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Le rle du contrle de gestion dans la mise niveau des PME

AIT IAZA Samira


Doctorante en sciences de gestion lcole nationale de commerce et de gestion de Tanger,
Universit Abdelmalek Essadi.
e-mail : samiraaitiaza@gmail.com
GSM : 06 45 39 25 40/ 0534 27 31 54

M. Rachid DAANOUNE
Enseignant chercheur ENCG de Tanger - GREFAM
e-mail : r_daanoune@yahoo.fr Tl : 0661 75 85 35

Rsum :
Face un environnement en forte mutation caractrise par louverture des marchs, la
multiplication des changes, et le dveloppement des technologies de linformation, les
entreprises sont contraintes de remettre en cause leurs pratiques de gestion et de pilotage ainsi
que leurs outils de contrle de gestion afin damliorer leur performance et dtre plus
comptitives, condition ncessaire leur prennit dans un tel contexte de crise.
La turbulence de l'environnement dans lequel volue l'ensemble des entreprises, et plus
spcialement les PME, et la croissance spectaculaire de l'incertitude qui en dcoule
ontprovoqu, au cours de la dernire dcennie, l'apparition d'une fonction de contrle de
gestionde plus en plus formalise,
Le rle du contrle de gestion dans une PME est aussi important que dans une entreprise,
mais il ne faut pas la considrer comme une grande entreprise miniature.Mettre en place un
systme de contrle de gestion efficace en contexte de PME ncessite dapprhender les
particularits des PME et de mieux comprendre leurs problmes spcifiques.
Lobjet de cet article consiste principalement identifier la pratique du contrle de gestion
dans le contexte des PME, et de dceler le rle de linstauration du contrle de gestion dans la
mise niveau des PME.

Mots cls : Contrle de gestion PME - styles de gestion de PME - outils de contrle.

Introduction :
Lenvironnement actuel est marqu par des turbulences technologiques et conomiques. Leur
diversit et leur densit rendent plus complexe et pus incertain le pilotage des entreprises.
Cette complexification dans laquelle voluentlensemble des entreprises, et tout
particulirement les PME, et la croissance spectaculaire de lincertitude qui en dcoule ont
provoqu, au cours de la dernire dcennie, lapparition de la fonction contrle de gestion.
Le rle du contrle de gestion dans une PME est aussi important que dans une grande
entreprise, mais il ne faut pas la considrer comme une grande entreprise en miniature.
La communication sinscrit dans le cadre dun champ de recherche en forte croissance : le
rle ducontrle de gestion dans les PME.
Pour tudier le rle du contrle de gestion dans la mise niveau des PME, nous avons besoin
en premier lieu dtudier les PME et leurs spcificits, et en deuxime lieu de dceler les
difficults dont souffrent les PME et en dernier lieu le rle que joue le contrle de gestion
dans la restructuration et la mise niveau petites et moyennes entreprises.

Lintroduction de la dimension stratgique, le dveloppement du concept de pilotage et la

focalisation sur la valeur ont suscit l'apparition de nouvelles mthodes et techniques comme
I'ABC, I'ABM, le target-costing ou, le benchmarhing. Ces volutions concernent
principalement les grandes entreprises, et les PME connaissent des difficults pour
s'approprier ces diverses techniques. Mme si le niveau de complexit du fonctionnement des
PME ne justifie pas un transfert systmatique des techniques dveloppes dans les grandes
entreprises, certaines constitueraient de vritables opportunits pour les PME.

Deux raisons sont gnralement avances pour expliquer cette difficult de transposition des
mthodes de contrle de gestion. La premire concerne les ressources financires ncessaires
pour entreprendre ce type de projet. La seconde vise plus particulirement les comptences
disponibles en interne. Les acteurs concerns par ces innovations managriales tant

Le contrleur de gestion de la pme, Thierry NOBRE

principalement les contrleurs de gestion, la mise en uvre de ces nouvelles approches


dpend donc trs fortement d'eux.

