Aula 2 Grupos Econômicos e Controle MEP

UFPA ICSA FACICON: CURSO DE CINCIAS CONTBEIS
DISCIPLINA: SE06068 CONTABILIDADE AVANADA
UNIVERSIDADE FEDERAL DO PAR - UFPA

INSTITUTO DE CINCIAS SOCIAIS APLICADAS - ICSA
FACULDADE DE CINCIAS CONTBEIS - FACICON
CURSO DE CINCIAS CONTBEIS
DISCIPLINA: SE06068 - CONTABILIDADE AVANADA
TRATAMENTO DOS INVESTIMENTOS EM

PARTICIPAES SOCIETRIAS:
2. Grupos Econmicos e Controle

(Viso geral sobre o tratamento contbil de
investimentos em participaes societrias)
Conceitos Gerais.
Avaliao pelo Mtodo de Custo.
Professores:
Dra. KELLY TEIXEIRA RODRIGUES FARIAS
kellycontadora@globo.com
kellyfarias@ufpa.br
Avaliao pelo Mtodo do Valor Justo

Avaliao pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial
- MEP.
Definio de Empresas Coligadas e Controladas.
Dr. MANOEL RAIMUNDO SANTANA FARIAS

manoelfarias@globo.com
manoelfarias@ufpa.br
1
Introduo aos Procedimentos contbeis de

avaliao pelo MEP.
BELM PAR BRASIL FEVEREIRO DE 2015
Pontos importantes do MEP em IFRS.

Investimentos em Participaes Societrias


CONCEITOS GERAIS
CONCEITOS GERAIS: Grupo Econmico
Cenrios
(Relaes possveis nas participaes societrias)
Lei 6.404/76:
Controle
Controle
Compartilhado
Controladas
Consolidao
Influncia
Significativa
Joint Venture
Coligadas
Equivalncia Patrimonial
CPC 36 Demonst.
Consolidadas
CPC 19 Empreend.
Conjuntos
Demonstraes
individuais
(Equivalncia
Patrimonial)
IFRS = Valor Justo
Demonstraes
individuais
(Equivalncia
Patrimonial)
IFRS = Valor Justo
Art. 265. A sociedade controladora e suas controladas podem constituir, nos

termos deste Captulo, grupo de sociedades, mediante conveno pela qual
se obriguem a combinar recursos ou esforos para a realizao dos
respectivos objetos, ou a participar de atividades ou empreendimentos
comuns.
Pouca/Nenhuma
Influncia
Valor Justo
ou Custo
1 A sociedade controladora, ou de comando do grupo, deve ser

brasileira, e exercer, direta ou indiretamente, e de modo permanente, o
controle das sociedades filiadas, como titular de direitos de scio ou acionista,
ou mediante acordo com outros scios ou acionistas.
Legenda:
...... Uso do MEP/Brasil. IFRS valor justo
___ 1) No consolidado o MEP
eliminado. 2) Valor justo ou custo
no usa o MEP
<Ver exemplo da GERDAU (P. 10)>

GRUPO GERDAU EM 2011

CONCEITOS GERAIS: investimentos (temporrios e permanentes)
Temporrios
Tipo
Natureza
Realizao a curto prazo:
Ao; CDB; Fundo de Investimento
Realizvel a longo prazo:
Ao; CDB; Fundos de investimento
Permanentes
Investimentos em Participaes Societrias (Professor Dr. Manoel R. S. Farias / Belm Set/2013)
CONCEITO: aplicao em ativos:

no destinados a venda
no uso nas atividades operacionais
Exemplos:
1) Participao Societria
2) Bens para renda
3) Bens sem uso definido
Classificao no Balano
Ativo Circulante
< = 1 ano ou Ciclo Operacional (o mais longo)
Realizvel a longo prazo
> 1ano ou > ciclo operacional
Ativo no Circulante
FOCO
Investimentos
1) Partic. permanentes em outras sociedades
Avaliadas por Equivalncia Patrimonial
Avaliadas pelo valor justo
Avaliadas pelo custo de aquisio
1) Propriedades para Investimento
2) Outros Investimentos permanentes


CONCEITOS GERAIS: participaes societrias
CONCEITOS GERAIS:
[...] so caracterizadas pela aquisio, pela investidora, de aes

ou cotas das empresas investidas [...] representando uma extenso
da atividade econmica desenvolvida pela empresa [...] ou como
forma de diversificao das atividades por ela desenvolvidas.
(YAMAMOTO, PACCEZ e MALACRIDA, 2011.
Definio de empresas coligadas

Coligada: uma entidade sobre a qual o investidor
tem influncia significativa mas no controla
individualmente e nem em conjunto (joint venture)
Investidora => Controladora ou Coligada
Influencia Significativa: o poder de participar nas

decises financeiras e operacionais da investida, sem
controlar de forma individual ou conjunta essas
polticas
Investida => Controlada ou Coligada
[CPC 18 (R2) ]
8


CONCEITOS GERAIS:
CONCEITOS GERAIS:
Definio de empresas controladas
Evidncias de influncia significativa (CPC 18 R2 - Par. 6)

