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Solon Sehn
Mestre em Direito Tributrio pela Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo (PUC-SP). Bacharel em Direito
pela Universidade Federal do Paran (UFPR). Advogado e
consultor com atuao em Direito Tributrio e Empresarial.
Professor dos Cursos de Graduao e Ps-Graduao do
Complexo de Ensino Superior de Santa Catarina (CESUSC)
e professor convidado da Ps-Graduao em Direito Tributrio e Previdencirio das Faculdades Integradas Curitiba e da Ps-Graduao das Faculdades Arthur Thomas
(Londrina-PR). Experincia na rea de Direito, com nfase
em Direito Tributrio e Empresarial, com diversos livros e
artigos publicados.
Sumrio
Noes introdutrias de Direito Tributrio.....................................................9
Conceito de tributo.................................................................................................................................... 9
Espcies tributrias...................................................................................................................................10
Competncia tributria...........................................................................................................................14
Princpios constitucionais tributrios................................................................................................17
Tributao da microempresa
e empresa de pequeno porte (Simples Nacional)......................................89
Legislao aplicvel..................................................................................................................................89
Definies legais........................................................................................................................................89
Vedaes ao ingresso no Simples Nacional.....................................................................................90
Tributos unificados no Super Simples...............................................................................................93
Forma de clculo.......................................................................................................................................95
Gabarito.................................................................................................................. 103
Referncias............................................................................................................ 107
Anotaes.............................................................................................................. 111
Apresentao
Escrever uma obra de introduo ao estudo do Direito Tributrio para cursos no-jurdicos uma tarefa
difcil e, sobretudo, desafiadora. A necessidade de traduo constante dos termos jurdicos utilizados pelo legislador, que devem ser cuidadosamente vertidos para
a linguagem comum, sem a perda do rigor tcnico; a
complexidade do sistema tributrio brasileiro, talvez a
maior entre todos os pases do mundo; o volume cada
vez maior de alteraes legislativas, que, no raras vezes,
modificam de maneira significativa o regime de incidncia dos tributos, so alguns dos obstculos encontrados
em tal empreitada acadmica.
Foi nesse contexto de limitaes sistmicas, aliadas
s do prprio autor, que buscamos superar todas as dificuldades iniciais e, aceitando ao desafio do IESDE, proporcionar aos alunos deste curso o presente manual de legislao tributria.
A obra encontra-se dividida em cinco captulos. O primeiro volta-se consolidao de noes introdutrias de
Direito Tributrio, como o conceito de tributo, as espcies
tributrias, o sistema de repartio de competncias tributrias e os princpios constitucionais tributrios. O segundo captulo, ainda na parte geral do Direito Tributrio, tem
por objeto o estudo da obrigao e do crdito tributrio,
do lanamento tributrio e das regras de responsabilidade
tributria vigentes.
Isso significa que, ao contrrio de um contrato, em que o devedor assume a obrigao aps a manifestao livre e consciente de sua prpria vontade, o tributo sempre
imposto pelo Estado atravs de uma lei. O obrigado tambm chamado de sujeito
passivo da obrigao tributria posto na condio de devedor independente de sua
vontade, como esclarece Geraldo Ataliba (1977, p. 34), ao ensinar que: [...] a obrigao
tributria nasce da vontade da lei, mediante ocorrncia de um fato (fato imponvel)
nela descrito. No nasce, como as obrigaes voluntrias (ex voluntate), da vontade das
partes. Esta irrelevante para determinar o nascimento deste vnculo obrigacional.
O tributo, assim, assemelha-se bastante a uma multa administrativa, uma vez que,
tal como esta, sempre envolve a obrigao de dar quantia certa em dinheiro ao Estado
em razo da ocorrncia de um fato definido em lei. A multa, porm, diferencia-se do
tributo porque o fato que gera a obrigao de pag-la sempre ilcito (por exemplo,
estacionar em local proibido). O tributo, ao contrrio, cobrado em funo de fatos
lcitos praticados pelo sujeito passivo (como, por exemplo, a venda de mercadorias ou
a prestao de servios).
Portanto, pode-se definir tributo como uma obrigao de dar quantia certa em
dinheiro devida ao Estado em funo da ocorrncia de um fato lcito definido em lei
(denominado fato gerador ou hiptese de incidncia tributria), que independe da
vontade do sujeito passivo e no constitui sano de ato ilcito.
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A definio tem sido criticada, entre outros aspectos, por no fazer referncia ao Poder Pblico, enquanto ente credor, e devido redundncia da expresso
prestao pecuniria em moeda (AMARO, 2004, p. 19-25).
Espcies tributrias
O gnero tributo, de acordo com a teoria mais aceita no direito brasileiro, divide-se
em cinco espcies, que, por sua vez, diferenciam-se em funo das caractersticas do
fato gerador e de outros elementos, como a destinao do produto da arrecadao e
a natureza restituvel do valor pago pelo contribuinte.
Imposto
O imposto caracteriza-se por se tratar de um tributo que tem como fato gerador
uma conduta qualquer do contribuinte, independente de uma atuao ou atividade
estatal especificamente referida ao obrigado. Tem fundamento apenas na competncia tributria da pessoa poltica (Unio, estado, Distrito Federal ou municpios). Por isso,
considerado um tributo no-vinculado.
O artigo 16 do CTN define imposto da seguinte maneira:
Art. 16. Imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador uma situao independente de
qualquer atividade estatal especfica, relativa ao contribuinte.
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Nos impostos indiretos, devido possibilidade de transferncia do impacto financeiro do tributo para terceiros, alguns autores diferenciam aquele que, nos termos da
lei, seria o contribuinte de direito do chamado contribuinte de fato, ou seja, a pessoa que
efetivamente arca com o custo do tributo.
Trata-se de diferenciao relevante para fins de repetio de indbitos, que disciplinada pelo artigo 166 do CTN nos seguintes termos:
Art. 166. A restituio de tributos que comportem, por sua natureza, transferncia do respectivo
encargo financeiro somente ser feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso
de t-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a receb-la.
Taxa
A taxa um tributo que tem como fato gerador uma atividade estatal especificamente relacionada ao contribuinte, que pode consistir no exerccio do poder de polcia
(taxa de polcia) ou na prestao de um servio pblico especfico e divisvel (taxa de
servio), efetiva ou potencialmente utilizados pelo contribuinte. Trata-se, portanto, de
um tributo vinculado disciplinado pelo artigo 145, II, e 2., da Constituio Federal, e
pelos artigos 77 e seguintes do CTN:
impostos previamente indeterminados os impostos resultantes do exerccio, pela Unio, da competncia impositiva residual, por lei complementar e
desde que no sejam cumulativos com impostos j existentes.
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Art. 77. As taxas cobradas pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municpios, no
mbito de suas respectivas atribuies, tm como fato gerador o exerccio regular do poder de
polcia, ou a utilizao, efetiva ou potencial, de servio pblico especfico e divisvel, prestado ao
contribuinte ou posto sua disposio.
Pargrafo nico. A taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador idnticos aos que correspondam
a imposto nem ser calculada em funo do capital das empresas.
Art. 78. Considera-se poder de polcia atividade da administrao pblica que, limitando ou
disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prtica de ato ou a absteno de fato, em
razo de interesse pblico concernente segurana, higiene, ordem, aos costumes, disciplina
da produo e do mercado, ao exerccio de atividades econmicas dependentes de concesso ou
autorizao do Poder Pblico, tranquilidade pblica ou ao respeito propriedade e aos direitos
individuais ou coletivos.
Pargrafo nico. Considera-se regular o exerccio do poder de polcia quando desempenhado pelo
rgo competente nos limites da lei aplicvel, com observncia do processo legal e, tratando-se de
atividade que a lei tenha como discricionria, sem abuso ou desvio de poder.
Art. 79. Os servios pblicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufrudos a qualquer ttulo;
b) potencialmente, quando, sendo de utilizao compulsria, sejam postos sua disposio
mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
II - especficos, quando possam ser destacados em unidades autnomas de interveno, de unidade,
ou de necessidades pblicas;
III - divisveis, quando suscetveis de utilizao, separadamente, por parte de cada um dos seus usurios.
Contribuio de melhoria
A contribuio de melhoria o tributo vinculado que tem como fato gerador uma
atuao estatal indiretamente referida ao contribuinte, mais especificamente, uma valorizao imobiliria decorrente da construo de uma obra pblica, apurada na forma
do artigo 82 do CTN:
Art. 82. A lei relativa contribuio de melhoria observar os seguintes requisitos mnimos:
I - publicao prvia dos seguintes elementos:
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II - fixao de prazo no inferior a 30 (trinta) dias, para impugnao pelos interessados, de qualquer
dos elementos referidos no inciso anterior;
III - regulamentao do processo administrativo de instruo e julgamento da impugnao a que se
refere o inciso anterior, sem prejuzo da sua apreciao judicial.
1. A contribuio relativa a cada imvel ser determinada pelo rateio da parcela do custo da obra
a que se refere a alnea c, do inciso I, pelos imveis situados na zona beneficiada em funo dos
respectivos fatores individuais de valorizao.
2. Por ocasio do respectivo lanamento, cada contribuinte dever ser notificado do montante da
contribuio, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo
clculo.
Emprstimo compulsrio
O emprstimo compulsrio constitui um tributo caracterizado por sua natureza
restituvel (o valor arrecadado, aps decurso de determinado prazo definido em lei, deve
ser devolvido pelo Estado ao contribuinte) e por apresentar arrecadao vinculada a uma
das seguintes finalidades (previstas no art. 148 da Constituio):
fazer frente a despesas extraordinrias resultantes de calamidade pblica,
guerra externa ou sua iminncia; ou
para o custeio de investimento pblico urgente e de relevante interesse nacional.
Contribuies especiais
Parte da doutrina entende que no juridicamente possvel a instituio de contribuies sociais gerais. Estas, porm, tiveram sua constitucionalidade admitida pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento da Ao Direta de Inconstitucionalidade 2.556/DF.
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Tributos identificados
1. critrio:
2. critrio:
3. critrio:
Exigncia constitucional de
previso legal de vinculao entre a materialidade
do antecedente normativo
e uma atividade estatal referida ao contribuinte
Exigncia constitucional
de previso legal de restituio do montante arrecadado ao contribuinte,
ao cabo de determinado
perodo
Impostos
No
No
No
Taxas
Sim
Sim
No
Contribuies de melhoria
Sim
No
No
Contribuies especiais
No
Sim
No
Emprstimos compulsrios
No
Sim
Sim
Competncia tributria
A Constituio Federal, a fim de evitar bitributao3 e insegurana jurdica aos
contribuintes, estabeleceu um sistema complexo de repartio de competncias tributrias, definindo de forma taxativa qual tributo cabe a cada ente federado em particular (Unio, estados, Distrito Federal e municpios).
