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Mmoire de fin dtude

Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Sommaire

INTRODUCTION
Le climat actuel, marqu par la mondialisation des marchs financiers et
par le mouvement de la globalisation financire a remarquablement
contribu la rvolution des places boursires. Ces dernires ont besoin
dune information plus fiable plus transparente, et surtout plus homogne,
pour faciliter la comprhension des tats financiers et permettre une
meilleure comparaison entre les entits multinationales. Cest dans ce
sens que les normes comptables internationales lIAS/IFRS ont vu le jour, il
y a dj plusieurs annes, permettant ainsi de rpondre aux besoins des
investisseurs, en crant un langage universel de comptabilit et un
univers unique des mthodes comptables.
Ladoption du rfrentiel
comptable international vise, donc, favoriser lhomognit des
informations financires publies.
Daucuns ne peut rester indiffrent ces volutions de lharmonisation
comptable internationale. Conscient de limportance de ses normes le
Maroc sengage peu peu dans la voie qui permettra daboutir
ladoption de ce rfrentiel internationale. Et ce dans le souci de garantir
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louverture du tissu conomique national sur les investisseurs et les
bailleurs de fonds trangers.
Le passage aux normes IFRS constitue pour les socits marocaines une
vritable mutation du fait des divergences importantes entre le rfrentiel
marocain, le Code Gnral de Normalisation Comptable (CGNC) et les
normes IFRS. Cest dans le cadre dalignement des normes comptables
marocaines aux normes international que sinscrit notre travail. Il consiste
mener une tude comparative entre les deux normes (CGNC et IFRS),
surtout en ce qui concerne lactif et passif courant.
La prsente tude est une tentative de rponse la
suivante :
Quelles sont les points de convergences et de divergences
rfrentiels CGNC et IFRS, surtout en matire dvolution
cadres conceptuels, et des prsentations comptables
courants de lactif et non courants du passif ?

problmatique
entre les deux
historique des
des lments

Lobjectif de cette tude comparative est de montrer lapport des normes


internationales la comptabilit nationale au niveau de lactif courant et
du passif non courant, car ces lments reprsentent le risque encouru
par lentreprise court terme, et sa capacit de faire face a ses obligations
financire.
Notre travail est rparti en 3 chapitres :

Le premier chapitre prsentera des aperus historiques de la


normalisation comptable marocaine et les normes de lIASB ainsi
quun rapprochement entre les deux ;
Le deuxime chapitre se focalisera sur lactif courant avec une
comparaison entre les deux rfrentiels ;
Le troisime traitera le passif non courant en faisant une
confrontation entre les normes comptable marocaine et les nomes
IAS/IFRS.

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Chapitre I : cadre conceptuel


Avant dentamer ltude comparative proprement dite, il convient de
mettre en lumire en premier lieu le cadre conceptuel du rfrentiel
comptable marocain et celui du rfrentiel comptable international, ainsi
que les principales divergences entre ses deux cadres. Alors ce chapitre va
commencer par un aperu historique pour finir avec une prsentation
globale des objectifs et des principes des deux rfrentiels.

Section 1: le rfrentiel comptable Marocain


I.
Historique
Les entreprises marocaines ont appliqu, sous le protectorat, le plan
comptable franais de 1947. Depuis lindpendance le Maroc a adopt le
pseudo-plan comptable de 1957 qui ntait que des tats de synthse et
des rgles dvaluation. Lide dun plan comptable spcifiquement
marocain et moderne est ne au dbut des annes 1970. Pour son
laboration une longue priode danalyse et de pr tests tait ncessaire.
Voila quelques dates importantes qui ont abouti sa mise en place :
-

II.

1983 : Cration par le chef du gouvernement dun Comit National


du Plan Comptable (CNPC) qui devrait servir de structure transitoire
linstitution dun comit technique, ce dernier sera cr au sein du
CNPC en 1986 sous lappellation Commission de Normalisation
comptable
1989 : Introduction du Code Gnrale de Normalisation Comptable
(CGNC) dans les entreprises publiques ; lOffice National de lEau
Potable lappliquera ds 1990
1992 : Promulgation de la loi 9-88 relative aux obligations
comptables des commerants et de la loi 15/89 rglementant la
profession dexpert comptable et instituant un ordre des experts
comptables
1994 : Gnralisation de lapplication de la loi 9-88 introduisant le
CGNC dans toutes les entreprises (publiques et prives).

Le conseil de la normalisation comptable (CNC)

Le Conseil de la Normalisation Comptable a t cr au sein du CNCP en


1986 par le ministre des finances, sa prsidence a t confie la
Direction des Etablissements Publics et des Participations (DEPP).

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Lorganisme soccupant de llaboration du code de normalisation
comptable se compose de deux quipes qui ont effectu ensemble un
travail de grande envergure :
-

III.

Le Groupe Permanent (GP), compos de 5 experts comptable dont


un consultant expriments dans les domaines professionnel ou
dans la recherche ;
Le Collge des conseillers (C.C) comprenait 10 membres
reprsentant le Ministre du plan, la Direction des Impts, la
Direction des Etablissement publics et des Participations et les
professionnels de la comptabilit.

Le Code Gnrale de Normalisation Comptable (CGNC)

Le Code Gnrale de la Normalisation Comptable (CGNC), compos de la


norme Gnrale Comptable (NGC) et du Plan Comptable Gnrale de
lEntreprise (PCGE), fixe les principes comptable de base ainsi que les
rgles dlaboration et de prsentation de linformation financire.
Lappellation CGNC est le fruit dun consensus dun long dbat au sein de
la commission.
Le rfrentiel comptable marocain constitue galement
une uvre de normalisation comptable spcifiquement marocaine
1. Objectifs de la normalisation comptable marocaine

Les objectifs atteindre par la comptabilit marocaine, ds sa mise en


place en 1992 sont les suivants :
-

Mettre un outil de gestion au service du chef dentreprise ;


Amlior linformation conomique externe lentreprise et celle
destine ses partenaires ;
Dvelopper linformation au niveau micro et macro-conomique ;
Faciliter lenseignement et la formation ;
Se prter loutil informatique ;
Etre en harmonie avec les rgles comptables internationales ;
Fournir une information fiable ltat et la statistique nationale.
2. La norme comptable gnrale

La norme gnrale dfinit les principes comptables gnraux et fixes les


modes de comptabilisation et dvaluation servant llaboration et
prsentation des tats financiers des entreprises.
2.1. Principes comptables fondamentaux

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Le CGNC a retenu sept principes comptables fondamentaux respecter
par les prparateurs des documents comptables afin quils refltent
limage fidle du patrimoine, de la situation financire et des rsultats de
lentreprise.
La continuit dexploitation : cest la continuit de lactivit de lentreprise
qui dtermine lapplication des autres principes ainsi que les rgles
dvaluation pour la prsentation des comptes. En cas de liquidation ou
darrt des comptes, les tats financiers doivent tre labors en tenant
compte de cette hypothse.
Le cot historique : signifie que la valeur laquelle est inscrit un bien reste
fixe quelque soit les ventuelles variations du cours de la monnaie. Il
considre donc que la valeur du dirham reste toujours la mme dans le
temps.
La permanence des mthodes : stipule que lentreprise tablit ses tats
financiers en appliquant les mmes rgles dun exercice lautre. Tout
changement de mthode dune anne lautre ainsi que les justifications
sous-jacentes doivent tre mentionns dans ltat des informations
complmentaires (ETIC).
Ce principe devrait assurer la comparabilit des tats financiers dans le
temps et entre entreprises
La spcialisation des exercices : les charges et les produits doivent tre
rattaches lexercice qui les concernent.
La prudence : selon ce principe, une charge mme probable doit tre
enregistre tandis quun produit ne peut tre enregistr que lorsquil est
dfinitif. Le principe de prudence met en garde le comptable contre une
ventuelle prsentation des tats financiers qui pourrait reflter une
image trompeuse ou flatteuse que la ralit de lactivit de lentreprise et
le convie rester vigilent face linstabilit de lenvironnement
conomique.
La clart : toutes les oprations et informations doivent tre inscrites dans
les rubriques appropries. Linformation claire est celle exempte derreur,
refltant la situation de lentreprise et grce laquelle les utilisateurs
peuvent prendre des dcisions conomiques appropries.
Limportance significative : les tats de synthse doivent rvler tous les
lments dont limportance peut affecter les valuations et les dcisions.

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Le respect de lensemble de ces principes devrait permettre dobtenir une
image fidle de la situation de lentreprise. Si lapplication dun principe ne
permet pas lobtention de limage fidle, les prparateurs peuvent ne pas
en tenir compte mais doivent mentionner son non application ainsi que les
explications ncessaires dans lETIC.
2.2.

Les mthodes dvaluation

Elles reprsentent les conditions pour la dtermination de la valeur des


lments inscrit en comptabilit. Trois formes de valeurs sont
distinguer : la valeur dentre, la valeur actuelle, et la valeur comptable
nette.

Lors de leur entre dans le patrimoine, les lments du bilan sont


comptabiliser selon les rgles dvaluation suivante :
-

Les biens et titres sont inscrits leur cot (pour les biens) ou prix
(pour les titres) dacquisition (sils sont acquis titre onreux), leur
cot de production (pour les biens produits par lentreprise), la
valeur actuelle (sils sont acquis par voie dchange).
Les crances, les dettes et les disponibilits sont inscrites pour leur
valeur nominale. Lorsquelles sont libelles en monnaies trangres,
elles font lobjet dune conversion en monnaie nationale au cours du
jour leur date dentre.
Les stocks sont valus selon la mthode du cot unitaire moyen
pondr (CUMP) ou celle de premier entr premier sorti (FIFO)

La valeur dentre des lments est intangible sauf exception prvues par
le CGNC notamment en matire de crance, dettes et disponibilits
libelles en monnaie trangres ou indexs. Cependant, la valeur dentre
des lments de lactif immobilis dont lutilisation est limite dans le
temps doit faire lobjet de correction de valeur sous forme
damortissement.
La valeur nette damortissement (VNA) est gale la valeur dentre
diminue du montant cumul des amortissements.
3. Le plan comptable gnral des entreprises (PCGE)

Le PCGE prcise les dtails des comptes et la nomenclature que chaque


entreprise doit respecter lors de la prparation des tats financiers. Outil
autant pratique que technique, le PCGE fournit :
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-

Les modalits dapplication des mthodes dvaluation ;


La dfinition des termes utiliser dans les documents comptables ;

Les tats de synthse, documents que doivent publier les entreprises ;


- La liste numrote des comptes utiliser ;
- Le contenu ainsi que les rgles de fonctionnement de ces comptes
qui doivent tre utiliss de la mme manire par toutes les entits,
pour une meilleure comparabilit dans le temps et dans lespace des
tats financiers.
3.1. La dfinition des principaux termes employs
Le bilan

Les comptes de bilan (actif et passif) dcrivent la situation patrimoniale de


lentreprise et sont ncessaires en fin dexercice ltablissement du
bilan.
- LActif regroupe les lments du patrimoine ayant une valeur
conomique positive et traduisent pour lentreprise lemploi des
ressources.
- Le passif traduit lorigine des capitaux de lentreprise. Il constitue
lensemble des ressources lui permettant de raliser ses emplois.
Le compte des produits et charges
Les charges
Les charges sont les sommes ou valeurs verses ou verses des tiers
soit en contrepartie des matires, fournitures, travaux et prestation, soit
exceptionnellement sans contrepartie. Sont comprises galement dans les
charges les dotations aux amortissements et aux provisions et
exceptionnellement la valeur nette damortissement des immobilisations
cdes. Ne sont donc pas considrs comme charges les remboursements
de dettes et le montant des biens et crances destins tre immobiliss
ou investis.
Les produits
Les produits sont les sommes ou valeurs reus ou recevoir soit en
contrepartie de fournitures, de travaux ou prestation excuts ou fournis
par lentreprise, soit exceptionnellement sans contrepartie.
Les produits comprennent, par extension, les immobilisations produits par
lentreprise pour elle-mme, la variation des stocks de produits et
services, les reprises sur amortissement et provisions, les transferts de
changes et les produits de cessions dimmobilisations.
Ne sont donc pas considrs comme produits les sommes reues en
paiement des crances et les sommes empruntes.
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Les tats de synthse :

Le PCGE prsente les classes des comptes et amnage leur liste et nature
selon deux modles en fonction du chiffre daffaires annuel ralis par
lentreprise. Les deux modles sont modle normal et le modle simplifi.
Le modle normal, prvu pour toutes les entreprises, est obligatoire pour
celles dont le chiffre daffaires annuel dpasse 7,5 millions dirham(DH). Il
impose ltablissement de cinq tats de synthse :
-

Le bilan ;
Le compte de produits et de charges ;
Ltat des soldes de gestion
Tableau de financement ;
Ltat des informations complmentaires (ETIC)

En plus des 5 tats financiers labors, les entreprises concernes par le


modle normal doivent disposer dun manuel de procdure comptable.
Le modle simplifi, rduit le nombre des comptes ainsi que les tats
financiers prsenter. Il est adopt par les entreprises dont le chiffre
daffaires annuel est infrieur ou gale 7,5 millions DH.

Section 2 : le rfrentiel comptable international :


IAS/IFRS
I. Historique
1. Origine

de lIASB

La charte de la cration de lIASC (International Accounting Standards


Committee) fut
signe le 29 juin 1973 par les organisations
professionnelles de laudit et de la comptabilit de certain pays
industrialis (Allemagne, Australie, Canada, Etats-Unis, France, GrandeBretagne, Irlande, Japon, Mexique, Pays-Bas). LIASC est un organisme
priv indpendant dont le sige est situ Londres, au 166 Fleet Street.
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2. Evolution

Pour acqurir son statut actuel de normalisation international, lIASB a d


passer par plusieurs tapes. Nous distinguerons dans lvolution de
lorganisme les 3 priodes suivantes :
-

De 1973 1987 : priode dharmonisation

Dans ses premiers jours lIASC a bnfici dune priode de grce : les
organisations qui lentouraient taient bienveillantes et lIASC soccupait
des questions techniques sans que cela ne prte controverse (Peter
Walton, 2003). Le comit na pas tard se mettre lpreuve. En effet,
ds 1975 la premire norme IAS 1 : Publicit des mthodes comptables
a t publie.
Jusquau dbut des annes 80, le travail ralis par lIASB tait considr
plutt comme un pur exercice intellectuel que comme un moyen de
faciliter la comparaison des tats financiers des entreprises de pays
diffrents (R. Leftwich, 1999). En effet, rares ont t les marchs financiers
et les normalisations nationaux adopter les normes de lIASC du fait de
leur qualit moyenne mais galement cause de leurs modalits de
prparation.
En dfinitive, durant cette quinzaine, la crdibilit de lorganisation et sa
souverainet se trouvaient menaces pour deux principaux raisons :

Lorganisation
sest
contente

concevoir
des
normes
internationales cohrentes avec des rfrentiels nationaux
disparates. Par consquent, ces normes internationales autorisaient
diffrents traitement comptables et les normes nationales de la
majorit des pays constituaient en quelques sortes des sousensembles des normes internationales ;
La cration dorganismes de normalisation concurrents
linternational : LInternational Federation of Accounts (IFAC) a t
cr en 1977 en remplacement de lInternational Coordinating
Committee of Public Accounting Profession (ICCPAP). Lorganisation
pour la coopration conomique et le dveloppement (OCDE) ont
galement cr des groupes de travail sur la publication
dinformations financires destines aux entreprises.