(a) representao no conselho de administrao ou na diretoria da
investida;
(b) participao nos processos de elaborao de polticas, inclusive em
decises sobre dividendos e outras distribuies;
(c) operaes materiais entre o investidor e a investida;
(d) intercmbio de diretores ou gerentes; ou
(e) fornecimento de informao tcnica essencial.
Controlada: uma entidade sobre a qual a

controladora, diretamente ou por meio de outras
controladas, titular de direitos de scio que lhe
assegurem, de modo permanente, preponderncia nas
deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores (2).
Influencia presumida (CPC 18 R1 - Par. 6 Na Reviso 2 [R2]
Controla as polticas operacionais
mudou para o Par. 5): 20 % ou mais de participao direta ou indireta do

capital votante.
Controla as polticas financeiras
A menos que fique claro que a influncia no existe

10


Participaes avaliadas pelo custo
Participaes avaliadas pelo custo
Caractersticas
Mantidas pelo custo histrico
Deduzidas Estimativas para perda
Forma de apresentao
Participaes Permanentes em Outras Sociedades
Avaliadas pelo mtodo de custo
(-) Proviso para perdas permanentes
Contabilizao
Aquisio Investimento
INVESTIMENTOS
a Disponibilidades
11
Registro de Dividendos
Dividendos a Receber
a RECEITA
(Participao ...)
Reconhecimento da receita nessa forma de avaliao

A receita somente reconhecida quando ocorrer o
recebimento ou a aprovao do pagamento de dividendos.
Dessa forma, mesmo que as investidas, ao final do exerccio,
apresentem lucro ou prejuzo, tal variao no ser refletida no
balano patrimonial da investidora na proporo do
investimento.
Contabilidade em IFRS. Participaes em outras sociedades

sem ser coligada ou controlada: custo ou valor justo?
Permanente... = Custo
Temporrio..... = Valor Justo (Ganho /Perda no PL ou no Resultado)
Ver exemplo a seguir
12

Exemplo caso de avaliao de investimento em aes

Avaliao pelo Mtodo de Equivalncia Patrimonial - MEP
Conceito de equivalncia patrimonial
Investimento de 2% das aes em uma outra empresa. O registro

contbil depender da inteno do investidor. Conforme a seguir:
Empresa A
Empresa B
Empresa A controla 90% da empresa B

PL da empresa B - $500.000
$500.000 x 90% = $450.000 (Valor do investimento de A em B
Empresa C
Investimento
Permanente
Disponvel para
negociao imediata
Disponvel para
venda futura
Investimento por tempo

indeterminado
Investimento para se
desfazer de imediato
Investimento para se
desfazer no futuro
Registro pelo valor

justo ou custo
Registro pelo valor

justo
Registro pelo valor

justo
Investida B
Investidora A
Variao reconhecida
Variao reconhecida
Variao reconhecida
no resultado
em Ajuste de Avaliao
em Ajuste de Avaliao
Patrimonial
Patrimonial
Custo ou mercado dos Fonte: Prof. Ariovaldo dos Santos material instrucional (com adaptaes)
dois o menor (regra)
13
14

Conceito de equivalncia patrimonial

Investida B


Quem deve avaliar o investimento pelo MEP?
Investimentos em coligadas, controladas e em outras sociedades que
faam parte de um mesmo grupo econmico ou estejam sob controle
comum. Exemplo 1:
Investidora A
MANTENDO A EQUIVALNCIA
APS
A APURAO
DE
LUCRO NA INVESTIDA B
Empresa B teve $100.000 de

lucro
100%
Investimento avaliado por MEP

em A deve ser aumentado em
$90.000 (90% x $100.000) para
que o valor seja equivalente ao
PL de B.
80%
70%
D
8%
60%
12%
5%
PL de B => $600.000 x 90% =

$540.000 (equivalncia de A)
A avalia todos os
investimentos pelo
MEP. Mesmo que B,
C, e D no tenham
E como coligada,
mas por estarem
sob controle comum
e serem todas do
mesmo grupo, B, C
e D devem avaliar o
investimento em E
pelo MEP.
FONTE: Manual de Contabilidade Societria, (2010, p. 170)
15
16

Obrigatoriedade de utilizao do MEP

Procedimentos de Aplicao do Mtodo da Avaliao

Patrimonial
Exemplo 2. CONTROLE COMUM, MESMO NO SENDO COLIGADA.