Conceito e caracteres
A competncia tributria nada mais do que a aptido para instituir tributos no
direito brasileiro. prevista apenas no texto constitucional e, em razo disso, no pode
ser alterada pela legislao ordinria ou complementar.
Caracteriza-se ainda por ser:
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Privativa a aptido para instituir o tributo exclusiva do ente federado contemplado pela regra constitucional.
Ocorre bitributao quando mais de uma pessoa poltica (Unio, estados, Distrito Federal ou municpios) exige tributo idntico sobre o mesmo fato gerador.
Indelegvel no pode ser transferida de um ente federado para outro, ressalvada a atribuio das funes de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, servios, atos ou decises administrativas.
Irrenuncivel o ente federado no pode renunciar, total ou parcialmente, a
sua competncia constitucional.
Incaducvel embora o crdito tributrio e o direito de sua cobrana judicial
estejam sujeitos extino pelo decurso do tempo, devido decadncia e a
prescrio, a competncia tributria no se perde em razo do no-exerccio.
Competncia da Unio
A Unio Federal tem competncia para instituir os seguintes tributos:
taxas, em razo de servios pblicos federais e poder de polcia exercido no
mbito de suas atribuies constitucionais (CF, art. 145, II);
contribuies de melhoria, em funo de obras federais (CF, art. 145, III);
emprstimos compulsrios (CF, art. 148);
contribuies especiais (CF, art. 149);
Imposto de Importao II (CF, art. 153, I);
Imposto de Exportao IE (CF, art. 153, II);
Imposto de Renda e proventos de qualquer natureza IR (CF, art. 153, III);
Imposto sobre Produtos Industrializados IPI (CF, art. 153, IV);
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ITR (CF, art. 153, VI);
Imposto sobre Grandes Fortunas (CF, art. 153, VII);
impostos extraordinrios (CF, art. 154, II).
Por fim, cumpre destacar que tambm compete Unio: (i) o exerccio da chamada competncia residual, que faculta, mediante lei complementar, a instituio de impostos adicionais, desde que no-cumulativos e que no tenham fato gerador ou base
de clculo prprios de outros impostos previstos na Constituio (CF, art. 154, I); e (ii)
em territrio federal, os impostos estaduais e, se este no for dividido em municpios,
os impostos municipais (CF, art. 147).
Imposto sobre Operaes de Crdito, Cmbio e Seguro, ou Relativas a Ttulos ou Valores Mobilirios IOF (CF, art. 153, V);
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Imposto de Transmisso Intervivos de Bens Imveis ITBI (CF, art. 156, II);
Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza ISS (CF, art. 156, III).
A estrita legalidade, por sua vez, somente relativizada em hipteses expressamente previstas na Constituio:
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a alquota definida em lei da Contribuio de Interveno no Domnio Econmico (Cide) incidente sobre a venda de combustveis e derivados, gs natural
e lcool, que pode ser reduzida ou restabelecida por ato do Poder Executivo.
(CF, art. 177, 4., I, b)
Irretroatividade
Pelo princpio da irretroatividade, vedado cobrar tributos em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado (CF, art. 150, III, a).
Nada impede, porm, a retroatividade em favor do sujeito passivo, prevista de
forma expressa no artigo 106 do CTN:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a aplicao de penalidade
infrao dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato no definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infrao;
b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de ao ou omisso, desde que
no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prtica.
Anterioridade
Legislao Tributria
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O exerccio financeiro, no direito brasileiro, coincide com o ano civil, ou seja, tem incio no dia 1 de janeiro e trmino no dia 31 de dezembro.
compulsrio, nos casos de calamidade pblica e guerra externa (CF, art. 148, I); (b) o II,
IE, IPI e IOF; e (c) Imposto Extraordinrio de Guerra.
A exigncia de anterioridade mnima, por sua vez, no se aplica (CF, art. 150,
1.): (a) s excees anterioridade tributria (emprstimo compulsrio, nos casos de
calamidade pblica e guerra externa, II, IE, IOF e ao imposto extraordinrio de guerra),
salvo o IPI; (b) ao imposto de renda; e (b) fixao da base de clculo do IPVA e IPTU.
As contribuies para a seguridade social, por sua vez, submetem-se a uma anterioridade especial, prevista no artigo 195, pargrafo 6., da Constituio Federal
(conhecida como anterioridade nonagesimal), podendo ser cobradas aps decorridos
noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado, independente do exerccio financeiro.
Igualdade tributria
O princpio da igualdade ou da isonomia tributria veda a instituio de tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, bem
como qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos
(CF, art. 150, II).
Capacidade contributiva
O princpio da capacidade contributiva estabelece que os tributos somente
podem ser exigidos em funo de fatos geradores potencialmente reveladores de riqueza (CF, art. 145, 1.).
O princpio da progressividade decorre dos princpios da isonomia e da capacidade contributiva, impondo a gradao dos tributos em funo da maior capacidade
econmica do sujeito passivo, como forma de realizao da justia fiscal.
Assim, os contribuintes com maior capacidade contributiva so tributados com
alquotas maiores. o que ocorre com o imposto sobre a renda da pessoa fsica, que,
nos termos da Lei Federal 11.482, de 31 de maio de 2007 (art. 1), tem sua alquota aumentada de acordo com a seguinte tabela:
Progressividade
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Alquota %
At 1.313,69
De 1.313,70 at 2.625,12
15
197,05
Acima de 2.625,13
27,5
525,19
Texto complementar
[...]
A lei e o tributo I
O princpio da legalidade uma das mais importantes colunas sobre as quais
se assenta o edifcio do Direito Tributrio. A raiz de todo ato administrativo tributrio deve encontrar-se numa norma legal, nos termos expressos no artigo 5., II, da
Constituio da Repblica.
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Mas o legislador constituinte, empenhado em acautelar direitos dos contribuintes, foi mais alm: deixou estampada esta ideia noutra passagem da Carta Magna,
nomeadamente em seu artigo 150, I (sem prejuzo de outras garantias asseguradas
ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios
exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea).
Inexiste o dever de pagar tributo que no tenha brotado de lei ordinria, j que
somente por causa dela que ele nasce e exigvel.
No por outro motivo que se tem sustentado que em nosso ordenamento
jurdico vige, mais do que o princpio da estrita legalidade tributria, o princpio da
estrita legalidade. Alis, hoje mais do que nunca, como logo veremos, juristas de
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Legislao Tributria
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-nos dado ver, com cristalina evidncia, que a garantia formal viabiliza a garantia material. Com efeito, de nada adiantaria nosso ordenamento jurdico estipular
que o contribuinte s pode ser compelido a pagar tributos com respaldo em lei se
no fosse possvel ao Judicirio perquirir, sempre que provocado, se a tributao
est sendo levada a efeito de acordo com esta mesma lei, e mais, se ela , ou no,
constitucional.
Evidentemente, estas noes cedias, porm sempre oportunas aplicam-se
no s aos impostos, seno, tambm, s taxas e contribuio de melhoria. Realmente, todo e qualquer tributo s pode ser criado ou aumentado por meio de lei, da
pessoa poltica investida de competncia constitucional para isto.
Parece claro que expedientes de ordem prtica, justificativas morais ou econmicas, ou mesmo a tradio, no podem ser sobrepor a este princpio cardeal.
Atividades
1. Assinale a alternativa correta.
a) As taxas no podem ter base de clculo prpria de impostos.
b) Compete aos estados instituir o imposto sobre servios de qualquer natureza.
c) A Unio no pode instituir contribuies de melhoria em face de valorizao de obra pblica.
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Legislao Tributria
d) O princpio da irretroatividade veda a exigncia de tributos no mesmo exerccio financeiro em que tenha sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.
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A obrigao de pagar o tributo, portanto, denominada obrigao tributria principal, ao passo que os deveres institudos para fins de facilitao da fiscalizao dos
tributos (como o dever de emitir notas fiscais, manter os livros fiscais e comerciais etc.)
so denominados obrigaes tributrias acessrias.
Fato gerador
De acordo com o Cdigo Tributrio Nacional:
Art. 114. Fato gerador da obrigao principal a situao definida em lei como necessria e suficiente
sua ocorrncia.
Fato gerador uma expresso utilizada pelo CTN para se referir ao que, dentro de
um rigor tcnico mais apurado, tambm se denomina hiptese tributria ou hiptese
de incidncia do tributo. Esta, por sua vez, nada mais do que a descrio abstrata de
um fato, previsto na lei instituidora do tributo que, uma vez ocorrido, torna exigvel a
obrigao de pagar o tributo. Trata-se, em outras palavras e termos mais simples, do
fato que, nos termos da lei, deve ocorrer para que o tributo se torne devido.
A hiptese de incidncia do tributo desdobra-se em trs elementos ou aspectos,
que, na verdade, so critrios normativos de identificao do fato concreto tributado
pela ordem jurdica (fato jurdico tributrio):
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Legislao Tributria
Nada impede, porm, que a lei atribua a capacidade para ser sujeito ativo de uma
obrigao tributria a uma entidade paraestatal (privada) ou mesmo a uma pessoa
fsica que desempenhe atividade de efetivo interesse pblico. o que ocorre com as
contribuies ao Sesc/Senac e ao Sesi/Senai. Nelas, a competncia para instituir o tributo da Unio Federal, mas os sujeitos ativos da obrigao so entidades paraestatais (Servio Social do Comrcio, Servio Nacional de Aprendizagem Comercial, Servio
Social da Indstria e Servio Nacional de Aprendizagem Industrial).
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O contribuinte tambm denominado sujeito passivo direto aquele que realiza concretamente a hiptese de incidncia do tributo (a pessoa que, no Imposto de
Renda, aufere a renda ou, no IPTU, proprietria do imvel da zona territorial urbana
do municpio). Mantm, por isso, uma relao pessoal e direta com o fato tributado,
normalmente obtendo alguma vantagem financeira ou patrimonial decorrente deste.
O responsvel ou sujeito passivo indireto, por sua vez, constitui uma terceira
pessoa posta na condio de devedor em razo de fato provocado ou produzido
por outrem. Isso se d por motivos de convenincia da legislao fiscal, tais como
a maior facilidade na cobrana, diminuio de sonegao fiscal, entre outros. o
caso da fonte pagadora de salrios, que sem ser contribuinte do imposto nesse caso
especfico, obrigada a reter o IR sempre que efetuar pagamentos em favor do contribuinte do imposto.
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Responsabilidade tributria
Limites definio da sujeio passiva indireta
A atribuio da responsabilidade tributria ou sujeio passiva indireta pode
ocorrer por transferncia (quando o tributo pode ser exigido do contribuinte e do responsvel) ou por substituio (caso em que se elimina a obrigao de pagar o tributo
por parte do contribuinte). Exige-se, em qualquer caso, que o responsvel tenha uma
vinculao mnima com o fato tributado, que lhe permita objetivamente o desconto
ou a reteno do tributo devido por quem realiza o fato tributado.