Toutefois, lIASC retrouve un second souffle en introduisant dans ses


orientations le concept dharmonisation comptable . LONU et lOCDE
ont accept de laisser lIASC lcriture des normes proprement dite, et
lIFAC obtenait un rle plus important dans le gouvernement de lIASC
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(surtout dans la nomination des membres du
consacraient lindpendance de lIASC (Cairns, 1996)

board),

mais

qui

Malgr les efforts fournis par le comit priv, ses normes semblaient
manquer dobjectifs clairs et de principes directeurs ce qui explique leur
adaptation uniquement par la normalisateurs des pays en voie de
dveloppement.
-

De 1987 2000 : priode dinnovation

LIASC, pour remplir sa mission de normalisateur lchelle internationale,


ne cherche plus tre simple harmonisation mais un organe apte
mettre des normes comptables de haute qualit indpendante de tout
systme national.
En 1987, lIASC a entrepris de rduire les normes doption pour chaque
norme. Le projet appel comparabilit des tats financiers (projet
Exposure draft 32) prvoyant lamendement au moins de 13 normes sera
mis en uvre en 1989. Il portera uniquement sur 10 normes son
approbation dfinitive en 1993, avec date dapplication des nouvelles
rgles fixes aux exercices ouverts compter du 1er janvier 1995.
En 1989, lIASC a adopt un cadre de prparation des tats financiers
(Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements)
ou cadre conceptuel. Il a pour rle de fournir une base commune
permettant llaboration de normes cohrentes.
Au dbut des annes 1990, lIASC allait conclure un accord avec
lorganisation internationale des commissions de valeurs (OICV)
regroupant les organes rglementaires de la plupart des marchs
financier. Le projet se soldera par un chec puissant lorsque lOICV rejeta,
en 1993, les normes rvises de lIASC quelle considre trs flexibles.
En 1995, un deuxime accord fut sign entre lOICV et lIASC consacr la
rvision de certaines normes internationales ainsi que la promulgation de
normes nouvelles. Cette fois, le projet sera adopt avec quelques rserves
puisquelle recommande ds 2000 lensemble des autorits boursires
du monde daccepter lutilisation des normes IAS ( lexception de la
norme IAS 15 relatives aux variations de prix et des normes sectorielle IAS
26, IAS 30 et IAS 41) et des interprtations relatives ces normes, pour
mission et cotation effectues par des metteurs transnationaux.
A la fin de cette priode, lIASC se heurte de nouveau quelques difficults :

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Certains groupes notamment le G4+1 compos des


normalisateurs de lAustralie, des Etats- Unis, du Canadas, de la
Nouvelles Zlande et de la Grande Bretagne et disposant dun cadre
conceptuel commun prtendaient que le travail de lIASC ntait pas
ncessaires et quil suffisait dutiliser les normes amricaines.
Au sein de lIASC, la question de la structure future de lorganisme
fait lobjet dun intense dbat.
De 2000 2010 : la fondation de lIASCF

Le normalisateur international russit surpasser les difficults


rencontres car lutilisation dun rfrentiel amricain international ntait
pas valable politiquement surtout pour lEurope. Dautre part, la confiance
accorde lorganisme par lOICV confirme le non poids du concurrent
potentiel, en loccurrence le G4 + 1 . Dans le mme esprit, la
commission europenne publie une tude dmontrant que les IAS sont
compatibles avec les directives europennes et recommande aux pays
membres de lUnion Europenne de suivre les normes de lIASC pour les
comptes consolids de socits multinationales.
LIASC travaille en parallle sur sa nouvelle structure interne. La rforme
de synonyme dune nouvelle organisation du normalisateur sest mis en
place en fvrier 2001, A la suite de cette rforme, lIASC devient lIASB
(International Accounting standards board), dont lorgane de direction est
lIASCF (International Accounting Standards Committee Foundation).

Objectifs de lIASB

II.

Selon la constitution de lIASC/IASB approuve en 2000 et rvise en 2002,


lorganisme priv des comptables international a promulgu les principaux
objectifs suivants :
- Elaborer dans lintrt gnral un jeu unique de normes comptables
de haute qualit, comprhensibles et que lon puisse faire appliquer dans
le monde entier, imposant la fourniture dans les tats financiers et autres
informations financires, dinformation de haute qualit, transparentes et
comparables, de manire aider les diffrents intervenants sur les
marchs de capitaux dans le monde, ainsi que les autres utilisations dans
la prise de dcisions conomique ;
-

Promouvoir lutilisation et lapplication rigoureuse de ces normes ;


Tendre vers la convergence des normes comptables internationales
pour des solutions de haute qualit.

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III.

Les sources de financement de lIASB

Le financement de lIASB provient pour moiti de ses membres et de


lInternational Federation of accountants (IFAC) et, pour lautre moiti des
contributions dentreprises multinationales, des grands cabinets de
comptabilit et daudit ainsi que de la vente de ses publications.

IV.

le cadre conceptuel
1. Lobjectif des tats financiers

Selon le cadre conceptuel, lobjectif des tats financiers est de fournir une
information sur la situation financire, la performance et lvolution de la
situation financire de lentreprise, qui soit utile une large gamme
dutilisateurs lorsquils veulent prendre des dcisions conomiques. Ces
utilisateurs comprennent les investisseurs, les salaris, les prteurs, les
fournisseurs, les clients, les gouvernements et administration. Nanmoins,
lIASB considre que les besoins communs lensemble des utilisateurs
sont satisfaits par des tats financiers tablis conformment aux besoins
des investisseurs.

2. Hypothse de base de la comptabilit de lIASB


2.1 Comptabilit dengagement (accrual basis of accounting)

Afin de satisfaire leurs objectifs, les tats financiers sont prpars sur la
base de la comptabilit dengagement. Selon cette base, les effets des
transactions et autres vnements sont comptabilis quant ces
transactions ou vnements se produisent (et non pas lorsquil intervient
le versement ou la rception de trsorerie ou quivalent de trsorerie) et
ils sont enregistrs dans les livres comptables et prsents dans les tats
financiers des exercices auxquels ils se rattachent.
2.2 Continuit dexploitation (going concern)

Les tats financiers sont normalement prpars selon lhypothse quune


entreprise est en situation de la continuit dexploitation et poursuivra ses
activits dans un avenir prvisible. Ainsi, il est suppos que lentreprise
na ni lintention, ni la ncessit de mettre fin ses activits, ni de rduire
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de faon importante la taille de ses activits. Sil existe une telle intention
ou une telle ncessit, les tats financiers doivent tre prpars sur une
base diffrente, et, sil en est ainsi, la base utilise doit tre indique.

3. Caractristique qualitatives des tats financiers :


3.1 Intelligibilit (understandability)

Une quantit essentielle de linformation fournie dans les tats financiers


doit tre comprhensible immdiatement par les utilisateurs. A cette fin,
les utilisateurs sont supposs avoir une connaissance raisonnable des
affaires et des activits conomique et de la comptabilit et une volont
dtudier linformation dune faon raisonnablement diligente. Cependant
linformation relative des sujets complexes, qui doit tre incluse dans les
tats financiers du fait de sa pertinence par rapport aux besoins de prises
de dcisions conomiques des utilisateurs, ne doit pas tre exclus au seul
motif quelle serait trop difficile comprendre pour certains utilisateurs.

3.2 Pertinence (relevance)

Linformation doit tre de nature influencer les dcisions conomique


des utilisateurs en aidant ceux-ci valuer les vnements ou en leur
permettant de rviser leurs valuations antrieures, selon le cadre de
lIASC, une information pertinente doit galement tre significative.
3.3 Fiabilit (reliability)

Linformation est dite fiable quand elle est exempte derreur et de biais
significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour
prsenter une image fidle de ce quelle est cense prsenter ou ce quon
pourrait sattendre raisonnablement la voir prsenter. Cinq
caractristiques supplmentaires dcoulent du principe de fiabilit :
1)
2)
3)
4)
5)

Image fidle
La prminence de la substance sur la forme
La neutralit
La prudence
Lexhaustivit

3.4 Comparabilit (comparability)

Dune manire simple, la comparabilit signifie que les utilisateurs doivent


tre en mesure de comparer les tats financiers dune entreprise dans le
temps ou dans lespace grce la permanence des mthodes.
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V.

Prsentation des tats financiers

Selon la norme IAS 1, un jeu complet dtats financiers (tablis au moins


une fois par an) comprend les composantes suivantes :
- Un bilan ;
- Un compte de rsultat ;
- Un tableau de flux de trsorerie ;
- Variations des capitaux propres ;
- Les notes annexes aux tats financiers.
1.

Le bilan

Les entreprises doivent reprsenter leur bilan en distinguant ses actifs


courants et non-courant et ses passifs courant et non courant. Mais la
norme IAS 1 donnent la possibilit de prsenter les actifs et passifs en
fonction de leur liquidit si cela se justifie.

Actifs

Un actif est une ressource contrle par l'entreprise du fait d'vnements


passs et dont des avantages conomiques futurs sont attendus par
l'entreprise ; l'avantage conomique futur reprsentatif d'un actif est le
potentiel qu'a cet actif de contribuer, directement ou indirectement, des
flux de trsorerie ou d'quivalents-trsorerie au bnfice de l'entreprise.
Passifs
Un passif est une obligation actuelle de l'entreprise rsultant
d'vnements passs et dont l'extinction devrait se traduire pour
l'entreprise par une sortie de ressources reprsentatives d'avantages
conomiques.

Information minimal prsenter dans le bilan

IAS 01 donne la liste


obligatoirement figurer au
peuvent tre ajouts :

Immobilisations

Immobilisations

des informations et des postes devant


bilan tout en notifiant que d'autres postes
corporelles.
incorporelles.

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Actifs financiers (autres que participations comptabilises


suivant la mthode de mise en quivalence, clients et autres
dbiteurs et trsorerie et quivalents-trsorerie).
Participations comptabilises suivant la mthode de mise en
quivalence.
Stocks.
Clients et autres dbiteurs.
Trsorerie et quivalents-trsorerie.
Fournisseurs et autres crditeurs.
Actifs et passifs d'impt.
Provisions.
Passifs non courants portant intrt.
Intrts minoritaires.
Capital mis et rserves.
Actifs destins tre vendus

2. Compte de rsultat

Le compte de rsultat de l'entreprise est prsent soit par destination, soit


par nature de charges. Aucune prsentation n'est impose. Mais un
nombre certain d'lments doivent obligatoirement figurer au compte de
rsultat ou en annexe.
Les produits

Les produits sont les accroissements d'avantages conomiques au cours


de l'exercice, sous forme d'entres ou d'accroissements d'actifs ou de
diminutions de passifs qui ont pour rsultat l'augmentation des capitaux
propres autres que les augmentations provenant des apports des
participants aux capitaux propres.

Les charges

Les charges sont des diminutions d'avantages conomiques au cours de


l'exercice sous forme de sorties ou de diminutions d'actifs ou de
survenance de passifs qui ont pour rsultat de diminuer les capitaux
propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux
propres.
3. Tableau des flux de trsorerie

Le tableau de flux de trsorerie ou tableau de variations de trsorerie,


trait en dtail par la norme IAS 7 fait partie intgrante des tats
financiers.
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LIAS 7 prvoit de prsenter les rentres et sortie de trsorerie au cours
de la priode. Elle classe les oprations de flux de trsorerie entre les
oprations dexploitation, dinvestissement ou de financement.
Les oprations dexploitation (operating activities) correspondent aux
activits gnratrices de revenus ainsi qu celles qui nappartiennent
pas aux oprations dinvestissement ou de financement ;
Les oprations dinvestissement (investing activities) comprennent les
activits et les cessions dactifs a long terme ainsi que les autres
investissements qui ne sont pas inclus dans les quivalents de liquidits ;
Les oprations de financement (financing activities) rsultent de la
variation des capitaux propres et dendettement de lentit.
4. Tableau de variations des capitaux propres

Le tableau des capitaux propres, selon les IAS, est une composante part
entire des tats financiers. Lentit doit prsenter un tat comportant :
- Le rsultat net dexercice ;
- Chacun des lments de produits et de charges, de profits ou de
pertes comptabiliss directement dans les capitaux propres, leffet
des changements de mthodes comptables et corrections derreur
comptabiliss en accord avec lIAS 8 (changements de mthodes
comptables et correction derreur).
Lentit doit prsenter, par ailleurs, dans le tableau de variation des
capitaux propres ou en annexes : les transactions sur le capital, les
distributions, le solde des rsultats non distribues en dbut et fin
dexercice de chaque catgorie (capitale, prime dmission et rserves).

5. Les notes annexes

Les notes annexes doivent indiquer toutes les informations imposes par
les IFRS, ainsi que celles ncessaires la comprhension de chaque des
lments suivants : bilan, compte de rsultats, tableau de variations des
capitaux propres et tableaux de flux de trsorerie.
La structure dfinie pour la prsentation des notes annexes doit tre la
mme dune anne lautre.
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Actif et passif en
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Les notes sont normalement prsenter dans lordre suivant :

de conformit aux IFRS

Dclaration Rsum des principales mthodes comptables utilises


indiquant :
- Les bases dvaluation utilises et les mthodes comptables
ncessaires une bonne comprhension des tats financiers.
- La description des dcisions prises par la direction en matire
dapplication des principes comptables.
Information explicatives sur les lments prsents dans le bilan, le
compte de rsultat, le tableau de variation des capitaux propres et le
tableau de flux de trsorerie :
- Dans lordre ou chaque tat financier et chaque ligne sont
prsents
-

Incluant des informations sur les hypothses cls futures et


sources dvaluations des incertitudes la date de cltures.

Autres informations (passif


exposition au risque)

ventuels,

17

engagements

hors

bilan,

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Section 3 : Principales divergences avec le CGNC


I. Cadre conceptuel et objectif des normes
1. Existence dun cadre conceptuel

Contrairement aux principes comptables marocains, les normes IFRS


disposent dun cadre conceptuel qui guide les diffrents organes de lIASB
llaboration des normes. Ce cadre guide galement les personnes en
charge de larrt des comptes notamment en absence de norme ou
dinterprtation spcifique la prparation des documents financiers. Si le
rfrentiel marocain ne dispose pas dun document appel cadre
conceptuel, le CGNC en joue essentiellement le rle.
2. Orientation de linformation financire

En IFRS, linformation financire est oriente vers les investisseurs alors


que selon le CGNC elle conserve une vocation plus gnrale souvent
imprgne de considrations juridiques et fiscales.
3. Substance over form

Selon les IFRS, le principe de prdominance de la substance sur


lapparence est un principe de base de la prparation des tats financiers.
A ce titre, il est systmatiquement retenu par lIASB pour llaboration des
normes et interprtation.
Ce principe fait galement partie des principes de base pour
ltablissement des comptes consolids au Maroc. Toutefois, en pratique et
du fait de labsence de conditions prcises pour son application, il est
beaucoup moins systmatique quen IFRS, sa mise en uvre se heurte
parfois des obstacles juridiques.
4. Intangibilit du bilan douverture

Selon ce principe dintangibilit du bilan douverture, le bilan douverture


de lanne N dune entit est gal au bilan de fermeture de lanne N-1.
Ce principe est appliqu dans le rfrentiel marocain. En
IFRS,
lintangibilit du bilan douverture nest pas nonce et cest le principe de
prsentation rtrospective qui domine.
La prsentation rtrospective signifie que la situation dune entreprise ne
dpend pas seulement de ltat actuelle mais aussi des vnements
passs et futurs qui peuvent survenir.

18

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
A linverse les principes comptables marocains ne prvoient pas la
possibilit dune application rtrospective partielle lorsque leffet du
changement de mthode ne peut tre dtermin.

Prsentation des tats financiers

II.