Investimentos controlados por uma mesma pessoa jurdica, pessoa fsica ou
conjunto de pessoas fsicas, tambm so avaliados pelo MEP
Aspectos Legais;
Segregao Inicial do Investimento;
Lucro ou Prejuzo do Exerccio;
Investidora
Controle
Exemplo
Dividendos Distribudos;
51%
60%
Integralizao de Capital;
4%
Empresa
A
Variao na Participao Relativa;
Empresa
B*
Aquisio e Perda de Influncia Significativa;

Ajustes de Exerccios Anteriores;
* No uma coligada de A, mas tem um controlador comum, ento A

avalia o investimento em B pelo MEP.
17
Reavaliao de Bens.
18


MEP Procedimentos Contbeis Bsicos
MEP Procedimentos Contbeis
1) Inicialmente reconhecido pelo custo de aquisio com o goodwill

2) Seu valor contbil ser aumentado ou diminudo pelo
reconhecimento da participao do investidor nos lucros ou
prejuzos do perodo, gerados pela investida aps a aquisio
Na aquisio do Investimento
3) O investidor reconhece a parcela de acrscimo do investimento

na sua demonstrao do resultado (receita)
4) Os dividendos
investimento
recebidos
reduzem
valor
contbil
Dbito
do
INVESTIMENTO EM PARTIC. PERMANENTE (MEP)
Crdito
150
A BANCOS (Conta)
5) O investidor reconhece a parcela de resultados abrangentes da

investida no seu resultado abrangente
150
6) Participao atual, sem votos potenciais. Ex. Debntures

conversveis.
19
20 Investimentos em Participaes Societrias (Professor Dr. Manoel R. S. Farias / Belm Set/2013)


MEP Procedimentos Contbeis

Na aquisio do Investimento (segregao obrigatria
na combinao de negcios)
Dbito
MEP Reconhecimento do Efeito no Investimento:
Na apurao do resultado - Lucro

Dbito
Crdito
INVESTIMENTO EM COLIGADA
INVESTIMENTO EM PARTIC. SOCIETRIA (Conta)

- Equivalncia Patrimonial em X (Subconta)
60
- Mais valia de ativos lquidos de X (Subconta)
40
- Goodwill (Subconta)
50
A RECEITA DE EQUIVALNCIA PATRIMONIAL
Dbito
150
gio
DESPESA DE EQUIVALNCIA PATRIMONIAL
Crdito
A INVESTIMENTO EM COLIGADA
= 100
= 60
= 40
Dividendos recebidos
Dbito
Valor pago na aquisio do investimento

(-) Valor dos ativos lquidos
(=) Goodwill por expectativa de rentabilidade futura
21
Na apurao do resultado Prejuzo
A BANCOS (Conta)
Sendo:
Valor dos ativos lquidos (ativos passivos a valor justo)
(-) Valor contbil lquido PL (Equivalncia Patrimonial)
(=) Mais Valia de ativos lquidos
Crdito
= 150
= 100
= 50
BANCOS
Crdito
22


Na Integralizao do Capital sem mudana na

composio acionria
Dbito
Aumento de Capital
A CAIXA / BANCO
Dbito
Na Integralizao do Capital com mudana na

composio acionria (Aumento de Participao)
Dbito
Aumento de Capital
Acrscimo nos Investimentos pela maior participao no PL
Crdito
AJUSTE DE AVALIAO PATRIMONIAL

Coligadas/Controladas
Decrscimo nos Investimentos pela maior participao no PL
Crdito
X
X
A CAIXA/BANCO
A AJUSTE DE AVALIAO PATRIMONIAL

23
Na Integralizao do Capital com mudana na

composio acionria (Reduo de Participao)
Crdito
24


Reavaliao de Ativos a Valor Justo (Aumento no Valor)

Dbito
Reavaliao de Ativos
Crdito
A AJUSTE DE AVALIAO PATRIMONIAL

Reavaliao de Ativos a Valor Justo (Reduo no Valor)

Dbito
AJUSTE DE AVALIAO PATRIMONIAL

Aumento de Reserva de Capital (Alienao de Partes Beneficirias)

Dbito
Aumento da Reserva de Capital Alienao de Partes
Beneficirias
Crdito
A RESERVA DE CAPITAL COLIGADAS/CONTROLADAS

(Alienao de Partes Beneficirias)
Reduo de Reserva de Capital (Resgate de Partes Beneficirias)
Crdito
Dbito
Reavaliao de Ativos
RESERVA DE CAPITAL COLIGADAS/CONTROLADAS

(Alienao de Partes Beneficirias)
Crdito
Reduo de Reserva de Capital Emisso de Partes
Benefcirias
25
26



Perda de Influncia Significativa por Venda de parte do Investimento
Ajustes de Exerccios Anteriores ( Aumento)
Recebimento da Venda de Parte do Investimento

Dbito
Ajustes de Exerccios Anteriores
Crdito
Dbito
BANCO
A VENDA DE INVESTIMENTO (DRE)
Registro da venda a vista do investimento
A LUCRO / PREJUZO ACUMULADO
Crdito
X
X
X
Baixa de Parte do Investimento
Ajustes de Exerccios Anteriores ( Reduo)
Dbito
CUSTO DA VENDA DE INVESTIMENTO (DRE)

A INVESTIMENTO EM BETA (IMOBILIZADO)
Registro da baixa do valor contbil do investimento
Dbito
LUCRO / PREJUZO ACUMULADO
Crdito
Ajuste de Exerccios Anteriores
Registro da parcela do Investimento no vendido
X
Dbito
ATIVO FINANCEIRO (Avaliado a Valor Justo) AC