O artigo 128 do CTN, embora de forma no muito ntida, estabelece regra nesse
sentido:
Art. 128. Sem prejuzo do disposto neste captulo, a lei pode atribuir de modo expresso a
responsabilidade pelo crdito tributrio a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva
obrigao, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em carter supletivo
do cumprimento total ou parcial da referida obrigao.
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aquisio de propriedade, domnio til e posse de bens imveis os crditos tributrios relativos a impostos incidentes sobre a propriedade, o domnio
til ou a posse de bens imveis, bem como taxas pela prestao de servios re-
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Essa hiptese de sucesso, de acordo com o pargrafo 1., artigo, 133 do CTN, no
se aplica na alienao judicial em processo de falncia, e de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperao judicial, salvo se quando o adquirente for: (i)
scio da sociedade falida ou em recuperao judicial, ou sociedade controlada pelo
devedor falido ou em recuperao judicial; (ii) parente, em linha reta ou colateral at o
quarto grau, consanguneo ou afim, do devedor falido ou em recuperao judicial ou
de qualquer de seus scios; ou (iii) identificado como agente do falido ou do devedor
em recuperao judicial com o objetivo de fraudar a sucesso tributria.
Pela sub-rogao, a condio de devedor transferida de uma pessoa para outra, mantendo-se todos os direitos, aes, privilgios e garantias do credor em
relao dvida (CC, arts. 346 e ss.).
2
De acordo com o pargrafo nico, o disposto neste artigo aplica-se aos casos de extino de pessoas jurdicas de direito privado, quando a explorao da
respectiva atividade seja continuada por qualquer scio remanescente, ou seu esplio, sob a mesma ou outra razo social, ou sob firma individual.
Responsabilidade de terceiros
De acordo com o artigo 134 do CTN, sempre que no for possvel a cobrana
direta do tributo do contribuinte, respondem solidariamente com este por suas aes
e omisses3:
Art. 134. [...]
I -
Essa modalidade de responsabilizao, em matria de penalidades, aplica-se apenas s de carter moratrio (CTN, art. 134, pargrafo nico).
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A responsabilidade por infraes excluda atravs da denncia espontnea, caracterizada nos termos do artigo 138 do CTN:
Art. 138. A responsabilidade excluda pela denncia espontnea da infrao, acompanhada, se
for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depsito da importncia
arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apurao.
Pargrafo nico. No se considera espontnea a denncia apresentada aps o incio de qualquer
procedimento administrativo ou medida de fiscalizao, relacionados com a infrao.
O Cdigo Tributrio Nacional, portanto, estabelece que o tributo objeto de denncia espontnea caracterizada mediante o pagamento vista e antes do incio
de qualquer procedimento ou medida de fiscalizao deve ser acrescido apenas de
juros de mora, sem a necessidade de pagamento de multa.
No se admite, ademais, a chamada denncia espontnea parcelada (o pagamento sempre deve ser vista). Por outro lado, em se tratando de tributos lanados por
homologao, a denncia espontnea somente cabvel caso no tenha havido prvia
declarao do tributo pelo contribuinte (em DCTF, GIA ou documento equivalente)4.
Legislao Tributria
Art. 143. Salvo disposio de lei em contrrio, quando o valor tributrio esteja expresso em moeda
estrangeira, no lanamento far-se- sua converso em moeda nacional ao cmbio do dia da
ocorrncia do fato gerador da obrigao.
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Art. 144. O lanamento reporta-se data da ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela
lei ento vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.
Trata-se de entendimento recente do Superior Tribunal de Justia, pacificado no mbito dos Recursos Especiais 872.441/PR (Rel. Min. Francisco Falco. DJ
12/04/2007) e 836.564/PR (Rel. Min. Teori Albino Zavascki. DJ 03/08/2006). Sobre o no-cabimento da denncia espontnea parcelada, cf.: STJ. REsp 760568/
MG. Rel. Min. Jos Delgado. DJ 07/11/2005.
35
comprove-se falsidade, erro ou omisso quanto a qualquer elemento definido na legislao tributria como sendo de declarao obrigatria;
comprove-se omisso ou inexatido, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo seguinte;
comprove-se ao ou omisso do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que d lugar aplicao de penalidade pecuniria;
comprove-se que o sujeito passivo, ou terceiro em benefcio daquele, agiu
com dolo, fraude ou simulao;
deva ser apreciado fato no conhecido ou no provado por ocasio do lanamento anterior;
quando se comprove que, no lanamento anterior, ocorreu fraude ou falta
funcional da autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial.
Legislao Tributria
lanamento por homologao ou autolanamento efetuado diretamente pelo sujeito passivo que, aps constatar a ocorrncia do fato gerador,
calcular o valor devido, promove o pagamento antecipado, declarando o ato
para a Fazenda Pblica. O pagamento efetuado extingue o crdito tributrio,
sob condio de posterior homologao tcita ou expressa pela autoridade
administrativa. De acordo com o pargrafo 4. do artigo 150 do CTN, se a lei
no fixar prazo a homologao, ser ele de cinco anos, a contar da ocorrncia
do fato gerador; expirado esse prazo sem que a fazenda pblica se tenha pronunciado, considera-se homologado o lanamento e definitivamente extinto
o crdito, salvo se comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.
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Cabe lei que instituir o tributo a definio da modalidade de lanamento aplicvel. Atualmente, na prtica, quase todos os tributos federais, estaduais e municipais esto sujeitos ao lanamento por homologao. O Poder Pblico, portanto, no
apenas impe ao contribuinte a obrigao de pagar o tributo propriamente dito como
tambm o dever (ou a obrigao acessria) de atestar a ocorrncia do fato gerador,
calcular o montante devido e promover o pagamento respectivo, informado posteriormente ao Fisco. Esse pagamento, por sua vez, fica sujeito a posterior homologao,
dentro do prazo de cinco anos previsto no pargrafo 4. do artigo 150. Caso ocorra
alguma fiscalizao, eventuais diferenas apuradas dentro desse perodo so objeto
de lanamento de ofcio. A nica exceo de maior relevncia talvez seja o IPTU, que
lanado de ofcio no incio de cada ano e encaminhado para fins de pagamento ao
contribuinte, atravs de um carn da prefeitura.
A remisso o perdo do tributo, que, autorizado por lei, pode ser total
ou parcialmente concedido pela autoridade administrativa, atravs de deciso fundamentada, considerando: a situao econmica do sujeito passivo;
o erro ou ignorncia excusveis do sujeito passivo, quanto a matria de fato;
a diminuta importncia do crdito tributrio; equidade, em relao com as
caractersticas pessoais ou materiais do caso; peculiares regionais do territrio
da entidade tributante (CTN, art. 172).
37
Legislao Tributria
38
Art. 164. A importncia de crdito tributrio pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos casos: I - de recusa de recebimento, ou subordinao
deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigao acessria; II - de subordinao do recebimento ao cumprimento de
exigncias administrativas sem fundamento legal; III - de exigncia, por mais de uma pessoa jurdica de direito pblico, de tributo idntico sobre um mesmo
fato gerador.
Texto complementar
[...]
Denncia espontnea
A responsabilidade tributria excluda pela denncia espontnea da infrao,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora,
ou do depsito da importncia arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa de apurao (art. 138 do CTN).
Trata-se de situao em que os contribuintes e/ou responsveis apuram a existncia de infraes relativas ao fato gerador, ou aos deveres acessrios, que podem
ocorrer dos mais variados procedimentos possveis: declarao de dbito sem o seu
efetivo recolhimento; descoincidncia entre os valores consignados nas notas fiscais
e aqueles escriturados nos livros fiscais; falta de emisso ou preenchimento irregular
de notas fiscais; lanamento de despesas sem existncia do respectivo documento;
falta de comunicao de alterao dos dados cadastrais do contribuinte etc.
39
Legislao Tributria
40
legtima a exigncia de multa pela entrega com atraso da declarao de rendimentos, visto que, tratando-se de obrigao acessria, no se enquadra no disposto no artigo 138 do Cdigo Tributrio Nacional.
(Resposta 331.796-PR, 1. Turma, rel. Min. Garcia Vieira, j. 20.9.01, DJU 1 de
29.10.01, p. 189).
A entrega intempestiva da declarao de imposto de renda, depois da data
limite fixada pela Receita Federal, amplamente divulgada pelos meios de comunicao, constitui-se em infrao formal, que nada tem a ver com a infrao substancial
ou material de que trata o artigo 138 do CTN.
(Resposta 243.241-RS, 2. Turma, rel. Min. Franciulli Netto, j. 15.6.00, DJU 1-E de
21.8.00, p. 14).
Portanto, comunicar sem antes recolher no constitui causa excludente de responsabilidade, o mesmo ocorrendo com a simples confisso de dvida, acompanhada de singelo pedido de parcelamento que no se adque aos ditames legais. Nesse
caso, o Fisco dever efetuar o lanamento dos valores tributrios com os acrscimos
pertinentes (juros e multa de mora).
Ressalto que no se considera espontnea a denncia apresentada aps o
incio de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalizao, relacionados com a infrao (pargrafo nico do art. 138 do CTN).
41
Atividades
1. Sobre fato gerador e obrigao tributria, assinale a alternativa correta.
a) Fato gerador ou hiptese de incidncia fato definido em lei que, uma vez
ocorrido, torna exigvel a obrigao de pagar o tributo.
b) A obrigao tributria principal a expresso utilizada pelo legislador para
se referir aos deveres institudos para fins de facilitao da fiscalizao dos
tributos.
c) A obrigao acessria aquela que tem por objeto o pagamento do tributo.
d) So exemplos de obrigaes principais o dever de emitir notas fiscais, manter os livros fiscais e comerciais.
2. Considerando as regras de suspenso e extino do crdito tributrio, correto
afirmar que:
a) o pagamento suspende a exigibilidade do crdito tributrio.
b) o depsito do montante do tributo causa de extino do crdito.
Legislao Tributria
42
d) a prescrio a perda do direito de cobrana do crdito tributrio em razo do no-exerccio no prazo de 10 anos contados de sua constituio
definitiva.
43
45
O imposto devido, portanto, sempre que algum prestar um dos servios previstos no Anexo da Lei Complementar 116/2003, dentre os quais cabe destacar:
1 Servios de informtica e congneres.
2 Servios de pesquisas e desenvolvimento de qualquer natureza.
3 Servios prestados mediante locao, cesso de direito de uso e congneres.
4 Servios de sade, assistncia mdica e congneres.
5 Servios de medicina e assistncia veterinria e congneres.
6 Servios de cuidados pessoais, esttica, atividades fsicas e congneres.
7 Servios relativos a engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construo civil, manuteno,
limpeza, meio ambiente, saneamento e congneres.
8 Servios de educao, ensino, orientao pedaggica e educacional, instruo, treinamento e
avaliao pessoal de qualquer grau ou natureza.
