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Les cots pertinents - Ch

1-1

CH 1. L'ETUDE DE LA VARIABILITE DES CHARGES


Exemple introductif :
Voici les donnes correspondant un projet de cration dune pizzeria sachant que
celle-ci serait ouverte 25 jours par mois (fermeture au mois d'aot) :
Estimation des charges consommes :
matires diverses : 0.70 par pizza ;
loyer du restaurant : 1 100 par mois ;
charges de personnel (l'exploitant, plus 2 salaris) : 5 775 par mois ;
amortissement du matriel (le four pizza et le mobilier) : 2 750 par an ;
intrts des emprunts : 9 350 par an en moyenne ;
autres charges (lectricit, eau, tlphone, impts locaux, entretien) : un minimum de
4 400 par an incompressible avec un accroissement approximatif de 150 supplmentaires par tranche de 500 pizzas fabriques.
A partir de 120 pizzas par jour, il serait ncessaire d'amnager un 2ime four pizzas et
d'embaucher un salari mi-temps, soit un cot annuel supplmentaire de 1 100 en
amortissement, de 18 700 de charges salariales et de 2 200 d'intrts.
Calculer le cot mensuel et le cot d'une pizza dans les hypothses suivantes.
Demande de pizzas par jour
Nombre de pizzas par mois

80

100

120

140

Matires consommes
Loyers
Charges de personnel
Dotations aux amortissements
Intrts des emprunts
Autres charges
Cot complet mensuel
Cot complet unitaire

Lorsque l'activit augmente, le cot global augmente, et le cot unitaire diminue.


L'objectif de ce chapitre est de donner une explication ce comportement des
charges par rapport aux diffrents niveaux possibles d'activit et partir de celui-ci
essayer de dterminer, pour une entreprise donne, son modle de variabilit des
charges.

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1-2

.1 L'ETUDE DU COMPORTEMENT DES CHARGES


Exemple : Prciser, partir de l'exemple prcdent, le type de comportement de
chaque charge lorsque l'activit varie.
Types de comportement
Matires consommes

Charge variable

Charge fixe

Charge semi-variable

Loyers
Charges de personnel
Dotations aux amortissements
Intrts des emprunts
Autres charges

.1.1.

Les charges variables (CV)

Les charges variables ou oprationnelles varient avec le volume d'activit. Il est ainsi
en gnral pour les matires utilises.
Dans l'exemple introductif, les matires consommes augmentent proportionnellement
au nombre de pizzas fabriques = 0.7 x par le nombre de pizzas.
D'un point de vue montaire, les charges sont rarement rigoureusement variables pour
de nombreuses raisons : conditions de prix plus avantageux sur des volumes plus
grands, dchets, volution technologique...

.1.2.

Les charges fixes (CF)

Les charges fixes correspondent celles qui sont stables sur un exercice comptable
jusqu' un certain niveau d'activit. L'ensemble de ces charges constitue les charges
de structure car elles sont lies une structure donne.
Pour la pizzeria, les loyers, les charges de personnel, les dotations aux amortissements, les intrts ne varient pas lorsque le nombre de pizzas augmente sauf partir
de 120 pizzas par jour.
Ces charges sont lies la structure de l'activit et qui comprend : une salle de restaurant loue, 1 four pizza et du mobilier, l'exploitant avec 2 salaris.
A partir de 120 pizzas par jour, la structure change, il devient ncessaire d'amnager
un 2ime four pizzas, emprunter et embaucher un salari mi-temps.

.1.3.

Les charges semi-variables

Ces charges ont une partie fixe lie la structure et une partie variable lie l'activit.
Dans l'exemple, elles correspondent aux autres charges : la consommation d'lectricit, d'eau, de tlphone ainsi que les charges d'entretien des locaux.
Mme lorsque l'activit est nulle, par exemple pendant le mois de fermeture en aot, il
reste un cot supporter qui correspond au minimum aux montants des abonnements
pour les diffrents services concerns.

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1-3

.2 L'ETUDE DES NIVEAUX D'ACTIVITE


.2.1.

La notion d'activit

L'activit caractrise l'occupation d'un moyen : personnel, machine, usine... Le plus


souvent elle est mesure de faon globale :
soit par le volume de production : nombre d'units produites ;
soit par le chiffre d'affaires ou le nombre d'units vendues.
Cependant, la relation des charges avec l'activit peut galement tre tudie un
niveau plus fin au sein d'un atelier ou dun service. Dans ce cas, l'activit reprsente le
facteur explicatif essentiel (la cause) de la variation de consommation de moyens. A
juste titre, ce facteur est alors appel suivant les mthodes danalyse : unit d'uvre
dans la mthode des centres d'analyse ou inducteur de cot dans la mthode de
cot par activit (cours ultrieurs).

.2.2.

