem deixam de ser estoques, passando, para o processo de fabricao, os valores gastos na
obteno desses bens passam da fase de investimentos para a fase de custos.
Quando os gastos so efetuados para obteno de bens ou servios aplicados na rea administrativa,
comercial ou financeira, visando direta ou indiretamente a obteno de receitas, esses gastos
correspondem a despesas.
1.3 CONCEITOS BSICOS EM CUSTOS
Gasto

Sacrifcio financeiro com que a entidade arca para a obteno de um

produto ou servio qualquer, sacrifcio esse representado por entrega ou
promessa de entrega de ativos.
Exemplo: Investimento, Despesas e Custos.
Investimento
Gasto ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a
futuro perodo.
Exemplo: compra de ativo imobilizado: mquinas, equipamentos, softwares,
desenhos, mveis e utenslios.
Despesa
Bem ou servio consumidos direta ou indiretamente para a obteno de
receitas.
Exemplo: salrio da administrao; compra de material de escritrio, gua na
administrao, energia eltrica na administrao, comisses de venda,
propaganda e marketing, CPMF, IOF, IPTU, depreciao com o escritrio
administrativo.
Custo
Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens ou
servios, separados em Custos Diretos (CD) e Custos Indiretos de
Fabricao (CIF).
Exemplo: Custos com consumo de matria-prima/materiais, custo com mo-deobra direta e indireta, custos indiretos de fabricao como gua utilizada na
produo, energia utilizada na produo, salrio do gerente de produo.
Custo de Aquisio O valor de entrada pela aquisio ou produo de bens e servios.
Exemplo: Valor da nota fiscal da compra de uma matria-prima sem os
impostos recuperveis.
Custo de Produo Inclui o custo de aquisio dos materiais, acrescidos dos demais gastos
incorridos na produo (mo de obra, energia, manuteno, etc.).
Exemplo: matria-prima + mo-de-obra direta + mo-de-obra Indireta + outras
custos indiretos de produo + impostos no recuperveis.
Frmula C+MOD+CIF+Inr = Custo de Produo
Custo dos Produtos Valores gastos e incorridos no processo de produo dos bens que foram
Vendidos
sacrificados para que a empresa gerasse receita de venda de produtos.
Exemplo: Ei + (C + MOD + CIF ) Ef = CPV
Custo da Mercado- Valor dos gastos incorridos no processo de aquisio dos bens que foram
ria Vendida
sacrificados para que a empresa gerasse receita de venda de mercadorias.
Exemplo: Ei + C Ef = CMV
Custo do Servio Valor dos gastos incorridos no processo de prestao dos servios para que
Prestado
a empresa gerasse receita de prestao de servios.
Exemplo: matria-prima + mo-de-obra direta + mo-de-obra Indireta + outras
5

Perda
Preo

Receita

custos indiretos de prestao de servio + impostos.

Frmula C+MOD+CI +I = Custo de Servio
Bem ou Servio consumidos de forma anormal e involuntria.
Exemplo: Compra de Matrias 100 unid., utilizados 10 unid. para ajustar a
mquina (perda).
Valor de sada pela venda de bens produzidos ou servios prestados.
Exemplo:
Custo de Produo $ 10,00
Impostos
$ 5,00
Margem de Lucro $ 2,00
Preo de Venda $ 17,00
Produto da multiplicao da quantidade de bens vendidos ou servios
prestados pelo respectivo preo unitrio.
Exemplo: Preo de Venda $ 17,00 x 10 unid. vendidas = Receita de Venda $ $
170,00

1.4 LOCALIZAO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

A contabilidade de custos est localiza dentro do departamento de contabilidade, fato que devido
importncia do assunto algumas empresas dedicam um departamento exclusivo aos custos.
Veja um organograma completo:

Diretor Financeiro
Controller
Contador

Fiscal

Contbil

Custos

Figura 1 - Contabilidade de custos: organograma completo.

2 ELEMENTOS
So trs os elementos bsicos do custo industrial:

Materiais;
Mo-de-obra
Gastos Gerais de Fabricao ou CIF ( Custos Indiretos de Fabricao)

2.1 Materiais
Os materiais utilizados na fabricao podem ser classificados em:
Matrias-primas: so os materiais principais e essenciais que entram em maior quantidade na fabricao
do produto. A matria-prima para uma industria de mveis de madeira a madeira; para uma industria de
confeces o tecido; para uma industria de massas alimentcias a farinha.
Materiais secundrios: so os materiais que entram em menor quantidade na fabricao do produto.
Esses materiais so aplicados juntamente coma a matria-prima, complementando-a ou at mesmo dando
a acabamento necessrio ao produto. Os materiais secundrios para uma indstria de moveis de madeira
so: pregos, cola, verniz, dobradias, fechos etc.; para uma industria de confeces so: botes, zperes,
linha etc.; para uma industria de massas alimentcias so: ovos, manteiga, fermento, acar etc.
Materiais de embalagem: so os materiais destinados a acondicionar ou embalar os produtos, antes que
eles saiam da rea de produo. Os materiais de embalagem, em uma industria de moveis de madeira,
podem ser caixas de papelo, que embalam os mveis desmontados; em uma industria de confeces,
caixas ou sacos plsticos; em uma industria de massas alimentcias, caixas sacos plsticos etc.
2.2 Mo-de-obra
Compreende os gastos com pessoal envolvido na produo da empresa industrial, englobando salrios,
encargos sociais, refeies e estadias, seguros etc.
2.3 Gastos gerais de fabricao
Compreendem os demais gastos necessrios para a fabricao dos produtos, como: alugueis, energia
eltrica, servios de terceiros, manuteno da fbrica, depreciao, seguros diversos, material de limpeza,
leos e lubrificantes para as maquinas, pequenas peas para reposio, telefones e comunicaes etc.

3 - Classificao dos custos

Existem vrias classificaes de custos. Neste tpico estudaremos as mais importantes.
3.1 Com relao aos produtos

Com relao aos produtos, os custos podem ser diretos ou indiretos.

Custos Diretos:
So custos que podem ser quantificados e identificados no produto ou servio e valorizados com
relativa facilidade. Dessa forma, no necessitam de critrios de rateios para serem alocados aos produtos
fabricados ou servios prestados, j facilmente identificados.

Exemplo: Custos Materiais (Matria

Prima), Material de Embalagem e Mo de Obra Direta.

Custos indiretos:
Compreendem os gastos com materiais, mo-de-obra e gastos gerais de fabricao aplicados indiretamente
no produto.
Exemplo de materiais indiretos: combustveis e lubrificantes das mquinas, mat.de limpeza utilizado nas
mquinas, etc..
Exemplo de mo de obra indireta: So os gastos com pessoal que trabalha na empresa sem interferir
diretamente na produo. Exemplo: Salrios do supervisores da fbrica e chefes de seo, eletricista,
mecnico de manuteno, etc....
Gastos Gerais de Fabricao. ou CIF: So os gastos que incidem diretamente na fabricao dos produtos:
Depreciao, aluguel(fbrica), energia eltrica(fbrica), etc....

3.2 Com relao ao volume de produo:

Com relao ao volume de produo do perodo,os custos podem ser Fixos ou Variveis.
Custos Fixos, so aqueles que independem do volume de produo do perodo, isto , qualquer que seja a
quantidade produzida, esses custos no se alteram. Assim, tanto faz a empresa produzir uma ou dez
unidades de um ou mais produtos em um ms, por exemplo, pois os custos fixos sero os mesmos nesse
ms. Exemplo: aluguel da fbrica, depreciao das mquinas, salrios e encargos do pessoal da fbrica.

Os custos fixos esto relacionados com os Gastos Gerais de Fabricao ou CIF, por no guardarem
proporo com as quantidades dos produtos fabricados.
Custos Variveis: So aqueles que variam em funo das quantidades produzidas, como ocorre, por
exemplo, com a matria prima e material de embalagem.
Exemplo: Se na fabricao de uma mesa de madeira so gastos 5 metros de madeira, para se fabricarem 10
mesas sero precisos 50 metros de madeira, por exemplo. Quanto maior for a quantidade fabricada, maior
ser o consumo de matria-prima.
Os custos variveis tem relao direta com os custos diretos de fabricao.
Pode-se evidenciar o lucro da seguinte forma exemplificada por Eliseu Martins (2003:180):
PRODUTOS................
DRE:
Vendas
(-) Custo Varivel dos
Prod. Vendidos
(=) Margem de Contr.
(-) Custos Fixos
(=) Resultado

L (2.000 u)
$
3.100.000

M (2.600 u)
$
5.200.000

N (2.500 u)
$
4.250.000

Total
$
12.550.000

(1.560.000)
1.540.000

(2.860.000)
2.340.000

(2.100.000)
2.150.000

(6.520.000)
6.030.000
(2.455.000)
3.575.000

4 - Impostos recuperveis
Na compra de qualquer material/meteria prima, identificamos nas notas fiscais impostos, sendo
alguns recuperveis e outros no.
Os impostos recuperveis so aqueles que no geram custos para a empresa, uma vez que so
compensveis com os impostos incidentes sobre a venda e mesmo que no haja venda suficiente para
compensar, o montante gerado na compra permanece no ativo da empresa.
Para efeito desse estudo, os impostos recuperveis abordados sero o ICMS e IPI, sendo os demais
aplicados de forma semelhante a este processo.
Exemplo:
9

Compra de Material 500 p

Total da Nota Fiscal $ 1.120,00
ICMS 18%
$ 180,00
IPI 12%
$ 120,00
Qual o custo efetivo do produto adquirido?
Compra de material $ 1.120,00:
ICMS 18%

180,00

IPI 12%
Custo Lquido $ 820,00

120,00

Sendo a Contabilizao da seguinte forma.

