Decisao 19647009690200699

DF CARF MF
Fl. 4000
S1C4T2
Fl.3.993
-9
6
0
0
2
/
3.992
MINISTRIODAFAZENDA
S1C4T2
CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAIS
90
96
0
7.0
PRIMEIRASEODEJULGAMENTO
IA
19647.009690/200699
Processon
DeOfcioeVoluntrio
Recurson
Sessode
Matria
Recorrente
Recorrida
A
R
E
D
R
C
A
S
ES
C
O
26denovembrode2014PR
F
IRPJ
R
CA
TIMNORDESTES/A
D
4TurmadaDRJ/REC
G
P
O
N
O
ASSUNTO:NORMASGERAISDEDIREITOTRIBUTRIO
D
Acrdon
64
9
1
1402001.8764Cmara/2TurmaOrdinria
Anocalendrio:2001,2002,2003,2004
DECADNCIA. FORMAO DE GIO EM PERODOS ANTERIORES

AODAOCORRNCIADOFATOGERADOR.INOCORRNCIA.
legtimo o exame de fatos ocorridos h mais de cinco anos do
procedimento fiscal, para deles extrair a repercusso tributria em perodos
aindanoatingidospelacaducidade.Arestriodecadencial,nocaso,volta
se apenas impossibilidade de lanamento de crdito tributrio no perodo
emquesedeuofato.
O prazo decadencial somente tem incio aps a ocorrncia do fato gerador
(art.150,4,doCTN),ouapsoprimeirodiadoexerccioseguinteaoque
olanamentopoderiatersidoefetuadonashiptesesdoart.173,I,doCTN
ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICAIRPJ
Anocalendrio:1998,1999,2000,2001,2002,2003,2004
AMORTIZAO DE GIO APS INCORPORAO, FUSO OU
CISO. IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSO, POR MEIO EXTRA
CONTBIL,DEPARCELASJAMORTIZADASCONTABILMENTE.
A partir da ocorrncia do evento de fuso, incorporao ou ciso, a
amortizao do gio ou desgio anteriormente pago deve ser registrada
contabilmente, na escriturao comercial da pessoa jurdica, sem a
necessidade de ajustes, por adio ou excluso ao lucro lquido, para fins
fiscais.Aamortizaocontbildogiooudesgio,apartirdaocorrnciado
evento que determinou a extino da participao societria, produz efeitos
fiscais. No possvel aproveitar, para fins exclusivamente fiscais, as
parcelas do gio ou desgio j amortizado contabilmente em perodos
anteriores
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

Autenticado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 19/03/2015 por LEON
ARDO DE ANDRADE COUTO, Assinado digitalmente em 17/03/2015 por FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO, As
sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Impresso em 08/06/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA
DF CARF MF
Fl. 4001
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.3.994
IRPJ/CSLL. INEXISTNCIA DE EXTINO DO INVESTMENTO.

REESTRUTURAO
SOCIETRIA.
GIO
TRANSFERIDO.
AMORTIZAODOGIOINDEVIDA.
IA
1.Odireitocontabilizaodogionopodeserconfundidocomodireito
suaamortizao.
2. Em regra, o gio efetivamente pago em operao entre empresas no
ligadas e calcadas em laudo que comprove a expectativa de rentabilidade
futura deve compor o custo do investimento, sendo dedutvel somente no
momento da alienao de tal investimento (inteligncia do art. 426 do
RIR/99).
3.Aexceotrazidapelocaputdoart.386,eseuincisoIII,pressupeuma
efetiva reestruturao societria na qual a investidora absorve parcela do
patrimniodainvestida,ouviceversa(6,II).
3. Inexistindo extino do investimento mediante reestruturao societria
entreinvestidaeinvestidoranohquesefalaremamortizaodogio,no
se admitindo sua transferncia para terceiros para que usufruam de tais
despesas.
IRPJ. ESTIMATIVAS. FALTA DE RECOLHIMENTO. MULTA
ISOLADA. APLICAO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFCIO E
MULTAISOLADANAESTIMATIVA.
A infrao relativa ao no recolhimento da estimativa mensal caracteriza
etapapreparatriadoatodereduziroimpostonofinaldoano.Pelocritrio
da consuno, a primeira conduta meio de execuo da segunda. O bem
jurdicomaisimportantesemdvidaaefetivaodaarrecadaotributria,
atendidapelorecolhimentodotributoapuradoaofimdoanocalendrio,eo
bemjurdicoderelevnciasecundriaa antecipaodofluxodecaixa do
governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadao.
Precedentes.
MULTA DE OFCIO. SUCESSORA
RESPONSABILIDADETRIBUTRIA.
POR
INCORPORAO.
Ainterpretaodoartigo132doCTN,moldadanoconceitodeque a pena
nodevepassardapessoadeseuinfrator,nopodeserfeitaisoladamente,de
sorte a afastar a responsabilidade do sucessor pelas infraes anteriormente
cometidas pelas sociedades incorporadas, mormente se a incorporadora e
incorporadastmemcomumamesmacontroladora.Amultadelanamento
deofcioaplicasesucessoraporinfraocometidapelasucedida,aindaque
apuradaapsasucesso.Precedentes.
JUROSDEMORASOBREMULTADEOFCIO.
A obrigao tributria principal compreende tributo e multa de oficio
proporcional. Sobre o crdito tributrio constitudo, incluindo a multa de
oficio,incidemjurosdemora,devidostaxaSELIC.
CSLL.DECADNCIA.
Declarada a inconstitucionalidade do art. 45 da Lei n 8.212/91, pelo
Supremo
Tribunal
Federal (Smula vinculante n 8, DOU de 20/06/2008),
Documento assinado digitalmente conforme
MP n 2.200-2
de 24/08/2001

DF CARF MF
Fl. 4002
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.3.995
cancelase o lanamento no qual no foi observado o prazo qinqenal

previstonoCdigoTributrioNacional.
TRIBUTAOREFLEXA.
IA
Aplicase aolanamentotidocomoreflexoasmesmasrazesdedecidir do
lanamento matriz, em razo de sua ntima relao de causa e efeito, na
medida em que no h fatos ou elementos novos a ensejar concluses
diversas.
Recursovoluntrioparcialmenteprovido.
LUCRO DE EXPLORAO. AMORTIZAO DE GIO E PROVISO
PARA MANUTENO DA INTEGRIDADE DO PATRIMNIO
LQUIDO.
Osbenefciosfiscaisdereduoeisenodoimpostosocalculadossobreo
lucro da explorao decorrente exclusivamente da atividade que se deseja
incrementar. Neste sentido a amortizao do gio e a baixa da PMIPL no
devemafetarolucrodeexploraodaempresa.
Recursodeofciodesprovido.
Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar
provimentoaorecursodeofcioeacolheraargiodedecadnciaemrelaoexignciada
CSLLnoanocalendriode1998,1999e2000.Pormaioriadevotos,darprovimentoparcial
ao recurso voluntrio para cancelar a exigncia da multa isolada. Vencidos os Conselheiros
Leonardo de Andrade Couto e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que votaram por negar
provimento ao recurso. Vencidos preliminarmente em votaes sucessivas: i) O Conselheiro
Carlos Pel queacolheu a argio de decadnciaem relao amortizao do gio ii) Os
Conselheiros Paulo Roberto Cortez, Moises Giacomelli Nunes da Silva e Carlos Pel que
davam provimentoparcialparaafastara glosadaamortizaodogionabasede clculo do
IRPJ e CSLL, restabelecer parcialmente os saldos de prejuzos fiscais e bases de clculo
negativadaCSLLecancelaraincidnciadosjurosdemorasobreamultadeofcio.Designado
oConselheiroFernandoBrasildeOliveiraPintopararedigirovotovencedor.
(assinadodigitalmente)
LeonardodeAndradeCoutoPresidente
CarlosPelRelator
FernandoBrasildeOliveiraPintoRedatorDesignado
Participaramdasessodejulgamentoosconselheiros:Participaramdasesso
dejulgamentoosconselheiros:LeonardodeAndradeCouto,FernandoBrasildeOliveiraPinto,
Frederico Augusto Gomes de Alencar, Moiss Giacomelli Nunes da Silva, Paulo Roberto
Cortez.eCarlosPel.


DF CARF MF
Fl. 4003
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.3.996
IA
Relatrio
DOLANAMENTO
Tratasedeautosdeinfraode IRPJ(perodo01/2000a12/2004)eCSLL
(perodo01/1998a12/2004),cumuladoscomjuros,multadeofcioemultaisolada,apurados
emdecorrnciadaglosadeexclusoindevidanaapuraodoLucroReal(fls.424/463digital,
209/248papel).Acinciafoitomadaem30/10/06.
A Tim Nordeste S/A (antiga Maxitel S/A), foi autuada em razo da sua
condio de sucessora da TimNordesteTelecomunicaes S/A (antiga TelpeCelular S/A),
que,porsuavez,sucedeuasempresas:TelasaCelularS/A,TelecearCelularS/A,Telern
CelularS/A,TelepisaCelularS/AeTelpaCelularS/A.
Conforme Termo de Encerramento de Ao Fiscal (fls. 482/538, 265/321

papel)asinfraesapuradaspodemserresumidasdaseguinteforma:
Infrao 1. Apropriao de despesa no dedutvel de amortizao de
gio pelas empresas Telasa, Telecear, Telern, Telepisa, Telpae Telpe (IRPJ 2001 a 2004 e
CSLL 2000 a 2004). Tem origem na aquisio de operadoras de telefonia em leilo de
desestatizao do servio de telecomunicaes promovido pela Unio Federal na dcada de
1990.Correspondeaoprincipalpontodoslanamentosemquesto,sendoasdemaisacusaes
(exceodasinfraes5e6,adiantedescritas)merosdesdobramentosdaglosadadespesade
gio
Infrao 2. Excluso indevida de gio (registrado no Lalur) pelas
empresasTelasa,Telecear,Telern,Telepisa,TelpaeTelpe(IRPJ2001a2004eCSLL2000a
2004). Envolve parcela do gio amortizada contabilmente pela Bitel/1B2B antes da
transfernciadogiodaTNCparaasoperadoras.
Infrao 3. Glosa de prejuzos e base negativa de perodos anteriores
compensadosindevidamentepelasempresasTelern(IRPJeCSLL2002a2004),Telpa(IRPJ
eCSLLdoanobase2002)eTelpe(IRPJ2002a2004eCSLL2002e2003).meroreflexo
das glosas descritas nos itens anteriores. Como resultado da glosa da amortizao do gio,
houveareversoparcialdeprejuzosfiscaisebasesnegativasdosperodosemqueincorridas
e, por conseguinte, a exigncia de crdito tributrio em perodos subsequentes em que
compensados (as compensaes glosadas, como afirmou o Termo de Encerramento da Ao
Fiscal,seroobjetodeAutosdeInfraoespecficosdoIRPJedaCSLL)
Infrao 4. Deduo amaior de incentivo fiscal de lucro da explorao
pelas empresas Telasa, Telecear, Telern, Telepisa, Telpa e Telpe (IRPJ 2002, a 2004). A
fiscalizao concluiu que a reverso da Proviso para Manuteno da Integridade do
Patrimnio Lquido (PMIPL), criada em razo da incorporao do patrimnio da empresa
1B2B pela TNC (por determinao da Instruo CVM 319/99), teria majorado o clculo do
lucrodaexplorao,portersidotratadacomoreceitaoperacional,quando,emverdade,deveria
serqualificadacomonooperacional,oquereduziriaopercentualdobenefcio

DF CARF MF
Fl. 4004
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.3.997
IA
Infrao5.GlosadededuodeCSLLretidanafonteporrgopblico.
NaDIPJ/1999,anocalendriode1998,daempresaTelepisafoi informadonoajuste anual o
valordeR$539,87attulodededuodeCSLLretidanafonteporrgopblico.Entretantoa
fiscalizao constatou que tal valor j havia sido deduzido pela contribuinte no clculo das
estimativasmensais,razopelaqual,glosouadeduoindevidadaCSLL
Infrao6.DeduesindevidasnoajusteanualdeantecipaesdeIRPJ
e de CSLL no comprovadas. Glosa de deduo de IRPJ e CSLL mensais pagos por
estimativa. A fiscalizao no conseguiu confirmar crditos informados em diversas
DCOMPs transmitidas pelas empresas Telasa, Telecear, Telern, Telepisa, Telpa e Telpe
(IRPJ2001a2004eCSLL1998a2004)e
Infrao7.MultasisoladasporfaltadepagamentodeIRPJedeCSLL
devidas por estimativa mensal. Em razo das infraes apuradas acima, sustenta a
fiscalizao que as empresas sucedidas teriam deixado de recolher (ou teriam recolhido a
menor)osvaloresdevidospelasestimativasdeIRPJeCSLL,sujeitandose,portanto,multa
isoladade50%.EnvolveasempresasTelasa,Telecear,Telern,Telepisa,TelpaeTelpe(IRPJ
4trimestrede2001,2002a2004eCSLL1998a2004).
Em relao a esta ltima infrao, no que toca ao IRPJ, esclarease que
foramlanadasapenasasdiferenasamaiorapuradascombasenasnovasinfraeslevantadas
paraosmesesdeoutubro,novembroedezembrodoanocalendriode2001,hajavistaqueno
processon.19647.012821/200534jestsendocobradamultaisolada(IRPJestimativa)para
esses meses (Encerramento Parcial), contra a empresa Tim Nordeste Telecomunicaes S/A
(CNPJ02.336.993/000100incorporada).
ComrelaoaCSLL,damesmaforma,foramlanadasapenasasdiferenas
amaiorapuradasparaoanocalendrio2001,combasenasnovasinfraesapuradas,umavez
que no processo n. 19647.012818/200511 j est sendo cobrada a multa isolada (CSLL
Estimativa)paraesseano(EncerramentoParcial).
Vale notar, para logo, que aps a impugnao dos autos de infrao, a
FiscalizaoproduziuumRelatriodeInformaoFiscal,pormeiodoqualprocurouaplicara
Soluo de Consulta Interna COSIT n. 18, de 13/10/06. Com isso, os valores lanados
referentessinfraes6e7foirevistodeofcio,diminuindoomontantedaexignciacontida
nopresenteprocesso.
DAOPERAO
Passo1.AquisiodaTNCpelaBitelemleilodedesestatizao
A Tele Nordeste Celular Participaes S/A (TNC) foi legalmente
constitudaemmaiode1998,emdecorrnciadoprocessodereestruturaoeprivatizaodo
sistemadetelefoniabrasileiro,comacisodepartedoacervodasociedadeTelecomunicaes
BrasileirasS/ASistemaTelebrs.
Em julho/1998, um Consrcio formado pelas empresas Bitel Participaes

S/A (Bitel) e UGB Participaes Ltda (UGB) adquiriu, em leilo de desestatizao, a
totalidadedasaesordinriasdaTNCempoderdaUnio,representativasde51,79%deseu

DF CARF MF
Fl. 4005
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.3.998
capital votante, porum valor superior ao de seu patrimnio lquido contbil (PL), ou seja, o
preo pago envolveu parcela substancial de gio. No leilo, as adquirentes Bitel e UGB
participaramcom50%cadauma.
IA
Em fevereiro de 1999, a Bitel comprou a totalidade das aes da empresa

TNC pertencentes a UGB (32.202.575.563 aes). Assim, a Bitel passou a ser titular das
64.405.151.125 aes ordinrias alienadas pela Telebrs no leilo de privatizao e, por
conseguinte,tornousecontroladoradiretadaTNC.
A Bitel procedeu ao desdobramento do custo de aquisio das aes,

medianteaindicaodeseuvalordePLeogiocorrespondentediferenaamaiorentreo
preodeaquisiodoinvestimentoeomontantedoPLdacontrolada(TNC).Ofundamento
econmicoeraaperspectivaderentabilidadefuturadaTNC,comocontroladoradasempresas
operadorasdetelefoniacelulardaregionordestedoBrasil.
Passo2.Constituioda1B2BpelaBitelparacontrolaraTNC
Em07/01/2000foiconstitudaaempresa1B2BParticipaesLtda(1B2B),
comocapitalsocialdeR$1.000,00,dividoem1.000quotasdevalordeR$1,00ondeoSr.
Robson Goulart Barreto (CPF n. 787.091.48787) detinha 999 quotas e Sr. Kenneth Gerald
ClarkJnior(CPFn.016.415.04714)detinha1(uma)quota.
Em31/03/2000foipromovidaaprimeiraalteraocontratualda1B2B,onde
oscioquotistaRobsonGoulartBarretocedeetransfereatotalidadedassuas999quotaspara
aBitelpelovalordeR$999,00.
Nessa mesma data, os scios quotistas resolvem promover o aumento do
capital social de R$ 1.000,00 para R$ 673.262.640,00, com emisso de 673.261.640 novas
quotas que foram totalmente subscritas e integralizadas pela Bitel nesta data, mediante a
conferncia de 64.405.151.125 aes de emisso da TNC, no valor de R$ 673.262.640,00,
tendo, portanto o Sr. Kenneth Gerald Clark Jniorcedido em favorda Bitel o seu direito de
subscriodasnovasquotas,continuandoaserdetentordeapenasumaquotanovalordeR$
1,00. Os scios quotistas, por unanimidade, resolvem transformar a sociedade em sociedade
annima, sob a denominao de 1B2B Participaes S/A (1B2B), convertendose as
673.262.640 quotas representativa do capital social da sociedade em igual nmero de aes
ordinriasnominativasesemvalornominal,distribudaentreos sciosnamesmaproporo
anteriormentedetida.
Sendoassim,foitransferidooinvestimento(daBitelnaTNC)paraa1B2Be
permanecendo na Bitel o passivo resultante da aquisio das aes da TNC no leilo de
desestatizao,passandoaBitelamanter,ento,ocontroleindiretodaTNC.Noutraspalavras,
aintegralizaodocapitalacimamencionadatornoua1B2BsubsidiriaintegraldaBitel.
Passo3.TNCincorporasuanovacontroladoradireta1B2B
Tendo em vista que o nico ativo da 1B2B era o investimento detido na

TNC,foiaprovadaemAGEde28/04/2000aincorporao,econseqenteextino,da1B2B
pela TNC, pelo valor contbil, mediante o recebimento pelos acionistas da sociedade
incorporadadeaesdasociedadeincorporadora.

DF CARF MF
Fl. 4006
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.3.999
IA
Assim,devidoincorporao,aBitelrecebeu,emsubstituiodasaesda
1B2B,aesdaTNCnamesmaquantidadeeespciedasaesoriginais,subrogandosenos
mesmosdireitoseobrigaes,semquetenhahavidoalteraonocapitaldaTNCnomomento
daincorporao.AquiaBitelteveseuinvestimentodevolta,pormsemodestaquedogio,
ouseja,novalordoinvestimentojestavacontidoovalordogio.
Aoperaodeincorporaoresultou(naTNC)naconstituiodeum ativo
diferido (gio lquido) e em contrapartida a esse lanamento: um passivo (proviso para
manutenodaintegridadedopatrimniolquido)eumpatrimniolquido,nacontadereserva
especialdegio,correspondenteadiferena(giomenosproviso).
HaviaaprevisodequeaotrminodecadaexercciosocialemqueaTNC
viesse a gozar do pretendido benefcio fiscal da amortizao do gio, a parcela da reserva
especialcorrespondenteatalbenefcioseriaobjetodecapitalizaoemproveitodoacionista
controlador (Bitel), ficando o respectivo aumento de capital sujeito ao direito de preferncia
aosdemaisacionistas,conformeprevistono1doartigo7,daInstruoCVMn.319/1999.
As quantias contribudas pelos acionistas minoritrios que exercessem os seus direito de
prefernciaseriamtransferidasdiretamenteaoacionistacontrolador.
Namedidaemqueopretendidobeneficiofiscaldaamortizaodogiofosse
geradoatravsdareduoefetivadacargatributrianasoperadoras,seriamemitidasaesda
TNCparaaBitel.
Noplanodosregistroscontbeis,quandoa1B2BfoiincorporadapelaTNC,
esta registrou um ativo diferido de R$ 600.200.535, equivalente ao montante lquido (ps
amortizao) do gio pago pela Bitel na aquisio do controle da TNC, em contrapartida a
contadePatrimnioLquidodenominadaReservaEspecialdegionaIncorporao.
ParaatenderaInstruon.319/99daCVM,nomomentodaincorporaoda
1B2BpelaTNC,foicriadanaincorporadaumaProvisoParaaManutenodaIntegridadedo
Patrimnio Lquido (PMIPL) no valor equivalente a 66% do ativo diferido, tendo sido a
referida reserva reduzida desse valor, a fim de evitar que a amortizao do gio causasse
impactonegativonofluxodedividendosaosacionistasminoritrios.
Passo4.CisodaTNCmedianteversodeparcelasdeseupatrimnios
sociedadesoperadoras
Apsisso,foirealizadaacisodaTNC,comatransfernciadoativodiferido
e do caixa para as sociedades controladas, as operadoras Telasa, Telecear, Telern, Telepisa,
Telpa e Telpe. Essa etapa foi aprovada pelo Conselho de Administrao da TNC em
30/05/2000epelaAssembliaGeralExtraordinriadecadacontroladaem30/06/2000.
Com a operao de ciso, o gio (oriundo da Bitel) foi transferido para as
sociedades operadoras para amortizao no prazo de 60 meses, com base na expectativa de
rentabilidadefuturadassociedadesoperadorascontroladaspelaTNC.
Passo5.TELPE(TIM)incorporaassociedadesoperadoras
Em 30/01/2004, foram realizadas Assemblias Gerais Extraordinrias nas
operadoras Telasa, Telecear, Telern, Telepisa, Telpa, tendo sido aprovados os Protocolos e


DF CARF MF
Fl. 4007
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.000
JustificaodeIncorporaodessassociedadespelaTelpe,bemcomoamudanadesuarazo
socialdeTelpeCelularS/AparaTimNordesteTelecomunicaesS/A.
IA
Argumentosfiscaisparaaautuao:
Diante de tal situao ftica, a fiscalizao concluiu que os atos praticados

pelasempresasobjetivaram,desdeoprincpio,tosomente,transferirogiodoinvestimento
realizadopelaBitelparaasoperadoras,tornandopossvelamortizloe,comisso,reduzir as
basesdeclculodoIRPJedaCSLL.
Nesse passo, fundamenta a glosa da despesa com o gio numa suposta
caracterizao de abuso de direito. Admite que os envolvidos reuniam as condies para
amortizar o gio aps o encerramento do leilo de desestatizao. Entretanto, afirma que o
modo como as operaes foram praticadas teria desrespeitado os limites impostos pela
legislaofiscal,tornandodescabidaadeduodogio.
Aduz que os atos societrios realizados (operaes estruturadas em
seqncia)aumentodecapital,cisoeincorporaotinhamcomonicafinalidadeareduo
dacargatributria,comousodeempresaveculo,demodoapermitiraamortizaodogio
pagonoleilodedesestatizao.
Almdousodeempresaveculoquesupostamenteteriacomonicafuno
transferirogio,destacaaprticadeincorporaosavessas,aformaodegiodesimesmo
em operao envolvendo partes relacionadas e a falta de pagamento do gio por parte das
empresas 1B2B, TNC e operadoras para fundamentar a alegao de abuso de direito e a
configuraodeprticailcita.
Sustenta,ainda,queinexistiriapagamentoemdinheirodegionaaquisio
das aesdeTNCede Bitelpor1B2B quando dasuacapitalizao,nicahipteseem que,
segundo a legislao, se poderia cogitar da ulterior deduo da importncia na determinao
dosresultadostributveispeloIRPJepelaCSLL.
Especificamente no que toca infrao 2, acrescenta a fiscalizao que foi
constatado nas operadoras (Telasa, Telecear, Telern, Telepisa, Telpa e Telpe) diversas
exclusesnaapuraodolucroreal(Lalur)enabasedeclculodaCSLLattulodevalores
referentessparcelasdogiojanteriormenteamortizadospelasempresasBitele1B2B.
Nessepasso,aduzafiscalizaoqueosvalores,jamortizadosnasempresas
Bitele1B2BatadatadetransfernciadogiodaTNCparaasoperadoras,deveriamtersido
adicionadosnaparteA econtroladosnaparteBdo LalurdaBiteleda1B2B, cujaexcluso
somenteaconteceriaquandodaalienaodoinvestimento(art.426doRIR/99).
Entretanto,verificousequeessesvalores,supostamenteregistradosnaparte
BdoLalurdasempresasBitele1B2B,foramindevidamentetransferidosparaoLalurdas
operadoras.
Arespeitodoassunto,argumentaquealegislaodoimpostoderendano
autorizatalprocedimento,permitindoaexclusoviaLalurapenas(i)quandodaalienaodo
Documento assinado
digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
investimentopelainvestidora,nocasoaBitele(ii)nashiptesesdoart.386doRIR/99,onde

DF CARF MF
Fl. 4008
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.001
h a extino do investimento pela unificao patrimonial, ocorrida com a incorporao da

investidapelainvestidora,ouvisseversa,fatonoocorridonasituaoemquesto,asparcelas
amortizadas passam aterregistro econtrole exclusivamente contbil, no mais se admitindo
controlesviaLALUR.
IA
No Lalur os valores excludos foram registrados com os histricos:

"Integridade do Patrimnio Lquido contas 143/21173 ou C404013086/92" ou no ano 2000
"Integridade do Patrimnio Lquido contas 143/21173 Amortizao gio da 1 B2B/Bitel".
Esclareceafiscalizaoquenosanosde2001a2004nohistrico"IntegridadedoPatrimnio
Lquidocontas143/21173ouC404013086/92"foramregistradasjuntamentecomaparcelasob
anlise a reverso da Proviso para Manuteno da Integridade do Patrimnio Lquido
(PMIPL),pormosvaloresrelativosaessareversonocompemosvaloresglosadospela
fiscalizao.
DAIMPUGNAO
Irresignada, a Contribuinte apresentou impugnao s fls. 2887/2931

(2555/2598papel),acompanhadadosdocumentosdefls.2932/3018(2556/2668papel)emque
aduz,emsntese,oquesegue:
a) J havia decado o direito de a Administrao Fiscal fazer exigncias
relacionadasdespesasupostamenteindedutvelporamortizaodegio,emrazodoartigo
150,4,doCTN.Asoperaessocietriasquelevaramincidnciadosartigos7e8daLei
n.9.532/97,permitindoareferidaamortizao,ocorreramnoanode2000,enquantoosAutos
de Infrao foram lavrados em outubro de 2006, mais de 5 anos aps. Desse modo, as
exigncias referentes aos anoscalendrio de 2001 a 2004 so mera decorrncia dos atos
praticadosem2000,jdecado,devendosercanceladasasexignciasdecorrentes.
b) A CSLL um tributo submetido ao regime de lanamento por
homologao,fiscalizadoerecolhidopelaReceitaFederal.Porissoseuprazodedecadncia
de 5 anos, nos termos do artigo 150, 4, do CTN. No se submete ao artigo 45 da Lei n.
8.212/91.Ademais,essaregracontrriaaoCTN.Porisso,quandodalavraturadosAutosde
Infrao, j havia decado o direito de a Administrao Fiscal exigir supostos crditos
tributriosrelacionadosaosanoscalendriode1998a2000.
c) A situao em que se encontravam as empresas Bitel e TNC permitia a
aplicao do artigo 386 do RIR/99 (artigos 7 e 8 da Lei n. 9.532/97), com o tratamento
tributrio nele constante, bastando a incorporao de uma pela outra. Apenas por razes de
cunhosocietrioeregulatriofoiadquiridaasociedadeIB2B.Comaparticipaodessanova
sociedadeeraigualmentepossvelaaplicaodaregrafiscal.
d) No se pode falar em abuso de direito no caso, pois para isso seria
necessrio existir um dano efetivo para a Administrao Fiscal. Todavia, o resultado fiscal
advindo com a realizao das operaes de aumento de capital da IB2B pela Bitel, a
incorporao daquela pela TNC e a posterior ciso dessa ltima com a incorporao nas
empresas operadoras foi exatamente o mesmo que seria obtido caso tivesse havido a
incorporao da TNC pela Bitel e a incorporao das empresas operadoras: o direito
amortizaodogio,nostermosecondiesdoartigo386doRIR/99.


DF CARF MF
Fl. 4009
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.002
IA
e) Tambm no h abuso de direito, pois os atos praticados no visaram

exclusivamente uma economia fiscal, que poderia ser obtida na situao em que se
encontravam as empresas no anocalendrio 2000. Os atos praticados tiveram como causa a
legislao societria, para evitar prejuzo aos acionistas minoritrios. Tambm se procurou
atenderalegislaodosetordetelecomunicaes,comsuasvedaesdeperdadecontrole,de
supresso de empresa holding nacional e juno das empresas operadoras (esta ltima
operaomaistardeautorizada).Porfim,ocorreunaverdadetodoumamploelongoprocesso
de reestruturao das empresas do Grupo TIM, buscando desde o incio a simplificao da
complexa estrutura. A reestruturao ocorrida, portanto, seria realizada, mesmo se no
houvesseotratamentofiscaldoartigo386doRIR/99.
J) Nesse cenrio, no se pode falar em abuso de direito, no sendo
procedentesasalegaesdaFiscalizao.
g)Opargrafonicodoartigo116doCTN,includopelaLCn.104/01foi
aprovadocomoobjetivodecombaterplanejamentosfiscaispraticadoscomabusodedireito.
Essa regra carece, ainda, de regulamentao, o que foi tentado com a MP n. 66/02, mas
rechaado pelo Congresso Nacional. Logo, a Administrao Fiscal no possui competncia
para negar efeitos a atos jurdicos conformes com as normas de direito privado, que
supostamentevisemobterumbeneficiofiscal,quandopraticadosantesdapromulgaodaLC
n.104/01eenquantoelanoforregulada.
h)Asucessotributriasedemrelaoaosdireitoseobrigaesdecunho
fiscal.Assim,asempresasoperadoraseramsucessoras,emrazodeincorporao,inclusiveem
relaoaogioamortizadocontabilmenteecontroladonoLalurdassucedidas,semqualquer
efeito fiscal at ento. No houve dupla utilizao fiscal do gio. Por isso, a exigncia
relacionadainfrao2devesercancelada.
i) A infrao 3 mera decorrncia das infraes 1 e 2 e, como elas, deve
tambmsercancelada.
j) As empresas sucedidas pela autuada calcularam corretamente o lucro da
explorao,poisareversodaprovisoPMIPLnoumareceitanooperacionalquedevaser
excludadoclculo.Mesmoseofosse,serianecessrio,porcoernciaadicionarasdespesasde
amortizaodegio,intrinsecamente,ligadasreferidaproviso.Alegislaomandaexcluir
osresultadosnooperacionaisenoapenasasreceitas.
k) A fiscalizao, em relao infrao 6, limitouse a afirmar que as
empresas sucedidas pela autuada teriam deduzido antecipaes de IRPJ e de CSLL que no
teriam sido comprovadas. Nada demonstrou, nem provou. No h motivao/fundamentao
doslanamentosfeitos.Ocontribuintefoiautuadosemsaber,especificamente,osmotivospara
tanto. Por isso, no pode apresentar defesa e demonstrar o correto recolhimento dos tributos
devidos.Aautuao,portanto,devesercanceladapor contrariaroDecreton.70.235/72 e a
Lein.9.784/99.
1)Afiscalizaocontrariouoartigo132doCTN,segundooqualasucesso
tributriaporincorporaolimitaseaostributosdevidos.Nocorreta,assim,aimposiode
multas contra a autuada, sucessora das sociedades que praticaram os atos impugnados pela
Fiscalizao.Ningumpodeserpunidoporsupostasinfraesquenocometeu.Nessesentido
avastajurisprudnciadoConselhodeContribuintes.

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DF CARF MF
Fl. 4010
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.003
IA
m)Foiaplicada,ainda,multaisoladade50%.Todavia,nostermosdoartigo
44daLein.9.430/96(sejanaredaodadapelaMPn.303/06,nomaisemvigorquandoda
intimao da autuada, seja na redao original, atualmente em vigor), essa pena aplicada
isoladamente, desacompanhada de tributos. No caso, houve aplicao juntamente com
exigncia de tributos e cumulada com a multa de 75%. Isso contraria o dispositivo legal e
caracterizaumaduplicidadedepunio,quedeveserafastada.
DAREVISODEOFCIODOLANAMENTO
Em13/12/2006,afiscalizaoapresentouRelatriodeInformaoFiscals
fls. 3024/3027 e 3628/3632 (2673/2076 e 3257/3261 papel), esclarecendo que por fora da
interpretaoadotadapelaSoluodeConsultaInternan.18de13/10/2006econsiderandoo
disposto no art. 10 da IN SRF n. 600/2005, constatouse que a metodologia aplicada na
elaboraodealgumasplanilhasdeclculoestavamemdesacordocomotratamentoadequado
erecomendadopelaCOSIT.
A Soluo de Consulta Interna n. 18 de 13/10/2006 orienta no sentido de
que no caso de compensao no homologada, os dbitos de IRPJ ou CSLL estimativa no
devemserglosadosparaapuraodoimpostoapagarnosaldodeajusteanual.
Dessa forma, para assegurar a correta aplicao da Soluo de Consulta
mencionadaeparaobservarauniformidadedetratamentoentreocritrioadotadonosautosde
infraoeametodologiaaseraplicadanosdiversosprocessosdeDCOMPemandamento, a
fiscalizaoprocedeuarevisodeofciodolanamento,acatandoasestimativasmensaisde
IRPJedeCSLLdeclaradasemDCOMPobjetodecompensaonohomologadaparaefeitos
deapuraodoIRPJedaCSLL.
Ouseja,asestimativasmensaisdeIRPJedaCSLLdeclaradasemDCOMP,
objetodecompensaonohomologadaequeporforadaSoluodeConsultacitadaforam
acatadas nesta reviso para efeitos de apurao do IRPJ e da CSLL, sero tratadas em
processosespecficoseobjetodecobranaespontnea.Ospagamentosdeestimativamensalde
IRPJ e da CSLL indevidos ou a maior foram aproveitados nesta reviso para deduo,
respectivamente, do IRPJ e da CSLL devidos no anocalendrio em que houveo pagamento
indevidoouparacomporosaldonegativodoperodo,conformedispostonoart.10daINn.
600/2005. J os dbitos declarados em DCOMP para compensao com tais crditos sero
objetodenohomologaoetambmdecobranaespontnea.
A reviso dos valores inicialmente lanados no tocante s infraes 6 e 7,
implicouemcrditotributrioinferioraolanadoinicialmente.
Emmanifestao,aautuadaafirmaquearevisodolanamentoconfirmao
quefoiaduzidonapeaimpugnatrianosentidodequeasexignciasrelacionadasaositens6
e 7 no possuam adequada fundamentao e nem mesmo simples explicaes que
possibilitassemsaberqualsuasorigensemotivo.Afirmaqueadiminuiodosvaloresdeveria
ser motivada pelo cancelamento definitivo das exigncias e no por sua transposio para
outrosprocessos.
Assevera a empresa que no tem condies de avaliar o efeito da

transposiodevalores, poissegundooprprio RelatriodeAo Fiscalsero cercade 160
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DF CARF MF
Fl. 4011
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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Fl.4.004
processos ao todo, e que assim, no possvel inferir seao final haver aumento ou no do
valordaexignciatotal.Sehouveraumento,afirmaquehaverviolaoaosartigos145e149
do CTN e que nesse caso as novas exigncias, constantes dos processos de compensao,
deverosercanceladas,homologandoseascompensaesentorealizadas.
IA
Finaliza,reafirmandotodasasconsideraesjefetuadasnaimpugnao.
DADECISODADRJ
Em 13/12/2007, acordaram os membros da 4 Turma de Julgamento da
DRJ/REC,indeferirapreliminardedecadnciadogioe,nomrito,darparcialprovimento
impugnao, em funo da procedncia em parte dos lanamentos referentes ao Lucro de
ExploraoeaCompensao(fl.3640/3716,3269/3345papel),nostermosdaementaaseguir
reproduzida:
ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOA
JURDiCAIRPJ
Anocalendrio:2001,2002,2003
DECADNCIA.AMORTIZAODEGIO.
Oprazodecadencialnoslanamentosporhomologaoaplica
se aos pagamentos efetuados pela contribuinte e no a seus
registros contbeis. O Fisco nada poderia lanar enquanto a
contribuinteno amortizasseogiodiferido,reduzindoolucro
realtributvel.
LUCRO REAL TRIMESTRAL. INCORPORAO DE
SOCIEDADE. AMORTIZAODEGIONAAQUISIODE
AES. FALTA DE EFETIVO PAGAMENTO. DEDUO
INDEVIDA.
A legislao fiscal somente admite a dedutibilidade da
amortizaodo gioprovenientedeincorporaodesociedade
controladora por sua controlada, se efetivamente ocorre o
desembolsodovalorpagoaestettulo,domesmomodoquese
exige o efetivo pagamento para toda e qualquer deduo
pleiteada no mbito fiscal,ainda que aincorporaorealizada
tenhaobservadoosditamesdalegislaosocietria.
LUCRO DE EXPLORAO. AMORTIZAO DE GIO E
PROVISO PARA MANUTENO DA INTEGRIDADE DO
PATRIMNIOLQUIDO.
Os benefcios fiscais de reduo e iseno do imposto so
calculados sobre o lucro da explorao decorrente
exclusivamente da atividade que se deseja incrementar. Neste
sentido a amortizao dogioe a baixa da PMIPLno devem
afetarolucrodeexploraodaempresa.


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DF CARF MF
Fl. 4012
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.005
MULTA DE OFCIO. SUCESSORA POR INCORPORAO.