9 Servios relativos a hospedagem, turismo, viagens e congneres.
10 Servios de intermediao e congneres.
11 Servios de guarda, estacionamento, armazenamento, vigilncia e congneres.
12 Servios de diverses, lazer, entretenimento e congneres.
13 Servios relativos a fonografia, fotografia, cinematografia e reprografia.
14 Servios relativos a bens de terceiros.
15 Servios relacionados ao setor bancrio ou financeiro, inclusive aqueles prestados por
instituies financeiras autorizadas a funcionar pela Unio ou por quem de direito.
16 Servios de transporte de natureza municipal.
17 Servios de apoio tcnico, administrativo, jurdico, contbil, comercial e congneres.
18 Servios de regulao de sinistros vinculados a contratos de seguros; inspeo e avaliao
de riscos para cobertura de contratos de seguros; preveno e gerncia de riscos segurveis e
congneres.
Legislao Tributria
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36 Servios de meteorologia.
37 Servios de artistas, atletas, modelos e manequins.
38 Servios de museologia.
39 Servios de ourivesaria e lapidao.
40 Servios relativos a obras de arte sob encomenda.
Nesse sentido, cf.: STF. AI 590.329-AgR, Rel. Min. Eros Grau, DJ de 08/09/2006; RE 361.829, Rel. Min. Carlos Velloso, DJ 24/02/2006.
47
Legislao Tributria
O contribuinte do imposto, de acordo com a legislao complementar, o prestador do servio (art. 5.). Os municpios, no entanto, atravs de leis locais, podem estabelecer hipteses de responsabilidade tributria (art. 6.).
48
Em regra, o sujeito ativo ou credor da obrigao tributria, ressalvadas as excees previstas nos incisos I a XXII do artigo 3. da Lei Complementar 116/2003, o
municpio do local do estabelecimento prestador.
Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar
competncias tributrias.
49
define o aspecto temporal da hiptese de incidncia, ou seja, o momento em que a materialidade deve ocorrer para que o fato possa ser tributado (CARRAZZA, 2005, p. 44).
De acordo com o artigo 12 da Lei Complementar 87/96, considera-se ocorrido o
fato gerador no momento:
da sada de mercadoria de estabelecimento de contribuinte;
do incio da prestao de servios de transporte interestadual e intermunicipal;
das prestaes onerosas de servios de comunicao;
do desembarao aduaneiro de mercadorias ou bens importados do exterior;
da entrada no territrio do estado de lubrificantes e combustveis lquidos e
gasosos derivados de petrleo e energia eltrica oriundos de outro estado,
quando no destinados comercializao ou industrializao;
Assim, no basta, por exemplo, a simples sada de mercadoria do estabelecimento do contribuinte (art. 12, I). Tambm deve ocorrer uma operao que justifique essa
sada, ou seja, que implique a circulao jurdica (a mudana da titularidade) do bem
(art. 2., I). Do contrrio, o tributo ser indevido, como ressaltam Leandro Paulsen e Jos
Eduardo Soares de Melo:
Circulao a passagem das mercadorias de uma pessoa para outra, sob um ttulo jurdico, sendo
irrelevantes a mera circulao fsica ou econmica.
O fato fsico da sada de mercadoria do estabelecimento, por si s, seria irrelevante para tipificar
a hiptese de incidncia do imposto, sendo firmada a diretriz de que no constitui o fato gerador
do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo
contribuinte (Smula 166 do STJ).
Legislao Tributria
50
Durante muito tempo e, em alguns casos isolados, ainda hoje a Fazenda Estadual interpretou de forma equivocada o artigo 12 da Lei Complementar 87/96 (e
outros dispositivos legais equivalentes que o antecederam), considerando ocorrido o
fato gerador do tributo sem a presena da materialidade definida no artigo 2.. Todavia, como ressalta Aliomar Baleeiro, essa arrojada tese, grata ao Fisco estadual, porque
at a sada pelo furto ou roubo seria fato gerador, no alcanou o sufrgio dos tributaristas e tribunais brasileiros (BALEEIRO, 2001, p. 223).
Logo, sempre que se deparar com uma exigncia dessa natureza, o contribuinte
poder questionar administrativa ou judicialmente a cobrana.
No-cumulatividade
O ICMS um tributo plurifsico, que incide sobre o preo bruto da mercadoria em
todas as fases de circulao econmica, desde a produo at o consumo final. Essa
caracterstica faz com que o imposto onere a parcela j tributada nas operaes anteriores, gerando o chamado efeito cascata da tributao. Devido a ele, uma alquota
de 5%, aps cinco operaes sucessivas, pode implicar uma carga total de at 25%
(BALEEIRO, 2001, p. 392).
Para Trcio Sampaio Ferraz Junior esses efeitos so prejudiciais economia, pois:
[...] produz uma falta de uniformidade na carga tributria para todos os consumidores, os quais so
os que, de fato, a suportam. Este efeito, que se torna to mais extenso quanto mais longo o ciclo
de produo e de comercializao, acaba por gerar uma espcie de perverso da justia tributria,
fazendo com que seja menor a carga de produtos suprfluos e mais onerosa a de produtos
essenciais. Compare-se, neste sentido, o ciclo de produo e comercializao de joias com o da
carne, o primeiro, por sua natureza, mais curto que o segundo. (s. d., p. 19)
Para evitar os efeitos prejudiciais da tributao em cascata, a Constituio estabelece que o ICMS (art. 155, 2., I) dever ser no-cumulativo:
Art. 155. [...]
2. O imposto previsto no inciso II atender ao seguinte:
A no-cumulavidade do ICMS operacionalizada atravs de um sistema de abatimentos ou de dedues, no qual o contribuinte credita o valor do imposto incidente
na operao anterior (entradas), descontando-o do valor a pagar na operao seguinte
(sadas) (CARRAZZA, 205, p. 208).
O imposto devido pelo sujeito passivo, assim, corresponder ao saldo dessa operao, que feita no final de cada ms, conforme expe Hugo de Brito Machado:
Efetiva-se a no-cumulatividade no momento da apurao do valor do imposto a ser pago. As
entradas de mercadorias e os recebimentos de servios tributados, de um lado, a ensejarem crdito.
De outro as sadas de mercadorias e as prestaes de servios tributadas a ensejarem dbito. Toma-se
ento o total dos dbitos, e dos crditos, em determinado perodo, subtraindo-se um do outro.
O saldo devedor o valor do imposto a ser pago naquele perodo. Havendo saldo credor, ser
este transferido para o perodo seguinte. Opera-se a compensao entre os crditos e os dbitos,
recolhendo-se o saldo devedor, quando for o caso, ou transferindo-se para o perodo seguinte o
saldo credor que porventura existir. (1999, p. 138)
I ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao relativa circulao
de mercadorias ou prestao de servios com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou
outro Estado ou pelo Distrito Federal.
51
R$50.000,00
Crdito
R$8.500,00
Alquota de 17%
Sadas
R$70.000,00
Dbito
R$11.900,00
Alquota de 17%
Saldo a pagar
Dbitos Crditos
R$3.400,00
R$50.000,00
Crdito
R$0
Alquota de 17%
Sadas
R$70.000,00
Dbito
R$11.900,00
Alquota de 17%
Saldo a pagar
Dbitos Crditos
Legislao Tributria
R$11.900,00
52
Por fim, cumpre destacar que, na importao, a base de clculo do imposto ainda
mais ampla, compreendendo no apenas o preo da mercadoria ou bem constante
dos documentos de importao, como tambm o valor do imposto de importao, do
imposto sobre produtos industrializados, do imposto sobre operaes de cmbio (IOF)
e quaisquer outros impostos, taxas, contribuies e despesas aduaneiras.
RE 212.209-RS. Rel. orig. Min. Marco Aurlio. Red. do Acrdo Min. Nelson Jobim. J. 23/6/1999.
O ICMS, portanto, integra a sua prpria base de clculo, o que, tecnicamente, significa que calculado por dentro. Assim, um imposto com a alquota nominal de 25%
acaba tendo uma alquota real de 33,33%. Essa forma de clculo, bastante questionada
pelos contribuintes porque torna a carga fiscal pouco transparente, foi considerada
constitucional pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso Extraordinrio 212.209-RS5. Posteriormente, com a Emenda 33/2001, acabou sendo prevista no
prprio texto constitucional (art. 155, 2., XII, f).
53
Materialidades do imposto
A materialidade da hiptese de incidncia do IPI decorre do artigo 153, IV, da
Constituio, e do artigo 46 do Cdigo Tributrio Nacional, que preveem a incidncia
do imposto sobre as seguintes atividades:
operaes com produtos industrializados (negcios jurdicos que impliquem
a mudana da posse ou da propriedade de produtos industrializados)6 (VIEIRA,
1993, p. 74-75) ou transferncia onerosa (venda) de produto industrializado
(CARVALHO, 2003, p. 50.);
a importao de produtos industrializados (IPI-Importao)7.
Produto industrializado, por sua vez, definido pelos artigos 3. e 4. do Regulamento do IPI nos seguintes termos:
Art. 3. Produto industrializado o resultante de qualquer operao definida neste Regulamento
como industrializao, mesmo incompleta, parcial ou intermediria.
Art. 4. Caracteriza industrializao qualquer operao que modifique a natureza, o funcionamento,
o acabamento, a apresentao ou a finalidade do produto, ou o aperfeie para consumo, tal como
(Lei 4.502, de 1964, art. 3., pargrafo nico, e Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, pargrafo
nico):
I - a que, exercida sobre matria-prima ou produto intermedirio, importe na obteno de espcie
nova (transformao);
II - a que importe em modificar, aperfeioar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a
utilizao, o acabamento ou a aparncia do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunio de produtos, peas ou partes e de que resulte um novo produto ou
unidade autnoma, ainda que sob a mesma classificao fiscal (montagem);
IV - a que importe em alterar a apresentao do produto, pela colocao da embalagem, ainda que
em substituio da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte
da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento);
Legislao Tributria
54
Parte da doutrina entende que a materialidade do IPI seria industrializar produtos. Acompanha-se, no entanto, o entendimento de Jos Roberto Vieira,
Geraldo Ataliba e Cleber Giardino, segundo os quais o critrio material seria realizar operaes com produtos industrializados.
7
O Cdigo Tributrio Nacional tambm prev a incidncia do IPI sobre a arrematao em leilo de produtos industrializados apreendidos ou abandonados.
Essa hiptese, porm, no est disciplinada pelo Regulamento do IPI, razo pela qual apenas as duas primeiras sero analisadas.
No-cumulatividade
A seletividade, prevista no artigo 153, 3., da Constituio, busca realizar o princpio da capacidade contributiva e impe a variao da alquota em razo
inversa da essencialidade dos produtos.