D Estoque de Material
D ICMS a Recuperar

$
$

820,00
180,00

D IPI a Recuperar

120,00

C Fornecedores

$ 1.120,00

Na ficha de controle de estoque:

Quant.
-

Estoque Inicial
Vr. Unit.
Vr.
Total
-

Quant.
500 p

Compras
Vr. Unit
Vr. Total
$ 1,64

$ 820,00

Estoque Final
Vr. Unit.
Valor
Total
500p
$1,64
$ 820,00

Quant.

5 - INVENTRIOS PERIDICOS E PERMANENTES

5.1 - Inventrios peridicos

O Sistema de Inventrio Peridico consiste em um sistema simples de apurao do Custo de
Produo, pois no exige controles minuciosos, nem a utilizao de pessoal especializado.
chamado de Peridico porque o inventrio (ou contagem individualmente dos itens) dos
Materiais, dos Produtos Acabados e dos Produtos em Elaborao, necessrios para se apurar o Custo de
Produo e tambm o Custo dos Produtos Vendidos, s levantado no final de um perodo (ano, semestre
ou at ms).
um sistema que apura o Custo Global de Produo de um determinado perodo. Esse perodo
pode ser um ms, bimestre, trimestre, semestre ou ano, conforme o interesse da empresa.

10

Como permitido pela legislao fiscal, e por ser praticidade e simples seu registro, esse sistema
o mais utilizado pelas pequenas e mdias indstrias para apurar o Custo Global da produo de um
exerccio (ano).

5.2 - Inventrio permanente

O sistema de Inventrio Permanente um sistema de apurao do Custo Unitrio dos produtos
fabricados pela empresa, atravs da Ficha de Controle de Estoques.
Esse sistema necessita de funcionrios especializados, bem como da adoo de controles que
permitam o conhecimento do Custo Unitrio dos produtos no momento em que so produzidos,
normalmente utilizado por empresas industriais de grande porte.
Chamado de Permanente porque os custos dos estoques necessrios para a apurao do Custo dos
Produtos Fabricados e do Custo dos Produtos Vendidos so atualizados permanentemente (dirio,
semanal, mensal). Tambm conhecido como Sistema de Custo Integrado, pois os controles so apurados,
principalmente atravs das fichas de controle de estoques e de outros elementos ou instrumentos de
controle que caracterizam tal sistema.
6 - MTODOS DE AVALIAO DE ESTOQUES

6.1 - PEPS/FIFO (first in first out)

Mtodo utilizado para avaliao de estoque atravs do processo onde o Primeiro produto que Entra no
estoque o Primeiro que Sa do estoque.
6.2 - UEPS/LIFO (last in last out)
Proporcionalmente inverso ao PEPS, este mtodo avalia o estoque atravs do processo onde o
ltimo produto que Entra no estoque o Primeiro que Sa do estoque.
Observao: para efeitos fiscais este mtodo no aceito pelo fisco no Brasil, devido a
diminuio provisria do lucro da empresa, entretanto, podemos utilizados para efeito gerencial.

6.3 - Mdia ponderada

11

Para este mtodo o estoque avaliado atravs da diviso entre o custo final pela quantidade final
do estoque.

7 - MO-DE-OBRA DIRETA
A Mo de Obra Direta todo o custo aplicado no produto de forma clara e facilmente identificada,
podendo ser calculada atravs de horas de trabalhadas ou um montante em valor, do salrio da pessoa que
est produo daquele produto.
Para calcular o valor do custo utilizando horas trabalhadas necessrio estabelecer qual a forma de
clculo, podendo ser por taxa de horas pr-determinadas ou horas reais aplicadas ambas aplicadas no
produto.
A taxa horria unitria em valor obtida atravs da folha de pagamento ou recibo de pagamento de
autnomo, onde o total do salrio dividido pela quantidade de horas trabalhadas no ms do clculo.
Exemplo: Salrio Mensal da Cozinheira $ 500,00 : 220 horas trabalhadas no ms = $ 2,27
Conhecendo a taxa horria unitria em valor necessrio escolher qual o tipo de taxa de horas ser
utilizada na produo podendo ser Horas Pr-Determinadas ou Horas reais.
Taxa Pr-Determinada = Quantidade de horas determinada por clculos efetuados na produo,
onde independe das horas reais gastas, a taxa ser a mesma.
A vantagem deste mtodo que ele de fcil apurao e tambm gera o custo da mo-de-obra
antes mesmo de ser produzida, a desvantagem que no apresentada a fidelidade, pois poder haver horas
perdidas ou ganhas, no apuradas.
Exemplo: Quantidade de Bolos.
1 produo 10 unidades
2 Produo 70 unidades
Taxa horria unitria em valor = $ 2,27
Taxa pr-determinada 1 hora para cada unidade
1 produo 10 unidades x 1 hora = 10 horas x $ 2,27 Taxa horria = $ 22,70
2 Produo 70 unidades x 1 hora = 70 horas x $ 2,27 Taxa horria = $ 158,90
12

Total

= 80 horas x $ 2,27 Taxa horria = $ 181,60

Horas efetivamente gastas, obtidas atravs de outros apontamentos 60 horas, ociosidade ou ganho
na produo no considerado, assim o custo real seria:
60 horas x $ 2,27 = $ 136,20 (custo real da produo).
Taxa Real = so horas gastas na produo, obtidas atravs de apontamentos em relatrios. A
vantagem deste mtodo a preciso das horas, sendo a apurao do valor real, a desvantagem o processo
de controle interno rigoroso necessrio para manter os apontamentos em ordem e tambm com a
fidelidade necessria.
Exemplo: relatrio de apontamento de horas
Produo de 10 unidades de bolos 20 horas
Produo de 70 unidades de bolos 40 horas
Taxa horria unitria em valor $ 2,27
60 horas gastas x $ 2,27 taxa horria = 136,20
Montante em valor: Esse mtodo talvez seja o menos utilizado nas empresas, pois obtido atravs
de um valor determinado, independentemente das horas ou quantidades produzidas, a vantagem a
apurao simplista, entretanto, a desvantagem a possibilidade de distores graves na apurao do custo
de mo-de-obra.
Exemplo: para produzir 10 unidades de bolos de chocolates, foram apurados os seguintes dados:
Valor pago no ms para a produo $ 500,00
Custo da Mo de obra = $ 500,00

13

8 - CUSTO DO PRODUTO VENDIDO CPV:

Componentes principais:

Custos
Diretos
Indiretos
Rateio

Material Direto (MD)

Mo-de-Obra Direta (MOD)
Custos Indiretos de
Fabricao (CIF)

Estoque
Prod A

(+) Receitas

Prod B

(-) CPV

Prod C

(-) Despesas
(=) Resultado

Nas empresas industriais, diferentemente das empresas comerciais, faz-se necessrio um controle dos
fatores que so aplicados na produo (Material direto, mo-de-obra direta e gastos gerais de fabricao)
para determinar o valor dos estoques de produtos em elaborao, estoques de produtos acabados e o custo
dos produtos vendidos (CPV).
Os custos dos produtos vendidos o CPV o resultado entre o Estoque Inicial, mais os custos
utilizados de materiais primas, mais os custos de mo-obra, mais os custos indiretos de fabricao, menos
Impostos no recuperveis, menos estoque final.

Simplificando, com foco no CPV, a apurao do resultado na empresa industrial, feita conforme abaixo:
Lucro Bruto = Vendas Lquidas CPV
O Custo dos Produtos vendidos CPV, corresponde soma do consumo de matrias-primas (MP),
embalagens (Em), mo-de-obra direta (MOD) e gastos gerais de fabricao (GGF), tambm denominados
custos indiretos de fabricao (CIF). O CPV representa os produtos acabados e que foram entregues aos
clientes em decorrncia das vendas.

14

MP

Custos
Produtos

MOD

em

GGF

Elaborao
Ou
Em Processo

Produtos
Acabados

dos
Produtos
Vendidos

Na atividade comercial vimos que, permanecem em estoques, somente os valores relativos s mercadorias
adquiridas e que ainda no foram vendidas, diferentemente do que ocorre na atividade industrial, em que
permanecem em estoque os valores referentes a aquisio de matrias primas, a mo-de-obra direta e os
gastos gerais de fabricao que efetivamente foram aplicados na fabricao de produtos mantidos em
estoque (Produtos em Elaborao + Produtos Acabados).
Cabe ressaltar que somente so apropriados ao resultado, a ttulo de Custo dos Produtos Vendidos, apenas
os valores aplicados na fabricao dos Produtos Acabados e que foram efetivamente vendidos. Assim, na
atividade industrial temos a estocagem da MOD, da MP e dos GGF aplicados na fabricao dos
produtos que, por no terem sido acabados ficam mantidos em estoque.
Portanto o valor de um produto fabricado que permanece em estoque composto de:

Matria-prima
Mo-de-obra direta
Gastos gerais de fabricao
Embalagens e outros materiais diretos

