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U.C.

Droit fiscal
RAKOTONIRINA Olivier
RAMIANDRISOA Ainanirina
11 heures/45 heures

Juriste consultant et enseignant lUCM depuis 2000

Aujourdhui, la seule forme de paiement dimpt se fait en numraire (argent liquide). Le


paiement en nature nest plus accept.
Au temps de la royaut, il y avait une sorte de contribution en nature quil faut donner au roi
(LOHA VOKATRA)
Le paiement de limpt est obligatoire. Si le contribuable ne paie pas, alors, ltat va se
mobiliser pour le contraindre payer.
Le paiement de limpt est une charge pour les contribuables (personne physique et personne
morale)
IRSA : impt sur les revenus salariaux et assimils.
Les IRSA, IR, taxe douanire, vignette et patente sont des taxes directes. Les taxes prleves
sur les achats sont des taxes indirectes.
Le fisc, cest ladministration fiscale.
La taxe la plus connue est la TVA et elle frappe tous les biens que lon commercialise dans les
magasins. A titre exceptionnel, il y a des exonrations. Il y a galement les taxes douanires.
Fraude fiscal : ne pas payer impt, modifier le montant du revenu pour payer moins dimpt.
Cest le code gnral des impts qui impose les taux de la TVA, de lIR, de lIRSA. Le CGI
regroupe toutes les rgles qui rgissent le droit fiscal. La modification du CGI doit se faire par
voie lgislative. A chaque fois quil y a une loi de finance, il faut vrifier cette loi de finance
pour savoir si les rgles en matire fiscales ont t modifies ou non. Seule la loi de finance
peut le modifier.
La notion de revenue est galement importante. Le revenu est la somme que lon peroit. Pour
la personne physique, ce sont les revenus salariaux. Pour les entreprises, ce sont les bnfices
salariaux.
LIRSA est un retrait sur les salaires, et les revenus qui sont assimils au salaire (autres
revenus perus : indemnit, heures supplmentaires
La notion dIBS nexiste plus pour Madagascar car les lois de finances ont remplac ce terme
par IR.

LIR se divise en 5 lments dont voici :


IRSA pour salari.
IR pour les socits
IS (impt synthtique) pour les petits commerces
Zone franche : dans le domaine textile, limportation de matire premire est exonre
dimpt. Mais tous les produits sont exports. Ces entreprises bnficient dune franchise
douanire.
Base imposable : montant pour calculer les impts : base imposable.
Seule ceux qui paye des impts directs ont la NIF
Un paradis fiscal est un pays ou des pays o le taux dimposition est trs faible, voire nul.

PLAN
Chapitre I : LES SOURCES DU DROIT FISCAL
Section 1 : Les sources du droit fiscal
Paragraphe 1 : Les sources internationales
Paragraphe 2 : Les sources internes
Section 2 : La notion dimpt
Paragraphe 1 : Explication de la dfinition de limpt
Paragraphe 2 : Les fonctions de limpt
Section 3 : Les classifications de limpt

Chapitre II : LA TECHNIQUE FISCALE


Section 1 : Lvaluation de la matire imposable
Paragraphe 1 : La notion dassiette de limpt
Paragraphe 2 : Les mthodes dvaluation de la matire imposable
Section 2 : La liquidation de limpt
Paragraphe 1 : La dtermination du taux de limpt
Paragraphe 2 : Les modalits dapplication des taux
Section 3 : Le recouvrement de limpt
Paragraphe 1 : Les modalits techniques de recouvrement
Paragraphe 2 : Le moment du recouvrement

Chapitre III : LIRSA


Chapitre IV : IMPOTS SUR LE REVENU
Chapitre V : LES RAPPORTS ENTRE LADMINISTRATION ET LES
CONTRIBUABLES
Section 1 : Le contrle fiscal
Section 2 : Les sanctions en matire fiscale
Section 3 : Elments de contentieux fiscal

