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Dédicaces A ma défunte mère, qui m’a donné la vie et qui veille continuellement sur

Dédicaces

Dédicaces A ma défunte mère, qui m’a donné la vie et qui veille continuellement sur moi

A ma défunte mère, qui m’a donné la vie et qui veille continuellement sur moi ;

A ma tante, ma mère qui m’a élevée et sans qui je ne serais jamais là aujourd’hui ;

A ma grande sœur, ma mère et ma meilleure amie ;

A tous les membres de ma famille pour tous leurs sacrifices ;

A ma petite sœur qui me pousse toujours à donner le meilleur de moi-même ;

A toutes et tous mes amis, qui n’ont cessé de me montrer ce qu’il y’avait de meilleur sur cette terre, à savoir l’amitié et la loyauté.

Je cite particulièrement Rim, Laila et Sanâa, Assia, Kaoutar et Meriem.

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Remerciements Je tiens à exprimer mes vifs remerciements et ma profonde reconnaissance à Mr Mohammed

Remerciements

Remerciements Je tiens à exprimer mes vifs remerciements et ma profonde reconnaissance à Mr Mohammed Berrada

Je tiens à exprimer mes vifs remerciements et ma profonde reconnaissance à Mr Mohammed Berrada qui m’a permis d’effectuer mon stage au sein de son cabinet. Ainsi qu’à Mr Adil BAMI, mon encadrant qui m’a poussé par ses remarques et ses commentaires à me dépasser afin de faire de ce présent mémoire un travail de qualité.

Je remercie, par ailleurs, tous les collaborateurs au sein du cabinet, qui m’ont aidé d’une manière directe ou indirecte à l’élaboration de ce travail. Et n’ont épargné aucun effort pour m’éclairer sur les rouages de leur métier, même s’ils devaient y consacrer de leur précieux temps. Et ce, afin de faire de mon stage une expérience non seulement enrichissante, mais également inoubliable.

J’aimerais citer tout particulièrement Mlles Khadija Amrani et Wafaa Naji, respectivement comptable et auditrice au sein du cabinet.

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Introduction Générale ………………………………………………………… 10 Partie I : Présentation du
Introduction Générale ………………………………………………………… 10 Partie I : Présentation du

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Section II : Différences conceptuelles entre les normes marocaines et les normes IFRS Chapitre I
Section II : Différences conceptuelles entre les normes marocaines et les normes IFRS Chapitre I

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III- Distinction entre charge et immobilisation ……………………………………46 1- Hypothèse 1 : Des
III- Distinction entre charge et immobilisation ……………………………………46 1- Hypothèse 1 : Des

III- Distinction entre charge et immobilisation ……………………………………46

1-

Hypothèse 1 : Des dépenses effectuées sur un ancien élément ………………46

2-

Hypothèse 2 : Un nouvel élément…………………………………………….46

3-

Hyptohèse 3 : Eléments de faible valeur……………………………………

46

4-

Hypothèse 4 : Des dépenses de réparation …………………………………

46

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Chapitre III- Immeubles de placement (IAS 40) ………………………………………….68 I- Objectif et champ
Chapitre III- Immeubles de placement (IAS 40) ………………………………………….68 I- Objectif et champ

Chapitre III- Immeubles de placement (IAS 40) ………………………………………….68

I-

Objectif et champ d’application ……………………………………………….68

II-

Au moment de la comptabilisation …………………………………………….69

III-

Evaluation après comptabilisation …………………………………………….70

IV-

Transferts et sorties …………………………………………………………….70

V-

Informations à fournir ………………………………………………………….72

Chapitre IV- Dépréciation d’actifs (IAS 36) ………………………………………………74

I-

Objectif et champ d’application ………………………………………………74

II-

Identification d’un actif qui a pu perdre de la valeur ……………………… 75

III-

Evaluation de la valeur recouvrable ………………………………………… 76

IV-

Valeur d’utilité …………………………………………………………………77

V-

Comptabilisation et évaluation d’une perte de valeur d’un actif isolé ……

78

VI-

Unités génératrices de trésorerie ……………………………………………

80

VII-

Reprise d’une perte de valeur …………………………………………………83

VIII-

Informations à fournir …………………………………………………………85

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Chapitre III- Les tests de dépréciation d’actifs ………………………………………… 97 Chapitre IV-
Chapitre III- Les tests de dépréciation d’actifs ………………………………………… 97 Chapitre IV-

Chapitre III- Les tests de dépréciation d’actifs …………………………………………

97

Chapitre IV- Immeubles de placement ……………………………………………………97

Chapitre V- Les apports de la norme IFRS I …………………………………………… 98

Synthèse …………………………………………………………………………………….100

Section III : Solutions répondant aux problématiques rencontrées lors de l’application des normes IFRS aux immobilisations corporelles

Introduction ……………………………………………………………………………… 101

Chapitre I : Approche de la mise en œuvre initiale des IFRS pour les immobilisations corporelles ………………………………………………………………………………….102

I-

Approche pratique pour l’adoption des IFRS ……………………………….102

1-

Cadrage du projet ………………………………………………………………103

2-

Diagnostic ……………………………………………………………………

104

3-

Préparation de la mise en place ………………………………………………

107

4-

Mise en œuvre ………………………………………………………………….107

5-

Pérennisation …………………………………………………………………

108

II-

1-

109

2-

110

3-

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II- Réponses aux problématiques découlant des contrats de locations-financement ….115 1- Effet d’une
II- Réponses aux problématiques découlant des contrats de locations-financement ….115 1- Effet d’une

II- Réponses aux problématiques découlant des contrats de locations-financement ….115

1-

Effet d’une éventuelle option de renouvellement sur la durée de location …………115

2-

Calcul des paiements minimaux ……………………………………………………116

3-

L’impact de la valeur actualisée des paiements minimaux sur le classement des contrats de location …………………………………………………………………116

4-

Qualification d’un contrat de location portant sur un terrain seul ………………….117

5-

Classification des contrats de location couvrant un ensemble immobilier………….117

6-

Classification des baux commerciaux ………………………………………………118

7-

Gestion des droits d’utilisation d’actifs (IFRIC 4) ………………………………….118

III- Instauration de l’approche par composants pour les immobilisations corporelles.119

1-

L’étape de pré-comptabilisation des composants ………………………………… 119

2-

La mise en place de l’approche par composants ……………………………………121

3-

Traitement comptable de l’approche par composants ………………………………126

4-

Les répercussions sur le système d’information comptable ………………………

129

IV- Solutions aux problématiques d’instauration des tests de dépréciation d’actifs ….131

1-

La détermination des UGT ………………………………………………………….131

2-

L’évaluation de la valeur d’utilité d’une UGT pat le biais du modèle DCF………

132

3-

Le calcul du taux d’actualisation …………………………………………………

132

4-

Impacts des restructurations et des investissements sur le calcul de la valeur d’utilité

……………………………………………………………………………………….133

Conclusion de la troisième partie ………………………………………… 135

Conclusion ………………………………………………………

136

Annexes …………………………………………………………

137

Bibliographie ……………………………………………………

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Introduction Générale Le Maroc est un pays qui prône l’ouverture de son économie et sa

Introduction Générale

Introduction Générale Le Maroc est un pays qui prône l’ouverture de son économie et sa libéralisation

Le Maroc est un pays qui prône l’ouverture de son économie et sa libéralisation comme l’un des axes de développement à promouvoir. Le fait d’adhérer à un langage comptable reconnu et utilisé au niveau international en fait indéniablement partie. Notre pays ne peut donc plus se limiter à ses propres normes comptables qui sont stagnes au vu de l’évolution permanente des normes internationales. Car ceci rend la comparaison des performances des agents économiques très complexe, et gêne les investisseurs quand ils sont face à des décisions d’ordre stratégique.

Par ailleurs, quels que soient les utilisateurs des états financiers d’une entreprise, ils ne sont plus satisfaits des données comptables classiques orientées vers le passé. Et omettant la prise en compte de nouvelles techniques comptables basées sur les mathématiques financières et appréhendant les entités et leurs performances selon une optique de futurs cash-flows. Ainsi, est-ce qu’un investisseur étranger à une entité et ignorant tout de sa situation peut se permettre de prendre une décision d’investissement conernant cette entité, sans avoir la moindre idée de ce que celle-ci peut générer comme trésorerie à l’avenir ? Est-ce que l’adoption de normes comptables utilisées au niveau mondial ne paraît pas un préalable aux efforts des différentes insitutions nationales pour amener les investissements étrangers sur le sol national ?

Dans cette perspective, le « Conseil Déontologique des Valeurs Mobilières » a imposé aux groupes marocains cotes à la bourse nationale d’émettre leurs comptes consolidés à compter de 2005 conformément soit au référentiel national, soit au référentiel international :

à savoir les normes IFRS. La même année, le « Conseil National de la Comptabilité » (instance qui sera présentée en détail ultérieurement), a présenté le référentiel international comme l’un des modèle de consolidation à suivre par les groupes aux états financers consolidés. Par la suite, Bank Al Maghrib a imposé aux établissements bancaires d’établir leurs comptes consolidés conformément à ce référentiel, et ce, à partir de l’exercice d’ouverture du 01 Janvier 2009.

Toutefois, loin du nombre restreint d’entités concernées par les obligations qu’on vient d’énoncer, il est de l’intérêt des autres entreprises marocaines, comme on va le démontrer par la suite, qu’elles adoptent ce référentiel gage d’échange et de coopération facilités avec leurs partenaires internationaux. Ce référentiel est en premier lieu un référentiel « de qualité » utilisé par l’écrasante majorité des places financières. Deuxièmement, l’adoption de ce

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référentiel opère une transition d’une comptabilité classique contrôlée par des disp ositions juridiques et
référentiel opère une transition d’une comptabilité classique contrôlée par des disp ositions juridiques et

référentiel opère une transition d’une comptabilité classique contrôlée par des dispositions juridiques et fiscales, à une comptabilité non seulement indépendante de ces dispositions qui altèrent l’image fidèle de l’entreprise, mais gage en outre d’informations détaillées sur la réalité économique de l’entreprise, répondant ainsi aux exigences des investisseurs.

Par ailleurs, étant donné que j’ai approché ce sujet d’actualité durant mon stage au sein du cabinet HLB Secoma, je fus en effet chargée de missions s’y rapportant, tout en ayant l’occasion d’assister et de participer aux réunions relatives à leur projet d’adoption au niveau d’entreprises de différents secteurs. C’est tout naturellement que le choix de mon mémoire a porté sur l’application des normes IFRS aux immobilisaitons coporelles, puisque non seulement j’ai travaillé dessus, mais qu’en outre, cette application était le sujet qui portait le plus de controverses lors des réunions avec les clients du cabinet. Ainsi, ce que j’ai remarqué, c’était que quel que soit le secteur d’activité de l’entreprise marocaine, elle rencontre des problèmes liés à l’application du référentiel international à ses immobilisations corporelles. C’est donc pour ces différentes raisons et pour d’autres qui seront présentées par la suite, que j’ai choisi de traiter la problématique suivante :

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S’il est vrai que le traitement de ces immobilisations est stagne au niveau de la normalisation comptable nationale : les modalités de base relatives à leur enregistrement, leur dépréciation progressive ainsi que leur sortie du patrimoine étant connues de tous. Ceci ne les empêchaient pas pour autant de faire l’objet d’une attention particulière lors des missions d’audit, vu l’importance de leurs montants. Toutefois, ce caractère stagne est perturbé par l’adoption des IFRS dont l’application fait apparaître un certain nombre de difficultés. C’est pour cette raison que le présent travail vise à permettre à chaque entité d’évaluer l’importance et le périmètre des changements générés par le passage aux IFRS sur ses immobilisations corporelles.

Cependant, comprendre la portée de la normalisation comptable, son contexte d’apparition au Maroc et à l’international, ainsi que le traitement des immobilisations corporelles selon chacun de ces référentiels s’avère être indispensable pour arriver aux buts

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que le présent travail s’est fixé. Aussi, va -t-on traiter la problématique choisie en répondant
que le présent travail s’est fixé. Aussi, va -t-on traiter la problématique choisie en répondant

que le présent travail s’est fixé. Aussi, va-t-on traiter la problématique choisie en répondant aux questions de recherche suivantes :

Quel est le contexte d’apparition ainsi que les fondements de la normalisation comptable marocaine et internationale ?

