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PRESENTACIN DE
ESTADOS FINANCIEROS:
BALANCE, RESULTADOS Y NOTAS
por
Javier Prez
Profesor Titular de la Universidad de Alcal
Ramiro Serrano
Profesor Titular de la Escuela Universitaria
de la Universidad de Alcal
MONOGRAFA 3
NDICE
Pgs.
I.
II.
307
308
309
312
III.
EL
1.
2.
3.
314
315
322
326
IV.
327
327
V.
VI.
300
301
303
328
331
348
348
349
355
356
360
295
296
PRESENTACIN DE ESTADOS
FINANCIEROS:
BALANCE, RESULTADOS Y NOTAS
Javier Prez Garca
Profesor Titular de la Universidad de Alcal
I. INTRODUCCIN
297
298
299
II.
300
1.
la entidad activos, pasivos y patrimonio neto, de su rendimiento financiero ingresos, gastos, prdidas y ganancias, as como de sus flujos de
efectivo, de tal forma que sea de utilidad a una amplia variedad de
usuarios al tomar sus decisiones econmicas.
El logro de ste objetivo pasa por ofrecer un conjunto completo de
estados financieros, que incluir obligatoriamente los siguientes componentes:
a) Estados financieros principales:
balance;
cuenta de resultados;
un estado de cambios en el patrimonio neto que muestre todos
los cambios habidos en el patrimonio neto; o bien los cambios en
el patrimonio neto distintos de los procedentes de las operaciones
con los propietarios del mismo, cuando actan como tales;
estado de flujos de efectivo; y
b) Notas explicativas, donde se incluir un resumen de las polticas contables ms significativas y otras notas explicativas a los estados financieros principales, tales como descripciones narrativas o desagregaciones de partidas reveladas en tales estados. Asimismo, las notas
contendrn informacin sobre las partidas que no cumplan las condiciones para ser reconocidas en los estados principales.
Cualquier otro informe o estado presentado aparte de los estados financieros descritos estn fuera del alcance de las NIIF. Tal sera el caso del
informe financiero, equivalente al informe de gestin presentado por
una empresa espaola que presente balance y memoria en su formato
normal, elaborado por los administradores que describa y explique los
principales extremos de la actividad llevada a cabo por la entidad, as
como las principales incertidumbres a las que se enfrenta. Anlogamente, las NIIF tampoco obligaran a la presentacin de informacin
302
de carcter medioambiental, ni de generacin y reparto del valor aadido, ni, en general, cualquier otra distinta de la prescrita como obligatoria en el prrafo precedente. Al respecto cabe sealar que si bien en
la versin anterior de la NIC 1 (revisada en 1997), se aconsejaba a las
empresas presentar informacin adicional siempre que la gerencia
entendiera que ayudara a los usuarios en la toma de decisiones, la
Norma revisada en 2003 no se pronuncia en sentido alguno.
2.
Si en el apartado anterior se ha remarcado que el objetivo de los estados financieros se concretaba en suministrar informacin acerca de la
situacin y rendimiento financieros de la entidad, as como sus flujos
de efectivo, debemos aadir que dicha informacin, como no poda ser
de otra forma, debe reflejar fielmente tales magnitudes. Y es que, la
presentacin razonable exige la representacin fiel de los efectos de las
transacciones, as como de otros sucesos y condiciones de acuerdo con
los criterios de reconocimiento para activos, pasivos, ingresos y gastos
fijados en el Marco Conceptual. En este sentido, y con carcter general,
se puede afirmar que los estados financieros proporcionarn una presentacin razonable mediante la aplicacin correcta de las NIIF, acompaada de informaciones adicionales cuando sea preciso.
Como sabemos, la interpretacin de la informacin financiera por parte
de los usuarios de la misma exige conocer no slo las teoras y modelos de comportamiento financiero de las empresas, sino tambin cuales
han sido las normas y criterios contables que subyacen detrs de los
estados financieros, ya sean NIIF, USGAAP, principios y normas de
contabilidad espaoles o cualquier otra base de registro y presentacin
de estados financieros. En este sentido, toda empresa cuyos estados
financieros cumplan las NIIF deber efectuar una declaracin explcita
y sin reservas de tal cumplimiento en las notas. En suma, debe quedar
303
claro que se estn cumpliendo todos los requisitos exigidos en las normas. Por ello, y con el fin de no restar fiabilidad a la informacin financiera, no deber declararse que los estados financieros siguen las NIIF,
a menos que aqullos cumplan, sin reservas, con todos los requisitos
contemplados. En este sentido, como puede observarse en los estados
financieros de Amadeus Global Travel Distribution, S.A. recogidos en
el apndice final de sta monografa, la entidad est obligada a incluir
en las notas a los estados financieros, dentro de las bases de presentacin, una declaracin del siguiente tipo Los estados financieros han
sido preparados de acuerdo con Normas Internacionales de
Informacin Financiera.
En consecuencia, se entiende que no estaran aplicando NIIF aquellas
empresas que declaren que sus estados financieros estn basados, o
inspirados, en los criterios de las NIIF. De forma anloga, tampoco las
estaran aplicando si declarasen que los estados financieros han sido
preparados de acuerdo con la prctica totalidad de las NIIF excepto en
lo referente, por ejemplo, a la NIC 32 y 39. Entonces, como en el
DOUE no estn publicadas, por el momento, la NIC 32 y 39, podra
una empresa manifestar que esta aplicando las NIC si para el reconocimiento de instrumentos financieros sigue los principios de contabilidad
nacionales? Al respecto, la respuesta no puede ser afirmativa.
Podra darse el caso, ciertamente improbable, de que la gerencia llegara a la conclusin de que cumplir con un determinado requisito establecido en una Norma o Interpretacin, podra dar un resultado tan
confuso que entrara en conflicto con el propio objetivo de los estados
financieros, establecido en el Marco Conceptual6. Si se produjera esta
circunstancia, la entidad abandonar el requisito, siempre que el marco
legal aplicable exija, o bien no prohba, este abandono, revelando obli6
304
305
306
3.
4.
5.
309
la naturaleza de la reclasificacin;
el importe de cada partida o grupo de
partidas que se han reclasificado; y
el motivo de la reclasificacin.
311
6.
Entre los aspectos que ms pueden inquietarnos, a los que estamos acostumbrados a cierto grado de rigidez, cabra destacar el hecho de que las
NIIF no establecen ningn formato de presentacin para los estados
financieros principales, si bien s se exige un contenido mnimo, especificando aquellas partidas que deben presentarse obligatoriamente en los
estados financieros principales. En consecuencia, existen otras partidas
que la empresa podr incluirlas en los estados principales o en las notas.
As, a modo de ejemplo, el importe de los dividendos y dividendos por
accin puede aparecer al final de la cuenta de resultados o, alternativamente, en el estado de cambios en el patrimonio neto o en las notas.