Chapitre VI : QUELQUES ELEMENTS DE FISCALITE LOCALE

INTRODUCTION
Dans la pratique, plusieurs auteurs ont essay de prsenter une dfinition de cette notion
dimpt. Nous pouvons retenir le 2 principales dfinitions suivantes :
Limpt est considr comme une perception pcuniaire perue par lEtat et les collectivits
publiques. Il a pour but de couvrir les dpenses publiques et les interventions conomiques et
sociales de lEtat de ces mmes collectivits. Il est ajust en fonction de la capacit
contributive de chacun des agents assujettis limpt.
Gaston Jze a quant lui donner les dfinitions suivantes de limpt : Limpt est une
prestation pcuniaire requise des particuliers par voie dautorit, titre dfinitif et sans
contrepartie, en vue de la couverture des charges publiques.
Un certain nombre dlments de rflexion peut tre tir de ces deux dfinitions :
1) A nos jours, limpt est une obligation de nature montaire
2) Le paiement de limpt est obligatoire
3) Quand le contribuable paye limpt, il ne doit pas sattendre une contrepartie directe et
individualise
4) Les impts collects servent couvrir les charges publiques
5) Le paiement des impts se fait selon la capacit contributive des contribuables
Si le paiement de limpt est obligatoire, il faut faire la distinction entre limpt et
certaines recettes non fiscales perues par lEtat et les collectivits dcentralises.
Ex : - Les redevances qui sont la contrepartie dun service effectivement rendu (ex :
redevance audiovisuelle)
-

Le produit des amendes et pnalits fiscales

Chapitre I : LES SOURCES DU DROIT FISCAL ET LES


NOTIONS DIMPOT

Section 1 : Les sources de droit fiscal


Il faut faire la distinction entre les sources internationales et les sources internes du
droit fiscal.

Paragraphe 1 : Les sources internationales du droit fiscal


Les conventions internationales en matire fiscale constituent une source du droit
fiscal. Le plus souvent, il sagit des conventions fiscales bilatrales. Celles-ci ont pour objet
principal dviter dune part les doubles impositions, et dautre part, le fait quun contribuable
(personne physique ou personne morale) chappe au systme fiscal des 2 pays concerns.
Dans ce dernier cas, elles visent faciliter la lutte contre lvasion ou la fraude fiscale en
permettant lchange dinformations entre les administrations fiscales des pays signataires. En
effet, en labsence de conventions fiscales, certains contribuables peuvent se voir imposer
dans 2 Etats diffrents.
Ex : Une personne peut se trouver dans une situation o elle est impose dans 2 pays au titre
dun mme revenu. Pour viter ces doubles impositions qui sont prjudiciables au
contribuable, Madagascar a conclu des conventions fiscales bilatrales avec dautres pays (Ile
Maurice, France, etc.) et qui visent rpartir les comptences fiscales entre les Etats, c'est-dire que lesdites conventions attribuent lun des Etats signataires la comptence pour
imposer. Cest notamment le cas en matire dimposition des revenus des personnes
physiques et des bnfices des entreprises. Il en est de mme en matire dimposition du
patrimoine. Du point de vue de leur porte, les conventions internationales en matire fiscale
ont une autorit suprieure celle de la loi. (SADEC)
***

ASSIETTE DE LIMPOT : chaque type dimpt a son assiette, notion qui comprend 3
lments :
1) Matire imposable
2) Fait gnrateur
3) Personne imposable
Ex 1 : IRSA :

1) Le salaire et ses lments


2) Cest le fait qui rend obligatoire le paiement de limpt (lment qui rend exigible limpt =
le moment o doit tre pay limpt) = perception du salaire
Ex2 : Impt sur le revenu :
1) Bnfices
2) Clture de lexercice
3) Entreprise (socit commerciale)

Valeur imposable = valeur locative : valeur estime par la commune sur le loyer dune
maison louer)
***

Paragraphe 2 : Les sources internes

I.

La Constitution

Au niveau interne, la Constitution est la premire source normative du droit fiscal. Les
Constituions successives Madagascar ont toujours consacr le principe de la lgalit de
limpt, principe selon lequel lessentiel des rgles qui forment le droit fiscal est pos par la
loi. Ce principe dcoule directement du principe de consentement limpt.
Larticle 95 Paragraphe 1 de la Constitution en vigueur actuellement prvoit que la loi
fixe les rgles concernant la nature et lassiette des impts et taxes des CTD .
Larticle 87 Paragraphe 1 de la Constitution rvise en 2007 prvoit que la loi fixe les
rgles concernant la nature, lassiette et le taux maximum des impts et taxes des CTD
II.