Comment sont traitées les immobilisations corporelles au niveau de chacun de ces référentiels, et quelles sont les divergences de traitement constatées ?

Quelle est la démarche générale à suivre lors de la première adoption des normes IFRS par les entreprises ?

Quelles sont les difficultés pratiques lors de l’application des IFRS aux immobilisations corporelles ?

Quelles sont les solutions à ces difficultés ?

Quant à la structure de ce mémoire, elle sera scindée en 3 principales parties :

1 ère partie : Présentation du cadre comptable marocain et international

Comme son titre l’indique, cette partie aura pour vocation principale de présenter les normalisations comptables nationale et internationale, en présentant les deux référentiels, leur contexte d’apparition ainsi que leurs principes essentiels.

2ème partie : Le traitement des immobilisations corporelles entre les normes comptables nationales et internationales

Cette partie passera en revue les modalités de comptabilisation des immobilisations corporelles, tout au long de leur durée de vie en normes nationales. Ainsi que les normes IAS applicables aux même immobilisations et leur principales dispositions.

3ème partie : Application des IFRS aux immobilisations corporelles : Difficultés et solutions

Cette partie portera sur les sujets dont l’application a posé le plus de problèmes pour les entreprises que j’ai pu approcher grâce à mon stage, à savoir : L’application de l’approche par composants, la requalification des contrats de location-financement et l’organisation des tests de dépréciation d’actifs. Suite à cela, nous allons présenter une démarche pratique d’adoption du référentiel international, pour finir par des réponses techniques aux difficulés recensées en début de partie.

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Partie I : Présentation du cadre comptable marocain et international Section I : Présentation des
Partie I : Présentation du cadre comptable marocain et international Section I : Présentation des

Partie I : Présentation du cadre comptable marocain et international

Section I : Présentation des normes comptables

Chapitre I : Les deux bases de la NGC (Norme Générale Comptable) : Un dispositif de fond et de forme cohérents

Préambule : Historique de la normalisation comptable au Maroc

Vu la nécessité d’une harmonisation comptable pour uniformiser la mise en œuvre de la comptabilité et répondre aux besoins des différents acteurs de la sphère économique. Nous sommes en droit de se poser la question suivante :

Comment se présente la normalisation comptable au Maroc ?

Au Maroc, aucune normalisation comptable n’existait jusqu’au milieu des années 80. La comptabilité prenait alors pour source les 5 bases suivantes :

Code du commerce Législatio Code n fiscale Sources de la comptabilité avant la normalisation Pénal
Code du
commerce
Législatio
Code
n fiscale
Sources de la
comptabilité
avant la
normalisation
Pénal
Droit de
Droit du
société
travail

Toutefois, les agents économiques devaient s’inspirer d’un minimum du plan comptable français révisé par arrêté le 11 Mai 1957, tout en l’adaptant aux spécificités de leur activité, et ce, depuis 1965. Cependant, l’absence de référentiel commun donnait lieu à une multitude de pratiques comptables erronées qui faussaient l’image de la situation de l’entreprise. Créant ainsi un sentiment de méfiance des agents économiques vis-à-vis des informations comptables et fiancières produites.

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Les années quatre-vingts furent marquées par le Programme d’Ajustement Structurel décrété par la Banque
Les années quatre-vingts furent marquées par le Programme d’Ajustement Structurel décrété par la Banque

Les années quatre-vingts furent marquées par le Programme d’Ajustement Structurel décrété par la Banque Mondiale. Ceci poussa le Maroc à entreprendre un large chantier de réformes, parmi celles-ci : on cite la réforme de la fiscalité et celle de la comptabilité. Ces dernières visaient notamment à moderniser la consolidation des rapports comptables et financiers, ainsi que le cadre de l’information financière de manière plus globale. En plus de favoriser un climat de confiance entre les actionnaires, les investisseurs et les partenaires publics.

La tâche d’instaurer un cadre institutionnel comptable conforme aux standards internationaux fut alors confiée au Conseil National de la Comptabilité (CNC). Ce conseil, créé le 19 Août 1986 par la « Direction des Entreprises Publiques et de la Privatisation » (DEPP), avait pour mission de créer une véritable normalisation comptable marocaine. Il s’inspira alors principalement des normes comptables inernationales IAS, ainsi que des normes régionales comme L’Organisation pour l’Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires : OHADA 1 .

Les résultats des travaux du CNC furent l’émission de plusieurs cadres de références, à savoir : Le Code Général de la Normalisation Comptable (CGNC), le Plan Comptable des Assurances, celui des Coopératives, celui du Secteur Immobilier, celui des Organismes de Placement Collectif en Valeurs Mobilières (OPCVM), ainsi que les normes comptables applicables à la titrisation des créances hypothécaires. 2

Le CGNC a été présenté en décembre 1986 et s’est fortement inspiré du nouveau plan comptable français mis en place en 1982. Il est appliqué depuis le 1 er Janvier 1994, et ce, en vertu de la loi 9-88 relative aux obligations comptables des commerçants (Dahir n° 1-92-138 appelé loi comptable, du 25 décembre 1992 publié au Bulletin officielle n°4183 bis de décembre 1992).

1 Cette institution a créé en 1993 et a pour objectif de favoriser le développement et l’intégration régionale sur le plan économique. Ainsi que la sécurité juridique et judiciaire.

Archives du quotidien l’Economiste

Cours pratique de comptabilité: Tome I : Initiation ; M.LAHLALI et M.A.SEDIAME. Edition :

SOCHEPRESS

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Il comprend essentiellement :  Les états de synthèse ;  Les modalités d’application des

Il comprend essentiellement :

Il comprend essentiellement :  Les états de synthèse ;  Les modalités d’application des règles

Les états de synthèse ;

Les modalités d’application des règles d’évaluation ;

Le plan des comptes ;

Le contenu et les modalités de fonctionnement des comptes 3 .

La Norme Générale Comptable (NGC) se rapporte et s’intègre aux principales normes internationales, rendant ainsi possible l’échange d’informations d’ordre économique et financier, ainsi que le dialogue méthodologique au niveau international. Toutefois, elle se réserve une certaine originalité vis-à-vis de ces normes internationales, puisqu’elle prend en considération certaines particularités nationales ainsi que les récentes expériences étrangères en la matière.

La conception de la NGC se démarque par :

Son objectif d'information : Elle s’assigne ainsi pour objectif de générer des informations fiables que ce soit pour l’entreprise elle-même ou pour ses utilisateurs ;

Le moyen employé : A savoir la présentation d’un dispositif légal et cohérent quant au fond et la forme de la comptabilité normalisée.

Par ailleurs, pour respecter la tradition juridique, la norme marocaine demeure rattachée à la notion de « périmètre patrimonial » caractérisant le bilan. Ainsi par exemple, ne sont inscrits à l’actif de l’entreprise que les biens dont elle a la propriété, à l’exception des biens en location ou en crédit-bail.

La Norme présente un dispositif général s’articulant autour de deux volets, celui du fond et celui de la forme. Et ce, afin de permettre aux comptabilités normalisées de produire les informations indispensables à la survie de l’entreprise, tout en respectant les impératifs de délais, de fiabilité et de rigueur.

I- Le dispositif de fond

Les dispositions de fond de la NGC sont celles qui contribuent à la qualité de

l’information obtenue, en lui donnant sa pertinence. On peut les classer sous trois rubriques :

• Les principes comptables fondamentaux ;

• Les méthodes d'évaluation ;

• La conception des états de synthèse.

3 La comptabilité générale de l’entreprise ; Y. El HASSANI, Z. EL AWAD ABDELJALIL et F. LOUAFA

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1- Les principes comptables fondamentaux a- Les principes comptables fondamentaux retenus Ces principes
1- Les principes comptables fondamentaux a- Les principes comptables fondamentaux retenus Ces principes

1-

Les principes comptables fondamentaux

a-

Les principes comptables fondamentaux retenus

Ces principes recouvrent à la fois aussi bien des conventions méthodologiques comme la « continuité d’exploitation », que des normes générales d'autorité comme la « prudence ». Les principes retenus par la NGC sont acceptés par l’ensemble de la communauté internationale. Toutefois, d’autres principes dont l’intérêt conceptuel n’a pas été mis en évidence n’ont pas été retenus tels que le principe de la « sincérité ».

La norme générale comptable a institué ainsi 7 principes comptables fondamentaux qui ont pour objectifs :

De permettre à l’entreprise d’établir des états de synthèse donnant une image fidèle de son patrimoine, son résultat ainsi que sa situation financière. Et ce, à la fin de chaque exercice ; Permettre une dérogation aux prescriptions de la NGC aussi souvent qu’il est nécessaire afin de parvenir à l’image fidèle. Toutefois, ces dérogations devront être notifiées et justifiées au niveau de l’ETIC. Ils renseignent donc les utilisateurs à la fois sur les conditions d’application de la NGC, mais également sur les directives à suivre et les solutions à adopter en cas d'absence de solution dans ces dispositions.

Principe de continuité d’exploitation

L’entreprise est censée établir ses états de synthèse dans l’optique de poursuivre normalement son activité. C’est-à-dire que toute perspective de liquidation ou de réduction sensible de l’étendue de ses activités doit être écartée lors de l’établissement de ses états.

Ce principe est considére comme la source des méthodes et principes suivants :

Permanence des méthodes, présentation des états de synthèse et règles d’évaluation.

Toutefois, en cas de cession partielle ou totale de l’activité, la perpective de continuité d’exploitation est abandonnée au profit de celle de la liquidation. Ainsi, les 3 principes suivants sont remis en cause : Coût historique, Permanence des méhodes et Spécialisation des exercices. En outre, ne doivent être retenues dans les états de synthèse que les valeurs de cession ou de liquidation.

Principe de permanence des méthodes

Les règles d’évaluation et de présentation des états de synthèse doivent être conservées d’un exercice à l’autre. Toutefois, le fait d’opérer des changements dessus est accepté dans

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des cas exeptionne ls, à condition d’être précisés et justifiés au niveau de l’ETIC. Leur
des cas exeptionne ls, à condition d’être précisés et justifiés au niveau de l’ETIC. Leur

des cas exeptionnels, à condition d’être précisés et justifiés au niveau de l’ETIC. Leur impact sur le résultat, le patrimoine ainsi que sur la situation financière de l’entreprise doit en outre être clairement énoncé.

Principe du coût historique

La valeur d’entrée d’un élément inscrit en comptabilité doit correspondre à son montant exprimé en unités monétaires courantes. Elle doit demeurer inchangée en vertu du principe de prudence.

Cependant, l’entreprise peut déroger à ce principe si elle veut procéder à la réévaluation de ses immobilisations corporelles et financières. Elle doit néanmoins respecter les prescriptions de la NGC prévues à cet effet.

Principe de spécialisation des exercices

Ne doivent être rattachés à un exercice que les charges et les produits qui le concernent effectivement. Cette constatation découle du fait que la vie-même de l’entreprise est scindée en exercices comptables. Les charges sont comptabilisées par ailleurs au fur et à mesure qu’elles sont engagées, alors que les produits le sont au fur et à mesure qu’ils sont acquis. Et ce, sans tenir compte-pour les deux cas- de leur encaissement ou de leur paiement. Ainsi, tout produit ou charge qui se rattache à l’exercice en cours, mais qui n’est connu qu’après la date de clôture et avant celle à laquelle les états de synthèse sont établis, est obligatoirement comptabilisé parmi les produits et les charges de l’exercice en cours.

Toutefois, il y’a une dérogation à ce principe, puisque tout produit ou toute charge connu au cours d’un exercice mais qui se rattachent à un exercice antérieur, doivent être comptabilisés dans l’exercice en cours. Par ailleurs,si un produit ou une charge est inscrit dans l’exercice en cours alors qu’il se rattache aux exercices ultérieurs, il doit obligatoirement être inscrit dans un compte de régularisation.