A nuestro entender, observamos una ausencia de normalizacin mnima deseable a efectos de presentacin, dejando demasiada libertad a la
empresa a la hora de decidir el formato de los estados financieros en
detrimento de la comparabilidad de la informacin financiera. No obstante, y en su defensa, cabra argumentar que el establecimiento de un
contenido mnimo para los estados financieros salva, al menos en
parte, el problema de la comparabilidad.
Queda pues en manos de la gerencia la decisin de incorporar determinada informacin en uno u otro estado pensando en el usuario final de la
informacin financiera. En efecto, la NIC 1 exige que determinadas partidas se presenten en el cuerpo del balance, de la cuenta de resultados y
del estado de cambios en el patrimonio neto, mientras que otras pueden
incluirse tanto en los estados principales como en las notas. Por otro
lado, en la NIC 7 se establecen los requisitos de presentacin para el
estado de flujos de efectivo, tampoco encorsetados en un nico formato.
Cuando en la NIC 1 se utiliza el trmino informacin a revelar debe
entenderse en su ms amplio sentido, incluyendo en l tanto la informacin que se encuentra en el cuerpo del balance, de la cuenta de
resultados, del estado de cambios en el patrimonio neto y del estado de
312
313
III.
que no suponen una obligacin actual surgida a raz de sucesos pasados, en las que la cuanta es indeterminada.
1.
Vase por ejemplo el balance presentado por RWE correspondiente al ejercicio 2002.
315
317
siten entre el 20% y el 50% del capital. Las dems inversiones financieras pueden estar entre los activos no corrientes, si no se va a negociar con ellas, o bien entre las corrientes, muchas veces formando parte
de los equivalentes al efectivo al tener garantizada su conversin en
liquidez con carcter prcticamente inmediato y estar sujetas a riesgos
no significativos de mercado.
Por otra parte, y siempre que la empresa hubiera efectuado la distincin entre partidas corrientes y no corrientes, el activo corriente incluir existencias y deudores comerciales que se vayan a vender, consumir
y realizar, dentro del ciclo normal de explotacin, incluso cuando los
mismos no se esperen realizar dentro del perodo de doce meses desde
la fecha del balance. Los activos corrientes tambin incluyen activos
que se mantienen inicialmente con fines de negociacin (los activos
financieros pertenecientes a esta categora son clasificados como activos financieros que se mantienen para negociar de acuerdo con la NIC
39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin) as como
la porcin corriente de los activos financieros no corrientes.
Dentro de las fuentes de financiacin ajenas o pasivos de la empresa
podemos efectuar una clasificacin simtrica a la ya realizada en los
activos. As, atendiendo al plazo en el que espere liquidarse la correspondiente obligacin, se podr distinguir entre pasivos corrientes y no
corrientes. En este sentido, y de acuerdo con la NIC 1, un pasivo se clasificar como corriente cuando satisfaga alguno de los siguientes criterios:
se espera liquidar en el curso normal de la explotacin de la empresa;
se mantiene fundamentalmente con fines de negociacin;
debe liquidarse dentro del perodo de doce meses desde la fecha del
balance;
la entidad no tiene un derecho incondicional para diferir el vencimiento del pasivo por, al menos, los doce meses siguientes a la
fecha del balance.
318
319
CUADRO IV
Clasificacin del pasivo como corriente-no corriente
Situaciones posibles e incidencia en la clasificacin de los pasivos
Corriente
Si en el caso de incumplimiento de un compromiso en un contrato de prstamo a largo plazo, el prestamista hubiera acordado,
despus de la fecha del balance y antes de que los estados financieros hubieran sido autorizados para su emisin, no exigir el
pago como consecuencia del incumplimiento.
Si en el caso de incumplimiento de un compromiso en un contrato de prstamo a largo plazo, el prestamista hubiese acordado, en
la fecha del balance, conceder un perodo de gracia que finalice
al menos doce meses despus de esta fecha, dentro de cuyo
plazo la entidad puede rectificar el incumplimiento y durante el
cual el prestamista no puede exigir el pago.
320
No
corriente
Como criterio general aplicable a todos los casos sealados en el CUADRO IV se puede afirmar que, un pasivo se clasificar como corriente
cuando, a la fecha del balance, la entidad no tiene un derecho incondicional de diferir el vencimiento del pasivo por, al menos, doce meses
tras dicha fecha.
Ejemplo de aplicacin
Supngase que un contrato de prstamo a largo plazo incorpora una clusula por la
que el prestamista puede hacer exigible el reembolso del pasivo a su voluntad si no
se cumplen unas condiciones de rentabilidad mnima y de endeudamiento mximo
fijadas en el contrato de prstamo. Antes de la fecha del balance la entidad supera el
lmite mximo de endeudamiento fijado en las condiciones del prstamo. En consecuencia, el pasivo debe clasificarse como corriente porque, a la fecha del balance, la
entidad no tiene un derecho incondicional a diferir el vencimiento por, al menos,
doce meses tras dicha fecha.
Si el prestamista hubiera acordado, despus de la fecha del balance y antes de que
los estados financieros hubieran sido autorizados para su emisin, no exigir el pago
como consecuencia del incumplimiento, tambin debera clasificarse el pasivo como
corriente.
Slo en el caso de que el prestamista hubiese acordado, en la fecha del balance, conceder un perodo de gracia que finalice al menos doce meses despus de esta fecha,
dentro de cuyo plazo la entidad pueda rectificar el incumplimiento y durante el cual
el prestamista no puede exigir el pago inmediato, el pasivo ser clasificado como no
corriente.
12
Refinanciacin a largo plazo, rectificacin del incumplimiento del contrato de prstamo a largo plazo o concesin, por parte del prestamista, de un perodo de gracia para
rectificar el incumplimiento del contrato de prstamo a largo plazo que finalice al menos
doce meses despus de la fecha del balance.
321
2.
322
323
CUADRO V
Balance consolidado del Grupo RWE, a 31 de diciembre de 2002
(en millones de )
ACTIVOS
Activos no corrientes
Inmovilizado material
Inmuebles de inversin (1)
Propiedades, planta y equipo (2)
Activos inmateriales
Fondo de comercio
Gastos de desarrollo
Otros activos intangibles (2)
Inversiones financieras
Participaciones en grupo
Inversiones a vencimiento
Disponible para la venta
Inversiones en asociadas
Impuestos anticipados
Activos corrientes
Existencias (3)
Deudores comerciales y otros
Comerciales
Otras cuentas por cobrar
Inversiones financieras
Cartera de negociacin
Efectivo y otros medios lquidos equivalentes
Otros activos corrientes (periodificacin)
Total activo
2002
2001
33.779
18.518
32.310
8.502
5.250
3.756
4.030
7.593
69.170
4.614
8.399
57.581
3.505
16.371
3.643
15.244
8.459
10.611
2.143
625
31.103
3.842
528
33.868
100.273
91.449
324
CUADRO V (cont.)