La loi (comme source interne du DF)

Confr larticle 95 Paragraphe 1 de la Constitution en vigueur actuellement et confr


larticle 87 Paragraphe 1 de la Constitution rvise de 2007 ( rechercher). Lensemble des
rgles lgislatives en matire fiscale est contenu dans le Code Gnral des Impts.

III.

Le rglement

En matire fiscale, sil appartient au lgislateur le soin de dterminer les rgles relatives
lassiette, aux taux et aux modalits de recouvrement des impts de tout nature, il arrive
souvent que la loi confie au pouvoir rglementaire le soin de prciser certaines rgles
(secondaires) dassiettes. Il en est ainsi de larticle 01.01.10 du CGI : Elle (base imposable)
est tablie sous dduction des charges supportes (par lentreprise), notammentles
amortissements rellement effectus par lentreprise dans la limite des taux maximaux fixs
par dcision du Ministre de la rglementation fiscale

Quoiquil en soit, ltendu du champ de comptence du pouvoir rglementaire en matire


fiscale est variable. Toutefois, on peut affirmer que les rgles dorganisation interne de
ladministration fiscale relvent de la comptence du pouvoir rglementaire.

IV.

La Jurisprudence

Cest lensemble des rgles tires des dcisions de justice senses complter les lois ou les
prciser ou dfinir le champ dapplication dune rgle donne.

Section 2 : LA NOTION DIMPOT


Paragraphe I : Dfinition
On rappelle que limpt est dfini comme une prestation pcuniaire, requise par
voie dautorit, titre dfinitif, sans contrepartie directe en vue de la couverture des charges
publiques . Limpt en question est peru soit par lEtat soit par les collectivits territoriales
dcentralises (rgions et communes). (Gaston Jze)

I.

La notion de prestation pcuniaire


Aux temps des royauts, lquivalent de limpt pouvait tre rgl en nature. Ctait

le cas des VOALOHAM-BOKATRA que les sujets devaient rserver aux rois et reines.
Ces dispositifs anciens de rglement en nature ont disparu. Lon peut affirmer que cette
volution a t facilite par le dveloppement de lconomie marchande.
II.

Prestation pcuniaire requise par voie dautorit


Quon le veuille ou non, on doit payer limpt. Le prlvement effectu par lEtat

ou par les CTD est obligatoire. C'est--dire quil est effectu par voie dautorit, par
lAdministration sur le fondement de ses prrogatives de puissance publique. La consquence
en est que le contribuable ne peut se soustraire ses obligations fiscales.

III.

A titre dfinitif et sans contrepartie directe

(A titre dfinitif = LEtat ne rembourse pas les sommes qui dpassent les montants rguliers =
pas de remboursement mais ce surplus servira pour le prochain paiement)
(Sans contrepartie directe = car il sert aux biens publics et non des fins personnelles)
Le prlvement est effectu titre dfinitif, c'est--dire que le contribuable ne doit
pas sattendre un quelconque remboursement. En principe, lAdministration ne fait aucun
remboursement en matire fiscale. Les quelques exceptions se rapportent au remboursement
des Crdits de TVA (crance du contribuable lgard de lEtat).
Le prlvement est effectu sans contrepartie directe et personnalise lgard du
contribuable. Cela signifie quen payant limpt le contribuable ne doit pas sattendre une
contrepartie individualise de la part de lAdministration.

IV.

La notion de Facult Contributive


Dune manire gnrale, cette notion signifie que chaque contribuable doit payer

limpt selon ses revenus, selon ses biens ou selon les oprations quil effectue. Cette notion
appelle une autre qui est la Justice Fiscale, qui encore est lie troitement avec la notion
dEgalit des contribuables devant limpt.
SUJET 1 : notion de JUSTICE FISCALE
Justice Fiscale : le taux progressif est le mieux adapt car il tient compte de la
situation du contribuable. Sil est pauvre, le taux dimpt sera calcul en fonction de a,
mme chose pour les personnes trs riches. (Sur une base de 20% TVA).
Cette notion renvoie une autre notion : la notion de Justice fiscale qui est
troitement lie celle de lgalit des contribuables devant limpt.