Principe de prudence

Pour le calcul du résultat de l’exercice, les incertitudes pouvant entraîner une diminution des produits ou une augmentation des charges doivent être prises en compte. Ainsi, les produits ne doivent être comptabilisés que s’ils sont définitivement acquis, alors que les charges doivent être prises en compte dès qu’elles sont probables.

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Ceci permet d’éviter de transférer les charges ou dimin utions des produits sur le résultat
Ceci permet d’éviter de transférer les charges ou dimin utions des produits sur le résultat

Ceci permet d’éviter de transférer les charges ou diminutions des produits sur le résultat des exercices postérieurs, alors qu’ils doivent normalement grever le résultat de l’exercice en cours.

Toujours dans la même perspective, le traitement des plus/moins values constatées lors de la comparaison entre la valeur d’entrée d’un actif et sa valeur actuelle diffère :

La moins value est inscrite en charges (Même si elle apparaît comme temporaire à la date à laquelle les états de sythèse sont établis) ;

La plus value n’est pas comptabilisée.

Principe de clarté

Ce principe signifie que les différentes transactions et opérations sont à inscrire dans les comptes adéquats, sous la bonne rubrique, avec la bonne appellation et sans compensation entre elles. Pour pouvoir y parvenir, l’entreprise se voit dans l’obligation d’organiser et de présenter les états de synthèse selon les prescriptions du CGNC.

L’entreprise a également l’obligation – en vertu de ce principe-, d’indiquer clairement les méthodes utilisées dans l’organisation de sa comptabilité ainsi que d’évaluer séparément les éléments du passif et de l’actif.

Ce principe tolère deux exeptions :

1. S’il existe des opérations de même nature qui sont réalisées au même jour et en même lieu, elles peuvent exceptionnellement être regroupées pour leur enregistrement eu égard des modalités prévues par le CGNC.

2. Les postes qui relèvent des mêmes rubriques des états de synthèse peuvent être regroupés, si leur montant total n’est pas significatif au vue de l’objectif d’image fidèle.

Principe d’importance significative

Ce principe impose que les états ne doivent faire apparaître que les informations significatives. Alors comment définir une information significative ? Il s’agit d’une information qui est susceptible d’exercer une influence sur l’opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent se forger sur les résultats, le patrimoine ainsi que la situation financière de l’entreprise. Ce principe prend toute sa valeur lors de l’évaluation des éléments d’actif et de passif ainsi que lors de la présentation des états de synthèse. 4

4 La comptabilité générale de l’entreprise ; Y. El HASSANI, Z. EL AWAD ABDELJALIL et F. LOUAFA

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Ainsi, lo rs de la présentation de l’ETIC, l’application de ce princ ipe fait que
Ainsi, lo rs de la présentation de l’ETIC, l’application de ce princ ipe fait que

Ainsi, lors de la présentation de l’ETIC, l’application de ce principe fait que cet état ne doit faire apparaître que les informations d’importance significative.

b- L’objectif d'image fidèle

Il apparaît ainsi que donner une image fidèle de la situation de l’entreprise est l’un des buts ultimes de la NGC. Cette notion apparentée à celle de « fair presentation » ou « true and fair view » existant au niveau des comptabilités anglo-saxonnes, est utilisée à très grande échelle dans les pays développés à économie libérale.

L’image fidèle n’est donc pas un principe supplémentaire à suivre et à appliquer, mais elle est bel et bien la convergence de tous les principes retenus par la NGC. Cette notion est d’ailleurs assez originale, puisqu’elle est non seulement non définie par la NGC, mais cette dernière autorise la dérogation à ses propres dispositions, afin d’atteindre cette fidélité.

Schéma de l’image fidèle

Documents de base Etats de synthèse
Documents de base
Etats de synthèse

Respect des

sept principes

fondamentaux

Non Oui Image fidèle
Non
Oui
Image
fidèle

Fin

Etat de synthèse + Autres informations complémentaires

Oui Image fidèle Non
Oui
Image
fidèle
Non

Dérogation

justifiée

Fin

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c- Les méthodes d'évaluation Etant donné que la comptabilité n’est que la projection de l’entreprise

c- Les méthodes d'évaluation

c- Les méthodes d'évaluation Etant donné que la comptabilité n’est que la projection de l’entreprise en

Etant donné que la comptabilité n’est que la projection de l’entreprise en termes monétaires, les évaluations représentent donc la clé de voûte de l’information comptable. Cela paraît ainsi normal que la comptabilité leur accorde une place de choix, en précisant les modes d’évaluation à retenir dans tous les cas de figure possibles : A l’entrée des éléments dans le patrimoine (valeurs d'entrée), à une date quelconque (valeurs actuelles) et dans le bilan (valeurs comptables nettes).

Il est important à savoir par ailleurs, que la NGC retient le principe du coût historique pour les différentes évaluations. Ceci peut paraître inapproprié de prime abord, au vu de la recrudescence de l’inflation qui marque la conjoncture économique actuelle. Toutefois, à bien y réfléchir, il s’avère que le principe du coût historique assure une certaine stabilité en évitant d’amplifier cette inflation, ce qui facilite la comparabilité entre les différentes comptabilités normalisées. Ceci explique sans doute pourquoi ce principe demeure la référence internationale.

La Norme retient en outre le principe du « coût complet » pour la détermination des coûts d’acquisition et de production, aux dépens du principe du « coût direct ».

Pour ce qui est des biens fongibles, la NGC n’autorise que deux méthodes de valorisation en temps normal, à savoir le coût moyen pondéré et le FIFO (Premier entré, premier sorti).

d- La conception des états de synthèse

La nature et le contenu des états de synthèse, est également l’une des manifestations de ce dispositif de fond. Que ce soit :

Leur nature :

Le fait que le NGC impose le Tableau de financement ainsi que l’Etat des Informations Complémentaires est révélateur de sa vision. En effet, si le premier permet d’appréhender l’évolution financière de l’entreprise sur une période, en traçant ses ressources et les emplois qu’elle en a fait. Le second assure la bonne compréhension des informations énoncées par les autres états de synthèse.

Leur contenu :

Le tracé des états de synthèse (leurs rubriques) est parfaitement adapté à la nature des grandeurs utilisées dans le modèle d’analyse.

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II- Le dispositif de forme Afin de garantir l’intégrité et l’homogénéité des informations présentées par

II- Le dispositif de forme

II- Le dispositif de forme Afin de garantir l’intégrité et l’homogénéité des informations présentées par les

Afin de garantir l’intégrité et l’homogénéité des informations présentées par les états de synthèse, la NGC a institué :

L’organisation comptable ;

Le plan de comptes ;

La présentation des états de synthèse ;

1-

L’organisation comptable

La fiabilité des informations présentées et leur disponibilité au bon moment est la raison même de la mise en place de l’organisation comptable. La comptabilité n’est en effet considérée comme indéniable et concluante que lorsqu’elle respecte les principes et les prescriptions du CGNC.

L’organisation de la comptabilité s’articule autour de la mise en place d’un plan de comptes, la définition des procédures de traitement ainsi que le choix des supports.

2- Le plan des comptes

Le plan de comptes d’une entreprise est un document qui présente non seulement la nomenclature des comptes à utiliser, mais définit également leur contenu et détermine éventuellement, leurs règles particulières de fonctionnement par référence au PCGE (Plan Comptable Général des Entreprises).

Par ailleurs, toute comptabilité normalisée se doit de suivre et de respecter le plan de comptes proposé dans le CGNC. Ce dernier peut toutefois être subdivisé en fonction des besoins spécifiques de l’entreprise.

D’autre part, la normalisation marocaine a été élaborée dans un souci de souplesse et de généralisation, c’est pour respecter cette perspective que :

Seules les grandes classes de comptes, communes à toutes les entreprises sont expressément définies par la NGC ;

Seuls les comptes adaptés aux besoins courants et habituels de l’entreprise sont définis au niveau du PCGE.

L’entreprise a le libre arbitre de compléter ces comptes en fonction de ses besoins spécifiques, à condition de respecter les nomenclatures officielles éventuellement imposées par la loi, comme par exemple les nomenclatures des opérations financières.

Application des IFRS aux immobilisations corporelles : Difficultés et solutions

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3- La présentation des états de synthèse  Objectifs et nature des états de synthèse

3- La présentation des états de synthèse

Objectifs et nature des états de synthèse

synthèse  Objectifs et nature des états de synthèse La fonction d'information de la comptabilité

La fonction d'information de la comptabilité normalisée est assurée principalement par les états financiers de fin d'exercice, appelés au niveau de la Norme Comptable : états de synthèse.

Les états de synthèse sont à établir au moins une fois par exercice, à la clôture de ce dernier, ils représentent l’expression quasi-exclusive de l’information comptable destinée aux tiers. Et constituent par ailleurs, le moyen privilégié d'information des dirigeants sur la situation et la gestion de leur entité.

Ces états sont établis en respect des directives et principes du CGNC, et sont censés présenter une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise, même par le biais - dans des cas exceptionnels dûment motivés - de dérogations à Ses directives, lorsque l’application de ces derniers ne permet pas d’obtenir l’image fidèle tant recherchée.

Afin d’assurer la présentation de l’image fidèle de l’entreprise, l’établissement des cinq documents qui suivent s’avère nécessaire :

• Le Bilan (BL) ;

• Le Compte de Produits et Charges (CPC) ;

• L’Etat des Soldes de Gestion (ESG) ;

• Le Tableau de Financement (TF) ;

• L’Etat des Informations Complémentaires (ETIC).

Afin de rendre possible la comparabilité dans l’espace et dans le temps des états de synthèse, ainsi qu’assurer leur fiabilité et pertinence. Ces derniers doivent être établis conformément aux principes comptables essentiels énoncés précédemment. 5

Génération des états de synthèse

Les comptes sont arrêtés à la fin de chaque exercice, ce dernier compte le plus souvent 12 mois. Toutefois, la durée d’un exercice déterminé peut être exceptionnellement différente de la normale, comme le cas du permier exercice de l’activité de l’entreprise. Sans pouvoir toutefois excéder 12 mois.

5 Texte du Code Général de la Normalisation Comptable

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Le Bilan et le CPC découlent impérativement de l’arrêté définitif des compt es à la
Le Bilan et le CPC découlent impérativement de l’arrêté définitif des compt es à la

Le Bilan et le CPC découlent impérativement de l’arrêté définitif des comptes à la fin de l’exercice. Celui-ci pouvant être opéré à n’importe quelle date, mais est généralement fixé en fonction du cycle d’activité de l’entreprise et de ses spécificités. Le changement éventuel de la date de clôture de l’exercice doit être dûment justifié dans l’ETIC.

L’établissement des états de synthèse se fait au plus tard 3 mois après la clôture de l’exercice, sauf circonstance exeptionnelle motivée dans l’ETIC. La date d’établissement de ces états est supposée être la plus proche de la date de la première leur première utilisation, et doit figurer au niveau de l’ETIC.

Chapitre II : Cadre conceptuel des normes IFRS

I- Contexte d’apparition de ces normes

Le début des années 2000 fût marqué par des scandales financiers de grande empleur (Parmalat, Enron…), qui ont causé une perte de confiance dans la sphère financière. Plusieurs pays développés ont ainsi instauré des mesures pour reprendre les choses en main : La loi Sarbanes-Oxely fut adoptée en 2002 par les Etats-Unis et la directive « Transparence » a été mise en place par la communauté européenne en 2004. La France a quant à elle, fait voter et adopter une loi de sécurité financière en 2003.

D’autre part, le fait que les investissements et les échanges en général soient de plus en plus transnationaux, a fait en sorte qu’il était indispensable de disposer d’informations financières efficientes, transparentes et homogènes. Car seules de telles informations sont en mesure de participer à la réalisation des objectifs suivants :

La comparaison d’entreprises de pays différents, et donc aux normalisations comptables assez distinguées les unes des autres ;

Le regain de la confiance des investisseurs ;

La commodité de la cotation boursière des entités sur les différentes place boursières mondiales ;

Le renforcement de la comparabilité et de la transparence des états financiers des sociétés cotées en bourse ;

La présentation d’un modèle et d’un référentiel comptable pour les pays qui n’ont en pas.