Balance consolidado del Grupo RWE, a 31 de diciembre de 2002
(en millones de )
PASIVOS Y PATRIMONIO (NETO)
a) Patrimonio neto atribuible a los socios
de la dominante (4)
Capital emitido
Reservas
Ganancias netas no reconocidas
en el estado de resultados
Ganancia neta del perodo
b) Intereses minoritarios
Patrimonio neto total (a + b)
Pasivo corriente
Con intereses
Prstamos con intereses
Otros pasivos con intereses
No remunerados (5)
Impuestos diferidos
Pasivo corriente
Remunerado
Porcin de los prstamos a largo plazo
con vencimiento a corto
Prstamos a corto con intereses
No remunerado
Comerciales y otras cuentas a pagar
Provisiones a corto plazo (6)
Otros pasivos corrientes (periodificacin)
Total pasivo y patrimonio neto
2002
2001
6.429
7.730
8.924
11.129
23.935
11.408
6.566
30.501
6.206
17.614
3.505
3.643
7.000
9.000
10.205
40.187
3.456
60.848
10.127
40.383
3.196
62.706
100.273
91.449
325
3.
IV.
1.
Alternativas de presentacin
2.
Aunque no se define un formato concreto, la norma internacional considera, de forma simtrica a como hemos visto en el balance, un con15
16
17
328
CUADRO VI
Cuenta de prdidas y ganancias consolidadas del Grupo AMADEUS
para el perodo terminado el 31 de diciembre de 2002
(expresado en miles de )
2002
2001
1.856.320
1.470.854
1.785.124
1.417.628
78.020
307.446
102.553
264.943
(19.370)
(174)
13.137
301.039
3115.820
185.219
24.333)
(193)
16.507
256.294
100.086
156.838
(22.671)
(15.468)
7
(19.703)
(4.412)
147.087
132.723
0.26
0.25
0.23
0.23
Ingresos ordinarios
Coste de ventas (1)
Gastos de ventas, generales y administracin (1)
Beneficios de explotacin
Gastos por intereses
Diferencias negativas de cambio
Otros ingresos (gastos), neto
Beneficios antes de impuestos
Gasto por el impuesto sobre las ganancias
Beneficios despus de impuestos
(1) La empresa ha optado por clasificar los gastos por funcin y presentarlo en el
estado principal. En consecuencia, en las notas debe revelar al menos el importe del
gasto por retribuciones al personal y amortizaciones. Asimismo, se observa como la
empresa no revela el importe de los dividendos por accin en el estado principal por
lo que deber hacerlo en el estado de cambios en el patrimonio neto o en las notas.
3.
el deterioro del valor de las existencias hasta su valor neto realizable, o de los elementos del inmovilizado material hasta su importe
recuperable, as como la reversin de tal deterioro;
una reestructuracin de las actividades de la empresa, as como la
reversin de cualquier provisin dotada para hacer frente a los costes de la misma;
enajenaciones o abandonos de partidas del inmovilizado material;
enajenaciones o abandonos de inversiones a largo plazo;
explotaciones en interrupcin definitiva ;
cancelaciones de deudas por litigios; y
otras reversiones de provisiones.
Las partidas de gastos se presentarn con la subclasificacin pertinente,
a fin de poner de manifiesto los componentes, relativos al rendimiento
financiero, que puedan ser diferentes en cuanto a su frecuencia, potencial de prdidas o ganancias y capacidad de prediccin. Esta informacin se podr suministrar en cualquiera de las dos formas alternativas
descritas a continuacin.
a) Mtodo de la naturaleza de los gastos. En esta forma de presentacin
los gastos se agrupan en la cuenta de resultados de acuerdo con su
naturaleza (por ejemplo amortizacin, compras de materiales, costes
de transporte, retribuciones a los empleados, costes de publicidad) y
no se redistribuyen atendiendo a las diferentes funciones que se desarrollan en el seno de la empresa. Este mtodo resulta simple de aplicar, puesto que no es necesario proceder a distribuir los gastos de explotacin entre las diferentes funciones llevadas a cabo dentro de la
empresa. Un ejemplo de clasificacin utilizando el mtodo de la naturaleza de los gastos es el siguiente:
332
Ingresos ordinarios
Variacin de las existencias de productos terminados y en curso
Consumos de materias primas
Gastos por retribuciones a los empleados
Gastos por depreciacin o amortizacin
Otros gastos de explotacin
Total gastos de explotacin
Resultado operativo (EBIT)
2.300
(90)
680
500
90
730
(1910)
390
Ingresos ordinarios
Coste de las ventas
Consumo de materiales
Retribuciones a empleados
Gastos de amortizacin
Otros gastos de explotacin
Variacin de existencias de productos terminados y en curso.
Margen bruto
Gastos de distribucin
Gastos de administracin
Resultado operativo
2.300
(1.597,5)
(680)
(400)
(60)
(547,5)
90
702,5
(167)
(145,5)
390
Permite analizar la evolucin de los gastos por departamentos, posibilitando la identificacin las desviaciones observadas al analizar el
margen.
La exigibilidad de informacin adicional sobre la naturaleza de los
gastos evita perder la visin analtica derivada de la evolucin de los
gastos por naturaleza.
Aporta informacin relativa a los costes de produccin, de gran utilidad para el anlisis de la gestin del circulante.
A continuacin se exponen, en los CUADROS VII y VIII desarrollando
el ejemplo anterior y a ttulo meramente ilustrativo, el estado de resultados de la empresa Z, de acuerdo con los dos modelos alternativos
propuestos por la NIC 1.
335
CUADRO VII
Estado de resultados de la empresa Z para el perodo terminado
el 31 de diciembre de 20X2
(Ilustracin que contiene una clasificacin por funcin de los gastos)
(en miles de )
Ingresos ordinarios
Coste de ventas
Margen bruto
Beneficios de explotacin
Otros ingresos de explotacin
Gastos de distribucin
Otros gastos de explotacin
Resultado operativo
Beneficios despus de impuestos
Participacin en los resultados de as asociadas
Gastos financieros
Ganancia o prdida antes de impuestos
Gasto por el impuesto sobre las ganancias
Ganancia neta del perodo
Atribuible a: socios de la dominante
Intereses minoritarios
336
20X2
20X1
2.300
(1.597,50
702,50
307.446
(167)
()
390
185.219
(48)
342
1.800
(1.277,25)
522,75
264.943
(139,25)
()
265
156.838
(48)
217
(119,70)
(75,95)
222,30
220,00
2,30
141,05
140,00
1,05
CUADRO VIII
Estado de resultados de la empresa Z para el perodo terminado
el 31 de diciembre de 20X2
(Ilustracin que contiene una clasificacin por funcin de los gastos)
(en miles de )
20X2
20X1
Ingresos ordinarios
Otros ingresos de explotacin
Variacin de inventarios de productos terminados
y en curso
Trabajos realizados por la empresa y capitalizados
2.300
1.800
90
140
(680)
(500)
(90)
(730)
390
(48)
342
(580)
(400)
(80)
(615)
265
(48)
217
V.