X
Crdito
Crdito
A GANHO COM AJUSTE A VALOR JUSTO (DRE)

Registro do ajuste a valor justo da parcela do investimento
remanescente.
28
27


Mtodo da Equivalncia Patrimonial
Patrimnio Lquido das Investidas

Critrios Contbeis

Critrios Contbeis;
Defasagem na data do encerramento da coligada.
Resultados No Realizados de Operaes

Intercompanhias
O que significa resultados no realizados;
Quais resultados no realizados devem ser eliminados
Perdas Estimadas e Patrimnio Lquido Negativo

Notas Explicativas
29
Mesma data do Balano ou at 60 (sessenta dias), no

mximo, antes da data do balano da companhia;
Balano da controlada / coligada em forma final;
Na hiptese da investida ter investimentos em outras
companhias, seu balano j deve refletir a atualizao
desses investimentos pelo MEP;
Deve adotar critrios contbeis uniformes como da
Investidora (a observncia desta uniformidade
responsabilidade da investidora);
30


Critrios Contbeis
A Investidora deve cuidar para que suas coligadas
utilizem critrios uniformes, uma vez que estas devem
atender tambm a outros investidores. Caso seja
necessrio, a Investidora deve fazer os ajustes
necessrios no balano da investida.
Pode ocorrer diversidade de critrios que no devam ser
ajustados. Ex.: quando operam em ramos diferentes;
Utilizao de taxas de depreciao diferentes tambm
no so considerados critrios diferentes, desde que a
base seja a vida til dos bens de acordo com suas
31 caractersticas fsicas e de utilizao.


Defasagem na data do encerramento da coligada
Situao normal: a data do Balano da Investida seja a
mesma do Balano da Investidora;
Aceita-se a situao em que tal data apresenta uma
defasagem de at dois meses, sempre anteriores ao da
investidora.
Situao Ideal: Adotar datas coincidentes para todas as
coligadas, pois mesmo se a coligada encerrar o Balano
em datas diferentes, poder levantar um nessa data
coincidente.
Importante: Adotem tambm o mesmo perodo, pois a
investidora necessitar no s do saldo do patrimnio
lquido mas tambm sua evoluo durante todo perodo.
32


Exemplo:
Data do Balano da Coligada: 31/10
Data do Fechamento do Balano da Investida: 31/12
No caso de utilizar balanos defasados em at dois meses,
deve-se manter os mesmos perodos uniformemente de um
ano para o outro, para no distorcer os resultados das
operaes da investidora em sua participao nos resultados
da coligada e para permitir a comparabilidade das
demonstraes contbeis.
Exemplo:
Alfa encerra o seu exerccio social em 31 de dezembro de cada ano e publica
suas demonstraes financeiras anuais at 25 de janeiro, em funo de
acordo de financiamentos.
Alfa tem 25% do capital social de Beta, sociedade coligada, e o investimento
avaliado pelo mtodo de equivalncia patrimonial.
Beta geralmente publica as suas demonstraes financeiras anuais no final
de fevereiro, em funo da complexidade de suas operaes e de acordo
com o cronograma de sua controladora.
A administrao de Beta comunicou a Alfa que no possvel cumprir o
prazo para elaborao de suas demonstraes financeiras anuais de forma a
atender o cronograma de Alfa.
Como resolver essa situao, j que Alfa precisa registrar em seu resultado
do exerccio a sua parte proporcional (25%) do lucro ou prejuzo apurado por
Beta?
34
33


Exemplo:
Como resolver essa situao, j que Alfa precisa registrar em seu
resultado do exerccio a sua parte proporcional (25%) do lucro ou prejuzo
apurado por Beta?
O CPC 18.34 permite que o investidor ajuste o investimento pelo mtodo
de equivalncia patrimonial com uma defasagem mxima de dois meses,
entre as datas de encerramento das demonstraes financeiras da
investida e do investidor.
Nesse caso, Alfa poderia utilizar as demonstraes financeiras de Beta de
final de outubro ou de final de novembro, para fins de avaliao do seu
investimento nessa coligada pelo mtodo de equivalncia patrimonial.
35


Influncia da Defasagem na Nota Explicativa
A defasagem gera dificuldades nas informaes divulgadas em
notas explicativas.
A Investidora deve indicar em suas Notas Explicativas:
Os saldos das contas de crdito e as obrigaes entre a companhia e
suas investidas;
Montante das receitas e despesas de operaes entre elas
Deve-se divulgar esses saldos e transaes relativos data de
encerramento do exerccio da investidora.
De acordo com o item 37 (e) do CPC 18, deve-se divulgar ainda:

A data de encerramento do exerccio social refletido nas demonstraes
contbeis da investida utilizada para aplicao do MEP sempre que for
distinta da do investidor e as razes para o uso de uma data ou perodo
diferente.
36
ATENO: ESTE ITEM FOI RETIRADO DO CPC18 (R2)