RESPONSABILIDADETRIBUTRIA..
IA
A incorporadora responsvel pelo pagamento da multa de

ofciodecorrentedeinfraoatribudaincorporada,mormente
sesucessoraesucedidatmemcomumamesmacontroladora.A
multa de lanamento de ofcio aplicase sucessora por
infrao cometida pela sucedida, ainda que apurada aps a
sucesso.
MULTA PROPORCIONAL NO LANAMENTO DE OFCIO
CONCOMITNCIACOMMULTAISOLADA.
A exigncia do lanamento de multa isolada pela falta ou
insuficincia do recolhimento de antecipaes mensais no
constitui impedimento para a exigncia concomitante de multa
proporcionalnahiptesedeseapurarnamesmaaofiscalque
houvefaltaouinsuficinciaderecolhimentodotributodevidono
ajusteanual.
MULTA ISOLADA PELO NO RECOLHIMENTO DE
ESTIMATIVA.
A multa isolada pelo no recolhimento de estimativa, aplicada
apsoencerramentodoanocalendriorespectivo,seencontra
previstadeformaexpressanalegislao.
ASSUNTO: CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO
LQUIDOCSLL
Anocalendrio:1998,2000
TRIBUTAOREFLEXA.
Aplicaseaolanamentotidocomoreflexoasmesmasrazesde
decidirdolanamentomatriz,emrazodesuantimarelaode
causa e efeito, na medida em que no h fatos ou elementos
novosaensejarconclusesdiversas.
LanamentoProcedenteemParte
DORECURSOVOLUNTRIO
Inconformadacomadeciso,aContribuinteapresentourecursovoluntriode
fls. 3756/3795 (3384/3423 papel), repisando os argumentos de suas pea impugnatria e
acrescentandonovos.Destacamseosseguintes:
Infrao1
A questo do gio interno no se pe no caso em exame, j que no h
pagamento de gio entre as sociedades do grupo TIM. Tampouco a formao de nova mais
Documento assinado
valiaemoperaesintragrupo.Pelocontrrio,ogiocorrespondemaisvaliadesembolsada

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DF CARF MF
Fl. 4013
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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Fl.4.006
em favor da Unio na desestatizao do setor (transao entre partes independentes com

substratoeconmico).
IA
Justamenteporisso,ogrupoTIMatendiaospressupostosdosarts.7e8da
Lei9.532/97paraafruiodaamortizaodogioantesmesmodeimplementarosnegcios
impugnadospelafiscalizao.Assim,casoocorresseaincorporaodeTNCedasoperadoras
pelaBitel(ouviceversa),asucessorapoderiaamortizarogionoseuresultado,atingindoos
propsitosdasdisposieslegais.
No entanto, a incorporao da TNC e das operadoras pela Bitel (ou vice

versa)erainvivelporrazesextratributrias,decunhosocietrioeregulatrio,taiscomo:
A) Abuso de poder de controle: A prtica de operao na forma descrita
acarretariaprejuzoaosminoritrios,violandonormassocietrias,pois,comoaBiteladquiriuo
controle mediante a assuno de passivo para com a Unio, a incorporao implicaria que
referida dvida de interesse exclusivo do controlador fosse atrelada ao prprio negcio e
suportadapelasucessora,prejudicandoosdemaisacionistas,comreflexopatrimonialnegativo
atodososminoritrios.Emconsequncia,aamortizaodogiopelaaquisiodecontrolede
TNCreduziriaoseuprprioresultado,diminuindoosdividendospagosaosminoritrios.
B)Aoperaoacimadescrita,seimplementada,violariaoart.117,1,b,
da Lei das S/A e os arts. 15 e 16 da Instruo CVM n. 319/99. Como consequncia, os
controladores ficariam obrigados a indenizar a TNC pelos danos causados (Lei das S/A, art.
246)esujeitosspenalidadesprevistasnaInstruoCVMn.319/99enosincisosIIIeVIIIdo
art.11daLein.6.385/76(caracterizaodeexerccioabusivodepoderdecontrole).
C)PerdadopoderdecontroleViolaoLeiGeraldeTelecomunicaes
LGT (Lei n. 9.472/97): Caso a Bitel incorporasse a TNC, o controlador da Bitel perderia a
participao na maioria absoluta do capital, na medida em que seria emitido um nmero
inferiordeaesemsubstituioaessebloco,emcomparaocomaparticipaoantesdetida
pelaBitel,porcontadatransfernciadopassivopelaaquisiodocontrole,resultandoassim
numaparticipaoinferiora50%docapitalparatalblocodeacionistas.Isso,almdenoser
do interesse empresarial do controlador, implicaria violao ao art. 202 da LGT que veda a
transfernciadocontroledasoperadorasnoscincoanosseguintesaodeaquisio.
D) Participao do capital estrangeiro de forma direta em operadora de
telefonia:CasoBitel,TNCeasoperadorasdetelefoniafossemreunidasemumassociedade,
a controladoradapessoajurdicaresultantepassariaasersociedadenoresidente.A medida
configurariatransgressoaoDecreto2.617/98(art.1),queimpeaobrigatoriedadedequea
detentora da maior parte do capital de concessionria de servios de telecomunicao seja
residentenoBrasil.
E)Transfernciadeoutorgasdeserviosconcedidoscominobservnciadas
determinaes da ANATEL: Para a Agncia, a reunio de concessionrias do servio de
telecomunicaocelularemumasempresasomentepoderiaocorrer5anosapsaentradaem
vigordaLGT,poiscaracterizariatransfernciadoscontratosdeconcessodoSMC.Tantoque
areuniodeoperadorasdecelularsfoiadmitidaquandodaediodeatoqueasincentivavaa
migraremdoSMCparaoSMP(ResoluoANATEL254/01,item7.2.1).
Assim, para que pudesse haver o aproveitamento fiscal do gio sem

desrespeitosnormascitadas,asempresasdogrupoTIMdeveriamprocederdeumaformatal
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Fl. 4014
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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Fl.4.007
que aincorporadoraeasincorporadasdetivessemogiosem,contudo,implicarmanuteno
dadvidarelacionadacomaaquisiodaparticipaosocietriaeatransfernciadocontrole
daTNC.Foioquesedeucomareestruturaosocietriapropostaque,porfim,tambmcriou
umaestruturamaisracionalecondizentecomosnegciosdaContribuinte.
IA
A mera incorporao da TNC e das operadoras pela Bitel (ou vice versa)
implicava a prtica de ato ilegal. Por isso, no pode ser tida como alternativa aos atos
praticados, tal como alegaram a fiscalizao e a DRJ. Se a hiptese aventada pressupunha o
cometimentodeilicitude,elanoeraumaopo.Areestruturaorealizadaera,narealidade,a
nica medida disposio para o aproveitamento do gio. H tpico exerccio regular de
direito.
Com efeito, a motivao para a prtica das operaes no foi fiscal, mas
extratributria. Sustenta queroteiro semelhante foi adotado pelos demais grupos econmicos
(Brasil Telecom, Telefnica e Oi/Telemar, dentre outros) que participaram do processo de
privatizao do sistema de telefonia para viabilizar a amortizao do gio por eles pago no
leilo.
Dada a absoluta identidade entre as razes de decidir dos precedentes
existenteseosfundamentossustentadosemsuaspeasrecursais,indicadaalguns julgados j
prolatados pelo CARF, inclusive por esta egrgia turma, que acataram os fundamentos da
autuada, tais como: caso TNL (Acrdo n. 1301000.711), caso Vivo (Acrdo n. 1101
00.354),casoCELPE(Acrdon.120100.689),casoTermopernambuco(Acrdon.1301
000.999),casoSantander(Acrdon.140200.802),casoConsern(Acrdon.140200.993),
caso Energisa (Acrdo n. 140200.409), caso Scipione (Acrdo n. 1402001.077). Cita
tambmprecedentequeanalisouaprpriasituaodaautuada,acrdon.1102000.873.
Igualmente,improcedenteaalegaodequeoabusoestariacaracterizado
emrazode,medianteousodeempresaveculo,terhavidoatransfernciadogioparaser
amortizadoporsociedadedistintadaquelaquepoderiaaproprilo.
Issoporque,oresultadoobtidocomareestruturaosocietriaconduzida,
dopontodevistafiscal,idnticoaoqueseriaobtidoseaBiteltivesseincorporadoaTNCeas
operadorasquecontrolava.Emqualquerdoscasos,Bitelteriadireitodeamortizarogiopago
nacompradasaesdecontrolenoleilopromovidopelaUnio.
Da mesma maneira, descabida a assuno fiscal de que o gio no seria
passvel de amortizao por ausncia de desembolso de recursos para o seu pagamento pela
1B2B. Assim porque, segundo definio legal (Lei 9.532/97, art. 7, III), o pressuposto
aplicao da amortizao do gio a aquisio de participao societria com gio e no a
aquisiodeparticipaocomopagamento(oudesembolso)degio.
No prospera o argumento da DRJ no sentido de que tais operaes teriam
sidorealizadasparanoacarretaraperdadeprejuzosfiscaisebasedeclculonegativa.Isso
porque, os prejuzos fiscais e base negativa existentes no ano de 2000 na Bitel (hoje com o
nome de TIM Brasil Participaes) permanecem at hoje, sem utilizao (na verdade s
aumentaramdevalor,tendoocorridopequenascompensaes,irrelevantesparaocasodoc.
02dorecursovoluntrio).Dessaforma,seriamuitoestranhoum"planejamentofiscal"urdido
paramanterprejuzofiscalebasenegativae,8anosaps,permaneceremelessemutilizao,
tendoaumentadodevalor.Ficademonstrada,assim,acarnciadesuportenarealidadeparaas
Documento assinado
alegaesdaDRJ.
Autenticado digitalmente
em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 19/03/2015 por LEON

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Fl.4.008
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Areestruturaosocietriaquepossibilitouatransfernciadogiopagopara
empresasoperadorasfoideinteresseempresarial,independentementedobenefciofiscal.Com
ela,opatrimniototaleopatrimniolquidodasempresasforamaumentados.Ovalorcontbil
das operadoras, expressos em seus balanos patrimoniais, se aproximou de seu valor de
mercado. Isso ocorreu justamente porque os valores do gio e do beneficio dele decorrente
foramtransferidosparaessasempresas.
Essa medidatem por efeito melhorar a capacidadeda empresa, p. ex., para

obter financiamentos bancrios. O balano patrimonial passa a demonstrar que ela tem uma
situao econmica melhor, tornandoa atraente para investidores do mercado, facilitando
eventuaispropostasdeaumentodecapitaloulanamentodedebntures.
Alm disso, como referido, os atos de integralizao de capital e posterior
incorporaoforamapenasetapasiniciaisdeumaamplareorganizaodetodooGrupoTIM.
Apsaparticipaonoprocessodeprivatizaoeaquisiodevriasempresas,oGrupoTIM
passou a ser composto por 17 (dezessete) sociedades, sendo 11 (onze) de capital aberto.
Tratavase, portanto, de uma estrutura complexa, ineficiente e cara. Nada mais natural e
empresarialmenteadequadodoqueprocurarasimplificaodessaestrutura,demodoareduzir
custos variadose alcanareconomiaspossveis, independentementedequalquerbeneficio de
cunhofiscal.
Essareestruturaofoifeita,tantoqueoGrupoTIMpassouaestarcomposto
apenas4sociedades,sendosomente1(uma)decapitalaberto.
A DRJ, porm, alega que no teria havido, na incorporao das empresas
operadoras, celeridade presente na transferncia do gio da empresa Bitel para elas. A
concentraodasoperadorasnaTelpeteriaocorridoquatroanosapsaconclusodoprocesso
de transferncia do gio, sendo que ele seria possvel a partir de julho de 2002, como
decorrnciaderegrasdaANATEL.
O argumento de que o Grupo TIM no teria dado continuidade ao seu
processo de reestruturao no procede. Na realidade, nesse intervalo de tempo ocorreram
outrasoperaessocietriasvisandoasimplificaodaestruturaorganizacionaldoGrupo.Foi
dadaprioridadeaoutros"braos"doGrupo,comoodasempresasdaRegioSuldoPas(TIM
Sul)(doc.04dorecursovoluntriodemonstraasdiversasetapasdareorganizaorealizada).
Assim, no perodo entre julho de2002 (a partirde quando aincorporao entre as empresas
operadoras na Regio Nordeste poderia ocorrer) e janeiro de 2004 foram praticadas a
incorporaodasempresasTelepar,CTMReTelesc,aincorporaodaTIM BrasilS/A pela
Bitel e a venda da empresa Blah! pela TND, TSU, TIM Brasil e Maxitel para a TIM
International. Aps, outras operaes foram realizadas, sempre com o objetivo de reduzir a
complexidadedoGrupo.
Apsterem sidoadquiridasdiversas empresaspblicas,nosmaisdiferentes

EstadosdoPas,comenormeatrasodeinvestimentos,eracompreensvelqueareorganizao
fossesendofeitaaospoucos.Tratavaseantesdeconhecerasempresas,verificarasituaoem
que se encontravam, descobrir custos a serem reduzidos, identificar as necessidades mais
prementes de investimento (poca de popularizao dos aparelhos celulares). Tudo isso no
podia ser feito concomitantemente com uma reorganizao total, em todas as empresas do
Grupo.PriorizouseareorganizaodasempresasRegioSule,aps,asdoNordeste.Porisso
houve
um intervalo
tempo
entre primeiros atos societrios envolvendo as empresas
Documento assinado
digitalmente
conforme MPde
n 2.200-2
de 24/08/2001
sucedidaspelaRecorrenteeincorporaodejaneirode2004.

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Acrdon.1402001.876
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Nesse contexto, afirma, ainda, que caso fosse possvel superar as assertivas
at o momento expostas acerca da impossibilidade de se qualificar as operaes praticadas
comoabusivas,aindaassimasautuaesfiscaisdevemserdeclaradasimprocedentes,porquea
Fiscalizaodesconsiderouasoperaespraticadas,sem,contudo,requalificlas.
IA
Contudo, no caso concreto, as conseqncias fiscais da operao direta

incorporao da TNC pela Bitel seriam rigorosamente as mesmas da operao indireta
praticada incorporao da 1B2B Participaes pela TNC: a amortizao do gio pago.
Possivelmente por isso, o voto vencedor da deciso DRJ tentou negar a necessidade de
desconsideraoerequalificaodossupostosatosabusivospraticados.
Infrao2
No procedea alegao de que teria ocorrido uma amortizao do gio em

duplicidade, pois teriam sido excludas do lucro real e da base de clculo da CSLL valores
referentessparcelasdegiojanteriormenteamortizadaspelaBitele1B2B.
No perodo anterior incorporao da 1B2B Participaes, houve a
amortizao de parte do gio para fins meramente contbeis, seguindo as determinaes da
contabilidade. No houve, porm, amortizao para fins fiscais e tal gio amortizado
contabilmente foi controlado na Parte B do Lalur, nos termos do que determina a legislao
fiscal.
queemtaisanosaindanohaviasedadoareunioentreainvestidoraeas
investidasmediantefuso,cisoouincorporaoexigidapelalegislao.Alis,justamentepor
essarazoqueasuaamortizaocontbilfoiregistradanaparteBdoLALUR,afimdeser
levada ao resultado fiscal apenas quando atendidos os pressupostos dos arts. 7 e 8 da Lei
9.532/97.
Almdisso,afiscalizaoincidiuemerroaocomputarumvalorsuperiorem
relaoaoIRPJdaempresaTelpe.Essacontribuinteconsideroucomoexcluso,emrelaoa
esteitem,ovalordeR$4.959.145,41,enquantoafiscalizaoadotoucomovalortributvela
quantiadeR$7.128.197,44.IssorepresentaumaexignciaamaiorapartirdomontantedeR$
2.169.052,03.Logo,independentementedorestante,essaexignciadeveserafastada.
Infrao3
Tratasede infrao decorrente das demais. Assim, sendo improcedentes as
demaisinfraes,estatambmoser.
Infrao4
Porfim,noquetocaaorecursodeofcio,afirmaqueafiscalizaoconcluiu
que a amortizao de gio teria impactado o lucro da explorao da Contribuinte. O efeito
imaginadoteriapororigemabaixadaProvisoparaManutenodaIntegridadedoPatrimnio
LquidoPMIPL(formadapordeterminaodaInstruoCVM319/99,art.6).
Deacordocomaacusaofiscal,abaixadaPMIPLdeveriaserclassificada
comoreceitanooperacional,aoinvsdeoperacional,comofeitopelaContribuinte.Elano
poderiaafetarolucrodaexplorao,postoqueseuobjetivorestringeseapermitirqueoativo
Documento assinado
digitalmente
conforme
MP n
de 24/08/2001
diferido
formado
com
o2.200-2
gio seja
registrado pelo valorlquido do benefcio queproporciona

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DF CARF MF
Fl. 4017
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.010
(reduo do IRPJ e da CSLL), a fim de no causar prejuzo no fluxo de dividendos aos

minoritrios.
IA
Paradeterminar o crdito tributrio exigido, a fiscalizao excluiu a receita

contbil de PMIPL do lucro lquido. Isso fez diminuir a parcela utilizada para fins de
identificao do resultado incentivado (lucro da explorao, cujos contornos estavam
resumidos,poca,noart.57daIN267/02).AdiferenadeIRPJverificadaentreumeoutro
procedimentofoilanadaacompanhadademultaejuros.
Independentemente de a PMIPL integrar a receita operacional (como fez a

Recorrente) ou no operacional (como alega a fiscalizao), o fato incontroverso que o
procedimentoadotadoparaclculodocrditotributrioincideemcontradiocomasprprias
razes expostas para concluir pela identificao da infrao. Tanto que a percepo da
inconsistnciadescritaserviudemotivaoDRJparacancelarocrditotributrio.
Comefeito,secertoqueaPMIPLserveapenasparafinssocietrios,isso
significaqueelaneutraparafinsfiscais.Sendoassim,afiscalizaodeverianosretirara
receitacomabaixaPMIPLdolucrolquidoparaclculodolucrodaexplorao,aexemplodo
realizado,comotambmestavaobrigadaaadicionaradespesacomaamortizaodegioao
resultado lquido (correo que deixou de proceder). O ltimo registro descrito levaria ao
aumentodolucrolquidoe,porconseguinte,dolucrodaexplorao.
Com isso, ficou patente o tratamento dispare para os dois lados da mesma
situao.Aamortizao dogioque,comodespesa,diminuaolucrodaexplorao, no foi
corrigidapelafiscalizao.JabaixadaPMIPL,porgeraroaumentodolucrodaexploraoe
doincentivo,foiautuada.Ouseja,oqueaumentavaaarrecadaofoiaceitoeoqueadiminua
ignorado.
Identificada a inconsistncia no trabalho fiscal, a DRJ concluiu
(corretamente) por declarar a improcedncia detal parcela do crdito tributrio. Inclusive os
reflexos em geral de tal deciso devem ser acolhidos. Ou seja, no s h cancelamento da
exigncia feita a partir deste item, como tambm deve serverificado o montante recolhido a
maiorpelasempresasporteremincludonoclculodolucrodaexploraonosareceitada
baixadaPMIPL,comotambmomontantesuperiordadespesadaamortizaodegio.Com
istoaumentadoovalordobeneficiodolucrodaexplorao,cujafruiodevesergarantida
Recorrente.
De outro lado, porm, no est correto acrdo recorrido quando manteve
partedaexignciarelacionadaTelecear,poralegadamenteestaremequivocadososclculos
feitos em relao ao lucro da explorao desta empresa. Foi correta a apurao feita pela
empresadobeneficiobaseadonolucrodaexplorao.Deve,porisso,seralteradanestapartea
decisodaDRJ.
Infrao5
Tratase aqui de glosa relacionada ao anocalendrio de 1998. Por isso, tal
exignciajhaviasidoalcanadapeladecadncia,consoantedeterminaaSmulaVinculante
n.08doSTF.
Infrao6


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DF CARF MF
Fl. 4018
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.011
IA
A Contribuinte apontou, quando da impugnao, que essas exigncias no

foramfundamentadasadequadamente.AFiscalizaodeveriaterapontadoespecificamenteem
quais pontos residia sua discordncia com o procedimento das empresas sucedidas pela
Contribuinte como fez em relao aos demais itens da autuao. Havia apenas a afirmao,
genrica,dequeteriamocorridodeduesindevidasindicadasemplanilhas.Talprocedimento
impedia a verificao, por parte da contribuinte, de quais acusaes lhe foram feitas,
impossibilitando sua defesa. O Auto de Infrao nesses termos deveria ser cancelado, pois a
Administrao tem a obrigao de buscar a verdade material, e para tanto deve investigar,
diligenciar,demonstrareprovarofatojurdicotributrioe,aps,motivar/fundamentarseuato.
Apsaimpugnao,aDRFexpediuumRelatriodeInformaoFiscal,por
meiodoqualrealizouumarevisodeofcio,retirandoacobranadevriosvaloresdopresente
processo, para serem exigidos em processos apartados de compensao. Contudo, a DRF
voltou a incidir na mesma falha da autuao: fazer exigncias sem dar uma fundamentao
suficiente,capazdedarcondiesadefesa.
ADRJnofezrefernciasduasmanifestaesdaRecorrente,limitandose
a transcrever a Soluo de Consulta Interna n. 18/06 com adio de argumentos, sem,
contudo,sanarosvciosdotrabalhodafiscalizao,queautuouindevidamente.Assim,impe
seocancelamentodaexigncia,faceafaltademotivao.
Multasejuros
Repisa os argumentos contra a aplicao da multa de oficio nos casos de
sucesso, da multa isolada por falta de recolhimento de estimativa e inova contestando a
cobranadejurossobremultadeofcio.
MEMORIAISDAFAZENDANACIONAL
A Fazenda Nacional apresentou contrarrazes 3961/3982 (fls. 3589/3611
papel)sustentandoasseguintesrazesparaodesprovimentodorecursovoluntrio:
1)EmboraaaquisiodaempresaTNCpeloconsrcioformadopelaBitele
pela UGB, tenha ocorrido em 27/07/1998, e a compra da participao societria da UGB na
TNC pela Bitel tenha ocorrido em maro de 1999, momentos em que o respectivo gio foi
contabilizadonaempresaadquirente,aamortizaodogioaquesereferemoslanamentos
somente afetou diretamente os pagamentos de IRPJ realizados pela empresa a partirdo ano
calendriode2001.Tendoaempresaoptadopelolucrorealanual,adatadofatogeradormais
remoto de IRPJ a de 31/12/2001, e adecadncia, neste caso, somente ocorreria a partir de
31/12/2006.
2)QuantoCSLL,contudo,omesmonosepodeafirmar,considerandoque
foram efetuados alguns lanamentos fora do prazo de 5 (cinco) anos a partir dos correlatos
fatosgeradores.
3)Adedutibilidadedogioamortizadobenefciofiscalqueserestringes
hiptesesprevistasemlei,nosepermitindoaoaplicadordaleifazerinterpretaesextensivas
demodoadesvirtuaroobjetivolegaldanorma.


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DF CARF MF
Fl. 4019
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.012
IA
4) O fato de a 1B2B ter como patrimnio apenas as aes da TNC,

transferidas sem qualquer contrapartida, o fato de servir como uma "empresa veculo", bem
como o fato de as operaes societrias terem sido realizadas de maneira estruturada e em
curtoespaodetempo,dentreoutrosindcios,demonstramnoterhavidoqualquerjustificativa
fticonegocialparaasoperaesrealizadas.
5)ConformedestacouoTermodeEncerramentodaAo Fiscal,consta no
protocolo e Justificao da Incorporao da 1132B pela TNC que o objetivo principal da
incorporao era o aproveitamento pela incorporada e suas controladas do benefcio fiscal
representado pela despesa de amortizao de gio (fls. 270 Volume II). Em outra
oportunidade, a fiscalizao segue relatando que consta do Fato Relevante, de 11/04/2000,
publicadopelasempresas1B2B eTNC, emseu item4,que, emvirtude daincorporao em
tela, o grupo econmico daTNC tera possibilidade deobtereconomias fiscais oriundas da
amortizaodogio.dizerquetodaareorganizaosocietriatevecomonicopropsitoa
reduodesuacargatributria.
6) Autoorganizao societria um direito do contribuinte. Contudo, para
que ela possa ser oposta ao fisco, deve estar embasada em causas reais, ligadas ao
desenvolvimentodaempresa.Poroutrolado,quandofundadaunicamenteemcausasfiscaise
emdesacordocomoperfilobjetivononegcio,comoocorrenahiptesedosautos,elaassume
umcarterabusivo,podendoofiscodesqualificarerequalificaroato.
7) Qualquer ilao acerca da licitude das operaes sob o ponto de vista
tributrio,pelosimplesfatodeaANATELteranudo,deveserrechaada.Nohcomoserem
aceitas as operaes societrias realizadas pela Contribuinte, tendo em vista os indcios de
fraude e simulao que permeiam as mesmas, vez que praticada sem qualquer propsito
negocialplausvel.
8) A norma estabelece a responsabilidade dos sucessores pelos crditos
tributrios, o que certamente, engloba as penalidades tributrias. Dessa forma, deve ser
mantidaamultadeofcio.
9)Emvirtudedesetrataremdeinfraesdistintas,amultadeofcioaplicada
isoladamente pela falta de recolhimento de estimativa, pode ser aplicada concomitantemente
comamultadeofcio.
10)nadahqueafasteaincidnciadataxaSelicsobredbitos dequalquer
naturezadevidosUnio,oqueincluiamultadeofcio.
AFazendaNacionalnoapresentoucontrarrazessdemaisinfraesobjeto
dospresentesautos.
oRelatrio.


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DF CARF MF
Fl. 4020
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.013
IA
VotoVencido
ConselheiroCARLOSPEL,Relator
O recurso atende aos pressupostos de admissibilidade. Deve, pois, ser
conhecido.
PRELIMINARES
Decadncia do gio em relao exigncia advinda de despesa no

dedutvelporamortizaodegio(edasinfraesdecorrentes)
Inicialmente,noquetangealegaodepreclusodapossibilidadedoFisco
questionar a legalidade dos atos societrios que deram origem ao gio, cabe tecer algumas
consideraes.
ARecorrentealegaqueasoperaessocietriasquelevaramincidnciados
artigos 7 e 8 da Lei n. 9.532/97, permitindo a amortizao do gio, ocorreram no ano de
2000,enquantoos AutosdeInfraoforamlavradosemoutubrode2006,ouseja,depoisde
decorridosmaisdecincoanosdaapuraodogio.Dessemodo,umavezqueasexigncias
referentes aos anoscalendrio de 2001 a 2004 so mera decorrncia dos atos praticados em
2000,jdecado,deveriamsercanceladas.
Posto isso, a controvrsia preliminar destes autos cingese em saber qual a

data inicial para contagem do prazo decadencial do gio, se (i) na data em que ocorre a
aquisio de participao societria, (ii) na data da incorporao que permite legalmente o
inciodaamortizaodogio,ou(iii)nadatadesuaprimeiraparcelaamortizada.E,maisdo
queisso,consisteemsaberseosatossocietriosperpetradospelacontribuinte,cujosvalores
foram contabilizados a mais de cinco anos, podem ou no ser revistos pela fiscalizao, se
causaremreflexosnacontabilidadeatual.
Nomais,parececlaroqueaocasoaplicaseoartigo150,4doCTN.Como
se sabe, os tributos sujeitos ao lanamento por declarao impe ao fisco a necessidade de
ulteriorhomologaodolanamento,comoatividadeexercidapelosujeitopassivo.Porconta
disso, quando o contribuinte efetua pagamento antecipado, contase o dies a quo do prazo
quinquenalapartirdaocorrnciadofatogerador.
Poisbem.
Oartigo114doCTNestabelececomofatogeradordaobrigaoprincipal"a
situaodefinidaemleicomonecessriaesuficientesuaocorrncia."
Logo, est claro que para a ocorrncia do fato gerador da obrigao
necessrio:(i)asituaodefatoe(ii)anormaaplicvelaofato.
Sobreoconceitodefatogerador,diversosdoutrinadoresjsedebruarame
apresentaramsuascrticas.PaulodeBarrosCarvalhoasseveraqueessetermoacompanhado
deenormevciodelinguagemjquealude,emumstempo,aduasrealidadesdistintas,quais

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DF CARF MF
Fl. 4021
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.014
so: (i) a descrio legislativa do fato que faz nascer a relao jurdico tributria e (ii) o
prprio acontecimento relatado no antecedente da norma individual e concreta do ato de
aplicao.
IA
Assim, essa expresso pode parecer, em princpio, um obstculo de ordem

semntica,masnodeve,contudo,dificultarnossaanlise.
necessrio, apenas, ter em mente que, em virtude da nossa legislao, o

"fatogerador"deveserencaradocomoomomentoemqueocorreasubsunodofatonorma.
Nessalinhaderaciocnio,oartigo116doCTNdefinequandoseconsidera
ocorridoofatogerador.Vejamos:
Art. 116. Salvo disposio de lei em contrrio, considerase
ocorridoofatogeradoreexistentesosseusefeitos:
Itratandosedesituaodefato,desdeomomentoemqueo
se verifiquem as circunstncias materiais necessrias a que
produzaosefeitosquenormalmentelhesoprprios
IItratandosedesituaojurdica,desdeomomentoemque
esteja definitivamente constituda, nos termos de direito
aplicvel.
A situao de fato aquela concretizada no nvel das realidades materiais,

tambmchamadade"mundofenomnico".Essasituaodefato,serelatadanoantecedentede
umanormaindividualeconcreta,farirromperovnculoabstratoqueolegisladorestipulouna
consequencia(efeitos),podendoserentochamadadesituaojurdica.
Comrelaoaestedispositivoemespecfico,ocitadodoutrinadorPaulode
Barros Carvalho tece algumas consideraes que confio serem pertinentes nossa anlise.
Dessaforma,passoatranscrever:
Daformacomo prescreveu(oart.116),pareceatadmitirque
existamconjunturasdefato,disciplinadaspelodireito,masque,
mesmoassim,nopodemserconsideradassituaesjurdicas.
de cincia certa a afirmao de que uma circunstncia de
fato,previstaemnormadodireitopositivo,sersempreumfato
jurdico, quer em sentido lasso, quer em acepo estrita, pois
consiste num acontecimento, em virtudedo qual as relaesde
direitonascemeseextinguem,noconceitodeClvisBevilqua.
E no nos deparamos, ainda, com a discordncia de qualquer
autor, no que repitaa esse ensinamento. Sobreeleh absoluta
unanimidade.(pg.271,CursodeDireitoTributrio,13.ed.reve
atual.SoPaulo:Saraiva,2000.)
Pretendeusedemonstrarcomapassagemtranscritaque,tantoasituaodo
incisoIdoart.116,quantoadoincisoIIconstituemsituaesjurdicastecnicamentefalando,
poisinexistemconjunturasdefatodisciplinadaspelodireitoquenopossamserconsideradas
situaesjurdicas.

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DF CARF MF
Fl. 4022
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.015
Com efeito, podemos assinalar que o fato gerador do gio, tratandose de

situao jurdica, considerarse ocorrido, desde o momento em que esteja definitivamente
constitudo,nostermosdedireitoaplicvel.
IA
Noutras palavras, acerca da subsuno do conceito de fato ao conceito de

normapossveldizerquehouveasubsuno,quandoofato(fatojurdicotributrio)guardar
absoluta identidade com o desenho normativo da hiptese (hiptese tributria, construo de
linguagemprescritivageraleabstrata).
Passoentoaanalisarosdesenhosnormativosaplicveishiptese.
Aprimeiraobservaoaserfeitadequeosgiosedesgiosfazempartedo
regramento do sistema de avaliao de investimentos permanentes em pessoas jurdicas
controladas e coligadas, que se denomina mtodo da equivalncia patrimonial (MEP),
institudonoordenamentojurdicobrasileirocomaLein.6404/1976.
Muito embora esse mtodo tenha surgido com a lei societria, essa lei
limitouseadeterminaroscasosemqueeleobrigatrioenohnelaumaspalavrarelativa
agiooudesgionoMEP.
gio e desgio so entes que surgiram expressa e especificadamente no
ordenamentopelasleisfiscais,precisamente,comoadventodoDecretolein.1598/1977,nos
art.20eseguintes.
Nessa toada, vejamos como o Decretolei n. 1598/1977 regulamenta o
assunto:
Art.20Ocontribuintequeavaliarinvestimentoemsociedade
coligadaoucontroladapelovalordepatrimniolquidodever,
porocasiodaaquisiodaparticipao,desdobrarocustode
aquisioem:
I valor de patrimnio lquido na poca da aquisio,
determinadodeacordocomodispostonoartigo21e
IIgiooudesgionaaquisio,queseradiferenaentreo
custo de aquisio do investimento e o valor de que trata o
nmeroI.
Pargrafo1Ovalordepatrimniolquidoeogiooudesgio
sero registrados em subcontas distintas do custo de aquisio
doinvestimento.
Pargrafo2Olanamentodogiooudesgiodeverindicar,
dentreosseguintes,seufundamentoeconmico:
a)valordemercadodebensdoativodacoligadaoucontrolada
superiorouinferioraocustoregistradonasuacontabilidade
b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base
emprevisodosresultadosnosexercciosfuturos

MP n 2.200-2 de 24/08/2001
c)fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.

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DF CARF MF
Fl. 4023
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.016
Pargrafo3Olanamentocomosfundamentosdequetratam
as letras a e b do pargrafo 2 dever ser baseado em
demonstrao que o contribuinte arquivar como comprovante
daescriturao.
IA
Assimque,faceamandatriaredaodoart. 20(dever,porocasio da
aquisio)quandooinvestimentoforsujeitoobrigatoriamenteaoMEP,nomomento dasua
aquisiotambmobrigatrioodesdobramentodorespectivocusto.
Posteriormente, em virtude do art. 8, letra a, da Lei n. 9532/1997, o

mesmo desdobramento se torna obrigatrio para os investimentos no sujeitos ao MEP, nos
casos de pessoas jurdicas que passem por processos de reorganizao societria previstos
nessalei,senovejamos:
Art.7Apessoajurdicaqueabsorverpatrimniodeoutra,em
virtude de incorporao, fuso ou ciso, na qual detenha
participaosocietriaadquiridacomgiooudesgio,apurado
segundo odispostonoart.20doDecretolein.1598,de26de
dezembrode1997:
Ideverregistrarovalordogiooudesgiocujofundamento
seja o de que trata a alnea a do pargrafo 2 do art. 20 do
Decretolei n. 1598, de 1977, em contrapartida conta que
registreobemoudireitoquelhedeucausa
II dever registrarovalordogiocujofundamentosejaode
quetrataaalneacdopargrafo2doart.20doDecretolei
n.1589,de1977,emcontrapartidaacontadeativopermanente,
nosujeitaaamortizao
IIIpoderamortizarovalordogiocujofundamentosejao
dequetrataaalneabdopargrafo2doart.20doDecreto
lein.1598,de1977,nosbalanoscorrespondentesapurao
de lucro real, levantados posteriormente incorporao,fuso
ou ciso, razo de um sessenta avos, no mximo, para cada
msdoperododeapurao
IVdeveramortizarovalordodesgiocujofundamentoseja
o de que trata a alnea b do pargrafo 2 do art. 20 do
Decretolei n. 1598, de 1977, nos balanos correspondentes
apurao de lucro real, levantados durante os cinco anos
calendrios subseqentes incorporao, fuso ou ciso,
razode1/60(umsessentaavos),nomnimo,paracadamsdo
perododeapurao.
Pargrafo1OvalorregistradonaformadoincisoIintegrar
ocustodobemoudireitoparaefeitodeapuraodeganhoou
perdadecapitalededepreciao,amortizaoouexausto.
Pargrafo2Seobemquedeucausaaogiooudesgiono
houversidotransferido,nahiptesedeciso,paraopatrimnio
dasucessora,estadeverregistrar:


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DF CARF MF
Fl. 4024
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.017
a)ogio,emcontadeativodiferido,paraamortizaonaforma
previstanoincisoIII
IA
b)odesgio,emcontadereceitadiferida,paraamortizaona
formaprevistanoincisoIV.
Pargrafo 3 O valor registrado na forma do inciso II do

caput:
a)serconsideradocustodeaquisio,paraefeitodeapurao
deganhoouperdadecapitalnaalienaododireitoquelhedeu
causa ou na sua transferncia para scio ou acionista, na
hiptesededevoluodecapital
b) poder ser deduzido como perda, no encerramento das
atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a
inexistnciadofundodecomrciooudointangvelquelhedeu
causa.
Pargrafo4Nahiptesedaalneabdopargrafoanterior,
a posterior utilizao econmica do fundo de comrcio ou
intangvel sujeitar a pessoa fsica ou jurdica usuria ao
pagamento dos tributos e contribuies que deixaram de ser
pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de
conformidadecomalegislaovigente.
Pargrafo5Ovalorqueservirdebasedeclculodostributos
econtribuiesaqueserefereopargrafoanteriorpoderser
registradoemcontadoativo,comocustododireito.
Art. 8 O disposto no artigo anterior aplicase, inclusive,
quando:
a)oinvestimentonofor,obrigatoriamente,avaliadopelovalor
depatrimniolquido
b)aempresaincorporada,fusionadaoucindidaforaquelaque
detinhaapropriedadedaparticipaosocietria.
Sendo assim, o desdobramento do custo de aquisio em valor de

equivalnciapatrimonialegiooudesgionoumaconveninciadocontribuinte,jquealei
expressamenteoobrigaaprocederseparaoentreocustoavaliadoporequivalnciaeogio
oudesgio.
Ora,entendocomisso,estarmosdiantedaprecisasubsunodofatonorma.
Tanto na participao societria (no caso de empresas obrigadas ao MEP),
quanto naocorrncia dos eventos deincorporao, fuso ou ciso (no caso de empresas no
obrigada ao MEP) verificase uma situao de fato que se subsume a uma norma jurdica
tributriaposta.
Ambasassituaesestorelatadasnoantecedentedeumanormaindividuale
concreta,e,portanto,desdeomomentoemqueestejamdefinitivamenteconstitudasconsidera
seocorridoofatogerador.

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DF CARF MF
Fl. 4025
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.018
Foroso concluir que, o fato gerador (entendido como subsuno do fato

norma) do gio ou desgio para empresas obrigadas ao MEP ocorre no momento em que
definitivamente concluda a aquisio de participao societria, quando nasce legalmente a
obrigaodesedesdobraropreopago.
IA
nessasituaoemqueofato(aquisiodeparticipaosocietria)subsume
anormadoart.20eproduzefeitos,obrigandoocontribuinteacontabilizarogiooudesgioe
seufundamentoeconmico.
Nadataemqueaaquisiodeparticipaosocietriadefatoocorrequando
consignadaatradiodasmesmasquenasceogioaserregistradocontabilmente.
Lembrando que o contribuinte poder tornarse obrigado ao MEP em razo
da prpria aquisio de participao societria. Nesses casos, se na data da aquisio de
participao societria a empresa tornarse obrigada pela legislao vigente a registrar o
investimento adquirido pelo MEP, estar consequentemente obrigada a desdobrar o preo
pago,e,assim,diantedofatogeradordogiooudesgio.
Namesmalinhaderaciocnio,ofatogerador(entendidocomosubsunodo
fato norma) do gio ou desgio para empresas at ento no obrigadas ao MEP ocorre no
momento em que definitivamente concludos os eventos de incorporao, fuso ou ciso,
quando nasce legalmente a obrigao de registrar o gio ou desgio apurado e o seu
fundamento.
A propsito, cabe lembrar, aqui, que o gio ou desgio nada mais que a
diferena entre o valor pago e patrimnio lquido adquirido, portanto, efeito oriundo do
desdobramento do pagamento realizado. Da porque sua origem est intrinsecamente
relacionada ocorrncia da situao de fato que, em virtude de norma jurdica tributria,
obrigueocontribuinteadesdobrarcontabilmenteopagamentorealizado.
Ogioexistenomomentoemquesuacontabilizaotornaseobrigatriapor
fora de lei, seja em razo de aquisio de investimento, seja em razo dos eventos de
incorporao,fusoouciso.
H mais uma observao relevante a ser feita, apontada em estudos por
Ricardo Mariz de Oliveira que, no mais das vezes, simplesmente ignorada por alguns
intrpretes ou aplicadores da lei: a finalidadelegal do desdobramento do custo deaquisio,
comadeterminaodegiooudesgio.
A disposio mandatria das leis supracitadas tem como finalidade o
desdobramentodopreopagoparaapuraodegiooudesgio,tantoporquealgumasespcies
degiopodemseramortizadasfiscalmente,senoporqueaamortizaodedesgiosujeita
tributao.
Logo, se estamos diante de uma norma jurdicotributria que impe
obrigao principal, quando se trata de desgio, o contedo da norma representa uma
imposiotributvel.
Ou seja, nesse momento que o Fisco deve avaliar se a contabilizao do

gio ou desgio est correta, de forma a exigir ou no, dependendo do caso, a cobrana do
impostosobreabasetributvel.

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DF CARF MF
Fl. 4026
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.019
Assim, tanto o valor apurado de gio ou desgio como a natureza do gio

registradonacontabilidadedevemseravaliadosnomomentoemqueverificadaasituaode
fato que imponha a incidncia dos dispositivos legais supramencionados e o consequente
desdobramentodopreopago.
IA
A relao jurdicotributria de crdito, no caso do gio, est sujeita

homologaopeloFiscodesdeomomentoemqueocontribuintedesdobraopreopago.
Nesse passo, nem se alegue que o fato gerador do gio ocorre com a sua
amortizao,jqueaocorrnciadogioelementocontbilnadatemavercomapossibilidade
deamortizaodomesmo.
Aconcessodevantagensfiscais,quandosetratadedeterminadostipos de
gio,nopodeserencaradacomofinalidadedanormaqueinstituidecomposiomandatria
do preo pago. A possibilidade de estarmos diante de base tributvel que justifica a
necessidadededecomposiodopreopago.
Mesmo porque, como a prpria norma dispe, o contribuinte "poder"
amortizarogiopagocujofundamentosejaodequetrataaalnea"b"do2doart.20do
Decretolein.1.598/1977e"dever"amortizarovalordodesgiocujofundamentosejaode
quetrataaalnea"b"do2doart.20doDecretolein.1.598/1977.
Voltandoaocasoconcreto,verificamosqueaBitelestavaobrigadaaoMEP
noanocalendrio1998e1999,emvirtudedaaquisiodeparticipaosocietrianaTNC,por
foradoquedispunhaoart.248daLein.6404/1976.Vejamosaredaodoartigohpoca:
Art. 248. No balano patrimonial da companhia, os
investimentos relevantes (artigo 247, pargrafo nico) em
sociedadescoligadassobrecujaadministraotenhainfluncia,
ou de que participe com 20% (vinte por cento) ou mais do
capital social, e em sociedades controladas, sero avaliados
pelo valor de patrimnio lquido, de acordo com as seguintes
normas:
I o valor do patrimniolquidodacoligadaoudacontrolada
ser determinado com base em balano patrimonial ou
balancetedeverificaolevantado,comobservnciadasnormas
destaLei,namesmadata,ouat60(sessenta)dias,nomximo,
antesdadatadobalanodacompanhianovalordepatrimnio
lquido no sero computados os resultados no realizados
decorrentes de negcios com a companhia, ou com outras
sociedadescoligadascompanhia,ouporelacontroladas
II o valor do investimento ser determinado mediante a
aplicao, sobre o valor de patrimnio lquido referido no
nmeroanterior,daporcentagemdeparticipaonocapitalda
coligadaoucontrolada
IIIadiferenaentreovalordoinvestimento,deacordocomo
nmero II, e o custo de aquisio corrigido monetariamente
somenteserregistradacomoresultadodoexerccio:


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DF CARF MF
Fl. 4027
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.020
a) se decorrer de lucro ou prejuzo apurado na coligada ou

controlada
IA
b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas

efetivos
c) no caso de companhia aberta, com observncia das normas

expedidaspelaComissodeValoresMobilirios.
1Paraefeitodedeterminararelevnciadoinvestimento,nos
casos deste artigo, sero computados como parte do custo de
aquisio os saldos de crditos da companhia contra as
coligadasecontroladas.
2 A sociedade coligada, sempre que solicitada pela
companhia, deverelaborar efornecer o balano ou balancete
deverificaoprevistononmeroI.
Ouseja,nomomentoemqueaBiteladquiriuparticipaosocietrianaTNC,
passou a ser sua controladora. Com isso, viuse legalmente obrigado a registrar sua
participaonaTNCpeloMEP,comodesdobramentodopreopago(conformedispeoart.
20doDecretolein.1598/1977).
Sendo assim, o gio pago pela Bitel nasceu nas datas da aquisio de
participaosocietriadaTNCemjulho/1998efevereiro/1999.
deseconvirqueapartirdessadataosfatospassaramaoconhecimentoda
autoridade fiscal e a partir desse momento j era possvel proceder ao lanamento ou
questionamentoacercadafundamentaodogioregistrado.
Diante disso, no poderia ser questionado o gio em anlise, j que
decorridos mais de 5 anos entre o seu surgimento (julho/1998 e fevereiro/1999) e a cincia
dosautosdeinfrao(30/10/2006).
Outrossim,eporconsequnciadeserassim,oentendimentojurisprudencial
deste Conselho no sentido de que a adio de valores futuros tidos como indedutveis a
perodos passados e alcanados pela decadncia no pode ser admitida, j que se equipara a
lanarvaloresnaqueleperodo.Vejamosalgumasdecisesnessesentido:
DECADNCIA ALTERAO DO SALDO DE PREJUZO
GLOSA NO APROVEITAMENTO A contagem do prazolegal
de decadncia para que o fisco altere o valor do saldo de
prejuzofiscaldeveterincionoperodoemqueoprejuzofiscal
foi apurado e no o perodo em que o prejuzo fiscal foi
aproveitadonacompensaocomlucrolquido.DECADNCIA
CONTAGEM DE PRAZO REALIZAO MNIMA DO
LUCROINFLACIONRIOAPLICAODASUMULAN.10
O prazo decadencial para constituio do crdito tributrio
relativoaolucroinflacionriodiferidocontadodoperodode
apurao de sua efetiva realizao ou do perodo em que, em
face da legislao, deveria ter sido realizado, ainda que em
percentuaismnimos.