(119,70)
(75,95)
222,30
220,00
2,30
141,05
140,00
1,05
Este apartado se desarrolla exhaustivamente en una monografa especfica. No obstante, teniendo en cuenta la extraordinaria importancia que
revisten estos estados financieros, trataremos, siquiera sea de pasada,
sus aspectos ms relevantes.
337
1.
El estado de cambios en el patrimonio neto muestra la variacin, expresada en trminos cuantitativos y cualitativos, experimentada en el patrimonio neto de la entidad. Con carcter general, su formulacin parte
de la identificacin de los distintos componentes que integran el patrimonio neto existente al principio del perodo considerado para, a continuacin, exponer las circunstancias que han significado variaciones
en los mismos, tales como ampliaciones de capital, capitalizacin de
reservas, revalorizaciones de propiedades e inversiones, resultados del
perodo, distribucin de resultados, etc.
Se trata de un estado financiero fundamental, en tanto que del anlisis
del estado de cambios en el patrimonio neto se deducen:
las causas del crecimiento o decrecimiento experimentado en la
riqueza de los socios de la entidad, y
la justificacin de las polticas de distribucin de beneficios as
como de posibles ampliaciones de capital.
De acuerdo con la NIC 1 (revisada en 2003), la entidad presentar un
estado de cambios en el patrimonio neto mostrando, en el cuerpo de
este documento:
a) las prdidas o ganancias del ejercicio;
b) cada una de las partidas de ingresos y gastos del ejercicio que, segn
lo requerido por otras Normas o Interpretaciones, se haya reconocido directamente en el patrimonio neto, as como el total de esas partidas;
c) el total de los ingresos y gastos del ejercicio (calculado como la suma
de los apartados (a) y (b) anteriores), mostrando separadamente el importe total atribuido a los propietarios del capital de la dominante y a
los intereses minoritarios; y
338
d) para cada uno de los componentes del patrimonio neto, los efectos
de los cambios en las polticas contables y en la correccin de errores, de acuerdo con la NIC 8.
Adems, la entidad deber presentar tambin, en el cuerpo del estado
de cambios en el patrimonio neto o en las notas:
a) los importes de las transacciones que los propietarios del capital han
realizado en su condicin de tales, mostrando por separado las distribuciones acordadas para los mismos;
b) el saldo de las ganancias retenidas (ya se trate de importes positivos
o negativos) al principio del ejercicio y en la fecha del balance, as
como los movimientos del mismo durante el ejercicio; y
c) una conciliacin entre los importes en libros iniciales y finales de
cada clase de capital social aportado y de cada clase de reservas, informando por separado de cada movimiento habido en los mismos.
En consecuencia, la entidad puede optar entre dos formatos alternativos de presentacin:
Presentacin columnar: una primera opcin consistira en emplear
un cuadro de doble entrada en el que se represente en las columnas
cada uno de los componentes de los fondos propios y en las filas
todas las operaciones que han afectado a los mismos, conciliando
de esta forma los saldos iniciales y finales de cada partida del patrimonio neto.
Presentacin alternativa: consistira en presentar en el estado de
cambios en el patrimonio neto:
Las prdidas o ganancias del ejercicio
Los ingresos y gastos no reconocidos en la cuenta de resultados
revalorizaciones de propiedades, cambios en el valor razonable
de la cartera disponible para la venta, diferencias de conversin...
339
El resultado total, mostrando separadamente el importe total atribuido a los propietarios del capital de la dominante y a los intereses minoritarios
El efecto de los cambios en las polticas contables y en la correccin de errores, de acuerdo con la NIC 8.
Los movimientos del resto de componentes del patrimonio neto se han
de ofrecer a travs de las notas.
En el CUADRO IX se muestra un ejemplo de formato columnar. Como
puede observarse, se parte de la situacin inicial del patrimonio neto,
obtenida a travs de las partidas que intervienen en su clculo y que
aparecen representadas en sus columnas, presentando en las filas del
modelo los conceptos ms importantes de aumentos o disminuciones
en el mismo ocurridas en el perodo, para llegar a un resumen de la
situacin final de los fondos propios de la entidad.
340
CUADRO IX
100
Saldo reexpresado
50
150
Dividendos
Emisin de capital
Saldo a 31-12-20X5
(7)
(2)
40
(2)
40
50
(10)
233
(10)
55
43
(5)
(2)
(5)
145
(10)
(10)
20
155
Total
30
Ganancias
acumuladas
10
(2)
(5)
(5)
Diferencias
conversin
10
30
30
Otras
reservas
a) P y G reconocidas
directamente en
patrimonio neto
b) Ganancia neta perodo
P y G totales del perodo
100
Saldo a 31-12-20X4
Cambios en las polticas
contables
Capital
17,8
(1)
4,8
(0,8)
(0,2)
14
(1)
15
Intereses
minoritarios
250,8
(11)
55
47,8
3,8
(5)
(2,2)
11
159
(11)
170
Total
341
En los CUADROS X y XI se ilustra el formato alternativo, tambin propuesto por la NIC 1, para presentar los cambios habidos en el patrimonio neto. En suma, se presentan los cambios en el patrimonio neto, que
son resultados, en un componente separado de los estados financieros,
ofreciendo adems, a travs de las notas a los estados financieros la
conciliacin de los saldos iniciales y finales del capital emitido, reservas y ganancias acumuladas.
CUADRO X
Presentacin alternativa (I)
Estado de cambios en el patrimonio netro del Grupo H para el perodo
TERMINADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 20X5
(en miles de )
20X5
20X4
11
(5)
(2,2)
20
(5)
3,8
(1910)
44
30
47,8
45
43
4,8
47,8
40,5
4,5
45
Atribuibles a:
Socios de la dominante
Intereses minoritarios
Efecto de los cambios en las polticas contables
Socios de la dominante
Intereses minoritarios
342
(10)
(1)
(11)
CUADRO XI
Notas al estado de cambios en el patrimonio netro del Grupo H
para el perodo terminado el 31 de diciembre de 20X5
(en miles de )
Capital
Prima
emisin
Ganancias
acumuladas
Saldo a 31-12-20X4
Cambios en las polticas contables
100
10
30
(10)
Saldo expresado
100
10
20
2.