C’est pour cette raison que dès 1973, certains pays ont crée l’IASC (International Accounting Standards Committe). A partir de là, l’IASB ( Internatioanl Accounting Standards Board) qui est le conseil au sein de l’IASC, a présenté un certain nombre de normes appelées IAS (International Accounting Standards) distinguées chacune par un numéro allant de un à quarante-et-un.

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Dès 2002 et suite à une profonde réforme de l’IASC , le nom IFRS (International
Dès 2002 et suite à une profonde réforme de l’IASC , le nom IFRS (International

Dès 2002 et suite à une profonde réforme de l’IASC, le nom IFRS (International Financial Reporting Standards) est désormais la désignation des nouvelles normes qui ont été définies. 6

Ces normes ont été recommandées par l’OICV (Organisation internationale des commissions de valeurs) vu l’utilisation peu plausible des normes US GAAP qui sont spécialement conçues pour le marché américain.

II- Les normes IFRS : Un long parcours

1- Présentation de l’IASC

L’IASC a été créé en Juin 1973 grâce à une convention entre des institutions comptables des 10 pays suivants : France, Allemagne, Royaume-Uni, Pays-Bas, Irlande, Australie, Japon, Mexique, Canada et Etats-Unis. Ces même pays qui ont formé le Board de l’IASC.

C’est la Fédération Internationale des comptables (IFAC), qui en 1977, a chapeauté les activités internationales professionnelles des institutions comptables. Cette entité s’est mise d’accord avec l’IASC en 1981 que cette dernière était chargée de publier des études et documents de discussion sur les questions de comptabilité au niveau mondial. Ainsi que la présentation de normes internationales de comptabilité. Concurremment à cette annonce, tous les membres de l’IFAC sont devenus des membres de l’IASC. Toutefois, ce lien d’adhésion a cessé d’exister en mai 2000, où la constitution de l’IASC a été modifiée lors de sa réorganisation. 7

Le fonctionnement de l’IASC a été rendu possible grâce au financement des entités suivantes : L’IFAC, plusieurs organismes comptables, quelques-uns de ses membres, des sociétés multinationales, ainsi que plusieurs firmes financières et comptables.

Voici un tableau rappelant les dates marquantes de l’histoire de l’IASC

Date

Evénement

1973

Création le 29 Juin au Royaume-Uni (Londres)

1995-1999

Finalisation d’une ébauche des normes IAS

Le nombre des pays adhérents dépasse 100

2000

Adoption de la nouvelle constitution de l’IASC

6 À gauche normes IFRS, à droite normes françaises : Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; P.François ; Editon: EMS Editions. Pages 15/16 7 Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; Brun.Stéphane ;Gualino ;Page 27

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   Validation des normes IAS par l’OICV et ré solution de leur adoption par
   Validation des normes IAS par l’OICV et ré solution de leur adoption par
 

Validation des normes IAS par l’OICV et résolution de leur adoption par la Commission Européenne

2001

Nouvelle organisation : l’IASB remplace l’IASC et les IFRS remplacent les IAS

La Commission Européenne impose aux société cotées d’utiliser les IFRS au plus tard dès début 2005

2005

Entrée en vigueur de l’application des IFRS au sein de l’Union Européenne 8

Quant à la structure de l’IASC, elle s’articule autour des 3 organes suivants :

Le conseil : Cet organe dont les membres se réunissent 3 fois/an, se charge de l’activité principale de l’IASC. Ainsi, c’est lui qui détermine le programme de cette dernière, se charge de constituer les équipes de travail, de suivre leur travaux, de commenter les projets de normes et de statuer finalement sur leur adoption ou non. Il est composé de 13 représentants d’organismes comptables nationaux désignés par l’IFAC, ainsi que de quatre autres institutions qui portent intérêt aux rapports financiers.

Le groupe consultatif : Cet organe a été créé par le conseil en 1981 et se rassemble périodiquement pour traiter des aspects techniques relatifs aux projets de l’IASC, ainsi que de sa stratégie générale et son programme de travail. Il comprend principalement des représentants des bourses des valeurs et des organismes nationaux de normalisation comptable de différentes nationalités, puisque ce sont les organismes qui sont le plus concernés par la préparation ainsi que l’utilisation des états financiers.

Le conseil consultatif : Cet organe créé en 1995 s’assigne pour objectif principal de renforcer la crédibilité et la visibilité du travail de l’IASC ainsi que d’encourager et favoriser l’acceptation des Normes Comptables Internationales. Et ce, en trouvant des sources de financement pour l’IASC qui ne compromettent pas pour autant son intégrité et son indépendance, en examinant son budget ainsi qu’en menant des études qui évaluent l’efficacité des actions entreprises par l’IASC. Pour mener à bien ces actions, le conseil est constitué de personnalités importantes qui ont fait leurs preuves dans le domaine de la profession comptable.

2- Présentation de l’IASB

L’IASB a connu une réforme majeure en 2001, et ce afin de répondre aux enjeux de la normalisation comptable mondiale, en faisant passer l’IASC d’un simple harmonisateur à un normalisateur international effectif.

8 Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; Brun.Stéphane ; Gualino ;Page 28

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Malgré le champs large de cette réforme, quatre dispositions essentielles sont à retenir : 
Malgré le champs large de cette réforme, quatre dispositions essentielles sont à retenir : 

Malgré le champs large de cette réforme, quatre dispositions essentielles sont à retenir :

L’IASC est devenu une fondation internationale indépendante, dans le cadre d’une institution intitulée IASCF ;

Le nouvel organisme appelé à élaborer et à adopter les normes est le Board : IASB ;

L’IASB a avalisé les normes IAS anciennement émises ;

Les normes internationales émises après cette réforme seront intitulées IFRS (International Financial Reporting Standards), au lieu d’IAS. Quant à celles qui ont été émises évant, elles concervent leur ancienne dénomination.

L’introduction du terme Financial, atteste de la volonté de l’IASB d’étendre son champs d’action hors du processus de normalisation comptable pour traiter également l’information financière. 9

Ainsi, en mars 2001, l’IASC, fondation à but non lucratif a été créée et enregistrée dans l’Etat du Delaware américain. Il s’agit de la maison mère de l’IASB, qui lui, est une entité comptable indépendante prenant siège à Londres.

l’IASB

Accounting Standards Board) s’est assigné les principaux objectifs suivants :

Créé

en

1973

par

les

instituts

comptables

de

9

pays,

(International

Préparer un unique jeu de normes comptables efficaces, appropriées et compréhensibles susceptibles d’être appliquées au niveau international. Permettant l’établissement d’états financiers et d’informations financières transparentes et comparables, afin de faciliter la prise de décision des utilisateurs de ces états, et rendre les décisions prises alors uniquement sur la base de données et de faits réels, plus pertinentes ;

Promouvoir et encourager au niveau international, l’utilisation de ces normes ;

Viser la convergence des normes comptables internationales et nationales. En effet, il s’avère primordial que les nations avec les plus importantes capitalisations boursières soient dotées de normes comptables nationales qui soient le plus proche des normes internationales. Et ce, afin d’avoir le moins de différences possibles si ces nations ne basculent pas vers l’utilisation des normes internationales. Pour atteindre cet objectif, l’IASB travaille en étroite collaboration avec les normalisateurs nationaux de ces pays.

9 Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; Brun.Stéphane ;Gualino. Pages 24/25

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3- Structure La nouvelle structure se caractérise par la transmission à l’ IASB des aptitudes

3-

Structure

3- Structure La nouvelle structure se caractérise par la transmission à l’ IASB des aptitudes et

La nouvelle structure se caractérise par la transmission à l’IASB des aptitudes et pouvoirs techniques concernant la normalisation comptable, et qui étaient propres à l’ancien Board de l’IASC. L’IASB en est devenu par conséquent l’unique responsable de l’implantation des normes IAS/IFRS.La structure de l’IASB définie suite à la réforme de 2001 est présentée par le schéma suivant :

L’équilibre des rôles des différents organes de l’IASB (Comme le montre le schéma) est garant de la réalisation de ses buts. Par ailleurs les membres de ces organes sont non seulement de nationalités différentes, mais ont également des parcours professionnels très diversifiés. Ils sont désignés en fonction de certaines conditions qui garantissent, leur compétence technique, mais également leur rigueur et leur indépendance.

On affichera dans ce qui suit une brève présentation des organes essentiels qui composent la structure de l’IASB.

a- La fondation IASCF

Elle compte 22 trustees dont les fonctions sont clairement stipulées par la constitution de la fondation. C’est l’IFRAC qui chapeaute l’activité de l’IASB et des autres organes, et nomme les membres aussi bien de l’IASB, de l’IFRIC que du SAC.

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de l’ IFRIC que du SAC . Application des IFRS aux immobilisations corporelles : Difficultés et
L’ IASCF n’est aucunement impliquée dans les domaines techniques, qui demeurent du ressort de l’
L’ IASCF n’est aucunement impliquée dans les domaines techniques, qui demeurent du ressort de l’

L’IASCF n’est aucunement impliquée dans les domaines techniques, qui demeurent du ressort de l’IASB, notamment l’élaboration et la présentation des normes. Toutefois, elle fait la promotion de celle-ci et de ses réalisations et s’intéresse aux problématiques globales d’ordre stratégique qui portent sur les normes comptables.

Par ailleurs, l’une de ses fonctions principales demeure l’élaboration de la stratégie de l’IASB, l’approbation de son budget, ainsi que la définition des procédures de fonctionnement à la fois de l’IASB, du SAC et de l’IFRIC.

b-Le Board

Cet organe compte 14 membres pour un mandat de 5 ans renouvelables une seule fois par les trustees. A noter que le nombre de membres permanents doit être au moins égal à 12.

La fonction majeure de l’IASB est de lancer, d’étudier et d’agréer les nouvelles normes ainsi que les projets d’interprétation de l’IFRIC. Cette responsablité va au-delà du volet théorique, puisque l’IASB est formellement chargé par l’IASCF de l’élaboration et la publication des normes comptables internationales, ainsi que les exposés-sondages (ED). Il est également chargé d’agréer les interprétations présentées par l’IFRIC.

c-IFRIC

Cet organe est composé quant à lui de 12 membres supervisés par un dirigeant non votant. Il a remplacé l’ancien SIC (Standing Interpretations Committee) suite à la réforme de 2001, et il a pour mission principale de statuer sur les interprétations des normes. Il est ainsi chargé d’apporter une réponse aux questions comptables qui pourraient éventuellement entraîner des traitements comptables inacceptables ou contradictoires. Pour parvenir à ses fins, l’IFRIC collabore étroitement avec les organismes comptables nationaux. Les interprétations sur lesquelles il statue traitent des questions suivantes :

Les éléments se traduisant éventuellement par des interprétations inconciliables ou insatisfaisantes ;

Les problématiques relatives au reporting financier qui ont été récemment identifiées et donc non encore analysées par les normes IFRS.

d-

Le SAC

Il s’agit de l’acronyme de « Standard Advisory Committee », composé de réprésentants des établissements et des individus concernés par l’IASB, il joue le rôle d’organisme de consultation adossé à l’IASB. Ce dernier le consulte particulièrement sur des

Application des IFRS aux immobilisations corporelles : Difficultés et solutions

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questions organisationnelles telles que le choix des sujets à traiter en priorité, les agendas arrêtés….
questions organisationnelles telles que le choix des sujets à traiter en priorité, les agendas arrêtés….

questions organisationnelles telles que le choix des sujets à traiter en priorité, les agendas arrêtés…. Ainsi que sur les applications pratiques de certains projets. 10

III- Présentation des normes IAS/IFRS 1- Présentation

Les 13 normes IFRS et les 41 normes IAS peuvent être regroupées en 3 catégories distinctes :

Normes « cadres » présentant les grandes lignes de la comptabilisation, de la présentation et de l’information requise indépendamment de l’activité exercée ou de l’opération effectuée. Elles portent soit sur la présentation des comptes, sur l’évaluation ou sur l’information financière ;

Normes « spécifiques » qui, comme leur nom l’indique, sont spécifiques à un certain type d’opérations ou de comptes ;

Normes « métiers » définissant les modes de comptabilisation applicables à une activité en particulier.