55
Valor
(reais/vintena)
0,469
II
0,552
III-M
0,635
III-R
0,718
IV-M
0,801
IV-R
0,884
Classes
Legislao Tributria
Ao contrrio do ICMS, o IPI calculado por fora, o que significa que o valor do
imposto no integra a sua prpria base. Apesar disso, a Receita Federal exige a incluso
do ICMS na base de clculo do IPI (VIEIRA, 1993, p. 117)9.
56
9
Nesse particular, cumpre destacar que, segundo Vieira, embora parte da doutrina questione a incluso do ICMS na base de clculo do IPI, a prtica constitucional porque a materialidade do imposto realizar operaes jurdicas que importem sada de produtos industrializados de seus respectivos estabelecimentos industriais, e no industrializar produtos. Logo, [...] se o montante do ICMS integra o valor da operao (Decreto-Lei 406/68, art. 2., I e 7.) e se este
valor a base de clculo do IPI, axiomtico o clculo deste imposto sobre aquele. A jurisprudncia, inclusive, tem se encaminhado nesse sentido (VIEIRA,
1995, p. 117).
Portanto, caso a empresa exera uma atividade na qual possvel optar pelo lucro
presumido, antes do incio de cada exerccio financeiro, deve-se buscar a assessoria de
contabilista especializado, solicitando uma simulao do valor do imposto devido em
cada regime.
Lucro presumido
O lucro presumido uma modalidade simplificada de tributao da renda, na
qual o imposto calculado com base em um percentual da receita bruta, sem deduo de custos ou despesas. Trata-se de uma opo do contribuinte, que pode ser
adotada pelas pessoas jurdicas no obrigadas tributao pelo lucro real, desde
que, no ano-calendrio anterior, tenham auferido receita bruta total igual ou inferior a R$48.000.000,00 ou a R$4.000.000,00 multiplicado pelo nmero de meses em
atividade no ano-calendrio anterior (Lei Federal 10.637/2002, art. 46; Lei Federal
9.718/98, art. 13; RIR, art. 516).
57
Lucro real
O regime de tributao pelo lucro real obrigatrio para as seguintes pessoas
jurdicas (RIR, art. 246):
Legislao Tributria
58
59
Legislao Tributria
60
No regime do lucro presumido admitida a opo entre o regime de competncia e o de caixa (RIR, art. 516, 2.).
Lucro arbitrado
O lucro arbitrado constitui uma hiptese excepcional de clculo do imposto, aplicvel sempre que (RIR, art. 530):
o contribuinte, obrigado tributao com base no lucro real, no mantiver
escriturao na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as
demonstraes financeiras exigidas pela legislao fiscal;
a escriturao a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indcios
de fraudes ou contiver vcios, erros ou deficincias que a tornem imprestvel
para: identificar a efetiva movimentao financeira, inclusive bancria; ou determinar o lucro real;
o contribuinte deixar de apresentar autoridade tributria os livros e documentos da escriturao comercial e fiscal, ou o Livro Caixa (RIR, art. 527, pargrafo nico);
o contribuinte opta indevidamente pela tributao com base no lucro
presumido;
o comissrio ou o representante da pessoa jurdica estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente
residente ou domiciliado no exterior (RIR, art. 398);
61
Alquotas e adicional
A alquota do IRPJ de 15% (RIR, art. 541), sujeita a um adicional de 10%, incidente
sobre a parcela de lucro real, presumido ou arbitrado que exceder o valor resultante da
multiplicao de R$20.000,00 pelo nmero de meses do respectivo perodo de apurao (RIR, art. 542).
Texto complementar
[...]
Legislao Tributria
Sada de mercadoria
62
Atividades
1. Sobre o ISS, assinale a alternativa correta.
a) O ISS um tributo de competncia municipal, disciplinado integralmente
por uma legislao complementar federal, a fim de evitar conflitos normativos entre os diversos municpios.
b) A lista de servios tributveis do ISS, prevista em lei complementar federal,
de natureza taxativa.
c) A lei complementar pode qualificar como servio tributvel qualquer atividade econmica.
d) O ISS incide sobre as exportaes de servios.
As leis estaduais muitas vezes, para evitar dvidas, referem-se a vrias situaes
nas quais ocorrem sadas irrelevantes para o ICMS, qualificando tais situaes como
hipteses de no incidncia. A eventual omisso da lei, todavia, no quer dizer que
aquelas sadas sejam tributveis. A lei, em tais casos, meramente explicitante. As hipteses no se identificam a partir do exame das hipteses de incidncia, das quais
constituem, na linguagem da teoria dos conjuntos, o conjunto complementar.
63
Legislao Tributria
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65
Materialidade do tributo
A materialidade hiptese de incidncia da Cofins, prevista no artigo 2. da Lei Complementar 70/91, auferir receita bruta decorrente da venda de mercadoria ou prestao de servios de qualquer natureza (faturamento) (SEHN, 2006, p. 96).
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Essa base de incidncia foi ampliada pelo 1. do artigo 3. da Lei Federal 9.718/98,
que previu a cobrana do tributo em face de toda a receita da pessoa jurdica. O Supremo Tribunal Federal (STF), no entanto, declarou a inconstitucionalidade dessa modificao legislativa (RE 346.084/PR), restabelecendo a materialidade prevista na Lei
Complementar 70/91. Tal deciso que, at recentemente, era restrita s partes no
processo foi objeto de Smula vinculante1, que estendeu os efeitos do julgado para
todos os contribuintes.
Alquota
A alquota da contribuio de 3%.
Base de clculo
A base de clculo a soma da receita bruta das vendas de mercadorias e servios
de qualquer natureza (faturamento), com excluso do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), das vendas canceladas, devolvidas e dos descontos incondicionais (Lei Complementar 70/91, art. 2., pargrafo nico).
Sujeio passiva
Os contribuintes so as pessoas jurdicas e os entes equiparados a pessoas jurdicas pela legislao do imposto de renda (LC 70/91, art. 1.).
Legislao Tributria
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As decises reiteradas dos Tribunais em casos idnticos e repetitivos so consolidas atravs de textos resumidos, denominados Smulas. No caso do Supremo
Tribunal Federal, algumas dessas smulas so vinculantes, ou seja, no podem ser desobedecidas pelos demais rgos do Judicirio e do Poder Executivo.
Instituies financeiras e empresas particulares que exploram servios de vigilncia e de transporte de valores.
Pessoas jurdicas imunes a impostos.
rgos pblicos, as autarquias e fundaes pblicas federais, estaduais e municipais, e as fundaes cuja criao tenha sido autorizada por lei, referidas no
artigo 61 do Ato das Disposies Constitucionais Transitrias.
Sociedades cooperativas, exceto as de produo agropecuria.
Receitas decorrentes das seguintes operaes:
sujeitas substituio tributria da cofins;
prestao de servios de telecomunicaes;
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
69
Materialidade do tributo
A materialidade hiptese de incidncia da Cofins no-cumulativa, prevista no
artigo 1. da Lei Federal 10.833/2003, auferir a receita bruta, o que abrange qualquer
ingresso de soma em dinheiro ou outro bem ou direito suscetvel de apreciao pecuniria decorrente de ato, fato ou negcio jurdico apto a gerar alterao positiva do
patrimnio lquido da pessoa jurdica que a aufere, sem reservas, condicionamentos
ou correspondncias no passivo (SEHN, 2006, p. 135).
Alquota
A alquota da contribuio de 7,6%. O Decreto Federal 5.164/2004, no entanto,
reduziu a zero a alquota das receitas financeiras, salvo juros sobre capital prprio e as
decorrentes de operaes de hedge2.
Base de clculo
A base de clculo o valor da receita bruta mensal, excludas as seguintes (Lei
Federal 10.833/2003, art. 1, 3.):
receitas isentas ou no alcanadas pela incidncia da contribuio ou sujeitas
alquota zero;
receitas no-operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente;
receitas auferidas pela pessoa jurdica revendedora, na revenda de mercadorias sujeitas substituio tributria para frente;
Venda de lcool para fins carburantes;
Vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Legislao Tributria
70
2
De acordo com Carraza, o hedge (que em ingls, literalmente significa cerca, muro, barreira limite) , em resumo, uma proteo ou cobertura de risco. Isso explica
porque denominado, em vernculo, contrato de cobertura. E, realmente, o hedge , em ltima anlise, um contrato de cobertura contra riscos decorrentes da
normal variao de preos. Em termos mais tcnicos, tem por finalidade ilidir riscos inerentes s operaes de venda e compra, com execuo diferida (Imposto de
Renda Operaes de Hedge Internacional. Revista Dialtica de Direito Tributrio n. 27, p. 153).
Sujeio passiva
Os contribuintes do tributo so as pessoas jurdicas. A contribuio, ao contrrio
do que ocorre com a Cofins cumulativa, no abrange os entes equiparados pessoa
jurdica pela legislao do imposto de renda.
No-cumulatividade
A no-cumulatividade da Cofins operacionalidade mediante aplicao da alquota de 7,6% sobre (Lei Federal 10.833/2003, arts. 3. e ss.):
Bens adquiridos para revenda;
Bens e servios utilizados como insumo na prestao de servios e na produo ou fabricao de bens ou produtos destinados venda, inclusive combustveis e lubrificantes;
Energia eltrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurdica;
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
Aluguis de prdios, mquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurdica, utilizados nas atividades da empresa;
71
Cofins-importao
Legislao aplicvel
A Cofins incidente sobre a importao disciplinada pela Lei Federal 10.865/2004,
que resultou a converso da Medida Provisria 164/2004.
Materialidade do tributo
A materialidade hiptese de incidncia da Cofins no-cumulativa, prevista nos artigos 1., caput e 1. e 3. da Lei Federal 10.865/2004, :
importar produtos estrangeiros; e
pagar ou creditar valores a residente ou domiciliado em territrio estrangeiro
(pessoa fsica ou jurdica), a ttulo de contraprestao por servios provenientes do exterior executados no Brasil ou cujo resultado aqui se verifique.
Legislao Tributria
na importao de bens:
72
na data do registro da declarao de importao de bens submetidos a despacho para consumo, inclusive, no caso de despacho para consumo de bens importados sob regime suspensivo de tributao do imposto de importao;
Alquota
A alquota geral da contribuio de 7,6% (Lei Federal 10.833/2003, art. 8., II)3.
Base de clculo
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
A base de clculo da Cofins, de acordo com o disposto no art. 7., da Lei Federal
10.865/2004, consiste:
73
A matria, por se tratar de tema de repercusso geral, aguarda uma deciso final
do Supremo Tribunal Federal no Recurso Extraordinrio 559.607/SC, que ser aplicvel
a todos os contribuintes.
Sujeio passiva
Os contribuintes da Cofins importao, nos termos do artigo 5. da Lei Federal
10.865/2004, so:
o importador, assim considerada a pessoa fsica ou jurdica que promova a
entrada de bens estrangeiros no territrio nacional;
a pessoa fsica ou jurdica contratante de servios de residente ou domiciliado
no exterior; e
o beneficirio do servio, na hiptese em que o contratante tambm seja residente ou domiciliado no exterior.