Tratamento de Eventos Relevantes no Perodo da
Defasagem
Dividendos: Devem ser creditados conta do Investimento na
Investidora;
Aumento de Capital: O Balano da Coligada deve ser ajustado
para refletir esse aumento no patrimnio lquido e depois
desse ajuste, ento, calcular o valor patrimonial do
investimento na Investidora. Se houver mudana na
participao da investidora, dever ser reconhecido o ganho
ou a perda de capital diretamente no PL da Investidora, na
conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial Controladas e
Coligadas, como um resultado abrangente;
37


Defasagem
Outros eventos relevantes tambm devero ser ajustados, tais
como: prejuzos por danos em incndios ou por transaes
significativas no recorrentes; lucro ou prejuzo no realizados
nas transaes entre as empresas do mesmo grupo econmico.
38



Defasagem
Exemplo 1:

Defasagem
Exemplo 1:
Admitindo que Alfa utiliza as demonstraes financeiras de Beta de final de

outubro de 20X1 (defasagem de dois meses conforme permitido pelo
CPC18.34), para fins de avaliao do seu investimento nessa coligada pelo
mtodo de equivalncia patrimonial, no encerramento de suas
demonstraes financeiras de 31 de dezembro de 20X1.
Isso significa que esse efeito cambial somente seria refletido em Alfa nas
suas demonstraes financeiras do exerccio social seguinte (20X2)?
Suponha que Beta tem dvidas substanciais em dlares americanos e que

logo no incio de novembro de 20X1 ocorreu uma forte desvalorizao da
moeda real frente ao dlar, gerando uma despesa cambial relevante no
resultado dessa coligada em novembro de 20X1.
Isso significa que esse efeito cambial somente seria refletido em Alfa nas
suas demonstraes financeiras do exerccio social seguinte (20X2)?
39
Esse efeito relevante cambial na coligada Beta deveria ser refletido nas
demonstraes financeiras de Alfa em 20X1.
Segundo o CPC 18.34, quando as demonstraes financeiras da investida
utilizadas para aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial forem de
data diferente daquelas do investidor, ajustes pertinentes devem ser feitos em
decorrncia dos eventos e transaes relevantes que ocorrem entre aquela
data e a data das demonstraes financeiras do investidor.
40



Defasagem
Exemplo 1:

Defasagem
Exemplo 1:
Alfa encerra o seu exerccio social em 31/12/X1, tem 25% de participao no

capital social de Beta e utiliza as demonstraes financeiras dessa investida
com dois meses de defasagem para fins de avaliao do seu investimento
nessa investida pelo mtodo de equivalncia patrimonial.
LANAMENTOS CONTBEIS EM ALFA:
Mutaes do patrimnio lquido de Beta:
Dbito
Despesa de equivalncia patrimonial (resultado)
Crdito
25
Investimento em Beta
25
Registro reflexo do prejuzo de Beta (R$ 100 x 25%)

Despesa de equivalncia patrimonial (AAP)
Investimento em Beta
Em dezembro de 20X1, com uma forte desvalorizao do real frente ao dlar,

Beta apurou uma perda cambial de R$ 80, valor esse j lquido dos efeitos de
imposto de renda e contribuio social.
41
20
20
Registro reflexo da perda cambial significativa apurada em Beta no perodo de

defasagem (R$80 x 25%)
42


Resultados no realizados de operaes intercompanhias
Resultados No Realizados de Operaes

Intercompanhias
O Art. 248 da Lei 6.404/76 estabelece que do valor do

patrimnio lquido da coligada ou controlada no sero
computados os resultados no realizados decorrentes de
negcios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas
companhia, ou por ela controladas.
O objetivo da eliminao dos lucros no realizados do
patrimnio lquido da coligada deriva do fato de que, realmente,
somente se deve reconhecer lucro em operaes com terceiros,
pois as vendas de bens de uma para outra empresa do mesmo
grupo no geram economicamente lucro, em termos de todo o
grupo, a no ser quando tais bens forem vendidos a terceiros ou
realizados pelo uso ou perda. (FIPECAFI, 2010)
43
44

Resultados no realizados
Quando ocorrerem os resultados no realizados?
Exemplo: Se um investidor A possuir diretamente, 20% de

participao no capital votante da coligada B, e esta vender com
lucro mercadoria ainda no estoque da A na data do Balano
desta, nas demonstraes individuais desse investidor A deve
constar apenas o lucro nas operaes realizadas pela coligada
com outras entidades terceiras perante A.
Uma maneira de se chegar esse valor :
Investidora A
Montadora de
Automveis
Controlada B
Concessionria
de Veculos
Lucro Lquido da Investida

(-)
valor dos resultados no realizados (transaes ascendentes

ou descendentes)
=)
valor resultante
(x)
Percentual de participao
(=)
valor da equivalncia patrimonial
Coligada D
Revendedora
e Pneus
Operaes entre as empresas do grupo:

Ascendentes (upstream)
Descendentes (downstream)
46
45


As transaes ascendentes (upstream) so, por exemplo,
vendas de ativos da coligada ou do empreendimento controlado
em conjunto para o investidor.
As transaes descendentes (downstream) so, por exemplo,
vendas de ativos do investidor para a coligada ou para o
empreendimento controlado em conjunto.
Resultado No Realizado:
Estoques (mais comumente);
Imobilizado (menos comuns);
Investimento (menos comuns ainda);
Outros Ativos (raramente)
47
Coligada C
Empresa de
Autopeas
46