40
(10)
50
150
15
20
344
CUADRO XII
Mtodo directo de clculo de los flujos de efectivo por las operaciones
estado de flujos de efectivo de la empresa H, al 31 de diciembre de 20X5
(en miles de )
20X5
FLUJOS DE EFECTIVO POR LAS
OPERACIONES
Cobros de clientes
Pagos a proveedores y al personal
20X5
20X1
37.900
(30.000)
35.000
(28.470)
Intereses pagados
Intereses y dividendos cobrados
(1.400)
130
(1.600)
320
(1.900)
(1.250)
4.730
20X1
4.000
(2.600)
350
(2.500)
(300)
250
(2.650)
(2.250)
1.400
800
(1.480)
1.200
(750)
(150)
(2.350)
230
(1.960)
(1.780)
(1.280)
300
470
600
130
900
600
345
346
CUADRO XIII
Mtodo indirecto de clculo de los flujos de efectivo por las operaciones
Estado de flujos de efectivo de la empresa H, a 31 de diciembre de 20X5
(en miles de )
METODO INDIRECTO
FLUJOS DE EFECTIVO POR LAS
OPERACIONES
Ganancia neta del perodo
MS gastos e ingresos que no han
supuesto pagos ni cobros
MENOS incrementos en el activo
corriente operativo
MS disminucin en el activo
corriente operativo
MENOS disminucin en el pasigo
corriente operativo
MS incrementos en el pasivo
corriente operativo
Flujos netos de efectivo procedentes
de las operaciones
FLUJOS DE EFECTIVO POR
ACTIVIDADES DE INVERSIN
Adquisicin de propiedad, planta
y equipo
Cobros por venta de equipos
Adquisicin de otras inversiones (neta)
Flujos netos de efectivo empleados
en actividades de inversin
20X5
20X5
20X1
3.550
3.300
1.780
1.305
(900)
(835)
100
90
(10)
200
150
4.730
(3.300)
350
4.000
(2.250)
(300)
250
(2.650)
20X1
(2.250)
1.400
800
(1.480)
1.200
(750)
(150)
(2.350)
230
(1.960)
(1.780)
(1.280)
300
470
600
130
900
600
347
VI.
1.
Objetivo y estructura
Con carcter general, se puede afirmar que las notas a los estados
financieros tienen por objeto proporcionar de forma explcita cierta
informacin relevante que permita la interpretacin de los dems estados financieros. Tal informacin se puede sintetizar en:
Informacin acerca de las bases de valoracin, as como de las polticas contables especficas aplicadas, incluyendo preceptivamente
una declaracin, sin reservas, del cumplimiento con las NIIF.
Informacin exigida por las NIIF no incluida en los estados financieros principales.
Aclaraciones, explicaciones y matizaciones que permitan profundizar en la interpretacin de la informacin contenida en los estados
principales.
348
2.
Con el fin de ayudar a los usuarios a comprender los estados financieros y compararlos con los presentados por otras entidades, normalmente, las notas se presentarn en el siguiente orden:
una declaracin, sin reservas, de cumplimiento con las NIIF;
un resumen de las polticas contables significativas aplicadas;
informacin de apoyo para las partidas presentadas en el cuerpo del
balance, de la cuenta de resultados, del estado de cambios en el
patrimonio neto y del estado de flujos de efectivo, en el mismo
orden en que figura cada estado y cada una de las partidas que los
componen; y
otras informaciones a revelar, entre las que se incluirn:
pasivos contingentes (vase la NIC 37) y compromisos contractuales no reconocidos; e
informacin obligatoria de carcter no financiero, por ejemplo las
polticas y los objetivos relativos a la gestin del riesgo financiero
de la entidad (vase la NIC 32)
Para facilitar la lectura, las partidas de los estados principales deben
incluir referencias cruzadas a las notas, y estas seguir el mismo orden,
en la medida de lo posible, que las partidas del estado principal. No
obstante, en ciertas circunstancias, podra ser necesario cambiar el
orden de ciertas partidas dentro de las notas. Por ejemplo, la informacin sobre los cambios en el valor razonable reconocidos en prdidas y
ganancias, podra combinarse con informacin sobre los vencimientos
de los instrumentos financieros correspondientes, aunque la primera
informacin se refiera a la cuenta de resultados y la segunda est relacionada con el balance.
El resumen que contenga las polticas contables significativas debe
contener:
349
en otras notas, los juicios, diferentes de aquellos relativos a las estimaciones, que la gerencia haya realizado al aplicar las polticas contables
de la entidad.
Ejemplos
La gerencia deber revelar los juicios realizados para determinar si ciertos activos
financieros son inversiones mantenidas hasta vencimiento.
La entidad revelar las razones, de acuerdo con la NIC 27, de por qu el inters de
la participacin en la propiedad no implica control, respecto de una participada
que no se considera dependiente, aunque la entidad posea, directa o indirectamente a travs de otras dependientes, ms de la mitad de sus derechos de voto
reales o potenciales.
Cuando la clasificacin de una determinada propiedad presenta dificultades, la
entidad revelar informacin, de acuerdo con la NIC 40, acerca de los criterios
desarrollados por la entidad para distinguir los inmuebles de inversin de las propiedades ocupadas por el dueo, as como de las propiedades mantenidas para su
venta en el curso ordinario del negocio.
Ejemplos de los tipos de informacin a revelar sobre las claves para la estimacin de
la incertidumbre
la naturaleza de la suposicin u otra estimacin de la incertidumbre;
la sensibilidad del importe en libros a los mtodos, suposiciones y estimaciones
implcitas en su clculo, incluyendo las razones de tal sensibilidad;
la resolucin esperada de la incertidumbre, as como el rango de las consecuencias razonablemente posibles dentro del ao prximo, respecto del importe en
libros de los activos y pasivos afectados; y
en el caso de que la incertidumbre anterior contine sin resolverse, una explicacin de los cambios efectuados en las suposiciones pasadas referentes a los activos
y pasivos relacionados.
354
Ejemplos de los tipos de informacin a revelar sobre las claves para la estimacin de
la incertidumbre
La NIC 37 exige revelar, en circunstancias especficas, las principales suposiciones
sobre los sucesos futuros que afectan a las diferentes clases de provisiones.
La NIC 32 exige revelar las suposiciones significativas aplicadas en la estimacin
del valor razonable de los activos y pasivos financieros, que se lleven al valor
razonable.
La NIC 16 exige revelar las suposiciones significativas aplicadas en la estimacin
del valor razonable de las partidas de inmovilizado material revaluad
3.
El valor en libros de las existencias, desglosado por tipo de inventario segn un criterio de clasificacin que resulte adecuado para la
empresa, distinguiendo entre las valoradas a coste histrico de aquellas que lo han sido segn el valor realizable neto, detallando los
importes de las reversiones de las rebajas de valor, y las circunstancias que han originado dichas reversiones.
El coste de las existencias que ha sido reconocido como gasto del
perodo, o, los costes corrientes reconocidos como gastos del perodo, asociados con los ingresos, clasificados por naturaleza.
El importe en libros de las existencias comprometidos como garanta
del cumplimiento de algunas deudas.