So responsveis solidrios pelo recolhimento do tributo, de acordo com o disposto no artigo 6. da Lei Federal 10.865/2004:
o adquirente de bens estrangeiros, no caso de importao realizada por sua
conta e ordem, por intermdio de pessoa jurdica importadora;
Legislao Tributria
74
Contribuio ao PIS/Pasep
A contribuio ao PIS foi instituda pela Lei Complementar 07/70 como forma
de financiamento de um Programa de Integrao Social voltado promoo da integrao do empregado na vida e desenvolvimento das empresas. Atualmente, aps a
Constituio Federal de 1988 (art. 239), o produto de sua arrecadao destinado ao
financiamento do Programa de Seguro-Desemprego, ao Abono Salarial e Programas
de Desenvolvimento Econmico, financiados pelo Banco Nacional de Desenvolvimento Econmico e Social. Atualmente, est disciplinado, entre outras, pelas Leis Federais
9.715/98, 10.637/2002, 10.833/2003.
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
75
Materialidade do tributo
A materialidade da contribuio ou critrio material da hiptese de incidncia, nos
termos do artigo 22, I, da Lei Federal 8.212/91, consiste na conduta de pagar ou creditar
remunerao a segurados empregados, contribuintes individuais e trabalhadores avulsos.
Para efeitos de incidncia do tributo, deve-se considerar o conceito de remunerao previsto no artigo 457 da Consolidao das Leis do Trabalho, que vinculante para
o legislador tributrio (CTN, art. 110):
Art. 457. Compreendem-se na remunerao do empregado, para todos os efeitos legais, alm do
salrio devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestao do servio, as gorjetas
que receber.
1. Integram o salrio no s a importncia fixa estipulada, como tambm as comisses,
percentagens, gratificaes ajustadas, dirias para viagens e abonos pagos pelo empregador.
Legislao Tributria
2. No se incluem nos salrios as ajudas de custo, assim como as dirias para viagem que no
excedam de 50% (cinquenta por cento) do salrio percebido pelo empregado.
76
Salrio, por sua vez, de acordo com Amauri Mascado Nascimento, [...] a totalidade das percepes econmicas dos trabalhadores, qualquer que seja a forma ou meio
de pagamento, quer retribuam o trabalho efetivo, os perodos de interrupo do contrato e os descansos computveis na jornada de trabalho (NASCIMENTO, 2001, p. 629).
Ainda segundo o Nascimento, no se incluem no conceito de salrio as indenizaes ou verbas indenizatrias, os recolhimentos sociais e os direitos intelectuais:
No integram o salrio as indenizaes, inclusive as dirias e ajustas de custo, os benefcios e
complementaes previdencirias, os recolhimentos sociais e parafiscais, os pagamentos de direitos
intelectuais e outros pagamentos no considerados salrio por lei.
Indenizaes diferem dos salrios pela sua finalidade, que a reparao de danos ou o ressarcimento de gastos do empregado, como as dirias e ajudas de custo, as indenizaes adicionais de
dispensa etc.
[...]
Os recolhimentos sociais, como contribuio sindical, contribuio do FGTS, contribuies para a
previdncia social, tambm no se confundem com salrios.
Os direitos intelectuais, tanto os direitos de autor como os direitos de propriedade intelectual, so
pagamentos igualmente distintos dos salrios.
Pode a lei, como no caso do abono de frias, excluir um pagamento, expressamente, do mbito
salarial. (NASCIMENTO, 2001, p. 629)
Alquota
A alquota da contribuio de 20% (Lei Federal 8.212/91, art. 22, I).
Base de clculo
A base de clculo abrange o total das remuneraes pagas ou creditadas no ms.
Devem ser excludas as parcelas indenizatrias, os recolhimentos sociais e os direitos
intelectuais, em parte previstos no artigo 28, 9., da Lei Federal 8.212/91:
Auxlio-alimentao a parcela in natura recebida de acordo com os programas de alimentao aprovados pelo Ministrio do Trabalho e da Previdncia
Social, nos termos da Lei 6.321/76.
Ganhos eventuais e abonos expressamente desvinculados do salrio.
Parcela recebida a ttulo de vale-transporte, na forma da legislao prpria.
Dirias para viagens, desde que no excedam a 50% (cinquenta por cento) da
remunerao mensal.
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
77
Legislao Tributria
78
Discute-se acerca da natureza taxativa do artigo 28, 9., da Lei Federal 8.212/91.
Com base no artigo 110 do Cdigo Tributrio Nacional, o Superior Tribunal de Justia
tem diversos precedentes admitindo a excluso da base de clculo do tributo de
outras parcelas que no se incluem no conceito de salrio da Consolidao das Leis
do Trabalho6.
6
Cf., entre outros: STJ. REsp 206.503-SP, REsp 192.015-SP, ROMS 15.950 e REsp 951.623.
Sujeio passiva
Empresas e entidades equiparadas, nos termos do artigo 15 da Lei Federal
8.212/91, que assim estabelece:
Art. 15. Considera-se:
I - empresa a firma individual ou sociedade que assume o risco de atividade econmica urbana ou
rural, com fins lucrativos ou no, bem como os rgos e entidades da administrao pblica direta,
indireta e fundacional;
[...]
Pargrafo nico. Equipara-se a empresa, para os efeitos desta Lei, o contribuinte individual em
relao a segurado que lhe presta servio, bem como a cooperativa, a associao ou entidade
de qualquer natureza ou finalidade, a misso diplomtica e a repartio consular de carreira
estrangeiras. (Redao dada pela Lei 9.876/99)
Contribuio ao SAT
Contribuio adicional
Os bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento,
caixas econmicas, sociedades de crdito, financiamento e investimento, sociedades
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
79
de crdito imobilirio, sociedades corretoras, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao, agentes autnomos de seguros privados e de crdito e
entidades de previdncia privada abertas e fechadas, nos termos do artigo 22, 1., da
Lei Federal 8.212/91, tambm esto sujeitos a uma contribuio adicional de 2,5%.
Salrio-Educao
O salrio-educao constitui um tributo adicional contribuio social da empresa incidente sobre folha de salrios e demais rendimentos do trabalho, prevista no
artigo 212, 5., da Constituio Federal, como fonte de custeio da Educao Bsica
pblica (Emenda Constitucional 53/2006).
Atualmente, est disciplinado pela Lei Federal 9.424/96 (art. 15) e pelo Decreto
6.003/2006, que estabelece uma alquota de 2,5% incidente sobre o total de remuneraes pagas ou creditadas (Lei Federal 8.212/91)7.
Contribuies ao sistema S
O chamado sistema S8 abrange as seguintes contribuies, que tambm constituem adicionais contribuio social da empresa incidente sobre folha de salrios e
demais rendimentos do trabalho:
Legislao Tributria
80
Contribuio ao Sesi/Senai com alquota total de 2,5%, sendo 1,0% ao Servio Social da Indstria e 1,5% ao Servio Nacional de Aprendizagem Industrial,
disciplinadas pelas Leis Federais 4.048/42 e 9.403/46, e devidas pelas empresas do setor industrial.
7
8
Tendo em vista a deciso do STF na ADC n. 3/DF, de 02/12/1999, no cabe mais discusso acerca da inconstitucionalidade do salrio-educao.
A denominao Sistema S adotada em referncia aos destinatrios do produto da arrecadao de tais tributos: Sesc, Senac, Sesi, Senai etc.
Contribuio ao Sesc/Senac com alquota total de 2,5%, sendo 1,0% ao Servio Social do Comrcio e 1,5% ao Servio Nacional de Aprendizagem do Comrcio, disciplinadas pelas Leis Federais 9.853/46 e 8.621/46, e devidas pelas
empresas do setor do comrcio.
Contribuio DPC com alquota de 2,5%, disciplinada pela Lei Federal
5.461/68, devida pelas empresas do setor martimo Diretoria de Portos e
Costas do Ministrio da Marinha para fins de custeio de atividades de ensino
profissional do segmento.
Contribuio ao Sebrae com alquota base de 0,3%, disciplinada pela Lei Federal 8.029/90, devida pelos contribuintes das contribuies ao Sesi/Senai e
ao Sesc/Senac, que destinada ao custeio de programas de apoio ao desenvolvimento das pequenas e microempresas.
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
81
Regime de incidncia
A CSLL constitui uma espcie de adicional do Imposto sobre a Renda das Pessoas
Jurdicas (IRPJ), com alquota de 9% para as empresas em geral. Assim como este, a
contribuio est submetida ao regime do lucro real, presumido e arbitrado, de acordo
com as mesmas regras de aplicabilidade previstas para o IRPJ.
No lucro real, a base de clculo da contribuio o resultado do exerccio, antes
da proviso para o IRPJ. No lucro presumido, por sua vez, composta a partir:
De um dos seguintes percentuais da receita bruta trimestral (apurada de
acordo com o regime de competncia ou de caixa):
Legislao Tributria
82
32% (trinta e dois por cento) sobre a receita da prestao dos seguintes
servios (a partir de 01/09/2003): a) prestao de servios em geral, exceto
servios hospitalares e de transportes; b) intermediao de negcios; c)
administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de
qualquer natureza; d) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios
resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring); e) ao diferencial entre o preo de venda e o custo de aquisio de
veculos usados (IN SRF 390/2004);
12% (doze por cento) da parcela das receitas auferidas, no respectivo perodo de apurao, nas exportaes a pessoas vinculadas ou para pases
com tributao favorecida, que exceder ao valor j apropriado na escriturao da empresa, na forma da legislao especfica; e
Dos ganhos de capital, dos rendimentos e ganhos lquidos auferidos em aplicaes financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes
de receitas no abrangidas pela atividade operacional, auferidos no mesmo
perodo de apurao (e demais situaes previstas em lei).
Texto complementar
[...]
Art. 2. Para determinao do valor da Cofins aplicar-se-, sobre a base de clculo apurada conforme o disposto no art. 1., a alquota de 7,6% (sete inteiros e seis
dcimos por cento).
Art. 3. Do valor apurado na forma do art. 2. a pessoa jurdica poder descontar
crditos calculados em relao a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relao s mercadorias e aos produtos referidos:
a) nos incisos III e IV do 3. do art. 1 desta Lei; e
b) nos 1. e 1.-A do art. 2. desta Lei;
II - bens e servios, utilizados como insumo na prestao de servios e na
produo ou fabricao de bens ou produtos destinados venda, inclusive combustveis e lubrificantes, exceto em relao ao pagamento de que trata o art. 2. da
Lei 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionrio, pela intermediao ou entrega dos veculos classificados nas posies
87.03 e 87.04 da Tipi;
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
83
III - energia eltrica e energia trmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurdica;
IV - aluguis de prdios, mquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurdica,
utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestaes de operaes de arrendamento mercantil de
pessoa jurdica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuies das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte
SIMPLES;
VI - mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locao a terceiros, ou para utilizao na produo de
bens destinados venda ou na prestao de servios;
VII - edificaes e benfeitorias em imveis prprios ou de terceiros, utilizados
nas atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devoluo cuja receita de venda tenha integrado faturamento do ms ou de ms anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operao de venda, nos casos dos
incisos I e II, quando o nus for suportado pelo vendedor.