La dfinition de la PME :
La recherche sur les PME a commenc se dvelopper partir de la fin des annes 70. cette
poque on a commenc identifier les spcificits des PME vis--vis des grandesentreprises2.
Le premier problme rencontr lors de l'tude du contrle de gestion des PME concerne la
dfinition mme de ce type d'entreprise. La trs forte htrognit des PME est l'origine
d'une incertitude non ngligeable (Duchneaut, 1995; Julien, Ig94; CEPME, l99I; Tddeiet
Coriar, 1993; stanworrh et chapman, r99l; Forsyth et al. lggr; commissariat gnral du plan,
l9g9 ; Hirigoyen, 1984). Parmi les critres quantitatifs permettant de mesurer la taille
(l'effectif, le chiffred'affaires, le montant de l'actif), l'effectif est celui qui est le plus
gnralement pris en compte. Leplafond de 500 personnes est considr, en France, comme la
limite pour dfinir les PME. Toutefois,d'autres critres qualitatifs peuvent galement tre pris
en compte en vue d'affiner la dfinition desPME.
Il s'agit principalement du type de proprit et du degr d'indpendance. Sont
considrescomme des PME des entreprises qui sont indpendantes par rapport des groupes
ou de grandesentreprises et qui sont, par consquent et dans la plupart des cas, de nature
familiale.
Linfluence de la taille sur lorganisation et sa gestion interne est connuedepuis longtemps :
Plus une organisation est de grande taille, plus sa structure est labore : plus les tches y sont
spcialises, plus ses units sont diffrencies et plus sa composante administrative est
dveloppe (Mintzberg, 1982). Mais cette contingence nest ni mcanique (dautres facteurs
contextuels agissent bien videmment), ni linaire.3

Les outils de contrle de gestion dans le contexte des pme : cas des PMI au LIBAN ABI
AZAR Jihane
3

Franois Meyssonnier et Cindy Zawadzki, Lintroduction du contrle de gestion en PME

Au dpart il faut reconnatre que les PME ne sont pas des grandes entreprises en miniature.
Les recherches antrieures ont bien montr quune PME ne peut plus tre considrecomme
un simple modle rduit dun archtype dentreprises () elle constitue un tre qui asa propre
ralit et sa propre existence (Julien, 1988). Toutefois, il nexiste pas unedfinition unique
des PME mais plusieurs typologies ont t conues par diffrentschercheurs afin de retrouver
les ressemblances communes.
On trouve des typologiestraditionnelles bases sur des critres quantitatifs. Aussi, plusieurs
auteurs ont cherch dpasser ceux-ci en prenant en compte des critres qualitatifs permettant
une typologie plus complexe et plus globale4. Par consquent, il est difficile de les dfinir, on
trouve plusieursdfinitions des PME labores selon diffrents contextes. Dans ce qui suit on
se rfre ladfinition de Julien (1988) pour qui la petite et moyenne entreprise est avant
tout uneentreprise juridiquement, sinon financirement indpendante, oprant dans des
secteursprimaires, manufacturiers ou des services, et dont les fonctions de responsabilits
incombentle plus souvent une personne en gnral seul propritaire du capital .

Traditionnellement, les PME sont dfinies selon un ensemble de critres purementquantitatifs.


Nanmoins, plusieurs auteurs stigmatisent le caractre restrictif de ces derniersqui ne rendent
pas compte de leur htrognit. Synthtisant un large ensemble de recherche,
Julien et al. (1994, 2005) Proposent six caractristiques essentielles, dont il est possible
derendre compte sous la forme dun continuum croissant, permettant prciser le concept
dePME. Ces caractristiques sont : la petite taille (nuance par le secteur dactivit
delentreprise) ; la centralisation de la gestion (voire la personnalisation de la gestion en
lapersonne du propritaire-dirigeant dans le cas de petites entreprises) ; une faible
spcialisationau niveau de la direction, des employs et des quipements ; une stratgie
intuitive et peuformalise ; un systme dinformation interne peu complexe ou peu organis ;
un systmedinformation externe simple.
Plusieurs auteurs montrent galement que le systme du contrle de gestion fait partie du
systme dinformation gnralde la PME (Bragard, 1992 ; Raymond, 1994). Raymond
4

Groupe de Recherche en Economie et Gestion des PME (G.R.E.P.M.E.). Les PME Bilan et
perspectives, sous la direction de P.A. Julien, Economica, Presse Inter Universitaire, 1994,
437 p