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DF CARF MF
Fl. 4028
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.021
IA
Na ntegra: (...) No que diz respeito glosa do prejuzo fiscal,

sustentouarecorrentequeoprejuzofoiefetivamenteapuradoa
maioremdecorrnciadeerronoclculodoseuvalorem1997,
em funo de ter sido a ele adicionado tambm o montante do
prejuzo no operacional, adio essa que a recorrente
reconhece ser vedada pelo disposto no artigo 511 do
RegulamentodoImpostodeRenda.
Ocorre que essa adio no poderia ser questionada pela
fiscalizao em funo do decurso do prazo decadencial. Com
efeito,ovalordoprejuzofiscal,compensadoamaiornosanos
calendrio de 2001 e 2002, foi apurado no ano calendrio de
1997. Comoo autodeinfraofoilavradoem07dedezembro
de 2005, j teria ocorrido a decadncia do direito de o fisco
revisarosvaloresemquesto.
(...)Tenho para mim que a razo est com a recorrente. Isso
porque, a meu ver, a decadncia algo que atinge todo o
conjunto de informaes que compuseram a atividade do
lanamentoefetuadoemdeterminadoperodoequeconstanos
livros e documentos que integram a escriturao fiscal da
empresa.
Operodoatingidopeladecadncia,portanto,tomaimutveisos
lanamentos feitos nos livros fiscais, no podendo ser mais
alterados,sejapelofisco,sejapelocontribuinte.
(...) Essa questo, alis, no nova na jurisprudncia
administrativa. Vrios precedentes j foram apreciados e o
entendimento desta Corte no sentido sustentado pela
recorrente. Assim, firme a orientao jurisprudencial que a
contagemdoprazodecadencialdeveterincionadataemque
oprejuzoapuradoApartirdessadata,temofiscocincoanos
para verificar oscritriosutilizadosnaquantificaodovalor
doprejuzoequestionaraformacomoelefoiapuradoPassado
esse prazo, o fisco no podemais glosar ovalor compensado.
(Acrdo10809.621,RelatorJooFranciscoBianco,DOUem
07.11.2008).
RECURSO EX OFFICIO DECADNCIA EFEITOS O
alcance das regras de decadncia previstas no CTN, no s
obsta o direito de o Fisco constituir o crdito tributrio de
perodo j precluso, como tambm, o de alterar informaes e
valores registradosem livros contbeis efiscais,jalcanados
pelahomologaotcita.
Homologado o crdito, por j estar extinto o direito de lanar
pelodecursodeprazoprevistonoCITYhomologadaesttodaa
atividadepraticadapelocontribuinte,valedizer,todooconjunto
de informaes contbeis e fiscais que a orientaram.(Acrdo
10196.265, Relator Paulo Roberto Cortez, DOU em
06/03/2008).
DECADNCIA
AJUSTES NO PASSADO COM
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
REPERCUSSO
FUTURA
DECADNCIA
Glosar no
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CARLOS PELA, Assinado
digitalmente
em 19/03/2015 por LEON

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DF CARF MF
Fl. 4029
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.022
IA
presenteosefeitosdecorrentesdevaloresformadosnopassado
spossvelseaobjeodofisconocomportarjuzodevalor
quanto ao fato verificado em perodo j atingido pela
decadncia. (Acrdo 10707.819, Relator designado Natanael
Martins,DOUem01.04.2005).
IRPFREVISODOPREJUZOFISCALCOMPENSAO
A Fazenda Nacional tem o prazo de cinco anos para rever o
prejuzofiscalapuradoeadequadamentedeclarado.Incabvela
glosada compensaodoprejuzoque,oportunamente,nofoi
revisto
pela
autoridade
competente.
Preliminar
acatada.(Acrdo 10246.305, Relatora Maria Goretti de
BulhesCarvalho,DOUem10/09/2004).
IRPF ALIENAO DE PARTICIPAO SOCIETRIA
CUSTODEAQUISIOOcustodeaquisiodeparticipao
societriaalienada,constantedadeclaraoanualdeajustedo
exercciode1992,tempestivamenteapresentada,nopassvel
decontestao,presenteadecadncia,prevalecendo,semaior,
sobreoutroquevenhaaserapuradopelofisco.
Na ntegra: (...)Tratasedelanamentodeofciodoimpostode
renda de pessoa fsica fundado em ganho de capital em
alienao de participaes societrias ocorridas em 1995, cua
tributao foi diferida para as datas dos efetivos recebimentos
dosvalores,fls.03.
(...)Noquerespeitaacustodeaquisio,presenteadecadncia,
a fiscalizao no poderia questionar valores de mercado
constantes da DIRPF/92, como ressaltado pela autoridade
recorrida. (Acrdo 10418.701, Relator Roberto William
Gonalves,DOUem03/09/2002).
CSLL BASE NEGATIVA AJUSTES NO PASSADO COM
REPERCUSO FUTURA DECADNCIA Adicionar valores
tidos como indedutveis em um determinado perodo,
provocando a diminuio do saldo de base negativa, embora
resultandoemefeitosfuturos,naprtica,eqivaleaefetuarum
lanamento de ofcio naquele perodo j atingido pela
decadncia.Vedao.
Nantegra:(...)Nocasopresente,oautodeinfraofoilavrado
em 24/06/99 portanto, em princpio, o ltimo perodo passvel
deseralcanadoporlanamentodeofcioseriaoperodobase
encerradoem31/05/1994.
Embora as exigncias refiramse a fatos geradores a partir de
outubro de 1994, tiveram origem em despesas indedutveis de
empresaincorporada,relatadaspelofiscocomofaltadeadio
base de clculo da CSLL nos meses de fevereiro a novembro
de1993dedepsitosjudiciaisdaCOFINS,nostermosdoart.8
daLein8.541/92.
Areduoindevida,oufaltadeadioaolucrolquido,nodizer
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
doCARLOS
fisco, no
originou
exignciasemtributrias
nos
perodos em
PELA,
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LEON

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DF CARF MF
Fl. 4030
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.023
que ocorridas, por ter a empresa, at setembro de 1994, saldo

anteriordebasesnegativasdaCSLLqueforamaproveitadasde
ofcio.
IA
Sobreessetemafatosquenascemouseformamemumperodo
e repercutem em perodos subseqentes j expressei minha
opinio em voto que proferi nesta Cmara que deu origem ao
Acrdo10706061.
L como aqui, preciso terse presente que adicionar valores
tidos como indedutveis em um determinado perodo,
provocando a diminuio do saldo de base negativa, embora
resultandoemefeitosfuturos,naprtica,eqivaleaefetuarum
lanamento de ofcio naquele perodo j atingido pela
decadncia.
Comefeito,areduodoresultadonegativodeumperodo,ouo
aumento do resultado positivo, pela adio de despesa, se
vinculadaformaodejuzosobreadedutibilidadeounodo
dispndio apropriado, inserindose, portanto, no campo do
lanamento de ofcio. (Acrdo 10706.572, Relator Luiz
MartinsValero,DOUem21/06/2002)
DECADNCIAALTERAODOSALDODEPREJUZO
GLOSA NO APROVEITAMENTO Existindo erro na
apurao do prejuzo fiscal, o prazo legal da abrangncia da
decadnciadeveconsideraroperodoemqueoprejuzofiscal
foi apurado e no o perodo em que o prejuzo fiscal foi
aproveitado na compensaocom lucrolquido.(Acrdo 108
06.921,RelatorJosHenriqueLongo,em17/04/2002).
DECADNCIA IRPJ PREJUZOS FISCAIS GLOSA DE
DESPESAS O direito de a Fazenda Pblica constituir
exignciastributriasrelativasaoimpostoderendadaspessoas
jurdicas, extinguese aps cinco anos da ocorrncia do fato
gerador,deacordocomopargrafo4doartigo150doCTN.A
glosa de despesas, ainda que implique apenas em reduo de
prejuzos fiscais, por comportar juzo de dedutibilidade, no
provada a existncia de fraude ou simulao, est impedida
pelodecursodoprazodecadencialreferido.
Na ntegra: (...)Como j acenado, emtodas as hipteses acima
consideradas h um elemento uniforme, qual seja, temse um
fato pretrito que se integra aos resultados apurados nos
exercciosseguintes.Valedizer,arepercussoatualtemorigem
e representa a continuao dos fatos verificados no passado.
Portanto, tais fatos devem ser examinados sob duas
perspectivas:nopassado,notocanteformaonofuturo,no
que tange s repercusses ficais decorrentes da efetiva
apropriao.
O trabalho fiscal, nesses casos, pode examinar a formao

pretrita do fato, mas no deve extrair e atribuir repercusso
fiscal
aos
exerccios
jprotegidos pela decadncia. O possvel
MP n
2.200-2
de 24/08/2001
ajustenaformaodessefato,nestecontexto,deverepercutirno
CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 19/03/2015 por LEON

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DF CARF MF
Fl. 4031
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.024
IA
exerccio subseqente, vale dizer, no momento da sua efetiva

apropriao. H, assim, um perfeito equilbrio, pois o
lanamento de ofcio no invade exerccio j atingido pela
precluso administrativa, como tambm o fato no repercute
nofuturocomumaformaodistorcida.(...)
Essaspremissas,comonopoderiaserdiferente,devemnortear
o exame da compensao do prejuzo fiscal. Todavia, neste
particular, preciso terse presente que reduzir o valor do
prejuzo apurado, mediante a impugnao de valores
apropriados ao resultado do perodo de sua formao, na
prtica, eqivale a efetuar um lanamento de ofcio naquele
exerccio. Com efeito, a reduo do prejuzo fiscal de um
perodo, se vinculada formao de juzo sobre a
dedutibilidadeounodeumdispndiolapropriado,ousobre
a falta de tributao de uma receita ou ganho havido no
perodo da sua formao, inserese, portanto, no campo do
lanamentodeofcio.
(...) Submisso s premissas colocadas e para reforar a
coerncia necessria, diferente seria o tratamento quando o
fisco recalcular lucro inflacionrio em perodos j atingidos
pela decadncia, constatando, em funo da ao fiscal, que o
contribuinte teria realizado valores menores que o mnimo
exigido nesses perodos. Ocorrendo essa hiptese entendemos
que deve o fisco considerar como se realizado fosse o mnimo
exigidoparaesseperodo,evitandoseassimatransfernciada
tributao suplementar no mais possvel para perodos
posterioresaindanoatingidospeladecadncia.
Ainda nesse ponto, mas agora analisando os reflexos na
recomposiodolucrorealdosperodosafetadospelorecalculo
dolucroinflacionriopassveldediferimento,tendoemvistaas
premissas j referidas, no podem ser aceitas as glosas
efetuadas pela fiscalizao no valor excludo do lucro real, a
ttulo de lucro inflacionrio diferido, nos anos de 1991 e 1
semestrede1992.
Reduzir aquelas excluses implicam na reduo dos prejuzos
fiscais apurados pela empresa naqueles perodos (=lanar,
comovisto),oquenomaispossvelfaceaodecursodoprazo
decadencial. (Acrdo n : 10706.061, Relator Luiz Martins
Valero,DOUem28/03/2001)
COMPENSAO DE PREJUZOS EXERCCIOS DE 1989 E
1990 Incabvel a glosa da compensao de prejuzo com o
lucro real obtido em determinado exerccio, quando o referido
prejuzo,apuradonademonstraodolucroreal,notiversido
objeto de reviso por parte da autoridade lanadora no prazo
decadencial. Recurso provido.(Acrdo 10318.623, Relator
CndidoRodriguesNeuber,em14/05/1997).


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DF CARF MF
Fl. 4032
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.025
Quefiqueclaroque,emvirtudedantimarelaodeinterdependnciaentre
perodosdeapurao,eventualglosarealizadapelofisconopoderrefletirnacomposiode
basesdeclculoemanoscalendrioanterioresjatingidospeladecadncia.
IA
Como bem se percebe de alguns julgados transcritos, a problemtica ora

enfrentadatambmverificada,porexemplo,nombitodascompensaesdebasesnegativas
deIRPJeCSLL,quandosetornanecessriosaberseofiscopodeefetuarajustesnasbasesde
clculodoIRPJedaCSLLrelativasaperodospassados(atingidospeladecadncia),masque
repercutem nos crditos pleiteados pelos contribuintes em perodos futuros (ainda no
decados).
Comtodorespeitosopiniesdivergentes,incabveldizerqueacontagem
do prazo decadencial para constituio do crdito tributrio ocorre com a compensao do
saldo negativo(enocom asuaapurao),ou comaamortizaodo gio(eno com a sua
apurao).
Isso porque, tratamse de efeitos futuros continuados de ato pretrito. No
pode o Fisco alterarinformaes e valores da contabilidadej alcanados pela homologao
tcita.
A esse propsito, necessrio fazer constar que, a Cmara Superior de

Recursos Fiscais, ao enfrentar a problemtica da contagem do prazo decadencial de base
negativadeCSLL(Acrdo40105.873),muitoemboratenhadecididoqueentreaformao
dabasedeclculonegativaeseuaproveitamentopodertranscorrermaisdecincoanos,sem
quesepossaalegardecadnciadodireitodeconstituirocrditotributrio,deixouconsignado
queassimseria,poisafiscalizao,naocasio,noefetuouqualquerjuzodevalornotocante
formao do saldo de base de clculo negativa, restringindose a refazer o histrico dos
valoresdeclaradospelocontribuinteeosclculosinerentesapuraodosaldoacompensar
nosanosseguintes.
Reforase, com isso, o entendimento que adoto para decidir que no
possvelretroagirnotempopara,apscincoanos,alteraroslanamentoscontbeisdosujeito
passivo.
exatamente o caso dos autos, no qual a fiscalizao, avaliando
procedimento adotado na contabilizao do gio, desconsiderou os registros contbeis da
contribuinte,emboraessaapuraojestivessealcanadapeladecadncia.
Nodemaisressaltarqueaodisciplinaroprocedimentodeamortizao,as
Leis n 9.532/1997 e 9.178/1998, no estabeleceram qualquer regra demarcando os limites
temporais em relao aos quais o Fisco poderia retroceder no tempo, para verificar se o
contribuinteefetivamentefazjusamortizaodogio.
Entretanto, a omisso no deve ser entendida como apta a permitir que o
Fiscoretrocedalivrementeaperodosremotos,comoobjetivodedesconstituirdespesascom
amortizao de gio que entende indevidas. Pelo contrrio, a legislao tributria estabelece
que o Fisco dispe de cinco anos a contar do fato gerador para homologar, expressa ou
tacitamente,aatividadeexercidapelocontribuinte.

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DF CARF MF
Fl. 4033
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.026
Um outro ponto digno de nota que a homologao compreende toda

atividaderealizadapelocontribuinteemsubstituioautoridadefiscal,desdeoprocedimento
deapuraodedbitosecrditostributriosatseupagamento.
IA
Prova disso que o resultado pode ser deficitrio, nulo ou superavitrio e,

ainda assim, as autoridades fiscais tm o dever de avaliar a apurao levada a cabo pelo
contribuinte.
Esse entendimento, alis, harmonizase com aquele sempre adotado pela

CSRF,segundooqual:
O que o CTN homologa o procedimento, a atividade
desenvolvida pelo sujeito passivo. Se o citado 4 do art. 150
homologasse apenas o pagamento teria dito homologado o
pagamento e no homologado o lanamento, como diz o
texto do citado pargrafo do art. 150 da lei complementar.
(Acrdo 910100.169 da 1 Turma da CSRF, no DOU de
15/06/2009).
Por isso, em sntese, aps o decurso do prazo decadencial, no cabe

fiscalizao homologar ou deixar de homologar a apurao tributria do sujeito passivo,
includos, claro, fatos que nascem ou se formam em um perodo e repercutem em perodos
subseqentes.
Pelo exposto, voto no sentido de acatar a preliminar de decadncia
levantadapelaRecorrenteparaentenderquenopoderiamserquestionadososatospraticados
nosanoscalendrio1998,1999e2000.
Vencido quanto decadncia do gio, enfrento a preliminar de
decadnciadasexignciasdeCSLLreferentesaosanoscalendriode1998,1999e2000e
omrito.
DecadnciaCSLLanoscalendriode1998,1999e2000
OSupremoTribunalFederal,comosesabe,julgouinconstitucionaloartigo
45 da Lei n. 8.212/91, que havia estabelecido o prazo de 10 anos de decadncia para
contribuies(SmulaVinculanten.08,DOUde20/06/2008).
Dessaforma,considerando(i)queacinciadosautosdeinfraoocorreuem
30/10/06, (ii) a apurao pelo Lucro Real anual, (iii) afastada a hiptese de dolo, fraude ou
simulao (as alegaes de abuso de direito no prosperam, conforme esclarecimentos dos
itens a seguir), (iv)que existempagamentosde CSLLno anocalendrio2000registrados na
DIPJ/2001(fl.150/167AnexoXXI)daempresaTelpeCelularS/A(antigadenominaode
Tim Nordeste Telecomunicaes S/A sucedida pela Recorrente), encontramse decadas as
exignciasdeCSLLrelacionadosaosanoscalendriode1998a2000,conformeart.150,4
doCTN.
Assim,devemsercanceladasasexignciasdeCSLLrelacionadasaosanos
calendrio1998,1999e2000,alcanadospeladecadncia.


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DF CARF MF
Fl. 4034
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.027
IA
MRITO
INFRAO 1 Apropriao de despesa no dedutvel de amortizao
degio
No matria controversa nos autos a existncia, a grandeza e a natureza

(porrentabilidadefutura)dogioregistradopelaBitel,emrazodaaquisiodeparticipao
societrianaempresaTNC,emleilodedesestatizaodoSistemaTelebrs.
Da mesma forma, no se contesta que houve uma compra e venda entre
partes norelacionadas (Bitel x Unio e UGB), com pagamento de valor que supera aquele
registradonopatrimniolquido.
A questo controvertida, reside no conjunto de operaes realizada
posteriormentepelasempresassucedidaspelaRecorrente,que,noentenderdafiscalizaoeda
DRJ,tiveramcomoobjetivoexclusivotransferirogioparaaRecorrenteepossibilitarasua
amortizao,emabusodedireitocontraaAdministraoFiscal,aautorizaradesconsiderao
dosatospraticados.
MerecerazoaRecorrente.
Paraqueseconsidereefetivamenteocorridooeventocausadordogiooudo
desgioimprescindvelaexistnciadesubstratoeconmicoepropsitonegocial.Aindaque
opropsitonegocialsejaaprpriareduodacargatributria,aoperaodeveestaraptaaser
considerada efetiva, sendo necessrio, dentro outros elementos, o dispndio econmico ou
patrimonial por parte do adquirente e o ganho econmico ou patrimonial do alienante. Sem
essatrocaderiquezasnohquesefalaremalienao.
Em decorrncia disso, no so admitidos gios internos, originrios de
operaesentrepartesligadas,ougiosdecorrentesdeoperaessimuladas,dissimuladasou
quedequalquerformarepresentemabusodedireito.
Ademais,paraqueogiopossaseramortizado,necessrioserdemonstrada
alisuranaavaliaodaempresaadquirida,bemcomoaexpectativaderentabilidadefutura.
Nessa linha de raciocnio, esta Egrgia Turma firmou entendimento no
sentidodeque,aamortizaodogiopagocomfundamentoemexpectativaderentabilidade
futura,comfulcronoart.7,incisoIIIdaLein.9.532/97,deveatender,inicialmente,a3(trs)
premissasbsicas,quaissejam:
1) oefetivopagamentodocustototaldeaquisio,inclusiveogio
2) arealizaodasoperaesoriginaisentrepartesnoligadas
3) sejademonstradaalisuranaavaliaodaempresaadquirida,bemcomoa

expectativaderentabilidadefutura.
Autenticado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS
PELA, Assinado digitalmente em 19/03/2015 por LEON

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DF CARF MF
Fl. 4035
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.028
Nopresentecaso,essaspremissasbsicasforamcumpridas.
IA
O gio em questo decorre de operao efetiva e real de aquisio de

participao societria, realizada entre partes independentes (Unio e UGB x Bitel), tendo
havidooefetivopagamentodopreo,fatosincontroversosereconhecidosnorelatriofiscal.
Destarte,olaudodeavaliaoedemonstraodaexpectativaderentabilidade
futura da TNC no passou por qualquer crivo dafiscalizao. Logo, no cabe a este Relator
questionarosaspectostcnicosdoaludidolaudo,seissonofoifeitopelafiscalizao.
Nessediapaso,necessriodistinguir,deumavezportodas,asanlisesque
devemserfeitasnaverificaodalegitimidadedosgiosamortizadospeloscontribuintesem
geral.Opontoprimordialdeatenoeanlisedizrespeitosuaformao.Osegundoponto,
derelevnciasecundria,dizrespeitoaocaminhoescolhidoparaefetuar/tornarpossvelasua
deduofiscal.
Emanlisescomoestas,paraefeitosdeverificaodalegitimidadedo gio
pago,oqueinteressa,especialmente,aformaodogio.Significaque(i)deveterocorridoo
evento societriodealienaoe efetivodesembolsodecapital, (ii)emoperaoqueenvolva
partes independentes, (iii) lastreadas em expectativa real de rentabilidade futura. Uma vez
diantedetaisrequisitos,claroqueogiopagopossuirfundamentoepoderseramortizado.
Agora, o segundo ponto, no deve interferir na anlise da legitimidade do
gioregistrado.Ousejaasoperaessubseqentesquepermitiroaocontribuinteamortizaro
gio registrado, desde que se tratem de operaes lcitas e legalmente previstas pelo nosso
ordenamentojurdico,notemocondodedesconstituiranaturezadeumgiolegtimo.
Nessa toada, convm sublinhar, que a utilizao de empresa veculo, por si
s,nocapazdeindicarqualquerirregularidadenaconstituiodogio,jque,eminmeras
situaes se verifica a necessidade da criao de uma empresa veculo que viabilize as
operaesereestruturaessocietrias.
Equivocase o Fisco ao afirmar que o gio decorrente da operao em
questo no poderia ser amortizado pela Recorrente, em razo da reorganizao societrias
realizadasposteriormentepeloGrupoTIM,cujasetapasvalerelembrar:
1) aparticipaoacionrianaTNCvertidaparaaempresaveculo1B2B
2) TNCincorporaa1B2B
3) TNCcindidamedianteversodeparcelasdeseupatrimnioedogio
paraassociedadesoperadorasTelasa,Telecear,Telern,Telepisa,Telpa
eTelpe
4) Telpe (antiga denominao da Recorrente) incorpora as sociedades
operadorasTelasa,Telecear,Telern,Telepisa,Telpa.
ConformeesclareceuaRecorrente,diversosmotivosjustificamomodelode
reestruturaoeaestruturaadotadapeloGrupoTIMnomomentodaaquisiodaTNC:


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DF CARF MF
Fl. 4036
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.029
IA
1) Abuso de poder de controle: A prtica de operao na forma descrita

acarretariaprejuzoaosminoritrios,violandonormassocietrias,pois,comoaBiteladquiriuo
controle mediante a assuno de passivo para com a Unio, a incorporao implicaria que
referida dvida de interesse exclusivo do controlador fosse atrelada ao prprio negcio e
suportadapelasucessora,prejudicandoosdemaisacionistas,comreflexopatrimonialnegativo
atodososminoritrios.Emconsequncia,aamortizaodogiopelaaquisiodecontrolede
TNCreduziriaoseuprprioresultado,diminuindoosdividendospagosaosminoritrios.
2)Aoperaoacimadescrita,seimplementada,violariaoart.117,1,b,
da Lei das S/A e os arts. 15 e 16 da Instruo CVM n. 319/99. Como consequncia, os
controladores ficariam obrigados a indenizar a TNC pelos danos causados (Lei das S/A, art.
246)esujeitosspenalidadesprevistasnaInstruoCVMn.319/99enosincisosIIIeVIIIdo
art.11daLein.6.385/76(caracterizaodeexerccioabusivodepoderdecontrole).
3)PerdadopoderdecontroleViolaoLeiGeraldeTelecomunicaes
LGT (Lei n. 9.472/97): Caso a Bitel incorporasse a TNC, o controlador da Bitel perderia a
participao na maioria absoluta do capital, na medida em que seria emitido um nmero
inferiordeaesemsubstituioaessebloco,emcomparaocomaparticipaoantesdetida
pelaBitel,porcontadatransfernciadopassivopelaaquisiodocontrole,resultandoassim
numaparticipaoinferiora50%docapitalparatalblocodeacionistas.Isso,almdenoser
do interesse empresarial do controlador, implicaria violao ao art. 202 da LGT que veda a
transfernciadocontroledasoperadorasnoscincoanosseguintesaodeaquisio.
4) Participao do capital estrangeiro de forma direta em operadora de
telefonia:CasoBitel,TNCeasoperadorasdetelefoniafossemreunidasemumassociedade,
a controladoradapessoajurdicaresultantepassariaasersociedadenoresidente.A medida
configurariatransgressoaoDecreto2.617/98(art.1),queimpeaobrigatoriedadedequea
detentora da maior parte do capital de concessionria de servios de telecomunicao seja
residentenoBrasil.
5)Transfernciadeoutorgasdeserviosconcedidos cominobservncia das
determinaes da ANATEL: Para a Agncia, a reunio de concessionrias do servio de
telecomunicaocelularemumasempresasomentepoderiaocorrer5anosapsaentradaem
vigordaLGT,poiscaracterizariatransfernciadoscontratosdeconcessodoSMC.Tantoque
areuniodeoperadorasdecelularsfoiadmitidaquandodaediodeatoqueasincentivavaa
migraremdoSMCparaoSMP(ResoluoANATEL254/01,item7.2.1).
Logosevque,paraquepudessehaveroaproveitamentofiscaldogiosem
desrespeitosnormasacimaapontadas,oGrupoTIMdeveriaprocederdeumaformatalquea
incorporadora e as incorporadas detivessem o gio sem, contudo, implicar manuteno da
dvida relacionada com a aquisio da participao societria e a transferncia o controle de
TNC.
Foi exatamente o que se deu com a reestruturao societria levada a cabo
que, por fim, tambm criou uma estrutura mais racional e condizente com os negcios da
Recorrente.
Assim sendo, a utilizao da 1B2B para recepcionar as aes da TNC, no

contexto da operao analisada, revelouse necessria, no podendo ser enquadrada como
abuso de direito, sem motivao negocial, sem causa aparente, ou de qualquer forma
simulatria.

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DF CARF MF
Fl. 4037
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.030
Portanto,oGrupoTIM,diantedeumgiolegtimo,utilizousedaestrutura
societriaquemaislheapreciava,conformeopesoferecidaspeloordenamentojurdico.
IA
Alegitimidadedo gioregistradofaceexpectativaderentabilidade futura

daTNCindiscutvel,poisnosetratadahiptesedegiointernoouquedequalquerforma
possuavcionasuaformao.
Alm disso, a utilizao da 1B2B na reorganizao societria no foi

determinanteparaaformaodogioouparaoseuaproveitamento,jqueomesmoresultado
direitoamortizaofiscaldogiopoderiatersidoatingidoporoutrosmeios.
Atendido o programa de desestatizao, a Bitel poderia simplesmente
incorporarTNCeasoperadorasdetelefonia,serincorporadaporTNC(damesmaformaque
as operadoras) ou ainda ser incorporada por uma das operadoras (que aglutinaria tambm as
demais empresasdetelefoniaeTNC).Emqualquerdoscenriosdescritos,aamortizao do
gioseriainquestionveloquefoireconhecidopelaprpriafiscalizaoeospropsitosda
Lei9.532/97seriamalcanados.
Alis,comovisto,eraobjetivodoGurpoTIMreunirtodasassociedades(a
prpriaBitel,TNCeasseisoperadoras)emumaspessoajurdicaoperacional.Almejavase,
com isso, simplificar a estrutura societria (tornandoa mais atrativa para investidores do
mercado de aes de companhias abertas) e obter ganhos de escala (reduo dos custos
comuns),demodoatornlamaiseficienteelucrativa.
Noentanto,aimplementaodaoperaonasformasdescritasacima,como
aduzido,representaria:
1) TransgressoLeidasS/Aporabusodepoderdecontrole(art.117,
1,b)
2) Transgresso Lei Geral de Telecomunicaes por perda de controle
(art.202)
3) Transgresso ao Decreto 2.617/98, que dispe sobre a participao do
capital estrangeiro em prestadora de servios de telecomunicao
impondoaobrigatoriedadedesermantidaaholdingbrasileiraparadeter
osinvestimentosnasempresasdetelecomunicaesnacionais(art.1)e
4) Transgresso s determinaes da ANATEL a reunio de
concessionrias de telefonia celular em uma s sociedade, mediante
fuso, ciso ou incorporao caracterizaria, na viso da Agncia,
transferncia dos contratos de concesso do Servio Mvel Celular
SMC (o que s passou a ser admitido com a Resoluo ANATEL
254/01).
A estrutura adotada permitiu, ao mesmo tempo, remanescer com uma s
empresa operacional na regio Nordeste, atendendo aos propsitos de simplificao da
estruturasocietriaeobtenodeganhosdeescala.


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DF CARF MF
Fl. 4038
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.031
Tais verificaes, reforam a constatao de que a utilizao da empresa

veculofoiumaopodoGrupoTIM,levadaaefeitoporquestesoperacionaisesocietrias,
semageraodequalquervantagemfiscalindevida,oqueporsissuficienteparaafastar
qualqueralegaodeabusodedireito.
IA
Aoinvsdefrustrarasnormasfiscais,alcanouseafinalidadedosarts.7e
8 da Lei 9.532/97, que, como se sabe, garante aos adquirentes das empresas privatizadas a
fruiodobenefciofiscalqueserviudeincentivoparaqueoferecessempropostasmaiores.
Impedir operaes estruturadas dessa forma, seria impor aos contribuintes

que adotem sempre as operaes mais onerosas e burocrticas, o que no merece qualquer
respaldo,porausnciadesustentaojurdica.
Ressalteseque,osefeitosbuscadospelaRecorrenteeramosefeitosprprios
dos atos praticados: adquirir a participao da TNC com gio, por meio da Bitel e depois
promover a reorganizao societria do Grupo, transferindo o gio para uma nica empresa
operacional,aRecorrente.
Ou seja, na hiptese de entenderse presente uma operao indireta, a
fiscalizao deveria ter requalificado os atos para considerar praticada a operao direta
incorporao da TNC pela Bitel. Contudo, no caso concreto, as consequncias da operao
diretaseriamrigorosamenteasmesmas:odireitoamortizaodogiopago.Talvezporisso,
afiscalizaoeaDRJtenhamsefurtadoderequalificarasoperaespraticadas.
A vontade do Grupo TIM era efetivamente utilizar a 1B2B, ainda que no
tivesseaintenodeperpetuaraempresa,eissonotornaamotivao/causadesuautilizao
menos verdadeira. lcito no nosso ordenamento jurdico, agir motivado pelas normas
permissivasdoEstadoquepossibilitemaeconomiadegastoseimpostos,jqueofimltimo
dosempresriosmaximizaroslucros.
Oentendimentodequeocontribuintepodesereorganizardesdequenoseja
exclusivamenteparareduzircargatributriadeveseraplicadocomasdevidasressalvas. No
serialcitoseaalienaodoinvestimentofossesimuladadequalquerformaapenasparagerar
o gio e possibilitar a reduo da carga fiscal, mas no se pode dizer, que diante de real
alienaodoinvestimentoedegioperfeitamenteformado,queaRecorrentenopossavaler
sedaopofiscalmenoscustosaparaefetuaradeduofiscaldogio.
Porfim,cabelembrar,nointuitodefrisarnovamentequemereceressalvasa
interpretao fiscal de que o direito de livre organizao dos contribuintes est limitado a
motivaesextrafiscais,queoconceitodepropsitonegocialeempresaveculonoconstam
dasnossasleisenotemqualquerrelao,aomenosemprincpio,comaamortizaofiscaldo
gio.
Alis, vale dizer, que totalmente coerente, do ponto de vista econmico,
que o valor do gio esteja contabilizado na mesma pessoa jurdica que detentora do
investimento,poissassimserpossvelaamortizaodessegiocontraoslucrosfuturosque
ojustificaram.
Com efeito, no basta identificar uma empresa de curta durao na
reorganizaosocietriaparaqueseconsidereaamortizaodogiocomoinvlida,mormente


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DF CARF MF
Fl. 4039
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.032
quando,apartirdaanlisedoconjuntodeatospraticados,comosefosseumfilme,verifica
seque:
1) Ogiofoigeradoemoperaooriginalentrepartesindependentes
IA
2) Houve efetivo desembolso de capital e pagamento do custo total de

aquisio,inclusivedogio
3) A lisura na avaliao da TNC, bem como a sua expectativa de
rentabilidadefuturanofoiobjetodequestionamentonosautos
4) Houve efetiva mudana de controle acionrio, j que a participao
acionriadaTNCpassoudaUnioparaoGrupoTIM
5) Houve propsito negocial. Existem diversos motivos autnomos que
justificamarealizaodecadaumadasetapasdaoperao
6) Autilizaodeempresaveculo(1B2B)noresultouemaparecimentode
novo gio ou economia de tributos diferente da que seria obtida sem a
utilizaodaempresaveculo,jqueaamortizaofiscaldogiopoderia
tersidoalcanadaporoutrosmeios.
Por tudo isso, a reorganizao societria operada pelo Grupo TIM e a

transferncia, para a Recorrente, do gio inicialmente registrado pela Bitelo na compra da
TNC,nopodeserqualificadadeplanejamentofiscalinoponvelaoFisco.
JURISPRUDNCIA
Naprtica,temosvistoque,comumqueasempresasconstituamumanova
empresacomafinalidadeexclusivadeadquiriroutransferiruminvestimento,opoquedeve
serrespeitada,desdequerealizadaparafinslcitosesemqualquersimulao.
No contexto dos processos de privatizao, a transferncia do investimento
adquirido com o respectivo gio que o acompanhou, foi prtica comum no s no setor
financeiro,masemdiversossetores(energia,telecomunicaes,etc).
InmeroscasosdegioforamjulgadosrecentementepeloCARFeporesta
EgrgiaTurma.Taisjulgamentosavaliaramoperaesdiversas,nosmaisparticularesaspectos.
Dadaaabsolutaidentidadeentreasrazesdedecidirdealgunsprecedentes
julgadoseosfundamentosexposados,seroindicadosaseguiralgunsjulgadosproferidospor
esta E. TurmaepelasdemaisturmasdesteCARF,queguardamsemelhanacomocaso que
discutimos nestes autos. Nesses casos, como se ver, foi confirmada a regularidade da
amortizao do gio na compra de empresa (inclusive no contexto de privatizaes) aps
implementao de reestruturao na qual houve a transferncia da investida para nova
sociedade, desde que, ao final, o valor deduzido correspondesse ao mesmo montante
desembolsadoparaasuaaquisio:
1.Acrdo1301000.711,Rel.Cons.ValmirSandri,J:19/10/11

(Caso
TNL):
INCORPORAO
DE
SOCIEDADE
CARLOS
PELA, Assinado
digitalmente em 19/03/2015
por LEON

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DF CARF MF
Fl. 4040
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.033
IA
AMORTIZAO DE GIO ARTIGOS 7 E 8 DA LEI N

9.532/97.PLANEJAMENTOFISCALINOPONVELAOFISCO
INOCORRNCIA. No contexto do programa de privatizao
dasempresasdetelecomunicaes,regradopelasLeis9.472/97
e 9.494/97, e pelo Decreto n 2.546/97, a efetivao da
reorganizao de que tratam os artigos 7 e 8 da Lei n
9.532/97, mediante a utilizao de empresa veculo, desde que
dessautilizaonotenharesultadoaparecimentodenovogio,
no resulta economia de tributos diferente da que seria obtida
sem a utilizao da empresa veculo e, por conseguinte, no
podeserqualificadadeplanejamentofiscalinoponvelaofisco.
ABUSODEDIREITO.Afiguradeabusodedireitopressupe
queo exerccio dodireitotenhasedadoemprejuzododireito
de terceiros, no podendo ser invocada se a utilizao da
empresaveculo,expostaeaprovadapelorgoregulador,teve
porobjetivoprotegerdireitos(osacionistasminoritrios),eno
viollos. No se materializando excesso frente ao direito
tributrio,pois oresultadotributrioalcanadoseriaomesmo
senohouvessesidoutilizadaaempresaveculo,nemfrenteao
direito societrio, pois a utilizao da empresa veculo deuse,
exatamente, para a proteo dos acionistas minoritrios,
descabeconsiderarosatospraticadoseglosarasamortizaes
dogio.
2. Acrdo 110100.354, Rel. Cons. Jos Ricardo da Silva, J:

02/09/10(CasoVIVO):hlegitimidadenadeduodogio
na aquisio da CRT por aqueles acionistas (membros do
consrcio que originou TBS), aquisio esta que se deu em
razo da privatizao daquela empresa, cujo Edital estipulou
preoinicialfundamentadoemrentabilidadefutura(trechodo
votodaConselheiraEdeliPereiraBessa).
3. Acrdo 120100.689, Rel. Cons. Rafel Correia Fuso, J:
08/05/12:
(Caso
CELPE):
AQUISIO
DE
PARTICIPAO
SOCIETRIA
COM
GIO.
DEDUTIBILIDADE DO GIO RECONHECIDA. AUSNCIA
DE ABUSO DE DIREITO. A aquisio de participao
societria de uma determinada empresa, com gio, por outra
quevenhaa serincorporada,permiteadeduodogiopago,
no clculo dolucroreal,pelaincorporadora,hajavistaquese
extinguiu o investimento anteriormente realizado com a
incorporao s avessas, a teor do inciso II do 6 do artigo
386 do RIR/99. A existncia de documento (demonstrativo ou
laudo) que contempla por metodologia o valor dos ativos em
razoderentabilidadefuturapermitequeacontribuinterealize
oaproveitamentodogioapurado.Inexistnciadegiointerno,
visto que o valor do gio apurado na aquisio da Celpe foi
transmitido s demais empresas pelo mesmo valor, conforme
laudos juntados nos autos. Empresa veculo utilizada sob
fundamentoeconmicodevidamentejustificadonosautos.
4.Acrdo1301000.999,Rel.Cons.ValmirSandri,J:07/08/12
(Caso TERMOPENAMBUCO): INCORPORAO DE
SOCIEDADEAMORTIZAODEGIOARTIGOS7E8
MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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DF CARF MF
Fl. 4041
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.034
IA
DA LEI N 9.532/97. INOCORRNCIA DE SIMULAO,

ABUSODEDIREITOOUABUSODEFORMANocontextodo
programadeprivatizao,aefetivaodareorganizaodeque
tratam os artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, mediante a
utilizao de empresa veculo, desde que dessa utilizao no
tenha resultado aparecimento de novo gio, no resulta
economia de tributos diferente da que seria obtida sem a
utilizaoda empresa veculo e, porconseguinte, no pode ser
qualificadadeplanejamentofiscalinoponvelaofisco.
5. Acrdo 140200.802, Rel. Cons. Antonio Jos Praga, J:

21/10/11 (Caso SANTANDER): No contexto do programa
de privatizao das empresas de telecomunicaes, regrado
pelas Leis 9.472/97 e 9.494/97, e pelo Decreto n 2.546/97, a
efetivaodareorganizaodequetratamosartigos7e8da
Lein9.532/97,medianteautilizaodeempresaveculo,desde
quedessautilizaonotenharesultadoaparecimentodenovo
gio, no resulta economia de tributos diferente da que seria
obtida sem a utilizao da empresa veculo e, por conseguinte,
no pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponvel ao
fisco.
6. Acrdo 140200.993, Rel. Cons. Leonardo Henrique
Magalhes de Oliveira, J: 07/08/12 (Caso COSERN):
AMORTIZAO DE GIO ARTIGOS 7 E 8 DA LEI N
9.532/97. INOCORRNCIA DE SIMULAO, ABUSO DE
DIREITO OU ABUSODEFORMANocontextodoprograma
deprivatizao,aefetivaodareorganizaodequetratamos
artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, mediante a utilizao de
empresaveculo,desdequedessautilizaonotenharesultado
aparecimento de novo gio, no resulta economia de tributos
diferente da que seria obtida sem a utilizao da empresa
veculo e, por conseguinte, no pode ser qualificada de
planejamentofiscalinoponvelaofisco.
7. Acrdo 140200.409, Rel. Cons. Leonardo de Andrade
Couto, J: 10/07/13 (Caso ENERGISA): INCORPORAO
DESOCIEDADE.AMORTIZAODEGIO.ARTIGOS7E8
DALEIN9.532/97.PLANEJAMENTOFISCALINOPONVEL
AO FISCO. INOCORRNCIA. A reorganizao empresarial,
sob amparo dos artigos 7 e 8 da Lei n 9.532/97, mediante a
utilizao de empresa veculo, desde que dessa utilizao no
tenha resultado aparecimento de novo gio, no resulta
economia de tributos diferente da que seria obtida sem a
utilizaoda empresa veculo e, porconseguinte, no pode ser
qualificadadeplanejamentofiscalinoponvelaofisco.
8.Acrdo 1402001.077,VotovencedorCons.CarlosPel,J:
13/06/12 (Caso SCIPIONE): DESPESAS COM GIO.
DEDUTIBILIDADE. SIMULAO. INOCORRNCIA.
dedutvela despesacomgioquandodemonstradanosautosa
veracidade da operao e a causa do negcio jurdico, sendo
justificvel a utilizao de empresa veculo em face das
peculiaridadesdaoperao.
MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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DF CARF MF
Fl. 4042
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.035
IA
9.Acrdo 1102000.873,VotovencedorCons.AntnioCarlos
GuidoniFilho,J:11/06/2013(CasoTIM):AMORTIZAO
DE GIO ARTIGOS 7 E 8 DA LEI N 9.532/97.
PRIVATIZAO. TELECOMUNICAES. legtima a
dedutibilidade de despesas decorrentes de amortizao de gio
pago no mbito de leilo de privatizao de empresas de
telecomunicaes.Acircunstnciadeareorganizaosocietria
de que tratam os artigos 7 e 8 da Lei n. 9.532/97 ter sido
realizada por meio de empresa veculo no prejudica o direito
do contribuinte, ante o fato incontroverso de que dessa
reorganizao no surgiu novo gio ou economia de tributos
distinta daquela prevista em lei. Precedentes dessa Corte
Administrativa.
Aessaaltura,paracorroborartudoquantoexpostoataqui,peovniapara
transcreverovotodoConselheiroAntnioCarlosGuidoniFilho,noacrdon.1102001.077,
citadoacima,cujasrazesdedecidirpeovniaparaadotarcomominhas.
Valenotarque,aoperaoanalisadanaoportunidadeexatamenteamesma
operao aqui analisada (relacionada ao perodo de 2005), portanto, aplicamse aqui
integralmenteosfundamentoseasrefernciassoperaessocietriasenvolvendoasempresas
doGrupoTIM.
Comrelaoamortizaodogio,oilustreRelatorafirmaemseuvotoqueopagamentodogio,no
mbito do leilo de privatizao, inconteste, ou seja, houve aquisio onerosa, por parte da Bitel
Participaes S/A, da participao societria na TNC, tanto da parte adquirida diretamente da Unio,
quantodaparteadquiridadaUGBParticipaesS/A,queanteriormenteaadquiriradaUnioe,mais
adiante,afirmaque:
no identifico na lei, a priori, nenhuma restrio a que o gio em questo venha a ser
amortizadoporoutraempresaqualquer,aqual,porforadeeventodefuso,incorporao,
ouciso,passeaefetivamentedeteraparticipaosocietriaanteriormenteadquiridacom
gio.Nemtampoucohrestriesaquesejamfeitassucessivasoperaessocietriasdesta
natureza.
Baseandose na doutrina de Marco Aurlio Grego, entretanto, o ilustre Relator ressalta que, para serem
oponveis ao Fisco, as operaes societrias ocorridas, que possibilitam o aproveitamento do gio,
deveriamserorientadasporlegtimospropsitosnegociais(fls.27dovoto).
Adespeitodereconhecer(a)queogiopagolegtimoe(b)que,apriori,aleinofazrestrioaqueo
gio venha a ser amortizado por outra empresa em razo de reorganizaes societrias, o ilustre Relator
mantmolanamentopornovislumbrar,empartedaoperaosocietria,repito,porrelevante,emparte
daoperao,propsitonegocialparajustificala.
Porabstrao,oilustreRelatorfazumcorte"nasoperaesrelacionadasContribuinteeempresaporela
sucedida,dividindoasemduaspartes:(a)aprimeira,relativaaoleilo,aopagamentodogiopelaBitele
asuatransfernciaparaoutraempresa(1B2B),setornandoessa(iB2B)holdingdasoperadorasdetelefonia
(Telepisa, Telecear,Telpe,Telpa,Telasa, Telern) e (b) a segunda, inquinada como tendo sido feitapor
motivos exclusivamente tributrios, envolvendo a incorporao da 1B2B pela TNC, que possibilitaria a
deduo do gio, e a ciso parcial desta (TNC) de modo a transferir quelas operadoras o ativo diferido
correspondenteaogio.

