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Section 2 : les risques lis linsuffisance

capital social :

du

Lenjeux identifier nest pas fiscal mais relve du droit


des socits :
Cas de SA : (article 357) si du fait des pertes dans les EF,
la situation nette est infrieurs au quart du capital
social, le conseil dadministration ou le directoire est
tenu dans les 3 mois qui suivent lapprobation des
compte ayant fait apparaitre ces perte est tenu de
convoqu le conseil dadministration extra ordinaire
pour voir sil ya lieu de dissoudre de la socit.
La situation nette aprs affectation des rsultats =
Capital sociale + rserves + report nouveaux +
rsultat de lentreprise au quart du rsultat.
Le rsultat de lentreprise :
Rserves
amortissement du Rsultat
Dividende
Report nouveau
Augmentation du rsultat.
Si cette dernire nest pas prononc la socit est tenu
au plus tard la clture du 2 me exerce suivant celui au
court duquel la constatation des pertes est intervenu et
sous rserve des dispositions de (larticle 360) de
rduire son capital dun montant au moins gale celui
des pertes qui nont pu tre imput sur les rserves. Si
dans ce dlai les KP nont pas t reconstitu
concurrence dun montant gale au moins du du
capital Social.
Dans toutes les situations la dcision prise par
lassembl gnrale est publi aux annonces lgales et

au bulletin officiel dpos au greffe du tribunal et


inscrite dans le registre de commerce. A dfaut de la
runion de lAssembl gnrale ou cette assemble na
pas pu dlibrer valablement sur dernire convocation,
toute intresse pourra demander en justice la
dissolution de la socit. Il en est de mme si les
dispositions de lalina 2 ne sont pas respectes.
Si du fait queles lauditeur constate un situation nette
infrieur au 1/4du KS, les associ dcident la majorit
requise pour la modification des statut dans un dlai de
3 mois qui suivent lapprobation des comptes ayant fait
apparaitre cette perte sil y a lieu la dissolution
anticip de la socit.
Si la dissolution de la socit nest pas prononce celleci est dclar au plus tard la clture de lexercice
suivant, celui auxquelles et sous rserve
de rduire
son capital dun montant gale au moins celui des
pertes
Ce dans ce dlai le capital propre na pas t constitu
concurrence dune valeur au moins gale au du KS.
Dans les 2 cas la rsolution adopt par les associ est
publi dans un journal habilit recevoir les annonces
lgale dpos au greffe du tribunal et inscrit au registre
de commerce. A dfaut de la runion de lAssembl
gnrale ou cette assemble na pas pu dlibrer
valablement sur dernire convocation, toute intresse
pourra demander en justice la dissolution de la socit.
Il en est de mme si les dispositions de lalina 2 ne sont
pas respectes. Dans tout les cas le tribunal pourra
accord la socit un dlai de 6 mois pour rgularis
sa situation. Il ne peut prononce la dissolution si au
jour ou il statut cette rgularisation a eu lieu
Les dispositions du prsent article ne sont pas
applicable ne sont pas appliqu au St en redressement
judiciaire.

Si lauditeur constate que les pertes est suprieur


du capitale, il doit faire part au dirigeant pour prendre
les mesures ncessaire.
Le risque associ
demprunts.

