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La Revue Gestion et Organisation 5 (2013) 113120

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j o u r n a l h o m e p a g e : w w w . e l s e v i e r. c o m / l o c a t e / r g o

Systme dinformation comptable et contrle de gestion dans les


entreprises camerounaises
Dagobert NGONGANG
Enseignant-Charcheur, Universit de Ngaoundr-FSEG, B.P. 454 Ngaoundr-Cameroun

ARTICLE INFO

RSUM

Article history:

Cette tude a objet, dabord, didentifier quelques spcificits du SIC et des modes de contrle de gestion,

Received 24 September 12

ensuite danalyser limpact des facteurs de contingence structurelle sur la pratique de la comptabilit

Accepted 28 June 13

analytique et sur le contrle de gestion et, enfin, examiner la relation entre le SIC et le contrle de
gestion.Lanalyse des donnes recueillies par questionnaire administr par entretien direct auprs de 68

Mots cls:

entreprises montre que les pratiques comptables sont diffrencies, mme si on note une prminence des

SIC

pratiques de comptabilit gnrale et de fiscalit. Les TIC sont de plus en plus intgres dans le SIC et

Facteurs de contingence structurelle

dterminent le rle du contrleur de gestion. Deux facteurs de contingence structurelle, la taille et le

TIC

secteur dactivit, dterminent la pratique de la comptabilit analytique. Lge de lentreprise nexplique

Contrle de gestion

aucunement le degr dimportance accord aux outils de contrle de gestion.

Keywords:

ABSTRACT

AIS
Structural contingency factors
ITC
Management control ch keyword to start
on a new line

The objective of the study is to first identify some specificities of the AIS and methods of management
control, then analyses the impact of the structural contingency factors on the practice of the analytical
accounting and on the management control, and finally examine the relationship existing between the AIS
and the management control.The analysis of data obtained through questionnaire from a sample of 68
enterprises shows that the accounting practices are differentiated, even if one notice a pre-eminence of the
practices of general accounting and taxation. The TIC are more and more integrated in the AIS and
determine the role of the management controller. Two structural contingency factors, the scale and the
sector of activity determine the analytical accounting practice. The age of enterprise does not in any case
explain the level of importance attached to the management control tools.
2013 Holy Spirit University
of Kaslik. Hosting
Hosting by
by Elsevier
ElsevierB.V.
B.V.
2013 xxxxxxxx.

rve .

Este um artigo Open Access sob a licena de CC BY-NC-ND

1. Introduction
Dans un environnement daffaires plus comptitif, complexe et incertain,
il est important pour une entreprise de porter un regard critique sur son
Systme dInformation Comptable (SIC). Pour tenir sur le march, les
entreprises doivent matriser leur environnement par le biais du contrle

de gestion qui est lobjet de profondes mutations (Nobre, 2001). Les


conditions conomiques concurrentielles actuelles se traduisent au sein
des entreprises par la flexibilit, la ractivit, la multiperformance et elles
ncessitent des outils de gestion qui reprsentent le mieux la ralit du
fonctionnement de lentreprise. Le besoin de disposer dun systme
comptable et de contrle de gestion savre encore plus aigu pour les
entreprises dconomie dendettement caractrises par une prdominance

* Corresponding author. Tel.:+237 99 56 56 87; fax: +0-000-000-0000.


E-mail address: dangongang@yahoo.fr
Peer
responsibility of
of xxxxx.
Holy Spirit University of Kaslik.
Peer review
review under
under responsibility

2214-4234 2013 Holy Spirit University of Kaslik. Hosting by Elsevier B.V. Este um artigo Open Access sob a licena de CC BY-NC-ND
http://dx.doi.org/10.1016/j.rgo.2013.12.005

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des rgles fiscales (Nyengue Edimo, 2003). Laspect structurel et


organisationnel de la comptabilit a fait lobjet de peu dinvestigations
empiriques (Chapellier et Mohammed, 2010). Pourtant, les donnes
comptables sont produites dans et pour une organisation comptable. Par
ailleurs, la qualit du produit comptable dpend de certaines
caractristiques de cette organisation (Lacombe-Saboly, 1994). Fort de ces
observations, nous avons jug opportun en nous appuyant sur la thorie
des contingences dexaminer limpact des facteurs de contingence
structurelle sur le SIC et sur le systme de contrle de gestion dans les
entreprises camerounaises. Cette tude cherche rpondre aux questions
suivantes : Quel est ltat des pratiques comptables et contrle de
gestion ? Quel est limpact des facteurs de contingence structurelle aussi
bien sur la pratique de la comptabilit analytique que sur le contrle de
gestion ? Lutilisation des TIC influe-t-elle sur le rle du contrleur de
gestion ? La frquence de production des donnes influe-t-elle sur le type
de contrle ? Lobjectif de cette tude est triple. Dabord, caractriser le
SIC et le systme de contrle de gestion ; ensuite, examiner limpact des
facteurs de contingence structurelle sur la pratique de la comptabilit
analytique et sur le systme de contrle de gestion et enfin, analyser la
relation dune part entre lutilisation des TIC et le rle du contrleur de
gestion et dautre part entre la frquence de production des donnes
comptables et le type de contrle exerc. Cette rflexion souvre sur la
dfinition des conceptuels et la prsentation des hypothses. La
mthodologie utilise est expose dans un second temps, et les rsultats de
ltude empirique sont analyss dans la dernire section.