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DF CARF MF
Fl. 4043
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.036
Comadevidavnia,essanoamelhorformadeobservaraquestopostanosautos,isto,observalade
formaesttica,isolandoseasoperaes,contrariandooprpriomodelopropostoporMarcoAurlioGreco
adotado pelo lanamento e pelo ilustre Relator. Em seu festejado livro sobre Planejamento Tributrio,
Grecoasseveraque:
IA
Compreenderarealidade(eentenderumfenmenotributriocomoodaeliso)implica
ver e iniciar a interpretao a partir do conjunto e no de cada situao individual ou
isolada.Emtemadeelisoeplanejamento,ainterpretaodaleitributriadevelevarem
contaofilme,muitomaisdoqueosfotogramasisoladamenteconsiderados,oqueest
nabasedateoriadasteptransaction.Compreenderesta mudananopontodepartidada
interpretaoentenderigualmenteaalegoriadoelefantequerelataasincongruncias
que surgem quando ele descrito por quatro pessoas que no conhecem tal animal e o
encontram no escuro, cada qual entrando em contato com uma parte do objeto. Cada um
ter interpretado o objeto e afirmado sua natureza (e construdo sua prpria verdade)
ele ser uma mangueira dgua (tromba), um leque (orelha), um pilar vivo (perna) ou um
trono (dorso), conforme a parte que for captada pelo observador. A interpretao da lei
tributria tambm pode ser de um elefante no escuro se o intrprete pretender se fixar
apenas num aspecto ou elemento. Compreender integralmente o objeto supe conceblo
comoumcomplexoenoisoladamentecomopartesreunidas.muitodiferenteafirmarque
umobjetoazulmaisamareloouentoqueeleverde.
Alis, exatamente isso, a doutrina tem frequentemente chamado a ateno e, at mesmo,
definido a eliso tributria como o conjunto de operaes com o objetivo comum de
reduodacargatributria.Porisso,asanlisesquesegmentamoconjuntodeoperaes
para examinar, isoladamente, a legalidade de cada etapa, muitas vezes conduzem a um
resultado distorcido, pois o resultado da interpretao de cada uma das partes pode no
coincidircomoresultadodainterpretaodoconjunto.
Aquiaquestocentralsobreotemaeopontofundamentaldadivergncia:amatriaspodeserobservada
considerando o conjunto das operaes, o filme (segundo doutrina acima citada), que se inicia muito
antes daquelas operaes societrias inquinadas pelo ilustre Relator como tendo sido realizadas com
propsitos exclusivamente tributrios. Assim, fundamental fazer retrospecto dos fatos, ou melhor,dos
captulos,deformacronolgica,quefazempartedofilme.
O filmea ser analisado iniciase antes do leilo do qual as empresas participaram e em que pagaram o
referidogio.Ofilmeiniciaseem1995comapromulgaodaECn.8/95,quequebrouomonoplioda
Unio no sistema de telefonia. Em 1996, foi editada a Lei n. 9.295/96, que permitiu a licitao de
concesses de telefonia celular da banda B, no envolvendo aquisio de empresa estatal. Em maio de
1997,foipromulgadaaLein.9.947/97,quealterouaLein.6.404/76eafastouumdosgrandesentraves
realizaodasprivatizaes,conformeexplicitaModestoCarvalhosa:
ALein.9.457,de5demaiode1997,resultadoProjetodeLein.1.564,de28defevereiro
de1996,ou"ProjetoKandir",cujoobjetivoeraodesuprimirodireitoderecessonocaso
deciso,comvistasareduziroscustosdogovernonosprocessosdeprivatizao.
Aocontrriodoqueocorreemoutrospases,comoEstadosUnidoseInglaterra,emquea
leisocietriadenaturezacontratual,e,comotal,objetivacomporinteressesprivadosdos
acionistas e da companhia, no Brasil, predomina o modelo institucional, voltado aos
interessesdoEstado.
Atendendo a essa poltica que visualiza a lei societria como instrumento de interesses
macroeconmicos,aLein.9.457suprimiu,pelaconjugaodosarts.136e137,odireitode
recessonosnoscasosdeciso,mastambmnashiptesesdedissoluodacompanhia
oucessaodoestadodeliquidao(art.206esegs.)
No mesmo sentido, assevera Marcelo Otavio de Lorenzo Fernandez, em monografia sobre Premio de
ControlenoBrasil:

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Fl. 4044
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Fl.4.037
Aprimeirareformadalegislaosocietriade1997,Lei9.457,emseuartigo6,revogou
expressamente o artigo 254 e os pargrafos 1o e 2o do artigo 255, eliminando a Oferta
Pblica obrigatria de aquisio de aes dos minoritrios ao mesmo preo pago ao
controlador.
IA
Conforme a justificao do Projeto Kandir (CARVALHOSA, M. EIZIRIK, 2002) que

resultou na reforma da Lei das S.A., a iniciativa visava a reduzir os custos para o
adquirentedocontroleacionrioque,aoinvsdeestaremsendoutilizadosnacapitalizao
dacompanhia,estariamsendodespendidosnaaquisiodeaesdosminoritrios.
Contudo,comosabido,ofatorque,defato,motivouessareformadaLei,foianecessidade
de,em1997,deslancharoprocessodeprivatizao(vsperadaprivatizaodosistema
detelefoniaTELEBRAS,queocorreriaemmeadosde1998).
Emsetembro de 1997 foi editada aLei n. 9.491/97, que alterou os procedimentos relativos ao Programa
NacionaldeDesestatizaoPND,revogandoseaLein.8.031,de12deabrilde1990.EstaLeitraouos
seguintesobjetivosparaonovoPND:
Art.1.OProgramaNacionaldeDesestatizaoPNDtemcomoobjetivosfundamentais:
IreordenaraposioestratgicadoEstadonaeconomia,transferindoiniciativaprivada
atividadesindevidamenteexploradaspelosetorpblico
IIcontribuir para a reestruturao econmica do setor pblico, especialmente atravs da
melhoriadoperfiledareduodadvidapblicalquida
IIIpermitir a retomada de investimentos nas empresas e atividades que vierem a ser
transferidasiniciativaprivada
IVcontribuir para a reestruturao econmica do setor privado, especialmente para a
modernizao da infraestrutura e do parque industrial do Pas, ampliando sua
competitividade e reforando a capacidade empresarial nos diversos setores da economia,
inclusiveatravsdaconcessodecrdito
Vpermitir que a Administrao Pblica concentre seus esforos nas atividades em que a
presenadoEstadosejafundamentalparaaconsecuodasprioridadesnacionais
VIcontribuirparaofortalecimentodomercadodecapitais,atravsdoacrscimodaoferta
de valores mobilirios e da democratizao da propriedade do capital das empresas que
integraremoPrograma.
Destaque merece ser feito ao ltimo inciso, pois, alm de transferir iniciativa privada atividades
anteriormenteexploradaspelosetorpblico,oPNDtinhacomoobjetivoofortalecimentodomercadode
capitais atravs do acrscimo da oferta de valores mobilirios e da democratizao da propriedade do
capitaldasempresasqueintegraremoPrograma1.
A fiscalizao desses objetivos coube Comisso de Valores Mobilirios (CVM), que baixou diversas
normascomessafinalidade.Essapreocupaocomomercadodecapitaisestevepresenteprincipalmente
naescolhadomodelodeprivatizao,poisoGovernoFederaldetinhaocontrolemasnoatotalidadedas
aesdasempresasestatais,estandopartenasmosdeacionistasminoritrios.
1
Notese que, ainda no contexto doPND,citada leipermitiu a utilizaode vrias formas societrias possveis
para a implementao da nova poltica, inclusive empresas veculos (subsidirias integrais) para viabilizar a
implementaodamodalidadeoperacionalquefosseescolhida(aprovada,posteriormente,peloDecreto2.546/97).
Documento assinado
(art.4....1.Atransformao,aincorporao,afusoouacisodesociedadeseacriaodesubsidirias
integraispoderoserutilizadasafimdeviabilizaraimplementaodamodalidadeoperacionalescolhida).

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Fl.4.038
Ainda em 1997 foi editada a Lei Geral das Telecomunicaes, Lei n 9.472, de julho de 1997, base
regulatria para o setor de telecomunicaes e que definiu as diretrizes para a privatizao do Sistema
Telebrs.Deacordocomoart.195daLGT:
IA
Omodelodereestruturaoedesestatizaodasempresasenumeradasnoart.187,aps
submetido a consulta pblica, ser aprovado pelo Presidente da Repblica, ficando a
coordenao e o acompanhamento dos atos e procedimentos decorrentes a cargo de
Comisso Especial de Superviso, a ser instituda pelo Ministro de Estado das
Comunicaes.
A complexidade e os desafios para a escolha do modelo sintetizada com clareza por Ana Novaes, em
trabalho sobre Privatizao do Setor de Telecomunicaes no Brasil, disponvel no stio eletrnico do
BNDES,verbis:
AprivatizaodaTelebrsnosfoiumadasmaioresdomundo,comotambmumadas
maiscomplexas:havianosodesafioregulatriodeevitarpassarummonoplioestatal
para as mos do setor privado, mas tambm assegurar os direitos dos acionistas
minoritriosegarantiraogoverno(eapenasaogoverno)orecebimentodeumprmiopelo
controlenomomentodaprivatizao.
Dejulhode1997aabrilde1998vriosestudoseconsultaspblicasforamrealizados.Nesteinterim,em
novembrode1997,foieditadaaMedidaProvisrian.1.602,posteriormenteconvertidanaLein.9.532/97,
regulando,dentreoutras,amatriarelativadedutibilidadedogioparafinsfiscais.
AntesdaLein.9.532/97,ogiosomenteproduziriaefeitosfiscaisnahiptesedealienao,liquidaoou
extino do investimento por incorporao, fuso ou ciso, influenciando a determinao do ganho de
capital. No caso de extino por incorporao, fuso ou ciso, assim dispunha o art. 34 do Decreto n.
1.598/77,verbis:
Art34Nafuso,incorporaooucisodesociedadescomextinodeaesouquotasde
capitaldeumapossudaporoutra,adiferenaentreovalorcontbildasaesouquotas
extintas e o valor de acervo lquido que as substituir ser computado na determinao do
lucrorealdeacordocomasseguintesnormas:
Isomenteserdedutvelcomoperdadecapitaladiferenaentreovalorcontbileovalor
de acervo lquido avaliado a preos de mercado, e o contribuinte poder, para efeito de
determinarolucroreal,optarpelotratamentodadiferenacomoativodiferido,amortizvel
noprazomximode10anos
II ser computado como ganho decapitalo valor pelo qual tiver sido recebidooacervo
lquido que exceder o valor contbil das aes ou quotas extintas, mas o contribuinte
poder,observadoodispostonos1e2,diferiratributaosobreapartedoganhode
capitalembensdoativopermanente,atqueessesejarealizado.
1 O contribuinte somente poder diferir a tributao da parte do ganho de capital
correspondenteabensdoativopermanentese:
a) discriminar os bens do acervo lquido recebido a que corresponder o ganho de capital
diferido,demodoapermitiradeterminaodovalorrealizadoemcadaperodobasee
b)mantiver,nolivrodequetrataoitemIdoartigo8,contadecontroledoganhodecapital
aindano tributado, cujo saldo ficar sujeito a correomonetria anual,por ocasio do
balano,aosmesmoscoeficientesaplicadosnacorreodoativopermanente.


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Processon19647.009690/200699
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2Ocontribuintedevecomputarnolucrorealdecadaperodobaseapartedoganhode
capital realizada mediante alienao ou liquidao, ou atravs de quotas de depreciao,
amortizaoouexaustodeduzidascomocustooudespesaoperacional.
IA
Especificamentenoquetangeextinodoinvestimentoporincorporao,fusoouciso,navignciada
legislao acima referida, seria considerado dedutvel apenas a perda de capital correspondente
diferenaentreovalorcontbileovalordoacervolquidoavaliadoapreosdemercado(sicart.34do
DL1.598),quepoderiaserdeduzidodeumavezsoucomoativodiferidoem10anos.
Esquematizando,podesedizerqueVDP=VCVALPM,ondeVDPovaloradeduzircomoperda,VC
o valor contbil registrado na investidora e VALPM o valor do acervo lquido avaliado a preo de
mercado.
Exemplificando: uma empresa que possui patrimnio lquido (acervo lquido) de 50(PL) adquirida por
outra pelo preode 120. Nesse caso, ainvestidora registrar investimento avaliado peloPL de 50 e gio
sobreinvestimentode70,econsequentevalorcontbildeinvestimentode120(VC).Seesteinvestimento
forulteriormenteincorporado,podersevislumbrarumdosseguintesresultados:
Hiptese 1) VALPM igual ao valor do prprio investimento avaliado pelo PL, isto , de
VALPM=50,noexemploacima.
Assimficaraequao:VDP=12050ouVDP=70.Portanto,aperdadecapitaldedutvel
serde70,que,noexemplo,correspondeexatamenteaovalordogiopago.
Hiptese2)VALPMsuperioraovalordoprprioinvestimentoavaliadopeloPLeinferior
aoVC,isto,VALPM>50e<120,porexemplo,de80.
Nesse caso o resultado VDP = 120 80 ou VDP = 40. Ou seja, na hiptese o valor
dedutvelcomoperdamenorqueovalordogiopago.
Hiptese3)VALPMigualousuperioraovalordeVC,isto,VALPM120.Nestecasoo
resultadoVDP=120120,ouseja,VDP=0.
Nessecasonohavervaloraserdeduzidocomoperda.
Com a devida vnia, pois, equvoco afirmar que sob a gide da legislao anterior o gio pago era
dedutvel, pois somente poderia ser deduzida a perda de capital apurada segundo a frmula acima
mencionadaquelevavaemconsideraoduasvariveis:ovalorcontbilregistradonainvestidora(VC)eo
valor do acervo lquido avaliado a preos de mercado (VALPM). O valor a deduzir poderia ser igual ou
inferioraogio,ouatmesmoserinexistente.
Apenas para contextualizar, imaginese o ambiente de empresas listadas em bolsa, como a Telebrs e
controladas.Numarealidadeemqueestasempresasestoobsoletasesoboregimedemonoplioestatal,o
valor das aes em bolsa, que serve para determinar o VALPM, provavelmente refletir o valor do
patrimnio lquido (pode ser mais ou menos). O que aconteceria num ambiente em que o poder estatal
anunciasseaprivatizaodestasempresas?
Naturalmente, o valor das aes aumentaria, aumentando, por conseguinte, o VALPM, isto, o valor do
acervolquidoavaliadoapreosdemercado.
Dependendo do momento e da oscilao do mercado, todo o valor do gio que fosse pago na aquisio
Documento assinado digitalmente
conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
desseinvestimentoestatalpoderiasetornarindedutvel,danoiteparaodia.Ouseja,omodeloprevistono
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artigo34doDecreton.1.598/77colidiafrontalmentecomosinteressesdoprprioGovernoFederal
defomentarasprivatizaeseobterlancesmaioresparaavendadasaes.
IA
ALein.9.532/97inovapordartratamentoespecficoemaisbenficoparaquempagouogionoscasos
especficos de extino da participao societria por incorporao, fuso ou ciso. Restou garantido ao
investidorqueadedutibilidadeseriadovalorintegraldogioquefoipago,semqualquervarivelnegativa
comoexistianomodelodalegislaoanterior.
No h dvida, pois, que a Lei n. 9.532/97 foi mais um elemento que serviu paraincentivar os casos de
privatizao, garantindose aos investidores que o gio pago, todo ele, fundando em rentabilidade futura,
seriadeduzido.
E isso foi decisivo para a definio do modelo de privatizao, pois ao desvincular a possibilidade de
dedutibilidade do gio de qualquer outra varivel, mantendo apenas a necessidade de se demonstrar a
rentabilidade futura, o gio poderia embutir um prmio de controle, como de fato embutiu. Marcelo
OtaviodeLorenzoFernandez,emmonografiaacimacitadasobreestetema,explicaoquesejaopremio
decontrole,verbis:
Humapercepojconsolidadanaliteraturadefinanasdequenemtodososacionistas
recebem um retorno financeiro proporcional aos seus direitos sobre o fluxo de caixa,
auferidosestespordecorrnciadapropriedadedesuasaes.Existiriaentoumapartedo
valordacompanhiaqueseriaapropriadoexclusivamentepeloscontroladoresdaempresa,
paraoquesedonomedebenefcioprivadodecontrole.
Nessalinha,adiferenaentreopreodeumaaocomum(quenofazpartedocontrole)
eumadecontrolejustamenteoqueostericoschamamdeprmiodecontrole(conceito
quenoBrasildeveriaserexpandidoporcontadaexistnciadasaespreferenciais)eest
diretamenteligadoaonveldegovernanacorporativa(entendidacomoaformapelaqual
os fornecedores de recursos para as empresas asseguram para si prprios o retorno de
seus investimentos). Assim, uma das medidas do nvel de deficincia da governana
corporativa pode ser entendida como a proporo do valor da companhia que no
apropriadaparatodososacionistasemumabaseindividualporao,masaoinvsdisso,
capturada por insideshareholders que controlam a companhia ou a administram
diretamente.
Essa definio de benefcios privados do controle reflete a realidade de que o controle
efetivode uma companhia confere oportunidades, no somente paragerir eincrementar a
performance e potencializar o seu valor mas tambm para apropriarse da riqueza dos
acionistasemgeral,emfavordogrupodecontrole.
Prmiodecontrole,emsntese,ovalorpagoamaisemrelaoaovalordemercadoparaaaquisiodo
controle da empresa. E especificamente sobre o prmio de controle no processo de privatizao da
Telebras,LorenzoFernandezexplicitacomoestefoidefinido,verbis:
Ametodologiadeclculodoprmiodecontrolefoidiscutidanosprocessosdeprivatizao
no Brasil, sendo que os resultados das avaliaes das empresas privatizadas, apurados
pelosconsultoresnosserviosAeBrepresentavamapenasumarefernciaparaqueo
controlador(Unio,EstadosouMunicpios)determinasseopreodevenda.
De fato, as avaliaes referiamse ao preo mnimo para a alienao do bem pblico,
podendo o controlador determinar um sobrepreo conforme entendesse conveniente
(enfatizando que um dos objetivos fundamentais estabelecidos no artigo 1 da Lei da
Privatizaon8.031era:amaximizaodovalordealienao).
O estabelecimento do sobrepreo foi discutido em alguns processos de privatizao,

levandose em considerao: (i) a situao do mercado de capitais poca de cada
privatizao,
em
do mercado burstil(somatrio do valor de todas as aes das
MP n 2.200-2
deespecial
24/08/2001
companhias
que
so
negociadas
naem
bolsa
de valores)
(ii) a anlise do interesse dos
Autenticado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente
19/03/2015
por LEON

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potenciais investidores e, (iii) a estrutura de capitais, uma vez que, quanto menor o
percentual do capital social necessrio para adquirirse o controle, maior a percepo de
espaoparaestabelecerseosobrepreonolotedeaesaseremalienados.
IA
Oparadigmametodolgicoficaclaro:porqueestabelecerumsobrepreoquepossainibiro
interesse de investidores potenciais, se o mecanismo de leilo pblico ao expor
positivamente a alienao do bem pblico ao mecanismode mercado acabapor regular
naturalmente eventuais desajustes na definio do preo mnimo de alienao, bem como
alinharopreodointeresse.
Nessesentido,comoosvaloresconstantesdasavaliaeseramestabelecidossobaticada
transiodaempresapblicaparaainiciativaprivada,massemdefinirumpreoparaum
investidor especfico,somente o mecanismo de leilo poderiaassegurar o ajuste do preo,
incorporando plenamente as eventuais sinergias ou interesses estratgicos dos potenciais
compradores.
Sendo essa lgica o pano de fundo do processo de privatizao, como ento foi tratado
tecnicamentepelosdiversosespecialistasoprmiodecontrolepotencial?
Simplesmente no foi tratado diretamente pelas equipes de avaliao, pois todas as

diversas consultorias avaliavam o lote de aes a ser alienado como uma parcela
proporcional do fair marketvalue (valor justo de mercado, doravante tratado tambm
comovaloreconmico)paraaempresacomoumtodo.
Noobstante,poderiaoEstadoestabelecer,eventualmente,umgiosobreopreomnimo
sugeridoparaolotedeaesaseralienado,comodefatoaconteceunoprocessodevenda
do sistema Telebrs onde, por determinao do ento Ministro das telecomunicaes,
SrgioMotta,olotedeaesfoisobrevalorizadoem30%.
Vejaseque,comoleiloemreferncia,ogiototalobtidopelaUniofoide63%pelavendadetodasas
empresas, tendo, em algumas situaes particulares, o gio ultrapassado a 300%. Notadamente, esse
resultado somente foi obtido em razo de a Lei n.9.532/97 ter desatrelado a dedutibilidade dogio, que
embutia o prmio de controle, ao limite estabelecido anteriormente pelo art. 34 do Decretolei n.
1.598/77.Mas,repitase,ainda,queogiosomenteeradedutvelnapartecomprovadaporintermdiode
estudosderentabilidadefutura.
Outra vantagem introduzida pela Lei n. 9.532/97, e que se aplicou a todas as hipteses das empresas
privatizadas, exatamente pelo modelo escolhido e a reestruturao realizada no sistema Telebras, foi a
possibilidadedededutibilidadedogionahiptesedeincorporaoreversa.
A Lei n 9.532/97 serviu de instrumento para valorizar e incrementar a oferta de preos, em razo de
garantirafuturadedutibilidadedogiopago.Alis,aconveninciadessalegislaodenaturezafiscalfoi
bemapontadaporRicardoMarizdeOliveira,verbis:
A norma legal contida nos art. 7 e 8 foi promulgada com vistas a
facilitar as privatizaes levadas a cabo pelo Governo Federal, pois
passouapermitiradeduofiscaldecertosgiosantesindedutveis.
(...)
Portanto, essa norma de concesso do direito deduo fiscal da
amortizaoumanormaexcepcional,baseadaemmotivaesextra
tributrias de (1) convenincia da poltica fiscal no sentido de
favorecer as privatizaes, poca promulgao da Lei n. 9.532, e
tambmde(2)justiaeconmicacontidanaamortizaodogiopago
na aquisio do negcio, paulatinamente gerao dos lucros que
tenhamdadolastroaele,eisqueestessosujeitostributaoquando
surgidos. Este ltimo dado que justifica a extenso da norma a

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quaisquer aquisies, mesmo s feitas fora do programa de

privatizaesqueestavaemandamentonadatadaLein.9.532.
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Eessaconveninciadapolticafiscalnosentidodefavorecerasprivatizaes,mencionadaporMarizde
Oliveira,refletidanaprpriaexposiodemotivoscitadapeloilustreRelator,queorasereproduzparte,
verbis:
Atualmente, pela inexistncia de regulao legal relativa a esse assunto, diversas
empresas, utilizando dos j referidos planejamentos tributrios, vem utilizando o
expediente de adquirir empresas deficitrias, pagando gio pela participao, com a
finalidade nica de gerar ganhos de natureza tributria mediante o expediente, nada
ortodoxo,deincorporaodaempresalucrativapeladeficitria.
ComasnormasprevistasnoProjeto,essesprocedimentos nodeixarodeacontecer,mas
comcerteza,ficarorestritosshiptesesdecasosreais,tendoemvistadodesaparecimento
detodaavantagemdenaturezafiscalquepossaincentivarasuaadooexclusivamentepor
essemotivo.
Pela citada exposio de motivos, a norma acaba com a vantagem fiscal para gios decorrentes de
planejamentotributrios,pelomtodoindutivo,isto,retirandoobenefcionaquelashipteses,maspor
outroladoasseguraadedutibilidadefiscalespecificamenteshiptesesdecasosreais,ouseja,aosgios
realmente existentes, como foram todos os gios pagos realizados no mbito dos leiles de privatizao.
Assim, a Exposio de Motivos apenas corrobora o que acima se disse, no sentido de que a Lei em tela
acabaporgarantirsempresasadedutibilidadefuturadogioefetivamentepago.
Em abril de 1998, j com o arcabouo jurdico preparado do ponto de vista regulatrio (LGT Lei n.
9.472),societrio(comaalteraoperpetradapelaLein.9.947/97)etributrio(Lein.9.532/97),eapsas
vrias consultas pblicas e discusso com toda a sociedade, chegouse ao modelo de desestatizao do
sistema Telebras, mediante ciso da empresa com posterior privatizao, com a edio do Decreto
2.546/98.AnaNovaesexplicitaesse modeloequeressalta,ainda,aquestodoprmioeoproblemados
entravessocietriosrechaadoscomaLein.9.947/97,asaber:
ModeloC:cisodaTelebrsseguidadeprivatizao
Estefoiafinalomodeloadotadopelogovernoapartirdediscussescomparticipantesdo
mercadoecomaajudadosconsultorescontratadospeloMinistriodasComunicaespara
modelaravendadaTelebrs.Asprincipaisvantagensdessemodeloeram:a)garantirque
apenasogovernorecebesseoprmiodecontrolenaprivatizaoeb)assegurarodireito
dos acionistas minoritrios. Notese que com a aprovao da nova Lei das Sociedades
Annimasem1997,nohaviamaisdificuldadesjurdicasparacindirumaempresalistada
embolsa.ODiagrama2mostraomodelodeprivatizaoeomodelodecisodaTelebrs.
ATelebrsfoidivididaemtrsgrandesempresasdetelefonialocalfixa(TeleNorteLeste,
Telesp e Tele CentroSul), oito empresas de telefonia celular correspondendo s reas de
concessodesteserviodefinidapelaLeiMnimadoServioCelular,dejulhode1996,ea
Embratel,empresaoperadoradelongadistncia.
Emsuma,oModeloCpermitiaaogovernoatingirosseusobjetivos:a)criarascondies
necessriasparaoestabelecimentodeumregimecompetitivob)asseguraraogoverno(e
apenas ao governo) o recebimento do prmio de controle e c) assegurar um modelo
transparentequegarantisseodireitodosacionistasminoritriosdaTelebrs.
ODecreton.2.546,deabrilde1998,queregulouoModelodeReestruturaoeDesestatizaodosistema
Telebrs,estabeleceuque:areestruturaosocietriadasempresasfederaisdetelecomunicaesdarse
mediante ciso parcial da Telecomunicaes Brasileiras S. A TELEBRS, que fica autorizada a
constituirdozeempresasqueasucederocomocontroladora(art.3).

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Adesestatizaodessas12holdingsdarseiamediantealienaoonerosa,aumaempresaouconsrcio
de empresas, nos termos do edital, das aes de propriedade da Unio que lhe asseguram, direta ou
indiretamente,preponderncianasdeliberaessociaiseopoderdeelegeramaioriadosadministradores
dasociedade.(art.5doAnexoaodecreton.2.546/97).
IA
Aindaem1998surgiuoEditalMC/BNDESn.1/98,queestipulouasregrasaqueestariamestabelecidasas
empresasparticipantesdoleilo.Dentreessasregras,merecedestaqueaseguinte:
4.3OBRIGAESESPECIAIS
Alm das demais obrigaes previstas neste EDITAL, os PARTICIPANTES vencedores do

LEILO de cada uma das COMPANHIAS e seus eventuais sucessores, a qualquer ttulo,
inclusive em decorrncia de posterior cesso e transferncia de aes, nos termos da
legislao em vigor,estar(o) obrigado(s), solidariamente, de forma irrevogvel e
irretratvel,acumprirrigorosamenteasseguintesobrigaesespeciais,exercendoparatal,
senecessrio,seudireitodevotonasAssembliasGerais,(...)
Vejase que o Edital, antes de proibir, permitia a cesso e a transferncia das companhias adquiridas
indistintamente. A nica condio era seguir os termos da legislao, que exigia a prvia aprovao da
operaopelaANATEL,nostermosdoartigo97daLGT,verbis:
Dependero de prvia aprovao da Agncia a ciso, a fuso, a transformao, a
incorporao, a reduo do capital da empresa ou a transferncia de seu controle
societrio.
Pargrafonico.Aaprovaoserconcedidaseamedidanoforprejudicialcompetio
enocolocaremriscoaexecuodocontrato,observadoodispostonoart.7destaLei.
Alis, at mesmo a transferncia da Uniopara as empresas vencedoras do leilo precisaram passar pelo
crivodaANATEL,comonocaso,talqualseobservadasfls.267eseguintes.
E foi nesse contexto que em julho de 1998 ocorreu o leilo das empresas estatais de telefonia, segundo
relataoBNDESemseustioeletrnico,verbis:
A privatizao do Sistema Telebrs ocorreu no dia 29 de julho de 1998 atravs de 12
leilesconsecutivosnaBolsadeValoresdoRiodeJaneiroBVRJ,pelavendadocontrole
das trs holdings de telefonia fixa, uma de longa distncia e oito de telefonia celular,
configurando a maior operao de privatizao de um bloco de controle j realizada no
mundo. Com a venda, o governo arrecadou um total de R$ 22 bilhes, um gio de 63%
sobreopreomnimoestipulado.
Nocaso,pelaaquisiodaTNC,holdingcriadaevendidapeloGovernoFederalquedetinhaocontroledas
empresasoperacionaisenvolvidas,houveopagamentodegiosuperioraR$600Milhes.
Emestudonominado"Privatizaodastelecomunicaes:algumaslies",BernardoEstellitaLinsatesta
que:
"Os sobrepreos refletiram, provavelmente, trs aspectos dessa privatizao:
primeiramente, a adequada definio do marco regulatrio em segundo lugar, o
atendimento a interesses estratgicos dos adquirentes que, eventualmente, vm conduzindo
projetos empresariais de carter internacional finalmente, a possibilidade oferecida pela
legislaodeimpostoderenda,delanarogiocomodespesadaempresaadquiridapara
finsdereduodeimpostodevidonosdezanossubseqentes."(grifamos)
Aquestodecriartodooarcabouoregulatrioejurdico(societrioefiscal)emtornodogionoprocesso
deprivatizaofaziapartedoprpriomodelopropostopoca,comoexplicaLicnioVelascoJr.,Chefedo
Departamento de Servios de Privatizao do BNDES, em trabalho Privatizao: Mitos e Falsas
Percepes,asaber:
conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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DF CARF MF
Fl. 4051
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.044
IA
(...) Como no caso do Brasil a questo do dficit pblico tem forte apelo, a privatizao
caracterizase como uma poltica capaz de contribuir para a reduo dos problemas de
ordem financeira do Estado. E, nesse sentido, modelos tidos em algum nvel como
maximizadoressoimportantesparaoscasosbrasileiros.Dadecorre,emgrandeparte,o
fatodeosleilesteremsidoadotadoscomoomodelobsicodevenda,apesardeaprpria
legislao do PND admitir a venda de aes a preo fixo, de forma a permitir a sua
pulverizao ao pblico. Da decorre, tambm, a importncia atribuda aos gios obtidos
nasvendasemrelaoaospreosmnimosestipulados.
Leiles e gios tm sido importantes, antes de tudo, no Brasil porque geram apoio
implementaodapolticapblicaprivatizao.Independentementedaquestodotamanho
do nosso mercado de capitais, no se poderia imaginar o governo brasileiro, no perodo
analisado, vendendo suas empresas a preo fixo e atrativo, enfatizese comono Reino
UnidooumesmonaFrana.
A rigor, todas as empresas poderiam imediatamente promover a incorporao das holdings criadas pelo
GovernoFederal,demodoarealizaradedutibilidadedogio.Estasempresasprecisariamjustificaropor
qudestaincorporao?Absolutamenteno.Alis,oilustreRelatorafirmaisso,verbis:
Conformejreferido,nohdvidasdeque,acasotivesseaBitelincorporadoaTNC,ou
viceversa, a empresa da resultante teria adquirido o direito amortizao do gio, nos
termosdosarts.7e8daLein9.532/97,comefeitosfiscais.
Eporqueassimnoofizeram?Arespostasimples,porqueoforamproibidasdefazerpelaANATELe
pela CVM. Com efeito, em novembro e dezembro de 1999, vrias empresas de telefonia iniciaram o
procedimento para a realizao desse tipode operao, ouseja, da incorporaodireta daquelas holdings
constitudaspeloGovernoquepossuaasoperadorasequehaviaadquiridocomgionoleilo.
Ocorre que a CVM, instada a se manifestar, editou, em 3 de dezembro de 1999, a Instruo CVM 319,
vedando expressamente essa operao sob pena de configurar exerccioabusivo do poder de controle,
com as penalidades e punies da decorrentes, nos termos do artigo 17 do referido normativo. A
incorporao direta, no caso em comento, encontrava bice ao menos em dois dispositivos da citada
InstruoCVM,asaber:
Art. 15. Sem prejuzo de outras disposies legais ou regulamentares, so hipteses de
exerccioabusivodopoderdecontrole:
(...)
II a assuno, pela companhia, como sucessora legal, de forma direta ou indireta, de
endividamentoassociadoaquisiodeseuprpriocontrole,oudequalqueroutraespcie
dedvidacontradanointeresseexclusivodocontrolador
Art. 16. Os dividendos atribudos s aes detidas pelos acionistas no controladores no
poderoserdiminudospelomontantedogioamortizadoemcadaexerccio.
No era possvel, diante da Instruo CVM acima referida, a realizao da operao de incorporao da
Bitel pela TNC ou viceversa diretamente, em razo da existncia de passivos vinculados aquisio do
controle da TNC. O artigo 15, II do citado normativo vedou essa operao porque a empresa resultante
herdaria um passivo em prejuzo dos acionistas minoritrios da TNC (lembrese que a TNC pertencia
apenasemparteUnio).
Nobastasseisso,aincorporaodaBitelpelaTNCnopoderiaocorrer,ainda,poishaveriaareduode
conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
Autenticado digitalmentedividendos,jqueoslucrosseriamreduzidosemdecorrnciadaprpriaamortizaodogio,oquetambm
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Fl. 4052
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.045
eravedadopeloartigo16daInstruoCVM319acimacitada.EmrazodavedaoimpostapelaCVM,a
ANATELdeixoudeautorizarasoperaes,nostermosdosartigos97epargrafonicoc/c38c/c43da
LGT.
IA
Diantedessecenrioqueasempresaspromoveramarevisodesuasoperaes.interessantenotarqueo
FatoRelevantedaTelemarrefleteexatamenteessaalteraodecorrentedaInstruoCVMn319,oqual
orasecitaporsercontemporneoerefletiroqueocorrerapoca.Apsterpublicadofatorelevanteem03
dedezembrode1999,mesmadatadareferidaInstruo,aTelemarpublicounovoFatoem14dedezembro
de1999paraajustartodaaoperaoquelenovoregramento,verbis:
Telemar Participaes S.A. (Telemar) e Tele Norte Leste Participaes S.A. (TNL),
emcumprimentoaodispostonoartigo157daLein6.404/76enasInstruoCVMn31/84
e as recentes Instrues CVM n 319/99 e 320/99, vm a pblico divulgar o seguinte fato
relevantequeemsuaintegralidadererratificaoFatoRelevanteanteriorearespectivaNota
Explicativa publicadas em 03 de dezembro de 1999, passando a constituir a informao
oficialdaTNLcomrespeitooperaoaquidescrita.
Ainda,esseFatoRelevantedaTelemardemonstraqueumanovaestruturadeoperaessocietriasiriaser
realizada em razo da vedao perpetrada no artigo 15, II e art. 16 da Instruo CVM, que foram assim
ressalvadas,verbis:
5.NoTransfernciadePassivos:OaproveitamentodogionaTNLocorrerapsuma
sriedeoperaessocietriasqueteroporobjetivoimpedirquesejamtransferidosparaa
TNL,juntamentecomogio,quaisquerdvidasoriundasdaaquisiodasAesououtras
obrigaes da Telemar ou de qualquer outra companhia criada no curso da operao
descritanestefatorelevante.
(...)
12. Dividendos: A amortizao do gio no acarretar reflexos negativos sobre o
pagamento de dividendos dos acionistas da TNL, comprometendose a Telemar a exercer
seusdireitosdeacionistadaTNLdemodoafazercomqueosdividendosdosacionistasda
TNLnosejamprejudicadosemrazodadespesadecorrentedaamortizaodogio.
Do mesmo modo, a atender as regras da Instruo 319 da CVM, todas as empresas de telefonia, que
seguiram o mesmo modelo estabelecido pelo Governo Federal, tiveram que realizar a transferncia do
investimento que detinham na holding criada pela Unio, e que fora adquirida com gio, para uma nova
holding criada especificamente para este fim, isto , possibilitar a deduo gio sem que isso afetasse os
minoritriosereduzisseadistribuiodedividendos.Eessasoperaessocietriasdetransferncia,como
no poderia deixar de ser, passaram pelo crivo da ANATEL, que as autorizou. exatamente nessa
passagemqueoilustreRelatorenxergaumvcio,quesercomentadoadiante.
Emabrilde2000,ElviraLobato,daFolhadeSoPaulo,veiculounotciacujottuloera:Unio"devolve"
giodeR$7,5bilhes,naqualrelata:
Aospoucos,oTesouroNacionalestdevolvendoaosetorprivadoosgiosregistradosnos
leilesdeprivatizao.
As seis empresas de energiaeltricae as teles privatizadas recebero de volta (em prazos
quevariamde5a30anos)pelomenosR$7,5bilhesemreduodeimpostos.Obenefcio,
admitidopelaslegislaestributriaedasS/As,ficacomocontrolador.
Setedas12companhiastelefnicasprivatizadaspelaUnionoleilodaTelebrs,emjulho
Tesouro R$ 3,9
de MP
1998,
fizeram
reestruturaes societrias para receber de volta do
n 2.200-2
de 24/08/2001
bilhescomoamortizaodogioejestopagandomenosimpostos.
CARLOS PELA, Assinado digitalmente em 19/03/2015 por LEON

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Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.046
AsoutrascincotelesresultantesdodesmembramentoeprivatizaodaTelebrsvoseguir
omesmocaminhoejpreparamadocumentaoparatambmaproveitarobenefciofiscal,
novaloraproximadodeR$1,3bilho.
IA
O gio retorna para as empresas sob a forma de reduo do Imposto de Renda e da