Toute norme doit contenir au moins les rubriques suivantes :

Objectif ;

Domaine d’application ;

Définitions ;

Informations à fournir ;

Date d’application ;

Dispositions transitoires.

Le nombre de modifications à apporter par la suite à la structure et aux évolutions de chaque norme dépend du thème sur lequel elles portent. Au début de la publication des normes IAS, celles-ci comportaient un nombre important d’options laissées à l’appréciation et à la préférence des professionnels. Toutefois, avec le renforcement de la mondialisation et la pression des marchés qui se faisait de plus en plus sentir, l’IASB s’est vu obligée de revoir ses normes en 1997. Cette révision a consisté à restreindre les options proposées en assignant pour la majorité des normes un traitement préférentiel, limitant ainsi le choix lors de leur application.

10 Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; E.Lionel ; Gualino. Pages : 23/26

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Le référentiel comptable international est doté actuellement de 54 normes accompagnées de leurs commentaires et
Le référentiel comptable international est doté actuellement de 54 normes accompagnées de leurs commentaires et

Le référentiel comptable international est doté actuellement de 54 normes accompagnées de leurs commentaires et interprétations. Il comporte également une préface et un cadre conceptuel général, qui définissent non seulement ses buts et son contexte d’apparition, mais également les principes universels à appliquer. Cette préface explique également certains concepts traités par les normes internationales et présente par ailleurs quelques-uns des éléments composant les états financiers.

Afin d’encourager encore plus le recours aux normes internationales, des guides d’application ont été rajoutés à leurs textes. Ils ont pour but d’expliquer, grâce à des exemples pratiques, l’application de ces normes.

Quant aux principaux thèmes traités par les normes IAS, ils sont présentés par le tableau suivant :

Etats

Consolidation

Actifs

Autres

Instruments

Retraite et

Financiers

Immobilisés

thèmes

Financiers

avantages au

 

personnel

IAS 1

IAS 12

IAS 16

IAS 2

IAS 32

IAS 19

IAS 7

IAS 21

IAS 17

IAS 18

IAS 39

IAS 14

IAS 22

IAS 36

IAS 37

IAS 24

IAS 27

IAS 38

ED 2

IAS 33

IAS 28

IAS 34

2- Mécanisme d’élaboration des normes

Le processus nécessaire pour l’élaboration de ces normes est assez long et comporte plusieurs étapes, il porte le nom de « due process ». Il s’agit d’un processus public basé sur la participation de toutes les parties prenantes à l’information financière que sont les

préparateurs et les utilisateurs au sens large, étant donné qu’il s’étend à l’ensemble de la communauté financière.

Mener des études, des analyses et des recherches afin de déterminer ce qui existe sur le thème traité ;

Faire une étude comparative des pratiques et des standards nationaux rattachés aux normalisateurs nationaux ;

Consulter éventuellement le SAC lors de projets de grande importance ;

Composer des équipes de spécialistes ou des équipes de travail qui auront pour fonction d’apporter leur assistance au Board en ce qui concerne les projets importants ;

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 Publier les documents officiels suivants : un document pour discussion (Accompagné d’un appel à
 Publier les documents officiels suivants : un document pour discussion (Accompagné d’un appel à

Publier les documents officiels suivants : un document pour discussion (Accompagné d’un appel à commentaires et un projet de norme (ED : Exposé-sondage) afin de recueillir les commentaires ;

Traiter et développer les commentaires recueillis avec des auditions publiques pour débattre des projets de normes. En outre, des tests doivent être menés sur le terrain pour vérifier leur faisabilité et leur efficience ;

Entériner et homologuer en dernier lieu la norme, et ce, à la majoriré qualifiée (8 voix au minimum) ;

Publier la norme arrêtée ainsi que ses compléments.

La concertation préalable demeure une des valeurs-clés de l’IASB, aussi ouvre-t-il la porte à quiconque (utilisateur ou préparateur des états financiers) pour faire exprimer son point de vue. L’individu ou l’entité concerné n’a qu’à rédiger une réponse motivée à l’appel aux commentaires, ouvert chaque fois qu’il y’a un projet en cours de réalisation, ou participer au comité consultatif éventuellement créé.

3- Quelles sont les entités concernées par les normes IFRS ?

Le règlement européen n°1606/2002, voté le 19 Juillet 2002, oblige les sociétés cotées européennes à établir leurs comptes consolidés selon les normes IFRS à partir du 1er Janvier 2005. Par contre, il ne stipule rien en particulier concernant les comptes sociaux des sociétés cotées ou non, et les comptes consolidés des sociétés non cotées. Ainsi, les pays de l’Union Européenne sont libre de contraindre, de proscrire ou d’autoriser le recours aux normes internationales pour ces sociétés.

Durant la période transitoire précédent le 1er Janvier 2005, toutes les normes IFRS publiées à l’époque ont été adoptées et publiées le 29 Septembre 2003 au Journal Officiel de l’Union Européenne. A l’exception cependant des normes IAS 32 et 39 portant sur les instruments financiers.

a- Les sociétés cotees

Le référentiel IAS/IFRS qui a été homologué par la Commission Européenne est obligatoirement applicable pour les comptes consolidés des sociétés cotées, pour les exercices comptables ouverts à partir du 1er Janvier 2005. (Règlement CE n° 1606/2002). Toutefois, seuls les référentiels nationaux sont applicables pour les comptes individuels de ces sociétés.

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b- Les sociétés non cotees Selon l’ordonnance du 20 Septembre 2004 , les sociétés non

b- Les sociétés non cotees

b- Les sociétés non cotees Selon l’ordonnance du 20 Septembre 2004 , les sociétés non cotées

Selon l’ordonnance du 20 Septembre 2004, les sociétés non cotées peuvent, sur option, appliquer le référentiel international à leurs comptes consolidés à partir de l’exercice 2005. Et comme les sociétés cotees, elles doivent élaborer leur comptes individuels selon le cadre comptable national.

c- Les PME

L’IASB a élaboré une version du référentiel international adaptée aux PME. Tout changement des postulats de base devant chercher à répondre aux besoins des utilisateurs des états financiers de ces entreprises. Ces besoins se matérialisant essentiellement par le fait de faciliter la transition vers le référentiel « full IFRS » et de restreindre les obligations liées à l’information financière.

Le

tableau

suivant

schématise

le

champ

d’application

des

IAS/IFRS

en

Union

Européenne

 
 

Comptes consolidés

 

Comptes individuels

Sociétés cotées

 

Application

obligatoire

des

Possibilité d’utiliser les normes internationales mais limitée à la tenue de la comptabilité

 

normes internationales

Sociétés

non

cotées

Application

sur

option

des

présentant

des

comptes

normes internationales

consolidés

Système convergent entre les IFRS et les normes nationales

Autres entreprises

Non application

Autres entreprises Non application

11

d- Etat des lieux au Maroc

Les sociétés tenues de recourir au référentiel international dans notre pays sont :

Les sociétés publiques, que leur activité soit industrielle ou commerciale : Elles sont tenues de préparer leurs comptes consolidés selon les normes nationales ou internationales ;

Les sociétés cotées en bourse : Libre à elles de choisir entre les normes nationales et internationales pour l’élaboration de leurs comptes consolidés ;

Banques et institutions financières assimilées : Elles sont obligées de préparer leurs comptes consolidés selon le référentiel IFRS.

11 Les normes comptables internationales IAS/IFRS ; Brun.Stéphane ;Gualino. Page: 34

Application des IFRS aux immobilisations corporelles : Difficultés et solutions

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Par ailleurs, il paraît important de rappeler l’importance de l’impact de ces normes sur le
Par ailleurs, il paraît important de rappeler l’importance de l’impact de ces normes sur le

Par ailleurs, il paraît important de rappeler l’importance de l’impact de ces normes sur le tissu économique marocain, vu sa grande méconnaissance.

Le fait que l’ensemble des sociétés cotées sur les places européennes soient obligées de préparer leurs comptes consolidés selon le référentiel international, implique deux résultats :

Les sociétés dont les titres sont cotes sur des places européennes, quelle que soit leur nationalité, devront se plier à cette règle. C’est notamment le cas de Maroc Télécom qui est cotée à la bourse de Paris.

Les filiales étrangères et donc marocaines des groupes européens seront tenues si elles rentrent toutefois dans le périmètre de consolidation- d’élaborer leurs comptes en suivant la méthodologie de la maison-mère, c’est-à-dire, en ayant recours au référentiel comptable international.

Par ailleurs, dans le cadre d’une économie qui se dit ouverte à l’international, le recours au même langage comptable de ses partenaires s’avère être une nécessité. Ses manifestations prennent forme lors des deux cas qui suivent :

Les entreprises nationales devront établir leur information financière selon les normes utilisées au niveau mondial si elles désirent lever des fonds sur les marchés transnationaux, ou encore signer des partenariats avec des groupes internationaux ;

Les entreprises publiques devront également recourir à ce référentiel si elles souhaitent profiter de financements internationaux (Les bailleurs de fonds l’exigeant éventuellement) ou encore être privatisées à l’international (Pour que leurs performances puissent être lisibles).

Section II : Différences conceptuelles entre les normes marocaines et les normes IFRS

On va essayer dans ce qui suit de dresser les différences tant conceptuelles qu’opérationnelles qui existent entre les deux référentiels. Et ce, à la fois pour montrer l’attrait que présentent les normes internationales qui comblent les manquements du NGC. Mais également afin de préparer le terrain à la compréhension des différences au niveau du traitement des immobilisations corporelles qui en découlent.

3 catégories d’éléments sont à l’origine de ces différences :

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• Une information plus développée fournie en annexe par le référentiel international ; • Des
• Une information plus développée fournie en annexe par le référentiel international ; • Des

Une information plus développée fournie en annexe par le référentiel international ;

Des différences entre les dispositions comptables des deux référentiels concernant les :

Immobilisations en non-valeur, celles acquises en crédit bail ainsi que les impôts différés ;

Une absence de directives précises pour certaines questions :

- Actualisation des provisions ;

- Consolidation ;

- Comptabilisation et évaluation des instruments financiers et des engagements de retraite ;

- Dépréciation des actifs.

Chapitre I : Différences au niveau des principes

Afin de cerner ces différences, il s’avère nécessaire de présenter la position des deux référentiels par rapport à chacune des normes.

I- Le recours à la juste valeur au lieu du coût historique

Le coût historique peut être défini comme le coût d'un bien au moment de son enregistrement comptable. Ce coût restera figé et ne va pas évoluer malgré l’obsolescence du bien en question et malgré l’inflation. Ainsi, le coût brut ou historique sera appelé à être amorti (Si toutefois l’immobilisation est amortissable), tout au long de sa durée de vie prévisionnelle pour en déterminer une valeur nette. Toutefois, cette valeur comptable peut ne pas refléter la véritable valeur du bien (sa valeur réelle), c’est le cas par exemple des immeubles caractérisés par une très longue durée de vie qui peut aller jusqu’à des siècles. 12

Cette notion qui demeure l’une des composantes essentielles de la normalisation comptable marocaine, est de plus en plus concurrencée et remplacée par le concept de « juste valeur » ou « fair value ». C’est notamment le concept imposé par les IFRS, afin d’éviter les écarts existants entre la valeur comptable des biens et la valeur obtenue en les évaluant à leur juste valeur. Vu l’importance de ce concept, les normes internationales l’ont non seulement clairement défini, mais également précisé les modalités de son utilisation.

La juste valeur est présentée comme « Le prix à recevoir pour vendre un actif ou à payer pour transférer un passif au cours d’une transaction ordonnée entre des intervenants du marché sur le marché principal, ou le plus avantageux à la date d’évaluation. Et ce, en fonction des conditions courantes du marché (un prix de sortie), que ce prix soit directement observable ou estimé en utilisant une autre technique d’évaluation. »

Le paragraphe B2 de l’IFRS 13 « Evaluation de la juste valeur » présente les modalités globales pour estimer la juste valeur d’un bien. Pour y arriver, la détermination des éléments qui suivent est nécessaire :

12 http://www.edubourse.com/lexique/cout-historique.php

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 L’actif ou le passif à évaluer;  Quand l’actif est non financier, le postulat
 L’actif ou le passif à évaluer;  Quand l’actif est non financier, le postulat

L’actif ou le passif à évaluer;

Quand l’actif est non financier, le postulat d’évaluation adapté ;

Le marché principal 13 ou le plus avantageux 14 pour l’élément évalué ;

La ou les technique(s) d’évaluation appropriées, vu la disponibilité des données ;

Les caractéristiques du bien à évaluer, tels que : son état ou encore les restrictions sur sa cession ou son utilisation.