Os gastos gerais de fabricao correspondem aos custos indiretos de fabricao, ou seja, entra nessa
rubrica a energia eltrica consumida na produo, a depreciao de mquinas e equipamentos industriais,
o aluguel da fbrica, etc.
Aqui vale apresentar a diferenciao em custos diretos e custos indiretos.
Custos Diretos
Os custos diretos so aqueles cuja apropriao de seu valor a cada produto fabricado se da sem a
necessidade de se fazer rateios ou estimativas, ou seja, podem ser perfeitamente identificados na
composio do produto.
So exemplos de custos diretos: as matrias-primas consumidas, as embalagens aplicadas durante o
processo de industrializao, a mo-de-obra direta diretamente aplicada em determinado produto, etc.
Custos Indiretos
Os custos indiretos so aqueles cuja apropriao de seu valor a cada produto fabricado se d por meio de
rateio ou estimativas. Isto porqu, tais insumos pela sua natureza, ou sua irrelevncia, ou dificuldade de
15

identificao, ou por convenincia da empresa, no pode ser de fato apropriado diretamente a cada
unidade de produto fabricado.
Assim, so considerados custos indiretos o aluguel da fbrica, os salrios dos supervisores dos operrios
de todos os produtos, da energia eltrica consumida em toda a fabrica, o seguros de mquinas e
equipamentos da fbrica, os salrios dos empregados que no trabalham diretamente na elaborao dos
produtos tais como segurana, limpeza, etc.
Em resumo, temos que os custos diretos so aqueles que podem ser perfeitamente identificados em cada
unidade produzida e os custos indiretos os que por no poder ser perfeitamente identificados na
composio de cada unidade produzida faz-se necessrio utilizar-se de apropriao por meio de estimativa
ou rateio.
A Contabilidade de Custos Industrial em decorrncia do seu sistema de registro controle e
acompanhamento da acumulao dos custos nos permite responder varias questes, tais como:
Custo da Produo do Perodo (CPP) que o total dos custos incorridos com a produo do perodo,
ou seja, o custo da produo independentemente do que foi acabado ou no.
Na composio do Custo da Produo do Perodo computa-se a matria-prima, a mo-de-obra direta e os
gastos gerais de fabricao transferidos para a produo no perodo considerado (CPP = MP + MOD +
GGF)
Custo da Produo Acabada (CPA) que o total dos custos acumulados na produo acabada no
perodo, aqui se computa o valor da produo iniciada e acabada no perodo considerado e a produo
acabada em perodo anterior (CPA = EIPE + MP + MOD + GGF - EFPE).
Custo dos Produtos Vendidos (CPV) que o total dos produtos acabados, independentemente de ter
sido iniciado e acabado no perodo considerado, e que efetivamente foram vendidos. Portanto, o clculo
do CPV, ocorre da seguinte forma: CPV = EIPA + CPA - EFPA
Custo Primrio (CP) que o somatrio do custo do material direto (matria-rima) com a mo-de-obra
direta (CP = MP + MOD).
Custo de Transformao (CT) que a soma da a mo-de-obra direta com os gastos gerais de
fabricao (CT = MOD + GGF).
Vejamos um exemplo prtico:
Foram extradas as seguintes informaes do Balancete de 30/03/20XX da empresa XPTZ Ltda.
1- Estoque inicial de matria-prima $1.000,00;
2- Estoque inicial de produtos em elaborao$500,00;
3- Estoque inicial de produtos acabados $ 2.000,00;
4- Estoque final de matria-prima $1.500,00;
5- Estoque final de produtos em elaborao$1.000,00;
6- Estoque final de produtos acabados $ 500,00;
7- Gastos gerais de fabricao incorridos no perodo $5.000,00;
8- Mo-de-obra direta incorrida no perodo $6.000,00;
9- Compras no registradas no perodo $10.000,00.
10 Vendas $ 50.000,00
11 Despesas Administrativas/Vendas $ 15.000,00
Efetuando os lanamentos nos razonetes temos:
16

Produtos em Elaborao
Produtos Acabados
EI
500
EI
2.000
1
9.500
4
20.000
1
2
6.000
3
5.000
21.500
5
20.000
4
11.000
9.500
21.000 20.000
22.000 21.500
EF
1.500
EF
1.000
EF
500
1, 4 e 5 - No foi informado no enunciado as operaes 1,4 e 5, mas, sabemos que EI + C EF =
Sadas, portanto, 11.000 1.500 = 9.500, ou seja, o valor transferido para Produtos em Elaborao no
perodo. Este raciocnio ser, sempre, feito nos casos semelhantes.
EI
C

Matrias Primas
1.000
10.000
9.500

Mo-de-obra direta
6.000
6.000
6.000
0

Gastos Gerais de Fabricao

5.000
5.000 3

Custos dos Produtos Vendidos

5
21.500

6.000

5.0005.000
0

Com base nesse exemplo podemos responder s seguintes questes, acerca de apurao de custos da
produo industrial:
1 Qual o custo de produo do perodo?
R: CPP = MP + MOD + GGF = 9.500 + 6.000 +5.000 = 20.500
2 - Qual o custo de produo acabada do perodo?
R: CPA = EIPE + MP + MOD + GGF EFPE = 500 + 9.500 + 6.000 + 5.000 1.000 = 20.000
3 Qual o custo dos produtos vendidos?
CPV = 21.500 (EIPA + CPA EFPA) = 2.000 + 20.000 - 500
4 Qual o custo primrio?
R: CP = MP + MOD = 9.500 + 6.000 = 15.500
5 Qual o custo de transformao?
R: CT = MOD + GGF = 6.000 + 5.000 = 11.000
6 Elabore a DRE(Demonstrao de Resultados do exerccio)
15 Outras expresses tcnicas
Voc poder encontrar, ainda, outras nomenclaturas de custos. Veja algumas e seus significados:

17

Custo Primrio: Compreende os gastos com matrias-primas mais os gastos com mo de obra direta.
Custo primrio no o mesmo que custo direto, pois no custo primrio no so considerados os materiais
secundrios e os matrias de embalagem.
Custo de Transformao: Compreende a soma dos gastos que a empresa teve com a produo em um
determinado perodo. Para se obter o valor deste custo, no so considerados os gastos com materiais, pois
deve ser considerado somente o esforo dispendido pela empresa na fabricao de seus produtos.
Custo de Produo: Compreende o Custo de Produo do perodo mais o Estoque Inicial de produtos em
elaborao.
Custo dos Produtos Vendidos: Compreende o Custo do produtos disponveis para venda menos o
estoque final dos produtos acabados. Ref-se aos custos incorridos na fabricao dos bens que s agora
esto sendo vendidos. Pode, tambm, conter custos de produo de vrios perodos.

EXERCCIO SOBRE CPV: CUSTOS DE PRODUO

1)Os seguintes dados esto nos livros da Cia. Romeo e so relativos ao ms de julho:
1.

Estoques

Materiais
Produtos em Processo
Produtos Acabados

1 de julho(EI)
$10.000
$ 6.000
$ 6.000

31 de julho(EF)
$8.000
$8.000 (Ou em Elaborao)
$5.000

2. Vendas, $150.000.
3. Compras de materiais: 50.500,00
4. Mo de Obra Direta, $25.000.
5. Mo de Obra Indireta, $18.500.
6. Depreciao da Fbrica, $5.000.
7. Outros Custos Indiretos de Fabricao, $10.000.
8. Salrios e Comisses de Vendas, $6.000.
9. Salrios Administrativos, $4.000.
10. Depreciao dos Mveis e Utenslios da Administrao, $500.
PEDE-SE:
1. Custos de Produo em julho. : (EI-MAT.+COMPRAS-EF-MAT) + MOD + CIF)

2. Custos dos Produtos Acabados em julho. (Custos de Produo + EI EPP EF EPP)

18

3. Custos dos Produtos Vendidos: (Custos Prod.Acabados + EI EPA EF EPA)

4.

Demonstrao Do Resultado do Exerccio.

A Cia Industrial LL registrava no ms de outubro os seguintes valores nas contas do Balano, relativo a
estoques:
01/10-EI
31/10-EF
Estoque de Materiais
300,00
100,00
Estoque de Produto em Processo 200,00
400,00 (Ou em Elaborao)
Estoque de Produto Acabado
150,00
250,00
Durante o ms a contabilidade registrou as seguintes informaes:
Compras de Materiais .......................
2.500,00
Mo de Obra Direta............................
2.200,00
Custos Indiretos de Fabricao.......... 2.000,00
Despesas com telefone.....................
1.900,00
Despesas com gua e luz.................
1.200,00
Vendas................................................ 13.500,00
Pede-se:
1)Custos de Produo em outubro: (EI-MAT.+COMPRAS-EF-MAT) + MOD + CIF

2)Custos dos Produtos Acabados em outubro: Custos de Produo + EI EPP EF EPP)

3)Custos dos Produtos Vendidos: (Custos Prod.Acabados + EI EPA EF EPA)

4)Demonstrao Do Resultado do Exerccio.

9 - MTODOS PARA APURAO DO CUSTO:

9.1) Custo Direto ou Varivel: Consiste em considerar como custo de fabricao(ou de produo)
somente os custos diretos ou variveis, sendo os custos indiretos ou fixos considerados juntamente com as
despesas operacionais normais da empresa industrial. So caractersticas do custo varivel:

A legislao tributria no permite,

Varia de acordo com o volume de produo,

No assume os custos fixos e cria a Margem de Contribuio(participao de cada

produto no lucro final da empresa).

feito apenas gerencialmente para tomadas de decises estratgicas.

19

9.2) Custeio por Absoro: Consiste em considerar como custo de fabricao(ou de

Produo), todos os cutos incorridos no processo de fabricao do perodo, sejam eles diretos(variveis)
ou indiretos (fixos). O custeio por absoro atende as exigncias societrias, fiscais e est de acordo com
as normas da legislao do Imposto de Renda. Neste mtodo todos os custos so absorvidos(fixos,
variveis, diretos e indiretos).

9.3) Custo Padro ou Standard: So custos pr-determinados, que deveriam ser

atingidos dentro de operaes eficientes. Servem para aferio(medio) de desempenho, para fazer
oramentos, nortear e obter um custo significativo ao produto. um custo real dos meses anteriores e faz
projees para o futuro. Portanto, um custo estimado, isto , calculado antes mesmo de se iniciar o
processo produtivo. Com base nos custos de produo de perodos anteriores, a empresa industrial pode
fixar, como padro, custos para cada produto a ser fabricado. Quanto maior for o detalhamento do padro
em relao a cada elemento componente do custo, melhores resultados sero obtidos.