Les niveaux d'activit possibles

Quelle soit l'optique envisage, le crateur d'une entreprise envisage toujours plusieurs niveaux d'activit possibles :
Un niveau minimum correspondant au seuil de rentabilit : chiffre d'affaires ou
nombre d'units vendre pour couvrir les charges engages. A ce niveau, le prix
de vente est gal au cot de revient unitaire.
Un niveau normal justifiant le mieux les moyens mis en uvre et correspondant
au niveau de la demande le plus probable. Le cot de revient correspondant est
appel le cot standard celui qui a le plus de chance de se raliser et qui est le
mieux adapt la dtermination du prix de vente.
Un niveau maximum correspondant la capacit maximum pouvant tre atteinte
avec les moyens dont disposent actuellement l'entreprise. Ce stade correspond
celui qui ncessite de mettre en uvre de nouveaux moyens de production et se
traduit par un accroissement des charges de structure.
En plus de ces niveaux de base, il est toujours possible d'envisager d'autres scnarios
en fonction des diffrents niveaux de demande potentielle envisageable.
Dans l'exemple de la pizzeria, si le prix de vente d'une pizza est de 5.5 et si la
demande la plus frquente est de 100 pizzas par jour, complter pour ces trois
niveaux le tableau ci-dessous.
Niveaux d'activit mensuel
Nombre de pizzas par jour
Prix de vente unitaire
Cot de revient unitaire
Rsultat unitaire
Nombre de pizzas par mois
Rsultats mensuels

Niveau minimum

Niveau normal

Niveau maximum

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1-4

.3 LE MODELE DE VARIABILITE DES CHARGES


Pour bien comprendre les modalits de variations des charges en fonction de l'activit, il est ncessaire de rechercher pour les charges semi-variables quelle est la partie
fixe et la partie variable.

.3.1.

L'analyse des charges semi-variables

L'estimation de la partie fixe et de la partie variable peut tre mise en vidence en


reprsentant graphiquement l'volution de celles-ci.
Exemple : Reprendre les charges semi-variables de la pizzeria.
Demande de pizzas par mois
Charges semi-variables globales

2 000

2 500

3 000

3 500

Charges fixes
Charges variables

1. Reprsenter le graphique d'volution des charges semi-variables de la pizzeria en


fonction de l'volution de l'activit.
Cette squence de points peut tre
ajuste par une droite du type ax+b :
x l'activit ;
a reprsente le cot variable unitaire ;
b les charges fixes.

2000 2500 3000 3500

2. Rechercher l'quation de la droite ax+b par la mthode des points extrmes.

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.3.2.

1-5

L'analyse de la variabilit des charges

Ainsi, les charges peuvent tre classes en deux catgories : variables et fixes.
Exemple :
1. Complter le tableau ci-dessous pour la pizzeria.
2 000

Demande de pizzas par mois


Charges variables (CV)

2 500

3 000

3 500

Charges fixes (CF)


Cot complet total
Cot variable unitaire (Cvu)
Cot fixe unitaire (Cfu)
Cot complet unitaire
2. Reprsenter graphiquement les rsultats prcdents.
Les charges variables

Les charges fixes

Charges globales

2000 2500 3000 3500

Cots unitaires

2000 2500 3000 3500

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2000 2500 3000 3500

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2000 2500 3000 3500

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Le cot complet global

Le cot complet unitaire

2000 2500 3000 3500

2000 2500 3000 3500

En conclusion, complter le tableau ci-dessous.

charges
variables

Quand le volume d'activit augmente, les charges ...


globales
unitaires

fixes

charges
variables

fixes

totales

1-7

Le modle de variabilit des charges


globales

unitaires

avec x = l'activit, a = le cot variable unitaire, b = les charges fixes globales.

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1-8

.4 L'UTILITE DE L'ETUDE DE LA VARIABILITE DES CHARGES


En fonction des dcisions prendre, les cots calculer diffrent. L'tude du comportement des charges permet de calculer des cots partiels ou cots pertinents adapts chaque dcision prendre.
Type de dcisions
Dtermination du prix de vente

Cots calculer
Les cots standards

Chapitres
Ch1 2.2

Les cots variables


Le seuil de rentabilit

Ch2

Les cots spcifiques

Ch3

Faisabilit d'un projet de cration

Dvelopper ou abandonner une activit

Accepter une commande supplmentaire Le cot marginal


un prix infrieur au prix habituel

Cot standard
CD

CI

Cot variable
CD

CI

Cot spcifique
CD

CI

Ch4

Cot marginal
CD

CI

Charges
variables CV
CV
Charges
fixes CF
CF
CD = charges directes et CI = charges indirectes.
Le cot standard, c'est le cot complet (ensemble de charges directes et indirectes)
correspondant au niveau de production normale en supposant que celle-ci se ralise
dans des conditions normales.
Ce cot utile pour dterminer le prix de vente. Ce cot doit tre infrieur au cot
objectif (Prix de vente pratiqu sur le march - la marge souhaite).
Le cot variable correspond l'ensemble des charges variables. La marge sur cot
variable correspondant permet de mettre vidence la contribution de chaque activit
pour couvrir les charges de structure et permet de calculer le seuil de rentabilit
ou le chiffre d'affaires minimum permettant de couvrir l'ensemble des charges fixes.
Le cot spcifique intgre, en plus des charges variables, les charges de structure
spcifique chaque activit. Ce cot est utile car la marge correspondante donne
l'incidence relle sur le rsultat d'une dcision d'abandon d'une activit.
Le cot marginal est le cot de la dernire unit produite ou de la dernire
commande ralise. Ce cot est intressant pour juger de l'opportunit d'accepter
une commande supplmentaire un prix infrieur au prix habituel.

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