la

dduction

des

intrts

Cest une question stratgique pour lentreprise et pour le pays qui cherche
attirer des investissements sur son territoire, toute en essayant dviter certain
comportement abusif de la part dentreprise qui cherche remplacer le capital
par la dette et substituant le versement dintrt demprunt dductible au
paiement des dividende qui ninfluence pas dans la dtermination du rsultat
fiscale.
(Voir le traitement des intrts demprunt en fiscalit).
Si les intrts vers par lentit sont dductible par dispositif lgale il en est pas
de mme pour les intrts perus ces dernier peuvent tre pour les entits
prteuse une source de risque
sil savre que cette socit nest pas
suffisamment rmunr
En effet un tel risque ne concerne que les avances consentis par une entit des
associ (personne physique ou une socit de son groupe. Normalement ces
avances doivent tre accordes au taux de march. Cest--dire au mme taux
que celui que lentit aurait pratiqu sil avait prt un tiers.
La rfrence en la matire est dans les organismes de crdit, il suffit de faire la
comparaison entre le taux consentis par lentit audit avec celui que
ltablissement de crdit aurais accords au mme montant pour la
mme priode et la mme dur, condition de prt (qualit de
lemprunteur). Question dexam
En prsence davance consentis par lentit audit des associ ou actionnaire
(personne physique) ou des entreprise du mme groupe, lauditeur doit
apprcier si la rmunration des avances est faite ou non un taux de march.
En cas de rponse ngative il peut conclure un risque fiscal.
De la mme manire pour les crances, il faut examiner la qualit de
lemprunteur, sa localisation et les conditions des avances consentis.
Dans le cas ou une entit qui prte et emprunte une vrification peut se faire aux
conditions auxquelles elle prte et la comparer avec celle avec la quelle elle
emprunte. Cela permet de constater si lentreprise pourra gnrer quelque point
de marche.
Les risque li au retenu la source.
1. Les intrts verss ltranger :

Lorsque 2 personne morale contractante situ dans 2 pays diffrents et ont sign
des contrats
bilatraux, le dbiteur peut bnficier de lavantage que les
intrts sont soumis la retenus la source.
2. Les intrts reus de ltranger :
Si lentit peroit des intrts de ltranger, ces dernires (intrt) pourront tre
assujetties la RAS ltat de rsidence du dbiteur. Si le Maroc signer des
convention bilatrale pour viter la double imposition, lentit audit a le droit
dutiliser le crdit dimpt au Maroc, cela nest possible que si lentit audit
dispose dun justificatif relatif limpt pay ltranger. En effet, si lentit
audite a reus des produits dintrt de ltranger et sil a imput le crdit
dimpt lauditeur doit vrifier sil existe des conventions entre le Maroc et le
pays de rsidence du dbiteur afin de vrifier si limputation est bien justifie.
Ensuite lauditeur doit sassurer que le formalisme conventionnel est bien
respect de manire ce que lentit audit soit en possession dun justificatif du
crdit dimpt.
Dans le cas contraire (aucun RAS dans lEtat de rsidence) lentreprise audite
est en prsence dun risque fiscale. Dans ce cas lentit dbitrice du revenu la
suite dun redressement en matire de la RAS peut demander le remboursement
de la RAS demand.
Lauditeur peut sassurer du bien fond de lexonration de la RAS dans le pays
de rsidence du crancier.
Bref :
1234-

Existence de convention
Justification du crdit dimpt
Lentreprise dduit le crdit dimpt
Lentreprise audite bnficie de lexonration dans le pays de rsidence.

Section 3 : Analyse et chiffrage des


risques :
I-

Non perception des intrts :

Si on suppose que dans un contrat de prt, lentreprise a consenti des


prts dautre entreprise et si le taux de prt est suprieur au taux de
march, lentreprise encours un risque qui est la diffrence entre celui du
march et celui pratiqu, ce risque en base correspond un manque
gagn rintgrer au rsultat de la socit prteuse.
Lauditeur peut poser un certain nombre de question :
question

Non

ok

Autre

suggesti

appliq
u
Capitaux
propres
1) Est ce
que
lentrepri
se
raliser
une
augment
ation de
capitale
?
2) La
socit
a-t-elle
pratiqu
la
distributi
on des
dividend
es ?
Crance et
dettes :
Le principe de
rattachements
des crances
est il
respect ?
Date des
ventes et
livraison des
biens.
Les taux de
TVA appliqu ?
Voir tableau
page 73)
Immobilisatio
n en non
valeur
Les frais

anomali
e

on

dtablissemnt
sont il justifier
Y a-t-il une
cohrence
entre les
Le plan
damortisseme
nt a-t-il une
durr de 5 ans.
Ce plan est il
respect.
Est-ce quon a
appliqu le
prorata alors
quon ne doit
pas
lappliqu ?

Programme de travail de lauditeur au niveau de lexamen, on est


appel laborer le tableau.