9.4) CUSTO ABC: O Activity Based Costing (ABC) se originou efetivamente nos primeiros anos da
dcada de 60, nos Estados Unidos. A partir dos anos 80 comeou a ser mais amplamente desenvolvido.
um mtodo de custeio baseado na anlise das atividades significativas desenvolvidas na empresa
analisando o comportamento dos custos por atividade, estabelecendo relaes entre as atividades e o
consumo de recursos.
5 etapas para implantao do ABC:

determinar a linha de produto;

entender os processos;
selecionar processos importantes(do ponto de vista do cliente);
atribuir os custos com base no consumo de recursos;
desenvolver um modelo de custo por linha de produto.

Benefcios do mtodo ABC:Responde s perguntas chaves da Administrao:

Quais so nossos custos??
Onde deveramos focalizar os esforos para dominar o custo??

20

A implantao de um ou outro mtodo sempre causa alguns problemas comuns como a resistncia s
mudanas e sua complexidade de implantao.
EXERCCIO RESOLVIDO SOBRE CUSTEIO ABSORO E VARIVEL
A Cia Pense Bem apresentou as seguintes informaes referentes a sua estrutura de Resultado:
-

Preo de Venda por unidade..................................

Custos Variveis: Mat.prima................................... 0,40
Mo de obra direta..................... 0,35.
--------0,75
Custos Fixos totais por ano......................................
Despesas Variveis por unidade..............................
Despesas Administrativas........................................
Despesas de Vendas Variveis .............................

1,50

31.500,00
0,30
15.000,00
36.000,00

A quantidade vendida no ano foi de 120.000,00 (x1,50) = 180.000,00.

Elabore o resultado pelo custeio varivel e pelo custeio por absoro:
Pede-se: Elaborar a DRE: Demonstrao de Resultados do Exerccio, pelo custeio varivel e absoro:
CUSTO POR ABSORO
CUSTO VARIVEL
Vendas...............................................180.000,00....................................................
180.000,00
(-) CPV(180000x0,75)+31.500........(111.000,00) (-)Custo.Varivel(0,75x120000).
(90.000,00)
----------------------------- ------------------ (-)Desp.Var.(0,30x120000) ......
(36.000,00)
180.000
----------------(=) Margem Bruta.......................... 69.000,00
(=)Margem de Contribuio........
54.000,00
(-) Desp.Administrativa.................. (15.000,00) (-)Custos Fixos............................
(31.500,00)
(-)Desp.com Vendas...................... (36.000,00) (-) Despesas Fixas........................
(15.000,00)
-------------------------------(=) LAIR........................................ 18.000,00
(=)................................................
7.500,00
Logo, no custeio por absoro o Lucro maior, acarretando um recolhimento maior de Impostos para
o fisco.

Exerccios Adicionais: Estudos de casos

1) A Empresa Vie en France Ltda. oferece cursos a distncia de curta durao. No momento, a
empresa est elaborando o oramento para a realizao de um curso on-line de Francs para
Viagens, tendo realizado o seguinte levantamento de gastos:
GASTO
VALOR
Aluguel de sala de aula para o encontro presencial
R$ 950,00 por ms
Locao de equipamentos
R$ 400,00 por ms
Gastos com Professor-Tutor
R$ 1.300,00 por ms
Divulgao do curso
R$ 400,00 por ms
Coffee-break para o encontro presencial
R$ 20,00 por aluno
21

Material didtico
R$ 40,00 por aluno
Observao: A capacidade da sala de aula para, no mximo, 20 alunos.
Sabe-se que o curso tem durao de 1 ms.
Em relao aos aspectos que envolvem a elaborao do oramento:
a) Estimando-se a participao de 20 alunos, calcule o resultado obtido na realizao do referido
curso, se o preo por aluno for fixado em R$ 300,00?
b) Determine o preo que a Vie en France Ltda. dever cobrar de cada aluno matriculado,
levando em considerao a participao de 20 alunos e a obteno de um lucro de 15% da
receita.
Resposta:
a) Resultado obtido no referido curso para um preo de R$ 300,00 por aluno:
Lucro = R$ 1.750,00
Receita
(-) Gastos Variveis
(=) Margem de Contribuio
(-) Gastos Fixos
(=) Lucro

(R$ 300,00 x 20 alunos)

(R$ 60,00 x 20 alunos)

R$ 6.000,00
(R$ 1.200,00)
R$ 4.800,00
(R$ 3.050,00)
R$ 1.750,00

b) Preo praticado por aluno para a obteno de um lucro de 15% da receita:

Total de Gastos Fixos:
Gastos Fixos = 950,00 + 400,00 + 1.300,00 + 400,00 = R$ 3.050,00
Total de Gastos Variveis:
Gastos Variveis por aluno = 20,00 + 40,00 = R$ 60,00 por aluno
Gastos Variveis = Gastos Variveis por aluno x n de alunos
Gastos Variveis = 60,00 x 20 = R$ 1.200,00
Total de Gastos:
Total de Gastos = Gastos Fixos + Gastos Variveis = 3.050,00 + 1.200,00
Total de Gastos = R$ 4.250,00
Total da Receita:
Receita = Total de Gastos + Lucro
Receita = 4.250,00 + 0,15 x Receita
0,85 x Receita = 4.250,00
Receita = 4.250,00/0,85 = R$ 5.000,00

22

Preo praticado por Aluno:

Preo por Aluno = Receita/n alunos
Preo por Aluno = 5.000,00/20 = R$ 250,00
Preo por Aluno = R$ 250,00
Verificao:
Receita
(-) Gastos Variveis
(=) Margem de Contribuio
(-) Gastos Fixos
(=)Lucro (15% de R$ 5.000,00)

(R$ 250,00 x 20 alunos)

(R$ 60,00 x 20 alunos)

R$ 5.000,00
(R$ 1.200,00)
R$ 3.800,00
(R$ 3.050,00)
R$ 750,00

2) A Empresa Logman S.A. produz um determinado artigo para o mercado odontolgico. A empresa
est no seu primeiro ano de atividade, no existindo, portanto, estoque inicial. No primeiro ms de
funcionamento, a referida companhia fabricou 15.000 unidades, das quais 10.000 unidades foram
vendidas ao preo de venda de R$ 5,10 por unidade.
Para este perodo, foram apurados os seguintes custos e as seguintes despesas:
Matria-prima direta (MP) R$ 15.000,00;

Mo-de-obra direta (MOD) R$ 11.000,00;

Custos indiretos de fabricao (CIF) variveis R$ 5.500,00;

Custos indiretos de fabricao (CIF) fixos R$ 7.500,00;

Despesas com vendas (Despesas variveis) R$ 6.000,00;

Despesas administrativas (Despesas fixas) R$ 8.500,00.

Com base nos dados apresentados:

a) Elabore a demonstrao de resultado da Empresa Logman S.A. pelo custeio por absoro,
ignorando quaisquer outros gastos e tributos.
b) Elabore a demonstrao de resultados da Empresa Logman S.A. pelo custeio varivel, ignorando
quaisquer outros gastos e tributos.

23

3)A Empresa Kadio Eletronic Ltda. trabalha com a venda de produtos que adquire no mercado. O
preo de venda praticado pela empresa de R$ 0,70 por unidade. Em maro, a empresa adquiriu
35.000 unidades do referido produto, das quais 25.000 unidades foram vendidas.
Para o referido perodo, foram apurados os seguintes custos e as seguintes despesas:
Custos de aquisio das mercadorias R$ 0,40 por unidade;
Despesas administrativas (despesas fixas) R$ 2.490,00;

Despesas com vendas (despesas variveis) R$ 0,15 por unidade.

Sabe-se que o estoque inicial estava vazio (zerado).

Com base nos dados apresentados, calcule:
a) valor da margem de contribuio unitria

b) valor da margem de contribuio total obtida com a venda do produto;

c) lucro lquido total no perodo, ignorando qualquer tributo

d) volume de vendas no ponto de equilbrio contbil da empresa.

4)A Companhia J Ganhou produz artigos de utilidade domstica, trabalhando pelo sistema de ordem
de servio. Ao final de seu segundo ano de atividade (20X2), a J Ganhou observou que seu estoque
de artigos para venda estava zerado, resolvendo, a partir de janeiro do ano seguinte (20X3),
produzir uma quantidade maior do que a sua previso de vendas. No ms de janeiro do terceiro ano
(JAN/20X3), a referida companhia fabricou 10.000 unidades de artigos de utilidade domstica, das
quais 8.000 unidades foram vendidas, ao preo de venda de R$ 5,00 por unidade.
Para este perodo (JAN/X3), foram apurados os seguintes custos e despesas:
Matria-prima direta (MP) R$ 10.000,00;

Mo-de-obra direta (MOD) R$ 7.000,00;

Custos indiretos de fabricao (CIF) variveis R$ 3.000,00;

Custos indiretos de fabricao (CIF) fixos R$ 5.000,00;

Despesas com vendas (Despesas variveis) R$ 2.500,00; e

Despesas administrativas (Despesas fixas) R$ 3.500,00.

Com base nos dados apresentados:

c) Elabore a demonstrao de resultado de JAN/20X3 da Companhia J Ganhou pelo custeio por
absoro, ignorando quaisquer outros gastos e tributos.
d) Elabore a demonstrao de resultados de JAN/20X3 da Companhia J Ganhou pelo custeio
varivel, ignorando quaisquer outros gastos e tributos.

24

5) A Empresa English Learning Ltda. (EL Ltda.) oferece cursos distncia de curta durao. No
momento, a EL Ltda. est elaborando o oramento para a realizao de um curso on-line de Ingls
para Negcios, em que haver um encontro presencial, tendo realizado o seguinte levantamento de
gastos:
GASTO
VALOR
Aluguel de sala de aula para o encontro presencial
R$ 1.000,00
Locao de Equipamentos
R$ 500,00
Gastos com Professor-Tutor
R$ 800,00
Divulgao do curso
R$ 300,00
Certificado de Concluso de Curso
R$ 15,00 por aluno
Material Didtico
R$ 25,00 por aluno
Observao: A capacidade da sala de aula para no mximo 25 alunos.
Em relao aos aspectos que envolvem a elaborao do oramento do referido curso, responda aos
seguintes questionamentos:
A. Qual o preo que a EL Ltda. dever cobrar de cada aluno matriculado, levando em considerao a
participao de 25 alunos e a obteno de um lucro de 25% da receita?
B. Mantendo-se a estimativa de 25 alunos matriculados, informe qual ser o resultado obtido pela
EL Ltda. na realizao do referido curso, se o preo por aluno for fixado em R$ 250,00?