Quais e como os resultados no realizados so

eliminados no Mtodo de Equivalncia Patrimonial?
Situao 1: Lucros No Realizados da Coligada para o Investidor
Situao 2: Lucros No Realizados do Investidor para a Coligada
Situao 3: Lucros No Realizados da Controlada para a
Controladora
Situao 4: Lucros No Realizados da Controladora para a
Controlada
48


Qual o tratamento contbil quando a coligada vende com lucro

um ativo para o investidor e esse ativo permanece no balano
patrimonial do investidor na data do encerramento das
demonstraes financeiras, caracterizando-se em um resultado
no realizado?
Qual o tratamento contbil quando a coligada vende com lucro

um ativo para o investidor e esse ativo permanece no balano
patrimonial do investidor na data do encerramento das
no realizado?
Devem ser reconhecidos nas demonstraes contbeis do

investidor somente na extenso da participao de outros
investidores sobre essa coligada ou empreendimento
controlado em conjunto, desde que esses outros investidores
sejam partes independentes do grupo econmico a que
pertence a investidora. (CPC 18.28)
Os lucros no realizados por operao de ativos ainda em

poder da investidora ou de suas controladas devem ser
eliminados da seguinte forma: do valor da equivalncia
patrimonial calculada sobre o lucro lquido da investida
deduzida a integralidade do lucro que for considerado como
no realizado pela investidora. (ICPC 09. 53)
Exerccio 1
49
50


A coligada D obteve um lucro lquido de $800.000, dentro dos quais

esto $ 300.000 de lucro de uma operao de venda para a
Investidora C de bem que ainda est no ativo de C. Essa
investidora possui 30% de D.
Durante a realizao do clculo da Equivalncia Patrimonial a
investidora C no deve reconhecer a parte que lhe caberia de 30%
do lucro no realizado com a coligada D, assim o clculo ficaria:
Qual o tratamento contbil quando o investidor vende com lucro

um ativo para a coligada e esse ativo permanece no balano
patrimonial da coligada na data do encerramento das
no realizado?
Lucro Lquido do Exerccio
$ 800.000
(-) Lucro no realizado
($300.000)
(=) Valor Resultante
$ 500.000
(x) % de Participao de C em D
(=) Valor da Equivalncia Patrimonial
30%
Devem ser reconhecidos nas demonstraes contbeis do

investidor somente na extenso da participao de outros
investidores sobre essa coligada ou empreendimento
controlado em conjunto, desde que esses outros investidores
sejam partes independentes do grupo econmico a que
pertence a investidora. (CPC 18.28)
$ 150.000
51
52
Exerccio 1


Qual o tratamento contbil quando o investidor vende com lucro

um ativo para a coligada e esse ativo permanece no balano
patrimonial da coligada na data do encerramento das
no realizado?
Um ativo com valor contbil de $ 1.000.000 vendido pela

empresa A por $ 1.400.000 para a coligada B, na qual A participa
com 20% do capital votante. O tributo sobre esse lucro de
$150.000, de forma que o resultado da investidora est afetado
pelo valor lquido de $ 250.000. O lucro do perodo de B foi de $
2.500.000.
Ao vender coligada, como se estivesse vendendo com o
lucro apenas a parte dos detentores que tm 80% do capital
votante de B. A empresa A no deve considerar realizada a
parcela relativa sua prpria participao. O tratamento contbil
ser:
Nas operaes de vendas de ativos de uma investidora para

uma coligada (downstream), so considerados lucros no
realizados, na proporo da participao da investidora na
coligada, aqueles obtidos em operaes de ativos que,
poca das demonstraes contbeis, ainda permaneam na
coligada. (ICPC 09. 49 a 52 - ver)
Exerccio 2
53
54
Exerccio 2




Situao 3: Lucros No Realizados da Controlada para a Controladora
No Investimento:
Exerccio 2
D = (-) Lucro no realizado Coligada B
Conta Retificadora do Investimento na Coligada B
C = Lucro no realizado Coligada B
Conta de despesa na DRE do Resultado de Equivalncia
Patrimonial
$ 50.000
Na DRE:
Resultado de Investimentos Avaliados pelo MEP
$ 450.000
Receita de Equivalncia Patrimonial
$ 500.000
(-) Lucro no realizado Coligada B
($ 50.000)
Qual o tratamento contbil quando a controlada vende com lucro

um ativo para a controladora e esse ativo permanece no balano
patrimonial da controladora na data do encerramento das
no realizado?