La prise en compte des actifs en non valeurs :


Les non valeurs sont des charges dont leffet concerne plusieurs exercices,
la prise en compte des actif en non valeurs est facultatif et dpend des
dcisions de gestion et relative au principe de permanence des mthodes.
1- Les frais dtablissement :
Ces frais sont indiqu dans lalliace fiscale et constitue des charges et sont port
lactif et amortis dans un dlai de 5 an. Au plan fiscal ces frais ne sont pas
gnrateur de risque fiscaux.
2- Les frais dacquisition des immobilisations :
Tout les frais du lacquisition des immobilisations (les honoraires, les
commissions et frais dactes etc) peuvent tre pris soit au cot dacquisition ou
comptabilis sous forme de charge. Il convient signaler que daprs les normes
IAS/IFRS il est oligatoire dimcorporer les frais dacquisition des imobilisation dans
le cout dacquisition.
Lauditeur doit prendre connaissances des options
et sassurer quelles sont
correctement mises en pratique. En effet au niveau du CPC peut identifier les

frais dacquisition des immobilisations et en fonction de loption considr si ces


frais sont pris sous forme de charge ou pas.

Section 4 : la prise en considration de lactif incorporelle.


Au niveau fiscal il ny a pas de dfinition des actifs incorporelle mais au niveau
comptable, ces actifs sont considrs comme un actif non montaire ayant pour
but de rpondre au besoin de lactivit de lentreprise.
Parmi les actifs incorporelle qui reprsente des enjeux fiscaux, les fond de
commerce et les droit de proprit industriel, la difficult sous jacente ces actif
est que ces derniers ne sont pas tous immobilis qui soit valoris ou non ces
actifs sont prise en compte dans lanalyse des risques fiscaux. Parmi les
documents examin :

La liasse fiscale
La balance gnrale
Bilan et CPC
Les TIC

Etant donn quil est difficile de procder faire une identification des
immobilisations incorporelles il faut faire rfrence la balance des compte qui
permet didentifier les actifs au mois par catgorie (marque, brevet)
Si on veut plus dinformation des demandes spcifiques peuvent tre formul
lattention de la comptabilit afin de voir le contenu des diffrents comptes.
En outre, lauditeur doit sassurer si ces immobilisations incorporelles ayant fait
lobjet damortissement ou de provision.
Les amortissements et les provisions sont inscrits dans leurs comptes
correspondant et les amortissements dgressif se trouve dans la rubrique des
provision rglements.
Dans la balance gnrale, lauditeur peut examiner les diffrentes variations des
amortissements et provision avec les dotations de lexercice (les compte 6191
6193) pour les amortissements et les comptes 61 dans les CPC lauditeur peut
constat les mouvements ayant touch les comptes 6137 concernant les charges
et 7126 pour les produit.
Enfin les TIC peuvent contenir les diffrentes informations notamment en matire
damortissement et provision.
Aprs avoir exploit les informations dans ces diffrent document, lauditeur peut
savoir quelle immobilisation a t amortis et celle qui a fait lobjet
damortissement drogatoire et celle qui a t provisionn.

Lauditeur peut tre amen a faire dautre recherche sur (les marque et brevet)
dposer par lentreprise au prs de loffice marocaine de protection industriel et
commerciale. (OMPIC)
Lensemble de ces information et dmarche facilite lidentification dune grande
partis des immobilisations incorporelle.
Par ailleurs, les frais de dveloppement et les fond commerciaux sont difficile
identifier et demande une connaissance bien prcise de lactivit de lentreprise.

Section 5 : Les enjeux fiscaux des actifs incorporels :