1. Etats financiers annuels

En IFRS, les tats financiers se composent de 5 tats obligatoires et


indissociables : le bilan, le compte de rsultat, le tableau des flux de
trsorerie, la variation de capitaux propres et les notes annexes. Au Maroc,
la prsentation des tats financiers diffre selon le chiffre daffaires annuel
ralis par lentit :
- Les entreprises ayant un chiffre daffaires suprieur 7,5 millions de
dirhams prsentent le bilan, le compte des produits et des charges,
ltat des soldes de gestion, le tableau de financement et ltat des
informations complmentaires.
Ces entreprises doivent galement disposer dun manuel de procdure
comptable.
- Les entreprises dont le chiffre daffaires est infrieur 7,5 millions
de dirham sont dispenses de ltablissement de ltat des soldes de
gestion, du tableau de financement et dtat des informations
complmentaires.
2. Dfinition de lactif

En IFRS, la dfinition est fonde sur la notion davantages conomiques


futurs contrls par lentit plutt que sur la notion de la proprit
juridique et de valeur conomique positive, comme cest le cas en principe
comptable marocains do notamment :
-

Lobligation en IFRS de comptabiliser en charges certains lments


comptabiliss lactifs selon les principes comptables marocains
(par exemple les marques cres en interne ou encore les charges
rpartir sur plusieurs exercices ;
Une modification, dans certain cas de la date de comptabilisation
initiale des actifs (date de transfert de proprit comptables et date
de transfert du contrle en IFRS).
3. Dfinition des charges et des produits

19

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les normes IFRS donnent une dfinition prcise des charges (fonde sur la
notion de diminution davantages conomiques entranant une
augmentation des capitaux propres) et des produits (fond sur
laugmentation davantages conomiques futurs entranant une
augmentation des capitaux propres autres que les apports des
actionnaires).
4. Recours lactualisation

En IFRS, un recours lactualisation obligatoire, donc beaucoup plus


frquent quen principes comptables marocaine. Par exemple, si leffet est
significatif, lactualisation des provisions, des produits, du cout dentre
des immobilisations ou de leurs flux de trsorerie pour la dtermination
des ventuelles provisions pour dprciation est obligatoire.
Il convient de signaler galement que le rfrentiel marocain dispose dun
plan comptable gnral permettant denregistrer chaque opration son
poste spcifi. Les IFRS nen disposent pas et laissent la latitude aux
rgulateurs nationaux de sen occuper.
Nous avons tablis un rapprochement entre le rfrentiel comptable
marocain et les normes internationales. Cependant autant de points de
diffrences persistent entre les deux rfrentiels surtout au niveau de la
prsentation des tats financiers, et des objectifs comptables
fondamentaux. Cest dans la mme optique que nous allons essayer de
faire apparaitre les divergences au niveau de lactif courant.

20

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

21

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Chapitre II : Actif courant


Les actifs courant sont des ressources conomiques ncessaires au cycle
de lexploitation, qui sont consommes au cours de lactivit courte de
lentreprise, on y retrouve essentiellement la trsorerie disponible ou
place dans des instruments de trsorerie, les sommes recevoir des
clients qui sont ralis dans le cadre de lexploitation normal, mme
lorsquon ne compte pas les raliser dans les douze mois aprs la date de
clture de lexercice, ainsi que les diffrents stocks (marchandises
disponible a la revente, matires premires et produits fini).

Section 1 : Actif financier courant IAS 32/39


Les entreprises dont la trsorerie est excdentaire (disponible en caisse,
comptes bancaires dbiteurs) peuvent acqurir des titres afin de percevoir
des produits financiers et de raliser des plus-values sur cession des titres.
La trsorerie, les crances, les titres financiers (action, obligation) et
autres placement court terme font partie de ce quon appelle au sens
large des instruments financier.
I. Dfinition

Selon lIAS 32, un instrument financier est :


- De la trsorerie ;
- Un droit contractuel de recevoir dune autre entit de la trsorerie ou
autre actif financier ;
- Un droit contractuel dchanger des instruments financiers avec une
autre entit dans des conditions potentiellement favorable ;
- Un instrument de capitaux propres dune autre entit.
Deux catgories principales dinstruments financiers existent dans les
actifs courants :
- Les actifs de transaction ;
- Prts et crances mis par l'entreprise.
II.

Les actifs de transaction

Les actifs de transaction correspondent des titres dtenus par


lentreprise dans lespoir den retirer un gain court terme. Lentreprise a
acquis ces actifs pour permettre de dgager des profits court terme, en
bnficiant notamment des fluctuations de march. Il comprend deux
types dinstrument, les instruments financiers en juste valeur par rsultat
(action cot en bourse, par exemple), et les instruments drivs (contrat
terme, option dachat, etc.)
Dfinition des produits drivs par IAS 39
22

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Selon la norme IAS 39 dfinit un driv comme un instrument financier :


-

Dont la valeur fluctue en fonction de lvolution dun taux dintrt,


du prix dune marchandise, dun cours de change, dun indice de
prix ou de cours, dune notation de crdit ou dun indice de crdit,
ou de toute autre variable analogue ;
Qui ne requiert aucun placement net initial ou un placement net
initial faible par rapport dautres types de contrats ragissant de
manire similaire aux volutions de march ;
Qui est rgl a une date future.
1. Evaluation initiale

Les actifs financiers de transaction sont valus a leur juste valeur c'est-dire leur valeur marchande (prix en bourse dune action par exemple). Si
lactif nest pas cot, il convient de recourir un modle dvaluation,
condition que les donnes utilises pour lalimenter soient fiables. Ainsi
pour dterminer la juste valeur dune obligation non cot, la valeur
actualise des cash-flows futurs (gnrs par lobligation) servira de
modle dvaluation. Les cots de transaction (honoraires et commissions
verss des agents, conseil, intermdiaire, cots demands par les
bourses de valeurs, taxes et droit de transfert, etc.) qui sont directement
attribuable la lacquisition de lactif ne viennent pas augmenter la valeur
de cette catgorie dactif financiers : ils sont enregistrs directement au
compte de rsultat.
Exemple
Lentreprise ABC a achet, le 28/05/2010, 100 titres X au cours de 200 DH,
les frais lis cette transaction sont de 70 DH. Ces titres sont considrs
comme des actifs de transaction

Action

20 000

Frais de transaction

80

23

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Trsoreries

20 080

Au 28/05/2010

Evaluation la clture :
Les variations (positives ou ngatives) de juste valeur des actifs financiers
de transaction doivent tre comptabilises en rsultat. Il est donc inutile
deffectuer des tests de dprciation pour les actifs de cette catgorie,
puisquils sont dj estims leur juste valeur.
Exemple :
Lentreprise ABC achte 100 actions XYZ le 04/03/2010 (actifs financiers
dtenus de fins de transactions), au cours unitaire de 300 DH. Les frais
dacquisition sont de 1% hors taxes.
Premier cas : le cours de laction de XYZ est de 305 DH au 31/12/2010
Deuxime cas : le cours de laction XYZ est de 290 DH au 31/12/2010
Actions
Frais dacquisition

30 000
300
Trsorerie

30300

Premier Cas :
Actions (305-300) 100
Produits financiers

500
500

Second cas :
Charges financier (10 100)
Actions

1 000
1 000

24

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Cession dactif financier
Le 30/10/2010, lentreprise Y cde pour 110 DH lunit ses 500 actions
NVA. Chaque action avait t acquise 100 DH le 01/01/2009 et dprcier le
31/12/2009.
Au 01/01/2009
Actions

50 000
Trsorerie

50 000

Au 31/12/2004
Charges financires (6. 500)
Action

3 000
3 000

Au 30/10/2019
Trsorerie

55 000
Action
Produits financiers

47 000
8 000

Le rsultat global de lopration est de 8 000 - 3 000, soit 5 000 DH, qui
stalent sur deux exercices dans cette application, soit une perte de
3 000 DH en 2009 et un gain de 8 000 DH en 2010. La comptabilisation en
juste valeur des actifs de transaction peut donc entrainer une fluctuation
importante du rsultat net. Toutefois, le rsultat ordinaire de lentreprise
nest pas affect, lensemble des charges et produits comptabilis tant
de nature financire.
III.

Prts et crances mis par l'entreprise

Il sagit principalement des crances clients et des prts consentis


directement aux particuliers et aux entreprises.
1. Crances client

La plupart des ventes de bien et de services ne sont pas rgles au


moment o le produit est constat. Il existe un dcalage dans le temps
entre lenregistrement comptable dun produit et lentre des flux
montaire la trsorerie. On parle alors de vente crdit . Lors dune
vente crdit, lentreprise enregistre une crance envers son client en
contrepartie dun produit (constat au compte de rsultat). Ces crances
proviennent des activits commerciales de lentreprise et reprsentent le
montant que le vendeur est en droit dattendre dans un dlai dtermin au
moment de la vente. Ainsi, les clients de lentreprise ont une dette envers
25

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
cette dernire (ils devront rgler leurs crances). Les crances constituent
une catgorie spcifique dinstruments financiers.
Exemple : vente de bien
Ventes de cinq lots de marchandises au prix unitaire de 200 DH
Crances-clients

1 000
Vente

1 000

Activit de conseil pour 4 000 DH


Crances-clients

4000
Honoraires

4 000

La dure de crdit dpend de la politique commerciale de lentreprise des


biens vendus. Trs variable, elle peut tre de 30 jours 60 jours, voire de
plusieurs mois. Ces crances sont toutefois considres gnralement
comme des actifs court terme, car le rglement interviendra
probablement en lespace dun exercice comptable (une anne). Ds lors,
elles font partie de lactif courant de lentreprise. A la date de rglement
de la crance par les clients, lentreprise enregistre dans son journal
lcriture suivante :
Trsorerie

1 000

Crance-client
Rglement de la vente de cinq lots de
marchandise

1 000

Les crances clients proviennent de lactivit commerciale ordinaire de


lentreprise. Il existe toutefois deux autres catgories de crances : les
effets recevoir et les prts consentis aux employs et aux dirigeants de
lentreprise. Selon limportance de ces postes, ils conviennent de les
distinguer au bilan des autres crances clients.
-

Les effets recevoir sont des crances plus formalises que les
crdits clients habituels. Leffet est un contrat sign entre le vendeur
et lacheteur, qui doit prciser les modalits de rglement de la
crance et le taux dintrt appliqu. Ces effets proviennent de
ventes de biens (par exemple, immobilier, vhicule, etc.) dont la
dure de crdit est souvent suprieure a celle des crdits clients
standard. Ces effets apparaissent au bilan leur juste valeur (leur
valeur actualise).
26

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
-

Les autres crances par dfaut ne proviennent pas des activits


courantes dexploitation de lentreprise. Elles regroupent les prts
consentis aux employs et dirigeant de lentreprise (voire aux
actionnaires), ainsi que les avances verses a des filiales. Leur
comptabilisation est similaire celle des crances clients, mais peut
diffrer selon le cas, notamment dans leur valuation pour les prts
mis par lentreprise.

1.1 Evaluation initiale des crances

Les crances doivent tre prsentes au bilan leur valeur ralisable


nette, c'est--dire au montant (de trsorerie) quune crance est cense
gnrer son expiration. Dans la mesure o la trsorerie sera perue dans
le futur, il convient de dterminer la valeur actuelle de ces flux trsorerie
pour dterminer la valeur actuelle de ces flux de trsorerie pour
dterminer la valeur de la crance au moment de son enregistrement (voir
lexemple 1).
Exemple : mesure et enregistrement dune crance (cas gnrale)
Le 01/01/2008, la socit Texto SA vend des marchandises de reproduction
graphique dune valeur de 1 000 000 son client allemand Graphics AG,
aux conditions de rglement suivantes : 20% lors de la vente initiale, 30%
dans 12 mois et 50% dans deux ans. Le taux sur les marchs financiers
pour un crdit aux mmes conditions est denviron 7%. Dans ces
conditions, la valeur (juste valeur) de la crance est dtermine de la
manire suivante, en actualisant les flux de liquidit futurs :
300 000 500 000
+
=717 093
1,07
(1,07)2
Au moment de la vente, Texto comptabilise les oprations suivantes :
Banque
Crance-client
Ventes
01/01/2008

200 000
717 093
917039

A la fin de lexercice 2008, le client Graphics AG verse 300 000. La valeur


rsiduelle de la crance cette date correspond la valeur actualise du
montant restant d :
500 000
=467 290
1,07
27

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Cest la valeur quil convient de reporter dans le bilan de lentreprise.
Lcriture comptable au 31/12/2008 consiste donc enregistrer la rentre
de liquidit qui provient du versement de 300 000 du client, tout en
ajustant la valeur de la crance client, afin que celle-ci reflte bien sa
nouvelle juste valeur de 467 290 . La diffrence entre le versement de
300 000 et lajustement de la crance de 249 803 (717 093467 290),
soit 50 197 , correspond un produit financier. Ce produit de 50 197
correspond aux intrts qui proviennent du prt accord par Texto SA
son client (7% 717 093) pendant lanne 2009.
Banque

300 000
Crance client
Produits financier
31/12/2008

467 290
32 710

A lchance du dernier versement, Texto SA enregistre les critures


suivantes :
Banque

500 000
Crance client
Produits financiers
31/12/2009

467 290
32 10

Les crances sont cense de gnrer des montants de trsorerie dans le


futur, alors il sera convenable de les comptabilise a leur valeur actuelle
et non pas a leur valeur nominale. Pour la crance a court terme (30 60
jour de crdit), la diffrence entre la valeur nominale de la crance et sa
valeur actuelle nest pas significative et peut donc tre ignore, la
diffrence est plus importante mesure que la dure du crdit sallonge.
Les crances court terme sont gnralement comptabilises leur
valeur nominale.
Une entreprise peut ajuster la valeur de ses crances pour divers raisons.
Il peut sagir, par exemple dun retour de marchandises de clients
insatisfaits des biens livrs, lentreprise doit ajuste la valeur de la
crance. De mme, afin dinciter des clients rgler leur facture avant
lchance, lentreprise peut accorder une rduction financire en cas de
paiement anticip. Enfin, des clients peuvent tre dans lincapacit de
rgler tout ou une partie de leur dette, les crances de lentreprise sont
alors considres comme douteuses. Pour tous ces motifs, il convient
dajuster le montant des crances publies en tenant compte de facteurs
susceptibles daltrer leur recouvrement. La valeur ralisable nette des
crances est le rsultat des ajustements oprs sur leur valeur nominale.
28