6)A Companhia Ai-teim Ditudo comercializa produtos denominados gizimus, tendo, no ms de

abril de 2009, produzido e vendido 10.000 unidades, com as quais obteve uma receita total de R$
550.000,00. Para a gerao desta receita, a companhia incorreu nos seguintes gastos:
Matria-prima direta utilizada - R$ 100.000,00;
Mo-de-obra (varivel) - R$ 200.000,00;
Custo do aluguel (fixo) - R$ 100.000,00;
Custo da depreciao de mquinas (fixo) - R$ 50.000,00;
Despesas de comercializao (despesas variveis) - R$ 20.000,00;
Despesas administrativas (despesas fixas) - R$ 25.000,00.
Considerando o Mtodo de Custeio Varivel e desconsiderando a incidncia de impostos e outras
dedues, calcule:
A. O custo fixo total.
B. A despesa fixa total.
C. O gasto fixo total.
D. O custo varivel total.
E. O custo varivel unitrio de produo.

25

F. A despesa varivel total.

G. A despesa varivel unitria.
H. O gasto varivel total.
I.

O gasto varivel unitrio.

J. O preo de venda unitrio.

K. A margem de contribuio total.
L. A margem de contribuio unitria.
M. O lucro lquido do perodo.
N. Quanto o lucro aumentaria se fossem produzidas e vendidas mais 2.000 unidades.
O. O volume de vendas (quantidade vendida) no ponto de equilbrio contbil.

7) A Empresa caro Ltda. trabalha com a venda de produtos que adquire no mercado. O
preo de venda praticado pela empresa de R$ 0,60 por unidade. Em fevereiro, a empresa
adquiriu 30.000 unidades do referido produto, das quais 20.000 unidades foram vendidas.
Para o referido perodo foram apurados os seguintes custos e despesas:
Custos de aquisio das mercadorias - R$ 0,35 por unidade;

Despesas Administrativas (Despesas Fixas) R$ 1.900,00;

Despesas com vendas (Despesas variveis) - R$ 0,10 por unidade.

Com base nos dados apresentados:

a) Calcule o lucro lquido total no perodo, ignorando qualquer tributo.
b) Calcule o valor da margem de contribuio total obtida com a venda do produto.

10 - Margem de Contribuio
Resumidamente, podemos dizer que a Margem de Contribuio o valor que cada produto
contribui para o pagamento dos custos fixos. Torna-se necessrio esclarecer, que as despesas globais da
organizao, tambm sero subtradas destes valores, o que nos dar a viso da lucratividade global da
organizao.
Assim, numa viso de anlise mais completa, seria representado pela seguinte frmula:

26

+ Venda Lquidas
(-) Custos e Despesas Variveis
= Margem de Contribuio

Como maximizar o lucro da empresa

Em outras palavras, a um preo bastante elevado os industriais e comerciantes gostariam de vender o mximo de sua
produo. Em contrapartida, os consumidores agem de maneira diametralmente oposta, ou seja, a um sbito aumento de preos
eles deixam de comprar as mercadorias e quando h demanda tende a subir. Esta a famosa lei da oferta e procura que alguns
economistas tentam, a todo custo, ignor-la.
Muitos gerentes financeiros quando indagados sobre esse conceito e prtica sempre costumam dar aquelas respostas
prontas:

Teremos o mximo do lucro quando vendermos o maior nmero de unidades possveis;

Teremos o mximo de lucro quando vendermos com maior preo possvel;
Teremos o maior lucro quando atingirmos o maior nmero de clientes possvel.

11 - CUSTOS INDIRETOS
11.1 DEFINIO DE CUSTOS INDIRETOS
Os custos indiretos so valores que no so identificados de forma clara e objetiva nos produtos a
serem fabricados.
11.2 RATEIO DOS CIFS
O mtodo do rateio a diviso de forma proporcional dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF), s
vezes de forma homognea ou por critrios definidos pelo contabilista responsvel pelos custos, junto com
a direo da empresa.

12 - DEPARTAMENTALIZAO
Departamento a menor unidade administrativa, dentro de uma empresa industrial.

27

A departamentalizao consiste na apropriao dos custos indiretos de fabricao (CIF) desde os

departamentos no produtivos at encerrar nos departamentos de produo ao qual sero distribudos no
produto.
Exemplo
gua $ 1.000,00
Energia $ 500,00
a- Distribuir os custos de gua em: 10% administrao, 50% montagem e 40% produo;
b- Distribuir os custos de energia em: 30% administrao, 20% montagem e 50% produo;
c- Do resultado, distribuir os custos da administrao em 60% montagem e 40% produo;
d- Do resultado, distribuir 30% para bolo de chocolate e 70% para bolo de nozes.
(a) gua
(b) Energia Eltrica
Subtotal
(c) Rateio da Adm. Fbrica
Total dos CIF Deptos.
(d) Prod.A
30%
(d) Prod. B
70%
Total dos CIF Produto

Produo
$400,00
$250,00
$650,00
$100,00
$750,00
$225,00
$525,00
$750,00

Montagem
$500,00
$100,00
$600,00
$ 150,00
$750,00
$225,00
$525,00
$750,00

Administ.
$100,00
$150,00
$250,00
(-) $250,00
-

Total
$1.000,00
$500,00
$1.500,00
$1.500,00
$450,00
$1.050,00
$1.500,00

Nota importante: sempre o valor dos custos indiretos totais ser os mesmo do comeo ao fim do
rateio e da distribuio e tambm a linha de subtotais ou totais devem ser iguais quando somadas na
vertical ou na horizontal.

13 - CENTRO DE CUSTOS
O centro de custo a menor unidade receptora de custos dentro de uma empresa, podemos dizer
que um departamento um centro de custos e tambm que dentro do departamento h diversos centros de
custos.
Exemplo
Departamento Financeiro

28

Contabilidade
Contas a Pagar
Contas a Receber
Tesouraria

Centros de Custos

Os Gastos Gerais de Fabricao so distribudos aos centros de custos, geralmente, com base nas
horas de mo-de-obra direta ou outro critrio baseado em volumes de produo. Algumas empresas
sofisticam esse rateio e adotam critrios especficos para cada grupo de custos, como por exemplo,
Depreciao das mquinas ou Energia consumida na rea fabril que podem ser alocadas em funo da rea
ocupada.
A grande dificuldade de determinar a fronteira de trmino dos custos de produo e a de incio
das despesas. Para Martins (2003:41): a regra simples, bastando definir-se o momento em que o
produto est pronto para a venda. At a, todos os gastos so custos. A partir desse momento, despesas.
Como ilustrao, pode ser elaborado um exemplo que, visando facilitar sua interpretao, vamos
desprezar a parte dos custos diretos dos produtos por serem eles facilmente tratados neste mtodo.
Suponhamos que os seguintes custos indiretos tenham ocorrido na empresa num determinado
perodo e a empresa necessite atribuir esses custos aos produtos:
Descrio dos Custos
Aluguel da Fbrica
Energia Eltrica
Materiais Indiretos
Mo-de-obra Indireta
Depreciao de Mquinas
Total

Valor em R$
15.000
9.000
6.000
35.000
7.000
72.000

Antes necessrio que sejam distribudos aos diversos centros de custo, que como exemplo,
escolhemos 5 (cinco), a saber :

Controle de Qualidade

Almoxarifado

Usinagem

Cromeao

Montagem

29

Os critrios adotados para a distribuio dos custos indiretos referentes ao aluguel da fbrica, energia eltrica,
materiais indiretos, mo de obra indireta e depreciao de mquinas, foram definidos conforme apresentao a seguir:

Aluguel: Foi distribudo em funo da rea ocupada por cada centro de custo, a saber:

Centro de Custo
Contr. Qualidade
Almoxarifado
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

rea Ocupada
2.500
1.600
2.900
1.200
1.800
10.000

%
25
16
29
12
18
100

Valor
3.750
2.400
4.350
1.800
2.700
15.000

Energia: A empresa possui medidores de consumo de energia por centro de custo, em kWh
(Kilowatts por hora) a saber:
Centro de Custo
Contr. Qualidade
Almoxarifado
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

Consumo Kwh
500
600
1.200
1.400
1.300
5.000

%
10
12
24
28
26
100

Valor
900
1.080
2.160
2.520
2.340
9.000

Materiais Indiretos: A empresa mantm controles atravs de requisies, cuja valorizao

totalizou os seguintes resultados:
Centro de Custo
Contr. Qualidade
Almoxarifado
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

Consumo Total
1.200
700
1.100
1.300
1.700
6.000

Mo de Obra Indireta: O critrio que a empresa adota o de distribuio pelo nmero de pessoas,
pois seu maior valor refere-se mo-de-obra de superviso, a saber:

Centro de Custo

Num. Pessoas

Valor
30

Contr. Qualidade
Almoxarifado
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

2
4
6
5
3
20

10
20
30
25
15
100

3.500
7.000
10.500
8.750
5.250
35.000

Depreciao: A empresa adotou o critrio de distribuio pela rea ocupada em funo do volume
maior de depreciao referir-se ao prdio, comportando-se da seguinte forma:
Centro de Custo
Contr. Qualidade
Almoxarifado
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

rea Ocupada
2.500
1.600
2.900
1.200
1.800
10.000

%
25
16
29
12
18
100

Valor
1.750
1.120
2.030
840
1.260
7.000

Aps a distribuio, verificou-se o seguinte resultado:

Descrio

Controle de

dos Custos
Aluguel
Energia
Mat. Indir.
M. O. Ind.
Deprec.
Total

Qualidade
3.750
900
1.200
3.500
1.750
11.100

Almox.