55
Os resultados decorrentes de transaes ascendentes (upstream)

entre a controlada e a controladora e de transaes entre as
controladas do mesmo grupo econmico devem ser reconhecidos
nas demonstraes contbeis da vendedora, mas no devem ser
reconhecidos nas demonstraes contbeis individuais da
controladora enquanto os ativos transacionados estiverem no
balano de adquirente pertencente ao grupo econmico. (CPC
18.28B)
56
Qual o tratamento contbil quando a controlada vende com lucro um

ativo para a controladora e esse ativo permanece no balano
patrimonial da controladora na data do encerramento das
demonstraes financeiras, caracterizando-se em um resultado no
realizado?
Nas operaes de venda da controlada para a controladora (upstream)
ou para outras controladas do mesmo grupo econmico, o lucro deve
ser reconhecido na vendedora normalmente.
Nas demonstraes individuais da controladora, quando de operaes
de venda de ativos da controlada para a controladora ou entre
controladas, o clculo da equivalncia patrimonial deve ser feito
deduzindo-se, do patrimnio lquido da controlada, cem por cento do
lucro contido no ativo ainda em poder do grupo econmico. (ICPC 56)
Se a companhia D fosse controlada, como seria? A controlada D

obteve um lucro lquido de $800.000, dentro dos quais esto $
300.000 de lucro de uma operao de venda para a Investidora C
de bem que ainda est no ativo de C. Essa investidora possui 70%
de D.
Durante a realizao do clculo da Equivalncia Patrimonial a
investidora C deve eliminar 100% do lucro no realizado com a
controlada D, assim o clculo ficaria:
57
Exerccio 3
Valor inicial da equivalncia patrimonial ($ 800.000 x 70%) =

(-) Resultado No Realizado ($ 300.000 x 100%) =
Valor final da equivalncia patrimonial ($ 560.000 - $ 300.000)
58

$ 560.000
($ 300.000)
$ 260.000
Exerccio 3

Situao 4: Lucros No Realizados da Controladora para a Controlada
Qual o tratamento contbil quando a controladora vende com lucro um

ativo para a controlada e esse ativo permanece no balano patrimonial
da controladora na data do encerramento das demonstraes
financeiras, caracterizando-se em um resultado no realizado?
Os resultados decorrentes de transaes descendentes (downstream)
entre a controladora e a controlada no devem ser reconhecidos nas
demonstraes contbeis individuais da controladora enquanto os
ativos transacionados estiverem no balano de adquirente pertencente
ao mesmo grupo econmico. (CPC18.28A)
Nas operaes com controladas, os lucros no realizados devem ser
totalmente eliminados nas operaes de venda da controladora para a
controlada. (ICPC09.55)

ativo para a controlada e esse ativo permanece no balano patrimonial
da controladora na data do encerramento das demonstraes
financeiras, caracterizando-se em um resultado no realizado?
Nas demonstraes individuais, quando de operaes de venda de
ativos da controladora para suas controladas (downstream), a
eliminao do lucro no realizado deve ser feita no resultado individual
da controladora, deduzindo-se cem por cento do lucro contido no ativo
ainda em poder do grupo econmico, em contrapartida da conta de
investimento (como se fosse uma devoluo de parte desse
investimento), at sua efetiva realizao pela baixa do ativo na(s)
controlada(s).
59
60
10


ativo para a controlada e esse ativo permanece no balano patrimonial da
controladora na data do encerramento das demonstraes financeiras,
caracterizando-se em um resultado no realizado?
A eliminao de que trata o item 55B na demonstrao do resultado deve
ser feita em linha logo aps o resultado da equivalncia patrimonial, com
destaque na prpria demonstrao do resultado ou em nota explicativa.
Podem ser eliminadas na demonstrao do resultado da controladora as
parcelas da venda, custo da mercadoria ou produto vendido, tributos e
outros itens aplicveis, j que a operao como um todo no se d com
genunos terceiros. Se no eliminados, esses valores devem ser
evidenciados na prpria demonstrao do resultado ou em notas
explicativas.
61
Exerccio 4


Um ativo com valor contbil de $ 1.000.000 vendido pela

empresa A por $ 1.400.000 para a controlada B, na qual A
participa com 80% do capital votante. O tributo sobre esse lucro
de $150.000, de forma que o resultado da investidora est
afetado pelo valor lquido de $ 250.000. O lucro do perodo de B
foi de $ 2.500.000.
Como se trata de venda entre controladas e controladora, o
resultado no realizado deve ser integralmente eliminado. O
tratamento contbil ser:
62
Exerccio 4

Perdas em Investimentos
No Investimento:
D = (-) Lucro no realizado Controlada B
Conta Retificadora do Investimento na Controlada B
C = Lucro no realizado Controlada B
Conta de despesa na DRE do Resultado de Equivalncia
Patrimonial
$ 250.000
Na DRE:
Resultado de Investimentos Avaliados pelo MEP
$ 1.750.000
Receita de Equivalncia Patrimonial
$ 2.000.000
(-) Lucro no realizado Controlada B
($ 250.000)
63
Devem ser reconhecidas na investidora a projeo de prejuzos no