Ejemplo tomado de ARCELOR
NOTA 9 EXISTENCIAS
Su detalle a 31 de diciembre de 2002, se presenta a continuacin:
En millones de EUR
Materias primas y aprovisionamientos
Productos en curso
Productos terminados
Contratos en curso
Repuestos
Anticipos de proveedores
TOTAL
13
232
16
2.248
3.843
Total
2.450
1.462
1.833
85
245
16
6.091
valores iniciales y finales. Esta informacin que no debe ser, necesariamente comparativa con otros perodos, debe incluir al menos:
o la ganancia o prdida por cambios en el valor razonable neto de los
costes estimados hasta el punto de venta,
los aumentos y disminuciones por compras o ventas,
los aumentos derivados de combinaciones de negocios,
las disminuciones debidas a la cosecha o recoleccin, y
las diferencias de cambio netas por la conversin de estados financieros de entidades extranjeras.
Ejemplo de conciliacin de los valores en libros de activos biolgicos:
Conciliacin de los valores en libros del ganado productor de leche
Importe en libros a 1 de enero de 2005
Ganancia surgida por cambios en el valor razonable, neta de los costes
estimados hasta el punto de venta, derivada de cambios fsicos
Ganancia surgida por cambios en el valor razonable, neta de los costes
estimados hasta el punto de venta, derivada de modificaciones en los
en los precios
Aumentos por compras
Disminuciones por ventas
Importe en lirbos a 31 de diciembre de 2005
2005
444.500
15.000
24.400
26.000
(90.000)
419.900
Para los activos biolgicos cuyo valor razonable no pueda ser medido
con fiabilidad, la empresa deber:
Detallar los activos biolgicos, junto con una explicacin de la
razn por la que no pueden medirse con fiabilidad al valor razonable y, si fuera posible, el rango de valores entre los que podra
encontrarse el valor razonable,
El mtodo de depreciacin utilizado y las vidas tiles o porcentajes
de depreciacin empleados, as como el valor bruto y neto de los
activos, y
359
Inmovilizado no financiero
La clasificacin que se desprende de las NIIF con relacin a los elementos del inmovilizado, descansa no slo en la naturaleza del mismo,
sino en el destino previsto (uso u ocupacin, u obtencin de rentas o
plusvalas). Por esa razn, el presente apartado se desarrolla considerando esa dualidad, a la que cabe aadir la forma de adquirir el control
del activo por parte de la empresa (arrendamiento, compra, permuta,
). El detalle de las notas asociadas a los elementos del inmovilizado
se halla, fundamentalmente, en la NIC 16 Inmovilizado material, la
NIC 17 Arrendamientos, NIC 36 Deterioro del valor de los activos,
NIC 38 Activos inmateriales y NIC 40 Inmuebles de inversin.
3.2.1.
Para los activos inmateriales que se amorticen en un perodo superior a veinte aos, debern indicarse las razones por las que se
rechaza la presuncin de vida til no superior a dicho perodo, e
informar de cules han sido las consideraciones que han jugado un
papel destacado en esa decisin. Adems, deber indicarse el
importe en libros y el perodo restante de amortizacin, siempre y
cuando el valor del activo inmaterial sea significativo para la empresa en su conjunto.
Una conciliacin de los valores en libros al comienzo y al trmino
del perodo, en el que se incluya, al menos los siguientes apartados,
sin que necesariamente deba suministrarse informacin comparativa
relativa a otros perodos:
a) Inversiones, desapropiaciones y retiros de activos,
b) Adquisiciones realizadas a consecuencia de combinaciones de negocios, o procedentes de desarrollos internos (en caso de inmateriales),
c) Aumentos y disminuciones de valor por revalorizaciones,
d) Prdidas por deterioro y reversiones de las mismas,
e) Amortizacin experimentada en el perodo, y
f) Diferencias de cambio netas asociadas a la conversin de estados
financieros de empresas extranjeras.
El importe agregado de los desembolsos por investigacin y desarrollo, reconocidos como gastos en el perodo.
Los elementos e importes de inmovilizado material e inmaterial
sobre los que persista algn tipo de restriccin a su titularidad, as
como los comprometidos con el cumplimiento de determinadas
obligaciones.
Las polticas contables que han servido para estimar los costes de
restauracin o rehabilitacin medioambiental derivados de la utilizacin de los activos.
361
363
3.2.2.
Inmuebles de inversin
Adems, si el conjunto de las prdidas por deterioro fuera significativo para la empresa, deber describir de manera sucinta las principales clases de activos afectados y los sucesos ms relevantes que han
conducido a la empresa al reconocimiento o reversin de las prdidas. No obstante, podra suceder que slo alguna de las prdidas por
deterioro reconocidas, ya afecten a un elemento individualmente
considerado o a una unidad generadora de efectivo, presenten un
importe significativo en los estados financieros, en cuyo caso, la
empresa informar de:
a) Los hechos y circunstancias que han llevado al reconocimiento o
reversin de la prdida y el importe al que asciende la misma, detallando para cada activo individual la naturaleza del activo y el
segmento al que, segn la NIC 14, pertenece.
b) La descripcin de cada unidad generadora de efectivo y, en caso
de haber sido objeto de alguna modificacin desde la anterior estimacin, una descripcin de los cambios habidos junto con las razones conducentes a dicha modificacin en la composicin de la
unidad, y
c) El importe de la prdida por deterioro reconocida o revertida en
cada unidad generadora de efectivo, por clase de activo y por segmento de informacin, detallando cmo se ha determinado el importe recuperable: criterios empleados para determinar el precio
de venta, tasas de descuento aplicadas en cada perodo, etc.
Ejemplo tomado de ARCELOR
Prdida de valor de los activos
El valor contable de los activos del Grupo, distintos de existencias, impuestos anticipados y activos asociados a las prestaciones a los empleados, se revisa en cada fecha
del balance de situacin para determinar si existen indicios de prdida de valor. Si tal
indicacin existe, se estima el valor recuperable del activo. En el caso de inmovilizaciones inmateriales que an no estn disponibles para su uso, la estimacin del valor
recuperable se realiza en cada fecha del balance de situacin. Las provisiones derivadas de prdidas en el valor un activo se contabilizan siempre que el valor contable
de dicho activo o unidad generadora de tesorera sobrepase su valor recuperable. Las
provisiones por prdidas en valor de un activo se registran como gasto en la cuenta
de prdidas y ganancias.
366
3.3.
3.3.1.
Instrumentos financieros
Activos y pasivos financieros
369
370
Forward
Otros
Total
Forward
Option
Forward
Ago-03
Ene-03-Dic-03
Otros
USD
Ene-03-Oct-03
Ene-03-Jul-03
Otros
USD
Ene-03-Dic-03
Ene-03-Ene-05
Otros
USD
Ene-03-Ene-05
Vencimiento
USD
Instrumento
Divisa
financiero
Tipo
459.352
28.607
15.956
91.270
12.609
118.673
50.824
141.413
27.913
673
2.091
300
7.595
228
17.025
Nominal
Valor razonable
(miles de euros) (miles de euros)
Si las prdidas y ganancias, derivadas del cambio en el valor razonable de aquellos activos financieros calificados como disponibles
para su venta han sido incluidos en el resultado neto o en el patrimonio.