Usinagem

2.400
1.080
700
7.000
1.120
12.300

4.350
2.160
1.100
10.500
2.030
20.140

Cromeao
1.800
2.520
1.300
8.750
840
15.210

Montagem
2.700
2.340
1.700
5.250
1.260
13.250

Total
15.000
9.000
6.000
35.000
7.000
72.000

A prxima etapa a de redistribuio dos custos indiretos dos centros de custo no-produtivos aos centros de custo
produtivos. Portanto, a empresa necessita redistribuir os custos referentes ao Controle de Qualidade e Almoxarifado, cujo
critrio adotado foi o exemplificado a seguir:
Controle de Qualidade: Considerou-se o nmero de testes por amostragem que o Controle de Qualidade faz aos
Centros de Produo, da seguinte forma:

Testes
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

Quant.
200
100
100
400

%
50
25
25
100

Valor
5.550
2.775
2.775
11.100

Almoxarifado: A empresa considerou a redistribuio proporcional aos trs centros de custos por
julgar que este atende igualmente a produo, correspondendo a um valor de $ 4.100 para cada centro de

31

custo produtivo o que conclui a redistribuio dos custos indiretos, permitindo apresentar o seguinte
resumo.
C. Custo
Usinagem
Cromeao
Montagem
Total

Total Anterior
20.140
15.210
13.250
48.600

Contr. Qual.
5.550
2.775
2.775
11.100

Almox.
4.100
4.100
4.100
12.300

Total
29.790
22.085
20.125
72.000

Neste estgio, basta transferir esses custos aos produtos fabricados. Para tal, suponhamos que a
empresa tenha trs produtos distintos e que a distribuio dos custos aos produtos seja feita pelo total de
horas-mquina trabalhadas no perodo, ento teremos:

Produto X
Produto Y
Produto Z
Total

Usinagem
Cromeao
Montagem
Total
Horas Mquina Horas Mquina Horas Mquina Horas Mquina
100
80
150
330
150
120
150
420
200
100
100
400
450
300
400
1.050

Dessa maneira, os custos indiretos por horas-mquina trabalhadas por centro de custo sero obtidos atravs da diviso
do Total dos Centros de Custos Produtivos pelo Total de Horas, a saber:

Usinagem
Total
Horas Mquina
Custo-Hora

29.790
450
66,20

Cromeao
22.085
300
73,62

Montagem
20.125
400
50,31

Total
72.000
1.050
-

O prximo passo valorizar cada hora-mquina do produto fabricado por esse custo-hora,
evidenciando a necessidade de um critrio de arredondamento, obtendo:

Produto X
Produto Y
Produto Z
Total

Usinagem
Cromeao
Montagem
Total
Horas Mquina Horas Mquina Horas Mquina Horas Mquina
6.620
5.890
7.545
20.055
9.930
8.833
7.545
26.308
13.240
7.362
5.035
25.637
29.790
22.085
20.125
72.000
32

Para obter o custo total de produo basta adicionar esses custos indiretos aos custos diretos dos
produtos.
Como observado, para executar esse rateio necessrio verificar quais so as bases mais
adequadas de distribuio que podem ser feitas com base nas horas-mquina, na mo-de-obra direta ou
outro critrio a ser definido.
Ento, resumidamente, podemos visualizar a metodologia do custo por absoro utilizado nos
modelos de gesto das organizaes como a seguir:
Pode-se evidenciar o lucro da seguinte forma exemplificada por Eliseu Martins (2003:180):

Vendas
(-) Custo Varivel dos
Prod. Vendidos
(=) Margem de Contr.
(-) Custos Fixos
(=) Resultado

L (2.000 u)
$
3.100.000

M (2.600 u)
$
5.200.000

N (2.500 u)
$
4.250.000

Total
$
12.550.000

(1.560.000)
1.540.000

(2.860.000)
2.340.000

(2.100.000)
2.150.000

(6.520.000)
6.030.000
(2.455.000)
3.575.000

Utilizando esta metodologia, no possvel evidenciar o lucro por produto, mas sim o lucro global do
negcio. Os custos fixos so deduzidos da soma de todas as Margens de Contribuio.

14 ANLISES DO CUSTO-VOLUME-LUCRO
14.1 Ponto de Equilbrio
Ponto de Equilbrio uma das informaes mais importantes e fundamentais na administrao de qualquer
empresa, de qualquer ramo de mercado ou tamanho.
O Ponto de Equilbrio o volume necessrio de vendas para que os custos fixos sejam pagos.
Isto significa que se vendermos abaixo do ponto de equilbrio, no compensamos os custos fixos, portanto,
h perda de dinheiro ou prejuzo.
O ponto de equilbrio o valor das vendas que permite a cobertura dos gastos totais (custos, despesas fixas
e despesas variveis). Neste ponto, os gastos so iguais receita total da empresa, ou seja, a empresa no
apresenta lucro nem prejuzo.
Normalmente fazemos as seguintes perguntas:
- Quanto terei que faturar para conseguir pagar os meus custos, despesas fixas e variveis?
- Quais as quantidades que terei que produzir/vender para poder ter lucro?
O ponto de equilbrio que vai definir e esclarecer essas dvidas.

33

Dentro desta anlise dos custos e despesas fixas e variveis, e considerando que uma empresa no
oscila to facilmente o seu volume de atividade e mantendo-se dentro de limites normais de variao e de
certo perodo de tempo, podemos identificar o Ponto de Equilbrio da empresa.
O Ponto de Equilbrio (tambm denominado Ponto de Ruptura Break-even-point), conforme
Martins (2003:257): nasce da conjugao dos Custos Totais com as Receitas Totais.
Este ponto informa o momento exato em que a empresa alcanou, por intermdio das vendas, o
patamar da neutralidade, sem obter lucro ou prejuzo. Desse momento em diante, a empresa sabe que as
vendas com preo superior ao custo total do produto, acrescido dos respectivos impostos, comisses etc.,
sero sempre consideradas como resultado positivo.
Exemplo:
Se uma determinada empresa tiver as seguintes caractersticas:
Custos + Despesas Variveis

= $ 600/ u

Custos + Desp. Fixos

= $ 400.000/ano

Preo de Venda

= $ 800/u

Margem de Contribuio por unidade = $ 800 $ 600 = $ 200

Para elaborar esta anlise, existem trs tipos de Ponto de Equilbrio: Contbil (PEC), Econmico
(PEE) e Financeiro (PEF).
14.1.2 - Ponto de Equilbrio Contbil
Neste ponto, a margem de contribuio cobre todos os Custos e Despesas Fixas.
PEC = $ 400.000 / $ 200 = 2.000 unidades/ano

14.1.3 - Ponto de Equilbrio Econmico

Este est associado ao conceito de Custo de Oportunidade o qual Martins (2003:235) afirma que:
representa o quanto a empresa sacrificou em termos de remunerao por ter aplicado seus recursos numa
alternativa ao invs de em outra.

34

Isto quer dizer, que com um resultado contbil nulo, economicamente, a empresa est perdendo, no
mnimo, o juro do capital prprio investido.
Se supusssemos que essa empresa tenha um Patrimnio Lquido de $ 1.000.000, e colocados para
render um mnimo de 10% ao ano, temos um lucro mnimo desejado ao ano de $ 100.000. Portanto,
economicamente haver lucro quando, contabilmente, o resultado for superior a esse retorno.
PEE = ($ 400.000 + $ 100.000) / $ 200 = 2.500 unidades/ano
14.1.4 - Ponto de Equilbrio Financeiro
Supondo-se que dentro dos Custos e Despesas Fixas de $ 400.000 exista uma depreciao de $
80.000, sabendo-se que no representa desembolso de caixa, teremos um efetivo desembolso fixo de $
320.000/ano, portanto:
PEF = ($ 400.000 $ 80.000) / $ 200 = 1.600 unidades/ano
Neste patamar, deve ser observado que a empresa no recuperou as necessidades contbeis e nem
foi ressarcida pela perda de oportunidade de investimento alternativo.
A anlise do ponto de equilbrio deve ser considerada como uma poderosa ferramenta de apoio s
polticas dinmicas e agressivas de vendas. Entretanto, apurar os valores individualmente por produto,
requer um trabalho exaustivo, com conseqente inviabilizao de sua implantao se a empresa no
automatizar os processos de clculos com sistemas computadorizados.
Cada produto tem seu prprio custo e respectivo preo de venda, fornecendo margens de
contribuio diferentes entre si, principalmente no caso de empresas de grande diversidade de produtos.
Para tornar este mtodo realmente eficiente sob a tica gerencial ser necessrio calcular e manter
registro de custo para cada produto de forma individual, apurando as margens de contribuio em funo
das vendas realizadas, forma pela qual ser possvel obter no apenas o Ponto de Equilbrio da empresa,
mas tambm o Ponto de Equilbrio por produto, otimizando a administrao de vendas e tornando-a muito
mais agressiva e eficaz.
EXERCCIOS: Ponto de Equilbrio:
1) Uma indstria de televisores tem a seguinte estrutura de custos e despesas:
- Custos Fixos:
- Custos Variveis:

$ 15.000 / ms
$ 3.000 / unid.
35

- Despesas Fixas:
$ 5.000 / ms
- Despesas Variveis $ 2.000 / unid.
- Preo de Venda:
$ 7.000 / unid.
Pede-se:
a) Calcule a Margem de Contribuio.
b) Calcule o valor do ponto de equilbrio contbil em quantidades e em valores.