ContribuioSocialsobreoLucroLquido.
Emsuma,dosfatosnarradososcritptdofilmeclaro:asempresasfinanciarampocaoGoverno
Federal, em plena crise mundial, pagando gios vultosos pela aquisio de participaes nas
empresas estatais e, em contrapartida, teriam a segurana jurdica de deduziro gio em 5 anos na
apurao do lucro tributvel. Por razes de natureza societria, reconhecidas expressamente pela
CVM e pela ANATEL, essas empresas ficaram impossibilitadas de realizar operaes de
fuso/incorporao diretamente entre si, razo pela qual lanaram mo de veculo legtimo de
investimentoparaviabilizaroaproveitamentodobenefciofiscalprometidopeloGovernoFederalna
forma da lei. Citado procedimento no implicou gerao de novo gio, como tambm no resultou
economiadistintadetributosdaquelaqueseriaobtidasemautilizaodesseveculodeinvestimento
(repitase,cujautilizaotornouseobrigatriaapenasemvirtudedoscitadosnormativossocietrios
eregulatrios).
A segurana jurdica acima referida foi severamente abalada pelas sucessivas autuaes fiscais que
glosaram ou impediram a amortizao do gio pago por foradas privatizaes, com intuitivo prejuzo
imagemdomarcoregulatriobrasileirodeconcesses.
FeitoessepanoramaesntesedofilmeaquealudeadoutrinadeMarcoAurlioGreco,voltaseaovoto
do ilustre Relator que no vislumbra propsito negocial em parte das operaes realizadas pela empresa
sucedidapelaContribuintee,portanto,negaosefeitosfiscaisdadedutibilidadedogionocaso.Verbis:
De fato, a integralizao de capital na 1B2B, pela Bitel, com as aes da TNC, no
representou qualquer inteno de, efetivamente, constituir empresa que atuasse como
holding da participao societria na TNC, tanto assim que a existncia da 1B2B foi
extremamentebreve.
De plano, com a devida vnia, reitero que essa forma de observar o caso peca por olhar o problema de
forma segmentada, parcial, a foto, e no o todo, o filme, conforme critica do prprio renomado
tributarista. Visto o filme desde sua origem, como acima sintetizado, no h dvida de que todas as
operaes no foram apenas autorizadas, mas sim e principalmente induzidas pelo Governo Federal com
um nico objetivo: aumentar o valor do gio no leilo de privatizao em contrapartida ao direito de as
empresas participantes deduzirem, com segurana, esse gio posteriormente. Esse, e apenas esse, o
propsitonegocialdetodasasoperaes,sendoequivoco,porabstrao,analisarapenaspartedacoisa
para conceituala. Reiterese, por relevante, que essa parte no trouxe vantagem tributria adicional
contribuinte,masapenasviabilizouolegtimoexercciodedireitoresguardadoporleiequenopodeser
formalizado pela via exigida pela Fiscalizao e pelo ilustre Relator por fora de questes de natureza
societria/regulatria.
Odireitodedutibilidadeemrefernciaindependedanaturezadaprpriadedutibilidadeengendradapela
Lein.9.532/97:serounoumbenefciofiscal.Arealidadequeessanorma,denaturezafiscal,comotodo
oconjuntodenormasdecunhoregulatrioesocietrio,teveopropsitoprimeiro,principalefundamental
de influenciar diretamente e incrementar os preos com gio ofertados em prol do Governo Federal,
conformeamplamentedemonstradoacima.
Vejase que o Professor Luis Eduardo Schoueri, no livro citado pelo ilustre Relator, a despeito de no
reconheceranaturezadebenefciofiscaldaLein.9.532/97,reconhecelogoaseguiraotrechocitadono
voto ora em comento que a partir desse normativo existiu maior segurana jurdica a respeito da
dedutibilidadedogio.Verbis:


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DF CARF MF
Fl. 4054
Processon19647.009690/200699
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Comoantigamentenohaviaqualquercoernciaeconsistnciaparaadeduodogio,a
faltaderegulamentaoespecficaestavasendoutilizadaparadistorceralgicadosistema,
oquegeroumotivaosuficienteparaqueolegisladorbarrasseessesartifciosprejudiciais
completudedoordenamentojurdico.
IA
Verificando esse panorama que adveio com a nova regulamentao fiscal em matria de
gio,RicardoMarizdeOliveiraeJooFranciscoBiancoobservaramqueanovaleino
ignoraaexistnciadosgiosedesgiosenoobriga,puraesimplesmente,queelessejam
descartados, pois passa a preservlos e a reconhecerlhes efeitos no devido tempo,
conformeascircunstnciasdecadacaso.
Sendoassim,apartirde1998,anoemqueentrouemvigoraLein9.532/1997,adveioum
cenrio diferente em matria de deduo fiscal de gio. Desde ento, restringiramse as
hipteses em que o gio seria passvel de ser deduzido no caso de incorporao entre
pessoas jurdicas, com a imposio de limites mximos de deduo em determinadas
situaes.
Ouseja,nemsempreogiocontabilizadopelapessoajurdicapoderiaserdeduzidodeseu
lucro real quando da ocorrncia do evento de incorporao. Pelo contrrio. Com a
regulamentaooraemvigor,poucassoashiptesesemqueogioregistradopoderser
deduzido,adependerdafundamentaoeconmicaquelhesejaconferida.
Por outro lado, verificada a hiptese do art. 7 da Lei n 9.532/1997 e atendidos os
requisitosaliconstantes,nohcomosenegaradedutibilidadedogio.Tratasederegra
especfica e de exceo, cujos requisitos, uma vez atendidos pelo contribuinte, afastam a
regrageralconsistentenaindedutibilidadedogio.
Enfim, de senso comum a afirmativa de que todo o arcabouo jurdico perpetrado de 1995 a 1998
(regulatrio, societrio e fiscal) teve e gerou o resultado almejado pela Unio Federal de obter vultosos
valoresdegio.Dopontodevistafiscal,acontribuioparaissosedeucomagarantiadededutibilidade
dogioparaaquelasempresasqueopagaramaoGovernoFederal.
Comadevidavnia,nosepode,15(quinze)anosmaistardeeapstodosessesacontecimentos,acharque
soisolados(a)opagamentodogioe(b)aseguranadadapelaLein9.532/97sempresasdededuzirem
o gio para efeitos fiscais. No parece ser adequado separar o filme em duas partes, em razo de fato
novogeradopelaCVM,deproibiraincorporaodiretaemvistadoendividamentodeumadasempresase
dainevitvelreduodedividendosaosacionistasminoritrios.Ofatoquetodoessearcabouoencontra
se enquadrado nas ditas"condutas desejadas (induzidas)", as quais o professor Marco Aurlio Greco
asseveraestaremforadoroldasoperaesqueeleentendequesejamtidascomoplanejamentotributrio
(inoponvelaoFisco),nadaobstantepossamlevaraorecolhimentomenordetributos.ParaGreco:
"O segundo conjunto de hipteses que deve ser apartado do planejamento tributrio
compese das situaes em que o ordenamento positivo deseja certo resultado e veicula
preceitos no sentido de viabilizar ou induzir condutas dos destinatrios da norma.E estas
condutaspodem,emcertoscasos,atmesmolevaraumtributomenor.
Esteconjuntoenglobaduasprincipaiscategorias:
adenominadaextrafiscalidadepurae,particularmente,
oengajamentodocontribuinteemprogramasdeincentivo.
Menciono separadamente estas duas figuras, pois embora tenham base conceitual comum
(utilizar o instrumento jurdico para induzir comportamentos humanos), a prtica mostra
que,porumlado,existemsituaesemqueoobjetivovisadopelanormaalcanadopor
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
outrolado,oatingimentodoobjetivodependedeummaioresforododestinatrio,muitas

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DF CARF MF
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Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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Fl.4.048
vezes consistente na realizao de investimentos vultosos ou na formulao de

compromissosdedesempenho(exportar,incrementarproduo,etc).
IA
O que importa para configurar a conduta desejada (induzida), como explicitado por Greco, que o
ordenamento positivo veicule determinadas condutas do destinatrio visando alcanar determinado
objetivo, estabelecendo o engajamento do contribuinte em programas de incentivo. Veja que Greco
falasimplesmenteemprogramasdeincentivo,deformagenrica,semcondicionaraqueesseimpliqueem
reduodetributo.Oordenamentojurdico,maisprecisamente,aLeiComplementarn101/00,reconhece
quehincentivosemnecessariamenteexistirrenunciadereceita,aoestabelecerque:
Art.14.Aconcessoouampliaodeincentivooubenefciodenaturezatributriadaqual
decorra renncia de receita dever estar acompanhada de estimativa do impacto
oramentriofinanceironoexerccioemquedevainiciarsuavignciaenosdoisseguintes,
atender ao disposto na lei de diretrizes oramentrias e a pelo menos uma das seguintes
condies:
(...)
1Arennciacompreendeanistia,remisso,subsdio,crditopresumido,concessode
isenoemcarternogeral,alteraodealquotaoumodificaodebasedeclculoque
implique reduo discriminada de tributos ou contribuies, e outros benefcios que
correspondamatratamentodiferenciado.
Enfim, a induo querida pela Unio Federal com todo o arcabouo jurdico montado para viabilizar e
tornarumsucessooleilodeprivatizaoimplicaassegurarsempresasparticipantesadedutibilidadedo
gio pago. Reiterese, esse o nico propsito negocial que justifica as operaes realizadas pela
Contribuinte.
Nessepassocabeaindaumaponderao.Serqueameradvidaquantoaserounoumbenefciofiscalj
no seria suficiente para mostrar a boaf objetiva do contribuinte e, demonstrar, no caso que toda a
operao teve uma razo de ser, que no a simples tributria, e teve origem no pagamento do gio nas
privatizaes?
O prprio Relator assevera que h muitos juristas e doutrinadores quia a maioria que tratam os
referidos artigos 7 e 8como incentivo fiscal privatizao, demonstrando que at mesmo o Poder
Legislativo, nos debates sobre a possibilidade de revogao desses dispositivos, o tratavam como um
incentivo dado pela legislao s privatizaes. No ponto, por considerar que a manifestao do Poder
Legislativo relevante em qualquer interpretao jurdica por constituir parte do acervo histrico, da
interpretao histrica, pedese vnia para reproduzir parte do voto proferido no Acrdo 1301000.711,
em caso de interesse da Tele Norte Leste Participaes S.A., acolhido unanimidade de votos pela
PrimeiraTurma,da3CmaradaPrimeiraSeodessaCorte,verbis:
Alis,oPoderLegiferantenoapenasreconhecealigaoontolgicaentreogiopagoe
as regras de dedutibilidade previstas na Lei n 9.532/97, mas reconhece tambm que esta
norma legal foi um incentivo reestruturao societria de empresas to necessrias
economianacional.
Comefeito,foiapresentadopeloentoDeputadoWaldemardaCostaNetooProjetodeLei
n2.922A,de2000,quepropunha,emseuartigo1,arevogaodoincisoIIIdoart.7da
Lein9.532/97,aoargumentodequeser absurdoobenefciofiscalqueelaconcedeus
empresasvencedorasdosleilesdeprivatizaodeempresasestatais.


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DF CARF MF
Fl. 4056
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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Fl.4.049
Posteriormente,foiapresentadaaesteProjetodeLeiemendapropondoasuasupresso,ou
seja,amanutenointegraldoartigo7daLein9.532/97noordenamentojurdico,coma
seguintejustificativa:
IA
Propomos a supresso do dispositivo, tendo em vista afetar negativamente o tratamento

contbil relativo s operaes de reorganizao societria e, conseqentemente, o
desenvolvimentodaeconomianacional.
Comosesabe,osprocessosdeprivatizaodeempresasestataiseconcessodosservios
pblicostmjustamenteoobjetivodefortaleceraeconomia,transferindoaosparticulares
ocontroleeaadministraodecompanhiasestatais.
Desta forma, andou bem o Estado ao promover a privatizao de suas empresas, visando
justamenteincrementarasituaofinanceiraeconmicadopas.
Inclusive,aformadecontabilizaoatualmenteprevistanoincisoIIIdoart.7odaLein.
9.532, de 10 de dezembro de 1997, representou um incentivo para que as empresas
privadasparticipassemdosprogramasdedesestatizao.
Neste sentido, podemos at dizer que um dos principais incentivos apresentados pelos
processos de privatizao est inserido na seara fiscal, eis a razo pela qual o benefcio
fiscaldoincisoIIIdoArt.7odaLein9.532,de1997,sefaznecessrio.
A amortizao do gio efetivamente pago, com o fundamento na rentabilidade futura da
empresaadquirida,perfeitamentejusta.Ogioconsistenumplusnovalordaempresa
negociada, podendo ser bastante subjetivo,devendo,portanto, ser amortizado ao longo do
tempo.Ogio,muitasvezes,representaumsubstancialvalornopreototaldenegociao
de uma empresa. A amortizao a longo prazo permite que a empresa adquirente consiga
digerir o investimento efetuado de uma forma equilibrada, o que incentiva as
reorganizaes societrias. As demonstraes financeiras da empresa adquirida, por meio
deprivatizaoouno,registramapenasovalorcontbildaprpriaempresa.Oeventual
gio a ser pago, que pode ser bastante relevante, no integra o patrimnio lquido da
empresaadquiridanaverdade,podemosdizerquerepresentaumadespesanecessria(do
pontodevistadaempresaadquirente)paraaaquisiooureorganizao.Nacategoriade
despesa,deveterotratamentoapropriadoparatanto.
Importantssimoressaltarqueaamortizaodogionotrazqualquerlesoaopatrimnio
pblico, at porque o assunto faz parte das normas contbeis e dos princpios geralmente
aceitos. Ora, no se pode dizer que a aplicao de um princpio contbil, qual seja,
amortizao do gio, traz leso ao poder pblico, pois muitos desses princpios so
legalmenteprevistos.
Alm disso, no h que se falar em prejuzo, porque prejuzo pressupe a necessria
apuraodeperda,oquenoocaso.
A amortizao de gio uma tradio contbil e fiscal e representa a verdadeira
harmonizaoentreasnormascontbeiseotratamentotributrio.Asupressodoreferido
inciso III do art. 7o da Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de 1997, representar um
desastroso descasamento com relao a esses aspectos e ter conseqncias negativas,
porque a proposta representa um desincentivo s reorganizaes societrias (inclusive s
privatizaes), o que culminarcom o enfraquecimento da economia nacional e, a sim,o
patrimniopblicoserlesado.


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Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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Fl.4.050
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Tambmimportantelembrarqueaaprovaododispositivoprejudicaenormementetodas
asreorganizaessocietriaspraticadasporempresasprivadas,enosasvencedorasdos
leiles de privatizao. A aprovao do dispositivo seria um retrocesso na tentativa de
reergueropas,jquerepresentaaimposiodemaisumnusinjustoedesnecessrios
empresas,eporconseqncia,populaoemgeral.
O Brasil precisa de medidas construtivas, bem estudadas, para que finalmente consiga
atingirodesejadoequilbrioeconmico.
Ante a todo o exposto, o mais correto suprimir o referido art. 1 do Projeto de Lei n
2.922, de 2000, que revoga o inciso III do art. 7o da Lei n. 9.532, de 10 de dezembro de
1997,fazendojustiaaoprprioprojetodedesenvolvimentoeconmicodopas.
SaladasComisses,22deagostode2003.
Posteriormente, o Relator daquestojunto Comisso de Finanas e Tributao, em seu
voto, acolheu integralmente as ponderaes apresentadas quando da apresentao da
emendasupressiva,asseverando,quantoaomrito,emseuvotoque:
Notocanteaomrito,julgamosconvenienteeoportunaaatualsistemticadeamortizao
do valor do gio, a qual guarda perfeita harmonia com as normas contbeis e com o
tratamentotributrio.Comoogio,decorrentedaexpectativaderentabilidadepositivado
investimento,poderepresentarumsignificativoacrscimonopreototaldenegociaoda
empresa, a sua amortizao permite que investimento feito nessa empresa seja diludo em
determinado perodo. Estimulase, assim, o investimento em outras empresas e a
reorganizaosocietria,toimportantesnumcontextodebaixocrescimentoeconmicodo
pas. O investimento em outras empresas e a reorganizao societria contribuem para o
fortalecimentodasbasesdaeconomianacional.
Acrescenteseaindaqueonmerodeprivatizaesdasempresasestataisaquesereferem
osautoresdosprojetosdeleiemepgrafediminuiusignificativamentenosltimosanos.No
sedevealteraralegislaotributriavigentecombaseemargumentostidoscomovlidos
emoutrarealidade.
E mais, o prprio ilustre Relator demonstra, citando trechos, que em todos os atos praticados pela
Contribuinte, esta trata toda esta situao como sendo prpria de um benefcio fiscal. O Protocolo de
JustificaodaIncorporaoda1B2BpelaTNCtextualaoafirmarque,verbis:
...aincorporaoemtelaobjetivafortaleceraestruturafinanceiradaincorporadorae/ou
suascontroladas,atravsdoincrementodasuacapacidadedegeraodefluxodecaixae
de investimento, fortalecimento este que ocorrer atravs do aproveitamento pela
Incorporadora e/ou suas controladas em suas operaes do benefcio fiscal representado
peladespesadeamortizaodogio,nostermosdoartigos7e8daLein9.532/97.
Ouseja,tudoetodosjuristas,articulistas,imprensa,legisladoreaContribuinteconsideravamasituao
apresentadapocacomosendoumbenefciofiscal.Assim,serialegtimo,pormeiodeumainterpretao
aomtododesenvolvidoporGreco,desconsiderartudoisso,eprincipalmenteaboaf,parasimplesmente,
aps 15 anos, dizer que uma operao , que do ponto de vista jurdico no possui vcio de nulidade ou
anulabilidadeequenotrouxequalquervantagemtributriaquenoaquelajconferidapelalegislao,
inoponvelaoFisco?
Comadevidavnia,tratasedeposioextremadaqueoprprioGrecorechaouna3Ediodeseulivro
PlanejamentoTributrio,de12/10/2011.Dizoilustretributarista,verbis:


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Fl. 4058
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.051
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LembrandoasliesdeVandeKerchoveeFranoisOstsobrearelaoentreDireitoe
jogo,importanteacentuarque,nocasodoplanejamentotributrio,nosepodepassar
do jogo do tudo permitido para o jogo do tudo proibido. essencial existirem
regras e critrios claros e previamente postos, que levem a solues ponderadas e no
extremadas.Umverdadeirojogosaudvelenoumaperseguiosemtrguas.
inadequado o abandono a toda a boa f da Contribuinte e de todos aqueles que sustentaram que o
investimentoeraverdadeiramenteumbenefciofiscalparajustificaraglosadaamortizaorespectiva.
A questo de a Lei n. 9.532/97 constituir ou no um benefcio fiscal despicienda na soluo do litgio,

pois,como salientado, a lei representou algo maior do que um simples benefcio fiscal, mas verdadeiro
incrementoprpriaprivatizao.
Contudo, sobre o tema, vale notar que a Lei Complementar n 101/00 define as hipteses consideradas
comosendoconcessodeincentivooubenefciofiscal,abarcando,dentreoutrashiptesesamodificao
debasedeclculoqueimpliquereduodiscriminadadetributosoucontribuies,eoutrosbenefcios
quecorrespondamatratamentodiferenciado.
Comodemonstradoacima,aLein.9.532/97criou,concedeu,novareduodebasedeclculodetributode
formadiscriminadae sobcondiesespecficas,equeat entoerainexistente.Introduziualgonovoem
matria de dedutibidade de gio e de forma especfica e discriminada. Alis, a prpria Exposio de
Motivosqueasseveraterdispostosobrearegulaolegalrelativaaesseassunto.
Aaparenterestriotrazidapelanovaregulaodogio,naverdade,umadiscriminaointroduzidapelo
legislador, que se enquadra como uma modificao de base de clculo que implique reduo
discriminada de tributos ou contribuies. O dispositivo acaba com a possibilidade da deduo geral,
ampla,que,estasim,nopoderiaserconsideradaumbenefciofiscal,porserumareduoindiscriminada,
e cria uma dedutibilidade especfica, pontual, inclusive melhor e mais vantajosa para essas situaes
especificasdoqueasquetinhamessasmesmassituaesnalegislaoanterior.Asvantagensforamacima
explicitadas,mascabearrollasdeformasucinta:
Regimedededutibilidade
dogionaextinodo
investimentopor
incorporao,fusoouciso
Art.34daDl1598
Arts.7e8daL9.532
Limitaoquantitativa
Limitadoaovalorde
mercadodoacercolquido
Nohlimitao,deveapenas
serjustificadopormeiode
laudodemonstrandoa
rentabilidadefutura.
Emhiptesede
incorporaoreversa
Inexiste
Expressamenteautorizada
Portanto,a Lei n. 9.532/97 efetivamente concedeu um benefcio fiscal mediante nova reduo de base de
clculo de tributo de forma discriminada e sob condies especficas, e que at ento eram inexistentes,
enquadrandoseperfeitamentenaquiloqueGrecodenominoude"condutasdesejadas(induzidas)"equeno
configurariamplanejamentotributrioinoponvelaofisco.Nessemesmosentidofoiadecisoproferidano
casodaTelemarNorteLesteParticipaesS/A,acrdoacimacitado,cujotrechodovotocondutororase
pedevniaparaadotarcomorazodedecidirnessaoportunidade,verbis:
Porsuavez,aLein9.532/97,deuumtratamentodiversoaogioreconhecidonostermos
do artigo 20 do Decretolei n. 1598/77, e o fez apenas para efeito fiscal. Regulou o
aproveitamento
do24/08/2001
gio condicionado ao evento absoro do patrimnio e montante ao
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Fl. 4059
Processon19647.009690/200699
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longodedeterminadoprazo.Comefeito,acabeaeoincisoIIIdoartigo7daLei9532/97,
prescrevemoseguinte:
Art. 7 A pessoa jurdica que absorver patrimnio de
outra, em virtude de incorporao, fuso ou ciso, na
qualdetenhaparticipaosocietriaadquiridacomgio
ou desgio, apurado segundo o disposto no art. 20 do
DecretoLein1.598,de26dedezembrode1977:
...
III poder amortizar o valor do gio cujo fundamento
seja o de que trata a alnea "b" do 2 do art. 20 do
Decretolei n 1.598, de 1977, nos balanos
correspondentes apurao de lucro real, levantados
posteriormente incorporao, fuso ou ciso, razo
de um sessenta avos, no mximo, para cada ms do
perododeapurao
Assim, este dispositivo previu a amortizao do gio com fundamento

em rentabilidade futura apenas para efeitos fiscais, tanto que a norma fala em balanos
correspondentesapuraodelucroreal,levantadosposteriormenteincorporao,fuso
ouciso,razodeumsessentaavos,nomximo,paracadamsdoperododeapurao.
Em outras palavras,estabeleceu o dispositivouma nova regra para a
utilizao do gio, diferente daquela prevista anteriormente, possibilitando o contribuinte,
sob determinada condio (absorver o patrimnio) e por prazo certo, forma de reduzir a
basedeclculodoIRPJmensalmentepor,aomenos,60meses.
Nopresentecaso,oautodeinfraoeadecisorecorridasuprimiram
estebenefciofiscalaocriaremcondiesinexistentesnaprprialegislaotributria,mais
precisamente,noincisoII,doartigo7,daLein9.532/97.Essedispositivocondicionoua
amortizao do gio apenas e to somente absoro do patrimnio da investida pela
investidora ou viceversa (art. 8 da norma legal), absoro esta que s pode ocorrer
medianteincorporao,cisooufuso.
Vejasequeoeventocondicionantetrazidopelanormano,emsi,a
incorporao,fusoouciso,massimaabsorodopatrimnio.Eporqueaabsorodo
patrimnio foi determinada como evento condicionante para o contribuinte usufruir o
benefcio condicional? Simples! Porque com a absoro do patrimnio este gio
simplesmente desaparece, na medida em que h uma confuso do patrimnio de uma
empresacomaoutra.Oartigo219daLein6.404/76,claroaodizerque:extinguesea
companhia:
Ipeloencerramentodaliquidao
IIpelaincorporaooufuso,epelacisocomverso
detodoopatrimnioemoutrassociedades.
VejaqueoincisoIII,doartigo7,daLein9.532/97abarcaapenasas
extines realizadas mediante incorporao, fuso ou ciso, e no abarca a regra do
encerramentoporliquidao,emqueogioserconsideradoperdadecapital.
Nocasodosautosocorreuesteevento,conformesedenotadetodosos
documentos acostados a TNL absorveu o patrimnio da empresa 140 PARTICIPAES,
quefoiextinta,fazendodesaparecer,pelaconfusopatrimonial,ogioexistente.

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Fl. 4060
Processon19647.009690/200699
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Portanto, a condio da regra fiscal foi cumprida, fazendo jus, o

contribuinte, a usufruir no prazo determinado (mnimo e mximo estipulado) o beneficio
fiscal estabelecido,que no podeser revogado por umanova norma legal, e muito menos
poratoadministrativo,comooautodeinfrao.
IA
Naverdade,humatotalinversodaquestonocaso.Umacoisao
contribuinteutilizarsedenegciosjurdicosparaobtervantagensfiscais.
Como sabido, este Conselho vem reiteradamente rechaando
operaes, como a denominada casa e separa, ou mesmo o gio interno, quando a
causadaoperaosocietriatosomenteacriaodeumavantagemfiscal.
Outra coisa completamente diversa quando a legislao tributria
cria regra fiscal para regular a utilizao pelo contribuinte de determinadas vantagens
fiscais(deduodedespesa,amortizao,etc.),trazendoeregulandoemseubojoeventos,
porexemplo,elementosesituaesdodireitosocietrio,civiloucomercial.
Nasperdasnorecebimentodecrditos,porexemplo,alegislaofiscal
RIR/99criouumasriederegrasparapossibilitarasuadeduo,dispondoque:
Art. 340. As perdas no recebimento de crditos
decorrentes das atividades da pessoa jurdica podero
ser deduzidas como despesas, para determinao do
lucro real, observado o disposto neste artigo (Lei n
9.430,de1996,art.9).
1Poderoserregistradoscomoperdaoscrditos(Lei
n9.430,de1996,art.9,1):
I em relao aos quais tenha havido a declarao de
insolvncia do devedor,em sentena emanada do Poder
Judicirio
IIsemgarantia,devalor:
a)atcincomilreais,poroperao,vencidoshmaisde
seis meses, independentemente de iniciados os
procedimentosjudiciaisparaoseurecebimento
b) acima de cinco mil reais, at trinta mil reais, por
operao, vencidos h mais de um ano,
independentemente de iniciados os procedimentos
judiciais para o seu recebimento, porm, mantida a
cobranaadministrativa
c) superior a trinta mil reais, vencidos h mais de um
ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos
judiciaisparaoseurecebimento
De fato, na maioria dos casos, por questes de mercado, os

comerciantes s iniciam uma cobrana administrativa ou judicial da dvida em casos
extremos.Tentam,emprimeiroplano,todasasformasparacobraradvidaamigavelmente,
como,alis,fazaprpriaReceitaFederaldoBrasilparacobrarseuscrditos.
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Porm, o comportamento de ingressar com medida judicial pode ser

alteradoemrazodeaspectosestritamentefiscais,comointuitodeocontribuinteobtera
dedutibilidade da perda com o crdito. Assim, por exemplo, se o contribuinte possui um
crditodeR$500.000,00,vencidohmaisdeumano,podeiniciaroprocessojudicialpor
motivosexclusivamentefiscais,isto,paraobteradeduodaperdacomodespesa.
Enestecaso,nocabeaointrpreteperquirirseesteprocessojudicial
procedente ou improcedente, razovel ou no razovel, bom ou ruim. A lei fiscal no
trouxeesseselementosqualificativosdoeventoquecondicionaadedutibilidadedaperda.
Naverdade,nesteenoutroscasos,aleifiscalinduzocomportamento,
ou seja, interfere na prpria vontade do contribuinte. A vontade, o impulso que leva a
prticadaaoeminentementefiscal.
Realmente, no h qualquer abusividade ou ilicitude no caso de o
contribuinte realizar determinado negcio jurdico motivado por vantagens fiscais
institudas pela legislao. O que ilcito, por ser abusivo, seria a causa de o negcio
jurdicoseravantagemfiscal.Nohilcitoofatodeamotivaoserfiscal.Esteoponto
fundamental,poiscausaemotivosocoisasdistintas.
A causa de natureza objetiva, enquanto que o motivo subjetivo. O
motivoconstituiacausaimpulsiva,acausa,acausafinal.MOREIRAALVES,resumebema
questo,quandoensinaque:
a causade um negcio jurdico difere dos motivos que
levaram as partes a realizlo. Com efeito, a causa se
determina objetivamente ( a funo econmicosocial
que o direito objetivo atribui a determinado negcio
jurdico) j o motivo se apura subjetivamente (diz
respeito aos fatos que induzem as partes a realizar o
negcio jurdico). No contrato de compra e venda, a
causaapermutaentreacoisaepreo(essaafuno
econmicosocialquelheatribuiodireitoobjetivoessa
a finalidade prtica a que visam, necessria e
objetivamente, quaisquer que sejam os vendedores e
quaisquerquesejamoscompradores)osmotivospodem
ser infinitos (assim, por exemplo, algum pode comprar
uma coisa para presentear com ela um amigo). (...) A
distino entre causa e motivo importante porque, em
regra, a ordem jurdica no leva em considerao o
ltimo.
Assim, a ttulo de sntese, enquanto a causa a funo tpica de
determinado negcio jurdico, o motivo a razo metajurdica que levou a pessoa a
realizao do mesmo, que s influenciar na rbita jurdica se esta motivao for ilcita
(art.166doCCv.).
O problema da reorganizao societria ilcita do ponto de vista
tributrio est quando a causa, isto , a funo econmicosocial que o direito objetivo
atribuiadeterminadonegciojurdico,distorcidaparacriar,instituirouestabeleceruma
vantagemfiscal.Alis,aprpriadecisorecorridacitacasosemqueovcioencontrasena
causa tpica dos negcios jurdicos, como no acrdo 10196.724, que tratou de gio
fabricado internamente. Neste caso, a operao societria cria um gio artificialmente,
paraassimobteravantagemfiscal.

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O vcio est na formao do gio e no no seu aproveitamento

posterior, quando da incorporao. Entretanto, bvio que o vcio do gio macula o seu
prprioaproveitamento.
IA
Masseogiolegtimocomonocasoemtela,oseuaproveitamento
deveseguiracausatpicaestipuladanoordenamentoparaaincorporaodeempresas.Se
na compra e venda a causa a permuta entre a coisa e preo, como asseverou Moreira
Alves,naincorporaoacausatpicaaabsorodeumaoumaissociedadesporoutra
estaafunoeconmicosocialquelheatribuiodireitoobjetivo,comodeixapatenteoart.
227daLein6.404/76,verbis:
Art. 227. A incorporao a operao pela qual uma
ou mais sociedades so absorvidas por outra, que lhes
sucedeemtodososdireitoseobrigaes.
A absoro do patrimnio de uma empresa por outra a finalidade
prtica a que visam, necessria e objetivamente, quaisquer que sejam as empresas
incorporadoraseincorporadas,constituindo,esta,porconseguinte,asuacausatpica.
E foi exatamente esta causa tpica, a pessoa jurdica absorver o
patrimniodeoutra,estipuladapeloartigo7,III,daLein9.532/97,comocondioparao
contribuinteusufruirdaregradobenefciofiscaloneroso.
Neste caso, a lei concede o benefcio fiscal, e condiciona o seu
aproveitamento, isto , a vantagem fiscal estipulada em lei, pessoa jurdica absorver o
patrimnio de outra. Tratase de induo da norma fiscal realizao de absoro de
patrimnio de empresa por intermdio de incorporao, ciso ou fuso, oque no passou
despercebido do, que corroborou isso ao vetar o projeto de lei que pretendia revogar a
normaisencionalemtela,comoacimademonstrado.
Apenas para concluir sobre esse tema, assevera o ilustre Relator que as regras da Lei n. 9.532/97 so
vlidas para todo e qualquer evento de fuso, incorporao ou ciso que implique a extino de
participaosocietriaanteriormenteadquiridacomgio,razopelaqual,concluiele,nohaverianenhum
elementonareferidaLeiqueexpressamenteavinculeaoProgramaNacionaldeDesestatizao.
O fato de no existir meno expressa na lei no quer dizer que essa vinculao no exista. Segundo os
critrios de interpretao jurdica ordinariamente aceitos (lgico, sistemtico e, principalmente, o
histrico2), possvel colher o exato sentido do texto normativo e, no caso, sua clara vinculao aos
processosdeprivatizao.
No o fato de a norma ser genrica que impede ao intrprete atribuir a ela interpretao especifica na
aplicao a um determinado caso, pois, como ensina Eros Roberto Grau, a norma produzida, pelo
intrprete, no apenas a partir de elementos colhidos no texto normativo (mundo do deverser), mas
tambm a partir de elementos do caso ao qual ser ela aplicada, isto , a partir de dados da realidade
(mundodoser).Complementando,oilustreProfessorTitulardaUniversidadedoLargodeSoFrancisco
prelecionaque:
Logo,oqueincisivamentedeveaquiserafirmado,apartirdametforadeKelsen,ofato
deamolduradanormaser,diversamente,molduradotexto,masnoapenasdeleela,
A interpretao histrica aquela que indaga das condies de meio e momento da

elaborao da norma legal, bem assim das causas pretritas da soluo dada pelo
legislador,
como MP
ensina
Limongi
Frana, e fundamental, alm das demais, para
Documento assinado
digitalmente conforme
n 2.200-2
de 24/08/2001
compreenderaquestodosautos.
em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado
digitalmente em 19/03/2015 por LEON
2

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Fl. 4063
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concomitantemente,molduradotextoemolduradocaso.Ointrpreteinterpretatambmo
caso,necessariamente,almdostextos,aoempreenderaproduoprticadodireito.
IA
Ouseja,todaainterpretaooraengendradaserveparaocaso,e,quantomuito,comojurisprudncia,para
casossemelhantes.Vejaqueanecessidadedeseanalisarotextoluzdocontextofticodoproblema
quepossibilitaaanlisedasquestesenvolvendoogiocasoacaso.
QuandooilustreRelator,nosautosdesseprocesso,isolapartedaoperaosocietriaeafirmaqueestateria
objetivos estritamente fiscais,sem propsito negocial, promove exatamente uma anlise do textoda lei
luz de uma situao especfica, a situao que entendeu por bem analisar, a segunda parte do filme. A
discordncia ora trazida nesse voto , a par de encontrar justificativa extrafiscal (regulatria/societria,
reconhecidapelaprpriaCVM)paraaoperaotidacomosempropsitonegocialpelovotoemcomento,
defenderqueaanlisesejarealizadaluzdetodoocontextoemexame,isto,detodoofilmecitadona
doutrinadeGreco.
Em concluso, peo vnia para citar trecho da ementa do Acrdo n. 1301000.711, proferido
unanimidadedevotosdosConselheirosda1Turmada3Cmarada1SeodessaCorteemcasosimilar
aopresente,quesintetizaoquantomencionadonospargrafosanteriores.Verbis:
(...)
INCORPORAODESOCIEDADEAMORTIZAODEGIOARTIGOS7E8DALEI
N 9.532/97. PLANEJAMENTOFISCALINOPONVEL AO FISCO INOCORRNCIA. No
contexto do programa de privatizao das empresas de telecomunicaes, regrado pelas
Leis9.472/97e9.494/97,epeloDecreton2.546/97,aefetivaodareorganizaodeque
tratamosartigos7e8daLein9.532/97,medianteautilizaodeempresaveculo,desde
quedessautilizaonotenharesultadoaparecimentodenovogio,noresultaeconomia
de tributos diferente da que seria obtida sem a utilizao da empresa veculo e, por
conseguinte,nopodeserqualificadadeplanejamentofiscalinoponvelaofisco.
ABUSO DE DIREITO. Afigura de abuso de direito pressupe que oexerccio do direito

tenhasedadoemprejuzododireitodeterceiros,nopodendoserinvocadaseautilizao
da empresa veculo, exposta e aprovadapelo rgo regulador, teve por objetivo proteger
direitos(osacionistasminoritrios),enoviollos.Nosematerializandoexcessofrenteao
direitotributrio,poisoresultadotributrioalcanadoseriaomesmosenohouvessesido
utilizada a empresa veculo, nem frente ao direito societrio,pois a utilizao da empresa
veculodeuse,exatamente,paraaproteodosacionistasminoritrios,descabeconsiderar
osatospraticadoseglosarasamortizaesdogio.
Oquantoalegadoacimaaplicasetantohiptesedefaltadeadiodaamortizaodegionaapuraodo
lucrorealedabasedeclculodaCSLL,quantonaparte queserefereexclusotida comoindevidade
amortizaodegionaapuraodolucrorealedabasedeclculodaCSLL.Talassertivadecorredofato
dequenoh vedaolegal aoprocedimentoadotadopelaContribuinte muitoaocontrrio,alegislao
autoriza o aproveitamento fiscal integral do gio pago ao Governo Federal pela aquisio de aes de
empresas de telecomunicaes poca das respectivas privatizaes, o que no ocorreria caso no fosse
permitidaaexclusoemreferncia.
Aplicase,tambm,CSLLcujabasedeincidnciaoresultadodoexerccio,antesdaprovisodoIRPJ,o
qual afetado pela amortizao do gio em questo. Em sentido contrrio ao defendido pela PGFN, h
precedentesdessaCortenosentidodequeogiononecessitariasequerseradicionadobasedeclculo
dotributo,asimporausnciadeprevisolegal.
Portanto,conferindocoernciaaosjulgamentos,mostrasenecessrio,ainda,
observarajurisprudnciadesteConselhoeosjulgadosjproferidosporestaE.Turma.


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Fl. 4064
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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INFRAO2.ExclusoindevidadegionoregistradonoLalurpelas
empresasTelasa,Telecear,Telern,Telepisa,TelpaeTelpe(IRPJ2001a2004eCSLL2000a
2004).
IA
Contanos a fiscalizao que foi constatado nas operadoras diversas

exclusesnaapuraodolucroreal(Lalur)enabasedeclculodaCSLLattulodevalores
referentes a parcelas do gio amortizadas contabilmente pela Bitel e 1B2B antes da
transfernciadogiodaTNCparaasoperadoras.
A fiscalizao afirma que esses valores deveriam ter sido adicionados na

parte A e controlados na parte B do Lalur da Bitel e da 1B2B, cuja excluso somente
aconteceriaquandodaalienaodoinvestimento(art.426doRIR/99).Contudo,verificouse
que esses valores registrados na parte B do Lalur das empresas Bitel e 1B2B foram
indevidamentetransferidosparaoLalurdasoperadoras.
Arespeitodoassunto,argumentaquealegislaodoIRPJnoautorizatal
procedimento,permitindoaexcluso viaLalurapenas quandodaalienaodoinvestimento
pelainvestidora,nocasoaBitelenashiptesesdoart.386doRIR/99,ondehaextinodo
investimento pela unificao patrimonial, ocorrida com a incorporao da investida pela
investidora,ouvisseversa,fatonoocorridonasituaoemquesto,asparcelasamortizadas
passamaterregistroecontroleexclusivamentecontbil,nomaisseadmitindocontrolesvia
LALUR.
No Lalur os valores excludos foram registrados com os histricos:
"Integridade do Patrimnio Lquido contas 143/21173 ou C404013086/92" ou no ano 2000
"Integridade do Patrimnio Lquido contas 143/21173 Amortizao gio da 1 B2B/Bitel".
Esclareceafiscalizaoquenosanosde2001a2004nohistrico"IntegridadedoPatrimnio
Lquidocontas143/21173ouC404013086/92"foramregistradasjuntamentecomaparcelasob
anlise a reverso da Proviso para Manuteno da Integridade do Patrimnio Lquido
(PMIPL),pormosvaloresrelativosaessareversonocompemosvaloresglosadospela
fiscalizao.
Analisando a controvrsia, a deciso recorrida afirmou que o fundamento
econmicoparaaconstituiodogio,emtodososmomentos,desdeaprivatizao,passando
pela integralizao de capital da 1B2B pela Bitel, at a incorporao da 1B2B pela TNC,
semprefoiaexpectativaderentabilidadefutura.Assim,ogiopagoporexpectativadelucros
futuros deveseramortizadodentrodoperodopeloqualsepagouportaisfuturoslucros, ou
seja, contra os resultados de exerccios considerados na projeo dos lucros estimados que
justifiquemogio.
Dessa forma, com o passar do tempo e a realizao dos lucros futuros na
TNC, pelas quais a Bitel pagou um substancial gio, esse vai se amortizando. Esse processo
prosseguequandoa1B2BsetornacontroladoradaTNC,deformaquedogiooriginalpago
noleilodeprivatizao,partedelenosejustificamais,jqueaexpectativaderentabilidade
futuraentreoleilodeprivatizaoeaincorporaoda1B2BpelaTNCjocorreu.
Por isso, no haveria qualquer fundamento econmico no procedimento da

Recorrente em tentar trazer o gio j amortizado entre 1998 e 2000 para ser novamente
amortizado, ainda que em termos fiscais, no perodo a partir de 2001. Afirma que, o gio
amortizadonaBitelena1B2Bofoinosomenteemtermoscontbeis,mastambmemtermos
fiscais,emboranotivessequalquerefeitoparaapuraodoIRPJedaCSLL,umavezqueno

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Fl. 4065
Processon19647.009690/200699
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Fl.4.058
sepoderiacogitardeseaplicararegradoart.386doRIR/99,comofeitoposteriormentedoda
incorporaoda1B21pelaTNC.
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A Recorrente por sua vez, afirma que a parcela em questo no afetou as

bases de IRPJ e CSLL nos perodos em que amortizado contabilmente, j que em tais anos
aindanohaviaocorridoareunioentreainvestidoraeasinvestidase,justamenteporisso,a
suaamortizaocontbilfoiregistradanaparteBdoLALUR,afimdeserlevadaaoresultado
fiscalapenasquandoatendidosospressupostosdosarts.7e8daLei9.532/97.
EsclarecequeogioamortizadocontabilmentecontroladonoLALURpara
a apurao do ganho de capital na alienao do investimento (RIR/99, art. 391). Assim, se
comoparadeterminaodoganhoouperdadecapitalalegislaofiscalestabelecetratamento
prprio,desprezandoaamortizaoocorrida,nohmotivoparaaplicarentendimentodiverso
no que se refere sua dedutibilidade quando realizada operao de fuso, ciso ou
incorporao. Afinal, a determinao do controle, via LALUR, ocorre justamente porque
haveralgumreflexofiscalemmomentofuturo.
A explicao para tanto, continua, decorre da constatao de que a
amortizao do gio para a formao do lucro lquido tem por base critrios econmicos
dissociadosdosparmetrosprevistosnalegislaotributria.Enquantoparaolucrolquidoele
deve ser amortizado de forma proporcional ao prazo de durao do contrato deprestao do
servio sob concesso e independentemente de fuso, ciso ou incorporao (Inst. CVM
247/96, art. 14, 2, b), para fins fiscais, ele s era (e continuaa ser) passvel de registro
apsarealizaodeumadasoperaessocietriasdescritas,almdenopoderserapropriado
emmenosde5anos(Lei9.532/97,art.7,III).
Portanto, respeitados a implementao do ato societrio e o lapso temporal
mnimo,nohqualquerimpedimentoparaqueogioamortizadocontabilmentenopossaser
deduzidonaapuraodasbasesdeIRPJeCSLL.Entendimentodiversolevariaadistinode
tratamentoentresociedadesqueestejamnamesmasituaodaRecorrenteepessoasjurdicas
queprocedemincorporao,fusooucisoantesdoinciodaamortizaocontbildogio,
semqueocritrioutilizadocomofatordediscriminaoestejaprevistonotextolegal.
Nesses termos, pleiteia que as exaes fiscais sejam canceladas, j que a
parceladogioqueeramantidanoLALURnohaviaafetadooresultadotributvelatento,
bemcomopornohaverrestrionalegislaoaproibirasuaapropriaonasbasesdeIRPJe
CSLLapsjtersidoregistradonaformaodolucrolquido.
Nesse ponto, tambm adoto as razes de decidir do acrdo n. 1102
001.077, citado acima. de se ressalvar, contudo, que, nessa parte, o voto vencedor foi do
ConselheiroRelatorJooOtvioOppermannThom.Passoatranscreverosfundamentos:
(...).Inicialmente,foieditadooDecretoLein1.598/77,oqual,noseuart.20,assimdispsarespeitodo
desdobramentodocustodeaquisiodoinvestimentoedaindicaodosfundamentos:
Art20.Ocontribuintequeavaliarinvestimentoemsociedadecoligadaoucontroladapelo
valordepatrimniolquidodever,porocasiodaaquisiodaparticipao,desdobraro
custodeaquisioem:
I valor de patrimnio lquido na poca da aquisio, determinado de acordo com o
dispostonoartigo21e
II gio ou desgio na aquisio, que ser a diferena entre o custo de aquisio do
investimentoeovalordequetrataonmeroI.registradosemsubcontasdistintasdocusto
deaquisiodoinvestimento.