La couverture des charges publiques et lintervention de lEtat dans les domaines


conomiques et sociale. Limpt est peru par lEtat et les CTD dans le but de faire face
lensemble des dpenses quils doivent effectuer. Autrement dit, limpt est collect en vue de
la couverture des dpenses publiques. Il y a les Dpenses dInvestissement (construction

dhpitaux et dcole, construction dcole, rhabilitation dinfrastructure) et les Dpenses de


Fonctionnement (rmunration des fonctionnaires, achat de fournitures, paiement de
Paragraphe II : les fonctions de limpt
La principale fonction de limpt, cest la couverture des charges publiques. Il y a 2 types de
dpenses :
-

Dpense dinvestissement : construction dinfrastructures publiques, dpenses de

rhabilitation.
Dpense de fonctionnement : rmunration des fonctionnaires, achat de fourniture,
achat de consommable informatique, paiement de facture dnergie, de communication.

A part cette fonction principale, lEtat a dautres fonctions :


I.

La fonction conomique de limpt :

Dans les annes 2004-2005, lEtat malgache a fait la dtaxation pour toutes les importations
dquipement, de production et de transport. Cette dtaxation a favoris limportation de ces
produits, ce qui permet laccession des producteurs ces matriaux. Dans ce cas, limpt
permet de favoriser la production, fonction conomique. Limpt est donc un instrument
dintervention dans le secteur conomique.
La dtaxation se traduit par le fait que le prix de ces vhicules est plus bas que sils sont taxs.
Par exemple, la dtaxation des produits essentiels lagriculture permet de rduire le prix de
revient.
Si lon veut rduire limportation, on peut doubler ou tripler le taux dimposition des produits
imports. Cest pourquoi, certains produits coutent 2 ou 3 fois plus qu lextrieur.
En rsum, quand lEtat veut promouvoir un secteur dactivit donn, il peut prvoir un
ensemble de facilitation sur le plan fiscal : dtaxation. Inversement, si lEtat veut freiner
limportation, lEtat peut modifier les taux dimpositions.
II.

La fonction sociale de limpt :

Prenons lexemple de la Chine. Ils ont adopt la politique de lenfant unique. Si une famille a
plus denfant, cette famille risque de ne pas bnficier de certain bnfice fiscal. Donc, les
familles enfant unique bnficient dune exonration fiscale.

Dans les pays scandinaves (Norvge, Sude, Finlande), on assiste au vieillissement de la


population car la moyenne dge est trs leve, parce que les familles ne veulent pas avoir
beaucoup denfant. Ces pays vont alors avoir des problmes de mains duvre productive, ils
devront chercher des ouvriers trangers. Ainsi, comme solution, ces pays ont instaur un
systme permettant aux familles nombreuses de bnficier dune exonration dimpt et des
prises en charges (rduction dimpt pour enfant charge). Si une famille a des enfants en
charge, les parents bnficieront dune exonration.
A Madagascar, les mdicaments sont dtaxs. Quand la pharmacie centrale importe des
mdicaments, il ny a ni taxe, ni droit de douane. Donc, le pharmacien sapprovisionnement
auprs de la pharmacie centrale. La raison principale, cest pour permettre la majorit de la
population daccder ce mdicament. Sinon, le prix des mdicaments augmentera.
Enfin, la dtaxation de tout ce qui est fourniture scolaire et livres scolaires. Ceci, pour
permettre une grande partie de la population estudiantine daccder ces fournitures
scolaires.
III.

La fonction politique de limpt :

Cette fonction est un point qui est largement discut au niveau de la doctrine, au niveau des
mdias. Pourquoi les faibles revenus sont exonrs et que les grosses fortunes paient
beaucoup dimpt ?
En France, si le revenu est suprieur 1.000.000 deuro, la tranche suprieure sera impose
75% : exemple : 1.250.000 euro. Le 1.000.000 sera impos dans un taux normal, et 250.000
sera impos un taux de 75%. Ici, on parle dimpt de solidarit.
A Madagascar, tous les propritaires doivent payer lIFPB : impt foncier sur les proprits
bties. Le problme est que peu de malgache paie. Le problme est voir de part et dautre.
Ladministration fiscale met un bout de papier indiquant le montant de limpt. Le paiement
ne peut avoir lieu quaprs la rception du reu. Le problme est que lmission de ce reu est
souvent tardive (en anne). En outre, les maisons rurales (TRANOBONGO, TRANO
FALAFA) sont-ils imposables (difficile de dterminer la valeur) ?
Du ct des contribuables, mme si lon reoit le reu, on fait semblant de ne pas voir. Cest
parce quon na pas largent, ou manque de confiance la gestion des impts.