(1994;2005) identifie par ailleursplusieurs contingences concernant les spcificits des PME
qui influencent ce systmedinformation.
Leffet de la taille :
Les PME se distinguent des grandes entreprises par leur taille modeste. Les typologies lesplus
connues sont bases sur des mthodes quantitatives qui se rfrent des donnesquantitatives
demplois (effectif et salaris), dactif ou de chiffre daffaires. Julien etMarchesnay (1988)
proposent la distinction entre trois catgories : les trs petites entreprisesqui ont un effectif
compris entre un et neuf salaris, les petite entreprise entre dix et quarante-neuf salaris et les
moyennes entreprises entre cinquante et cent quatre-vingt-dix-neuf salaris.
En effet, la classification des entreprises par leur taille, diffre dun pays un autre.
Chaquepays possde sa propre dfinition de la PME selon la rglementation sociale, fiscale
oujuridique, mais aussi lintrieur du mme pays chaque secteur a ses propres rfrences
detaille. Au Liban il nexiste pas une dfinition communment admise des PME. Dans
cetterecherche, nous considrons comme PME une entreprise dont les effectifs sont compris
entretrente et cent personnes.
Caractrises, par leur petite taille en terme dactivit et deffectifs, le volume des
ressourcestechniques et financires mis la disposition du dirigeant au sein des PME est
limit. Parsuite leffet taille joue un rle important dans les diffrences de pratique de contrle
degestion et des systmes de comptabilit analytique utiliss au sein de la PME.
Le rle du dirigeant :
Une caractristique essentielle de la petite entreprise est le rle trs particulier que joue
sondirigeant. (Fallery, 1983). Plusieurs chercheurs affirment la trs forte influence du
dirigeantde PME sur son systme de gestion (Lefebvre, 1991). Il est souvent le fondateur de
sonentreprise, il possde une forte tendance personnifier lentreprise selon ses motivations
etces antcdents personnels et professionnels (Coupal, 1994). Il joue le rle du directeur,
dumanager, et du gestionnaire. De faon gnrale les dirigeants de PME, pour prendre
leursdcisions, ont exclusivement recours leurs seuls jugements, intuitions et
expriences(Mintzberg, 1976). Ils acceptent peu de dlguer leur pouvoir et leur
responsabilit aux autresacteurs, de mme ils ont peu recours un systme dinformation de
gestion formalis. Onconstate que le systme de contrle de gestion dans le contexte dune
5

PME est fortementconditionn par le propritaire dirigeant et reprsente ses aspirations


personnelles.
Le dirigeant de PME est considr comme la force centrale de la dynamique de la PME(Julien
et al. 1994 ; Timmons, 1994) et se situe au centre du systme dinformation, dedcision et de
contrle de lentreprise (Marchesnay, 1989). Il joue donc un rle de premierplan
(Wtterwulghe, 1998) au regard de la stratgie, de la gestion, de la prise de dcision et
duclimat organisationnel. De plus, il tend peu partager linformation ou dlguer la prise
dedcision (Raymond et Blili, 2005), ce qui influence le contrle de gestion.
Analysant les systmes de gestion des PME, Chapellier (1997) a dmontr que le profil
dudirigeant influence la nature des pratiques de la comptabilit de gestion et du contrle
degestion mis en place au sein des PME et a soulign lutilisation quil fait des informations
degestion, centrales au SCG (Van Caillie, 2003). Lavigne (2002) insiste principalement
surlinfluence de sa formation sur la formalisation des outils de gestion, tandis que Davila
(2005)souligne linfluence de la prsence dun nouveau dirigeant dans limplmentation de
contrlesde type mcaniste ou organique selon la typologie de Merchant (1998). Nobre (2001)
montreen plus que les missions de base du contrle de gestion (telle que lanalyse des cots et
desperformances) sont effectues par la majorit des dirigeants, tandis que les missions
plusorganisationnelles (telle que la gestion stratgique) sont peu dveloppes, ce qui
peutsexpliquer par le manque de spcialisation du dirigeant (Julien et al. 2005 ; Lavigne,
2002,
Van Caillie, 2002).
Il est gnralement admis que la stratgie des PME est intuitive et peu formalise, plus
axesur la raction que lanticipation. Elle sexplique par la personnalit et la formation
dupropritaire-dirigeant et est conditionne par le systme organisationnel dans lequel la
PMEvolue (Julien et al. 2005). Le cycle de dcision stratgique se situe dans le court terme
et lesystme de gestion prsente des lacunes du point de vue de la planification.
Plusieurs auteurs (Lavigne, 2002 ; Nobre, 2001 ; Van Caillie, 2002) ont soulign
linfluencedes objectifs conomiques privilgis par le dirigeant sur la nature du SCG. Ils
mettent ainsien vidence une implmentation de contrles orientation plus stratgique
lorsque ledirigeant privilgie la croissance de la firme.