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Fl. 4066
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2Olanamentodogiooudesgiodeverindicar,dentreosseguintes,seufundamento
econmico:
a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao
custoregistradonasuacontabilidade
b)valorderentabilidadedacoligadaoucontrolada,combaseemprevisodosresultados
nosexercciosfuturos
c)fundodecomrcio,intangveiseoutrasrazeseconmicas.
3 O lanamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do 2 dever ser
baseadoemdemonstraoqueocontribuintearquivarcomocomprovantedaescriturao.
(...)
Vse,assim,queosfundamentosindicadosnasalneasaebdo2acimatranscritocorrespondemaos
mesmosfundamentosapontadospelalegislaosocietria/contbil.Jquaisqueroutrosfundamentosquea
legislao societria/contbil possa vir areconhecer e expressamente normatizar a respeito, encontramse
albergados pela alnea c do 2 acima transcrito (outras razes econmicas), a exemplo do gio
decorrentedaaquisiododireitodeexplorao,concessooupermissodelegadaspeloPoderPblico.
E,quantoamortizao,inicialmentepreviaoart.25doDecretoLein1.598/77umaregraespecficapara
aamortizaodogiooudesgiofundamentadonadiferenaentreovalordemercadoeovalorcontbil
dosbens,quediferiadaquelaaplicadaaosdemaisfundamentos.Contudo,oDecretolein.1.730/79,aodar
novaredaoaoart.25doDecretoLein1.598/77,desfezestaressalvaedeterminouque,aogiocomeste
fundamento(diferenaentreovalordemercadoeovalorcontbildosbens),fosseaplicadaamesmaregra
queodiplomalegaljpreviaparaosdemaisfundamentos.
Assim, consolidouse o tratamento dispensado amortizao do gio, para fins fiscais, nos seguintes
termos:
Art.25Ascontrapartidasdaamortizaodogiooudesgiodequetrataoartigo20no
sero computadas na determinao do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33.
(RedaodadapeloDecretolein.1.730,1979)
Oart.33tratadaapuraodeganhodecapitalnaalienaoouliquidaodoinvestimentoemcoligadaou
controladaavaliadopelovalordepatrimniolquido.
Vejasequealeifiscaldeixou,assim,depossuirqualquercomandorelativoformacomodeveriaserfeita
a amortizao do gio ou desgio, deixando tal regulamentao inteiramente a cargo da legislao
societriaecontbil.Ditodeoutraforma,qualquerquefosseaformaoucritrioutilizadocontabilmente,o
que importa que, para fins fiscais, o valor desta amortizao deveria ser estornado ou revertido na
apuraodolucroreal.
Contudo,aleifiscalpreviualgumashiptesesespecficas,vinculadasapuraodeganhodecapital,em
queaamortizaodogiooudesgiopoderiaterreflexosfiscais.
Inicialmente,vejaseoquedispsoart.31doDecretoLein1.598/77arespeitodoganhodecapital:
Art 31 Sero classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na
determinaodolucroreal,osresultadosnaalienao,inclusivepordesapropriao(4),
nabaixaporperecimento,extino,desgaste,obsolescnciaouexausto,ounaliquidao
debensdoativopermanente.
1Ressalvadasasdisposiesespeciais,adeterminaodoganhoouperdadecapitalter
porbaseovalorcontbildobem,assimentendidooqueestiverregistradonaescriturao
do contribuinte, corrigido monetariamente e diminudo, se for o caso, da depreciao,
amortizaoouexaustoacumulada.(...)
Oart.33contmjustamenteumadisposioespecialarespeitodoganhoouperdadecapital,nosseguintes
termos:
Art 33 O valor contbil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na
alienaoouliquidaodoinvestimentoemcoligadaoucontroladaavaliadopelovalorde
patrimniolquido(art.20),serasomaalgbricadosseguintesvalores:
Ivalordepatrimniolquidopeloqualoinvestimentoestiverregistradonacontabilidade
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
docontribuinte

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DF CARF MF
Fl. 4067
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.060
IA
II gio ou desgio na aquisio do investimento, ainda que tenha sido amortizado na

escrituraocomercialdocontribuinte,excludososcomputados,nosexercciosfinanceiros
de1979e1980,nadeterminaodolucroreal.
(RedaodadapeloDecretolein.1.730,1979)
III(RevogadopeloDecretolein.1.730,1979)
IVprovisoparaperdas(art.32)quetiversidocomputadanadeterminaodolucroreal.
(...)
Portanto, no caso especfico de alienao ou liquidao do investimento, determinou a lei fiscal que o
giooudesgioanteriormenteamortizadocontabilmente fosseconsiderado,parafins fiscais,naapurao
doganhodecapital,apardaconsideraonoclculodesteganhodecapital,tambm,dogiooudesgio
ainda no amortizado. Por fora desta disposio especfica da lei fiscal que o RIR/99, a exemplo dos
Regulamentos anteriores, traz inserto, em pargrafo ao art. 391, a determinao para que seja mantido
controle,noLALUR,daamortizaocontbildogiooudesgio,nosseguintestermos:
Art.391.Ascontrapartidasdaamortizaodogiooudesgiodequetrataoart.385no
sero computadas na determinao do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426
(DecretoLein.1.598,de1977,art.25,eDecretoLein.1.730,de1979,art.1,incisoIII).
Pargrafo nico. Concomitantemente com a amortizao, na escriturao comercial, do
giooudesgioaqueserefereesteartigo,sermantidocontrole,noLALUR,paraefeitode
determinaodoganhoouperdadecapitalnaalienaoouliquidaodoinvestimento(art.
426).
Outraocorrnciaespecfica,qualaleifiscaltambmdeterminaaapuraodeganhodecapital,eemque
a amortizao do gio ou desgio pode vir a ter reflexos fiscais, tratada no art. 34 do DecretoLei n
1.598/77,nosseguintestermos:
Art34Nafuso,incorporaooucisodesociedadescomextinodeaesouquotasde
capitaldeumapossudaporoutra,adiferenaentreovalorcontbildasaesouquotas
extintas e o valor de acervo lquido que as substituir ser computado na determinao do
lucrorealdeacordocomasseguintesnormas:
Isomenteserdedutvelcomoperdadecapitaladiferenaentreovalorcontbileovalor
de acervo lquido avaliado a preos de mercado, e o contribuinte poder, para efeito de
determinarolucroreal,optarpelotratamentodadiferenacomoativodiferido,amortizvel
noprazomximode10anos
IIsercomputadocomoganhodecapitalovalorpeloqualtiversidorecebidooacervo
lquido que exceder o valor contbil das aes ou quotas extintas, mas o contribuinte
poder,observadoodispostonos1e2,diferiratributaosobreapartedoganhode
capitalembensdoativopermanente,atqueessesejarealizado.
1 O contribuinte somente poder diferir a tributao da parte do ganho de capital
correspondenteabensdoativopermanentese:
a) discriminar os bens do acervo lquido recebido a que corresponder o ganho de capital
diferido,demodoapermitiradeterminaodovalorrealizadoemcadaperodobase
e
b)mantiver,nolivrodequetrataoitemIdoartigo8,contadecontroledoganhodecapital
aindano tributado, cujo saldo ficar sujeito a correomonetria anual,por ocasio do
balano,aosmesmoscoeficientesaplicadosnacorreodoativopermanente.
2Ocontribuintedevecomputarnolucrorealdecadaperodobaseapartedoganhode
capital realizada mediante alienao ou liquidao, ou atravs de quotas de depreciao,
amortizaoouexaustodeduzidascomocustooudespesaoperacional.
Retornandoaoart.31doDecretoLein1.598/77,acimatranscrito,vejasequealeifiscaldeterminouque
fossefeitaaapuraodeganhodecapitalnasseguinteshipteses:
a)Alienao
b)Liquidao
c)Baixaporperecimento,extino,desgaste,obsolescnciaouexausto.


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Fl. 4068
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.061
Conformevisto,oart.33determinouregrasprpriasparaaapuraodoganhodecapitalnaalienaoou
liquidao do investimento, e previu o aproveitamento, nestes eventos, mesmo do gio j amortizado
contabilmente.
IA
Joart.34,conformevisto,consideraque,nafuso,incorporaooucisodesociedades,oqueocorrea
extinodoinvestimento.Nestecaso,asregrasprpriasaliprevistasparaaapuraodoganhodecapital
soasseguintes:
a)seoacervolquidorecebidoexcederovalorcontbildasaesouquotasextintas,temse
oganhodecapital,quepodeserdiferidonostermosdos1e2,casocontrrio,deverser
oferecidotributaoimediatamente
b)somenteseradmitidacomoperdadecapitaladiferenaentreovalorcontbileovalor
de acervo lquido avaliado a preos de mercado, sendo esta diferena deduzida
imediatamente como perda, ou ento, opo do contribuinte, tratada como ativo diferido
amortizvelpeloprazomximode10anos.
Portanto,nocasodefuso,incorporaooucisodesociedades,comextinodeaesouquotasde
capitaldeumapossudaporoutra,aleifiscalnopreviuaconsideraodovalordogiooudesgio
j amortizado contabilmente no clculo do ganho de capital, valor o qual, conforme referido,
encontravase registrado na parte B do LALUR para ser utilizado na determinao do ganho ou
perda de capital na alienao ou liquidao do investimento, eventos os quais no mais podero
ocorrer,emfacedoseventosdereorganizaosocietriaretrocitados.(grifei)
Emsntese,daaplicaodoquantoataquiexposto(situaovigenteantesdaLeino9.532/97)aumcaso
de gio fundamentado em expectativa de resultados futuros, (como o fundamento do caso concreto),
tnhamosaseguinteconfigurao:
1)Aleifiscalnocontinharegradeterminandoaformadeamortizaodestegionotempo,
deixando cargo da lei societria/contbil dispor acerca da sua amortizao, apenas
ressalvandoqueestaamortizaonoseriaaceitaparafinsfiscais,ouseja,quedeveriaoseu
valorseradicionadoparaaapuraodolucroreal.
2)Aleisocietria/contbildeterminavaqueogiofosseamortizadonoprazoenaextenso
dasprojeesderesultadosfuturosqueodeterminaram,ou,excepcionalmente,porocasio
dabaixadoinvestimentoemdecorrnciadesuaalienaoouperecimento.Tratase,nocaso,
da aplicao do princpio contbil do confronto das despesas com as receitas (matching
principle):medidaqueoslucrosvosendoequivalnciapatrimonial,naproporoquelhe
pertencem), as despesas pagas para ter direito a esses lucros vo sendo amortizadas. No
limitedoacertodasprojeesfeitas,oresultadocontbilnulo,namedidaemqueoslucros
auferidos correspondem ao quanto por eles foi pago antecipadamente pela investidora. E o
resultado fiscal tambm nulo, na medida em que tanto as receitas de equivalncia
patrimonial, quanto as despesas com a amortizao do gio, devem ser estornadas
(excludaseadicionadas,respectivamente),parafinsdeapuraodolucroreal.
3) Em caso de alienao, liquidao ou baixa do investimento, antes do trmino do prazo
previstodeamortizao,determinaaleisocietria/contbilqueosaldoaindanoamortizado
pela investidora seja lanado integralmente contra conta de resultado. Vale dizer, apenas o
gioaindanoamortizadoentranoclculodoganhodecapital(resultadonooperacional).
A parte j amortizada no mais configura custo de aquisio para fins de apurao do
resultado, na medida em que j foi recuperada pelos lucros at ento gerados pela
investida.
4) A legislao fiscal, contudo, deu tratamentos distintos a essas ocorrncias: no caso de
alienao ou liquidao do investimento, permitiu o aproveitamento do gio j amortizado
contabilmente no clculo do ganho (ou perda) de capital j no caso de extino da

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Fl. 4069
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.062
IA
participao societria por fora de fuso, incorporao ou ciso, previu apenas o

aproveitamento do gio ainda no amortizado contabilmente, e, ainda, para fins de
dedutibilidade fiscal de eventual perda decapital, exigiu que a avaliao do acervo lquido
recebidofossefeitaapreosdemercado.
Em 11.12.1997 foi editada a Lei no 9.532/97, cujos artigos 7 e 8 trouxeram novas regras relativas
amortizaodogiooudesgio,especficasparaoscasosemquehaextinodaparticipaosocietria
porforadefuso,incorporaoouciso.
Nestesentido,osreferidosartigosderrogaramodispostonoart.34doDecretoLein1.598/77,noquediz
respeitosparticipaessocietriasadquiridascomgiooudesgio.Valeregistrarqueocitadoart.34do
DecretoLein1.598/77(atualart.430doRIR/99)permanecevigente,contudo,aplicveltosomentes
hiptesesdeparticipaessocietriasadquiridassemregistrodegiooudesgio.
Por outro lado, os referidos artigos em nada alteraram as disposies at aqui comentadas relativas ao
aproveitamento do gio ou desgio nas hipteses de alienao ou liquidao do investimento, as quais
continuamreguladaspeloart.33doDecretoLein1.598/77(art.426doRIR/99).
Transcrevemseabaixoosartigos7e8daLein9.532/97:
(....).
Daleituradosreferidosdispositivos,defluique,apartirdaocorrnciadoeventoquedeterminouaextino
da participao societria, o gio ou desgio dever ser contabilizado pela pessoa jurdica de diversas
formas,deacordocomoseufundamentoeconmico.
Assim,emsntese,temseque:
a) se o fundamento for a diferena entre o valor contbil e o valor de mercado de bens do
ativo, o gio ou desgio deve ser contabilizado na prpria conta (ou em contrapartida
conta)queregistraobemoudireitoquelhedeucausa,desortequeogiooudesgiopassaa
integrar o valor contbil do bem, tanto para fins de depreciao, amortizao, exausto,
quantoparaapuraodeeventualganhoouperdadecapital
b) caso o bem que tenha dado causa ao gio ou desgio no tenha sido transferido para o
patrimniodasucessora,ogiooudesgiodevesercontabilizadoemcontadeativodiferido
ou de receita diferida, respectivamente, para ser amortizado da mesma forma que deve ser
feitaaamortizaonocasodeafundamentaoseraexpectativaderesultadosfuturos
c) se o fundamento do gio (ou desgio) for a expectativa de resultados futuros, a sua
amortizaodeveserfeitaemnomnimo(nomximo)cincoanos,respeitandosearazode
umsessentaavos,nomximo(nomnimo)paracadamsdoperododeapurao
d)porfim, seo fundamento dogioforo fundodecomrcio,osintangveis,ouquaisquer
outras razes econmicas, ele deve ser contabilizado em conta de ativo permanente, no
sujeita a amortizao, podendo apenas ser baixado, para efeito de apurao de ganho ou
perda de capital, nas hipteses de alienao do direito que lhe deu causa, de devoluo de
capitalascioouacionista,oudeencerramentodasatividadesdaempresa.
Conformeseobserva,oregramentoespecificaaformapelaqualdevemserfeitososregistroscontbeisdos
valores que antes eram gio ou desgio, bem como determina que as amortizaes registradas
contabilmentepassamater,apartirdoeventoquedeterminouaextinodaparticipaosocietria,efeitos
fiscais (literalmente, diz a lei que o gio ou desgio ser amortizado nos balanos correspondentes
apuraodelucroreal,levantadosposteriormenteincorporao,fusoouciso).

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DF CARF MF
Fl. 4070
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.063
IA
Nohnenhumcomandonaleiqueautorizeou determineoaproveitamentodogiooudesgioj
amortizado contabilmente, nem que possa dar a entender que as amortizaes registradas
contabilmente a partir do evento devam ser revertidas (por adio ou excluso ao lucro lquido)
parafinsfiscais.Oslanamentosreferidosnaleidizemrespeitotosomenteescrituraocomercial
dapessoajurdica.(grifei)
Assim, conquanto tenha a Lei no 9.532/97 alterado profundamente a forma como deve ser feita a
amortizao do gio ou desgio em caso de extino de participao societria em decorrncia de fuso,
incorporaoouciso,nomodificouoaspectodeque,nessescasos,nodeveserlevadoemconsiderao
ogiooudesgioquejhaviasidoamortizadocontabilmente,nosmesmosmoldesemquejofaziaoart.
34doDecretoLein1.598/77,parcialmentederrogado.
INFRAO3.Glosadeprejuzosebasenegativadeperodosanteriores
compensados indevidamente pelas empresas Telern (IRPJ e CSLL 2002 a 2004), Telpa
(IRPJeCSLLdoanobase2002)eTelpe(IRPJ2002a2004eCSLL2002e2003).
Tratasedemeroreflexodasglosasanalisadasnositensanteriores(infrao1
e 2). Como resultado da impugnao amortizao do gio, houve a reverso parcial de
prejuzos fiscais e bases negativas dos perodos em que incorridas e, por conseguinte, a
exignciadecrditotributrioemperodossubsequentesemquecompensados.
Dessa forma, considerando o provimento do recurso voluntrio quanto
infrao1eodesprovimentoquantoinfrao2,olanamento,nessetpico,parcialmente
procedente.
Osvaloresdeprejuzofiscalebasedeclculonegativadeveroserapurados
pelasautoridadesfiscaisquandodabaixadosautosorigem.
INFRAO 4. Deduo a maior de incentivo fiscal de lucro da

exploraopelasempresasTelasa,Telecear,Telern,Telepisa,TelpaeTelpe(IRPJ2002,
a2004).
A fiscalizao concluiu que a baixa da proviso formada com a
transformaodogioemativodiferido apsa incorporao (pordeterminaoda Instruo
CVM 319/99PMIPL) teriamajoradoo clculodolucrodaexplorao,portersido tratada
comoreceitaoperacional,quando,emverdade,deveriaserqualificadacomonooperacional,o
quereduziriaopercentualdobenefcio.
Paradeterminar o crdito tributrio exigido, a fiscalizao excluiu a receita
contbildePMIPLdolucrolquido,diminuindoaparcelautilizadaparafinsdeidentificao
doresultadoincentivado(lucrodaexplorao,cujoscontornosestavamresumidos,poca,
no art. 57 da IN 267/02). A diferena de IRPJ verificada entre um e outro procedimento foi
lanadaacompanhadademultaejuros.
Porm,independentementedeaPMIPLintegrarareceitaoperacional(como
fezaRecorrente)ounooperacional(comoalegaafiscalizao),ofatoincontroversoqueo
procedimentoadotadoparaclculodocrditotributrioincideemcontradiocomasprprias
razes expostas para concluir pela identificao da infrao. Tanto que a percepo da
inconsistnciadescritaserviudemotivaoDRJparacancelarocrditotributrio.

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DF CARF MF
Fl. 4071
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.064
IA
Comefeito,secertoqueaPMIPLserveapenasparafinssocietrios,isso
significa que ela neutra para fins fiscais. Por isso, a fiscalizao deveria no s excluir a
receitacomabaixaPMIPLdolucrolquidoparaclculodolucrodaexplorao,aexemplodo
realizado,comotambmestavaobrigadaaadicionaradespesacomaamortizaodegioao
resultado lquido (correo que deixou de proceder). O ltimo registro descrito levaria ao
aumentodolucrolquidoe,porconseguinte,dolucrodaexplorao.
Com isso, ficou patente o tratamento dispare para os dois lados da mesma
situao.Aamortizao dogioque,comodespesa,diminuaolucrodaexplorao, no foi
corrigidapelafiscalizao.JabaixadaPMIPL,porgeraroaumentodolucrodaexploraoe
doincentivo,foiautuada.
Identificadaainconsistncianotrabalhofiscal,aDRJconcluiucorretamente
pordeclararaimprocednciadetalparceladocrditotributrio,confirmandoqueosbenefcios
fiscaisdereduoeisenodoimpostosocalculadossobreolucrodaexploraodecorrente
exclusivamentedaatividadequesedesejaincrementar.Logo,aamortizaofiscaldogioea
baixadaPMIPLnodeveriamafetarolucrodeexplorao.
Nessascircunstncias,nopodepersistiraparceladasexaesfiscaiscalcada
nasupostadeduoamaiordeincentivofiscalcombasenolucrodaexplorao,justificando
seodesprovimentodoRecursodeOfcio.
Por fim, vale acrescentar que recalculando os valores de forma que a
amortizaofiscaldogioeabaixadaPMIPLnoafetassemolucrodeexplorao,adeciso
recorrida manteve parte da exigncia relacionada Telecear, por estarem equivocados os
clculosfeitosemrelaoaolucrodaexploraodestaempresa.
A esse respeito, a Recorrente afirma que est correta a apurao feita pela
empresa, devendo ser alterada nessa parte a deciso da DRJ, sem, contudo, indicar ou
apresentaroserrosoudocumentosquecomprovassemsuasalegaes.
Peloexposto,mantenhoosvalorescalculadospelaDRJ.
INFRAO 5. Glosa de deduo de CSLL retida na fonte por rgo
pblico.
NaDIPJ/1999daempresaTelepisafoiinformadonoajusteanualovalorde
R$ 539,87 a ttulo de deduo de CSLL retida na fonte por rgo pblico. Entretanto a
fiscalizao constatou que tal valor j havia sido deduzido pela contribuinte no clculo das
estimativasmensais,razopelaqual,glosouadeduoindevidadaCSLL.
Tratase, evidentemente, de exao atingida pela decadncia, por fora do
dispostonoart.150,4,doCTN,umavezqueaRecorrentefoiintimadadoslanamentoss
em2006,conformevistanotpicopreliminar.Logo,nodeveprosperar.
INFRAO 6. Dedues indevidas no ajuste anual de antecipaes de

IRPJedeCSLLnocomprovadas.GlosadededuodeIRPJeCSLLmensaispagospor
estimativa.

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DF CARF MF
Fl. 4072
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.065
AInfrao6envolveanohomologaodecrditosdasoperadorasTelasa,
Telecear,Telern,Telepisa,TelpaeTelpe(IRPJ2001a2004eCSLL1998a2004),utilizados
em diversas PER/DCOMPs, haja vista a no confirmao do pagamento de IRPJ e CSLL
estimativa.
IA
Entretanto, como visto, aps a impugnao dos autos de infrao, a

FiscalizaoproduziuumRelatriodeInformaoFiscal,pormeiodoqualprocurouaplicara
SoluodeConsultaInternaCOSITn.18,de13/10/06,revisandodeofciooslanamentosem
relaosinfraes6e7.
ConsoanteaSoluodeConsultaInternaCOSITn.18,de13/10/06,nocaso
de compensao no homologada, os dbitos de IRPJ e CSLL estimativa no devem ser
glosadosparaapuraodoimpostoapagarnaDIPJ.
Por isso, foram consideradas na apurao dos presentes autos de infrao
todasasPER/DCOMPsenviadaspelaRecorrente,queseroobjetodeanliseparte.
Contudo, devem ser mantidas as glosas: da CSLL na TELASA no ano
calendrio2004novalordeR$536,42,fls.2773,aglosadaCSLLnaTELECEARnoano
calendrio 2001 no valor de R$ 436.602,24, fls. 2858, a glosa da CSLL na TELPA no ano
calendrio 2003 no valor de R$ 59.080,47, fls. 2979, as glosas de IRPJ naTELPE nos anos
calendrios2001,R$0,80,e2004,R$4.744.510,20,fls.3015,asglosasdaCSLLnaTELPE
nosanoscalendrio1998,R$414.878,00,e2004,R$940.561,26,fls.3049,aglosadaCSLL
na TELERN no ano calendrio 2004, no valor de R$ 404,55, fls. 3126, aglosada CSLL na
TELEPISAnoanocalendrio2004,novalordeR$345,80,fls.3225.Todasasdemaisglosas
efetuadaspelafiscalizaonesseitemdeveroserexcludas.
OsvaloresparaaTelecear,Telepisa,TelasaeTelernreferemsetosomente
adiferenaentreoqueaRecorrentedeclaroucomoIRPJ/CSLLmensalpagoporestimativaem
DIPJeoqueaempresadeclarouemDCTFcomopagamentooucompensaoporpagamento
indevidoouamaior(PER/DCOMP).
A diferena de CSLL apurada na Telpa em 2003 decorre da comparao
entreosvaloresdeclaradosemDCTFoupagosemDARFeosdeclaradosemDIPJ.Ovalor
mantido referese basicamente a falta do pagamento declarado em DCTF no valor de R$
115.215,25nomsdesetembrode2003,fls.2934efls.48e57doAnexoXVIII.
Em relao a TELPE, foi apurada diferena entre o valor declarado do IR
mensal pago por estimativa na DIPJ no ano calendrio 2004, R$ 15.467.064,40, fls. 149 do
Anexo XXI, e o valor declarado em DCTF, fls. 117/122 do Anexo XXII, e PER/DCOMP
(meses de fevereiro e maro no declaradas em DCTF), fls. 2989, 2795, 2799, 3088,3152,
3154e3156,nototaldeR$10.722.554,40.
ParaaTELPEtambmfoiverificadaadiferenadeR$414.878,00,fls.3049,
entreovalordeclaradodaCSLLmensalpagaporestimativanaDIPJanocalendrio1998,R$
4.712.957,95,fls.18doAnexoXXI,superioraototaldeclaradoemDCTFR$4.298.075,95,
fls.124/129doAnexoXXII.Ainda,foiconstatadadiferenadeR$940.561,26,fls.3049,entre
o valor declarado da CSLL mensal paga por estimativa na DIPJ ano calendrio 2004, R$
15.698.335,78,fls.152doAnexoXXI,eovalordeclaradoemDCTF,fls.146/152doAnexo
XXII,ePER/DCOMP(mesesdefevereiroemaronodeclaradasemDCTF,maiodeclarado


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DF CARF MF
Fl. 4073
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.066
a maior em DCTF e setembro declarado a menor em DCTF), fls. 3023, 2704, 2706, 2708,
2795,2797,2799,3011,3013,3088,3156,3158e3160,nototaldeR$14.757.774,52.
IA
ValeressaltarqueaRecorrentenocontestaexpressamenteemseurecursoas
diferenas acima, mantidas pela DRJ. Sustenta, apenas, que a fiscalizao no teria
fundamentadocorretamenteasexignciasdainfrao6,oquenomeparececorreto,vezque
a glosa de estimativas j anteriormente no homologadas na composio do saldo de IRPJ e
CSLL a pagar (ou a restituir) no ajuste final, no exige maior fundamentao do que a
encontradanoTermodeEncerramentodaAoFiscal.
Ademais, conforme visto, a no homologao desses recolhimentos por
estimativa j objeto de outros processos administrativos tributrios, portanto, neles se
discutiroosfundamentosdanohomologao.
Postoisso,procedenteemparteolanamentonesseitem.
INFRAO 7. Multas isoladas por falta de pagamento de IRPJ e de
CSLLdevidasporestimativamensal.
AInfrao7dizrespeitocobranademultasisoladasemrazodafaltade
pagamento/pagamentoamenordeIRPJeCSLL mensaispagosporestimativa,combaseem
balancetedeverificao,decorrentedasinfraesapuradaspelafiscalizao,paraasempresas
Telasa,Telecear,Telern,Telepisa,TelpaeTelpe(IRPJ4trimestrede2001,2002a2004e
CSLL1998a2004).
Sobre o tema, este Conselho tem reiteradamente decidido pela
impossibilidadedecobranademultaisoladasobredbitosdeestimativa deIRPJ(e CSLL),
umavezqueestesdbitosnosodefinitivos,nohavendo,portanto,quesefalarematrasode
seurecolhimentooumoradocontribuinte.
As antecipaes realizadas durante o anocalendrio, so apenas valores
estimados,provisrios,semcarterdefinitivo,cujanotriaprecariedadeperduraatofinaldo
correspondenteperododeapurao.
Em se tratando de apurao anual, somente em 31 de dezembro, que
efetivamente ocorre o fato gerador do IRPJ (e da CSLL), tornando a dvida destes tributos
lquidaecerta,somenteapartirdestelapsotemporal.
Tributo, na acepo que lhe dada no direito positivo (art. 3 do CTN),
pressupe a existncia de obrigao jurdica tributria que no se confunde com valor
calculadodeformaestimadaeprovisriasobreingressosdapessoajurdica.
Noutras palavras, o valor pago a ttulo de estimativa no tem natureza de
tributo,mas,sim,deprestaesantecipadas.
Diantedisso,apsoencerramentodoperodo,obalanofinal(dedezembro)
quebalizarapertinnciadoexigidosobaformadeestimativa,poisesseacumulatodosos
meses do prprio anocalendrio. Nesse momento, ocorre juridicamente o fato gerador do
tributo e podese conhecer o valor devido pelo contribuinte. Se no h tributo devido, no
haver base de clculo para se apurar o valor da penalidade. No h porque se obrigar o
Documento assinado
contribuinteaanteciparoquenodevidoeforloapedirrestituioposteriormente.Da

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Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.067
concluir que o balano final prova suficiente para afastar a multa isolada por falta de
recolhimentodaestimativa.
IA
Citese aesse respeito entendimento firmado no mbito administrativo pela

CmaraSuperiordeRecursosFiscaisdoantigoConselhodeContribuintes,AcrdoCSRF/01
05.875, proferido em 23/06/2008, da Relatoria do exConselheiro Marcos Vinicius Neder de
Lima:
MULTA ISOLADA FALTA DE RECOLHIMENTO DE
ESTIMATIVAOartigo44daLein9.430/96preceituaquea
multa de oficio deve ser calculada sobre a totalidade ou
diferena de tributo, materialidade que no se confunde como
valor calculado sob base estimada ao longo do ano. O tributo
devidopelocontribuintesurgequandoolucroapuradoem31
dedezembrodecadaano.Improcedeaaplicaodepenalidade
pelo norecolhimento de estimativa quando a fiscalizao
apura, aps o encerramento do exerccio, valor de estimativas
superior ao imposto apurado em sua escrita fiscalao final do
exerccio. APLICAO CONCOMITANTE DE MULTA DE
OFCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA Incabvel a
aplicao concomitante de multa isolada por falta de
recolhimentodeestimativasnocursodoperododeapuraoe
de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no
balano.Ainfraorelativaaonorecolhimentodaestimativa
mensal caracteriza etapa preparatria do ato de reduzir o
impostonofinaldoano.Pelocritriodaconsuno,aprimeira
condutameiodeexecuodasegunda.Obemjurdicomais
importante sem dvida a efetivao da arrecadao
tributria, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao
fim do anocalendrio, e o bem jurdico de relevncia
secundria a antecipao do fluxo de caixa do governo,
representadapelodeverdeanteciparessamesmaarrecadao.
Dessemodo,improcedenteolanamentonesseitem.
MULTA DE OFCIO. SUCESSORA POR INCORPORAO.
RESPONSABILIDADETRIBUTRIA.
Aquestodaresponsabilidadepormultasaplicadassucessoraemrelaoa
fatos ocorridos antes do evento sucessrio e formalizadas aps a sucesso, j se encontra
pacificadanombitodaCSRF.
vista disso, sigo a orientao firmada pela CSRF no sentido de que a
interpretaodoartigo132doCTN,moldadanoconceitodequeapena nodevepassar da
pessoadeseuinfrator,nopodeserfeitaisoladamente,desorteaafastararesponsabilidadedo
sucessorpelasinfraesanteriormentecometidaspelassociedadesincorporadas,mormentese
aincorporadoraeincorporadastmemcomumamesmacontroladora.
Tratandosedeummesmogrupoeconmico,amultadelanamentodeofcio
aplicasesucessoraporinfraocometidapelasucedida,aindaqueapuradaapsasucesso.
Citemse,attuloilustrativo,algumasementas:


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Fl. 4075
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.068
IA
MULTADEOFICIOINCORPORAODESOCIEDADESOB
CONTROLE COMUM. A interpretao do artigo 132 do CTN,
moldada noconceitodequeapenanodevepassardapessoa
de seu infrator, no pode ser feita isoladamente, de sorte a
afastar a responsabilidade do sucessor pelas infraes
anteriormentecometidaspelassociedadesincorporadas,quando
provado nos autos do processo que as sociedades,
incorporadora e incorporadas, sempre estiveram sob controle
comum de scio pessoa fsica e de controladora informal. (1
Turma da CSRF, Acrdo 910100.050, 910100.051 e 9101
00.052, 910100.053, 910100.054, 910100.055, 910100.056,
910100.057, 910100.058, 910100.059, 910100.060, dentre
outroscomamesmaementa,julgadosem10/03/2009Acrdo
910100.508, j. em 26/12/2009 Acrdo 910100.350, j. em
26/08/2009).
MULTA DE LANAMENTO DE OFCIO. INCORPORAO
DESOCIEDADEDOMESMOGRUPO.Nopodeserafastada
a responsabilidade do sucessor pelas infraes anteriormente
cometidas pelas sociedades incorporadas, quando provado nos
autos do processo que as sociedades, incorporadora e
incorporada,pertencemaomesmogrupoeconmico.(1Turma
daCSRF,Acrdo910100.197,j.em27/07/2009)
MULTA NA INCORPORAO CONTROLE COMUM.
Quando presente o elemento subjetivo pelo controle comum
pocadaincorporao,devesermantidaapenalidadedeoficio
aindaquelanadaapsoatosucessrio.Aeficciapositivado
dispostonoartigo132doCTN,combinadocomoartigo129do
mesmodiplomalegal,parasecobrartosomenteotributo,est
vinculadanoexistnciadeparticipaodoscontroladoresda
sucessoranosatosanterioresdasucedida.(1TurmadaCSRF,
Acrdo40105.546,j.em19/09/2006)
JUROSSOBREMULTADEOFCIO
ARecorrentesustenta,ainda,aimprocednciadacobranadejurosdemora
sobreamulta.
Aexignciaparatalcobrana,conformemanifestaodaFazendaNacional
atravsdoparecerMF/SRF/COSIT/COOPE/SENOGn.28,de02/04/98,estnoart.61,3
daLein.9.430/96,queassimestabelece:
Art.61.OsdbitosparacomaUnio,decorrentesdetributose
contribuiesadministradospelaSecretariadaReceitaFederal,
cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1 de janeiro de
1997, no pagos nos prazos previstos na legislao especfica,
seroacrescidosdemultademora,calculadataxadetrintae
trscentsimosporcento,pordiadeatraso.
1Amultadequetrataesteartigosercalculadaapartirdo

primeiro dia subseqente ao do vencimento do prazo previsto

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Fl. 4076
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.069
para o pagamento do tributo ou da contribuio at o dia em

queocorreroseupagamento.
IA
2 O percentual de multa a ser aplicadofica limitado a vinte

porcento.
3Sobreosdbitosaqueserefereesteartigoincidirojuros
demoracalculadostaxaaqueserefereo 3doart.5,a
partir do primeiro dia do ms subseqente ao vencimento do
prazoatomsanterioraodopagamentoedeumporcentono
msdepagamento.
Pela simples leitura do texto acima, resta claro que o mesmo est apenas
permitindo que os dbitos com a Unio Federal decorrentes de tributos e contribuies no
pagosnosvencimentossejamacrescidosdemultademora,equeaquelesmesmosdbitos(e
noamulta)soframtambmaincidnciadejurosdemora.
Corrobora com o entendimento que o art. 61 da Lei n. 9.430/96 prev a
cobranadejurosexclusivamentesobreovalordostributosecontribuiesoart.43damesma
Lein.9.430/96,aodispor:
Art.43.Poder ser formalizada exigncia de crdito tributrio
correspondente exclusivamente a multa ou a juros de mora,
isoladaouconjuntamente.
Pargrafonico.Sobre o crdito constitudo na forma deste
artigo, no pago no respectivo vencimento, incidiro juros de
mora,calculadostaxaaqueserefereo3doart.5,apartir
doprimeirodiadomssubseqenteaovencimentodoprazoat
o ms anterior ao do pagamento e de um por cento no ms de
pagamento.
Ora, se a expresso dbitos para com a Unio, decorrentes de tributos e

contribuiesconstantenocaputdoart.61daLein.9.430/96inclussetambmamultade
ofcio, no haveria necessidade alguma da previso do pargrafo nico do art. 43 acima
reproduzido,umavezqueaincidnciadejurossobreamultadeofciolanadaisoladamente
nostermosdocaputdoartigojdecorreriadiretamentedoart.61.
Dessemodo,restaclaroquesomenteexisteprevisolegalparaacobranade
jurossobreamultanocasodamultalanadaisoladamente,oquenoeocasodorecursoem
anlise.
Outradiscussoquesetememrelaoaotemadecobranadejurossobrea
multaquealegitimidadeparaasuacobranaestarianoprprioCdigoTributrioNacional,
na medida em que o art. 113 do CTN estabeleceria o procedimento de cobrana e o regime
jurdicodasmultasaomesmoadotadoparaostributos.Talentendimento,todavia,nomerece
prosperar,senovejamos.
Oart.113doCTNestabelece:
Art.113.Aobrigaotributriaprincipalouacessria.

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Fl. 4077
Processon19647.009690/200699
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1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato

gerador,temporobjetoopagamentodetributooupenalidade
pecuniria e extinguese juntamente com o crdito dela
decorrente.
IA
2 A obrigao acessria decorre da legislao tributria e

tem por objeto as prestaes, positivas ou negativas, nela
previstas no interesse da arrecadao ou da fiscalizao dos
tributos.
3 A obrigao acessria, pelo simples fato da sua
inobservncia, convertese em obrigao principal
relativamentepenalidadepecuniria.
Pelasimplesleituradocaputdoartigoacimareproduzido,verificasequea
obrigaotributriapodeserprincipal(depagartributooupenalidadepecuniria)ouacessria
(defazer),sendoqueaobrigaoacessriapelosimplesfatodasuainobservncia,converte
seemobrigaoprincipalrelativamentepenalidadepecuniria.,nostermosdopargrafo3
doreferidoart.113.
Dessemodo,apenalidadepecuniriaqueseconverteemobrigaoprincipal
exatamenteaquelaquedecorredainobservnciadaobrigaoacessria.Esomentesobre
essapenalidade(descumprimentodeobrigaoacessria),queporsisconsubstancia(ouse
converteu em)obrigaoprincipal,quesenopagaintegralmentenoseu vencimento podem
incidirosjurosdemora,conformeprevistonoart.43daLein.9.430/96.
Nocasoemquesto,precisosalientarmaisumavezqueamultadeofcio
lanada no se refere ao descumprimento de obrigao acessria, mas sim de multa exigida
pelodescumprimentodaobrigaoprincipaldepagartributo.
Poderia, por fim se argumentar aqui que o art. 161 do CTN legitimaria a
cobranadosjurossobreamultadetributonopagonovencimento.Parecemetambmque
nesseartigonotraztalpermisso,senovejamos.Dispeoart.161doCTN,inverbis:
Art. 161. O crdito no integralmente pago no vencimento
acrescidodejurosdemora,sejaqualforomotivodeterminante
dafalta,semprejuzodaimposiodaspenalidadescabveise
da aplicao de quaisquer medidasde garantia previstas nesta
Leiouemleitributria.
1Sealeinodispuserdemododiverso,osjurosdemoraso
calculadostaxadeumporcentoaoms.
2 O disposto neste artigo no se aplica na pendncia de
consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para
pagamentodocrdito.
Pelo texto legal acima transcrito verificase que se a penalidade incidente

pelo no pagamento da obrigao principal j estivesse includa no crdito sobre o qual
incidem os juros de mora previstos no art. 161 do CTN, seria desnecessria a ressalva final
constantedoreferidodispositivonosentidodequeessaincidnciadejurossedsemprejuzo
daimposiodaspenalidadescabveis.