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
1.2 Rductions financires

La politique doctroi de crdit commerciale dune entreprise vise faciliter


lachat par ses clients et accrotre ainsi son chiffre daffaires. Toutefois,
lentreprise a besoin de liquidits pour ses propres achats, pour payer ses
fournisseurs, ses salaris, ses impts, etc. Tout en offrant des crdits, elle
peut inciter ses clients payer leur facture le plus rapidement possible. De
nombreuse entreprise offrent ainsi des possibilits descompte leurs
clients. Les escomptes sont des rductions financire de prix qui sont
accordes la condition de rgler la facture dans un dlai court. Cela
incite le client payer rapidement et rduit le besoin en trsorerie du
vendeur. Le plus souvent, il est conomiquement rentables pour le client
den profiter, mme sil doit alors emprunter le montant de la facture
auprs dune banque. Lentreprise vendeuse effectue par contre un
arbitrage entre la rduction de prix accorde au client du fait de
lescompte et le cot induit par le dlai de paiement (le besoin de
trsorerie pouvant engendrer un recours au crdit bancaire). Ces
escomptes sont exprims en pourcentage du montant brut de la vente.
Par exemple, une entreprise peut accorder une rduction de 3% sur un
montant de
10000 si la facture est rgle dans les dix jours. On
exprime souvent cette rduction sous la forme 3/10, n/60 : lentreprise
accorde 3% de rduction si le rglement seffectue avant dix jours (3/10)
et une prime sera demande si le prix accept au moment de la vente
nest pas rgl dans les 60 jours (n/60).
Exemple : constatations des escomptes dans le montant des ventes
Lentreprise Alpha-Borneo Spa, concessionnaire italien de vhicules et de
produits agricoles, vend lun de ses clients autrichiens 10 000 Kg
dengrais au prix de 5 /Kg, avec les conditions suivantes : 2/15, n/30 .
Elle lui accord donc une rduction de 2% si le rglement a lieu dans les 15
jours. Lentreprise vendeuse peut comptabiliser la valeur de la crance en
considrant que le prix normal de la vente inclut la rduction financire
(premire cas) ou ne linclut pas (seconde cas).
Premire cas : la crance enregistre rduction financire dduite
Le prix inclut la rduction financire, soit 49 000 . La socit AlphaBorneo Spa fait donc un crdit gratuit de 15 jours son client. Au moment
de la vente, lcriture est la suivante :
Clients

49 000
Ventes

49 000
29

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Si le client paie dans les 15 jours, il devra dbourser 49 000 . Lcriture


comptable sera alors :
Banque

49 000
Client

49 00

Par contre, sil paie aprs les 15 jours de dlai, il devra dbourser 50 000
. La diffrence de 1 000 avec le montant de la crance est alors un
produit financier pour Alpha-Borneo Spa. Lcriture comptable est alors la
suivante :

Banque

50 000
Produit financier
Clients

1 000
49 000

Second cas : la crance est enregistre sa valeur nominale


Le prix est de 50 000 (10 0005/Kg). Au moment de la vente, AlphaBorneo Spa passe lcriture suivante :

Clients

50 000
Ventes

50 000

Si la crance est rgl dans les 15 jours, le client bnficiera se lescompte


et ne dboursera que 50 000 (50 000 2%), soit 49 000 . La diffrence
avec la crance de 50 000 est une rduction du chiffre daffaires pour
Alpha-Borneo Spa. Lcriture est la suivante :
Banque
Ventes

49 000
1000
Clients

50 000

Si le client ne paie pas avant le 15 jours, il devra dbourser 50 000 , au


lieu des 49 000.
1.3 Crances douteuses

30

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Une entreprise qui accepte de vendre crdit peut esprer accroitre son
chiffre daffaire en facilitant lachat de ses biens et services aux clients.
Mais elle prend le risque que certain de ses client ne puissent pas rgler
leur facture. Ce risque est un cot pour lentreprise, qui doit tre reflt
dans les tats financiers.
Au bilan, les crances clients doivent tre ajustes afin de prsenter le
montant la plus susceptible dtre collect. Le rsultat de lexercice doit
tre intgrer une charge correspondant au risque encouru par lentreprise.
Lentreprise doit pouvoir contrler le recouvrement de ses crances, sous
peine de rencontrer, comme certains de ses clients, des difficults de
trsorerie.
Le contrle des crances clients et de leur rglement peut savrer fort
coteux pour lentreprise. Celle-ci peut recourir des socits de
recouvrement pour sous-traiter une partie de ces tches. Elle peut aussi
revenir une politique de crdit nul et exiger que toutes ses ventes soient
rgles directement lors de la transaction, mais il risque de perdre une
partie de sa clientle et voir son chiffre daffaire diminuer.
Dun point de vue comptable, le risque de crances douteuses a pour
consquence directe que les crances brutes ne reprsentent plus le
montant susceptible dtre gnr ultrieurement par ses actifs. Il
convient de dterminer le montant raisonnablement rcuprable
lchance des crances. De mme, les pertes entranes par les crances
douteuses indiquent que certaines ventes crdit ne peuvent plus figurer
dans les tats financiers, car tous les critres de ralisation des produits
correspondants ne sont plus satisfaits (probabilit raisonnable de
paiement). Le bilan et le compte de rsultat sont donc survalus
(respectivement lactif courant et le chiffre daffaires). Le montant des
crances et le rsultat comptable doivent alors tre ajusts la baisse
dans la mme priode comptable. Ces ajustements se font par la
constatation dune dprciation pour crances douteuses (DPCD).
En raison du risque de dfaut de certains clients, lajustement des
crances et du rsultat comptable ncessite trois tapes :
1- Lestimation des crances douteuses ;
2- Lenregistrement comptable des dprciations pour crances
douteuses, dont lobjectif est rduire simultanment la valeur des
crances
(recouvrables)
et
de
constater
une
charge
correspondante ;
3- Llimination des crances, lorsque le paiement des clients
devient dfinitif.
31

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Exemple : constatation des crances douteuse (cas gnral)
Pendant sa premire anne dactivit, lentreprise Construction SA a
constat pour 600 000 de chiffre daffaires, dont 400 000 de vente
crdit. 100 000 de crances clients apparaissent son bilan la fin de
cette premire dexercice.
Les 100 000 de crances au bilan en fin dexercice signifient que sur un
total de 400 000 de vente crdit, 300 000 ont dj t collects
pendant lanne. Par consquent, 100 000 restent encore recevoir. Il
est donc logique de les faire apparatre lactif ( court terme) du bilan. La
question qui se pose alors Construction SA est de savoir si la totalit des
100 000 va pouvoir (avec certitude) tre rcupre.
-

En se basant sur lexprience des entreprises du mme secteur, on


estime quil est fort probable que 3% des crances risquent de ne
pas tre rcuprables, soit 3 000
(100 0003%).
Lcriture comptable qui permet de tenir compte de cette
estimation est la suivante :

Dotation pour dprciation


Dprciation pour crance
douteuse

3 000
3 000

Constatation de la dprciation pour


crance douteuse
A- Parmi les clients douteux de lentreprise (susceptibles de ne pas

rgler leur crance), le client Sarl Logits dont la dette envers


Construction SA se monte 1 000 a t dclar en faillite en
fvrier 2005. Construction SA ne pourra donc pas rcuprer le
montant de la crance. Il convient alors denregistrer cette
information. Le client tant dj douteux, une dprciation avait t
constate. Il convient dliminer respectivement la crance et la
dprciation :

Dprciation pour crance douteuse


Crance- client Sarl Logic
Etape 1 : estimation des crances douteuses

32

1 000
1 000

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les entreprises peuvent utiliser plusieurs mthodes pour estimer le
montant des crances quelles ne pourront probablement pas rcuprer.
Elles peuvent faire une estimation particulire de leurs crances, c'est-dire estimer la probabilit de recouvrement de chacune de leurs crances.
Toutefois, ce procd est lent et fastidieux pour les grands groupes qui
disposent de trs nombreux comptes client.
Sans pour autant dtriorer significativement la qualit de lestimation, les
entreprises recourent souvent une valuation forfaitaire de leurs
crances douteuses. Lentreprise peut faire reposer son analyse sur son
exprience passe dactivit. Elle se base alors sur le montant des
crances effectivement non rgles des exercices antrieurs et compare le
montant identifi au chiffre daffaires de lpoque ou aux crances brutes
(crances avant estimation des montants incertains). Ainsi, un grand
nombre dentreprise estime le niveau des crances douteuses en fonction
du pourcentage des ventes ou des crances clients. Une entreprise au
dbut de son activit pourra se rfrer aux autres socits du mme
secteur pour faire ses premires estimations. Certaines entreprises
affinent leur estimation en appliquant les pourcentages obtenus (crance
douteuses) aux crances selon le retard de paiement. Cette mthode
consiste reclasser les crances selon le temps coul depuis la
constatation de la vente et leur appliquer un taux de non recouvrement
diffrent. Le taux appliqu croit gnralement avec la dure coule
depuis la vente, car plus la dure est longue et plus la probabilit de ne
pas tre rgl augmente.

Exemple 3 : Balance antriorit des crances douteuses


Lors de sa premire anne dactivit (anne 2006), lentreprise Pizza-Paris
a 50 000 de crance plutt que dappliquer un taux unique de 3% pour
estimer le montant des crance quelle risque de ne pas rcuprer, elle
prfre dcomposer ses 50 000 de crances encore rgler moins
2 700 quelle estime ne pas pouvoir rcuprer
Estimation des crances douteuses :
Anciennet des
crances

Montant

6-12 Mois

5 000

Nonrecouvrement en
%
20%

3-6 Mois

10 000

10%
33

Estimation
1000=
(500020%)
1 000=
(1000010%)

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
< 3 Mois

35 000

Total

50 000

2%

700=
(350002%)
2 700

Etape 2 : enregistrement des dprciations pour crances douteuses


Selon le principe de rattachement des produits et des charges, les
ajustements des crances se font la fin de chaque exercice comptable au
cours duquel les crances sont survenues. En effet, mme si le dfaut de
paiement interviendra probablement lors de lexercice suivant, les produits
(chiffre daffaires) auront t raliss en partie grce la politique de
crdit de lentreprise. Il est donc normal de rattacher les charges
correspondant au risque support par lentreprise du fait des ventes
crdit dans le mme exercice comptable. Avant de procder ces
ajustements,
beaucoup
dentreprises
reclassent
les
crances
potentiellement irrcouvrables dans une catgorie intitule crances
douteuses. Elles effectuent ensuite les ajustements ncessaires sur ces
comptes.
Lentreprise doit utiliser un compte de dotation pour dprciation (charge)
et un compte de bilan dprciation pour crances douteuses (DPDC), qui
est quun autre compte de dprciation de la valeur dactif. Bien que ce
compte apparaisse a lactifs, son solde ne fait que rduire la valeur dun
autre poste : les crances. Ainsi, le montant estim des crances
douteuses ne va pas rduire directement le montant du compte crance,
mais permettre de faire apparatre un montant de crance nettes tel que :
crances nettes = crances brutes DPCD. La dprciation pour crance
douteuses (DPCD) est un compte de dprciation dactif, soit un compte
de contrepartie dans lequel figure la perte potentille quun lment dactif
peut subir.
Exemple : suivi des dprciations pour crances douteuses
Lentreprise Pizza-Paris doit enregistrer pour son premier exercice
comptable (anne 2006) limpact sur ses tats financiers de son
estimation de crances douteuses
Dotation pour dprciation
Dprciation pour crances
douteuses

34

2 700
2 700

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Avec cette criture, lactif de lentreprise est ajust la baisse dun
montant de 2 700 , de telle sorte que les valeurs et postes apparaissent
au bilan de la faon suivante :
Crances brutes

50 000

DPCD
2700
Crance nettes
47 300
Les 47 300 sont le montant que lentreprise Pizza-Paris estime pouvoir
raisonnablement rcuprer de ses clients.
Des ajustements du montant des dprciations pour crances douteuse
sont souvent ncessaires au cours des annes suivantes. En effet, le
montant des crances est rarement identique dune anne sur lautre. Une
pratique courante consiste alors simplement ajuster le montant des
dprciations au bilan afin que celui-ci permette de prsenter un montant
de crances nettes qui corresponde la nouvelle ralit conomique de
lentreprise.
Exemple : suivi des dprciations pour crances douteuse (suite)
A la fin de sa deuxime anne dactivit (anne 2007), les crances de
lentreprise Pizza-Paris sont dun montant brut de 70 000 . Ltat de ses
crances au dbut de lexercice se prsentait de la faon suivante :
Crances brutes

50 000

DPCD
2700
Crance nettes
47 300
Les DPCD reprsentent 5,4% des crances brutes.
Deux cas de figures de lvolution de la dprciation pour crances
douteuse sont reprsents :
-

Les crances douteuses sont considres dfinitivement perdues ;


Le management juge que les crances douteuses seront rgles par
les clients ultrieurement, en 2008.

Premier cas : crances douteuse devenues irrcouvrable


Au cours de lexercice qui scoule, toutes les anciennes crances ont t
rgles, sauf les irrcouvrables qui ont dfinitivement t perdues. Les
critures suivantes ont donc t passes :
Au cours de lanne 2007
Banque

47 300
35

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Dprciation pour crances douteuses
(DPCD)
Crances

2 700
50 000

A la fin du second exercice, Pizza-paris constate donc un nouvel


ajustement de ses crances en appliquant le taux moyen de crances
potentiellement irrcouvrables de lanne prcdente 5,4% (2 700/50
000). Do une dprciation de 5,4% 70 000, soit 3 780. Lcriture
comptable est la suivantes :
A la fin de la deuxime anne
Dotation pour dprciation
Dprciation pour
crances douteuses

3 780
3780

Soit un montant de crances nettes :


Crances brutes
DPCD

70 000
(3 780)

Crances nettes

66 220

On constate que le montant des dprciations pour crances douteuses ne


fait que crotre de
1080 (3 780 2 700). Ce montant peut tre
trompeur, car la charge correspondant au risque encouru par lentreprise
qui accepte de faire crdit ses clients est de 3 780 .
Second cas : crances douteuses encore en attente
Au cours de lanne qui vient de se terminer, les crances douteuses de
2 700 nont toujours pas t rgles. Pizza-Paris estime cependant leur
paiement est toujours possible.
Au cours de la seconde anne
Banque
Crances-clients

47 300
47 300

Le compte client la fin de la seconde anne dactivit aurait prsent


une valeur de 700 000 + 27 00 (montant brute des crances douteuses)
(3 780 + 2 700) de DPCP, telle que dcrire ci-dessous.
Crances brutes
DPCD

72 700
6 480

36

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Crances nettes

66 220

Alors que le montant des DPCD est plus important, puisquil reprsente
cette fois-ci environ 8,9% des crances brutes (6 480/72 700), on obtient
le mme montant de crances nettes, c'est--dire susceptibles dtre
rgles. Le montant de la charge correspondant au risque encouru par
lentreprise reste de 3 780 . Le montant de la DPCD permet dajuster le
montant brut des crances afin de prsenter le montant net (recouvrable).
Etape 3 : radiation des crances douteuses
Lorsque le dfaut de paiement dun client se confirme, il est ncessaire de
solder les comptes de crance et de dprciation pour crance douteuse
correspondants. Le compte de rsultat nest pas affect par cette
opration ( moins que la dprciation antrieure ne soit insuffisante). Et
limpact sur le bilan est quasi nul.
Exemple : radiation des crances douteuses
Lentreprise Conglomrat a un montant de 60 000 de crances nettes au
dbut de lexercice 2006. Le tableau suivant prsente un extrait du bilan
Conglomrat le 01/01/2006 (date de dbut dexercice comptable)
Crances brutes

80 000

DPCD
Crances nettes

(20 000)
60 000

Le montant des DPCD comprend 10 000 concernant le client Petit. Le


15/01/2995, Conglomrat est informe que le Petit ne pourra pas rgler sa
dette. Conglomrat doit donc enregistrer lcriture de radiation suivante :
Dprciation pour crances douteuses
Crances clients

10 000
10 000

Cette criture de radiation na fait que rduire le montant des crances


brutes de 10 000 , puisque cette crance ne sera jamais rgle. Il est
donc normal de lliminer du bilan. Ce mme, la dprciation pour crance
douteuse qui rapportait au client Petit na plus de raison dtre dans le
bilan de lentreprise, puisque la crance Petit quelle tat cense dprcier
(rduire) a t annule. Les crances de lentreprise Conglomrat se
prsent de la faon suivante :
Crances brutes
37

70 000

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
DPCD

10 000

Crances nettes

60 000

Limpact sur le total du bilan sur le total du bilan est nul, puisque le
montant des crances que lentreprise pense pouvoir rcuprer reste
inchang, 60 000

Limpact de la radiation des crances douteuses sur les tats financiers


nest pas systmatiquement nul, notamment lorsque lestimation de la
dprciation pour crances douteuses savre insuffisante ou trop
prudente.
Exemple : radiation des crances douteuses (suite)
Lentreprise Conglomrat, qui avait un montant de 60 000 de crance
nettes, est informe le 15/01/2006 quun de ses clients, lentreprise Petit,
ne pourra pas rgler la totalit de la crance due (10 000 ), mais
seulement de 4 000 pour solde de tout compte. Le tableau suivant
reprsente un extrait du bilan de Conglomrat le 31/12/2005 (date de
clture des comptes) :
Crance brutes
DPCD
Crances nettes

80 000
(20 000)

60 000

Conglomrat a sous-estim la capacit de Petit payer sa dette. Lcriture


de radiation est donc la suivante :
Dprciation pour crances douteuses
Crance client
Banque
Reprise sur dprciations

10 000
10 000
4 000
4 000

La premire criture est identique celle dune radiation normale. La


seconde ne fait que reflter, dune part, la rentre de liquidit et, dune
part, le gain de 4 000 qui rsulte de ce versement. Sur lensemble de
lopration, il y a une de 6 000 , qui provient de la dotation pour
dprciation (qui a entran une diminution de rsultat) de 10 000 de
lanne antrieure et de 4 000 de gains cette anne.