Une structure simple :


Comparativement aux grandes entreprises, les PME disposent dune structure simple et
peuformalise (Raymond, 1994). Leur taille implique quelles grent un plus faible volume
deressources financires induisant un faible volume de ressources techniques et
immatrielles(Welsh et White, 1981) et une faible spcialisation (Julien et al. 2005). Ce
manque deressources financires se traduit alors par des faiblesses au niveau de la gestion :
quil sagissede la planification, du pilotage stratgique ou des systmes dinformation
(Raymond et Blili,2005).
La petite entreprise est caractrise par une faible spcialisation des tches au sein
delentreprise. La spcialisation est gnralement accompagne de laugmentation de la taille.
Selon Mintzberg (1982), au fur et mesure que la firme grossit, les niveaux
organisationnelsaugmentent et le travail devient plus spcialis. De plus, ltude de Kalika
(1987) sur lastructure des entreprises affirme que plus lentreprise est petite, moins il y a des
procdsformaliss et plus les dcisions sont centralises chez le propritaire dirigeant. La
taille et lerle important que joue le propritaire dirigeant et sa rtention dlguer ses
responsabilitsaux autres acteurs a un effet sur la structure de lentreprise. Les PME
prsentent une structuresimple, centralise qui possde un nombre limit de ressources
humaines et financires.

Plusieurs tudes (Bajan-Banaszak, 1993 ; Davila, 2005 ; Lavigne, 2002 ; Meyssonnier


etZawadzki, 2008 ; Nobre, 2001 ; Van Caillie, 2002) ont ainsi dmontr que la taille a
uneinfluence sur les SCG, tant sur le nombre et la diversification des activits qui y sont
ralisesque sur limplmentation doutils de pilotage caractre plus stratgique. Ainsi,
mesure quela taille augmente, le dirigeant a des difficults croissantes contrler seul
lensemble de sesressources humaines, financires et matrielles. Lentreprise doit alors
formaliser les systmesde gestion et dvelopper son SCG, principalement du point de vue du
pilotage stratgique.
Davila (2005) met plus prcisment en vidence le rle de la taille dans ladoption
decontrles mcanistes ou organiques. Notons aussi que Bajan-Banaszak (1993) et
Nobre(2001) ont mis en vidence lvolution du rle du contrleur de gestion en contexte
7

PME aufur et mesure que la taille augmente, illustrant ainsi le concept de


professionnalisation dela gestion des PME de Donckels et al. (1993).
Du point de vue du secteur dactivit, Fernandez et al. (1996) ont clair, tout en soulignant
lerle du dirigeant, linfluence de lespace concurrentiel sur les mthodes et les outils
decontrle de gestion, en nuanant leffet de la taille. Selon eux, les firmes
dimensionorganisationnelle leve et celles orientes par une forte intensit de base ont un
SCG de typeex ante, contrairement aux firmes orientes par la demande et les firmes
traditionnelles, qui ontun SCG de type ex post. Le secteur joue aussi un rle dans le choix des
mthodes de calculdes cots et la fixation des prix de lentreprise (Nobre, 2001), le secteur
industriel tant le plusoutill, suivi du secteur des services, du secteur du btiment et du
secteur commercial (Bajan-Banaszak, 1993).
Un systme dinformation peu dvelopp :
Le systme de gestion des PME est caractris, dune part, par un systme
dinformationinterne peu complexe qui est souvent standard et peu organis et, dautre part,
par un systmedinformation externe simple. Le contact et le dialogue constituent le vecteur
essentiel delinformation au sein des PME. Comme nous lavons dj not, la structure de la
PME estpeu formalise et peu hirarchise. Par le mme effet, les systmes dinformation et
decommunication sont aussi peu formaliss. Linformation vhicule souvent dune
manireinformelle en fonctionnant par dialogue et par contact direct (Mintzberg, 1982) qui,
pour ledirigeant, sont les meilleures pratiques pour exercer le contrle.
De mme, le systme dinformation externe dans les PME est simple. Il est reprsent par
lecontact direct entre le dirigeant et les diffrents acteurs de son environnement
constituessentiellement par les clients, les fournisseurs et les banquiers.
Contrairement aux grandes entreprises qui rclament de formaliser le transfert delinformation
tout en favorisant le contrle, le systme dinformation interne des PME estcaractris par le
dialogue et le contact direct, linformation transmise tant tacite et peucodifie (Julien et al.
2005). Leur systme dinformation externe, quant lui, est simple et larecherche
dinformation est principalement informelle (Julien et al. 2005). Torrs (2002)montre ainsi
que la PME est caractrise par la notion de proximit (hirarchique,fonctionnelle, spatiale,
temporelle). La fonction du systme dinformation est aussi gnralement subordonne la
8

fonction comptable et na pas lexprience managrialencessaire pour planifier, organiser et


piloter lutilisation des ressources informationnellesdans lorganisation. (Raymond et Blili,
2005).