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Acrdon.1402001.876
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Ao analisar a matria esse E. Conselho vem se manifestando pela

impossibilidadedacobranadejurossobreamulta,conformeseverificadasdecisesabaixo
reproduzidas:
IA
IRPJEOUTROEx(s):2001
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurdica IRPJ

Anocalendrio:
2000
Ementa:
RECURSO
DE
OFCIO.
A deciso vergastada foi exarada de acordo com a correta
anlisedosfatosedodireitoaplicvelaocasoemquesto,pelo
qu
h
ser
confirmada.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR MOMENTO DO
FATO
GERADOR.
A Lei n 9.532/1997, no atuou modificando a data da
ocorrncia do fato gerador, mas, tosomente, deslocou o seu
componentetemporal,indicandoomomentoemqueesseslucros
deveriam
ser
oferecidos
tributao.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR DECADNCIA.
No caso de tributao de lucros auferidos no exterior por
intermdiodecoligada,oprazodecadencialtemincionodia31
dedezembrodoanocalendrioemquehouveadisponibilizao
para a pessoa jurdica domiciliada no Brasil.
LUCROSAUFERIDOSNOEXTERIORDISPONIBILIZAO
ALIENAO DE PARTICIPAO EM COLIGADA.
So tributveis os lucros auferidos no exterior por sociedade
domiciliada no Brasil, por intermdio de sua coligada, que
sejam disponibilizados quela. Tais lucros sero considerados
disponibilizados na data do seu pagamento, que considerado
efetuado, quando ocorrido o emprego do valor em favor da
beneficiria.Aalienaodeparticipaosocietriaemcoligada
no exterior incluise na hiptese de "emprego do valor em
benefcio" da pessoa jurdica domiciliada no Brasil.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR RESERVA LEGAL.
No deve compor a base de clculo do lanamento a parcela
correspondente ReservaLegal,postoqueestatemdestinao
obrigatria prevista em lei e deve ser constituda antes de
qualquer
outra
destinao
dos
lucros.
TRIBUTOS PAGOS NO EXTERIOR COMPENSAO.
AcompensaodoimpostosobrearendadevidonoBrasil,em
facedadisponibilizaodoslucrosauferidosnoexterior,sser
possvel como impostosobrearendarecolhidonoexteriorem
razo dos mesmos lucros, independentemente da denominao
do
tributo
no
pas
de
origem.
PESSOAS JURDICAS COLIGADAS ADIO DE JUROS
CAPITALIZAO DE RECURSOS INDISPONIBILIDADE
DOS
LUCROS.
Aadiodosjurosdecorrentesdacapitaoderecursosjuntoa
coligada no exterior, s cabvel no caso de no ter sido
disponibilizadooslucrodoperodoparasuacoligadanoBrasil.
Configurada a disponibilizao de tais lucros no deve
prevalecer
o
lanamento
tributrio.
LANAMENTOS
REFLEXOS.
n 2.200-2em
de 24/08/2001
O MP
decidido
relao ao tributo principal se aplica aos

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Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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IA
lanamentosreflexos,emvirtudedaestreitarelaodecausae
efeitos entre eles existentes,salvo quando houver na legislao
deregnciadotributolanadocomoreflexo,caractersticaque
leve
a
outra
concluso.
LUCRO
AUFERIDO
NO
EXTERIOR
CSLL.
Por fora do princpio da legalidade estrita, no Direito
Tributrio s h incidncia tributria sob a vigncia de norma
que estabelea tal tributao. No caso da CSLL sobre lucros
auferidos no exterior por coligada, a norma instituidora da
obrigao tributria foi publicada em 30 de junho de 1999,
passando a vigorar a partir de 01 de outubro de 1999.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFCIO
INAPLICABILIDADE.
Os juros de mora s incidem sobre o valor do tributo, no
alcanando
o
valor
da
multa
aplicada.
Recurso
de
Ofcio
Negado.
Recurso
Voluntrio
Provido
em
Parte.
Por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso de
oficio. Pelo voto de qualidade, REJEITAR a preliminar de
decadncia, vencidos os Conselheiros Valmir Sandri, Joo
Carlos de Lima Junior, Jos Ricardo da Silva e Alexandre
AndradeLimadaFonteFilho,queacolhiamapreliminar,sendo
que o Conselheiro Aloysio Jos Percinio da Silva, acompanha
pelasconcluses.Nomrito,pelovotodequalidade,considerar
ocorrida a disponibilidade do lucro na alienao da
participao societria, vencidos os Conselheiros Joo Carlos
deLimaJunior,JosRicardodaSilva,AloysioJosPercinioda
Silva, que apresenta declarao de voto, e Alexandre Andrade
Lima da Fonte Filho. Por unanimidade de votos, DAR
provimento PARCIAL ao recurso, quanto a primeira infrao
para excluir a tributao da CSLL em relao aos lucros
apuradospelacoligadanoexterior,at30desetembrode1999,
bemassimareservalegal.Porunanimidadedevotos,cancelara
exigncia em relao 'a glosa de despesas de juros,
acompanhampelasconclusesJooCarlosdeLimaJunior,Jos
Ricardo da Silva, Aloysio Jos Percinio da Silva e Alexandre
Andrade Lima da Fonte Filho. Por maioria de votos, excluira
exigncia de juros de mora sobre a multa de oficio, vencidos
nesta parte os Conselheiros Aloysio Jos Percinio da Silva
Alexandre Andrade Lima da Fonte Filho e Antonio Praga, que
mantinhamaincidnciadataxaselicsobreamultadeoficio.(1
Conselho de Contribuintes / 1a. Cmara / ACRDO 101
96.601em06.03.2008)
Ementa: Assunto:NormasGeraisdeDireitoTributrio
Anocalendrio:1997
Ementa: DECADNCIA. PRAZO O prazo para a Fazenda
Pblica constituir o crdito tributrio referente aos tributos
sujeitosaolanamentoporhomologaoextingueseem5(cinco)
anos contados da ocorrncia do fato gerador, conforme disposto
no art. 150, 4, do CTN. Essa regra aplicase tambm CSLL

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DF CARF MF
Fl. 4080
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.073
IA
por fora da Smula n 8 do STF. Acolhese a argio de

decadnciaemrelaoaoanocalendriode1997.
Assunto:ProcessoAdministrativoFiscal
Anocalendrio:1997,1998,1999
Ementa:MULTADEOFCIO.AGRAVAMENTOOagravamento
damultadeofciopeloatrasoounoatendimentodeintimaese
pedidosdeesclarecimentosstemaplicaoquantoefetivamente
demonstradaarecusaouefetivoprejuzoaoprocedimentofiscal.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFCIO.
DESCABIMENTOPornosetratardahiptesedepenalidade
aplicada na forma isolada, a multa de ofcio no integra o
principalesobreelanoincidemosjurosdemora.
JUROSDEMORA.TAXASELICApartirde1deabrilde1995,
os juros moratrios incidentes sobre dbitos tributrios
administradospelaSecretariadaReceitaFederalsodevidos,no
perodo deinadimplncia,taxareferencialdoSistemaEspecial
deLiquidaoeCustdiaSELICparattulosfederais(Smula1
CCn4).
Assunto:ContribuioSocialsobreoLucroLquidoCSLL
Exerccio:1997,1998,1999
Ementa: LANAMENTO DECORRENTE Aplicase ao
lanamento formalizado como decorrncia o resultado do
julgamento proferido no processo que lhe deu origem, tendo em
vistao liamefticoqueosune.EmentariopublicadonoDOUn
13de20/01/2009.Pgs.05/09
Resultado: DPMDARPROVIMENTOPORMAIORIA
TextodaDeciso: Pormaioriadevotos,acolheramapreliminar
de decadncia relativamente ao ano 1997, vencido o conselheiro
Luciano de OliveiraValenaqueaplicavaoart.173,I,doCTN.
No mrito, por maioria de votos, deram provimento ao recurso,
vencida a conselheira Ester Marques Lins de Sousa. Houve
sustentao oral do representante do recorrente, Sr. Ricardo
Krakowiak,
(Acrdo 10323566, Relator Leonardo de Andrade Couto, Data
daSesso: 17/09/2008, Recurso 160718, 3 Cmara, Processo
16327.000106/200311)
Ementa: Assunto:Imposto sobreaRenda de Pessoa Jurdica

IRPJ
Anocalendrio:2001
Ementa: NULIDADE. Incabvel a argio de nulidade do
procedimentofiscalquandoesteatendersformalidadeslegaise
forefetuadoporservidorcompetente.
SIMULAO GANHO DECAPITAL Se as provas constantes
dos autos demonstram que a Contribuinte realizou negcio
jurdico de forma diversa daquela formalmente declarada,
havendo desconformidade entre a realidade ftica e a aparncia
do negcio jurdico, resta caracterizada a ocorrncia de
simulao, devendo a obrigao tributria ser apurada sobre o
negciojurdicodefatorealizado.
ATOSNOCOOPERADOSTRIBUTAOOsatospraticados
por cooperativas que no se configurem como tipicamente
cooperativos,
sujeitos tributao. Apenas os atos
MP n 2.200-2 deesto
24/08/2001

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Fl. 4081
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.074
IA
cooperativos, praticados entre associados e com o objetivo de

atingirsuasfinalidadesestatutriasnoserotributados.
MULTA E JUROS SELIC Se a multa de ofcio e os juros pela
taxa Selic aplicados encontramse em consonncia com a
legislao vigente, o Primeiro Conselho de Contribuintes, nos
termos da sua Smula n 02, no pode afastar sua aplicao, j
que no competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidadedeleitributria.
INCIDNCIA DE JUROS SOBRE MULTA DE OFCIO
INAPLICABILIDADENoincidemosjuroscombasenataxa
Selic sobre a multa de ofcio, vez que o artigo 61 da Lei n.
9.430/96 apenasimpesuaincidnciasobredbitosdecorrentes
de tributos e contribuies. Igualmente no incidem os juros
previstosnoartigo161doCTNsobreamultadeofcio.
RONegado.RVProvidoemParte.
TextodaDeciso: Porunanimidadedevotos,NEGARprovimento
ao recurso de oficio. Quanto ao recurso voluntrio, DAR
provimento PARCIAL ao recurso, para excluir a exigncia de
juros de mora sobre a multa de oficio, vencidos nessa parte, em
segunda votao, os Conselheiros Alexandre Andrade Lima da
Fonte Filho (Relator), Aloysio Jos Percinio da Silva e Antonio
Praga,quemantinhamaincidnciadataxaselicsobreamultade
oficio. Nas demais matrias em litgio houve unanimidade do
colegiado.DesignadopararedigirovotovencedoroConselheiro
JooCarlosde LimaJniorquantoanoincidnciadejurosde
morasobreamultadeoficioproporcional.
(Acrdo 10196523,RelatorAlexandreAndradeLimadaFonte
Filho, Data da Sesso 23/01/2008, Recurso 157078, 1 Cmara,
Processo19515.003663/200527)
Ementa: AGIONAAQUISIODEAESAMORTIZAO
A pessoa jurdica que, por opo, avaliar investimento em
sociedadecoligadaoucontroladapelovalordepatrimniolquido
e absorver patrimnio da investida, em virtude de incorporao,
fuso ou ciso, pode amortizar o valor do gio com fundamento
econmico com base em previso de resultados nos exerccios
futuros,contabilizadosporocasiodaaquisiodoinvestimento.
A amortizao poder ser feita a razo de um sessenta avos,
mensais,apartirdaprimeiraapuraodolucrorealsubseqente
ao evento da absoro. No caso de desgio dever amortizar na
apurao do lucro real levantado a partir do primeiro ano
calendrio seguinte ao evento. O gio tambm poder ser
amortizado por terceira pessoa jurdica que incorporar a
investidora que pagou o gio e incorporou sua investida. O
legislador no estabeleceu ordem de seqncia dos atos que de
incorporao, fuso ou ciso, no cabendo ao interprete vedar
aquiloqueanoproibiu.
GIONASUBSCRIODEAESAMORTIZAOOgio
na subscrio de aes deve ser calculado aps refletido o
aumentodopatrimniolquidodainvestidadecorrentedaprpria
subscrio.Ogiocorrespondeparceladovalorpagoqueno
beneficia, via reflexa, o prprio subscritor. A subscrio uma
MP n 2.200-2
de 24/08/2001
forma
de aquisio
e de o tratamento do gio apurado nessa

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DF CARF MF
Fl. 4082
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.075
IA
circunstnciadeveseromesmoquealeiadmitiuparaaaquisio
dasaesdeterceiros.
MULTA ISOLADA ESTIMATIVA No procede aexignciade
multaisoladaquandodarecomposiodoresultadoemvirtudede
glosadedespesa,vistoquenoparticipamdabaseaserutilizada
paracalcularoimpostoestimadoantecipadomensalmente.
JUROS SOBRE MULTA A SELIC incide to somente sobre
dbitos de tributos e contribuies, no sobre penalidade, que
deveseguiraregradejuroscontidanoartigo161doCTN.(Lei
9.430/96,art.61c/cart.3doCTN).
Recursoparcialmenteprovido.
TextodaDeciso:Deciso:Porunanimidadedevotos,AFASTAR
a tributao na aquisio de aes, no valor de R$ 315.144,91
mensais, TVFfl.601edeterminarqueosjurossobreamultade
ofciodeverosercalculadosrazode1%aomsnostermosdo
artigo161doCTN,apartirdo31diadacinciadolanamento.
Por maioria de votos, AFASTAR a multa isolada. Vencidos os
ConselheirosWilsonFernandesGuimares,MarcosRodriguesde
Mello e Waldir Veiga Rocha. Por maioria de votos, DAR
provimento PARCIAL quanto ao gio na subscrio de aes
admitindo a amortizao no valor total de R$ 3.483.041,38.
Vencidos os Conselheiros Jos Clvis Alves (Relator), Wilson
FernandesGuimareseMarcosRodriguesdeMello.Declarouse
impedido oConselheiroMarcosVinciusBarrosOttoni(Suplente
Convocado). Designado para redigir o voto vencedor o
ConselheiroRobertoBekierman(SuplenteConvocado).
(Acrdo 10516774, Relator Jos Clvis Alves, Data daSesso:
08/11/2007, Recurso: 155375, 5 Cmara, Processo:
13839.001516/200664,Recorrente:CPQBRASILS.A.)
Ementa:RECURSOEXOFFICIO
IRPJ e CSLL Devidamente justificada pelo julgador a quo a
insubsistnciadasrazesdeterminantesdepartedaautuaopor
glosadedespesas,desenegarprovimentoaorecursodeofcio
interposto contra a deciso que dispensou a parcela do crdito
tributrioirregularmenteconstitudo.
RECURSOVOLUNTRIO
INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI A apreciao da
constitucionalidadeounodeleiregularmenteemanadadoPoder
Legislativo de competncia exclusiva doPoder Judicirio, pelo
princpio da independncia dos Poderes da Repblica, como
preconizado na nossa Carta Magna. Assim, somente ser
apreciada nos Tribunais Administrativos quando uniformizada e
pacificadanaesferajudicialpeloSupremoTribunalFederal.
IRPJ CSLL PROVISES NO DEDUTVEIS TRIBUTOS
COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA Por configurar uma
situao de soluo indefinida, que poder resultar em efeitos
futuros favorveis ou desfavorveis pessoa jurdica, ostributos
oucontribuiescujaexigibilidadeestiversuspensanostermosdo
art. 151 do Cdigo Tributrio Nacional, so indedutveis para
efeitodedeterminaodabasedeclculodoIRPJedaCSLL,por
traduzirseemntidocarterdeproviso.Assim,adedutibilidade


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DF CARF MF
Fl. 4083
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.076
IA
detaisrubricassomenteocorrerporocasiodedecisofinalda
justia,desfavorvelpessoajurdica.
JUROS DE MORA SOBRE TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE
SUSPENSA POR FORA DE MEDIDAS JUDICIAIS Por
constiturem acessrio dos tributos sobre os quais incidem, os
jurosdemorasobretributoscujaexigibilidadeestejasuspensapor
fora de medidas judiciais seguem a norma dededutibilidade do
principal.
MULTA ISOLADA RETROATIVIDADE BENIGNA No
julgamentodosprocessospendentes,cujocrditotributriotenha
sido constitudo com base no inciso I do artigo 44 da Lei n
9.430/96, a multa isolada exigida pela falta de recolhimento do
tributo em atraso, sem a incluso da multa de mora, deve ser
exonerada pela aplicao retroativa do artigo 14 da MPn 351,
de 22/01/2007, que deixou de caracterizar o fato como hiptese
paraaplicaodacitadamulta.
JUROS DE MORA SOBRE TRIBUTOS COM EXIGIBILIDADE
SUSPENSA POR FORA DE MEDIDAS JUDICIAIS Por
constiturem acessrio dos tributos sobre os quais incidem, os
jurosdemorasobretributoscujaexigibilidadeestejasuspensapor
fora de medidas judiciais seguem a norma dededutibilidade do
principal.
JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFCIO
INAPLICABILIDADE Os juros de mora s incidem sobre o
valordotributo,noalcanandoovalordamultaaplicada.
JUROSMORATRIOSTAXASELIC
Smula 1 CC n 4: A partir de 1 de abril de 1995, os juros
moratriosincidentessobredbitostributriosadministradospela
Secretaria da Receita Federal so devidos, no perodo de
inadimplncia, taxa referencial do Sistema Especial de
LiquidaoeCustdiaSELICparattulosfederais.
TextodaDeciso:Porunanimidadedevotos,NEGARprovimento
ao recurso de ofcio e, quanto ao recurso voluntrio, por
unanimidadedevotos,REJEITARaspreliminaressuscitadase,no
mrito, por maioria de votos, DAR provimento PARCIAL ao
recurso, para: 1) afastar a exigncia das multas isoladas 2)
afastaraincidnciadosjurosmoratriossobreamultadeofcio.
Vencidos os Conselheiros Paulo Roberto Cortez (Relator) e
Sandra Maria Faroni, que deram provimento parcial ao recurso
emmenorextenso,notocanteincidnciadosjurosdemora,e
SebastioRodriguesCabraleMrioJunqueiraFrancoJniorque
deram provimento parcial ao recurso em maior extenso, para
tambm cancelar a exigncia da CSL. Designado para redigir o
voto vencedor o Conselheiro Caio Marcos Cndido. Ausente
momentaneamenteoConselheiroValmirSandri.
(Acrdo 10196008, Relator Paulo Roberto Cortez, Data da
Sesso: 01/03/2007, Recurso: 151401, 1 Cmara, Processo:
16327.004079/200275)
Nesse mesmo sentido, tambm foi a manifestao da Cmara Superior de

RecursosFiscaisaoanalisaredecidirsobreamatria,conformeseverificadoacrdoabaixo
reproduzido:
Favorvel Administrativo Cmara Superior de Recursos

Fiscais

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DF CARF MF
Fl. 4084
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.077
IA
TextodaDeciso:1)Pormaioriadevotos,NOCONHECERda
preliminar deperdadeobjetodorecursoemfacedotrnsitoem
julgado da deciso judicial quanto ao mrito, suscitada pela
Conselheira Maria Teresa Martnez Lopez. Vencidos os
Conselheiros Maria Teresa Martnez Lopez e Manoel Coelho
Arruda Junior (Substituto convocado) 2) Por maioria de votos,
ACOLHER a preliminardedecadnciaatosfatosgeradoresdo
ms de outubro de 1999, vencidos os Conselheiros Josefa Maria
Coelho Marques, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Jlio Csar
Vieira Gomes e Elias Sampaio Freire que no acolhiam 3) por
maioria de votos CONHECER do recurso quanto a incidncia
sobre a multa de ofcio dos juros taxa SELIC, vencidos os
ConselheirosHenriquePinheiroTorres(Relator),GilsonMacedo
Rosenburg Filho e Leonardo Siade Manzan, e por maioria de
votos DAR provimento nessa parte, vencidos s conselheiros
Henrique Pinheiro Torres (Relator) e Antonio Praga, que
mantinham essa incidncia. Designada para redigir o voto
vencedor a Conselheira Maria Teresa Martnez Lopez. Fez
sustentao oral o advogado da recorrente Dr. Ricardo
Krakowiak, OAB/SP138.192.(AcrdoCSRF/0203.133,Relator
Henrique Pinheiro Torres, Data da Sesso: 06/05/2008, Recurso
202131351 ,2 Turma, Processo: 18471.001680/200430,
RECURSO DE DIVERGNCIA, Matria: COFINS, Recorrente:
COMPANHIAVALEDORIODOCES/A.)
Dessemodo,entendoque,nesseponto,assisterazoRecorrente.
CONCLUSO
Portudoquantoexposto,encaminhomeuvotonosentidodedarprovimento
ao recurso voluntrio, em virtude do acolhimento da preliminar decadncia do direito do
FiscoderevisaroslanamentosrealizadospelaRecorrentenosanoscalendrio1998,1999e
2000.
Vencido,douparcialprovimentoaorecursovoluntriopara:(i)afastaros
lanamentos de CSLL referentes aos anoscalendrio 1998, 1999, 2000, em razo da
decadncia(ii)afastaraglosadogioparaoIRPJeparaaCSLL,relativasaoanocalendrio
de 2000 a 2004 (infrao 1) (iii) manter a glosa do gio j amortizado contabilmente em
perodosanteriores(infrao2) (iv)restabelecerparcialmenteossaldosdeprejuzosfiscais e
de bases negativas de CSLL (infrao 3) (v) declarar a improcedncia do lanamento
relacionado deduo a maior de incentivo fiscal de lucro da explorao, mantendo, para a
Telecear, parte do lanamento em razo de outros ajustes, conforme valores apurados pela
DRJnaplanilhadefls.3684(infrao4)(vi)afastaraexaoreferenteinfrao5,emrazo
dadecadncia(vii)manterparcialmenteosvaloresemcobranareferentesinfrao6(viii)
afastarasmultasisoladas(infrao7)(ix)manteracobranadamultadeofcioproporcional
e(x)afastaraaplicaodejurosdemorasobremultadeofcio.
CarlosPel

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DF CARF MF
Fl. 4085
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.078
VotoVencedor
IA
ConselheiroFERNANDOBRASILDEOLIVEIRAPINTO,RedatorDesignado
Em que pesem os valiosos argumentos do ilustreConselheiro Relator, ouso

discordardetrspontos emespecficos:(i)notocantedecadncia relativaafatospassados
comrepercussesfuturasnocrditotributrio(ii)nodireitoamortizaodogiodequetrata
orecursovoluntrio(iii)incidnciadejurosdemorasobreamultadeofcio.
Passoaexpormeuentendimentosobreostemas.
1PRELIMINARDEDECADNCIANOOCORRNCIADECADNCIA
RELATIVAAFATOSPASSADOSCOMREPERCUSSESFUTURASNOCRDITO
TRIBUTRIO
OtemapacficonesteColegiado.Entendeseque,parainciodacontagem
do prazo decadencial, devese ater data de ocorrncia dos fatos geradores, e no data de
contabilizaodefatospassadosquepossamterrepercussofutura.
Atmesmoporqueoart.113,1,doCTNaduzqueAobrigaoprincipal
surge com a ocorrncia do fato gerador e o papel de Fisco de efetuar o lanamento, nos
termosdoart.142doEstatutoProcessual,nadamaisdoqueoprocedimentoadministrativo
tendenteaverificaraocorrnciadofatogeradordaobrigaocorrespondente.
Portanto, o lanamento, dado seu carter constitutivo do crdito tributrio,
masdeclaratriodaobrigao,somentepodeserrealizadoapsaocorrnciadofatogeradore,
consequentemente,osurgimentodaobrigaotributria.
NopapeldoFiscoauditarasdemonstraescontbeisdoscontribuintea
fim de averiguar sua correio luz dos princpios e normas que norteiam as cincias
contbeis.ApreocupaodoFiscodevesersempreoreflexotributriodedeterminadosfatos,
osquais,eminmerasocasies,advmdosregistroscontbeis.
Ressaltese o 4 do art. 9 do Decreto n 70.235, de 1972, prev que seja
efetuado o lanamento tambm nas hipteses em que, constatada infrao legislao
tributria,delanoresulteexignciadecrditotributrio.
Se por hiptese, o contribuinte mantivesse o gio em seu ativo e no o
amortizasse,noteriaocorridoofatogerador,e,naausnciadeinfraolegislaotributria,
no haveria que se falar em lanamento, pois mesmo nos casos em que do lanamento no
resulte exigncia de crdito tributrio, a constatao de infrao legislao tributria
condiosinequanonparaformalizaodolanamento.
Comefeito,oprazodecadencialsomentetemincioapsaocorrnciadofato
gerador (art. 150, 4, do CTN), ou aps o primeiro dia do exerccio seguinte ao que o
lanamentopoderiatersidoefetuadonashiptesesdoart.173,I,doCTN.

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DF CARF MF
Fl. 4086
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.079
IA
Considerandose que a exigncia de CSLL diz respeito a fatos geradores

ocorridos a dos anoscalendrio de 1998 a 2004, e a de IRPJ aos anoscalendrio de 2001 a
2004,acontagemdoprazodecadencialsomenteseiniciouapartirdetaisperodos,aplicando
se a partir a inteligncia dos arts. 150, 4, e 173, I, do CTN, a depender da existncia de
pagamentosantecipadoseexistnciadedolo,fraudeousimulao.
Nesse cenrio, voto por rejeitar a preliminar de decadncia cuja tese

implicariacontagemdoprazodecadencialapartirdaformaodosgios,enodesuaefetiva
amortizao.
2INFRAO1Apropriaodedespesanodedutveldeamortizaodegio
Defato,nosediscute nosautosa existnciadogioregistradopela Bitel,
em razo da aquisio de participao societria na empresa TNC, realizado no mbito de
leilodedesestatizaodoSistemaTelebrs.
Nomesmosentido,nohqualquerquestionamentoquantosoperaesde
compra e venda entre Bitel e Unio, e Bitel e UGB, todas partes no relacionadas, com a
geraodogiocorrespondente.
Conforme bem exposto pelo ilustre Conselheiro Relator, a questo
controvertida, reside no conjunto de operaes realizada posteriormente pelas empresas
sucedidaspelaRecorrente,que,noentenderdafiscalizaoedaDRJ,tiveramcomoobjetivo
exclusivo transferir o gio para a Recorrente epossibilitar a sua amortizao, em abuso de
direitocontraaAdministraoFiscal,aautorizaradesconsideraodosatospraticados.
Arespeitodetaisoperaes,assimconcluiuseuvoto:
[...] esta Egrgia Turma firmou entendimento no sentido de que, a
amortizaodogiopagocomfundamentoemexpectativaderentabilidade
futura, com fulcro no art. 7, inciso III da Lei n. 9.532/97, deve atender,
inicialmente,a3(trs)premissasbsicas,quaissejam:
4) o efetivo pagamento do custo total de aquisio,
inclusiveogio
5) a realizao das operaes originais entre partes no
ligadas
6) seja demonstrada a lisura na avaliao da empresa
adquirida, bem como a expectativa de rentabilidade
futura.
No presente caso, essas premissas bsicas foram
cumpridas.
Discordo de tal entendimento. Desde o julgamento do processo n
16561.720026/201113 (Caso Bunge acrdo n 1402001.460), no qual fui designado


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DF CARF MF
Fl. 4087
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.080
redator do voto vencedor, esta turma, ainda que por voto de qualidade, alterou seu
posicionamento.
IA
Fixouse o entendimento de que, em regra, o gio efetivamente pago em

operao entre empresas no ligadas e calcadas em laudo que comprove a expectativa de
rentabilidade futura deve compor o custo do investimento, sendo dedutvel somente no
momento da alienao detal investimento (inteligncia do art. 426 do Decreto n 3.000/99
RegulamentodoImpostodeRendaRIR/99).
Pordecorrncia,incluiusenovapremissaparaqueaamortizaodogiopor
rentabilidadefuturafossepossvel,qualseja,aextinodoinvestimentoemrazodaabsoro
do patrimnio da investidora pela investida, ou viceversa, conforme prev o art. 386, e seu
incisoIII,doRIR/99.
Naquelecasoahipteseaindatratavadautilizaodeempresaveculocujo
nicoobjetivofoipossibilitar,mediantereestruturaosocietriameramenteartificialeformal,
a amortizao do gio. No presente caso, para seu deslinde, basta a anlise de elemento
fundamental para que o gio pudesse ser amortizado, qual seja, que investida e investidora
passassemaserumanicapessoajurdica,oquejamaisocorreunocasoconcreto.
Reproduzo,assim,algunsdosargumentospormimemtalvoto:
Nosepodeconfundirodireitoacontabilizaodogiocom
ascondiesparaamortizaoemtermosfiscais.
Vejamos,combasenoDecreton3.000,de1999(RIR/99),a
legislaoqueregeamatria:
AmortizaodogioouDesgio
Art.391. As contrapartidas da amortizao do gio ou
desgio de que trata o art. 385 no sero computadas na
determinao do lucro real, ressalvado o disposto no art.
426 (DecretoLei n 1.598, de 1977, art. 25, e DecretoLei
n1.730,de1979,art.1,incisoIII).
Pargrafo nico. Concomitantemente com a amortizao,
na escriturao comercial, do gio ou desgio a que se
refere este artigo, ser mantido controle, no LALUR, para
efeito de determinao do ganho ou perda de capital na
alienao ou liquidao do investimento (art. 426). [grifo
nosso]
AvaliadopeloValordePatrimnioLquido
Art.426.Ovalorcontbilparaefeitodedeterminaroganho
ou perda de capital na alienao ou liquidao de
investimentoemcoligadaoucontroladaavaliadopelovalor
depatrimniolquido(art.384),serasomaalgbricados
seguintes valores (DecretoLei n1.598,de 1977, art. 33, e
DecretoLein1.730,de1979,art.1,incisoV):
Ivalor de patrimnio lquido pelo qual o investimento
estiverregistradonacontabilidadedocontribuinte
IIgiooudesgionaaquisiodoinvestimento,aindaque
tenha sido amortizado na escriturao comercial do


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DF CARF MF
Fl. 4088
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.081
IA
contribuinte, excludos os computados nos exerccios

financeirosde1979e1980,nadeterminaodolucroreal
III proviso para perdas que tiver sido computada, como
deduo, na determinao do lucro real, observado o
disposto no pargrafo nico do artigo anterior. [grifos
nossos]
Constatase, assim, que, em regra geral, o gio dever ser

ativado e utilizado como custo somente no momento da alienao do
investimento,obviamenteseessavieraocorrer,oque,frisese,nohqualquer
notciadequetaisalienaestenhamocorridonocasoconcreto.
Nesse sentido, compulsando os autos, percebese claramente
queosinvestimentosrealizados,eadquiridoscomgio,comporiamoativoda
Recorrente,provavelmente,portempoindeterminado,hajavistaacontinuidade
dasoperaesantesrealizadaspelasinvestidasemnovasempresas,segregadas
deacordocomoramodeatividadeaquesededicavame,aoquetudoindica,
aindasededicam,comexceodahiptesedefechamentodecapital.
A artificialidade da operao foi justamente buscar o
contorno de tais normas imperativas, que impunham a ativao do gio,
buscandoposicionaraRecorrentediantedenormasdecontorno,quaissejam,o
art.386,III,eseu6,II,doRIR/99,transcritasaseguir,medianteoperaes
societriasmeramentecomfinsfiscais:
Art.386. A pessoa jurdica que absorver patrimnio de
outra,emvirtudedeincorporao,fusoouciso,naqual
detenha participao societria adquirida com gio ou
desgio,apuradosegundoodispostonoartigoanterior(Lei
n9.532,de1997,art.7,eLein9.718,de1998,art.10):
[...]
IIIpoderamortizarovalordogiocujofundamentoseja
o de que trata o inciso II do 2 do artigo anterior, nos
balanos correspondentes apurao de lucro real,
levantadosposteriormenteincorporao,fusoouciso,
razo de um sessenta avos, no mximo, para cada ms do
perododeapurao
[...]
6Odispostonesteartigoaplicase,inclusive,quando(Lei
n9.532,de1997,art.8):
[...]
IIaempresaincorporada,fusionadaoucindidaforaquela
que detinha a propriedade da participao societria.
[grifosnossos]
Isso porque o fato de a formao do gio ter cumprido os

requisitos legaisestabelecidos,em especial aquelesemqueessaturma firmou
entendimento necessrios (o efetivo pagamento do custo total de aquisio,
inclusiveogioarealizaodasoperaesoriginaisentrepartesnoligadas
seja demonstrada a lisura na avaliao da empresa adquirida, bem como a
expectativa de rentabilidade futura), no possui o condo de permitir que a
regra geral seja desrespeitada, qual seja, o gio dever compor o custo do


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DF CARF MF
Fl. 4089
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.082
investimentoparafinsdeapuraodeganhodecapitalemeventualalienao
(intelignciadoart.391c/cart.426,II,ambosdoRIR/99).
IA
Nessa senda, para que o gio com fundamento em

rentabilidade futura possa compor o resultado do perodo, o regulamento do
impostoderendaimpeouaalienaodoinvestimentonessecaso,naforma
decustodeaquisio,oumedianteamortizao,desdequehajaincorporao,
fusooucisoentreinvestidoraeinvestida(art.386,caputeincisoIII),ainda
quedeformareversa(art.386,6,II).
No que tange aos demais argumentos tecidos pela recorrente em sua pea
recursal,peovniaparaadotarcomofundamentosdemeuvotoasrazescontidasnobojodo
voto condutor do acrdo n 1102000.873, de lavra do eminente Conselheiro Joo Otvio
OppermannThom.Saliento,contudo,queemtalmatriaseuvotorestouvencido,oqueno
altera minha concordncia com a tese por ele adotada. Importante ainda ressaltar que a
operao analisada na oportunidade exatamente a mesma operao aqui analisada
(relacionadaaoperodode2005),portanto,aplicamseaquiintegralmenteosfundamentoseas
refernciassoperaessocietriasenvolvendoasempresasdoGrupoTIM:
[...]
A profunda alterao levada a efeito pela Lei no 9.532/97
consiste no seguinte: antes dela (na vigncia do art. 34 do DecretoLei no
1.598/77),eraabsolutamenteirrelevante(noscasosdeincorporao,fusoou
ciso)ofundamentonoqualbaseavaseoanteriorregistrodogiooudesgio.
Bastaria pessoa jurdica avaliar o acervo lquido recebido a preos de
mercado, e toda a diferena entre este acervo e o valor contabilmente
registrado, relativo participao societria extinta, era imediatamente
deduzido como perda, para fins fiscais, qualquer que fosse o fundamento
daquelegio.
ApsaLeino9.532/97,noscasosdeincorporao,fuso ou
ciso,ogiofundamentadoemrentabilidadefuturanomaispodeserdeduzido
imediatamentecomoperda,senodeformaparceladaem,nomnimo,cinco
anos o gio fundamentado na diferena entre o valor contbil e o valor de
mercado de bens do ativo no mais pode ser deduzido imediatamente como
perda, seno de forma tambm parcelada, acompanhando a depreciao,
amortizao, ou exausto normal do bem e o gio baseado em outros
fundamentos econmicos no apenas no mais pode ser deduzido
imediatamente como perda, como ainda sequer podeser amortizado ao longo
dotempo.
A nova lei, portanto, possui carter manifestamente anti
elisivo. No somente pelo seu prprio contedo normativo, j que a partir de
sua edio foram sensivelmente restringidas as possibilidades de deduo do
gio, conforme acima exposto, como tambm pela prpria manifestao do
legislador, contida na exposio de motivos ao art. 8 da MP 1.602/97,
posteriormenteconvertidonoart.7daLeino9.532/97,verbis:
O art. 8 estabelece o tratamento tributrio do gio ou
jurdica, de

desgio decorrente da aquisio, por uma pessoa

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DF CARF MF
Fl. 4090
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.083
IA
participao societria no capital de outra, avaliada pelo mtodo

daequivalnciapatrimonial.
Atualmente, pela inexistncia de regulamentao legal
relativa a esse assunto, diversas empresas, utilizando dos j
referidos "planejamentos tributrios", vm utilizando o expediente
deadquirirempresasdeficitrias,pagandogiopelaparticipao,
com a finalidade nica de gerar ganhos de natureza tributria
medianteoexpediente,nadaortodoxo,deincorporaodaempresa
lucrativapeladeficitria.
Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos
no deixaro de acontecer, mas, com certeza, ficaro restritos s
hiptesesdecasosreais,tendoemvistaodesaparecimentodetoda
vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoo
exclusivamenteporessemotivo.
Estepontomerecesermelhorexplicitado,vistoquehmuitos
juristas e doutrinadores qui a maioria, at que tratam os referidos
artigos 7o e 8o como um incentivo fiscal s privatizaes. Contudo, o
entendimentoaquiexpostonoisolado,e,nestesentido,transcrevoexcertode
manifestaodeLusEduardoSchoueriemrecentelivro3arespeitodotema:
Muitos acreditam que a referida lei constituiu incentivo
fiscal s privatizaes. Neste sentido o entendimento de Roberto
Quiroga Mosquera e Rodrigo de Freitas, quando estes assinalam
que o tratamento fiscal conferido ao gio pela Lei no 9.532/1997
foiestabelecidonocontextodeincentivosprivatizaes,emqueo
Estadobrasileirotinhainteresseemoferecercondiesvantajosas
aosadquirentese,comisso,conseguirmelhorespreos.
OmesmoraciocniopodeservistoemMarceleMichelGulin
Melhem, segundo os quais uma (e talvez a principal) das razes
para a criao das normas sobre dedutibilidade do gio na
incorporaoteria sidooincentivo ao ento chamado Programa
Nacional de Desestatizao, tornando as empresas estatais mais
atraentes aos investidores privados, uma vez que o gio
eventualmente pago nos leiles de privatizao poderia ser
deduzido fiscalmente. , ainda, o mesmo entendimento de Joo
DcioRolimedeFredericodeAlmeidaFonseca,paraquemumdos
motivosparaotratamentodadoaogiopelaLeino9.532/1997foi
odefomentarochamadoProgramaNacionaldeDesestatizaodo
GovernoFederal.
Tal posicionamento no deixa de ser curioso. Afinal, se
anteriormente o gio era deduzido integralmente, a imposio de
restries no poderia ser considerada um incentivo. A exposio
demotivosdaMedidaProvisriano1.602/1997deixouhialinoesse
intuito de restrio da considerao do gio como despesa
dedutvel, mediante a instituio de bices amortizao de
qualquertipodegionasoperaesdeincorporao.Comisso,o
legislador visou limitar a deduo do gio s hiptesese em que
3
Documento assinado
digitalmente conforme
MP n 2.200-2
SCHOUERI,
Luis Eduardo.
gio de
em24/08/2001
reorganizaes societrias (aspectos tributrios). So Paulo: Dialtica,
2012,p.6668.
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DF CARF MF
Fl. 4091
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.084
IA
fossem acarretados efeitos econmicotributrios que os

justificassem.
SegundoaspalavrasutilizadaspocapeloPoderExecutivo
parajustificaraintroduodedisciplinadiferenciadaparaogio
conforme sua fundamentao, houve a necessidade de se coibir
planejamentos tributrios consistentes na aquisio com gio de
empresasdeficitriaseposteriorincorporaoquefizessecomque
ogiofossededuzidonaempresalucrativa.
Como antigamente no havia qualquer coerncia e
consistncia para a deduo do gio, a falta de regulamentao
especficaestavasendoutilizadaparadistorceralgicadosistema,
o que gerou motivao suficiente para que o legislador barrasse
essesartifciosprejudiciaiscompletudedoordenamentojurdico.
Ainda que possa no ser o entendimento dominante, tambm

noCARFseencontrammanifestaesnomesmosentidodoquantoexpostono
presentevoto.Peovniaparatranscrevertrechodovotoproferidopeloilustre
ConselheiroMrioJunqueiraFrancoJnior,noacrdono10195.786,de18
de outubro de 2006, poca acompanhado por unanimidade pela antiga
PrimeiraCmaradoPrimeiroConselhodeContribuintes:
Antigamente, o Decreto 1.598/77, em seu artigo 34, atual
artigo430doRIR/99(...)
No havia prazo mnimo para esta operao de registro da
perda,certoquealgunscontribuintes,fortesnaavaliaoapenasde
bens tangveis e ignorando a valorizao de intangveis,
registravam perdas quase pela totalidade do gio pago na
aquisio.Eissoemoperaesmuitasdasvezesinstantneas.
(...)
A motivao para a nova regra teve carter antielisivo,
conforme a exposio de motivos ao artigo 8 da MP 1.602/97,
convertidonoartigo7daLei9.532/97,verbis:
(...)
A nica concluso possvel, portanto, que a nova
regulamentao,almdetomardespiciendaqualqueravaliaode
acerco lquido quando existente gio ou desgio, criou prazo
mnimoparaaamortizao,nocaso5anos,comoformadeevitaro
ganho fiscal imediato que anteriormente se obtinha, pelo
reconhecimentoaumstempodadiferenaentreovalorcontbile
ovalordoacervolquido.
No entanto, no h na norma qualquer permisso para que
talefeitorepresenteumajusteaolucrolquido,medianteexcluso
no LALUR. O fato contbil, representativo do controle na
escriturao da amortizao do gio aps a incorporao. Como
bem observou a deciso recorrida, apenas se a amortizao
ultimarseemperodoanterioracincoanos,havernecessidadede
por adio e excluso, para respeito ao prazo mnimo
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 deajustes
24/08/2001
definidonanorma.