38

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les 4 000 peuvent tre enregistrs en produits dans un compte de
reprise sur dprciation ou aller en rduction des dotations pour
dprciations de lanne en cours, si lon considre que le montant des
nouvelles dotations sera suprieur 4 000 .
Aprs ces critures, les crances de lentreprise Conglomrat se
prsentent de la mme faon que prcdemment :

Crance brutes
DPCD

70 000
(10 000)

Crances nettes

60 000

1.4 Retours de marchandises

Les clients peuvent retourner des marchandises lentreprise vendeuse,


gnralement dans une priode de 30 60 jours. Les raisons invoques
sont souvent le mauvais fonctionnement du bien, son caractre
dfectueux, sa mauvaise qualit ou tout autre attribut dinsatisfaction du
client. Dun point de vue comptable ces marchandises ont t enregistres
dans les tats financiers. Si la vente crdit tait crdit une vente
(produit) au compte de rsultat et une crance ( lactif) ont t
comptabiliss.
A la fin de chaque exercice comptable, le montant des marchandises
retournes doit tre estim, puis dduit du montant des crances, par
lintermdiaire dun compte de dprciation dactifs (compte de
contrepartie, comme celui des dprciations pour crances douteuses) et
dune dotation pour dprciation qui rduit le rsultat comptable.
1.5 Vente crdit en devises trangres IAS 21

Les ventes des entreprises ne sont pas rserves des clients locaux,
lentreprises peut avoir des relations avec des entreprises trangres,
alors il est probable que ses clients trangers payent avec leur monnaie
locale. Dans ce cas lentreprise doit convertir ces montants contre sa
monnaie de fonctionnement et supporter un risque de change car le trs
souvent le taux change varie dans des priodes relativement courtes. Il
convient donc de reflter ces variations dans les tats financiers.
Les transactions en monnaie trangre sont dfinies par la norme IAS 21
comme suit :
-

Achat ou vente de biens et services ;


39

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
-

Emprunts ou prts de fond ;


Acquisition ou ventes des actifs ;
Prise en charge ou rglement des passifs.

1.5.1 Comptabilisation initiale

Une transaction en monnaie trangre doit tre enregistre, lors de sa


comptabilisation initiale dans la monnaie de prsentation, en appliquant
au montant en monnaie trangre le cours de change la date de
transaction.
1.5.2 comptabilisation a la date de clture
1.5.2.1
Evaluation
Les lments montaires en monnaie trangre doivent tre valus

en utilisant le cours de clture.


Les lments non montaires, comptabiliss au cot historique, doivent

tre valus en utilisant le cours de la date de transaction.


Les lments non montaires, comptabiliss la juste valeur doivent

tre valus en utilisant le cours de la date o cette valeur a t


dtermine.
1.5.2.2

Comptabilisation

Les carts de change rsultant du rglement dlments montaires ou de


leur prsentation des cours diffrents de ceux qui ont t utiliss pour
les comptabiliser initialement au cours de lexercice, ou pour les prsenter
dans les tats financiers antrieurs, doivent tre comptabiliss en produits
ou en charges de lexercice au cours duquel ils sont survenus.
Les carts de change relatifs un lment montaire qui, en substance,
fait partie intgrante de linvestissement net dune entreprise dans une
entit trangre, doivent tre inscrits dans les capitaux propres des tats
financiers de lentreprise jusqu la sortie de cet investissement net, date
laquelle ils doivent tre comptabiliss en produits ou en charges.
Lors de la sortie dune entit trangre, le montant cumul des carts de
change qui ont t diffrs et qui se rapportent cette entit trangre
doit tre comptabilis en charges ou en produits du mme exercice que
celui o le profit ou la perte sur la sortie a t comptabilis.
1.5.2.3

Autre traitement autoris

40

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les carts de change qui rsultent dune forte dvaluation ou dprciation
dune monnaie contre laquelle il est en pratique impossible de se couvrir
et qui affectent des passifs qui ne peuvent tre rgls et qui sont
directement lis lacquisition rcente dun actif factur dans une
monnaie trangre, doivent tre inclus dans la valeur comptable de lactif
concern, dans la mesure ou la valeur comptable ainsi ajuste nest pas
suprieure au plus faible du cot de remplacement et de la valeur
recouvrable de cet actif.
1.5.3 Divergence avec le plan comptable marocaine

Le CGNC et lIAS 21 prvoient que ces actifs sont figurs au bilan leur
quivalent en monnaie locale en utilisant le taux de change en vigueur
la date de lopration.
A la date de la clture de lexercice, les deux rfrentiels saccordent
constater le changement ventuel qui pourrait arriver constater le
changement ventuel qui pourrait arriver sur le taux de change entre
cette date et celle de lopration. Toutefois, les deux rfrentiels divergent
quant la manire avec laquelle cette constations doit tre faite.
Selon le CGNC, tout changement entre le montant dentre et celui de la
date de la clture de lexercice, relatif au changement dans la parit de
change, doit tre enregistr au bilan dans les rubriques Ecarts de
conversion appropries suivantes :
-

Les pertes latentes, en cas de majoration des dettes ou de


minoration de crances, sont enregistres aux rubriques Ecarts de
conversion- Actif de lactif immobilis ou de lactifs circulant, selon
la classification comptable donne la dette ou la crance
concerne ;
Les gains latentes, en cas de majoration des crances ou de
minoration des dettes, sont enregistrs dans les rubriques Ecarts
de conversion- Passif du financement permanent et du passif
circulant.

Pour le compte de produits et charges, le CGNC ne permet pas


lenregistrement des carts favorable au compte de produits. Mais il
permet en contrepartie de constituer une provision face aux pertes
latentes de change.
Quant lIAS 21, elle permet lenregistrement des carts directement dans
les charges et les produits de lexercice cltur. Donc, il nexiste pas un
enregistrement au bilan dans les comptes dcarts de conversion
comme dans le cas marocai
41

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Section 2 : Les stocks IAS 2


Les stocks sont des actifs dtenus pour tre vendus dans le cours normale
de lactivit, par exemple des marchandises dtenues pour la revente. Ce
sont aussi des actifs en cours de production pour une telle vente ou des
actifs sous forme de matire premire ou de fournitures devant tre
consomms dans le processus de production ou de prestation de services.
La valeur des stocks apparat non seulement en actif courant en fin
dexercice comptable, mais elle impact aussi le rsultat comptable de
lentreprise.
La norme IAS 2 ne sapplique pas aux :
- Travaux en cours gnrs par des contrats de construction (IAS 11) ;
- Instruments financiers (IAS 32 et 39) ;
- Actifs biologiques relatifs aux activits agricoles (IAS 41).
I. Evaluation

initiale

Le cout des stocks doit comprendre, tous les cots dacquisition, cot de
transformation et autres cots encourus pour ramener les stocks
lendroit et dans ltat o ils se trouvent.
-

Les cots dacquisition des stocks comprennent le prix dachat, les


droits de douane et autres taxes, ainsi que les frais de transport, de
manutention et autres cots directement attribuables lacquisition
des produits finis, des matires premires et des services. Les rabais
commerciaux, remise et autres lments similaires sont dduits pour
dterminer les cots dacquisition ;

Les cots de transformation des stocks comprennent les cots


directement lis aux units produites, tels que la main duvre
directe. Ils comprennent galement laffectation systmatique des
frais gnraux de production fixes et variables qui sont encourus
galement pour transformer les matires premires en produits
finis ;

Les autres cots ne sont inclus dans le cot des stocks que dans la
mesure o ils sont encourus pour amener les stocks lendroit et
dans ltat o ils se trouvent.

42

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Mais sont par exemple exclus du cot des stocks et comptabiliss en
charges de lexercice au cours duquel ils sont encourus :
II.

Les
Les
Les
Les
Les

cots des pertes anormales (dchets de fabrication) ;


cots de stockage ;
cots administratifs non lis la production ;
pertes de change lies lacquisition des stocks ;
frais de ventes.

Mthodes de valorisation stocks

Les cots des stocks dlments qui ne sont pas habituellement fongibles
(interchangeable) et des biens ou services produits et affecter a des
projets spcifiques doit tre dtermin en procdant une identification
spcifique a leur cot individuel.
Pour les lments fongibles, le cot des stocks doit tre dtermin en
utilisant la mthode (premier entr-premier sorte, PEPS) ou celle du cot
moyen pondr.
La mthode PEPS suppose que les lments du stock qui ont t acquis les
premiers sont vendus les premiers et quen consquence, les lments
restant en stock la fin de lexercice sont ceux qui ont t achets ou
produits plus rcemment.
Dans la mthode du cot moyen pondre, le cot de chaque lment est
dtermin partir de la moyenne pondre du cot dlments similaires
au dbut dun exercice et du cot dlments similaires achets ou
produits au cours de lexercice. Cette moyenne peut tre calcule
priodiquement ou lors de la rception de chaque nouvelle livraison, selon
la situation particulire de lentreprise.
III.

Evaluation a la clture

A la clture de lexercice, les stocks doivent tre valus au plus bas de


leur cot de revient et de leur valeur ralisable nette
La valeur ralisable nette est dfinie par lIASB comme le prix de la vente
estim dans le cours normal de lactivit, diminu des cots estim pour
lachvement et des cots estim ncessaires pour ralis la vente.
La comparaison entre le cot et la valeur ralisable nette est ncessaire.
La norme IAS 2 prcise par exemple que le cot des stocks peut ne pas
tre recouvrable si ces stocks ont t endommags, sils sont devenus
43

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
compltement ou partiellement obsoltes ou si leur prix de vente a subi
une baisse. Le cot des stocks peut galement ne pas tre recouvrable si
les cots estims dachvement ou les cots estims ncessaires pour
raliser la vente ont augment.
La pratique consistant dprcier les stocks au-dessous du cot pour les
ramener leur valeur ralisable nette est alors cohrente avec le principe
suivant lequel les actifs ne doivent pas figurer pour un montant suprieur
au montant que lon sattend obtenir de leur vente ou de leur utilisation.
Lorsque les stocks sont vendus, la valeur comptable de ces stocks doit
tre comptabilise en charges de lexercice au cours duquel les produits
correspondants sont comptabiliss. Le montant de toute dprciation des
stocks pour ramener leur valeur ralisable nette et toutes les pertes de
stocks doivent tre comptabiliss en charges de lexercice au cours duquel
la dprciation ou la perte se produit. Le montant de toute reprise dune
dprciation des stocks rsultant dune augmentation de la valeur
ralisable nette doit tre comptabilis comme une rduction du montant
des stocks comptabilis en charge dans lexercice au cours duquel la
reprise intervient.

IV.

Divergence et convergence avec le CGNC


1. Dfinition

Le CGNC comme lIAS 2 dfinissent les stocks comme lensemble des


biens et de services qui interviennent dans le cycle dexploitation de
lentreprise pour tre :
-

Soit vendus en tat ou au terme dun processus de production


venir en cours ;
Soit consomm au premier usage.
2.

Rgle dvaluation des stocks et encours

Lvaluation des stocks daprs les deux rfrentiels se fait selon 3 formes
de valeur :
-

Valeur dentre dans le patrimoine ;


Valeur dinventaire ;
Valeur au bilan (lors de larrt des comptes).

Les modalits dvaluation de la valeur dentre dpendant de la mthode


didentification
44

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
2.1 Les modalits dvaluation

Les deux rfrentiels font une distinction entre :


- Les lments identifiables : valus leur cot rel dentre ;
- Les lments interchangeables : valus leur cout dentre estim,
qui est gal au total form par :
Le cot des stocks larrt des comptes du prcdent exercice ;
Le cout dentre des achats et des productions de lexercice et les
existants en stocks par lapplication :
- Soit de lune des mthodes du cot moyen pondr (CMP) ;
- Soit de la mthode premier entr/ premier sortie (FIFO).
Ce sont les seules mthodes accept par la CGNC marocain et le
rfrentiel international mais ce dernier accepte comme alternative les
deux mthodes celle de dernier sortie /premier entre (LIFO) et les cots
standards.
En fin, pour les autres mthodes comme le prochain entr/ premier sortie
NIFO ou la valeur de remplacement, elles sont rejetes par les deux
rfrentiels.
2.2 La valeur dentre
2.2.1 La valeur dacquisition

Il sagit pour les deux rfrentiels


Cot dachat :

Cest le frais dachat augment des droits de douane, impt et taxes non
rcuprables, et diminu de ceux lgalement rcuprables, des rabais,
remises et ristournes. Les escomptes de rglement et les subventions
obtenues ne sont pas pris en compte pour la dtermination du cot
dachat.
Les frais accessoires dachat :

Pour les deux rfrentiels, ces frais sont dfinis comme tant les charges
directes internes et externes dachat et dapprovisionnement augment
par la fraction des charges indirectes raisonnablement rattach
lopration dachat et dapprovisionnement.