Prise de dcision :
La taille rduite de la firme et sa structure simple, permet souvent au patron de prendre
leschoses en main et favorise la rapidit de la prise de dcision, ce qui permet de
ragirrapidement aux turbulences de lenvironnement. La centralisation de la prise de dcision
par le propritaire dirigeant fait que ce dernier donne la priorit aux diffrentes
tchesoprationnelles ce qui empche une vision stratgique moyen ou long terme. Les
dcisionssont, dans la plus part du temps, prises pour le court terme. Selon une enqute cite
parDuchneaut (1997), plus de 70% des dirigeants de PME prfrent lintuition la prvision
etla considre comme trs importante dans la prise de dcision. Par suite la fonction de
dcisiondans une PME se fait de la manire suivante : Intuition Dcision Action.
Le degr dincertitude qui pse sur les PME est gnralement lev (Julien et al. 1994 ; 2005),
en raison du manque de pouvoir rel dont elles disposent lgard de leur
environnementconomique (Hirigoyen, 1981). En effet, la PME doit tenir compte de lopinion
des acteursenvironnants, ce qui la rend plus vulnrable au regard des diffrentes forces de la
concurrence(Raymond et Blili, 2005).
En ce sens, plusieurs auteurs (Marchesnay, 1989 ; Storey, 1997)indiquent que certaines PME
se localisent dans des activits spcialises qui leur permettentde se protger. Nanmoins,
dautres recherches (Julien et al. 1994 ; Levratto, 2004)soulignent que ces stratgies de
niche sont difficiles mettre en uvre. Raymond (1988)ajoute aussi que le manque de
connaissance et dexprience au sein de la PME augmente ledegr dincertitude, face la
technologie principalement.
En ce qui concerne le DSCG, Reid et Smith (2000) montrent que les priodes de crises,
duesprincipalement aux diffrentes forces de lenvironnement, ont un impact sur lvolution
dessystmes de contrles. Kabwigiri et Van Caillie (2007) indiquent, quant eux,
quelincertitude perue par le dirigeant nintervient pas dans lexplication de la
nature(traditionnelle ou non traditionnelle) des contrles implments. Par contre, elle a
9

uneinfluence sur la mise en place de systmes de contrles informels et sur la flexibilit


aveclaquelle ils sont exercs.
La PME est caractrise par une concentration de la gestion et une centralisation de la
plupartdes dcisions chez un seul individu, le propritaire dirigeant. Ce dernier tient remplir
toutesles fonctions, il est retissant dlguer les responsabilits, il souhaite garder le
contrlecomplet et la prise de dcision sappuie principalement sur son intuition. Ces
diffrentesspcificits de la PME permettent de conclure que la fonction de contrle de
gestion danscelle-ci est une fonction peu instrumente o le propritaire dirigeant joue un rle
trsimportant. Par consquent, la comprhension du fonctionnement des petites et
moyennesentreprises passe par la connaissance des profils de leur dirigeant. Ces
diffrentesconstatations nous permettent de construire un cadre thorique de base pour notre
recherchequil faut valider la suite par lobservation du terrain.

La taille et les buts semblent tre ainsi les lments les plus dterminants du contrle
degestion dans les PME. La littrature identifie galement la structure de proprit, le cycle
devie de lentreprise, le secteur dactivit ou encore lendettement5.

Les difficults des PME :


Les PME sont des entreprises fragiles dont la prennit et la survie demeurent des problmes
constants (sous-capitalisation, vulnrabilit, dpendance,)
Les PME se caractrisent essentiellement par leur vulnrabilit incarne dans la faiblesse de
leurs capacits financires, matrielles, immatrielles et mmes humaines, on doit comprendre
ainsi quelles demeurent les entits les plus touches par le phnomne de disparition.

Les difficults dentrepreneuriat, par exemple, sont nombreuses mais se trouvent


souvent lies lentrepreneur lui-mme et ses capacits de gestion et ses habilits
dorganisation. Ce qui conduit aux comptences de toute lquipe managriale de

Dterminants et modes opratoires du contrle de gestion dans les PME : une approche
qualitative comparative, Roland CONDOR et Karine REBUT.