2)Uma indstria de Lmpadas tem a seguinte estrutura de custos e despesas:

- Custos Fixos:
$ 1.600 / ms
- Custos Variveis: $ 700 / unid.
- Despesas Fixas:
$ 400 / ms
- Despesas Variveis: $ 200 / unid.
- Preo de Venda:
$ 1.300 / unid.
Pede-se:
a) Calcule a Margem de Contribuio.
b) Calcule o valor do ponto de equilbrio contbil em quantidades e em valores.

15 - Alavancagem Operacional
Todas as decises tomadas na empresa representam no final, impacto relevante, tanto em termos
de resultados positivos como negativos. Isto quer dizer, que tais decises podem ser interpretadas como
agente de sucesso ou de fracasso.
Nesta linha de raciocnio, a anlise da alavancagem operacional, um timo indicador.
Aps todas as decises, poderemos comparar resultados. Como os custos fixos da organizao
no aumentam na mesma proporo ao do aumento do volume da produo, isso evidencia uma melhor
diluio de todos os custos, minimizando os custos unitrios e promovendo um aumento possvel das
quantidades vendidas, se tal reduo forem repassadas aos preos de mercado.
Desta forma, podemos comparar os resultados em momentos diferente do tempo e avaliarmos os
impactos.
Isto obtido pela diviso da porcentagem de acrscimo no lucro pela porcentagem de acrscimo
no volume.

36

Se o resultado esperado for positivo, evidenciaremos o efeito de alavancagem, pois o aumento em

lucro ser maior que o aumento em volume.

16 - Formao do preo de venda

O preo ideal de venda aquele que cobre os custos do produto ou servio e ainda
proporciona o retorno desejado pela empresa.
Num mercado competitivo, os preos so formados pela lei da oferta e procura. Ento, dado
um determinado nvel de preo no mercado para seu produto ou servio,
a empresa
avalia se seu preo ideal de venda compatvel com aquele vigente
no mercado.
Em alguns casos, imperfeies temporrias do mercado permitem que uma empresa
pratique seu preo ideal de venda que com grande freqncia calculado incorretamente.
A metodologia dominante de formao de preos consiste na aplicao de um percentual (mark
up) sobre o custo do produto ou servio. O percentual de mark-up geralmente aplicado
sem um embasamento mais profundo. Pode ser o percentual usado
pela empresa lder
do setor ou aquele escolhido pelo administrador com base na tradio. Esse procedimento
acarreta uma rentabilidade efetiva menor (caso mais raro) ou maior do que a acreditada, como
ser mostrado a seguir.
Quando a rentabilidade efetiva menor do que a calculada, h perda de eficincia. Ocorre
aquilo que em linguagem de negcios se chama deixar dinheiro sob a mesa. No caso mais
freqente, rentabilidade efetiva maior, a empresa experimenta, algum tempo depois, uma
perda progressiva de mercado. Um importante princpio econmico estabelece que
nenhuma empresa consegue manter lucros excessivos a longo prazo.
O passageiro excesso de rentabilidade de uma empresa tende a elevar seus custos de
produo por inrcia. Quando um concorrente ataca o mercado de uma empresa com
retorno excessivo, esta pode ter dificuldades para reagir. possvel que produtos e
servios deficitrios estejam sendo subsidiados por aqueles com rentabilidade excessiva. Este
fato pode dificultar a reao ao concorrente.
Erros na formao de preos
A formao de preos pode ser definida como processo de apurao do custo
econmico do produtor. Define-se custo econmico com sendo a soma de todos insumos
envolvidos no processo de produo de bens e servios, incluindo o custo-oportunidade do
capital investido.
O mtodo de formao de preo com base no mark-up sobre o custo difere daquele
baseado no conceito de custo econmico. Aquele consiste na apurao do custo de
produo ou operao sobre o qual aplicado o percentual de mark-up desejado.
No clculo do custo de produo ou operao h uma distoro causada pelo uso da
depreciao linear, um procedimento de uso bastante generalizado. Embora possam haver
outras distores importantes como caso do tratamento dispensado aos custos indiretos,
37

estas no sero objeto da presente anlise.

A depreciao linear considera que recursos financeiros a ela correspondentes ficam no caixa
da empresa com remunerao zero. Uma vez que
esses recursos so
continuamente utilizados pela empresa (na verdade, a depreciao no dinheiro
carimbado), implicitamente esto sendo remunerados. sobre essa hiptese que
repousa o mtodo da depreciao econmica, tambm chamada depreciao de
Hotelling.
Por esse mtodo, a depreciao corresponde ao valor de uma anuidade para gerar um valor
futuro, considerando a vida til do bem utilizado e a taxa de juros que
representada pelo custo-oportunidade de capital da empresa. Este valor futuro o valor de
reposio do bem.
O mercado forma o preo quando em concorrncia perfeita. Quando se tm o monoplio bem
diferente.
Quando a concorrncia grande as margens diminuem e os preos passam a serem
consequencias dos custos existentes nos processos de fabricao, ou do valor da matria
prima. Da vem entra a importncia dos trs aspectos das estratgias gerais: liderana nos
custos,
enfoque
ou
diferenciao.
Atualmente somente as Empresas que so clientes do regime monopolista possuem a
caracterstica de aumentar o preos dos produtos finais em funo da variao do custo da
matria-prima - (ex: produtos derivados do petrleo). Mas na maioria dos casos o mercado
quem define o preo de venda a ser praticado.
Exemplo: Se vc vai comprar um produto no supermercado e encontra dois com as mesmas
caractersticas fabricados por empresas diferentes qual vc compraria? Certamente o de menor
valor. Nesse caso vc consumidor determinou o preo de venda do bem, portanto no adianta o
fabricante fixar seu preo de venda em funo do preo da matria-prima pq o concorrente tem
um produto de qualidade semelhante e com preos mais acessveis ao consumidor.
Para a formao do preo de venda necessrio avaliar tambm o mercado do produto em
questo e seu ciclo de produo:
-Se estivermos falando de um produto de mercado competitivo e giro rpido convm se utilizar
os custos dos estoques, pois sabemos que por razo do giro, os custos dos estoques esto
atualizados alm de termos oportunidade de concorrncia, vale observar a tendncia de
mercado para as matrias-primas como precauo.
-Se o produto for mais seletivo, conclui-se que seu giro seja mais lento, devemos ento utilizar
os custos de reposio para os estoques alm de termos de prever reajustes para a Mo-deObra e o G.G.F.-Gastos Gerais de Fabricao, (usualmente se corrige pelo IPC-A) para que
tenhamos um preo de venda mais prximo da realidade na efetivao do faturamento sem
grandes
prejuzos
para
a
margem
de
contribuio.
Antigamente a frmula para apurar o preo de venda era: Custo + Lucro = Preo de venda.
Agora : Preo de venda = Custo + Lucro + Impostos. NADA MAIS.

38

EXERCCIOS:
1) Determinada empresa industrial apresenta as seguintes informaes:
Dados referentes ao processo fabril e operacional: Custos do produto A:
-

Matria-Prima....................................................400,00
Mo-de-Obra direta............................................200,00
Custos Gerais de Fabricao Fixos.................... 250,00
Custos Gerais de Fabricao Variveis............. 100,00

Receita Total......................................................................................................250.000,00
Despesas Administrativas.................................................................................. 20.000,00
Despesas Fixas de Vendas................................................................................. 15.000,00
Lucro.................................................................................................10% da Receita Total
Despesas Variveis de Vendas:
ICMS........................................................................................18% das Vendas
PIS/COFINS.............................................................................9,25% da receita
COMISSO DE VENDAS..................................................... 5% das Vendas
Com base nos dados apresentados determine: a) O preo de venda,
b)Elabore a DRE(Demonstrao do Resultado do Exerccio)

2) Determinada empresa industrial apresenta as seguintes informaes:

Dados referentes ao processo fabril e operacional: Custos do produto A:
-

Matria-Prima....................................................500,00
Mo-de-Obra direta............................................300,00
Custos Gerais de Fabricao Fixos.................... 350,00
Custos Gerais de Fabricao Variveis............. 100,00

Receita Total......................................................................................................300.000,00
Despesas Administrativas.................................................................................. 30.000,00
Despesas Fixas de Vendas................................................................................. 21.000,00
Lucro.................................................................................................10% da Receita Total
Despesas Variveis de Vendas:
ICMS........................................................................................18% das Vendas
PIS/COFINS.............................................................................9,25% da receita
COMISSO DE VENDAS..................................................... 5% das Vendas
Com base nos dados apresentados determine: a) O preo de venda,
b) Elabore o DRE(Demonstrao de Resultados)

39

3) Determinada empresa industrial apresenta as seguintes informaes:

Dados referentes ao processo fabril e operacional: Custos do produto A:
-

Matria-Prima.................................................... 600,00
Mo-de-Obra direta............................................400,00
Custos Gerais de Fabricao Fixos.................... 350,00
Custos Gerais de Fabricao Variveis............. 150,00

Receita Total......................................................................................................400.000,00
Despesas Administrativas.................................................................................. 30.000,00
Despesas Fixas de Vendas................................................................................. 25.000,00
Lucro.................................................................................................15% da Receita Total
Despesas Variveis de Vendas:
ICMS........................................................................................18% das Vendas
PIS/COFINS.............................................................................9,25% da receita
COMISSO DE VENDAS..................................................... 5% das Vendas
Com base nos dados apresentados determine: a) O preo de venda,
b) Elabore o DRE(Demonstrao de Resultados)
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4) Determinada empresa industrial apresenta as seguintes informaes:

Dados referentes ao processo fabril e operacional: Custos do produto A:
-

Matria-Prima....................................................300,00
Mo-de-Obra direta............................................200,00
Custos Gerais de Fabricao Fixos.................... 150,00
Custos Gerais de Fabricao Variveis............. 100,00