1. Observado o disposto no 15 deste artigo, o crdito ser determinado mediante a aplicao da alquota prevista no caput do art. 2. desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no ms;
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no ms;
III - dos encargos de depreciao e amortizao dos bens mencionados nos
incisos VI e VII do caput, incorridos no ms;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no ms.
Legislao Tributria
84
II - da aquisio de bens ou servios no sujeitos ao pagamento da contribuio, inclusive no caso de iseno, esse ltimo quando revendidos ou utilizados
como insumo em produtos ou servios sujeitos alquota 0 (zero), isentos ou no
alcanados pela contribuio.
3. O direito ao crdito aplica-se, exclusivamente, em relao:
I - aos bens e servios adquiridos de pessoa jurdica domiciliada no pas;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurdica domiciliada no pas;
III - aos bens e servios adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
ms em que se iniciar a aplicao do disposto nesta Lei.
4. O crdito no aproveitado em determinado ms poder s-lo nos meses
subsequentes.
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
Atividades
85
c) O salrio-educao constitui um tributo adicional contribuio social incidente sobre folha de salrios e demais rendimentos do trabalho como fonte
de custeio da educao bsica dos empregados e seus dependentes.
d) A contribuio adicional ao FGTS tambm devida em caso de despedida
sem justa causa, com alquota de 10% incidente sobre o maior salrio do
empregado.
3. Sobre as contribuies da empresa incidentes sobre a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho, inclusive SAT e sistema S, assinale a alternativa
correta.
a) O conceito de salrio da Consolidao das Leis do Trabalho (CLT) pode ser
alterado para fins de incidncia da contribuio.
b) As dirias para viagens e outras parcelas indenizatrias, desde que atendimentos os demais requisitos legais, integram a base de clculo da contribuio.
c) A contribuio ao SAT tem alquota varivel de 1% a 3%, conforme o grau de
risco de acidentes do trabalho da atividade exercida pela empresa.
Legislao Tributria
86
Contribuies especiais incidentes sobre a receita, folha de salrios e o lucro das empresas
87
Atualmente, o tratamento fiscal aplicvel s microempresas e empresas de pequeno porte conhecido como Supersimples ou Simples Nacional est disciplinado pela Lei Complementar 123/2006. Nesse regime, os tributos federais, estaduais
e municipais devidos pelas empresas em geral so substitudos por um tributo nico,
incidente sobre a receita bruta.
Definies legais
Microempresa (ME)
considerado microempresa (ME) o empresrio, a pessoa jurdica ou equiparada
que aufira, em cada ano-calendrio, receita bruta igual ou inferior a R$240.000,00
(art. 3., I).
89
Receita bruta
A legislao do Supersimples, por sua vez, define receita bruta como o produto da
venda de bens e servios nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado nas operaes em conta alheia, no includas as vendas canceladas e
os descontos incondicionais concedidos (art. 3., 1.).
Legislao Tributria
90
91
Tais vedaes, contudo, no se aplicam s pessoas jurdicas que se dediquem exclusivamente s atividades seguintes ou as exeram em conjunto com outras atividades que no tenham sido objeto de proibio de ingresso:
creche, pr-escola e estabelecimento de Ensino Fundamental;
agncia terceirizada de correios;
agncia de viagem e turismo;
centro de formao de condutores de veculos automotores de transporte terrestre de passageiros e de carga;
agncia lotrica;
servios de manuteno e reparao de automveis, caminhes, nibus,
outros veculos pesados, tratores, mquinas e equipamentos agrcolas;
servios de instalao, manuteno e reparao de acessrios para veculos
automotores;
servios de manuteno e reparao de motocicletas, motonetas e bicicletas;
servios de instalao, manuteno e reparao de mquinas de escritrio e
de informtica;
servios de reparos hidrulicos, eltricos, pintura e carpintaria em residncias
ou estabelecimentos civis ou empresariais, bem como manuteno e reparao de aparelhos eletrodomsticos;
servios de instalao e manuteno de aparelhos e sistemas de ar condicionado, refrigerao, ventilao, aquecimento e tratamento de ar em ambientes
controlados;
veculos de comunicao, de radiodifuso sonora e de sons e imagens, e mdia
externa;
construo de imveis e obras de engenharia em geral, inclusive sob a forma
de subempreitada;
Legislao Tributria
92
O Regime Especial Unificado de Arrecadao de Tributos e Contribuies devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte Simples Nacional substitui
os seguintes impostos e contribuies (art. 13):
93
Legislao Tributria
94
nas operaes com mercadorias sujeitas ao regime de antecipao do recolhimento do imposto, bem como do valor relativo diferena entre a alquota interna e a interestadual, nas aquisies em outros estados e Distrito
Federal, nos termos da legislao estadual ou distrital;
o ISS devido:
em relao aos servios sujeitos substituio tributria ou reteno na
fonte;
na importao de servios.
Forma de clculo
O valor do tributo devido mensalmente pela empresa optante do Simples calculado em funo da natureza da atividade exercida e da receita bruta auferida nos
ltimos 12 meses anteriores ao perodo de apurao, de acordo com as tabelas previstas nos Anexos I a V da Lei Complementar 123/20061. Estas estabelecem alquotas
variveis de 4% a 11,61% (para o comrcio), de 4,5% a 12,11% (para a indstria) e 6% a
17,42% (para servios e locao de bens mveis), nos seguintes termos:
Receita bruta em 12
meses (em R$)
Alquota
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
INSS
ICMS
At 120.000,00
4,00%
0,00%
0,21%
0,74%
0,00%
1,80%
1,25%
De 120.000,01 a 240.000,00 6
5,47%
0,00%
0,36%
1,08%
0,00%
2,17%
1,86%
De 240.000,01 a 360.000,00
6,84%
0,31%
0,31%
0,95%
0,23%
2,71%
2,33%
De 360.000,01 a 480.000,00
7,54%
0,35%
0,35%
1,04%
0,25%
2,99%
2,56%
De 480.000,01 a 600.000,00
7,60%
0,35%
0,35%
1,05%
0,25%
3,02%
2,58%
De 600.000,01 a 720.000,00
8,28%
0,38%
0,38%
1,15%
0,27%
3,28%
2,82%
De 720.000,01 a 840.000,00
8,36%
0,39%
0,39%
1,16%
0,28%
3,30%
2,84%
De 840.000,01 a 960.000,00
8,45%
0,39%
0,39%
1,17%
0,28%
3,35%
2,87%
De 960.000,01 a 1.080.000,00
9,03%
0,42%
0,42%
1,25%
0,30%
3,57%
3,07%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
9,12%
0,43%
0,43%
1,26%
0,30%
3,60%
3,10%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
9,95%
0,46%
0,46%
1,38%
0,33%
3,94%
3,38%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
10,04%
0,46%
0,46%
1,39%
0,33%
3,99%
3,41%
Em caso de incio de atividade, os valores de receita bruta acumulada constantes das tabelas dos Anexos I a V devem ser calculados proporcionalmente ao
nmero de meses de atividade no perodo.
95
Receita bruta em 12
meses (em R$)
Alquota
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
INSS
ICMS
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
10,13%
0,47%
0,47%
1,40%
0,33%
4,01%
3,45%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00
10,23%
0,47%
0,47%
1,42%
0,34%
4,05%
3,48%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00
10,32%
0,48%
0,48%
1,43%
0,34%
4,08%
3,51%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00
11,23%
0,52%
0,52%
1,56%
0,37%
4,44%
3,82%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00
11,32%
0,52%
0,52%
1,57%
0,37%
4,49%
3,85%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00
11,42%
0,53%
0,53%
1,58%
0,38%
4,52%
3,88%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00
11,51%
0,53%
0,53%
1,60%
0,38%
4,56%
3,91%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00
11,61%
0,54%
0,54%
1,60%
0,38%
4,60%
3,95%
Legislao Tributria
Receita bruta em 12
meses (em R$)
96
Alquota
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
INSS
ICMS
IPI
At 120.000,00
4,50%
0,00%
0,21%
0,74%
0,00%
1,80%
1,25%
0,50%
De 120.000,01 a 240.000,00
5,97%
0,00%
0,36%
1,08%
0,00%
2,17%
1,86%
0,50%
De 240.000,01 a 360.000,00
7,34%
0,31%
0,31%
0,95%
0,23%
2,71%
2,33%
0,50%
De 360.000,01 a 480.000,00
8,04%
0,35%
0,35%
1,04%
0,25%
2,99%
2,56%
0,50%
De 480.000,01 a 600.000,00
8,10%
0,35%
0,35%
1,05%
0,25%
3,02%
2,58%
0,50%
De 600.000,01 a 720.000,00
8,78%
0,38%
0,38%
1,15%
0,27%
3,28%
2,82%
0,50%
De 720.000,01 a 840.000,00
8,86%
0,39%
0,39%
1,16%
0,28%
3,30%
2,84%
0,50%
De 840.000,01 a 960.000,00
8,95%
0,39%
0,39%
1,17%
0,28%
3,35%
2,87%
0,50%
De 960.000,01 a 1.080.000,00
9,53%
0,42%
0,42%
1,25%
0,30%
3,57%
3,07%
0,50%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
9,62%
0,42%
0,42%
1,26%
0,30%
3,62%
3,10%
0,50%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
10,45%
0,46%
0,46%
1,38%
0,33%
3,94%
3,38%
0,50%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
10,54%
0,46%
0,46%
1,39%
0,33%
3,99%
3,41%
0,50%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
10,63%
0,47%
0,47%
1,40%
0,33%
4,01%
3,45%
0,50%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00
10,73%
0,47%
0,47%
1,42%
0,34%
4,05%
3,48%
0,50%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00
10,82%
0,48%
0,48%
1,43%
0,34%
4,08%
3,51%
0,50%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00
11,73%
0,52%
0,52%
1,56%
0,37%
4,44%
3,82%
0,50%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00
11,82%
0,52%
0,52%
1,57%
0,37%
4,49%
3,85%
0,50%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00
11,92%
0,53%
0,53%
1,58%
0,38%
4,52%
3,88%
0,50%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00
12,01%
0,53%
0,53%
1,60%
0,38%
4,56%
3,91%
0,50%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00
12,11%
0,54%
0,54%
1,60%
0,38%
4,60%
3,95%
0,50%
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
INSS
ISS
At 120.000,00
6,00%
0,00%
0,39%
1,19%
0,00%
2,42%
2,00%
De 120.000,01 a 240.000,00
8,21%
0,00%
0,54%
1,62%
0,00%
3,26%
2,79%
De 240.000,01 a 360.000,00
10,26%
0,48%
0,43%
1,43%
0,35%
4,07%
3,50%
De 360.000,01 a 480.000,00
11,31%
0,53%
0,53%
1,56%
0,38%
4,47%
3,84%
De 480.000,01 a 600.000,00
11,40%
0,53%
0,52%
1,58%
0,38%
4,52%
3,87%
De 600.000,01 a 720.000,00
12,42%
0,57%
0,57%
1,73%
0,40%
4,92%
4,23%