reconhecidos contabilmente na controlada ou coligada.
Perdas Efetivas
Estimativa de perdas em
investimentos
Perdas Potenciais
Reduo investimento/gio
+
Constituio no Passivo
Art. 12 da Inst. 247/96 CPC 18
Exerccio 4
Reduo do Investimento/gio
Suponha a seguinte situao patrimonial da
subsidiria integral Delta :
Ativo
Caixa
Terreno
10.000 Passivo + PL
10.000
500 Fornecedores
6.400
9.500 Aluguis a Pagar
3.500
Patrimnio Lquido
100
A composio do valor do investimento em Delta na

investidora Alfa:
Investimentos
Participao em Delta
gio no Investimento em Delta
1.980
100
1.880
O gio se refere a diferena no valor de mercado do

terreno da investida Delta.
Fonte: Adaptado de Schimidt, Santos, Fernandes, 2004. 65
64
A investidora Alfa
responsvel solidria
pelos aluguis a pagar
e provvel que o
investimento perea.
Nesse caso, seus ativos
sero avaliados a
mercado para saldar
suas dvidas.
A perda real corresponde a

diferena entre o valor do
investimento e o saldo da
venda dos ativos.
Ativo
Caixa
Terreno
Passivo
Fornecedores
Aluguis a Pagar
Saldo
11.380
500
10.880
9.900
6.400
3.500
1.480
Os passivos foram liquidados
1.980 - 1.480 = 500
11
Reduo do Investimento/gio e
Constituio de Passivo
O registro contbil de tal fato apresentado a
seguir:
Perdas de Capital em
Investimentos
Perdas no
Investimento em Delta (AP)
Proviso para Aluguis a

Pagar - Investida Delta (PC)
500
500
Suponha-se a situao patrimonial da subsidiria

integral Delta:
Ativo
Caixa
Terreno
Aps os referidos registros contbeis, a composio do

valor do investimento em Delta na investidora Alfa ser:
Investimentos
Participao em Delta
Perdas no investimento em Delta
10.000 Passivo + PL
500 Fornecedores
9.500 Aluguis a Pagar
Patrimnio Lquido
10.000
10.300
3.000
(3.300)
A composio do valor do investimento em Delta na

investidora Alfa:
1.480
100
1.880
(500)
Investimentos
Participao em Delta
1.950
1.950
O gio se refere a diferena no valor de

mercado do terreno da investida Delta.
A investidora Alfa
responsvel solidria
pelos aluguis a pagar e
provvel que o
investimento perea.
Ativo
Caixa
Terreno
Passivo
Fornecedores
Aluguis a Pagar
Saldo a Pagar
11.950
500
11.450
13.300
10.300
3.000
(1.350)
Nesse caso, seus ativos

sero avaliados a
mercado para saldar
suas dvidas.
3.000/13.300 = 23%
A perda a ser reconhecida
pela investidora
23% x 1.350 = 305
corresponder ao gio
ativado e o saldo a pagar
do aluguel.
Fonte: Adaptado de Schimidt, Santos, Fernandes, 2004.
O registro contbil de tal fato apresentado a seguir:
Perdas de Capital em
Investimentos
2.255
Perdas no
Investimento em Delta (AP)
Proviso para Aluguis a

Pagar - Investida Delta (PC)
1.950
305
Aps os referidos registros contbeis, a composio

do valor do investimento em Delta na investidora
Alfa ser:
Investimentos
Participao em Delta
Perdas no investimento em Delta
1.950
(1.950)
69


Principais Fontes
Principais Fontes
COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS - CPC. Pronunciamento

Tcnico CPC 18 (R2) Investimento em Coligada e em Controlada.
Braslia, 12/2012. Disponvel em www.cpc.org.br. Acesso em 12/2012.
COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS - CPC. ICPC 09 (R1) DEMONSTRAES CONTBEIS INDIVIDUAIS, DEMONSTRAES
SEPARADAS, DEMONSTRAES CONSOLIDADAS E APLICAO DO
MTODO DE EQUIVALNCIA PATRIMONIAL. Braslia, 07/2012. Disponvel
em www.cpc.org.br. Acesso em 21/01/2013.
IUDICIBUS; S. De; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. e SANTOS, A. Dos.

Manual de Contabilidade Societria: aplicvel a todas as sociedades.
So Paulo: Atlas Fipecafi, 2010.
LEMES, S; CARVALHO, L. N. Contabilidade internacional para
graduao: texto, estudos de casos e questes de mltipla escolha.
So Paulo: Atlas, 2010.
ALMEIDA, M. C.. IRFS na prtica perguntas e respostas com exemplos:

Combinao de negcios, aquisio e incorporao reversa,
reestruturaes societrias (incorporao, fuso e ciso), aplicao do
mtodo de equivalncia patrimonial, demonstraes consolidadas etc.
So Paulo: Atlas, 2012.
YAMAMOTO, M. A; PACCEZ, J. D.; MALACRIDA, M. J. C. Fundamentos da

contabilidade a nova contabilidade no contexto global. So Paulo:
Saraiva, 2011.
71
72
12

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Exemplo caso de avaliao de investimento em aes

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Conceito de equivalncia patrimonial

Investimento de 2% das aes em uma outra empresa. O registro

Empresa A controla 90% da empresa B

Investimento por tempo

Registro pelo valor