10

lentreprise pour assurer une certaine structure et un quilibre organisationnels


durables.

Les difficults de march se rapportent, par contre, lexistence dun march certes
mais surtout la structuration de celui-ci et au positionnement de lentreprise garanti

en quelque sorte par ses stratgies de lancement, dexistence et de continuit.


Les difficults dexploitation reposent, quant elles, sur la notion du levier
dexploitation qui rsulte de lincidence des fluctuations du niveau dactivit sur la
rentabilit conomique. Cet effet de levier peut tre approch par la sensibilit du
rsultat dexploitation une variation du niveau global de lactivit. Une telle
sensibilit dpend de la nature et de la structure des charges fixes ou variables
supportes par lexploitation.

Les difficults financires ont pour origine la variabilit quenregistre le taux de


rentabilit de lentreprise lorsque lendettement augmente, ce qui se traduit par un
risque de faillite qui mane de lincapacit de lentreprise faire face ses
engagements en matire de remboursement des dettes.

Le rle du contrle de gestion dans la mise niveau des PME :


La fonction contrle de gestion dans les PME est souvent sous structure (Fournier, 1992).
Elle est souvent assimile la fonction comptable ou financire. Plusieurs tudes
montrentque, pour la plupart des dirigeants, le systme de contrle de gestion est dfini, par le
systmede comptabilit conu principalement pour rendre compte aux autorits fiscales.
Cependanton ne doit pas considrer que la fonction de contrle de gestion, dans une PME,
nexiste pas.
Dans ce contexte particulier, elle est souvent associe dautres fonctions. La position
danslorganigramme est fonction du nombre de personnes et des services mis en place :
dunepart, ce peut tre le comptable qui labore les budgets et utilise les techniques du
contrle, etdautre part, cest le dirigeant personnellement qui souhaite coordonner et suivre
les activits.

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Les outils recenss


En se rfrant aux travaux de Moisdon (1997), il importe de faire plusieurs distinctions.
Unoutil de gestion nest pas une rgle dans la mesure o une rgle peut tre informelle : elle
peuttre justifie par lexprience ou le savoir-faire par exemple, et rester tacite alors quun
outilde gestion sera formalis. Un outil de gestion est une formalisation de lactivit
organise .
Rowe, Fernandez et Picory (1994), travers une tude ralise dans 102 PME dont 64,3%
ontun effectif infrieur 50 salaris, ont entrepris de montrer que le pilotage des PME ntait
pasd uniquement des dcisions intuitives. Dans cette perspective, ils ont recens une
batteriedoutils de gestion trs utiliss dans les PME.
Le premier objet de leur recherche, affirment-ils, est de montrer que de nombreux outils
degestion existent dans les PME. Ces outils sinscrivent dans la dimension instrumentale
ducontrle de gestion. Ainsi les outils de prvision, de suivi, et danalyse sont la
concrtisationdes phases de finalisation, de pilotage et dvaluation.
- Les outils de prvision :
Les outils de prvision sont matrialiss par les plans et les budgets. Il sagissait de reprer
ladiffusion de ces outils dans les PME. Les taux levs de rponses positives conduisent
lesauteurs sinterroger sur le degr de confiance accorder ces rsultats. En effet, parce
quellaboration de certains outils (plan de formation, plan prvisionnel de rentabilit
desinvestissements) est complexe, les taux de rponses doivent, selon eux, tre plus faibles.
Toutefois, ils constatent quil existe une relation inverse entre le degr de complexit deloutil
et son utilisation dans lentreprise.
- Les outils de suivi :
Les outils de suivi sont reprsents dans les tableaux de bord. Ce recensement permet
entreautres, de se faire une ide sur la varit des indicateurs que lon trouve dans un tableau
debord de dirigeant de PME et de leur poids respectif dans laide la dcision. Cette
tudemontre que la gestion court terme est privilgie tant au niveau du suivi des indicateurs
derentabilit, de la demande, que de la production.
12

- Les outils danalyse :


Les outils danalyse sont matrialiss par la comptabilit analytique, ils sont la
concrtisationde lamendement du contrle de gestion. Les rsultats montrent que dans les
PME, cest lamthode des cots complets qui est utilise alors quelle est de plus en plus
remise en causepar les chercheurs. De plus, le calcul des cots est utilis pour remplir ses
rles traditionnelsde fixation des prix et de calcul de la marge.
Cette liste des outils recenss par Rowe et al. (1994) a t complte par une autre tude deces
mmes auteurs (Fernandez et al. 1996). Les outils recenss partir de cette tude sont :
- pour les outils de prvision : les plans prvisionnels des ventes, le plan prvisionnelde
production ;
- pour les outils de suivi : le chiffre daffaires, le nombre de commandes, les
dlaisfournisseurs, les stocks de matires premires ;
- Pour les outils danalyse : les cots unitaires de fabrication et les carts sur prvisiondes
quantits.

