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Idx=1572
Les frais accessoires en matire de terrains: le droit comptable triomphe.
Auteur:
Jos Haustraete ,
Membre du Conseil National IPCF
Avant mme que la jurisprudence faisant suite lintroduction de la lgislation comptable voie le
jour, nous dfendions, dans la documentation de lI.P.C.F.(1), la thse selon laquelle les frais de
notaire devaient tre dductibles au titre de moins-value.
Dans Pacioli(2), nous avons comment le premier arrt positif (Anvers 14 octobre 1997) qui, en un
bref laps de temps, fut suivi par une autre jurisprudence(3). Avant mme que ne tombe la dcision
finale en Cour de Cassation, nous avions mentionn six arguments de principe et nous avions
rappel(4) le point de vue selon lequel le droit comptable prime sur le droit fiscal sauf lorsque le
droit fiscal y droge explicitement (p. ex. amortissement linaire, goodwill). Ce principe a
galement t confirm par la plus haute instance judiciaire de Belgique(5). Entre-temps, cette
mme Cour a, aprs 17 ans de silence(6) et en une priode trs courte, dj brav par trois fois la
thse de ladministration fiscale.
En ce sens, nous estimons aussi que la jurisprudence prend un autre tour : la ralit conomique
commence primer sur la ralit juridique. Une intressante tude de Laurence Pinte(7)en la
matire a t publie. Il y est fait mention que la lgislation franaise reprend une interdiction de
porter les frais accessoires lactif.
Nous citons ici quelques ides matresses de la juridiction suprme : les frais de notaire doivent
ncessairement tre exposs, ils ne reprsentent pas une relle contre-valeur, leur activation est une
image dforme de la valeur patrimoniale de la socit concerne, ces frais uniques sont
directement perdus. Il est explicitement dit : "...puisque les bnfices imposables des entreprises
sont dtermins conformment aux rgles comptables sauf si la loi fiscale y droge expressment".
Sur la base des art. 20, 21 et 283 de lA.R. du 8 octobre 1976 les rgles comptables prvoient une
correction de la valeur initiale dun immeuble non bti pour autant que, lors de la clture de
lexercice comptable, ces frais ne reprsentent plus aucune valeur.
Sur la base de la loi fiscale art. 22,4 C.I.R. 1964, devenu lart. 25 C.I.R. 1992 le montant des
droits denregistrement et des frais apparents lors de lachat de limmeuble ne peut tre assimil
des sommes affectes lextension de lentreprise. Conformment la rgle gnrale de lart. 44
C.I.R. 1964, art. 49 C.I.R. 1992, les dpenses en question doivent tre qualifies de frais
professionnels.
Pour tre complet, mentionnons aussi que la Cour suprme a rendu un jugement ngatif sur un autre
point de contestation: la constitution dune provision pour droits denregistrement complmentaires
que les agents immobiliers doivent ventuellement payer aprs dix ans (art. 64 A.R. n 64 du 30
novembre 1939).
Selon la Cour, il rsulte du rapprochement des articles 62, 64 et 65 de cet A.R. que lacqureur du
bien immobilier doit tre cens viser lalination de ce bien quelle que soit la destination quil a
donne au bien au moment de lachat ou par la suite en lespce des biens immobiliers mis en
location et inscrits comme immobilisations corporelles aussi longtemps quil ne prsente pas le
paiement du droit complmentaire.
Considrations importantes pour les comptables (-fiscalistes)
1. La juridiction suprme confirme explicitement que le droit comptable prime sur le droit fiscal, les
trois arrts du 22.6.2000 font expressment rfrence ce principe, jusqu ce jour non encore
repris comme tel dans la loi fiscale elle-mme.

2. Les arrts remontent aux annes 1982, 1983 et 1988. Cela concernait mme des dclarations
limpt des socits pour lesquelles on optait, lpoque, pour limposition limpt des personnes
physiques. Lors des priodes de taux dimposition levs, ctait monnaie courante. Les
consquences pour les contribuables concerns apparaissaient aussi trs exagres. Lpe de
Damocls a donc pendu pendant 17 ans au-dessus des ttes des contribuables courageux.
3. La pratique montre que ladministration fiscale rejette les rclamations existantes un rythme
acclr, et cela mme aprs le 22 juin 2000, de sorte que les contribuables concerns devront
sadresser au tribunal pour obtenir gain de cause. Naturellement, cela demandera beaucoup de
temps et dargent et les tribunaux fiscaux feront des heures supplmentaires. Si cette politique
perdure, cela constituera un acte blmable de mauvaise administration. Cela ne rendra pas vigueur
lindice de confiance de la fiscalit belge dj bien faible.
4. Les frais accessoires doivent toujours tre comptabiliss dabord avec les cots dinvestissements
concerns. Ainsi, la loi comptable ne permet pas que la T.V.A. non dductible sur les voitures,
breaks et minibus soit comptabilise dans un compte 64 "T.V.A. non dductible", mais bien, et de
prfrence sur une deuxime ligne, dans le compte "entretien de voitures".
5. Il en est de mme pour les frais accessoires relatifs des investissements qui ne peuvent jamais
tre inscrits immdiatement en charges (p. ex. frais de notaire pour btiment ou terrain, honoraires
darchitecte, T.V.A. non dductible). A lart. 62 du C.I.R., la loi fiscale permet damortir ces frais ad
libitum, donc mme 100%. Toutefois, cela ne signifie pas que des "amortissements 100%" sont
quivalents une "comptabilisation directe en charges". Pour preuve, nous citons que
lamortissement 100% ne slve qu 75% lorsque lexercice comptable ne dure que neuf mois.