Dtaxation : on ne paye pas limpt. Si lon achte un camion lextrieur : 100. La valeur,
en sortie de douane sera de 100+ frais de transport.
Subvention : lEtat va payer une partie de ce que lon doit payer. Par exemple limportation
dimpt : 100 et taxe 50. Donc prix au moins 150. Alors, lEtat va subventionner en payant
une certaine somme pour que le prix soit 125.

Section 3 : les classifications de limpt.


La distinction entre les diffrentes catgories dimpt peut tre base sur plusieurs lments :
-

Leur caractre direct ou indirect.


La matire imposable quil frappe.
Lentit bnficiaire de limpt collect.
Le type de taux dimposition applicable, etc

Ainsi, les diffrentes catgories dimpts peuvent tre classes selon chacun de ses lments.

Paragraphe 1 : impts dEtat, impts locaux.

1) Les impts dEtat sont ceux perus au profit du budget gnral de lEtat.
BGE
Dpenses
Investissement
Fonctionnement

Ressources
Recettes fiscales
Emprunts (remboursable)
Subventions (non remboursable)

Exemple dimpt dEtat : IR, TVA, IRSA.


Les recettes fiscales = impts dEtat.
2) Les impts locaux sont ceux perus au profit du Budget des CTD (nentre pas dans le BGE).
Les communes laborent galement leur budget comme lEtat, les budgets des communes et
des rgions comprennent exactement les mmes lments. Mais les emprunts quils
effectuent sont sous le contrle de lEtat (lEtat va supporter linsolvabilit de ces derniers).
Exemple : les impts fonciers sur la proprit btie, impts fonciers sur les terrains.

Les impts rcolts se partagent entre la commune et la rgion, et cest la loi qui fixe ce
pourcentage.
Ex : les impts fonciers : IFPB, IFP
Paragraphe 2 : impts proportionnels et impts progressifs.
1) Les impts proportionnels sont calculs sur la base des taux fixes quel que soit la valeur de la
matire imposable. Cest le cas de la TVA = 20%.

2) Dans le cas des impts progressifs, le taux dimposition augmente au fur et mesure
quaugmente la valeur de la matire imposable (MI). Donc, on est en prsence non pas dun
taux fixe et unique mais dun taux progressif, dun taux multiple.
Il faut faire ici la distinction entre la progressivit globale et la progressivit par tranche.
Tranche de revenus
0 1.000

Taux applicables
5%

1.001 5.000

10%

5.001 10.000

15%

10.001 20.000

20%

> 20.000

25%

Taux fixe
1000 (HT) * 20% (taux) =

Progressivit
Globale

200 (TVA)

Situer la MI et dduire le
taux.

Prix TTC = 1200


Ex : 15000 * 20% = 3000
Par tranche
Raisonner par tranche.
Impts 15000 ?

1re tranche : 1000 0 = 1000 * 5% = 50


2me tranche : 5000 1000 = 4000 * 10 % = 400

3me tranche : 10000 5000 = 5000 * 15% = 750


4me tranche : 15000 10000 = 5000 *20% = 1000

15000 = 5000+5000+4000+1000
= 400 + 750 + 1000+50 = 2200

N.B : Les mmes impts classs dans le 1er paragraphe peuvent tre reclasss dans le 2nd
paragraphe.

Paragraphe 3 : impts directs et impts indirects.


Dune manire gnrale, les impts directs sont calculs sur une matire stable, ou plus
exactement, une matire amene se renouveler priodiquement. Ex : IR, IRSA. Impts
synthtique, etc.
En revanche, les impts indirects portent sur des dpenses. Limpt est donc pay loccasion
de la ralisation dune opration de vente ou de prestations de service. Limpt est pay par le
commerant ou le prestataire de service mais, dans la ralit, cest le consommateur final qui
le supporte. Cest lexemple de la TVA (ART 06.01.01 et suivants du Code Gnral des
Impts). Ex : droit daccises prvu par lART 03.01.01 du CGI (fonctionne exactement
comme la TVA, incorpor dans le prix de vente du bien)

Paragraphe 4 : impt sur le capital, impt sur le revenu, impt sur


la dpense
Une autre classification des impts est possible en retenant comme critre soit la matire
imposable, soit lopration origine de limposition.