45

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Laccord des deux rfrentiels sur cette dfinition nempche pas
lexistence dune diffrence sur son interprtation. Ainsi, le CGNC et la
norme IAS 2 divergent sur lincorporation de certaines charges accessoires
dans le cot dentre des stocks acquis. En effet, lIAS 2 prvoit que : sont
incorporer dans le cot dachat des stocks, toutes les charges qui
contribuent amener les lments des stocks lendroit et ltat ou ils
se trouvent (1). Pour, le CGNC nadmet pas la prise de dcision en compte
dans cette valuation des frais gnraux dapprovisionnement et les frais
de stockage.
En outres, le CGNC nadmet lincorporation des frais financiers, relatifs
lachat de stock dans la valeur de ceux-ci, que dans le cas dun cycle
dapprovisionnement suprieur 12 mois.
En fin, les deux rfrentiel saccordent ne pas accepter lincorporation
dans le cot dentre des stocks acquis des charge relatives aux cots de
gaspillages, de dchets et la sous-activit.
2.2.2 La valeur de production

Le CGNC et lIAS 2 convergent dans la dfinition des lments constitutifs


du cot de production :
Cot dacquisition des matires premires

Cest le frais dachat augment des droits de douane, impt et taxes non
rcuprables, et diminu de ceux lgalement rcuprables, des rabais,
remises et ristournes. Les escomptes de rglement et les subventions
obtenues ne contribuent pas lvaluation du cot dacquisition.
Les charges indirectes de production

Ce sont toutes les charges directement affectables la production des


stocks objet dvaluation sans calculs intermdiaires ni retraitement. Il
peut sagir de la main duvre directe ou damortissement dune machine
exclusivement destine la production des ces stocks.
Les charges indirectes de production

A la diffrence des charges directes, les charges indirectes font lobjet


dune imputation suite un calcul intermdiaire qui dtermine le degr de
leur rattachement la production de llment objet dvaluation. LIAS 2
prcise que les charges indirectes sont calcules partir de toutes les
46

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
charges rattachables la production et qui emmnent les stocks
lendroit et dans ltat o ils se trouvent.
La concordance observe entre lIAS 2 et le CGNC sur lvaluation du cot
de production des stocks est nanmoins perturbe par des divergences
constates au niveau de certaines catgories de charges, savoir :
Les frais dadministration gnrale :
LIAS 2 traite les frais gnraux en totalit on les scindant en :
- Frais gnraux dadministration : non incorporables (elle rejoint
donc la position du CGNC sur ce point) ;
- Frais gnraux de production des stocks : diviss eux aussi en
frais dits de structure (sige social par exemple), qui sont
incorporables selon les cas(1), et les frais dit oprationnels qui
sont incorporables dans le cot de production des stocks dont ils
contribuent la production.
Selon le CGNC, les charges dadministration gnrale ne sont pas
incorporables sauf sous conditions spcifiques de lactivit.
Les frais de recherche et dveloppement :
La norme IAS 9 semble avoir une position inverse celle du CGNC en
autorisant lincorporation de lamortissement des frais de dveloppement
au cot de production des produits et procds correspondants ;
Frais financiers :
Le CGNC prescrit que les frais financiers relatifs la production peuvent
tre incorporables au cot des stocks si le cycle dapprovisionnement
dpasse douze mois. Cependant, lIAS 2 stipule que les frais financiers
sont incorporables dans le cot dentre des stocks ds quils contribuent
les amener ltat et lendroit o ils se trouvent.
2.3 La valeur de linventaire
Il sagit de dterminer, la date dinventaire, la valeur actuelle selon le
CGNC, terme quivalent de la valeur ralisable nette chez lIAS 2. Le
contenu de ces dnominations est pratiquement identique.
En effet, la valeur dinventaire chez les deux rfrentiels doit tre estime
article par article ou par groupe darticles semblables.
Cette valeur est estime selon chaque catgorie de stocks :
47

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
-

Pour les produits finis : cest le prix de vante probable sur le march
diminu du total des charges restant engager pour raliser la
vente ;
Pour les produits en cours : cest le prix de vente restant engager
augment des frais de distribution ;
Pour les matires premires : cest plutt le cout de remplacement,
c'est--dire le prix dachat augment des charges accessoires
dachat.

Il est prciser que les deux rfrentiels exigent que les estimations
soient faites dans lhypothse de la continuit dexploitation.
1.4 La valeur au bilan

En vertu des dispositions du CGNC et de lIAS 2, les stocks doivent tre


valus, au bilan, au plus faible du cout dentre et de la valeur de
linventaire (valeur actuelle ou valeur ralisable nette).
Dans le cas ou les stocks seraient valus la valeur ralisable nette, lIAS
2 prvoit que lentreprise doit enregistrer la dprciation dans les charges
(IAS 2). Le CGNC prcise, dans ce cas, quil sagit dune dotation aux
provisions pour dprciation .
Les actifs courants sont des ressources conomiques censes gnrer des
avantages conomiques futurs court terme. Les lments de lactif
courant sont semblables celle des lments de lactif circulant du CGNC.
Cependant il existe quelques diffrences au niveau des mthodes
dvaluation des crances et des stocks.
Alors y a-t-il dautres divergences au niveau du passif courant et non
courant ? Cest ce que nous allons voir dans le chapitre suivant.

Chapitre III : Passif non courant

48

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les passifs sont lune des composantes majeures du bilan ils comprennent
les passifs financiers que ce soit les dettes dont le montant et lchance
sont fixs de faon prcise et les provisions, dont lchance ou le
montant est incertain, ainsi que limpt sur le rsultat et les avantage de
personnel. Les passifs reprsentent avec les capitaux propres, lautre
source de financement de toute entreprise. Un passif est une consquence
doprations passes de lentreprise, qui constate une obligation lgard
dun tiers. Cette obligation provoquera une sortie de ressources au
bnfice dun crancier, ce crancier peut tre soit un fournisseur, soit
ltat soit le personnel.

Section 1 : Passif financier IAS 32/39


Selon IAS 32 un passif financier est une obligation contractuelle de :
- Remettre une autre entreprise de la trsorerie ou un autre actif
financier.
- Echanger
des
instruments
financiers
a
des
conditions
potentiellement favorables.
1. Les dettes fournisseur :

Un compte de dette fournisseur (ou dettes commerciales) reprsente


lobligation de lentit envers un fournisseur la suite dun achat crdit
de biens ou de services. La plupart des entreprises dans le monde
prsente leurs dettes fournisseurs (le cumul de toutes les dettes
individuelles) sur une ligne distincte dans la rubrique des dettes courantes
au passif du bilan.
2. Les effets payer

Les achats crdit sont parfois rgls avec des instruments montaire
particuliers appel effet de commerce . Ces instruments sont une
lettre de change quand ils sont mis par le vendeur ou un billet
ordre quand ils sont mis par lacheteur. Les effets de commerce se
dfinissent ainsi :
-

Lettre de change est un crit cr par une personne (le tireur c.--d.
le vendeur) qui donne lordre inconditionnel une deuxime
personne (le tir c..d. lacheteur) de payer une troisime
personne (le bnficiaire qui peut tre le tireur lui-mme) une
somme dtermine une date dterminer (lchance). En pratique,
la traite est tablie par le vendeur qui lenvoi lacheteur en mme
49

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

temps que la facture. Lacheteur renvoie alors la traite aprs lavoir


signe (accept) ce qui lui cre des obligations contractuelles.
Un billet ordre est un crit par lequel une personne (lmetteur)
promet de payer une somme dtermine une autre personne (le
bnficiaire), une date dtermine (lchance). Lmetteur est le
client et le bnficiaire est le fournisseur.
3. Dette financires ou la trsorerie -passif

Les dettes financires classes dans les passifs courant reprsentent des
dettes court terme. On retrouve dans ce poste les emprunts auprs des
tablissements financiers exigibles dans un dlai dun an, les billets de
trsorerie, les avances en comptes courants. Ses emprunts participent la
couverture des besoins de financement court terme de lentreprise. Les
dettes financires ne font pas lobjet dune norme particulire.
4. Dettes long terme chant dans un dlai dun an

Quand une entreprise a choisi de prsenter sparment les dettes long


terme et les dettes court terme au passif de bilan, la fraction des dettes
long terme chant dans un dlai dun an est reclasse comme lment
des dettes courantes.
Exemple
Actif

Passif
Emprunt long terme
20
100
Fraction moins dun an des emprunts
long terme
20

Section 2 : Impt sur le rsultat IAS 12


I.

Objectifs
La norme prescrit le traitement comptable des impts sur le rsultat. Il y a
comptabilisation des consquences fiscales actuelles et futures, du
recouvrement (rglement) futur de la valeur comptable des actifs (passifs)
comptabiliss au bilan et des transactions et autres vnements de
l'exercice comptabiliss dans les tats financiers
50

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
II.

Champ d'application
La norme sapplique sur les impts nationaux et trangers, sur les impts
sur la distribution de dividendes et pour les impts exigibles et impts
diffrs.
Sont exclus les subventions, les crdits d'impt l'investissement, les
provisions pour impt (risques et litiges fiscaux) et les impts non assis sur
le rsultat.

III.

Dfinition
1. Les impts exigibles

Ce sont le montant des impts sur le bnfice payables (rcuprables) au


titre du bnfice imposable (perte fiscale) d'un exercice. Ce qui doit tre
comptabilis est le montant attendu devant tre pay l'administration
fiscale en utilisant les taux d'impt et dispositions fiscales adopts ou
quasi-adopts la date de clture. En cas de changement du montant
payer, il faut le traiter comme un changement d'estimation.
2.

Les passifs d'impt diffr

Ce sont les montants d'impts sur le rsultat payables au cours


d'exercices futurs au titre de diffrences temporelles imposables.
3. Les actifs dimpt diffr

Ce sont les montants d'impts sur le rsultat recouvrables au cours


d'exercices futurs au titre de diffrences temporelles dductibles, du
report de pertes fiscales non utilises ou du report de crdits d'impts non
utiliss.
4.

Les diffrences temporelles

Il sagit des diffrences entre la valeur comptable d'un actif ou d'un passif
au bilan et sa base fiscale, lies des diffrences temporelles imposables
qui gnreront des montants imposables dans le rsultat fiscal d'exercices
futurs ou de diffrences temporelles dductibles qui gnreront des
montants dductibles dans le rsultat fiscal d'exercices futurs.
5. Les diffrences temporaires

51

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Il sagit des diffrences entre le bnfice imposable et le bnfice
comptable qui trouvent leur origine dans un exercice et sinversent dans
un ou plusieurs exercices ultrieurs.
Ces diffrences temporaires (produit ou charge dcal sur un autre
exercice suite des dispositions fiscales), proviennent des actifs valus
la juste valeur (Immobilisations corporelles ou Immeubles de placement)
ou encore de la comptabilisation initiale d'un actif ou d'un passif. Il ny a
pas de comptabilisation d'impt diffr sur des diffrences temporelles si
la transaction n'est pas un regroupement d'entreprises ou sil nexiste pas
lors de la transaction, d'effet sur le bnfice (perte) comptable ou le
bnfice (perte) fiscal.
Les diffrences temporaires peuvent aussi provenir des regroupements
d'entreprises, des carts d'acquisition (pas de comptabilisation de l'impt
diffr passif si l'amortissement n'est pas dductible fiscalement, et en cas
dcart dacquisition ngatif : non comptabilisation de l'impt diffr actif)
et enfin dinvestissements financiers (filiales).

IV.

Comptabilisation
1. Un impt diffr passif

On comptabilise un impt diffr passif pour toutes les diffrences


temporelles imposables, sauf si, l'ID passif provient du goodwill (c'est
dire si l'amortissement du goodwill n'est pas dductible fiscalement), ou
sil provient de la comptabilisation initiale d'un actif (passif) dans une
transaction qui n'est pas un regroupement d'entreprises et qui n'affecte ni
le rsultat comptable ni le rsultat fiscal.
2. Un impt diffr actif

On comptabilise un impt diffr actif pour toute diffrence temporelle


dductible, s'il est probable qu'elle sera utilise, sauf si l'impt diffr actif
provient du goodwill ngatif ou de la comptabilisation initiale d'un actif
(passif) dans une transaction qui n'est pas un regroupement d'entreprises
et qui n'affecte ni le rsultat comptable ni le rsultat fiscal ou encore sil
52

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
provient des pertes des filiales, succursales, entreprises associes et
coentreprises, dans la mesure o il n'existera pas de bnfice imposable
sur lequel imputer la diffrence temporelle, et il est probable que la
diffrence temporelle ne s'inversera pas dans un avenir prvisible.
En cas de comptabilisation des impts diffrs actifs, on effectuera une restimation chaque date de clture. On doit rduire la valeur comptable
de lactif dimpt diffr si l'utilisation de cet actif n'est pas probable. Enfin
on doit valuer la recouvrabilit des IDA en analysant le bnfice fiscal et
la stratgie fiscale.

V.

Evaluation
Un bnfice fiscal futur sera disponible sil y a reversement d'une
diffrence temporelle taxable ou sil y a une opportunit provenant de la
gestion fiscale de l'entreprise ou encore sil existe une estimation probable
d'un bnfice taxable futur qui se calcule en fonction de lhistorique des
bnfices fiscaux ou en cas dabsence dhistorique sur la base par
exemple de larrt d'une activit gnratrice de pertes.
Lvaluation des impts diffrs se fait au taux d'impt devant s'appliquer
lorsque lactif sera ralis ou le passif teint. Le taux et les dispositions
fiscales utiliser sont ceux qui sont adopts ou quasi-adopts la date de
clture.
Il y a compensation des actifs et passifs d'impt exigible si, et seulement
sil existe un droit juridique excutoire de compenser les actifs et passifs
d'impt exigible et sil existe une intention de rgler le montant net ou de
raliser l'actif et de rgler le passif simultanment.

VI.

Prsentation des impts diffrs :


1. Au bilan
Les postes dactifs et passifs d'impt prsents doivent tre spars des
autres actifs et passifs. Il doit tre fait mention de la distinction entre actifs
et passifs d'impts exigibles et actifs et passifs d'impt diffr. Dans le cas
o la prsentation du bilan est ralise en courant/non courant, les actifs
et passifs dimpts diffrs sont classs en Non courant.
2. Dans lannexe
On dcompose la charge (produit) d'impt dans les catgories suivantes :
- Charge (produit) d'impt exigible
- Ajustements sur exercices antrieurs
- Charge (produit) d'impt diffr
53

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
La charge d'impt effective de l'exercice et le bnfice comptable sont
rapprochs.

Autres informations fournir :

VII.

Le montant des impts diffrs actifs non comptabiliss en donnant


le montant (et ventuellement la date d'expiration) des diffrences
temporelles dductibles, pertes fiscales et crdits d'impt non
utiliss.
La charge d'impt relative aux lments extraordinaires, aux
activits abandonnes et aux dividendes.
Le montant total des impts relatifs aux lments comptabiliss en
capitaux propres.

VIII. Convergence

ventuelle avec le rfrentiel marocain :

Le CGNC prvoit dans lEtat des Information Complmentaires (ETIC) un


tableau illustrant le passage du rsultat net comptable au rsultat net
fiscal. Sur la base de ce dernier, se calcule limpt sur le rsultat de
lanne. Toutefois, le CGNC ne prvoit pas explicitement le calcul et la
constatation des impts diffrs, seul est comptabilis limpt courant
payer au titre de lexercice concern. Ce qui constitue une insuffisance
dans la comptabilit marocaine.
Le dveloppement de la lgislation comptable marocaine en matire des
impts diffrs devrait tre par convergence vers la norme IAS 12

Section 3 : Avantages du personnel IAS 19


Les avantages du personnel dsignent toutes formes de contrepartie
donne par une entreprise au titre des services rendus par son personnel.
I. Classification
1. Les avantages court terme

Ils dsignent les avantages du personnel (autres que les indemnits de fin
de contrat de travail et les avantages sur capitaux propres) qui sont dus
intgralement dans les douze mois suivant la fin de lexercice pendant
lequel les membres du personnel ont rendu les services correspondants.

54

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les avantages court terme sont les lments de salaires (y compris
primes, congs pays,) les avantages en nature (voiture, logement,
) dont dispose le salari dans le dlai dun an maximum aprs avoir
rendu un service lentreprise.
2. Les avantages postrieurs lemploi

2.1 Dfinition
Ils dsignent les avantages du personnel (autres que les indemnits de fin
de contrat de travail et les avantages sur capitaux propres) qui sont
payables postrieurement la cessation de lemploi.
Les avantages postrieurs lemploi sont les lments verss aprs le
dpart du salari sous forme dindemnits rcurrentes ou ponctuelles, ces
lments peuvent tre la charge de lentreprise (prestations dfinies) ou
la charge dun organisme collecteur sans engagement complmentaire
de lentreprise (cotisations dfinies).
2.2 Les catgories du rgime davantages postrieurs lemploi :
Les rgimes cotisation dfinies : les retraites des bnficiaires
dpendent uniquement des cotisations verses durant leur vie
professionnelle et de la performance du fonds. L'employeur ne prend
aucun engagement quant au montant des prestations.
Les rgimes prestations dfinies : les retraites sont dtermines
l'avance, en gnral sous la forme d'un pourcentage fixe du salaire au
moment du dpart la retraite, l'employeur, dans ce cas, s'engage faire
en sorte que les prestations promises puissent tre verses.