En effet, ces actifs sont stratgique pour lentreprise car ils sont source de VA et
sont source de profitabilit pour lentreprise.
Lexistence dun fond commerciale ne peut que garantir la fidlit des clients par
les marques et les brevets cela donne une avance lentreprise par rapport ces
concurrents.
Lanalyse des actifs incorporelle nest pas facile faire dans la mesure ou il faut
un traitement cas par cas de chaque catgorie dimmobilisation incorporelle.
Il convient de signaler que lactif incorporel prsente 3 aspects particuliers
1- Il ne figure pas toujours au bilan.
2- Ils ne sont pas toujours amortissables
3- Et ne peuvent pas faire toujours lobjet de provision.
Dans le cadre dun audit de lactif incorporelle, lauditeur doit suivre la dmarche
suivante :
1- Identifier avec prcision tous les droits incorporels utiliss par lentreprise.
(Droit davoir un brevet) et savoir pourquoi lentreprise dispose de ces
actifs.
2- Ensuite chaque flux affectant les lments incorporelle doit tre identifi
partir des comptes 6137 () et le compte 6126 ().
3- Enfin constater si les dpenses engages pour obtenir ces droits
incorporels constituent des charges ou des immobilisations, Si ces droits
exploits constituent des immobilisations et vrifier que les conditions de
constatation des amortissements et provision ont t correctement
enregistr.
Comment prsenter un rapport dAF :
I-

Commencer par une synthse introductive :

Dans cette synthse :


Indication prcise du cadre dintervention : mission effectue la demande dune
entreprise, le temps pass, personne contact, les intervenant du cabinet.

1- Les objectifs de la mission : ces objectifs doivent tre rappel


et prciser.
2- Respect du principe du secret professionnel et confidentialit.
3- Faire un rappelle des audits effectues (les audits fiscaux ou
non pour les filiales ou les socits mres).
4- La limitation du diagnostic
4-1 au temps (priode ou exercices)
4-2 certains impts
4-3 certaines dclarations fiscales.
4-4 certains postes du bilan.
5- Point de vue sur le personnel et gestion.
5-1 comptences du personnel
5-2 lintrt du personnel aux questions fiscales.
5-3 la recherche ou non de la gestion fiscale.

II-

Synthse gnrale :

Cette synthse ne doit pas tre longue et doit tre une relle synthse elle
doit mentionner :

Les risques majeurs relev, circoncise (circonstance de lerreur) et


justifi en utilisant une fourchette.
Elle doit mentionner les recommandations et les actions men sur
le court terme.
Et mentionn des suggestions pour lavenir.

Ici le Seuil de signification prend une importance trs particulire. Les


points examins doivent tre abord ici de manire ne pas engager la
responsabilit de lauditeur.
Il est signaler quil faut bien signer la rdaction et bien peser les
termes utilis dans le rapport.
III-

Plan du rapport :

Il convient de mentionner les points examiner, ces derniers seront en


fonction des objectifs de laudit et du travail effectu.
Gnralement, le classement par thme et par objectif sont les mieux
appropris. Nous pouvons commencer par les postes du bilan puis le poste
du CPC et enfin nous nous intressant aux particularits dceles par les
impts et taxes autre que lIS et TVA.
Une attention particulire est donn limpt concern et prcis si les
questions sur la base dimposition ou des droits. Le classement partir
des dclarations examines pourra tre adopt.
IVLe rapport proprement dit :
1) Analyse et commentaire des points examins :

Les renseignements gnraux : lanciennet de lentreprise, projet en


cours, rsultat fiscaux, chiffre daffaire sur 5ans.
Vrification effectu : date de vrification de la dernire vrification,
lment vrifi.
Autre vrification : CNSS,
Priode vrifiable :
2) Commentaire de thmes examin :
Il est souhaitable de ne sintresser quaux thmes des points prcis
(ayant donn lieux des critiques et indiqu de manire sommaire les
points qui ne vont pas tre abord).
Il convient de dire que lAF fait partie de lexamen limit c'est--dire que
lauditeur nest pas certain de labsence absolue des risques, il convient
donc de prciser les points qui nont pas t examin de manire
sommaire et mentionn les raisons. En fonction des thmes (technique ou
non et des remarques et commentaires) plusieurs plans peuvent tre
adapts.

Un exemple de prsentation :

Lensemble des donnes du problme :


La rgle fiscale retenue
Les risques encourus :

Au niveau de la socit et/ou au niveau des dirigeants.

Faire ventuellement des hypothses en fonction des chances


dune procdure contentieuse.
Prise des prcautions
Recommandation formuler concernant la gestion et la
comptabilit.
Les propositions en vue de loptimisation fiscale.

Les points non examins :

Se sont des points non prvus dans la lettre de mission.