I.

Limposition du capital.

Plusieurs types dimpts peuvent frapper le capital (ou la richesse) soit dans le cadre de
sa transmission, soit les gains obtenus de ce capital, soit tout simplement de la possession de
ce capital.

a. Les impts qui frappent la transmission du capital.


La transmission dun bien (transfert de proprit) peut se faire dans le cadre dune cession ou
bien dune succession.
Dans le cadre dune cession (vente, donation), limpt applicable, cest le DROIT DE
MUTATION. Cest la transmission du bien qui donne lieu mutation.
Sil sagit dun hritage, dune succession, limpt concern : LES DROITS DE
SUCCESSION.

b. Les impts qui frappent les gains en capital.


Il sagit dimpts qui frappent les gains ou les bnfices raliss par le propritaire dans la
transmission dun bien donn. Ex : impt touchant les plus-values ralises lors de la vente
dun immeuble. Ex : la valeur de limmeuble est 100, il a t vendu 120. 20 est imposable
dimpt sur les plus-values (on ne parle pas de plus-values en marchandises).

c. Les impts qui frappent la possession du capital.


Contrairement aux 2 cas prcdents, il sagit ici dimpts qui sont applicables du seul fait de
la possession du bien (IFPB). Dans ce cas, limpt sapplique toujours mme en labsence
dune mutation, en labsence dune transmission du bien, voire en labsence dune
exploitation du bien (impt foncier sur le terrain, IFPB).

II.

Les impts sur les revenus.

Cette catgorie dimpts frappe lensemble des revenus raliss par les contribuables. Il sagit
notamment des lments suivants :

Impt sur les revenus (IR) tels que prvus par les Articles 01.01.01 et suivants du CGI.

Impt synthtique (IS) produit prvus les articles 01.02.01 du et suivants du CGI (impts qui
frappent les petits commerants, les transporteurs des passagers, les petites piceries).

Impt sur les revenus salariaux et assimils (IRSA) prvus par les articles 01.03.01 et suivants
du CGI.

Impts sur le revenu des capitaux mobiliers (IRCM) prvus par les articles 01.04.01 et
suivants du CGI (frappent les dividendes).

-xxxPour quil y ait salari, il faut un employeur : sinon pas dIRSA ex : auto-entrepreneur.
-xxxDes cas peuvent se prsenter, si le CA est infrieur 20 millions dAriary, on sera soumis
limpt synthtique, mais sil est suprieur 20 millions dAriary, on sera soumis lIR

Paragraphe 5 : impt rel et impt personnel.


La distinction entre impt rel et impt personnel est une distinction trs ancienne.
Gnralement, les impts rels sont ceux qui sont assis sur des biens et les impts personnels
sont ceux qui sont assis sur la personne du contribuable, cest dire, les impts qui frappent
directement sans tenir compte de sa situation. Mais le conceptions modernes de limpt ne
permettent plus de considrer la personne du contribuable comme une matire imposable.

Aujourdhui, les impts sont assis sur des biens ou activits.


Impt rel : on ne tient pas compte de la situation du contribuable. IFT et IFPB le disc doit
mesurer la superficie, lexploitation du terrain
Impt personnel : HETRA ISAN-DAHY (colonial et 1re rpublique). Une fois que lhomme a
la majorit civile, il doit payer un impt, sans tenir compte de sa situation, mais sur sa
personne. Les insolvables senfuient dans la fort et cet impt nexiste plus.
Il ny a plus dimpt personnel.

La distinction entre limpt rel et limpt personnel avait une grande importance car elle
avait conduit au dveloppement de la notion de limpt personnel.

Chapitre II : la technique fiscale


3 tapes :
-

Evaluation de la matire imposable.

Salaire
Avantage
En la matire imposable est de 1 million dAriary
- Liquidation de limpt (calculer)
Limpt est de 10%
-

Le recouvrement de limpt

Formalit pour le paiement de limpt