De 720.000,01 a 840.000,00
12,54%
0,59%
0,56%
1,74%
0,42%
4,97%
4,26%
De 840.000,01 a 960.000,00
12,68%
0,59%
0,57%
1,76%
0,42%
5,03%
4,31%
De 960.000,01 a 1.080.000,00
13,55%
0,63%
0,61%
1,88%
0,45%
5,37%
4,61%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
13,68%
0,63%
0,64%
1,89%
0,45%
5,42%
4,65%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
14,93%
0,69%
0,69%
2,07%
0,50%
5,98%
5,00%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
15,06%
0,69%
0,69%
2,09%
0,50%
6,09%
5,00%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
15,20%
0,71%
0,70%
2,10%
0,50%
6,19%
5,00%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00
15,35%
0,71%
0,70%
2,13%
0,51%
6,30%
5,00%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00
15,48%
0,72%
0,70%
2,15%
0,51%
6,40%
5,00%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00
16,85%
0,78%
0,76%
2,34%
0,56%
7,41%
5,00%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00
16,98%
0,78%
0,78%
2,36%
0,56%
7,50%
5,00%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00
17,13%
0,80%
0,79%
2,37%
0,57%
7,60%
5,00%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00
17,27%
0,80%
0,79%
2,40%
0,57%
7,71%
5,00%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00
17,42%
0,81%
0,79%
2,42%
0,57%
7,83%
5,00%
Alquota
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
ISS
At 120.000,00
4,50%
0,00%
1,22%
1,28%
0,00%
2,00%
De 120.000,01 a 240.000,00
6,54%
0,00%
1,84%
1,91%
0,00%
2,79%
De 240.000,01 a 360.000,00
7,70%
0,16%
1,85%
1,95%
0,24%
3,50%
De 360.000,01 a 480.000,00
8,49%
0,52%
1,87%
1,99%
0,27%
3,84%
De 480.000,01 a 600.000,00
8,97%
0,89%
1,89%
2,03%
0,29%
3,87%
De 600.000,01 a 720.000,00
9,78%
1,25%
1,91%
2,07%
0,32%
4,23%
Alquota
97
Receita bruta em 12
meses (em R$)
Alquota
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
ISS
De 720.000,01 a 840.000,00
10,26%
1,62%
1,93%
2,11%
0,34%
4,26%
De 840.000,01 a 960.000,00
10,76%
2,00%
1,95%
2,15%
0,35%
4,31%
De 960.000,01 a 1.080.000,00
11,51%
2,37%
1,97%
2,19%
0,37%
4,61%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
12,00%
2,74%
2,00%
2,23%
0,38%
4,65%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
12,80%
3,12%
2,01%
2,27%
0,40%
5,00%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
13,25%
3,49%
2,03%
2,31%
0,42%
5,00%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
13,70%
3,86%
2,05%
2,35%
0,44%
5,00%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00
14,15%
4,23%
2,07%
2,39%
0,46%
5,00%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00
14,60%
4,60%
2,10%
2,43%
0,47%
5,00%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00
15,05%
4,90%
2,19%
2,47%
0,49%
5,00%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00
15,50%
5,21%
2,27%
2,51%
0,51%
5,00%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00
15,95%
5,51%
2,36%
2,55%
0,53%
5,00%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00
16,40%
5,81%
2,45%
2,59%
0,55%
5,00%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00
16,85%
6,12%
2,53%
2,63%
0,57%
5,00%
Portanto, ao iniciar as atividades da empresa ou no incio de cada exerccio financeiro, o administrador deve buscar a assessoria de contabilista especializado, a fim de
determinar qual a melhor opo de recolhimento. Caso a empresa tenha departamento contbil prprio, deve-se exigir dos profissionais da rea simulaes peridicas das
alternativas de tributao. Isso porque nem sempre o Simples Nacional se mostra vantajoso. Em alguns casos, a adoo do imposto de renda pelo lucro presumido ou mesmo o
lucro real, com recolhimento de ISS, ICMS ou IPI e demais contribuies especiais, pode
implicar o recolhimento de uma carga fiscal menor. A determinao da alternativa mais
econmica s possvel no caso concreto, a partir da realidade da empresa.
Legislao Tributria
Texto complementar
98
De 120.000,01 a 240.000,00
4,48%
De 240.000,01 a 360.000,00
4,96%
De 360.000,01 a 480.000,00
5,44%
De 480.000,01 a 600.000,00
5,92%
De 600.000,01 a 720.000,00
6,40%
De 720.000,01 a 840.000,00
6,88%
De 840.000,01 a 960.000,00
7,36%
De 960.000,01 a 1.080.000,00
7,84%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
8,32%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
8,80%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
9,28%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
9,76%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00
10,24%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00
10,72%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00
11,20%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00
11,68%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00
12,16%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00
12,64%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00
13,50%
3. Na hiptese em que (r) seja maior ou igual a 0,35 (trinta e cinco centsimos)
e menor que 0,40 (quarenta centsimos), a alquota do Simples Nacional
relativa ao IRPJ, PIS/Pasep, CSLL e Cofins para todas as faixas de receita bruta
ser igual a 14,00% (catorze por cento).
4. Na hiptese em que (r) seja maior ou igual a 0,30 (trinta centsimos) e menor que 0,35 (trinta e cinco centsimos), a alquota do Simples Nacional re-
At 120.000,00
99
lativa ao IRPJ, PIS/Pasep, CSLL e Cofins para todas as faixas de receita bruta
ser igual a 14,50% (catorze inteiros e cinquenta centsimos por cento).
5. Na hiptese em que (r) seja menor que 0,30 (trinta centsimos), a alquota
do Simples Nacional relativa ao IRPJ, PIS/Pasep, CSLL e Cofins para todas as
faixas de receita bruta ser igual a 15,00% (quinze por cento).
6. Somar-se- a alquota do Simples Nacional relativa ao IRPJ, PIS/Pasep, CSLL e
Cofins apurada na forma acima a parcela correspondente ao ISS prevista no
Anexo IV desta Lei Complementar.
Legislao Tributria
100
IRPJ
CSLL
Cofins
PIS/Pasep
At 120.000,00
0,00%
49,00%
51,00%
0,00%
De 120.000,01 a 240.000,00
0,00%
49,00%
51,00%
0,00%
De 240.000,01 a 360.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 360.000,01 a 480.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 480.000,01 a 600.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 600.000,01 a 720.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 720.000,01 a 840.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 840.000,01 a 960.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 960.000,01 a 1.080.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.080.000,01 a 1.200.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.200.000,01 a 1.320.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.320.000,01 a 1.440.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.440.000,01 a 1.560.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.560.000,01 a 1.680.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.680.000,01 a 1.800.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.800.000,01 a 1.920.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 1.920.000,01 a 2.040.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 2.040.000,01 a 2.160.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 2.160.000,01 a 2.280.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
De 2.280.000,01 a 2.400.000,00
45,00%
23,00%
27,00%
5,00%
Atividades
1. Sobre o Simples Nacional, correto afirmar que:
a) os tributos federais devidos pela empresa so substitudos por um tributo
nico, incidente sobre a receita bruta.
b) os impostos federais, estaduais e municipais devidos pela empresa so
substitudos por um tributo nico, incidente sobre a receita bruta.
c) os tributos estaduais e municipais devidos pela empresa so substitudos
por um tributo nico, incidente sobre a receita bruta.
d) os tributos federais, estaduais e municipais devidos pela empresa so substitudos por um tributo nico, incidente sobre a receita bruta.
2. Assinale, entre os impostos e contribuies abaixo, qual est abrangido pelo
Simples Nacional.
a) Imposto sobre Operaes de Crdito, Cmbio e Seguro, ou Relativas a Ttulos ou Valores Mobilirios IOF.
101
Gabarito
Noes introdutrias de Direito Tributrio
1. A
2. D
3. C
103
Tributao da microempresa
e empresa de pequeno porte (Simples Nacional)
1. C
2. C
Legislao Tributria
3. D
104
Referncias
AMARO, Luciano. Direito Tributrio Brasileiro. 4. ed. So Paulo: Saraiva, 1999.
_____. Direito Tributrio Brasileiro. 10. ed. So Paulo: Saraiva, 2004.
ANDRADE FILHO, Edmar O. Imposto de Renda das Empresas. So Paulo: Atlas, 2004.
ATALIBA, Geraldo. Hiptese de Incidncia Tributria. 5. ed. So Paulo: Malheiros,
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AZEVEDO, Osmar R. Manual do Simples Nacional ME-EPP: Leis Complementares
123/06 e 127/07: comentrios prticos. So Paulo: MP, 2008.
BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2001.
BARRETO, Aires F. ISS na Constituio e na Lei. So Paulo: Dialtica, 2003.
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_____. Lei 11.482, de 31 de maio de 2007. Efetua alteraes na tabela do imposto de
renda da pessoa fsica; dispe sobre a reduo a 0 (zero) da alquota da CPMF nas hipteses que menciona; altera as Leis 7.713, de 22 de dezembro de 1988, 9.250, de 26 de
dezembro de 1995, 11.128, de 28 de junho de 2005, 9.311, de 24 de outubro de 1996,
10.260, de 12 de julho de 2001, 6.194, de 19 de dezembro de 1974, 8.387, de 30 de
dezembro de 1991, 9.432, de 8 de janeiro de 1997, 5.917, de 10 de setembro de 1973,
8.402, de 8 de janeiro de 1992, 6.094, de 30 de agosto de 1974, 8.884, de 11 de junho de
1994, 10.865, de 30 de abril de 2004, 8.706, de 14 de setembro de 1993; revoga dispositivos das Leis 11.119, de 25 de maio de 2005, 11.311, de 13 de junho de 2006, 11.196,
de 21 de novembro de 2005, e do Decreto-Lei 2.433, de 19 de maio de 1988; e d outras
providncias. Dirio Oficial [da] Repblica Federativa do Brasil, Braslia, DF, 31 maio
2007, p. 5. (Edio extra).
BRASIL. Constituio Federal de 1988. Dirio Oficial [da] Repblica Federativa do
Brasil, Braslia, DF, D.O. de 05/10/1988, p. 1. (Anexo).
107
Legislao Tributria
MARQUES, Mrcio S. Classificao Constitucional dos Tributos. So Paulo: Max Limonad, 2000.
108
Referncias
109
Anotaes
111