Nous navons pas contact les personnes comptentes dans le sujet.
La complexit de certaines procdures empcher lapplication
convenable de quelque rgle fiscale.

Il faut indiquer les points qui sont rests suspendue ou qui nont pas t examin
et de proposer de les examiner.
3) Lvaluation des risques fiscaux :
Elle sera en fonction des lments de nature financire, fiscale, juridique et des
fois politiques.

Lvaluation se fait par thme avec des chiffres significatif (en Kdh, en Mdh) et
arrondie en considrant dventuelle compensation, des reports dficitaire et des
pnalits.
Exemple :
Importance financire :
Voir si le risque est chiffrable ou pas, prcis ou pas. (Evaluation des pnalits de
retard)
Limportance dans le temps :
Le risque non prescrit et jusqua quelle date.
Si lentreprise change de politique et quelle risque encourus par lentreprise.
Les degrs dventualit :
Lerreur : rectifiable ou non, la chance dall au contentieux : respect des rgles
juridique, bonne ou mauvaises fois de la socit.

4) Conseil - suggestion - recommandation action


Cest la partie la plus professionnel du rapport daudit. Cest en fonction des
constatations, du degrs de risque valu et de la prise de connaissance globale
de lentreprise que lauditeur fait des recommandations pour attnuer, rduire et
liminer les risques pour grer limpt.
Optimisation fiscale : on donne des recommandations en fonctions des situations
pass.
5) Rcapitulatif : en fonction des constatations effectuer les risques
peuvent tre rsum dans un tableau.
On peut classer les risques selon les critres suivant
La nature du risque
Lvaluation du risque (maximum ou minimum, le risque est ngligeable.
6) Conclusion

Lapprciation gnrale de lentreprise : bonne ou mauvaise gestion, gain


fiscaux ventuelle, action engager urgemment.
Proposition du cabinet pour viter les risques fiscaux :

Apprciation de la sant fiscale de lentreprise en fonction du risque


prsent et laptitude de lentreprise faire face ces risques sans le
temps.
7) Annexes
Certain points sont prsent en annexe du rapport
Les extraits du contrat et document et les textes juridiques et fiscaux.
Cas pratique :
Le directeur financier de lentreprise X vous a confi la mission daudit fiscale,
son CA est de 400000Dh ont 5% lexportation. Elle a t cr en 2010 jamais
fait lobjet de vrification de lAF ;
Vous tes charg de procder un AF pour examiner les risques et rdiger des
recommandations dans le rapport.
Les points soulever dans le diagnostique :
1- Examen du bilan : lentreprise a acheter un matriel de bureau 500DH
hors taxe et une machine 2000dh ces lment ont t amortis 100%
la fin de lexercice.
Les modalits de calcule de lamortissement.
Quelle soit la date dacquisition jusqu' N-3, la premire annuit
correspondant toujours une demi-annuit.
Cette pratique t dlaiss jusqu' lintroduction de linformatique il sest
avrer que jusquau N-1 lentreprise intgrer la total de lamortissement
limit 200000dh TTC relative un vhicule de transport.
Au niveau de passif :
Une avance du directeur de 400000DH a t impute en N-2 directement
au report nouveau.
Rapport daudit fiscal.

Le commentaire de spoints examiner.


Examen du bilan :
Actif :
Diffrente critique peuvent tre formul au niveau du risque fiscale et des
pratiques comptables.
1- Le risque fiscal :
Limpt sur les socit.
Aucos des vrification fiscale lADM fiscale, elle peut opposer la dcision
prise par la socit au niveau des amortissements.

Les amortissement doivent correspondre la dur normale de lutilisation


du matriel.
Au niveau de l4IS il svre que la st a intgrer la totalit de
lamortissement limit 2000dh TTC cette pratique est ron, elle doit
faire lobjet de redressement fiscale, la st ne doit pas intgrer que le
reliquat entre lamortissement intger et lamortissement limit
300000dh (loi de finance) et non pas 200000dh (loi de finance 2008) au
prorata de la durr dutilisation du matriel de lanne en cours.
Au niveau du passif :
Vu quil ny a pas daugmentation du capitale, cette avance peut tre
assimil un compte courant.