Ainsi donc, s’il y’a des cotations relatives au bien évalué dans un marché actif, la juste valeur serait alors égal au prix coté. Sinon, on prend en considération les dernières transactions si la conjoncture du marché n’a pas connu de changements radicaux. Sinon, on peut recourir à une technique de valorisation telle que la méthode DCF (Discounted Cash Flow), basée sur l’actualisation des flux futurs de trésorerie. 15

Le recours à la juste valeur présente plusieurs avantages : On cite en premier lieu sa neutralité, puisqu’elle est calculée au regard d’informations externes. Dont la source est soit un marché actif, soit un modèle basé sur des paramètres résultant d’informations externes. La juste valeur est en définitive neutre, puisqu’elle est indépendante de l’entreprise qui ne peut aucunement agir dessus. Elle permet également de prévoir les futurs cash-flows puisqu’ils sont pris en considération dans son calcul. Elle favorise ainsi les intérêts des investisseurs quant à la diffusion de l’information comptable et financière. Ensuite, elle permet de comptabiliser l’ensemble des éléments constitutifs de la valeur, contrairement au coût historique qui ne comptabilise que les éléments qui ont engendré un coût. Par conséquent, un bon nombre d’instruments financiers ne sont pas comptabilisés, puisqu’à leur source, ils n’ont pas nécessité de flux financiers (C’est notamment le cas des engagements de couverture). Or, le recours à la juste valeur fait que les gains latents qui sont une composante importante de la valeur sont pris en compte. 16 Si ce concept est d’un réel intérêt pour l’entreprise, il est par contre en sérieuse contradiction avec le principe de prudence, qui demeure l’un des fondements de la NGC marocaine. Puisqu’il peut entraîner l’enregistrement de produits potentiels, qui n’ont pas encore été effectivement réalisés, ce qui pourrait éventuellement induire les investisseurs en erreur.

13 Le marché sur lequel on observe le niveau d’activité et le volume les plus importants pour le bien évalué

14 Le marché minimisant le prix à payer pour transférer le passif, et maximisant le prix à recevoir pour vendre l’actif

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II- La primauté du fond sur la forme L’une des caractéristiques fondamentales du référentiel international

II- La primauté du fond sur la forme

II- La primauté du fond sur la forme L’une des caractéristiques fondamentales du référentiel international est

L’une des caractéristiques fondamentales du référentiel international est la prééminence de l’économique sur le juridique ou le fiscal. Ceci implique de définir autrement les actifs, et par conséquent les amortissements. Les actifs sont présentés par ce référentiel ainsi : « Il s’agit d’éléments différenciables et discernables du patrimoine de l’entreprise, ayant une valeur positive pour cette dernière. Ils créent ainsi des ressources dont l’entreprise a le contrôle au regard d’évènements antérieurs et dont elle attend des avantages économiques ultérieurs ».

Ainsi donc, la notion de propriété n’est plus capitale et indispensable à l’inscription d’un bien au patrimoine de l’entreprise. Ceci implique que les biens en location ou en crédit- bail soient portés à l’actif du bilan, chose qui n’est pas tolérée par la NGC.

III- La prédominance du bilan par rapport au compte de résultat

La NGC octroie la plus grande importance au compte de produits et de charges, aux dépens du bilan. C’est pour cela qu’elle a institué par exemple les comptes de régularisation, afin de permettre un rattachement des produits et des charges qui reflète la réalité de l’entreprise.

Or, c’est la perspective inverse que poursuit le référentiel international. Il détermine ainsi en premier lieu les actifs et les passifs, ainsi que les modalités de leur comptabilisation puis de leur évaluation au niveau du bilan. Les produits et les charges ne sont eux, présentés que comme la conséquence de la fluctuation de ces actifs et passifs.

Par ailleurs, pour les normes IFRS, les éléments d’actif ne sont comptabilisés qu’à la condition qu’ils génèrent dans le futur, des avantages économiques dont l’entité aura le contrôle. Quant aux passifs, les rubriques « Capitaux Propres et Assimilés » et « Autres fonds propres » n’auraient plus lieu d’être, puisque ces éléments ne sont des instruments ni de capitaux propres, ni de dettes.

En ce qui concerne le résultat, il est défini comme la différence entre les capitaux propres de début et de fin d’exercice, excepté les transactions avec les actionnaires. Cet état aurait pour ambition de fournir des informations prédictives concernant les flux rattachés aux éléments du bilan. Et ce, en regroupant le résultat opérationnel, celui sur les opérations de financement ainsi que la variation des valeurs portées au bilan en juste valeur.

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IV- La disconnexion de la fiscalité et de la comptabilité Si la NGC prévoit un
IV- La disconnexion de la fiscalité et de la comptabilité Si la NGC prévoit un

IV- La disconnexion de la fiscalité et de la comptabilité

Si la NGC prévoit un référentiel pour les comptes consolidés et un autre pour les comptes individuels ou sociaux afin de calculer l’impôt sur les résultats, les normes internationales ne présentent, elles, qu’un seul référentiel à utiliser pour tous les types de comptes. Par ailleurs, pour obtenir le résultat fiscal, il faut opérer un nombre important de retraitements sur le résultat comptable. L’ingérence fiscale présente donc un réel obstacle à la primauté de l’économique sur le juridique, puisque l’application des règles fiscales faussera l’image de l’entreprise donnée par les comptes.

Ainsi donc, pour basculer aux normes internationales, il faudrait s’écarter des règles fiscales au moins à terme.

V- La focalisation de l’attention sur l’actionnaire

Les destinataires privilégiés de l’information comptable pour le référentiel international sont les actionnaires ou les investisseurs en général. Ceci répond non seulement à une réalité indiscutable, à savoir la financiarisation 17 de l’économie, surtout dans les pays développés. Mais présente également une réponse aux besoins des investisseurs en termes de rentabilité, en favorisant le court terme. (Notamment le retour rapide sur investissement).

VI- Le changement de perspective

Si on demandait traditionnellement à la comptabilité de faire un compte-rendu d’évènements antérieurs, elle doit à présent répondre aux besoins de la nouvelle perspective des normes IFRS : A savoir, présenter des éléments futurs. Une manifestation de ce changement s’applique aux immobilisations corporelles dont on doit connaître les flux de trésorerie futurs générés, afin de pouvoir en calculer la valeur d’usage.

VII-L’abrogation du caractère statique et intangible du bilan

Selon la NGC, le bilan doit demeurer intangible en passant d’un exercice à un autre. C’est pour cette raison que le bilan initial d’un exercice doit être analogue au bilan de clôture de l’exercice antérieur. Quant au référentiel international, il autorise, sous certaines conditions d’opérer des modifications sur le bilan d’ouverture d’un exercice comptable. Comme par exemple lors de la correction d’erreurs déterminantes ou lors du changement des méthodes comptables utilisées. Ceci ne veut pas pour autant dire que le bilan ne bénéficie par d’une importance particulière aux yeux du référentiel international, au contraire, comme énoncé plus haut, le bilan est l’un des documents comptables fondamentaux de la comptabilité, alors que

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le compte de résultat n’est appréhend é que comme la simple variation entre deux bilans
le compte de résultat n’est appréhend é que comme la simple variation entre deux bilans

le compte de résultat n’est appréhendé que comme la simple variation entre deux bilans qui se succèdent.

Chapitre II: Différences au niveau des états de synthèse

Selon le référentiel IFRS, les états financiers doivent comporter 7 composantes, à

savoir :

Bilan ;

Compte de résultat ;

Etat de variation des capitaux propres ;

Tableau des flux de trésorerie ;

Méthodes comptables ;

Notes annexes.

I-

Bilan

La norme IAS1 laisse le choix à l’entité quant à la présentation de son bilan : soit en distinguant les éléments courants et non courants, soit en les présentant selon une logique de liquidité décroissante en portant en 1 er lieu la trésorerie, les actifs circulants puis les immobilisations à l’actif du bilan. Cette logique est également utilisée pour le passif, alors qu’au Maroc elle est inapplicable à l’ensemble du bilan. En effet, c’est une structure dynamique facilitant l’analyse fonctionnelle relative au cycle d’exploitation qui est de rigueur sur le plan national. Ainsi, les dettes et les créances sont comptabilisées dans leur poste d’origine, tout au long de leur durée de vie. Les actifs sont comptabilisés selon à la fois leur nature et leur destination, alors que les passifs le sont selon leur origine.

II-

CPC

Selon toujours la norme IAS 1: Il n’y pas de modèle de présentation du compte de résultat qui soit obligatoire, libre donc à l’entreprise de présenter le sien par nature de charges ou par destination. Toutefois, la norme présente une liste restrictive des éléments devant obligatoirement y être présentés, à savoir :

Produits des activités ordinaires ;

Résultat opérationnel ;

Charges financières ;

Quote-part dans le résultat net des entreprises associées et des coentreprises, comptabilisées selon la méthode de la mise en équivalence ;

Charges d’impôt sur le résultat ;

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 Résultat des activités ordinaires ;  Eléments extraordinaires ;  Intérêts minoritaires ; 

Résultat des activités ordinaires ;

Eléments extraordinaires ;

Intérêts minoritaires ;

Résultat net de l’exercice.

minoritaires ;  Résultat net de l’exercice. Par ailleurs, le compte de résultat doit comporter certains

Par ailleurs, le compte de résultat doit comporter certains sous-totaux, rubriques ou postes dans deux cas : Lorsqu’ils sont indispensables à la présentation de l’image fidèle de l’entité ou quand il y’a des dispositions particulières qui l’exigent.

L’entité est également tenue de soumettre une classification des charges de l’entreprise, selon leur fonction ou leur nature. Cette analyse doit être présentée soit au niveau du compte de résultat soit au niveau des notes annexes.

Le premier type d’analyse distingue l’ensemble des charges de l’entité selon leur fonction dans les dépenses des activités administratives, commerciales ou encore dans les ventes. Ce type d’analyse s’avère être le plus intéressant en présentant des informations pertinentes. Toutefois, l’affectation des coûts aux fonctions de l’entreprise n’est pas une opération objective à 100%, puisqu’elle comporte une importante part de jugement. Les entités qui suivent cette méthode doivent motiver leurs chiffres par le biais d’informations supplémentaires relatives à la nature des charges.

Le deuxième type d’analyse consiste simplement à regrouper les charges figurant au niveau du compte de résultat en fonction de leur nature, sans les affecter par la suite aux fonctions de l’entité.

Les produits d’exploitation comprennent les mêmes postes que ceux des produits d’exploitation du CPC marocain. Néanmoins, les charges d’exploitation sont scindées en deux catégories par les normes IAS :

• Le COGS (Cost Of Goods Sold) regroupant aussi bien les achats revendus de marchandises que les achats consommés ;

• Le SG&A (Selling General and Administrative) présentant le reste des charges externes, les charges de personnel, les dotations aux amortissements, les impôts et taxes, ainsi que les autres charges d’exploitation.

Dans une autre perspective, et pour garantir son homogénéité avec la comptabilité marocaine, l’intégralité des charges du CPC national demeurent classées non pas selon leur affectation fonctionnelle au sein de l’entité, mais en fonction de leur nature.

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III- Autres états de synthèse Comme énoncé précédemment, les normes internationales prévoient d’autres

III- Autres états de synthèse

III- Autres états de synthèse Comme énoncé précédemment, les normes internationales prévoient d’autres

Comme énoncé précédemment, les normes internationales prévoient d’autres éléments en plus du bilan et du compte de résultat, à savoir :

Les Méthodes comptables et Notes annexes, ils représentent l’équivalent marocain de l’ETIC, tout en étant plus développés. Vu l’intérêt que porte le référentiel international aux explications et aux éclaircissements et commentaires de tout incident pouvant avoir un effet sur l’information financière ;

L’Etat de variation des capitaux propres : Il affiche les éléments ci-dessous :

- Le résultat net de l’exercice ;

- Les profits et les pertes comptabilisés directement en capitaux propres ;

- La somme des profits et des pertes enregistrées au cours de l’exercice, en différenciant la part du groupe de celle des minoritaires;

- L’impact simultané des erreurs d’évaluation ainsi que celui des modifications apportées sur les méthodes comptables utilisées.