3. Les indemnits de fin de contrat de travail

Elles dsignent les avantages accorder un membre du personnel du


fait de la rsiliation par lentreprise du contrat de travail avant lge
normal de dpart en retraite ou de la dcision du membre du personnel de
partir volontairement en change de ces indemnits.
Les indemnits de fin de contrat sont des versements ponctuels ou
rcurrents sur une priode dtermine venant en compensation de la
rupture du contrat de travail avec le salari (retraite anticipe,
licenciement, accord contractuel, pratique de la branche,)
55

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
4. Les autres avantages long terme

Ils dsignent les avantages (autres que les indemnits de fin de contrat de
travail et les avantages sur capitaux propres) qui ne sont pas dus
intgralement dans les douze mois suivant la fin de lexercice pendant
lequel les membres du personnel ont rendu les services correspondants.
Ils comprennent les congs lis lanciennet, indemnits dincapacit de
longue dure et, sils sont payables douze mois ou plus aprs la fin de
lexercice
II.

Comptabilisation et valuation
1. Les avantages court terme

Lentreprise doit comptabiliser le montant non actualis des avantages


court terme quelle sattend payer en contrepartie des services rendus
par un membre du personnel:
-

Au passif (charge payer), aprs dduction du montant dj pay.


Si le montant dj pay excde la valeur non actualise des
prestations, lentreprise doit comptabiliser lexcdent lactif
(charge paye davance) ;

En charge
En consquence, les engagements de lentreprise sont limits aux
montants verss.
-

2. Les avantages postrieurs lemploi cotisations dfinies

Lentreprise limite ses engagements au versement dune cotisation, il n'y


a pas d'obligation juridique ou implicite de payer des cotisations au-del
du taux de priode dtermin au dpart.
3. Les avantages postrieurs lemploi prestations

dfinies, et les avantages long terme


Les engagements de lentreprise sont lis latteinte dun montant
verser au salari.
Lentreprise a le choix dtablir une provision dans ses comptes refltant
ses engagements actualiss ou dexternaliser la gestion de ces avantages
par le biais par exemple dune assurance.

56

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
III.

Divergences avec le rfrentiel marocain

La comptabilisation de lensemble des avantages du personnel, obligatoire


dans les normes IAS/IFRS, ne fait pas lobjet dune normalisation
comptable marocaine directe et prcise. Des provisions pour risques et
charges peuvent tre comptabilises (engagement de retraite par
exemple).
Aussi, dans les normes internationales, les informations complmentaires
relatives aux avantages du personnel et exiges sont trs dtailles par
rapport ce qui est exig pour les provisions pour risques et charges au
Maroc

Section 4: Les provisions IAS 37


Dfinition

I.

Une provision est une charge probable dont lobjet est prcis mais dont
lchance ou le montant est incertain.
LIAS 37 autorise la constatation dune provision sous les conditions
suivantes :
-

Une entreprise une obligation (juridique ou implicite), rsultant


dun vnement pass ;
Il est probable quune sortie de ressources reprsentant des
avantages conomiques sera ncessaire pour teindre cette
obligation ; et
Une estimation fiable du montant de lobligation peut tre faite

LIAS 37 dfinit ce quelle entend par :


Une obligation juridique : il rsulte dun contrat ou dune lgislation
Une obligation implicite : il rsulte de la runion de deux conditions :
-

Lentreprise a indiqu aux tiers, par ses pratiques passes, par sa


politique affiche ou par une dclaration rcente suffisamment
explicite, quelle assumera certains responsabilits ;
En consquences, lentreprise a cr chez ces tiers une attente
fonde quelle assumera ses responsabilits ;

Les provisions considres par la norme IAS 37 sont notamment :

57

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
-

Les provisions pour risques (litiges, garanties donnes aux clients,


contrats dficitaires, environnement) ;
Les provisions pour charges (dpenses de personnel hors pensions
et obligations similaires couvertes par la norme IAS 19 Avantages
de personnel , impt, restructurations, renouvellement des
immobilisations uniquement pour les entreprises cessionnaires,
charges sociales et fiscale sur cong pays) ;
Les autres provisions pour charges.

Cette norme doit tre applique par toutes les entreprises pour la
comptabilisation des provisions pour risque et charge ainsi que des actifs
et passifs ventuel lexception de ceux qui rsultent de :
Les instruments financiers comptabiliss leur juste valeur
-

Les contrats non entirement excuts, sauf sils sont dficitaires


Les contrats passs avec les assurs dans les entreprises
dassurance ;
Les transactions couvertes par une autre norme IAS (impts diffrs,
).

Le montant de la provision est valu la meilleure estimation de la


dpense ncessaire au rglement de lobligation actuelle la date de
clture. Le calcule est fait avant impt et doit tre actualis si le temps a
un impact significatif. Lestimation doit tre revue et ajuste chaque
clture.
II.

Distinction entre provision et passif ventuels :


La frontire entre les provisions et les passifs ventuels nest pas toujours
nette. LIAS 37 explique que en gnrale, toutes les provisions ont un
caractre ventuels car leur chance ou leur montant est incertain sous
cette rserve, lIAS 37 expose dans son paragraphe 13, la distinction entre
provision et passifs ventuels :
Les provisions sont comptabiliss en tant que passifs (en supposant
quon peut les estimer de manire fiable) parce quils sont des obligations
actuelles et quil est probable quune sortie de ressources reprsentative
davantage conomique sera ncessaire pour rgler les obligations.
Les passifs ventuels ne sont pas comptabiliss en tant que passif parce
quils sont :
Soit des obligations potentielles, car lexistence pour lentit dune
obligation actuelle qui pourrait conduire une sortie de ressources
reprsentatives davantages conomiques reste confirmer ;
58

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Soit des obligations prsentes qui ne satisfont pas aux critres de
comptabilisation de la prsente norme (soit parce quil nest pas probable
quune sortie de ressources reprsentative davantage conomiques sera
ncessaire pour rgler lobligation, soit parce quon ne peut estimer de
manire suffisamment fiable le montant de lobligation).

III.

Evaluation

Le montant comptabilis en provision doit tre la meilleure estimation de


la dpense ncessaire lextinction de lobligation actuelle la date de
clture.
Ces estimations sont dtermines partir des jugements de la direction,
compltes par les expriences de transactions similaires ou par des
rapports dexperts indpendants. Parmi les mthodes destimation
utilises la mthode de la valeur attendue qui consiste en la
pondration des dpenses attendues par les probabilits qui leur sont
attribues. Les indications fournies par des vnements postrieurs la
clture doivent aussi tre prises en compte.
Les vnements futurs pouvant avoir un effet sur le montant ncessaire
lextinction dune obligation doivent tre traduits dans le montant de la
provision lorsquil existe des indications objectives indiquant que ces
vnements se produiront.
Lorsque leffet de la valeur temps de largent est significatif, le montant de
la provision doit tre la valeur actualise des dpenses attendues que lon
pense ncessaires pour teindre lobligation.
Dans ce cas, laugmentation de la provision due au facteur temps doit tre
comptabilise en charges financires.
IV.

Comptabilisation

Selon cette norme, une provision doit tre comptabilise lorsque :


lentreprise a une obligation actuelle rsultant dun vnement pass
dit fait gnrateur dobligation .
Il est probable quune sortie de ressources reprsentatives davantages
conomiques sera ncessaire pour teindre lobligation. Le montant de
lobligation peut tre estim de manire fiable.
59

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Si lexistence dune obligation actuelle napparat pas clairement, un
vnement pass est considr cr une obligation actuelle si, compte
tenu de toutes les indications disponibles il est plus probable
quimprobable quune obligation actuelle existe la date de clture. Dans
le cas chant, lentreprise indique lexistence dun passif ventuel en
annexes, sauf si la probabilit dune sortie de ressources reprsentatives
davantages conomiques est faible.
Cependant aucune comptabilisation possible.
Toutefois, des passifs ventuels peuvent connatre une volution qui nest
pas prvue initialement. En consquence, ils sont valus de faon
continue pour dterminer si une sortie davantages conomiques est
devenue probable. Dans ce cas, une provision est comptabilise dans les
tats financiers de lexercice au cours duquel ce changement est
intervenu. Par ailleurs, en cas dexistence dvnements indiquant la
possibilit dune entre davantages conomiques pour lentrepris, lactif
correspondant nest comptabilis que si la ralisation de produits et quasi
certaine. Dans le cas chant, il sagit dun actif ventuel quil ne convient
pas de comptabiliser.
V.

Remboursement

Lorsquil est attendu que tout ou partie de la dpense ncessaire


lextinction dune provision sera rembourse par une autre partie, le
remboursement doit tre comptabilis si et seulement si lentreprise la
quasi certitude de recevoir ce remboursement lors de lextinction de
lobligation.
Ce remboursement doit tre trait comme un actif distinct, dont la valeur
ne dpasse pas celle de la provision. La valeur de la provision peut tre
prsente nette du remboursement, si lentreprise ne demeure plus
redevable de lintgralit du montant en question.
VI.

cas particuliers
1. Contrats dficitaires

Il sagit des contrats pour lesquels les cots invitables (plus faible du
cot dexcution du contrat et de toute indemnisation ou pnalit de
dfaut dexcution.) pour satisfaire aux obligations contractuelles sont
suprieurs aux avantages conomiques recevoir attendus. Lobligation

60

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
actuelle rsultant du contrat dficitaire, cest dire les cots invitables,
doivent tre provisionnes.
2. Provisions pour restructuration :

Il sagit dun programme planifi et contrl par la direction, qui modifie de


faon significative le champ dactivit de lentreprise ou la manire dont
lactivit est gre. Une provision doit tre comptabilise ce titre sil ya
une obligation implicite de restructurer, la provision pour restructuration
ne doit inclure que les dpenses directement entranes par la
restructuration, et qui ne sont pas lies aux activits poursuivies par
lentreprise.
3. Provisions rglementes :

Les provisions rglementes sont des provisions spciales cres en


application de dispositions lgales ou rglementaires afin daider les
entreprises. Elles regroupent : les provisions pour amortissements
drogatoires, les provisions pour investissement, les provisions pour
reconstitution de gisements;

VII.

Divergence avec le rfrentiel marocain

En norme IAS, la notion de provision concide uniquement avec la


dfinition donn par IAS 37, et qui revoie systmatiquement au sens de la
provision pour risques et charges. Par contre le CGNC dfinie quatre types
de provision (provision pour dprciation, provision rglement, provision
pour renouvellement des immobilisations, provision pour risques et
charges). En rfrentiel international la dprciation dactif par exemple,
ne donne pas lieu la constatation de la provision comme cest le cas du
rfrentiel marocain.
La notion dobligation juridique ou implicite nest pas claire dans le
rfrentiel comptable marocain. Dune part la CGNC autorise la
constatation de la provision ds quune dpense est probable, ce qui
correspond plutt un passif ventuel selon la norme IAS 37. Dune part,
les postes, existant dans le plan comptable marocain relatif aux provisions
pour risques et charges, correspondent des dpenses ventuelles
relatives gnralement des obligations juridiques latentes. Cette
ambigut dans la notion dobligation chez la comptabilit marocaine a
61

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
facilit la constatation des provisions au Maroc par rapport au rfrentiel
international.

62

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

Chapitre IV : Exercices dapplication


Dans ce chapitre nous traiterons des cas pratiques qui concernent les
instruments financiers, les transactions en monnaie trangre, et les
stocks
1-

Les instruments financiers

La socit Alpha a effectu en N les oprations suivantes :


-

Le 1er avril N : acquisition de 3 000 action beta pour 120 000 , frais
dacquisition 1% hors taxes ;
Le 1er mai N : acquisition de 1 000 actions Gamma pour 50 000 ,
frais dacquisition : 1% hors taxes ;
Le 1er juin N : ventes de marchandises au client Lambda de 100 000
hors taxes. Paiement prvu le 1er dcembre N ;
Le 1er juillet : acquisition de 400 actions sigma au cours 70 . Frais
dacquisition : 0,5% hors taxes ;
Le 1er octobre N : prt a un membre de personnel dune somme de
50 000 au taux de 1%, cette somme tant remboursable le 1 er
octobre N+10 ;
Le 1er novembre N : escompte dune crance sur le client Omga de
10 000 chance du 1er fvrier N+1 :

Brut :

10 000

Escompte :

175

Commission dendossement

50

TVA sur commission

10

Net en banque

9 765

Le 1er dcembre N : le client lambda, en difficult paie 50 % de sa


crance. On compte rcuprer 30 % de cette crance dans un dlai dun
an.
Au 31 dcembre N, la juste valeur de laction bta est de 130 000 , celle
des titres Gamma est de 55 000 et celle des actions sigma est de 26 000
(65 par titre).
Le taux moyen de financement de la socit Alpha est de 6 %. Le taux de
TVA est de 19,6 %.
1) Ecriture en cours dexercice
63

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Valeurs mobilires de placement bta -actions 121 200
120 000 +120 000 1 %
235
Etat de TVA dductible sur autres biens et
services 1 200 19,5%
Banque
Valeurs mobilires de placement Gamma 50 500
-actions 50 000 + 50 000 1 %
98
Etat de TVA dductible sur autres biens et
services
500 19,6 %
Banque

121 435

50 598

Pour la facture client, le dlai de paiement tant particulirement long, on


peut considrer quil lui est accord un crdit lequel serait factur 6%
lan.
Le montant de la facture serait de : 100 000 + 19 600 = 119 600
Les intrts serait de 119 600 (119 600 1,06)
Client Lambda
Ventes de marchandises
Autres produits financiers
Etat de TVA collect

-6

= 3 434

119 500
96 566

3 434
10 600

On pourrait aussi ne pas comptabiliser le crdit accord dans un compte


particulier de produits financiers et comptabilis la vente pour 100 000 .
Valeurs mobilires de placement Sigma -action 28 140
400 70 + 28 000 1,5 %
Etat de TVA dductible sur autres biens et 28
services
140 19,6 %
Banque

28 167

Pour le prt du personnel, la valeur de celui-ci doit tre actualise aux taux
de 6 % lan.
On a :

64

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

50 000 1,0610 + 50 000 1

11,0610
=31 600
0,06

On passera les critures suivantes :


Prt au personnel

50 000
50 000

Banque
Action beta :
La valeur des actions beta a augment alors il faut enregistrer un produits
financiers dans le compte de rsultat.
Il est noter que (IAS 39 version dcembre 2003), si ces actions taient
des actifs disponible s la vente, la moins-value serait aussi comptabilise
comme dprciation dans le compte de rsultat, alors la plus-value est
comptabilise en capitaux propres.
Valeurs mobilires de placement beta
action

10 000
10 000

Produit financiers

Action Gamma :
Valeurs mobilires de placement Gamma 5 000
action
5 000
Produit financier

Action Sigma :
Ces actions ont perdu de la valeur. Comme elles sont considres comme
des actifs financiers dtenus des fins de transaction, la perte de valeur
doit tre comptabilise dans le compte de rsultat (soit directement, soit
par le biais dun compte de provision).
On passera lcriture suivante :

charge financier

2 140
65

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Valeurs mobilires de placement Sigma
action