92
DF CARF MF
Fl. 4092
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.085
IA
O entendimento, data vnia equivocado, de que o referido

artigoveiculariaincentivofiscalfoitoveementeereiteradamentealardeado,
quenaprpriaCmaradeDeputadosfoidebatidoumprojetodeleivisando
revogaodobenefciofiscalprevistonoincisoIIIdoartigo7o(quetratada
amortizaodogiofundamentadoemexpectativaderesultadosfuturos).
Defato,oentoDeputadoValdemarCostaNetoapresentouo
ProjetodeLein2.922A,de2000,pormeiodoqualpropunha,emseuartigo
1,arevogaodoincisoIIIdoart.7odaLein9.532/97,aoargumentodeser
completamente absurdo o beneficio fiscal que ela concedeu as empresas
vencedorasdosleilesdeprivatizaodeempresasestatais.
Ainda, posteriormente, foi apresentada emenda, pelo
DeputadoLuizAntonioFleury,aesteprojetodelei,propondoasupressoda
revogao antes proposta, na qual, mais uma vez, deuse ao referido artigo a
conotaodeincentivofiscal,verbis:
Inclusive,aformadecontabilizaoatualmenteprevistano
inciso IIIdo art. 7o da Lei n.9.532, de 10de dezembro de 1997,
representou um incentivo para que as empresas privadas
participassemdosprogramasdedesestatizao.
Neste sentido, podemos at dizer que um dos principais
incentivos apresentados pelos processos de privatizao est
inseridonasearafiscal,eisarazopelaqualobeneficiofiscaldo
incisoIIIdoart.7odaLein9.532,de1997,sefaznecessrio.
ORelatordamatrianaComissodeFinanaseTributao,
Deputado Antonio Cambraia, em seu voto, acolheu integralmente as
ponderaes apresentadas pela emenda supressiva, ressaltando que, por meio
doartigodaLein9.532/97emquesto,estimulaseoinvestimentoemoutras
empresaseareorganizaosocietria,toimportantesnumcontextodebaixo
crescimentoeconmicodopais.
O Projeto de Lei n 2.922A foi rejeitado, no mrito, por
unanimidade, tendo sido arquivado em 02/12/2004, consoante informaes
obtidasemwww.camara.gov.br.
O entendimento de que se trata de um incentivo fiscal tem
permeado as mais recentes decises do CARF a respeito do tema. Neste
contexto foram proferidos diversos dos acrdos citados pela recorrente em
sedederecursoememoriaisapresentados,bastandoatantocitaroAcrdono
1301000.711 (Tele Norte Leste, de relatoria do ilustre Conselheiro Valmir
Sandri)eoAcrdono1402000.802(BancoSantander,derelatoriadoilustre
ConselheiroAntnioJosPragadeSouza).
Transcrevo abaixo breve excerto do Acrdo no 1301
000.711:
Na verdade, o Programa Nacional de Desestatizao,
juntamentecomasregrasatinentesdedutibilidadedogiofizeram
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 departedetodoumcontextoparaaformulaodospreosofertados
24/08/2001

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DF CARF MF
Fl. 4093
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.086
IA
nos leiles de privatizao e para as sucessivas reorganizaes

societrias realizadas pelas empresas objeto da desestatizao,
servindo como atrativo e motivo para o aumento substancial dos
valoresauferidospeloGovernocomaprivatizao.
Noutrogiro,adedutibilidadedogioeapossibilidade de a
empresa realizar a reorganizao societria para o seu
aproveitamento fez parte do pacote de condies ofertadas s
empresas que participaram das privatizaes, tendo, todas elas,
conforme pesquisa na internet, adotado a poltica incentivada
acima.
No me sensibilizam, contudo, os argumentos expendidos

nestesentido.Identificonosartigos7oe8odaLein9.532/97tosomenteuma
novanormatizaoatinenteaoregistroeamortizaodogioapropsito,
semsombradedvidas,maisrestritivaqueaanterior.
Alm disto, no h nenhumelemento na Lei n 9.532/97 que
expressamente a vincule ao Programa Nacional de Desestatizao. Pelo
contrrio, suas regras so vlidas para todo e qualquer evento de fuso,
incorporao ou ciso que implique a extino de participao societria
anteriormenteadquiridacomgio.
Resta enfrentar a questo envolvendo as sucessivas
reorganizaes societrias, a saber: a transferncia do gio originalmente
pago,pelaBitel1B2B,aposteriorincorporaodestapelaTNC,aposterior
ciso desta com incorporao do gio pelas operadoras controladas, e a
posteriorincorporaodetodasasdemaisoperadorasporumadelas.dizer,
importasaberseessesfatostrazemalgumaimplicaoaodireitoamortizao
dogiooriginalmentepagopelaBitel.
Inicialmente, registro que, tendo o gio sido efetivamente
pago, em uma operao ocorrida entre partes independentes, e estando
devidamente fundamentado na rentabilidade futura todas circunstncias as
quaisestopresentesnocasoconcreto,ouaomenosnoforamrefutadaspela
autoridade fiscal no se encontra na lei qualquer impedimento expresso a
que este gio venha a ser amortizado por outra empresa, que no aquela que
pagouporele.
Aocontrrio,aLein9.532/97,emseuartigo8o,dispequea
prpria empresa que deu causa ao gio pode, ao fim e ao cabo, amortizlo,
bastaqueaincorporaosejadotiporeversa,oudownstream,i.e.,coma
controladorasendoincorporadapelacontrolada.
De igual modo, no identifico na lei, a priori, nenhuma
restrio a que o gio em questo venha a ser amortizado por outra empresa
qualquer que, por fora de evento de fuso, incorporao, ou ciso, passe a
efetivamentedeteraparticipaosocietriaanteriormenteadquiridacomgio,
se deste evento no resultou qualquer surgimento de novo gio ou
multiplicaodogioanteriormentepago.


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DF CARF MF
Fl. 4094
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.087
Contudo, necessrio se faz que as operaes societrias

ocorridassejamorientadasporlegtimospropsitosnegociais.
IA
Defato,cedioquearecorrente,comoqualqueroutrapessoa
jurdica, tem o direito a organizar a sua vida da maneira que julgar melhor,
sendolegtimaabuscadeconfiguraoquelhepropicieopagamentodomenor
impostopossvel.Contudo,odireitoautoorganizaonoilimitado,edeve
serexercidonamedidaemqueexistamcausasreaisquejustifiquemtalatitude.
Em obra que significou verdadeiro marco no estudo do
chamadoplanejamentotributrio4,MarcoAurlioGrecoobservaqueaticada
anlise no deve ser feita apenas sob o ngulo da licitude ou ilicitude dos
negcios jurdicos praticados, pois a licitude requisito prvio, mas sim, da
oponibilidadeouinoponibilidadedosseusefeitosaofisco.
Ressalta o autor que no apenas a simulao, mas tambm
outras patologias, como a fraude lei e o abuso de direito, este ltimo
especialmente a partir do novo Cdigo Civil de 2002, contaminam o
planejamentofeitoeotornaminoponvelaofisco.
Destacandoquesuaposionadatema vercomachamada
interpretaoeconmicanaaplicaodasleisfiscais,ponderaoautorque,
semprequeoexercciodaautoorganizaoseapoiaremcausasreais, e no
unicamentefiscais,aatividadedocontribuinteserirrepreensvel,econtraela
ofisconadapoderobjetar.Contudo,aodiscorrersobreafiguradoabusode
direitonocampodoDireitoTributrio,afirma:
Noentanto,osnegciosjurdicosquenotiveremnenhuma
causarealepredominante,anoserconduziraummenorimposto,
terosidorealizadosemdesacordocomoperfilobjetivodonegcio
e,comotal,assumemumcarterabusivonestecaso,oFiscoaeles
pode se opor, desqualificandoos fiscalmente para requalificlos
segundoadescrionormativotributriapertinentesituaoque
foi encoberta pelo desnaturamento da funo objetiva do ato. Ou
seja,seoobjetivopredominanteforareduodacargatributria,
terseumusoabusivododireito.
(...)
Conformediversasvezesafirmadoacima,ocontribuintetem
odireitodeseautoorganizaredisporasuavidacomomelhorlhe
aprouver no est obrigado a optar pela forma fiscalmente mais
onerosa.
Porm,oquedisseacimaqueestareorganizaodeveter
uma causa real, uma razo de ser, um motivo que no seja
predominantementefiscal.Sublinheiotermopredominantemente,
poisesteoconceitochave.Sedeterminadaoperaoou negcio
privadotiverporefeitoreduzircargatributria,masseapoianum
motivo empresarial, o direito de autoorganizao ter sido
Documento assinado
digitalmente conforme MP n 2.200-2
de 24/08/2001
4
a
em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente
GRECO,MarcoAurlio.PlanejamentoTributrio.3
ed.SoPaulo:Dialtica,2011,p.194248.

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DF CARF MF
Fl. 4095
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.088
adequadamenteutilizado.Nohaverabuso!OFisconadapoder
objetar!
IA
Ainda segundo o renomado autor, em vista de os negcios

jurdicospraticadosresultaremdoexercciodeumdireitodeautoorganizao
que se apoia no valor liberdade, e gozarem, portanto, da presuno de no
abusividade, incumbe ao Fisco o nus da prova da finalidade
predominantementefiscal.
Na anlise das operaes efetivamente praticadas e de sua
oponibilidade ou no ao fisco, observa Greco que h determinadas
circunstncias ou situaes que, embora isoladamente no constituam razo
suficiente para inquinar de inoponvel determinado ato, demandam especial
ateno do intrprete, seja pela sua complexidade, atipicidade ou at mesmo
estranheza.Soasoperaesporeleconceituadascomopreocupantes.
A acusao fiscal, podese perceber, adotou a classificao
exposta por este doutrinador, elencando as situaes preocupantes que
entendeupresentesnocaso,equesucintamentedestaco:
a) Operaes estruturadas em sequncia
transactions)
b) Operaesinvertidas
c) Usodesociedades
d) Empresasdepassagem
e) Sociedadesefmeras
f) giodesimesmo
g) Operaesentrepartesrelacionadas.
(step
No caso concreto, conforme destaquei, no vislumbro, a

princpio,restrioaqueogioemquestovenhaaseramortizadoporoutra
empresa qualquer, a qual, por pora de evento de fuso, incorporao, ou
ciso, passe a efetivamente deter a participao societria anteriormente
adquiridacomgio.Nemtampoucohrestriesaquesejamfeitassucessivas
operaessocietriasdestanatureza.
Contudo,hdeseperquirir,emtodosesseseventos,sehouve
efetiva motivao empresarial, ou se se trata apenas de eventos encadeados
comfinalidadepredominantementefiscal.
Conformejreferido,nohdvidasdeque,acasotivessea
Bitel incorporado a TNC, ou viceversa, a empresa da resultante teria
adquiridoodireitoamortizaodogio,nostermosdosarts.7oe8odaLeino
9.532/97,comefeitosfiscais.
Nas razes de defesa, argumenta a recorrente que a Bitel,
contudo, no podia incorporar diretamente a TNC, nem ser por ela
incorporada, em razo de diversos impedimentos societrios e regulatrios, a
saber,emsntese:

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DF CARF MF
Fl. 4096
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.089
IA
a Bitel possua um passivo vinculado aquisio da TNC

que no poderia ser transferido TNC, por impedimento da
legislaosocietria
a incorporao ou fuso das empresas envolvidas
acarretariaaperdadopoderdecontroledaBitel,oque era
vedado pela legislao regulatria do setor (Lei Geral de
TelecomunicaesLGT)
a Anatel somente autorizava a incorporao ou fuso das
empresas operadoras em uma nica empresa aps
transcorridos cinco anos da promulgao da LGT, ou seja,
julhode2002.
Ora, o fato de existirem impedimentos societrios e
regulatrios incorporao direta, sejam eles quais forem, e os quais foram
contornados (ou evitados) mediante os eventos societrios praticados, no
constitui prova da existncia de motivo extratributrio para a realizao das
operaes. O que se verifica, no caso, e se ir demonstrar a seguir, que a
motivaoparaarealizaodasoperaesfoiexclusivamentetributria,eque
a srie de eventos societrios praticados foi apenas a forma encontrada pela
recorrenteparaobteradesejadareduodacargatributria,aqual,nocaso
concreto,nopodiaserconcretizadapelaviadaincorporaodireta.
Defato,aintegralizaodecapitalna1B2B,pelaBitel,com
as aes da TNC, no representou qualquer inteno de, efetivamente,
constituir empresa que atuasse como holding da participao societria na
TNC,tantoassimqueaexistnciada1B2Bfoiextremamentebreve.
Destacoaseguiralgumascaractersticasdestaempresa.
A empresa 1B2B foi constituda em 07 de janeiro de 2000,
pelos Srs. Robson Goulart Barreto e Kenneth Gerald Clark Jnior, ambos
membros da banca de advogados da Sociedade Civil Veirano & Advogados
Associados, empresa a qual emitiu pareceres em 07/04/2000 e 26/05/2000 a
respeito da reorganizao societria em questo. O capital social de R$
1.000,00ficoudividoem1.000quotasdevalordeR$1,00,ficandooSr.Robson
Goulart Barreto com 999 quotas e Sr. Kenneth Gerald Clark Jnior com 1
quota.
Em 31 de maro de 2000 (e registro na Junta Comercial do
Estado do Rio de Janeiro em 18/04/2000) foi promovida a primeira alterao
contratual da 1B2B (fls. 343351), por meio da qual o scio quotista Robson
GoulartBarretocedeetransfereatotalidadedassuas999quotasparaaBitel
pelovalordeR$999,00.NestemesmoinstrumentoossciosquotistasKenneth
GeraldClarkJnioreaempresaBitelpromovemoaumentodocapitalsocial
de R$ 1.000,00 para R$ 673.262.640,00, com emisso de 673.261.640 novas
quotas,queforamintegralmentesubscritaseintegralizadaspelaBitelmediante
a conferncia das aes na TNC, tendo o Sr. Kenneth Gerald Clark Jnior
deixadode exerceroseudireitodesubscrio dasnovasquotas,emfavor da

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DF CARF MF
Fl. 4097
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.090
Bitel, e continuado a ser detentor de apenas uma quota. Ainda no mesmo

instrumento,a1B2Bfoitransformadaemsociedadeannima.
IA
Jemreuniorealizadanodia10deabrilde2000(fls.352
354)foidebatidaeaprovadaapropostadeincorporaoda1B2Bpela TNC,
bemcomo foi analisado eaprovado o laudo deavaliao da 1B2B elaborado
porempresaespecializada(ACAL),combasenoqualdeuseoregistrodogio,
na1B2B,novalorlquidodeR$605.064.441,00(descontadasasamortizaes
dogioacumuladasat29/02/2000).
Na Assemblia Geral Extraordinria de 28 de abril de 2000
(fls. 355357) foi aprovada a incorporao da 1B2B pela TNC, considerada
como database o dia 3 de abril de 2000. Destacou o fisco o curioso
desaparecimentodaparticipaodoSr.KennethGeraldClarkJnior, uma
vezque,tantonolaudodeavaliaoelaboradopelaACAL,quantonaprpria
ata da AGE de 28/04/2000, e ainda, na clusula quinta do protocolo e
justificaodeincorporaoda1B2BpelaTNC,enositens2,8e12 do fato
relevantepublicadoem11/04/2000pelasempresas1B2BeTNC,constaquea
Biteldetm100%docapitalda1B2B.
TranscreveseaseguirtrechodoProtocolodeJustificaoda
Incorporaoda1B2BpelaTNC(fls.377):
... a incorporao em tela objetiva fortalecer a estrutura
financeira da Incorporadora e/ou suas controladas, atravs do
incremento da sua capacidade de gerao de fluxo de caixa e de
investimento, fortalecimento este que ocorrer atravs do
aproveitamentopelaIncorporadorae/ousuascontroladas em suas
operaes do benefcio fiscal representado pela despesa de
amortizao do gio, nos termos dos artigos 7o e 8o da Lei n.
9.532/97.
E,aseguir,trechodofatorelevantepublicadoem13/04/2000
pelasempresas1B2BeTNC(fls.374):
3. Motivos da Operao. A operao em tela visa ao
fortalecimentodaestruturafinanceiradogrupoeconmico,aoqual
pertenceaTNC,atravsdacriao,naTNC,deumativo diferido
(gio) e, em contrapartida a este ativo, uma reserva especial de
gio no patrimnio lquido da TNC, tudo conforme o disposto no
art.6odaInstruoCVM319/99.
4. Benefcio da Operao. Em virtude da incorporao em
tela, o grupo econmico da TNC ter a possibilidade de obter
economias fiscais oriundas da amortizao do gio, surgido em
funo da incorporao, cujo valor de R$ 610.000.000,00
(seiscentos e dez milhes de reais), a ser amortizado em 10 anos.
Estimase que essas economias possam ser da ordem de R$
201.000.000,00(duzentoseummilhesdereais).
Resta claro, assim, queno houve nenhuma outra motivao

paraestaoperao,quenoatributria,medianteatransferncia do gio
originalmentepagoquandodaaquisionoleilodeprivatizao,parafinsde

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DF CARF MF
Fl. 4098
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.091
seu aproveitamento pelo grupo econmico da TNC, conforme acima

destacado.
IA
JnaatadaAssembliaGeralExtraordinriade28deabril
de2000daTNC(fls.415),queaprovouaincorporaoda1B2B,bemcomoo
laudodeavaliaodopatrimniofeitopelaACAL,constouoseguinteregistro:
5.3. Informado que a Companhia est estudando e
avaliando a maneira mais eficiente possvel de o benefcio fiscal
oriundo da amortizao do gio ser aproveitado no mbito das
sociedadesoperadorascontroladaspelaCompanhia
Em nova Assemblia Geral Extraordinria realizada pela

TNC em 30 de junho de 2000 (fls. 416419), foi aprovado o Protocolo e
Justificao de Ciso Parcial da TNC, e declarada efetivada a ciso parcial
desta,comaincorporaodaparcelacindidapelasoperadoras,naproporo
indicadaemlaudoelaboradopelaACAL.
Transcrevese a seguir trecho do referido Protocolo e
JustificaodeCisoParcialdaTNC(fls.461467):
ConsiderandoacisoparcialdaTNCcomincorporaoda
parcelacindidapelas Incorporadorasjustificasetendo em vista a
impossibilidade de utilizao total do gio existente na sociedade
1B2B Participaes S.A., por ausncia de receitas tributveis em
montantesuficientenaTNCe
Considerando que as Incorporadoras so controladas pela
TNC e se beneficiaro da transferncia do benefcio fiscal
resultante da incorporao do gio existente na sociedade 1B2B
Participaes S.A., uma vez que geram receitas tributveis em
decorrnciadesuasoperaes.
Vemaspartes,poreste,enamelhorformadedireito(...)
E,aseguir,trechodofatorelevantedivulgadoem13/06/2000
pelasempresasTNCesuascontroladasoperadoras(fls.468472):
3.MotivosdaOperao.Aoperaodequesetratavisaao
fortalecimentodaestruturadogrupoeconmicoaoqualpertencea
TNC.Aoperaoemtelarepresentaaconcretizaodosobjetivos
traados por ocasio da incorporao da sociedade 1B2B
Participaes S.A. pela TNC realizada em 28/04/2000. A presente
cisoparcialfoiamedidamaiseficienteencontradapelasempresas
envolvidas para aproveitar o benefcio fiscal gerado pela
amortizao do gio no mbito das Operadoras, conforme
antecipado no item 15 do Aviso de Fato Relevante referente
aludida incorporao, o qual fora publicado em 13 de abril na
GazetaMercantil.
4. Benefcio da Operao. Em virtude da incorporao em
tela, as Operadoras,e porconseguinte,o GrupoEconmico como
umtodo,teroapossibilidadedeobtereconomiasfiscaisoriundas
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 deda
24/08/2001
amortizao do gio surgido nas Operadoras atravs da ciso

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DF CARF MF
Fl. 4099
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.092
parcialdaTNC.Ovalortotalestimadodessaseconomias,asquais
sero percebidos no decorrer dos prximos10 (dez)anos de R$
203.155.440,00.
IA
Mais uma vez, resta claro que a nica motivao para a

realizao desta operao de ciso parcial da TNC tambm foi a tributria,
agora para possibilitar que as operadoras viessem a gozar da dedutibilidade
fiscaldaamortizaodogio,jqueaTNC,controladoradestas,nogerava
receitastributveisemmontantesuficienteparaaproveitlo.
Os demais passos da reestruturao societria efetivados a
seguir no tiveram motivao exclusivamente (e nem preponderantemente)
tributria. De fato, uma vez tendo a recorrente transferido o gio para as
operadoras,enelasostendoaproveitadoparafinsfiscaisatjaneirode2004,a
posteriorincorporao,pelaTelpeCelularS/A,detodasasdemaisoperadoras,
representa apenas a concretizao de um objetivo empresarial legtimo de
consolidaodasatividadesemumanicaempresa.
Damesmaforma,tampoucosevislumbranoeventosocietrio
posterior (incorporao da TIM Nordeste Telecomunicaes S/A, nova
denominaodaTelpeCelularS/A,emjunhode2006,pelaMAXITEL S/A,no
mesmo ato renominada TIM Nordeste S/A) motivao exclusiva ou
preponderantementetributria.
Contudo, nos atos anteriormente analisados em detalhe,
identificaseclaramenteaocorrnciadasoperaesestruturadasemsequncia
(ondesedestacamoexguotempotranscorridoentreasoperaes,eaausncia
de alteraes substanciais ocorridas entre o antes e o depois), o uso de
sociedade de existncia efmera como empresa de passagem, e a motivao
exclusivamentetributriaqueorientouosatospraticados.
Na pea de defesa, destaca a recorrente que, a partir da
aquisiodaTNC,passouaexistiranecessidadedeumareorganizaoampla,
queidealmenteviesseaagrupar...todasasempresasenvolvidas(Bitel,TNCe
as seis operadoras) em uma s, da resultando uma empresa operacional de
maior porte, com valor patrimonial condizente com seu valor de mercado, e
que entre as vantagens dessa operao estavam a obteno de ganho de
escalaeaeconomiadecustos.
Como exemplo desses ganhos de escala, cita a obteno de
emprstimos menos custosos (j que as instituies financeiras levam em
considerao o porte da empresa para conceder emprstimos e fixar o
percentual de juros), o maior poder de negociao com os fornecedores, e a
reduodecustosoperacionaisemgeral.
Naverdade,nemmesmoapstodaareorganizaolevadaa
efeito, consta que tenha a empresa Bitel, ou mesmo a TNC, se agrupado ou
incorporadosdemais.Defato,esomenteemjaneirode2004,apenasasseis
operadorasqueseconsolidaramemumas.


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DF CARF MF
Fl. 4100
Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
S1C4T2
Fl.4.093
IA
Portanto, se algum prejuzo ou dano comercial

decorrentedaimpossibilidadedeseobterosganhosdeescalaantesdejaneiro
de2004ocorreu,estefoinaturalmenteabsorvidopelasempresasemquesto.
Afinal,sehimpedimentossocietriosouregulatriosparaqueaconsolidao
dasempresasemumasseefetive,poucoounadahafazer.
Contudo, na seara tributria, parece no concordar a
recorrentequeosimpedimentossocietrioseregulatriosprticadoseventos
desejados possa constituir bice a que alcance o seu legtimo direito
amortizaodogiopagoparafinsfiscais.
Ora, conforme exposto no presente voto, a legislao fiscal
tornouse, com a Lei no 9.532/97, muito mais restritiva com relao
possibilidadedeamortizaodogioparafinsfiscais.Longedefazerpartede
um pacote de benefcios oferecido s empresas vencedoras dos leiles de
privatizao, trata a lei em questo apenas de regular os efeitos ocorrentes a
partir de eventos de fuso, incorporao ou ciso ocorridos, e quando
orientadosestesporlegtimosinteressesempresariais.
Podese dizer que parte a recorrente do pressuposto de que
haveriaumdireitonaturalamortizaodogioparafinsfiscais,equeeste
no poderia ser suprimido por conta de impedimentos societrios ou
regulatrios, quando na verdade se verifica que a lei fiscal muito restritiva
comrelaoamortizaodogio,mesmoquandoestetenhasidoefetivamente
pago, como o foi, no presente caso. Tanto assim que, conforme tambm
exposto no presente voto, o aproveitamento fiscal do gio efetivamente pago,
mas j amortizado contabilmente, somente previsto para os casos de
alienaoouliquidaodoinvestimento,masnoparaoscasosdeextinode
participao societria por fora de fuso, incorporao ou ciso. No cabe
aquiquestionaraopodolegislador,masapenasregistrarqueassimfoipor
eledisciplinadaamatria.
Nocaso,portanto,osimpedimentossocietrioseregulatrios
existentes fizeram com que a recorrente no pudesse naquele momento
promover a incorporao nos moldes que alegadamente desejava realizar, e
este fato traz, como de fato trouxe, implicaes em todas as rbitas da vida
empresarial,inclusiveatributria.
Com relao s alegaes recursais de que no poderia o
fisco desconsiderar as suas operaes para fins fiscais antes da vigncia e
devidaregulamentaodoartigo116,pargrafonico,doCTN,sirvomemais
umavezdomagistriodeMarcoAurlioGreco5pararefutlas:
Tratandose de abuso de direito, o Cdigo Civil assumiu
posturaclaraeinequvocanosentidodepreverqueconfigura ato
ilcito.Istosignificaque,nahiptesedeabusodedireitonocampo
tributrio,haverumailicitudee,portanto,deixardesercasode
eliso para configurar conduta ilcita (se evaso, sonegao ou
outrafigura,noomomentodeexaminar).Portanto,aindaqueo
abusoimpliqueumadissimulao,ailicitudeoriginriacontamina
Documento assinado
digitalmente conforme MP n 2.200-2
de 24/08/2001
5
a
em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado digitalmente
GRECO,MarcoAurlio.PlanejamentoTributrio.3
ed.SoPaulo:Dialtica,2011,p.556.

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a operao e, portanto, no o caso de desconsiderar, mas de

identificar o ilcito cometido. O Fisco no fica jungido aos
procedimentos do artigo 116, pargrafo nico, pois aplicase o
artigo149doCTN.
IA
O CARF tambm tem adotado firme posio no sentido da

necessidade da existncia de propsito negocial para que sejam aceitas as
consequncias tributrias de determinados atos, bem como vem acolhendo a
possibilidadedoreconhecimentodoabusodedireito.
Nestesentido,aindaqueocasoconcretoversesobresituao
diversadatratada nospresentesautos,transcrevoaseguirementaderecente
julgadodoCARF:
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. OPERAES
SOCIETRIAS. ENCARGO DE AMORTIZAO DE GIO
GERADOCOMUTILIZAODESOCIEDADEVECULO.GIO
DESIMESMO.ABUSODEDIREITO.
O gio gerado em operaes societrias, para ser eficaz
perante o Fisco, deve decorrer de atos econmicos efetivamente
existentes.Ageraodegiodeformainterna,ouseja,dentro do
mesmo grupo econmico, sem a alterao do controle das
sociedadesenvolvidas,semqualquerdesembolsoecomautilizao
de empresa inativa ou de curta durao (sociedade veculo)
constitui prova da artificialidade do gio e torna invlida sua
amortizao. A utilizao dos formalismos inerentes ao registro
pblico de comrcio engendrando afeioar a legitimidade destes
atos caracteriza abuso de direito. (Acrdo no 1103000.501, de
30dejunhode2011,relatorCons.JosSrgioGomes)
Em concluso deste tpico, corretos esto os lanamentos

fiscais,tantonapartequesereferefaltadeadiodaamortizaodegiona
apuraodolucrorealedabasedeclculodaCSLL,quantonapartequese
refereexclusoindevidadeamortizaodegionaapuraodolucroreale
dabasedeclculodaCSLL,sendodesedestacarapenasque,comrelao
excluso,conformeexpostonovoto,hmotivosadicionais(emrelaofalta
deadio)paraconsiderlaindevida.
De fato, conforme exposto, a partir da ocorrncia do evento
defuso,incorporaoouciso,aamortizaodogiopassaaserfeitaapenas
contabilmente (embora com fins tambm fiscais), e o gio j amortizado
contabilmentenomaispodeserrecuperadoviaexcluso,nemmesmopela
prpriaempresaqueotenhaamortizado.Muitomenospode,comoocorreuno
casoconcreto,aTIMNordesteTelecomunicaesS/A(operadoraresultanteda
incorporao de todas as seis operadoras em uma s) reduzir o seu lucro
tributvel com a excluso, via Lalur, de parcelas do gio que j haviam sido
amortizadaspelasempresasBitele1B2B.
Em resumo: inexistindo extino do investimento mediante real
reestruturao societria entreinvestidae investidorano h quese falar em amortizao do
gio,noseadmitindosuatransfernciaparaterceirosparaqueusufruamdetaisdespesas.
Documento assinado

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Isso posto, voto por negar provimento ao recurso tambm em relao tal
infrao.
IA
3DAINCIDNCIADEJUROSDEMORASOBREAMULTADEOFCIO
OilustreRelatorentendeunoserpossvelacobranadejurossobreamulta
deofcioseriailegal.
Discordodetalposicionamento.
Observase,inicialmente,queaquestotemsidoobjetointensodebate pela
CmaraSuperior,hajavistaque,numlapsodepoucosmeses,ocorreramvotaesemsentidos
opostos, ambos decididos por maioria apertada de votos, como se verifica dos acrdos n
910100539,de11/03/2010,en910100.722,de08/11/2010.
Abstraindose de argumentos finalsticos, como o enriquecimento ilcito do
Estado,osquaisfogem aladadestetribunal administrativo,conforme determinaa Smula
CARF n2,expeseosfundamentosconsideradossuficientesparajustificaracobrana nos
presentes autos, com espelho no acrdo n 910100539, de 11/03/2010, de lavra da
ConselheiraVivianeVidalWagner:
O conceito de crdito tributrio, nos termos do art. 139 do CTN, comporta
tantotributoquantopenalidadepecuniria.
Uma interpretaoliteralerestritivadocaputdoart.61daLein9.430/96,
que regula os acrscimos moratrios sobre dbitos decorrentes de tributos e
contribuies, pode levar equivocada concluso de que estaria excluda
dessesdbitosamultadeofcio.
Contudo, uma norma no deve ser interpretada isoladamente, especialmente
dentrodosistematributrionacional.
No dizer do jurista Juarez Freitas (2002, p.70), "interpretar uma norma
interpretarosistemainteiro:qualquerexegesecomete,diretaouobliquamente,
umaaplicaodatotalidadedodireito".Merecetranscrioacontinuidadedo
seuraciocnio:
"No se deve considerar a interpretao
sistemtica como simples instrumento de
interpretao jurdica. a interpretao
sistemtica,
quando
entendida
em
profundidade, o processo hermenutico por
excelncia, de tal maneira que ou se
compreendem os enunciados prescritivos nos
plexos dos demais enunciados ou no se
alcanar compreendlos sem perdas
substanciais. Nesta medida, mister afirmar,
com os devidos temperamentos, que a

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interpretao jurdica sistemtica ou no

interpretao."(Ainterpretaosistemticado
direito, 3.ed. So Paulo: Malheiros, 2002, p.
74).
Da, por certo, decorrer uma concluso lgica, j que interpretar

sistematicamente implica excluir qualquer soluo interpretativa que resulte
logicamentecontraditriacomalgumanormadosistema.
Oart.161doCTNnodistingueanaturezadocrditotributriosobreoqual
deve incidir os juros de mora, ao dispor que o crdito tributrio no pago
integralmente no seu vencimento acrescido de juros de mora,
independentementedosmotivosdoinadimplemento.
Nessesentido,nosistematributrionacional,adefiniodecrditotributrio
hdeseruniforme.
DeacordocomadefiniodeHugodeBritoMachado(2009,p.172),ocrdito
tributrio " o vnculojurdico,de natureza obrigacional, porfora do qual o
Estado (sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou responsvel
(sujeito passivo), o pagamento do tributoou da penalidade pecuniria (objeto
darelaoobrigacional)."
A obrigao tributria principal referente multa de ofcio, a partir do
lanamento,converteseemcrditotributrio,consoanteprevisodoart.113,
1,doCTN:
Art.113Aobrigaotributriaprincipalouacessria.
1 A obrigao principal surge com a
ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o
pagamentodetributooupenalidadepecuniria
e extinguese juntamente com o crdito
tributriodeladecorrente.(destacouse)
A obrigao principal surge, assim, com a ocorrncia do fato gerador e tem

por objeto tanto o pagamento do tributo como a penalidade pecuniria
decorrentedoseunopagamento,oqueincluiamultadeofcioproporcional.
A multa de ofcio prevista noart. 44 da Lei n 9.430, de 1996, e exigida
"juntamente com o imposto, quando no houver sido anteriormente pago''"
(1).
Assim, no momento do lanamento, ao tributo agregase a multa de ofcio,
tornandoseambosobrigaodenaturezapecuniria,ouseja,principal.
A penalidadepecuniria,representadanopresentecasopelamultadeofcio,
temnaturezapunitiva,incidindosobreomontantenopagodotributodevido,
constatadoapsaofiscalizatriadoEstado.
Osjurosmoratrios,porsuavez,nosetratamdepenalidadeetmnatureza
indenizatria,,compensaremoatrasonaentradadosrecursosqueseriamde
direitodaUnio.

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Aprprialeiemcomentotrazexpressaregrasobreaincidnciadejurossobre
amultaisolada.
Eventual alegao de incompatibilidade entre os institutos de ser afastada
pelaprevisocontidanaprpriaLein9.430/96quantoincidnciadejuros
demorasobreamultaexigidaisoladamente.Opargrafonicodoart.43da
Lei n 9.430/96 estabeleceu expressamente que sobre o crdito tributrio
constitudonaformadocaputincidemjurosdemoraapartirdoprimeirodia
do ms subsequente ao vencimento do prazo at o ms anterior ao do
pagamentoedeumporcentonomsdepagamento.
O art. 61 da Lei n 9.430, de 1996, ao se referir a dbitos decorrentes de
tributos e contribuies, alcana os dbitos em geral relacionados com esses
tributosecontribuiesenoapenasosrelativosaoprincipal,entendimento,
dizia ento, reforado pelo fato de o art. 43 da mesma lei prescrever
expressamenteaincidnciadejurossobreamultaexigidaisoladamente.
Nesse sentido, o disposto no 3 do art. 950 do Regulamento do Imposto de
Renda aprovado pelo Decreto n 3.000, de 26 de maro de 1999 (RIR/99)
excluiaequivocadainterpretaodequeamultademoraprevistanocaputdo
art. 61 da Lei n 9.430/96 poderia ser aplicada concomitantemente com a
multadeofcio.
Art.950. Os dbitos no pagos nos prazos
previstos na legislao especfica sero
acrescidos de multa de mora, calculada taxa
detrintaetrscentsimosporcentopordiade
atraso(Lein9.430,de1996,art.61).
1A multa de que trata este artigo ser
calculadaapartirdoprimeirodiasubseqente
ao do vencimento do prazo previsto para o
pagamentodoimpostoatodiaemqueocorrer
oseupagamento(Lein9.430,de1996,art.61,
1).
2Opercentualdemultaaseraplicadofica
limitadoavinteporcento(Lein9.430,de1996,
art.61,2).
3A multa de mora prevista neste artigo no
ser aplicada quando o valor do imposto j
tenha servido de base para a aplicao da
multadecorrentedelanamentodeofcio.
Apartirdotrigsimoprimeirodiadolanamento,casonopago,omontante
docrditotributrioconstitudopelotributomaisamultadeofciopassaaser
acrescido dos juros de mora devidos em razo do atraso da entrada dos
recursosnoscofresdaUnio.
No mesmo sentido j se manifestou a Cmara Superior de Recursos Fiscais
quando do julgamento do Acrdo n CSRF/0400.651, julgado em
18/09/2007,comaseguinteementa:


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JUROS DE MORA MULTA DE OFCIO

OBRIGAO PRINICIPAL A obrigao
tributriaprincipalsurgecomaocorrnciado
fato gerador e tem por objeto tanto o
pagamento do tributo como a penalidade
pecuniria decorrente do seu no pagamento,
incluindo a multa de ofcio proporcional. O
crdito tributrio corresponde a toda a
obrigao tributria principal, incluindo a
multa de oficio proporcional, sobre o qual,
assim, devem incidir os juros de mora taxa
Selic.
Cabe referir,ainda,aSmulaCarfn5:"Sodevidosjurosdemorasobreo
crdito tributrio no integralmente pago no vencimento, ainda que suspensa
suaexigibilidade,salvoquandoexistirdepsitonomontanteintegral."
Diantedaprevisocontidanopargrafonicodoart.161doCTN,buscase
na legislao ordinria a norma complementar que preveja a correo dos
dbitosparacomaUnio.
Paraessefim,apartirdeabrilde1995,temseataxaSelic,institudapelaLei
n9.065,de1995.
No mbito do Poder Judicirio, a jurisprudncia forte no sentido da
aplicaodataxadejurosSelicnacobranadocrditotributrio,comosev
noexemploabaixo:
REsp
1098052
/
SP
RECURSO
ESPECIAL2008/02395728Relator(a)Ministro
CASTRO MEIRA (1125) rgo Julgador T2
SEGUNDA TURMA Data do Julgamento
04/12/2008 Data da Publicao/Fonte DJe
19/12/2008 Ementa PROCESSUAL CIVIL.
OMISSO.
NOOCORRNCIA.
LANAMENTO. DBITO DECLARADO E
NO
PAGO.
PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO.
DESNECESSIDADE.
TAXASELIC.LEGALIDADE.
1. infundada a alegao de nulidade por
maltrato ao art. 535 do Cdigo de Processo
Civil, quanto o recorrente busca tosomente
rediscutirasrazesdojulgado.
2. Em se tratando de tributos lanados por
homologao, ocorrendo a declarao do
contribuinteenafaltadepagamentodaexao
no vencimento, a inscrio em dvida ativa
independedeprocedimentoadministrativo.
3. legtimaautilizaodataxaSELICcomo
ndice de correo monetria e de juros de
mora, na atualizao dos crditos tributrios
(Precedentes: AgRg nos EREsp 579.565/SC,
Primeira
Seo,
Min. por
Humberto
Autenticado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA, Assinado
digitalmente
em Rel.
19/03/2015
LEON Martins,

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Processon19647.009690/200699
Acrdon.1402001.876
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DJU de 11.09.06 e AgRg nos EREsp

831.564/RS, Primeira Seo, Rel. Min. Eliana
Calmon,DJUde12.02.07).
Nombitoadministrativo,aincidnciadataxadejurosSelicsobreosdbitos
tributrios administrados pela Secretaria da Receita Federal foi pacificada
com a edio da Smula CARF n 4, de observncia obrigatria pelo
colegiado,porforadenormaregimental(art.72doRICARF),nosseguintes
termos:
SmulaCARFn4:Apartirde1deabrilde
1995, os juros moratrios incidentes sobre
dbitos tributrios administrados pela
Secretaria da Receita Federal so devidos, no
perododeinadimplncia,taxareferencialdo
Sistema Especial de Liquidao e Custdia
SELICparattulosfederais.
No quese refere ao perodo de 01/01/1995 a 31/12/1996, sustentam alguns

queoParecerMF/SRF/Cositn28/98teriadeixadoclaronoserexigvelaincidnciadejuros
sobreamultadeofciotendoemvistaasdisposiesdoincisoI,doart.84,daLein8.981/95.
OmencionadoParecer,aindaqueconcluapelaincidnciados juros sobrea
multadeofcioparafatosgeradoresocorridosapartirde01/01/1997,defatomanifestasenos
termos dessa tese. Entretanto, constatase que o referido Ato Administrativo no levou em
consideraoaalteraolegislativatrazidapelaMPn1.110,de30/08/95,queacrescentouo
8 ao art. 84, da Lei 8.981/95, e que estendeu os efeitos do disposto no caput aos demais
crditosdaFazendaNacionalcujainscrioecobranacomoDvidaAtivadaUnio sejade
competnciadaProcuradoriadaFazendaNacional.
Issoposto,votopormanteraexignciadejurosmoratriossobreamultade
ofciolanada,negandoprovimentoaorecursotambmemrelaoatalponto.
FERNANDOBRASILDEOLIVEIRAPINTORedatorDesignado


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Decisao 19647009690200699

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DF CARF MF

DECADNCIA. FORMAO DE GIO EM PERODOS ANTERIORES

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

IRPJ/CSLL. INEXISTNCIA DE EXTINO DO INVESTMENTO.

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

cancelase o lanamento no qual no foi observado o prazo qinqenal

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Conforme Termo de Encerramento de Ao Fiscal (fls. 482/538, 265/321

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Em julho/1998, um Consrcio formado pelas empresas Bitel Participaes

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Em fevereiro de 1999, a Bitel comprou a totalidade das aes da empresa

A Bitel procedeu ao desdobramento do custo de aquisio das aes,

Tendo em vista que o nico ativo da 1B2B era o investimento detido na

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Diante de tal situao ftica, a fiscalizao concluiu que os atos praticados

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

h a extino do investimento pela unificao patrimonial, ocorrida com a incorporao da

No Lalur os valores excludos foram registrados com os histricos:

Irresignada, a Contribuinte apresentou impugnao s fls. 2887/2931

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

e) Tambm no h abuso de direito, pois os atos praticados no visaram

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Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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MULTA DE OFCIO. SUCESSORA POR INCORPORAO.

A incorporadora responsvel pelo pagamento da multa de

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em favor da Unio na desestatizao do setor (transao entre partes independentes com

No entanto, a incorporao da TNC e das operadoras pela Bitel (ou vice

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Essa medidatem por efeito melhorar a capacidadeda empresa, p. ex., para

Apsterem sidoadquiridasdiversas empresaspblicas,nosmaisdiferentes

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Contudo, no caso concreto, as conseqncias fiscais da operao direta

No procedea alegao de que teria ocorrido uma amortizao do gio em

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(reduo do IRPJ e da CSLL), a fim de no causar prejuzo no fluxo de dividendos aos

Paradeterminar o crdito tributrio exigido, a fiscalizao excluiu a receita

Independentemente de a PMIPL integrar a receita operacional (como fez a

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

A Contribuinte apontou, quando da impugnao, que essas exigncias no

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4) O fato de a 1B2B ter como patrimnio apenas as aes da TNC,

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Decadncia do gio em relao exigncia advinda de despesa no

Posto isso, a controvrsia preliminar destes autos cingese em saber qual a

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Assim, essa expresso pode parecer, em princpio, um obstculo de ordem

necessrio, apenas, ter em mente que, em virtude da nossa legislao, o

A situao de fato aquela concretizada no nvel das realidades materiais,

sinado digitalmente em 16/03/2015 por CARLOS PELA

Com efeito, podemos assinalar que o fato gerador do gio, tratandose de