Por cada clase de activo, la indicacin expresa por la que las compras y ventas ordinarias se contabilizan segn el mtodo de la fecha
de negociacin o fecha de liquidacin.
No obstante, cuando el valor razonable no pueda determinarse con
suficiente fiabilidad, deber recogerse este hecho en las notas, junto
con la informacin disponible relativa a las principales caractersticas
de los instrumentos financieros que sean susceptibles de influir en la
determinacin de este valor razonable.
Cuando una empresa valore algn activo financiero por encima de su
valor razonable, deber incorporar la siguiente informacin:
El importe en libros y el valor razonable de dichos activos, ya sea
individualmente o agrupados, y
Los motivos para no minorar el importe en libros, detallando la evidencia en la que se basa la suposicin de la empresa acerca de la
recuperabilidad de los valores por los que se han registrado los activos.
373
3.3.3.
Instrumentos de cobertura
374
3.4.
Por ltimo, es necesario sealar que algunos componentes del resultado ordinario, debern ser objeto de revelacin detallada y por
separado en las notas a los estados financieros, en atencin a la
naturaleza, cuanta y relevancia de los mismos para la empresa.
Dichos pormenores estn contenidos en el epgrafe 4.3.
Ejemplo tomado de ARCELOR
18.1 PROVISIONES POR REESTRUCTURACIN
Las provisiones por reestructuracin comprenden las provisiones establecidas respecto al Plan Delta para la Walloon Steel Industry (2002: 162 millones de EUR, 2001:
191 millones de EUR), las provisiones para el Plan Fit en Alemania (58 millones de
EUR) y las provisiones para el cierre de fbricas y reestructuracin de instalaciones
(2002: 161 millones de EUR, 2001: 151 millones de EUR).
3.4.2.
3.4.3.
2005
Resultado contable
8.775
8.740
3.071
3.059
500
200
(1.300)
3.571
1.959
2004
2005
Resultado contable
Tipo impositivo aplicable
(%)
(%)
35,0
35,0
5,7
2,3
(14,9)
40,7
22,2
378
590.000.000
Promedio
ponderado de
acciones clase A
31/12/2003
590.000.000
20.211730.
14.327.962
569.788.270
575.672.038
1.780.707
1.133.020
571.568.977
576.805.058
Por ltimo, si la empresa decide publicar otro indicador sobre acciones tomando como numerador un importe distinto de la ganancia o
prdida neta, deber emplearse el mismo denominador que se utiliza para el clculo de las ganancias por accin. Adems, si se utiliza
un componente del estado de resultados que no se corresponda con
una rbrica concreta de dicho estado financiero, debe conciliarse la
variable que se tome con la rbrica del estado de resultados de la
que se derive.
380
3.5.
sideracin de adquisicin: el porcentaje de acciones con voto adquiridas y el coste de la adquisicin con el detalle de la contraprestacin por la adquisicin o, en su defecto, la revelacin de que no
pueden determinarse estos importes al cierre del perodo, exponiendo las razones de esa imposibilidad.
Si la combinacin es calificada como unificacin de intereses, a la
informacin sealada en el primer punto, deber aadirse: la descripcin y el nmero de acciones emitidas junto con el porcentaje
de acciones con voto de cada entidad que se han intercambiado, los
importes de los activos y pasivos aportados por cada empresa y el
detalle de los ingresos por operaciones, las partidas extraordinarias y
la ganancia o prdida neta de cada una de las empresas combinadas
que se hayan incluido en la ganancia o prdida neta.
A lo anterior es necesario incorporar, sin que sta informacin deba ser
comparativa, algunos detalles acerca del fondo de comercio o fondo de
comercio negativo surgido de la combinacin. Concretamente:
El perodo a lo largo del cual se llevar a ingresos del perodo, o
perodo de amortizacin, junto con las razones, en su caso, para que
el mismo se dilate en ms de 20 aos o se aplique durante el mismo
un criterio distinto del criterio de cuotas constantes,
La indicacin de la partida o partidas del estado de resultados en las
que se incluye la amortizacin del fondo de comercio y una conciliacin de los saldos inicial y final para el mismo, y
El mtodo seleccionado para convertir el fondo de comercio y los
ajustes al valor razonable de los elementos del balance, surgidos en
el momento de la adquisicin de una entidad extranjera.
3.6.
La informacin que deber suministrar la empresa en materia de obligaciones requiere abordar adems de las normas en las que se tratan
383
384
Adems, siguiendo la NIC 19, la informacin sobre planes de beneficios a los trabajadores se considera especialmente importante para los
usuarios de los estados financieros por cuanto ninguna otra informacin publicada por la empresa permitira a stos estimar la naturaleza y
alcance de dichas obligaciones, ni evaluar los riesgos asociados con
tales obligaciones. De ah que, apelando a un criterio de economicidad, se reclame especial claridad, concisin y relevancia en las exigencias de informacin a presentar, que versarn fundamentalmente sobre:
La informacin ms relevante a estos efectos es la referida a la incertidumbre asociada con la medicin de las obligaciones y costes de
los beneficios a empleados, as como acerca de las consecuencias
potenciales de tal incertidumbre en los flujos de efectivo futuros,
sobre todos si se tiene en cuenta la complejidad con la que estn
dotados algunos de estos planes, y
Dado el amplio espectro de puntos de vista sobre el tratamiento de
las ganancias y prdidas actuariales y del costo de servicios pasados,
las revelaciones exigidas deben poner de relieve su impacto en el
estado de resultados, as como el impacto de las prdidas y ganancias actuariales no reconocidas, y del costo de servicios pasados no
amortizado, en el balance.
Cuando la empresa mantenga un plan de beneficio por retiro, deber
presentar:
Bajo la hiptesis de que las otras partes incumplieran sus obligaciones contractuales, cul es el importe que mejor represente su mximo nivel de exposicin al riesgo de crdito en la fecha del balance,
sin considerar el valor razonable de cualquier garanta para asegurar
el cumplimiento de dicha obligacin.
Un estado financiero que contenga los activos netos para atender los
beneficios, en el que se detallen:
los activos, adecuadamente clasificados, al trmino del perodo y
las bases de valoracin empleadas para los mismos,
385
386
17.326
9.822
7.504
6.277
-5.385
8.396
1.214
1.354
-1.006
104
41
1.707
Otra informacin
Explotaciones en interrupcin definitiva
388
2001
4.134
4.556
Activos
8.690
Cuenta de prdidas y ganancias
Participacin en prdidas de empresas asociadas
Impuestos
Beneficio/(prdidas) neta del ejercicio
22.812
7.089
7.344
2.677
15.468
4.412
10.097
4.556
El impacto neto en beneficios del ejercicio indicado anteriormente incluye todos los
gastos esperados por cese de estas operaciones. No se esperan beneficios o prdidas
significativas como resultado de la liquidacin de la compaa.