2 140

Prt au personnel :
Il y a lieu de constater un produit financier, calcul sur la valeur du prt
au 1er octobre N.
Nous calculerons cet intrt au taux effectif (quivalent pour un trimestre)
de lan de 6 % lan.
Intrt :

31600 1,06

3/ 12

316 00=464

Intrts courus sur prt

464

Revenus des prts

2-

464

Les transactions en monnaie trangre

Exemple : enregistrement des crances en devise trangre


Le 01/12/2005, lentreprise Belge Salvoy vend avec un crdit de 60 jours
des marchandises pour 1 000 000 $ (USD) un importateur nord
amricain. Au moment de la vente, le cours Euro/Dollar est de 1,25 (il faut
1,25$ pour acqurir 1 de marchandise).
Lentreprise Belge Salvoy passe lcriture suivante :
Clients

800 000
Ventes

800 000

Ventes export (1 000 000/1,25= 800 0000)

Les taux de change entre les devises peuvent varier fortement dans des
priodes relativement courtes. Le montant des crances converties dans
la devise de lentreprise vendeuse ne correspondra peut tre pas au
montant rellement encaiss, en raison dune variation des taux de
change. Il convient donc de reflter ces variations dans les tats
financiers.
66

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Enregistrement des crances en devise trangre (suite)
Premier cas : pertes de changes
Le 31/12/2005 (date de clture des comptes), le cours Euro/Dollar est de
1,30. Ce nouveau taux de change reflte lapprciation de lEuro par
rapport au Dollar. Il est de plus en plus dacheter de lEuro avec du Dollar :
pour un Euro, il fallait payer 1,25 $ le 1 er dcembre et il faut maintenant
payer 1,30. Cette variation du cours du Dollar par rapport lEuro a pour
consquence directe la modification du montant de la crance au
31/12/2005. En effet, si le client nord-amricain devait rgler sa facture
cette date, lentreprise Salvoy ne toucherait que 1 000 000/1,30, soit 769
231. Cette information doit donc apparatre dans les tats financiers.
La crance est donc ajuste la baisse 800 000 769 231, soit 30 769
, alors que le rsultat comptable est rduit de mme montant par la
contestation dune charge (perte de change). Lcriture comptable est la
suivante :
Perte de change

30 796
Clients

30 796

Le 31/01/2006, la date dexpiration de la crance le cours Euro/Dollar est


de 1,32 le rglement de la transaction fait donc apparatre une nouvelle
perte de change de 11 655 . Lcriture correspondant est la suivant :

Banque
Perte de change

757 576
11 665
Client

769 231

Cette criture suppose que lentreprise na pas ajust la valeur de sa


crance avant son rglement le 31/01/2006
Les ajustements des crances qui rsultent de ventes en devise
trangres sont effectus, que le cours de la devise volue favorablement
ou dfavorablement pour lentreprise vendeuse. Les tats financiers sont
censs reflter la situation conomique et financire de lentreprise.
Seconde cas : gain de change

67

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Le 31/12/2005 (date de clture des comptes), le cours Euro/Dollar est de
1,20. Ce nouveau taux de change reflte la dprciation de lEuro par
rapport au dollar. Il est de moins en moins cher dacheter de leuro avec le
dollar : pour un euro, il fallait payer 1,25 $. Il convient donc de reflter
cette information dans les tats financiers.
La crance est donc ajuste la hausse de 833 333800 000, soit 33 333
, alors que le rsultat comptable augmente du mme montant par la
constatation dun produit (gain de change). Lcriture comptable est la
suivante :
Client

33 333
33 333
Gain de change

Le 31/01/2006, la date dexpiration de la crance, le cours Euro/Dollar


est de 1,22.le rglement de la transaction fait donc apparatre une perte
de change de 833 333819 672, soit 13 661 . En effet, la dernire valeur
de cette crance au bilan du 01/01/2006 est de 8 33 333 . Avec un taux
de change Euro/Dollar de 1,22, la valeur de cette crance le 31/01/2006
(jour du rglement) est de 819 672 . La de la crance en euro a donc
baiss durant le mois de janvier. Cette perte de valeur de la crance en
perte de change doit logiquement tre enregistre. Lcriture
correspondante est la suivante, la date dexpiration de la crance, le
31/01/2006 :
Banque
Perte de change

819 972
13 661
Clients

833 231

Globalement, sur toute la priode, lentreprise Salvoy constate bien un


gain de change de 819 672800 00, soit 19 672 , qui correspond la
diffrence entre la valeur de la crance le 01/12/2005 (800 000 ) et le
montant peru le 31/01/2006 (819 672 ). Ce gain de change se compose
dun gain de 33 333 au 31/12/2005 et dune perte de 13 661 au
31/01/2006.
En raison dune fluctuation du taux de change Euro/Dollar sur deux
exercices comptable, limpact sur les tats financiers a lui aussi fluctu.

3-

Les stocks :
68

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Exercice 1 :
La socit Iota fabrique un produit P1 laide dune matire M1.
Au 1er juin N, les stocks de :
- M1 sont de 151 639 pour 1000 units.
- P1 sont de 708 000 pour 800 units.
Le 1er juin, la socit Iota reoit de la socit Upsilon, son unique
fournisseur une facture de 7 000 units de matires premire de M1 au
prix unitaire de 160 .
Sont factur en plus de droit de douane pay par la socit Upsilon lors de
limportation des matires premire, soit 15 000, des taxes non
rcuprables, soit 12 000 , des frais de transport et de manutention soit
35 000 et de la TVA au taux de 19,6 %, soit 321 672 . Le total de la
facture slve 1 413 672 .
La socit Iota stonne que la socit Upsilon ne lui ait accord ni remise,
ni escompte de rglement, compte tenu quelle est son fournisseur
exclusif et quelle rgle ses factures habituellement la fin du moins de
livraison alors que la tradition dans la profession est payer 60 jours fin
de mois.
Le 5 juin N, elle reoit une facture davoir de 87 176,44 TTC qui
comporte une remise de 5 % sur les matires achetes et un escompte de
1,5 % si le paiement est effectu le 1 er juillet N (il serait de 0,75 % sil tait
effectu le 1er aot N).
Pour la production de 1 800 units de P1 effectus en juin N, il t utilis
5 800 units de M1. Il a aussi dpens 430 000 de cots directs, 100 000
de frais gnraux variables de production, 200 000 de frais fixe de
production (la capacit de normale des installations de production est de
2000 units P1 par mois).
Un emprunt de 1 000 000 au taux de 6 % lan a t effectu pou
financer la production (on un taux mensuel proportionnel). La socit Iota
dchet a dcid de les incorporer, dans la mesure du possible au cot de
production.
Des dchets de fabrication importants ont t constats : ils sont valus
100 units 30 (prix de vente moins frais de distribution). Les dchets
non rcuprables (montant anormaux) sont galement de 1000 units.
Les cots de stockage sont valus 15 000 , les frais gnraux
administratifs 80 000 et les frais de commercialisation 40 000 .

69

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Le taux normal de financement de la socit Iota est de 6% lan, il utilise
un taux mensuel court terme proportionnel, soit 0,5% par mois.
Les sorties de P1 et M1 sont effectues au cot moyen pondr.
1- La comptabilisation des factures

On passera les critures suivantes :


Achat de matires premires
1 147 000
700 000 160 (= 1 120 000) + 15 000 +
12 000
35 000
Transport sur achats
231 672
Etat de TVA dductible sur autres bien et
service
Fournisseur Upsilon
Fournisseur
87 176,44
Rabais, remise et ristournes obtenu sur
achat de MP
1 120 000 5 % = 56 000
Escomptes obtenus (1 120 00 + 15 000 +
12 000
+35 000 56 000) 1,5 %
Etat de TVA dductible sur autres bien et
service
(56 000 + 16 890) 19,6 %

1 413 672

56 000
16 890
14 286,
44

2- Calcul du cot dentre en stock

Du cot doit tre rduite la remise, mais aussi une partie de lescompte
dans la mesure o celui-ci correspond une rduction qui na pas un
caractre strictement financier.
Lescompte (calcul ci-dessus) est de : 1 126 000 1,5% = 16 890 .
Le taux annuel de financement de lentit tant de 6% et lanticipation de
paiement tant de 2 mois, lescompte un caractre financier de :
1 126 000 6% 2/12 = 11 260 . Cet escompte peut tre donc assimil
une rduction caractre commercial pour 16 890 11 260 = 5 630 .
On obtient le cot dentre suivant :
Achat :
1 120 000
Droits
de
15 000

70

douane

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Taxes
12 000
Frais
35 000
Remise
1 182 000
Escompte
-56 000

non

rcuprables

de

manutention

assimil

une

et

rduction

de

transport

caractre

commercial

-5 630

1 120 370
3- Fiche de stock

Quantit

Stock
initial
Entr

Cot
unitair
e

1 000
7 000

8 000

159

Valeurs

151 63 Sorti
0
es
Stoc
1 120 3
k
70
final
1 272
000

Quantit Cout
s
unitai
re
5 800
159
2 200

159

Valeurs

922 20
0
349

8 000

159

800
1 172
000

4- Cot de production des produits P1 fabriqus et vendus


a- Cot de production des produits P1 fabriqus :

Les cots des productions des stocks comprennent les cots directement
lis aux units produites, telle la main duvre directe. Ils comprennent
galement laffectation systmatique des frais gnraux de production
fixes et variables qui sont encourus pour transformer les matires
premires en produits fini. Laffectation des frais gnraux fixes aux cots
de transformation est fonde sur la capacit normale des installations de
production.
Dans des circonstances limites, des cots demprunt peuvent inclus dans
le cot des stocks. Ces circonstances sont identifies dans lautre
traitement autoris de la norme IAS 23.
71

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Ne sont pas inclus dans les cots des stocks selon IAS 2 :
-

Les
Les
Les
Les
Les

cots des pertes anormales (dchets de fabrication)


cots de stockage
cots administratifs non lis la production,
pertes de change lies lacquisition des stocks,
frais de ventes

Le cot de production de P1 peut donc stablir comme suit :


Matires M1:
922 200
Cots direct :
430
000
Frais gnraux variables de production
100
000
Frais gnraux fixe de production : 200 000 1 800/2 000 =
180
000
Charges financires imputes (IAS23) : 1 000 000 6% 1/12 =
5 000
A dduire :
Dchets rcuprables et non rcuprables : 30 (100 + 100) =

6 000
1 631 2
00
Les frais de stockage, les frais administratifs gnraux et les frais de
commercialisation ne sont pas prise en compte.
b- Cot de production des produits P1 vendus (fiche de stock)

Quantit

Stock
initial
Entr

Cot
unitair
e

800
18
00
2 600

900

Valeurs

708 80 Sorti
0
es
Stoc
1 631
k
200
final
2
340
000
72

Quantit Cout
s
unitai
re
2 000
900
600

900

Valeurs

1 800
000
540

8 000

900

000
2 340
000

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Le cot de production du produit P1 vendu est donc de 1 800 000 .

Exercice 2 : Acquisition de marchandises


En 2009, la socit Leman a dbours les sommes suivantes pour
lacquisition de marchandises :
Marchandise ltranger :

3 635

Droit de douanes : 5
Frais de transport : 70
Retour de marchandise en mauvaise tat : 10
Rabais sur marchandises endommages : 10
Escompte (rduction financire) : 40
Invendus le 31 dcembre : 350
La socit dispose de stocks en dbut de priode dune valeur de 200 .
Le cot des marchandises pour lexercice 2009 est de :
Stock au dbut 2009
Plus :
Achat
Douane
Frais lachat
Moins :
Rendus et rabais sur achat
Cot des marchandises destines la vente
Moins : stock de la fin 2009
Cot des marchandises vendues (CMV)

73

200
3 635
5
70
60
3 850
350
3 500

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS

CONCLUSION
La comptabilit internationale IAS/IFRS bouleversent la pratique comptable
actuelle en instaurant la prminence de lconomique sur le juridique. La
substance des oprations devrait ainsi tre mieux reflte en traduisant le
plus fidlement possible les oprations sans sattacher leur forme
juridique apparente. En effet, lapproche juridique et fiscale adopte par le
CGNC est diffrente de lapproche conomique prconise par les normes
IFRS.

74

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
Les principales divergences et convergences dcels lors de cette tude
peuvent tre rcapitules travers les points suivants :
Cadre rfrentiel :
Contrairement aux principes comptables marocains, les normes IFRS

disposent dun cadre conceptuel qui guide les diffrents organes de


lIASB llaboration des normes ;
En IFRS cest la prminence de la substance sur la forme qui
domine les autres principes alors quen principes comptables
marocains le principe de la continuit dexploitation prvaut sur les
autres ;
En IFRS, les tats financiers se composent de 5 tats obligatoires et
indissociables : le bilan, le compte de rsultat, le tableau des flux de
trsorerie, la variation de capitaux propres et les notes annexes. Au
Maroc, la prsentation des tats financiers diffre selon le chiffre
daffaires annuel ralis par lentit :
Actif courant :
Pour les actifs financier la diffrence majeure est linexistence pour

les entreprises marocaines de produits drivs ;


Aussi pour les crances en devise, la date de clture de lexercice,

les deux rfrentiels saccordent constater le changement


ventuel qui pourrait arriver sur le taux de change entre cette date
et celle de lopration. Toutefois, les deux rfrentiels divergent
quant la manire avec laquelle cette constations doit tre faite ;
Passif non courant :
Le CGNC ne prvoit pas explicitement le calcul et la constatation
des impts diffrs, seul est comptabilis limpt courant payer au
titre de lexercice concern
La comptabilisation de lensemble des avantages du personnel,
obligatoire dans les normes IAS/IFRS, ne fait pas lobjet dune
normalisation comptable marocaine directe et prcise ;
En norme IAS, la notion de provision concide uniquement avec la
dfinition donn par IAS 37, et qui revoie systmatiquement au sens
de la provision pour risques et charges ;
la CGNC autorise la constatation de la provision ds quune dpense
est probable, ce qui correspond plutt un passif ventuel selon la
norme IAS 37.
En analysant les points de convergences et de divergence entre les deux
rfrentiels marocaine et internationale, il nous parait que lalignement du

75

Mmoire de fin dtude


Actif et passif en
normes IAS/IFRS
premier sur le deuxime est possible. Toutefois il faut chercher comment
adapter les normes internationales notre contexte conomique, dont les
petites et moyennes entreprises prdominent, et culturelle qui privilgie
les textes juridiques sur la productivit conomique.

76

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Actif et passif en
normes IAS/IFRS

BIBLIOGRAPHIE
Ouvrages :
W. Dick et F. Missonier-Piera, comptabilit financire en IFRS,
2006 PEARSON/ Education
G. Heem, lire les tats financiers en IFRS, 2004 Edition
dOrganisation.
R. Obert, pratique des normes IAS/IRFS : 40 cas dapplication,
DUNDO.
H. Stolowy, M. J. Labas, G. Langlois, comptabilit et analyse
financire, 2006 de boeck.
Normes IAS/IFRS, ouvrage collectif, 2004/2005 Editions
dOrganisation
Mmoires et thses :
-

La normalisation comptable internationale : impact du


passage du CGNC aux IFRS sur les tats financiers des
entreprises marocaines (cas de la SOREMED).
Les normes IAS/IFRS : cadre dapplication et mise en
uvre pratique.
Le CGNC et les normes IAS/IFRS : Etude comparatives de
convergence.
Le passage au rfrentiel IAS/IFRS : Etudes et
retraitement.

Webographie :
http://www.focusifrs.com
http://www.netatliance.fr
http://normes-ias-ifrs.blogspot.com
http://www.economie-entreprises.com
http://lamarocainedescomptes.com

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