De plus, ltude de Bajan-Banaszak (1993) oriente sur les petites entreprises3 montre que
48% des entreprises utilisent une comptabilit financire oriente gestion et seulement
27%des entreprises disposent doutils de gestion autres que la comptabilit. Les taux
dutilisationsont les suivants : comptabilit analytique 18%, tableaux de bord 19%, prvisions
globales
19%, analyse des carts 12% et le budget par fonction 7%.
Nobre (2001), partir dune tude ralise auprs de 86 entreprises de taille suprieure
50employs, prcise que les outils de pilotage comme le tableaux de bord, la fixation
dobjectifscollectifs, la fixation dobjectifs individuels, la dtermination de rsultats mensuels,
laprocdure budgtaire et le calcul dcarts, sont largement rpandus au sein des PME.

13

Cet ensemble doutils recenss forme une liste qui nous semble assez complte. Une
tudemene sous la direction de M.Gervais dans les PME du Grand-Ouest concernant les
tableaux
de bord, prsente les mmes indicateurs dj cits par Rowe et al. (1994). De plus, une
tudeplus globale effectue en 1987 par le Magazine Tertiel avec les lves de lEDHEC,
montreque les dirigeants de PME utilisent majoritairement les outils de comptabilit
analytique, lesbudgets prvisionnels un an et les tableaux de bord, et ces outils font lobjet
duntraitement informatis. De mme, McMahon et Holms (1991) ont observ que les
outilsfinanciers traditionnels tels les carts financiers, les budgets, les systmes de cot de
revient,sont largement prsents dans les PME. Enfin, Chapellier (1997), dans son article
recense lamajorit des outils que nous avons prsents.
Cette liste doutils peut, donc, tre considre comme une reprsentation fiable des outils
degestion dans les PME. Elle nous semble assez complte mais elle est loin dtre exhaustive
etna pas une telle vocation. Dune part, parce que la plupart des PME ne disposent pas
duneliste tendue doutils et, dautre part, les besoins de ces outils ne sont pas toujours
ncessairesni identiques.
La comptabilit analytique et les techniques de calcul de cots
Les entreprises doivent faire face aujourdhui un environnement de plus en plus
hostile,complexe, incertain et en perptuelle mutation : les concurrents sont plus nombreux,
lesclients plus exigeants. Face la mondialisation et la concurrence qui se durcit,
lesentreprises doivent dvelopper leurs outils de contrle de gestion. Plus particulirement,
ellesdoivent dvelopper leur comptabilit analytique pour tablir un systme de mesure
etconstituer un outil de prise de dcision.
Le calcul des cots joue un rle fondamental dans tout systme de contrle de gestion.
Ilassure la cohrence de laction par rapport aux objectifs globaux, Et lallocation des
moyensau sein de lentreprise pour atteindre ses objectifs par un langage simple, commun et
clair. Lecalcul des cots permet de quantifier les objectifs, de valoriser les moyens mis en
uvres, etde montrer les rsultats obtenus ou prvus par produit. Enfin, cest un outil pour la
prise dedcision que le manager ne doit pas sous-estimer.

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Ntant gnralement pas obligatoire (lecode de commerce ne fait aucune rfrence la


comptabilit analytique), la raison dtre de lacomptabilit analytique est son utilit.
Dans le contexte des PME, si la comptabilit gnrale existe parce quelle est obligatoire,
lacomptabilit analytique apparat peu frquemment. Pourtant la connaissance des cots
estessentielle pour la comptitivit des PME dans lenvironnement actuel et le contrle
desdcisions et des actions permet de mieux orienter les dcisions.
Ltude

de

Chapellier

(1997)

est

une

des

seules

recherches

ayant

tent

de

caractriserglobalement les pratiques comptables des PME, dfinies en termes de production


etdutilisation des donnes par le dirigeant, relativement aux quatre champs suivants de
lacomptabilit : gnrale, contrle de gestion, analyse financire et tableau de bord.
Dautrestudes, notamment celles de Lavigne (1999), se sont concentres sur le champ
particulier dela comptabilit gnrale. Ces diffrentes recherches en sinscrivant dans le
courant de lathorie de la contingence, ont dmontr lhtrognit du systme comptable
des PME et ontidentifi certains de ses dterminants.
Ltude de Lavigne (2002) part quant elle, de la consultation de donnes manant de
282PME

manufacturires.