3.7.2.
3.7.3.
Ejemplo:
Una entidad que vende bienes a su dominante al coste, podra no hacerlo a este
precio si se tratara de un cliente distinto.
Una dependiente puede suspender sus operaciones con otra empresa fuera del
grupo, a la que est unida por lazos comerciales, si la dominante adquiere otra
dependiente que se dedique al mismo tipo de comercio que la tercera ajena al
grupo.
Una empresa dependiente puede recibir instrucciones de la dominante para no llevar a cabo actividades de investigacin y desarrollo.
g) la otra parte es un plan de prestaciones post-empleo para los trabajadores, ya sean de la propia entidad o de alguna otra que sea parte
vinculada de sta.
Al considerar cada posible relacin entre partes vinculadas, se ha de
prestar atencin al fondo de la relacin, y no solamente a la forma legal.
A continuacin se expone, a modo de sntesis la informacin objeto de
revelacin sobre partes vinculadas:
Las relaciones entre dominantes y dependientes, con independencia
de que se hayan producido transacciones entre tales partes vinculadas. La entidad revelar el nombre de su dominante inmediata y, si
fuera diferente, el de la dominante principal. Si ni la dominante de la
entidad ni la dominante principal elaboran estados financieros disponibles para uso pblico, se revelar tambin el nombre de la
dominante intermedia ms prxima que lo haga.
392
393
Los hechos ocurridos despus de la fecha del balance son todos aquellos eventos, ya sean favorables o desfavorables, que se han producido
entre la fecha del balance y la fecha de autorizacin de los estados
financieros para su publicacin. Hay dos tipos de tales eventos:
Hechos posteriores a la fecha del balance que implican ajuste: son
aquellos que suministran evidencia de condiciones que existan ya
en la fecha del balance. En estos casos, la empresa debe proceder a
modificar los importes reconocidos en sus estados financieros, para
reflejar la incidencia de los hechos ocurridos despus de la fecha del
balance que impliquen ajustes.
394
Si los dividendos se declaran esto es, si los dividendos son debidamente autorizados y no quedan ms tiempo a discrecin de la entidad-,
despus de la fecha del balance, pero antes de que los estados financieros hayan sido autorizados para su publicacin, los dividendos no
son reconocidos como un pasivo a la fecha del balance porque no
suponen una obligacin actual de acuerdo con la NIC 37. Tales dividendos son revelados en las notas a los estados financieros de acuerdo
con la NIC 1 Presentacin de Estados Financieros.
395
396
397
VII.
El anlisis de la informacin contenida en los estados financieros elaborados segn NIIF frente a los que se derivan de la utilizacin de los
modelos contenidos en el Plan General de Contabilidad representa un
cambio en la presentacin de la informacin contable en varios aspectos. A continuacin se sealan las diferencias ms significativas que
son, en buena medida, tributarias de los criterios y alternativas valorativas contenidas en las NIIF.
Una primera cuestin que no puede pasar desapercibida tiene que ver
con el formato (o ausencia del mismo) que sugieren las NIIF para la
presentacin de la informacin. A este respecto, es necesario considerar que frente al encorsetado aspecto que revelan las cuentas presentadas segn PGC, las NIIF apenas si dedican atencin a los modelos de
presentacin y, a cambio, proponen ms bien conceptos que, con el
carcter de mnimos, deben constar en los estados financieros. En verdad, y a tenor de los estados financieros presentados por las empresas
segn las NIIF, se hace evidente el empleo de pocas lneas que contengan de forma muy sinttica la informacin bsica acerca de la situacin
patrimonial y los resultados de la empresa, relegando a las notas la
prctica totalidad de la informacin que servir para entender las valoraciones asignadas a activos, pasivos, cobros, pagos y resultados.
De lo anterior, se sigue que las notas adquieren una relevancia significativa en lo que respecta al contenido que deben abarcar, pues buena
parte de la informacin, especialmente la referida al desglose de algunas partidas, que hasta ahora vena presentndose en el cuerpo de los
estados contables, pasa ahora con carcter voluntario en algunos casos,
a engrosar las notas a los mismos. Y esa parece ser la tendencia, a tenor
de los estados financieros que presentan las empresas segn las NIIF.
398
La comparabilidad pues, se entiende ms bien en el sentido de disminuir las alternativas de valoracin, y en la obligatoriedad de informar
de extremos suficientes para que el usuario pueda formarse una idea
ms aproximada de la situacin patrimonial y financiera de la empresa,
por encima de la mera comparacin formal a travs de formatos preestablecidos.
Otro hecho sustancial, tiene que ver con la orientacin que toman
ahora los estados financieros, sentido que adquiere plena validez en el
contexto del que constituye el principal destinatario de la informacin
contable. Por ello, los estados financieros giran en torno a la adecuada
determinacin de la situacin financiera de la empresa, no slo en el
momento presente, sino suministrando informacin que facilite la anticipacin acerca del comportamiento futuro de la misma. Muestra de
ello, es la abundancia de datos a suministrar en materia de descuento
de flujos de efectivo y de anticipacin acerca de la dilucin del valor
de las acciones como consecuencia de la conversin de ttulos equivalentes a acciones en circulacin.
Se ven potenciados los aspectos ms econmicos y financieros de la
informacin contable, relegando la concepcin ms legalista de la
misma a un segundo plano, de manera, por ejemplo que no puedan
incluirse en el balance aquellos elementos patrimoniales inservibles o
los gastos de constitucin o de establecimiento; los dividendos a pagar
dejan de ser patrimonio neto desde el momento que son exigibles por
los accionistas, o las acciones propias no tienen cabida como una partida de activo. Adems, este hecho viene de la mano de la consideracin que hacen las NIIF del neto patrimonial, como valor en exceso del
activo sobre el total de las deudas que mantiene la empresa, lo que
obliga a mostrar separadamente el neto patrimonial del pasivo, pues la
aproximacin no gira entorno a la dualidad inversin-financiacin,
sino ms bien, a la dualidad bienes y derechos frente a obligaciones,
de cuya diferencia surge el neto patrimonial.
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El detalle de los conceptos incorporados en el clculo del numerador y el denominador de la ratio ganancias por accin;
Los planes de compensacin en acciones para los empleados, con
los valores de los instrumentos emitidos que estn en poder de los
mismos;
Las explotaciones en interrupcin definitiva en las que se encuentra
inmersa la empresa, detallando los activos, pasivos, flujos de efectivo y resultados de las mismas y valorando la incidencia que tienen
en los segmentos afectados; y
Las transacciones con partes vinculadas (dependientes, asociadas,
accionistas importantes, directivos, administradores y familiares prximos, clientes que representen una parte significativa de la facturacin, etc.).
BIBLIOGRAFA
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