Tableau des flux de trésorerie : Cet état est d’une importance capitale pour l’information financière, puisqu’il rend possible : l’analyse complète des variations de trésorerie durant l’exercice comptable, tout en distinguant les cash flows selon le type d’activité ( opérationnelle, de financement ou d’investissement).

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Partie II : Le traitement des immobilisations corporelles entre les normes comptables nationales et internationales
Partie II : Le traitement des immobilisations corporelles entre les normes comptables nationales et internationales

Partie II : Le traitement des immobilisations corporelles entre les normes comptables nationales et internationales

Section I : Traitement des immobilisations corporelles selon les normes comptables nationales

Afin de cerner les différentes difficultés techniques que rencontrent les entreprises lors de l’application des normes IFRS à leurs actifs corporels, il s’avère nécessaire de cerner d’abord le traitement comptable des actifs en question. Et ce, afin de discerner les différences de traitement d’un référentiel à un autre, facilitant ainsi à la fois la détection des éventuelles différences mais également à l’émergence de pistes de réflexion pour y remédier.

Chapitre I : Notions de base sur les immoblisations corporelles

I- Définition d’une immobilisation corporelle

Les immobilisations comprennent tous les biens et valeurs destinés à rester durablement dans l’entreprise à l’exclusion de ceux faisant partie du cycle d’exploitation (Stock, client …). En principe, l’expression « durablement » signifie une durée supérieure à 12 mois (CGNC, vol 4, P 23).

Toujours dans le cadre de l’identification des immobilisations, les entreprises peuvent associer à cette dimension de durabilité une autre notion appelée « valeur seuil », qui est arrêtée à 1000 dhs par l’administration fiscale marocaine. Cette notion n’étant pas imposée par loi, les entreprises sont libres de l’appliquer on non.

Toutefois, il existe une notion indispensable à l’inscription d’un élément dans le fichier d’immobilisations de l’entreprise, à savoir : La notion de propriété. Ainsi, seuls les biens ou les droits réels appartenant effectivement à l’entreprise sont inscrits comme immobilisations. Quant à ceux qu’elle utilise mais qui ne lui appartiennent pas en réalité, ils ne doivent pas être portés à l’actif du bilan. 18

Une exception toutefois à la dernière notion présentée, porte sur les biens concédés par un service public et sur ceux acquis avec une clause de réserve de propriété. En effet ces deux types de biens sont inscrits comme immobilisations.

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Ainsi donc, nous pouvons définir une immobilisation corporelle comme étant : « Un actif physique
Ainsi donc, nous pouvons définir une immobilisation corporelle comme étant : « Un actif physique

Ainsi donc, nous pouvons définir une immobilisation corporelle comme étant : «Un actif physique détenu effectivement par l’entité et qui lui appartient. Il peut être utilisé dans la fourniture de biens et de services ou dans la production. Mais également à des fins de gestion interne ou afin d’être loué à des tiers. Par ailleurs, l’entreprise s’attend à ce qu’elle puisse l’utiliser largement au-delà de l’exercice en cours ». Une autre définition est donnée par le CGNC, Vol 5, P113 en ces termes « Ce sont des immobilisations portant sur des biens physiques ». Il s’agit ainsi de biens meubles et immeubles sur lesquels l’entreprise exerce un droit de propriété.

1- Clause de réserve de propriété

Le transfert du droit de propriété à l’acheteur par le simple jeu d’échange de consentement entre les 2 parties lors d’une opération de vente, nuit énormément au vendeur. En effet, il en découle que l’acheteur est totalement propriétaire du bien même s’il est impayé, pouvant ainsi le vendre ou encore le détruire. En outre, le vendeur se voit par conséquent dans l’incapacité de reprendre son bien à moins que le débiteur n’y consente.

D’où l’intérêt de la clause de réserve de propriété qui est un mécanisme contractuel ayant pour effet un transfert différé et conditionnel de la propriété. Visant la protection du vendeur contre l’éventuelle insolvabilité ou défaillance de l’acheteur. 19 Ainsi donc, acheteur et vendeur conviennent par cette clause que le bien objet de la vente restera la propriété du vendeur, jusqu’au paiement complet du prix convenu. Et ce, malgré les acomptes versés. 20

Les immobilisations faisant objet de cette clause doivent figurer au bilan de l’acquéreur dès la date à laquelle elles sont effectivement remises à l’acheteur, et doivent par la-même faire l’objet d’une éventuelle dépréciation. Et ce, malgré le fait que le transfert du droit de propriété ne se fait qu’après le paiement intégral du prix du bien en question. 21

2- Cas des biens concédés par un service public

« La concession est le contrat par lequel une personne de droit public (le concédant), confie à un concessionnaire, qui est le plus souvent une entreprise privée (personne morale ou physique), l'exécution d'un service public, à ses risques et périls, pour une durée déterminée généralement longue, en contrepartie du droit de percevoir des redevances des usagers du service public ». 22 Les biens faisant objet de la concession sont portés à l’actif du bilan du concessionnaire.

19 http://www.cabinetdrault.com/vitrine/publications/web_doctrine07.html

20 http://www.dictionnaire-juridique.com/definition/clause-de-reserve-de-propriete.php 21 www.comptalia.com

22 www.lepetitjuriste.fr

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Le maintien du potentiel productif des immobilisations objet de la concession doit être assuré –tel
Le maintien du potentiel productif des immobilisations objet de la concession doit être assuré –tel

Le maintien du potentiel productif des immobilisations objet de la concession doit être assuré –tel qu’exigé par le service public- par le biais d’amortissements, ou dans certains cas, de provisions adéquates comme les provisions pour renouvellement.

Toutefois, si ce potentiel peut être préservé par le biais d’un entretien convenable, l’immobilisation en question ne doit pas faire l’objet d’un amortissement pour dépréciation.

II-

Présentation des immobilisations corporelles

1-

Les terrains

Les comptes de terrains enregistrent le montant des terrains qui sont la propriété de l’entreprise et selon leur nature, ils sont enregistrés :

Au compte 2311 si ce sont des terrains nus sans construction ;

Au compte 2312 si ce sont des terrains aménagés ou viabilisés ;

Au compte 2313 si ce sont des terrains bâtis supportant une ou plusieurs constructions ;

Au compte 2314 si les terrains en question sont des terrains de gisements comme les carrières ;

Au compte 2316 s'il s'agit de dépenses faites afin d’aménager les terrains, comme l’installation de clôtures à titre d’exemple. Ces dépenses pourraient éventuellement être amorties.

Les terrains sont en général non amortissables, mais peuvent faire l’objet de provisions. C’est ainsi le cas des terrains d’exploitation ou de gisement qui restent non amortissables aussi longtemps qu’ils ne sont pas exploités. 23

2- Les constructions

Les constructions se composent essentiellement des:

Bâtiments (compte 2321) « qui comprennent les fondations et leurs appuis, les murs, les planchers, les toitures ainsi que les aménagements faisant corps avec eux, à l'exclusion de ceux qui peuvent être facilement détachés et de ceux qui, en raison de leur nature et de leur importance, justifient une inscription distincte » ;

Constructions sur terrains d'autrui (compte 2323) qui se composent des constructions édifiées sur le sol d'autrui ;

Ouvrages d'infrastructure (compte 2325), qui ont pour vocation d’assurer les communications sur ou sous terre, par eau et par fer. En plus des barrages pour la retenue des eaux et les pistes d'aérodromes ;

23 « Evaluation des actifs et passifs » Chapitre I

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 Agencements et aménagements de construction (compte 2327 ) qui représentent les travaux visant à
 Agencements et aménagements de construction (compte 2327 ) qui représentent les travaux visant à

Agencements et aménagements de construction (compte 2327) qui représentent les travaux visant à mettre en état d'utilisation et de fonctionnement les constructions de l'entreprise.

3-

Installations techniques, matériel & outillage

Le compte 2331 « Installations techniques » réservé aux installations techniques regroupe :

Les installations qui sont réservées pour un usage spécifique dans une profession, et dont la gestion comptable distincte s’explique par leur importance ;

Les unités fixes affectées à un usage spécifique, qui peuvent être des pièces ou des matériels, ou encore des constructions. Et qui, même séparables par nature, sont techniquement liés pour leur fonctionnement et leur utilisation, et que cette incorporation de caractère irréversible rend sujet au même rythme d'amortissement.

Le compte 2332 « Matériel et Outillage » comprend :

Le matériel qui regroupe l’intégralité des machines et des équipements utilisés soit pour l'extraction, la transformation, le façonnage, le conditionnement des matières ou fournitures soit pour les prestations de service. Et ce, à l’exception du matériel de bureau et du matériel informatique.

L’outillage qui comprend les machines et outils dont l’utilisation conjointement avec un matériel, rend ce dernier spécifique à un emploi déterminé.

Le compte 2333 enregistre quant à lui les emballages récupérables identifiables qui peuvent éventuellement être conservé provisoirement par des tiers. Et que l’entreprise s’engage à récupérer sous certaines conditions préalablement déterminées.

4- Matériel de transport

Le compte 2340 regroupe tous les appareils et les véhicules qui servent à transporter les marchandises, les matières et produits ainsi que le personnel. Et ce, que le transport soit fait par terre, air, eau ou fer.

5- Mobilier, matériel de bureau & aménagement divers

Le compte 2351 « Mobilier de bureau » regroupe les objets ainsi que les meubles qui vont être utilisés durablement dans l’entreprise. On cite à titre d’exemple les chaises, classeurs, bureaux…

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Le compte 2352 « Matériel de bureau » comprend quant à lui le matériel de
Le compte 2352 « Matériel de bureau » comprend quant à lui le matériel de

Le compte 2352 « Matériel de bureau » comprend quant à lui le matériel de bureau qui regroupe les instruments et les machines qui sont destinées à être utilisées par les différents services. Par exemple, les machines à écrire, les perforeuses, les agrafeuses… Le compte 2355 est comme son intitulé l’indique- expressément réservé au matériel informatique comme les ordinateurs, imprimantes……

Au final, le compte 2356 « Agencements, installations et aménagements divers (de biens n’appartenant pas à l’entreprise) » est utilisé lorsque les agencements, les installations et les aménagements réalisés sont incorporés dans des immobilisations sur lesquelles l’entité n’a pas de droits réels, ou dont elle n’est simplement pas le propriétaire. C’est notamment le cas des immobilisations en crédit-bail ou en location.

6- Autres immobilisations corporelles

Le compte utilisé est 2380 : « Autres immobilisations corporelles », lorsqu’on ne peut pas inscrire l’immobilisation en question dans les autres comptes d’immobilisations. Et ce, vu que ses spécificités propres nous en empêchent, par exemple quand l’immobilisation est un cheptel.

7- Immobilisations corporelles en-cours

Le poste 239 « Immobilisations corporelles en cours » regroupe :

a- Les immobilisations qui, à la clôture de l’exercice, ne sont pas encore terminées.

Elles sont imputées le cas échéant à l’un des comptes suivants :

2392 : Immobilisations corporelles en cours de terrains et constructions ;

2393 : Immobilisations corporelles en cours des installations techniques, matériel et outillage ;

2394 : Immobilisations corporelles en cours de matériel de transports ;

2395 : Immobilisations corporelles en cours de mobilier, matériel de bureau et aménagement divers.

b- Les

avances

et

acomptes

versés

sur

des

commandes

d'immobilisations

corporelles, enregistrées au niveau du compte 2397 :

Les avances étant des sommes d’argent versées avant chaque commencement de l'exécution de commandes, ou lorsque les sommes versées dépassent la valeur des travaux déjà réalisés ou des fournitures déjà faites.

Les acomptes sont par contre tous les montants payés sur justification de la réalisation partielle des commandes.