Cette

recherche

permet

de

conclure

que,

bien

que

majoritairementinformatiss, les systmes dinformation comptable des PME sont divers et


dterminsprincipalement par des facteurs de contingence structurelle, dont la taille qui joue
un rleessentiel, et le mode de croissance de lentreprise. Une hypothse particulire lie
lutilisation dinformations comptables de gestion est mise : les PME plus complexes
etayant des acteurs comptables plus influents adoptent davantage des pratiques de
comptabilitde gestion pour favoriser la performance financire et organisationnelle des
entreprises.
Le calcul des cots constitue lune des tches de base de la comptabilit analytique.
Daprsltude de Nobre (2001) on peut conclure que la majorit des PME utilisent une
seulemthode de calcul de cot : la mthode de cot complet qui leur parat plus que
satisfaisante.
Elle est fortement polarise sur le calcul du cot de production. Quant aux pratiques
defixation de prix, trois mthodes sont utilises par les PME.

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La premire, qui est la pluscourante, consiste ajouter une marge au cot de revient, quel que
soit le type de cot derevient utilis. La seconde conduit saligner sur les prix pratiqus sur
le march. Latroisime mthode consiste valoriser un lment de charge de rfrence jug
prpondrantdans le cot de revient, et appliquer un taux de structure permettant dintgrer
les autrescharges et la marge bnficiaire.
Un systme de comptabilit analytique doit tre appropri aux spcificits de la PME.
Bienque la majorit des PME dbutent leur activit sans avoir un systme de
comptabilitanalytique, son utilit apparat au propritaire-dirigeant, au fur et mesure que
lactivit sedveloppe. Toutes les entreprises qui oprent dans un mme secteur nont pas les
attentesidentiques vis--vis de la comptabilit analytique.
Selon la taille les moyennes entreprises ontbesoin dun systme plus complexe qui leur
permet de prendre des dcisions sur le cot et lesprix de leurs produits. Quel que soit la taille
de lentreprise un systme de comptabilitanalytique, simple, efficace, flexible et adapt
lactivit est fondamental pour laplanification, le contrle et la prise de dcision dans
lentreprise.

Conclusion :
Longtemps nglig, tant dans la littrature propre au champ du contrle de gestion que dans la
littrature spcifique ltude du fonctionnement de la PME.
Le dveloppement de la fonction contrle de gestion en contexte PME a fait lobjet, au cours
des dernires dcennies, de plusieurs travaux de recherches.
Lvolution du contrle de gestion conduit s'interroger sur la capacit des PME s'adapter
ce nouveau contexte.Limportance du contrle de gestion rside dans son impact sur
lentreprise et sur les PME en particulier, du fait que le contrle de gestion est un outil de
mesure de performance qui permet de suivre lvolution de lactivit de lentreprise travers
lensemble des indicateurs de suivi et de pilotage.
Aussi bien, son rle primordial dans la structuration et la rorganisation travers la notion du
contrle et de vrification qui veille au respect des rgles et des normes. Chose qui permet de
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contribuer la cration de la valeur pour lentreprise travers le dveloppement doutils


performants et aussi bien la maitrise de ces processus et ses activits.
De ce qui prcde, on peut dire que le contrle de gestion joue un rle vital dans la mise
niveau des PME, et contribue aider les entreprises relever les dfis et faire face aux
difficults managriales, organisationnelles et financires dont elles souffrent les PME.

Rfrences bibliographiques :

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Marocaines, La revue Marocaine de contrle de gestion.

Abderrahim BENLAKOUIRI, Le contrle de gestion dclencheur du changement: une


approche par les cas, La revue Marocaine de contrle de gestion, (Numro 4-2012).

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PME, La revue Marocaine de contrle de gestion, (2-3 / 2011).

ABI AZAR Jihane, les outils de contrle de gestion dans le contexte des PME : cas des
PMI au Liban, publi dans "Comptabilit et Connaissances, France (2005).

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gestion dans lesPME : une approche qualitative comparative.

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changement et stabilit,France (2008).
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