Receita Total......................................................................................................200.000,00
Despesas Administrativas.................................................................................. 20.000,00
Despesas Fixas de Vendas................................................................................. 15.000,00
Lucro.................................................................................................15% da Receita Total
Despesas Variveis de Vendas:
ICMS........................................................................................18% das Vendas
PIS/COFINS.............................................................................9,25% da receita
COMISSO DE VENDAS..................................................... 5% das Vendas
Com base nos dados apresentados determine: a) O preo de venda,
b) Elabore o DRE(Demonstrao de Resultados)

40

17 - Custeio Baseado em Atividades Custo ABC

Em funo dos sistemas tradicionais de custeio no atenderem aos objetivos esperados e dada a
perda da relevncia desses sistemas, os empresrios e contadores comearam a se questionar se no
haveria um mtodo de custeio que atribusse e analisasse o custo dos produtos sem distores, surgindo
assim recentemente o custo ABC.
O ABC baseia-se na anlise dos processos do negcio. Essa anlise incorpora o conceito de que
o negcio uma srie de processos inter-relacionados os quais so constitudos por atividades que
convertem insumos em resultados. O custeio baseado em atividades expressa esse conceito e, a esse
respeito, desenvolve-o organizando todas as informaes de custos por atividade.
Sob esta abordagem de custeio analisada com viso estratgica de custos, Shank e Govindarajan
(1997:193) descrevem que o custo: " causado, ou direcionado, por muitos fatores que esto interrelacionados de formas complexas" e as causas podem ser gerenciadas. Quanto mais prxima a relao
dos custos s causas, mais teis sero as informaes contbeis para orientar as decises gerenciais da
empresa. Ao implementar esse conceito, possvel ver uma integrao entre a anlise do processo do
negcio e o custeio baseado em atividades.
A busca da excelncia empresarial d-se atravs de uma perfeita integrao das diversas atividades
mantidas por uma empresa. Essas atividades no esto relacionadas somente rea industrial da empresa,
mas sim, com todas as reas como, por exemplo, desenho de novos produtos, marketing, finanas,
compras, expedio etc.
Em sentido mais amplo ainda, Martins (2003:297) destaca que: os conceitos e a metodologia do
Custeio Baseado em Atividades (ABC) aplicam-se tambm s empresas no-industriais, pois atividades
ocorrem tanto em processos de manufatura quanto de prestao de servios.
Se, por um lado, as empresas possuem bons sistemas de informao departamental, nem sempre
esses relatrios so elaborados com uma linguagem fcil de ser entendida por gerentes de todas as reas.
necessrio, portanto, uma interao entre os sistemas de informao utilizando-se uma linguagem
acessvel a todo o corpo gerencial da empresa.
O objetivo de um sistema de gerenciamento de custos propiciar informaes que auxiliem as
empresas a utilizar seus recursos lucrativamente a fim de produzir servios ou produtos competitivos em
termos de custos, qualidade, funcionalidade e prazos no mercado mundial. O sistema ABC foi
desenvolvido como sendo a principal tcnica na elaborao e obteno desses objetivos.
17.1 - Definio do Mtodo

41

O ABC o mtodo de atribuir custo e mensurar o desempenho das atividades nos diversos
estgios da produo. O conceito bsico do custeio do produto em um sistema ABC aquele em que o
custo do produto iguala o custo dos materiais diretos mais a soma do custo de todas as atividades.
Como descrito por Nakagawa (1995:40): trata-se de uma metodologia desenvolvida para facilitar
a anlise estratgica de custos relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos
de uma empresa.
Os engenheiros e gerentes que primeiro implantaram o Custeio ABC, notaram que uma parte
significativa dos custos desproporcionalmente consumidos por certas peas, produtos e famlias de
produtos. Os sistemas de custeio por absoro e direto no captam esta desproporo. Os sistemas de
contabilidade de custo atuais no espelham a realidade econmica da produo fsica e consumo de
recursos. O ABC fornece uma aproximao maior entre os custos e os produtos/clientes/canais de
distribuio.
O ABC corrige as distores at o ponto em que as pessoas saibam quanto custam realmente os
processos, servios, produtos e clientes. Alm disto, o ABC inclui custos muito diferentes e alm
daqueles usados para computar custos de estoques, como por exemplo: despesas administrativas,
despesas de vendas e de distribuio.
O mundo dos negcios tem sofrido nos ltimos anos grandes modificaes. Hoje os
consumidores possuem expectativas de obter produtos com alta qualidade e baixo preo. Essas
expectativas so consequncias de um crescente desenvolvimento tecnolgico envolvendo novas
concepes de produo e um aumento da globalizao do mercado.
Por outro lado, apesar do desenvolvimento de modernas tcnicas de produo (JIT, KanBan,
Clulas de produo), os sistemas de contabilidade tradicional desenvolvidos no sculo passado, no
conseguem apurar e mensurar os ganhos produzidos com as novas tcnicas aplicadas. O sistema de
custos ABC tratado como soluo para preencher essa lacuna e suprir a deficincia encontrada at
ento, muito embora, Nakagawa (1995:41) descreve que: segundo alguns autores, o ABC j era
conhecido e usado por contadores em 1800 e incio de 1900. Outros registros histricos mostram que o
ABC j era bastante conhecido e usado na dcada dos ano 60, o que para muitos usurios, uma
informao desconhecida por acharem que uma metodologia absolutamente nova.
O ABC no tem limites prontamente identificveis porque um sistema gerencial e suas
caractersticas dependem de como ele ser usado. O ABC pode fornecer informaes relativas ao custo
total do produto, servio, cliente, canal de distribuio, entre outros possveis.
importante observar que, conforme Martins (2003:297): o ABC pode ser implementado sem
interferir no sistema contbil corrente da empresa, isto , pode ser um sistema paralelo.

42

17.2 - Definindo Atividade

Para Kaplan (1998:99): "as organizaes gastam dinheiro em recursos indiretos e de apoio para
que atividades importantes sejam executadas (por exemplo, cronogramas, compras, administrao de
clientes e melhoria de produtos) ou para obter as capacidades supridas por esses recursos (por exemplo,
tecnologia da informao e espao adequado de produo e suporte ao cliente)".
Uma atividade representa a forma como os recursos so aplicados ao longo do tempo para uma
empresa atingir seus objetivos e a sua principal funo de converter recursos (material, mo-de-obra e
tecnologia) em produtos. Assim, nesse caso, a primeira atividade da fabricao de um produto o projeto
de novos produtos (geralmente do departamento de Engenharia). Uma atividade, portanto, passa a ser um
conjunto de funes, ou operaes realizadas numa rea da empresa.
A esse respeito, Nakagawa (1995:42) descreve que: a atividade pode ser definida como um
processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologia, materiais, mtodos e seu ambiente, tendo
como objetivo a produo de produtos.
Por exemplo, um vendedor executa uma atividade ao vender um produto dentro do processo de
vendas da empresa. Uma atividade requer recursos para atingir os seus objetivos. Recursos so fatores de
produo (material, tecnologia, mo-de-obra), aplicados para obteno de uma atividade.
18 - RESUMO DA MATRIA:
Principal diferena entre a contabilidade financeira e a contabilidade gerencial:
Contabilidade Financeira: Objetiva fornecer informaes aos acionistas, credores, e outros externos
empresa. Em resumo feita pra fora da empresa.
Contabilidade Gerencial: Estuda as informaes a serem fornecidas aos tomadores de deciso, isto , s
pessoas internas organizao, responsveis em dirigir as suas operaes. Em resumo feita pra dentro da
empresa, p/fins de tomada de decises e controle.
Contabilidade: A Contabilidade um sistema de informao e avaliao destinado a prover seus
usurios de informaes econmicas e financeiras da empresa para fins de tomadas de decises e controle.

43

Contabilidade de Custos: Faz parte da Contabilidade Gerencial. uma tcnica utilizada para identificar,
mensurar e informar os custos dos produtos e/ou servios para atender a duas funes fundamentais:
controle e deciso.
OBJETIVO: O principal objetivo da contabilidade de custos conhecer os custos dos produtos para
avaliar e apurar o resultado das indstrias.
Elementos de Custos: Materiais + Mo de obra e Custos Gerais de Fabricao ou CIF.
Classificao dos Custos:
Em relao aos produtos: diretos ou indiretos.
Em relao ao volume de produo: fixo ou varivel.
Principais Mtodos de Custos: a)Custo Padro ou standard;
b)Custeio Varivel ou Direto;
c) Custeio por Absoro;
d) Custeio ABC;
Principais sistemas de apurao de Custos:
a)Inventrio Permanente; b) Inventrio Permanente

19 - Bibliografia
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9. ed. So Paulo: Atlas, 2006.
HERNANDEZ, J. Contabilidade de Custos para no contadores. So Paulo; Atlas, 2000

RIBEIRO. Osni Moura. Contabilidade de Custos fcil. 6. ed. So Paulo: Atlas: 2006.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: custeio baseado em atividades. 2. ed. So Paulo: Atlas,

2001

IUDCIBUS, Srgio de. Contabilidade gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 1998.

LEONE, George Sebastio Guerra. Custos: planejamento, implantao e controle. 3.ed. So Paulo: Atlas, 2000a.

ZUCCHI, Alberto Luiz. Contabilidade de custos: uma introduo. So Paulo. Scipione,1992.

BEULKE, Rolando. Gesto de Custos. So Paulo: Saraiva, 2005.

44

C. R. C. Ibracon. Custo como Ferramenta Gerencial. 1. ed. So Paulo: Atlas, 1995.

FIPECAFI. Manual de contabilidade das sociedades por aes. So Paulo: Atlas, 1995.
PEREZ JUNIOR, Hernandez Perez et al. Gesto Estratgica de Custos. So Paulo: Atlas, 2005.
TAVARES, Ricardo Ferro. Curso de Controladoria: anlise gerencial de custos e formao de preos
pricing. Rio de Janeiro: Fundao Getlio Vargas, 1993.

45

46