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Par ailleurs, les immobilisations corporelles en cours peuvent avoir deux origines :  soit une
Par ailleurs, les immobilisations corporelles en cours peuvent avoir deux origines :  soit une

Par ailleurs, les immobilisations corporelles en cours peuvent avoir deux origines :

soit une acquisition auprès des tiers ;

soit une production par les propres moyens de l'entreprise ; 2425

III-

Distinction entre charge et immobilisation

1-

Hypothèse 1 : Des dépenses effectuées sur un ancien élément

Les dépenses de réparation ou d’entretien qui maintiennent les immobilisations en état normal de fonctionnement et d’utilisation sont considérées comme des charges. Et ce, quel que soit leur montant.

Cependant, si elles prolongent la durée de vie d’une immobilisation au-delà de ce qui a été prévu, ou encore si elles augmentent sa valeur. Ces dépenses sont considérées comme des dépenses d’immobilisation. 26

2- Hypothèse 2 : Un nouvel élément

Un nouveau bien ou droit acquis n’est considéré comme une immobilisation que lorsqu’il a pour effet d’augmenter durablement la valeur du patrimoine de l’entreprise.

3- Hyptohèse 3 : Eléments de faible valeur

Les dépenses engagées sont assimilées à des charges lorsqu’elles ont pour contrepartie l’entrée d’une immobilisation mais qui est de très faible valeur.

4- Hypothèse 4 : Des dépenses de réparation

Sont assimilées à des charges d’exploitation, les dépenses qui n’augmentent ni la durée de vie d’un bien ni sa valeur. Ce sont donc ainsi les dépenses qui visent à remettre ou maintenir les biens en état normal de fonctionnement et d’utilisation.

Cependant, malgré cette règle, la distinction entre immobilisation et charge est sujette à une analyse par rapport aux prescriptions fiscales. Ainsi, si cette dépense est supérieure à la valeur résiduelle, la doctrine fiscale sera plus portée à l’immobiliser. L’entreprise se verra

24 Texte du Code Général de la Normalisation Comptable

25 La comptabilité générale de l’entreprise ; Y. El HASSANI, Z. EL AWAD ABDELJALIL et F. LOUAFA 26 www.comptalia.com

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alors dans l’obligation de devoir justifier que malgré l’importance de cette réparation, elle n’induit pas
alors dans l’obligation de devoir justifier que malgré l’importance de cette réparation, elle n’induit pas

alors dans l’obligation de devoir justifier que malgré l’importance de cette réparation, elle n’induit pas une prolongation de la durée de vie normale et usuelle de l’immobilisation. 27

Pour y arriver, l’entreprise peut recourir à l’usage particulier qu’elle fait du bien objet de la dépense de réparation, ou encore aux documents du constructeur ou à l’usage de la profession.

Chapitre II : Les normes d’évaluation lors de l’entrée dans le patrimoine

Les normes d'évaluation comportent l’ensemble des conventions et des directives à suivre afin de déterminer la valeur des éléments enregistrés par la comptabilité.

La NGC alloue une place privilégiée aux évaluations, puisqu’elle cite expréssement leurs différents modes à suivre selon toutes circonstances : Lors de l’entrée des immobilisations dans le patrimoine de l’entreprise (Valeur d’entrée), à une date quelconque, notamment la date d’inventaire (Valeur actuelle) et au niveau du bilan (valeur nette comptable).

Les normes d’évaluation sont étroitement liées aux principes comptables cités précédemment, et surtout aux principes du coût historique, de continuité d’exploitation et de prudence. En vertu du premier principe, la valeur des éléments figurant au niveau de la comptabilité est intangible, la réévaluation des comptes représente donc une entorse à ce principe. Par ailleurs, les éléments figurant aussi bien au passif qu’à l’actif de l’entreprise sont à évaluer séparément, et ce à la fin de chaque exercice comptable.

Le processus d’évaluation passe ainsi par 3 étapes :

L’évaluation à l’entrée dans le patrimoine ( Subventions, production…) ;

L’évaluation à la clôture des comptes : En fait, toute entreprise se voit dans l’obligation d’y procéder à la fin de chaque exercice comptable afin de pouvoir établir et présenter ses états de synthèse ;

L’évaluation à la sortie du patrimoine : Et ce, quelle qu’en soit la raison : cession, destruction, donation ou encore vol.

La méthode d’évaluation préconisée par la NGC est celle du coût historique. Elle porte sur le calcul des coûts d’acquisition pour les éléments qui ont été acquis à titre onéreux, des coûts de production pour les éléments produits par l’entreprise et de la valeur vénale pour

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ceux acquis gratuitement. 2 8 Cette valeur est fonction de l’utilité économique présumée des immobilisations.
ceux acquis gratuitement. 2 8 Cette valeur est fonction de l’utilité économique présumée des immobilisations.

ceux acquis gratuitement. 28 Cette valeur est fonction de l’utilité économique présumée des immobilisations.

1-

Immobilisations acquises à titre onéreux

 

C’est

le

coût

d’acquisition

qui

sera

l’évaluation

monétaire

de

la

valeur

de

l’immobilisation. Il est calculé en additionnant les éléments suivants :

Le prix d’achat augmenté des droits de douane et autres impôts et taxes non récupérables. Et ce, après déduction des remises et ristournes commerciales ainsi que des taxes légalement récupérables ;

Les frais accessoires regroupant tous les frais directement engagés afin de mettre le bien en place et le rendre en état de fonctionnement et d’utilisation. Qu’ils soient des coûts internes (Production faite par l’entreprise pour elle-même), ou externes (C’est-à- dire résultant de travaux réalisés et facturés par des tiers). On cite à titre d’exemple :

les frais d’assurance, de réception de transit…, exclusion faite toujours des taxes également récupérables.

Remarques :

S’il est vrai que les frais d’acquisition (frais d’actes, droits de mutation…) font partie des frais accessoires. Ils ne rentrent toutefois pas dans le calcul du coût d’acquisition, ils sont par contre enregistrées en tant que charges et peuvent être étalées sur cinq exercices au maximum.

Par ailleurs, les charges financières et les frais généraux qui ont été engagés afin d’acquérir un bien sont normalement exclus de son coût d’acquisition.

2- Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même

Toujours en vertu du principe du coût historique, c’est le coût de production qui sera l’évaluation monétaire de la valeur de l’immobilisation. Il est calculé en additionnant les éléments suivants :

Le coût d’acquisition des matières et des fournitures dont la consommation a été nécessaire pour la production du bien ;

Les charges financières, dont les frais d’administration générale et ceux de recherche et développement sont habituellement exclus. Toutefois, cette règle générale devient obsolète si des conditions spécifiques d’exploitation justifient leur prise en compte ;

Les charges directes et indirectes de production du bien en question.

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3- Immobilisations reçues à titre d’apport en nature Cette situation se rapporte à deux types
3- Immobilisations reçues à titre d’apport en nature Cette situation se rapporte à deux types

3- Immobilisations reçues à titre d’apport en nature

Cette situation se rapporte à deux types d’opération :

Une fusion : C’est une opération qui provoque la dissolution sans liquidation des sociétés absorbés et la transmission universelle de leur patrimoine (actif et passif) aux sociétés absorbantes. Et ce, en contrepartie de l’échange des actions des sociétés absorbées contre des actions des sociétés absorbantes. 29

Un apport partiel d’actif : L’apport partiel d’actif est une opération qui consiste, pour la société apporteuse X, à apporter à une société Y (existante ou nouvelle) une partie de ses éléments d’actif et de passif.

Contrairement à l’opération de vente, à l’occasion de laquelle la société X percevrait un prix pour la cession de ces éléments. Ici la société X va recevoir, en contrepartie de cet apport en nature, des titres du capital de la société Y, que cette dernière émettra au moyen d’une augmentation de capital.

Cette opération permet ainsi donc à une société de transmettre à une autre compagnie un ensemble d’éléments de son patrimoine, qu’ils soient actifs ou passifs, et qui constituent soit une branche autonome d’activité. Soit des éléments isolés. 30

Pour ce qui est de la valeur des immobilisations apportées, elle correspond à celle qui est précisée au niveau du traité de l’apport représentant l’engagement contractuel entre les deux parties. Et non à celle qu’avaient ces immobilisations au niveau de la comptabilité de l’apporteur.

4- Immobilisations acquises gratuitement

Les immobilisations acquises gratuitement, par le biais d’une donation, legs 31 ou succession sont enregistrées à leur valeur vénale. Celle-ci correspond au prix qu’elles auraient effectivement coûté dans des conditions normales de marché. A défaut de marché, c’est le prix qu’un acquéreur éventuel de l’entreprise accepterait de payer pour l’immobilisation dans l’état et le lieu où elle se trouve. 32 En d’autres termes, la valeur de ces biens correspondrait à la somme des coûts que l’entreprise aurait à supporter si elle avait du acheter ces biens ou les produire.

31 Selon le dictionnaire-juridique: Le "legs" est une gratification consentie par le biais d’un testament. Le but du testateur est soit d'attribuer à un de ses héritiers légaux une part d'un montant qui excède excédant la part d'héritage qui lui est réservée par la loi, soit d’attribuer tout ou partie de sa succession à une personne qui n'y était pas normalement appelée.

32 « Les règles générale d’évaluation des actifs » rapport de comptabilité approfondie

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5- Immobilisations acquises par voie d’échange Le PCGE assimile l’échange d’immobilisations entre deux entités

5- Immobilisations acquises par voie d’échange

5- Immobilisations acquises par voie d’échange Le PCGE assimile l’échange d’immobilisations entre deux entités

Le PCGE assimile l’échange d’immobilisations entre deux entités à une opération de vente suivie d’un achat, et retient par ailleurs la valeur vénale. Pour déterminer celle-ci, il faut prendre la valeur vénale d’un des deux biens (Et par extension lots), dont l’estimation est la plus sûre. Ce caractère de rigueur et d’objectivité peut s’acquérir au regard de comparaisons possibles avec un cours, un marché ou autre. 33

6- Immobilisations acquises par le biais d’un contrat de crédit-bail

Définissons tout d’abord ce qu’est le crédit-bail, il s’agit d’une opération financière portant sur une durée déterminée, par laquelle une banque ou un établissement spécialisé donne en location des biens d'équipement, un fonds de commerce, un parc automobile, de l'outillage ou des biens immobiliers à un preneur (Entreprise industrielle ou commerciale) qui à l'échéance, peut décider de devenir propriétaire du ou des biens qui en ont été l'objet. Le contrat contient donc de la part du bailleur, une promesse unilatérale de vente dont la réalisation demeure subordonnée au paiement du prix fixé à l'avance, augmenté des intérêts et des frais. Toutefois, l'utilisateur n'est pas juridiquement propriétaire du bien mis à sa disposition pendant la durée du contrat. 3435

Un contrat de bail a pour conséquence la création de trois rapports contractuels :

Tout d’abord, un contrat de vente entre l’établissement de crédit-bail qui achète le bien voulu par l’entreprise et le fournisseur ;

Ensuite, un contrat de location entre l’entreprise et l’établissement de crédit-bail ;

Une promesse de vente (assimilable à une option d’achat) entre le preneur et l’entreprise de crédit-bail.

Pour ce qui est du traitement comptable de ces immobilisations :

Les frais relatifs au contrat de crédit bail sont comptabilisés comme charges ;

L’immobilisation en crédit-bail n’est pas portée à l’actif, puisque l’entreprise n’en est pas juridiquement propriétaire, tant qu’elle n’a pas levé l’option d’achat ;

Les loyers (redevances) sont portés au compte 6132 Redevances de crédit-bail ;

Amortissement du bien : l’amortissement se fera sur sa durée probable d’utilisation appréciée à la date de levée de l’option d’achat. Cette durée en général n’excède guère deux ou trois ans ;

33 « Les règles générale d’évaluation des actifs » rapport de comptabilité approfondie

34 http://www.dictionnaire-juridique.com/definition/credit-bail.php

35 http://www.vernimmen.net/html/glossaire/definition_credit_bail.html

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 Si l’option d’achat est levée par l’entreprise, l’immobilisation est porté e à son actif