6. Bien que larrt du 8 juin 2000 utilise le terme "amortissement", nous estimons que la mthode
comptable correcte consiste comptabiliser une rduction de valeur.
7. En pratique, nous voyons trois possibilits de traitement comptable pour ces frais dacquisition :
un amortissement, une comptabilisation en charges et une comptabilisation comme rduction de
valeur. Du point de vue de la technique comptable, il nous semble que seule la dernire mthode est
exacte, mais dans les trois cas, le rsultat est le mme : le bilan mentionne la valeur nette du terrain,
alors que les frais dacquisition apparaissent finalement dans les charges.
8. Deux arrts proposent, sur ce sujet, deux thories:
a. le droit comptable (art. 20, 21 et 28, 3 A.R. du 8 octobre 1976) ;
b. le droit fiscal (art. 22, 4 et 44 C.I.R. (ancien)).
9. Selon la loi comptable, la comptabilisation dune moins-value implique ventuellement la reprise
de la moins-value ultrieurement (art. 19 A.R. du 8 octobre 1976). Sur la base du droit fiscal, la
reprise ne serait toutefois pas requise.
10. Il nest possible dintroduire une rclamation que si le dlai de trois mois (depuis lanne
dimposition 1999) na pas encore expir. En effet, dans notre rgime fiscal, une nouvelle
jurisprudence nest pas un fait nouveau (art. 376, 2 C.I.R.). Nous craignons toutefois quil nexiste
une chance de russite que si les frais de notaire en question ont bien t comptabiliss dans la
socit comme charges dentreprise. Bien que la comptabilisation dune moins-value ne soit pas lie
une anne dtermine, il nous semble vident que les frais de notaire doivent tre traits, pendant
lanne de comptabilisation, comme actifs.
11. Lancien principe de ladministration fiscale savoir : "laccessoire suit le principal" est
apparemment dlaiss bon droit et fait place une approche actuelle par le biais du droit
comptable. Etant donn que dans les arrts concerns, il est non seulement fait rfrence la loi
comptable mais aussi la loi fiscale, cela nous donne limpression que la dduction devrait
logiquement tre galement possible pour des comptabilisations incompltes et pour des
contribuables qui ne relvent pas de la loi comptable (p.ex. les professions librales). En effet, les
arrts renvoient la dfinition gnrale de la notion de "frais professionnels" de lart. 44 C.I.R.

ancien, art. 49 C.I.R. 1992. Cet article sapplique tous les contribuables.
Flicitons les contribuables concerns et leurs conseillers pour le long chemin qui a t parcouru
pour, finalement, en arriver une vidence. Cela illustre la ncessit dune fiscalit belge favorable
lactivit conomique (8) qui, la suite de cet arrt, reflte la ralit conomique.
En ce sens, la jurisprudence concerne de la Cour de Cassation constitue un jalon et un point de
rfrence.
La dductibilit des honoraires du conseil fiscal prsentait aussi, lpoque (9) , une problmatique
comparable. En ce qui concerne la dductibilit des chques-repas (10) et la possibilit actuelle
dimposer des plus-values de cessation qui nont jamais t ralises, nous esprons pouvoir
connatre une volution identique.
-------------------(1) "Comptabilit : Gestion prvisionnelle de lImpt. Edition 1996" Jos Haustraete p. 41-43.
(2) "Charges de lentreprise : frais accessoires sur terrains" Jos Haustraete Pacioli n 25 p. 2-4,
28.02.1998 - Pour un point de vue analogue : R. Bogaerts, AFT.2000.1, p. 58-64.
(3) Positif : Anvers 14.10.1997 - Bruxelles 14.11.1997 - Anvers 8.6.1999 - Bruxelles 18.6.1999
Ngatif : Bruxelles 2.4.1998 - Gand 16.9.1999
Cour de Cassation : 8.6.2000 (F. 98.0009.N/1) - 22.8.2000 (F. 98.041. N/1) - 22.6.2000 (F
98.00027. N/1) - 22.6.2000 (F. 99.9136. N/1)
(4) "Economische werkelijkheid : eenrichtingsverkeer" Financieel Economische Tijd du 12
novembre 1999
(5) Cour de Cassation 20 fvrier 1997 F.J.F. n 97/528
(6) Le dernier arrt de la Cour de Cassation date du 7 octobre 1982 et concernait des terrains
achets en 1978, soit avant que la loi comptable nentre en vigueur
(7) Journal de droit fiscal 1998 p. 321-341
(8) "Application dune fiscalit efficace de ladministration fiscale et comparaison internationale".
The World Economic Forum : lindicateur de confiance fiscale reflte la mesure dans laquelle le
monde conomique a confiance en la politique fiscale dun pays. Ils donnent : Royaume Uni: 6,5 Etats Unis:6 - Japon: 5,9 - Pays-Bas: 4,6 - Allemagne: 4,1 - France: 3,9 - Italie: 2,7 et Belgique: 2,4
(9) "Honoraires Conseil fiscal: la Cour de Cassation se prononce positivement". Jos Haustraete,
Pacioli n 27 p.3 31.03.1998 et Cass., 4 mai 2000 (10) Anvers 5 fvrier 2000 (pas de recours en
cassation) et Anvers 16 mai 2000 (re
cours en cassation)
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