2. Cadres conceptuels et hypothses


Daprs la thorie de la contingence structurelle, le SIC, en tant quun
lment de la structure organisationnelle, est conditionn par les traits
caractristiques du contexte dans lequel volue lentreprise. Le SIC doit
sadapter un ensemble de variables contingentes (Chenhall, 2003 ;
Santin et Van Caillie, 2008).

2.2. Facteurs de contingence structurelle et contrle de gestion


La thorie de la contingence apporte une contribution significative la
comprhension des systmes de contrle (Covaleski et al., 1996). Les
recherches qui sinscrivent dans ce courant concluent ainsi lexistence
dune relation entre les caractristiques des entreprises et les attributs des
systmes de contrle (Chiapelllo, 1996, Fisher, 1998 ; Chenhall, 2003 ;
Mintzberg, 2006). Merchant (1982), Kalika (1987), Jorissen et al. (1997)
montrent que le contenu des outils de contrle de gestion est fonction de
la taille des entreprises. Jorissen et al. (1997) constatent que les
indicateurs de performance non financiers sont plus utiliss par les
grandes entreprises que par les structures de taille moyenne. Cette
observation est confirme par Nobre (2001) qui montre que les PME
utilisent peu ou pas de tableau de bord intgrant des mesures physiques.
Cette situation trouve son fondement dans le fait que laccroissement de la
taille de lentreprise offre, en gnral, une meilleure disponibilit des
ressources technologiques et des comptences humaines (Affs et
Chabchoub, 2007). Par ailleurs, la structure de proprit est un facteur de
contingence assez influant. Bescos et Mendoza (2000) en sintressant au
champ particulier du contrle de gestion ont tabli linfluence des
objectifs spcifiques et de limportance des responsabilits des dirigeants
sur le niveau global de satisfaction annonc. Lavigne (2002) relve que la
complexit du SIC augmente avec la diminution du pourcentage dactions
familiales. Le mme auteur ayant dj montr que la structure de proprit
(famille ou pas) constitue un dterminant des pratiques de comptabilit
gnrale (Lavigne, 1999), que la structure de proprit influe sur le
contrle de gestion. Le secteur dactivit aurait un impact sur la pratique
du contrle de gestion. En effet, toutes les entreprises nont pas les mmes
besoins en information. Certaines plus que dautres ont besoin des
informations actualises et fiables pour prendre des dcisions efficaces.
De cette analyse nous formulons, lhypothse suivante : les facteurs de
contingence structurelle influencent lutilisation des outils de contrle de
gestion dans les entreprises.

2.3. TIC et rle du contrleur de gestion


2.1. Facteurs de contingence structurelle et pratique de la
comptabilit analytique
Lexamen de la littrature montre que les chercheurs ont recours la
thorie de la contingence pour dterminer dans quelle mesure et dans
quelles circonstances les pratiques comptables peuvent varier (Chapellier,
1994 ; Curran et al., 1997 ; Bescos et al., 2004 ; Al-Omiri et Drury, 2007 ;
Abdel-Kader et Luther, 2008). Le SIC est conditionn par les traits
caractristiques du contexte dans lequel volue lentreprise (Chapellier et
Mohammed, 2010). Selon la thorie de contingence structurelle, il existe
un lien dtermin entre la structure des organisations et les traits qui
caractrisent les situations dans lesquelles elles oprent. Le SIC doit
sadapter un ensemble de variables contingentes telles la stratgie, la
taille de lorganisation, lenvironnement dans lequel elle volue
(Chenhall, 2003 ; Santin et Van Caillie, 2008). En effet, un certain nombre
de facteurs qui influence le SIC devrait aussi agir sur la pratique de la
comptabilit analytique dans les entreprises. Ces facteurs identifis
peuvent tre la taille (Dupuy, 1990 ; Mintzberg, 2006 ; Chapellier, 1994),
la structure de proprit (Lavigne, 1999), le secteur dactivit (Dupuy,
1990) et lge de lentreprise (Ngongang, 2007). De cette analyse nous
formulons, lhypothse suivante : les facteurs de contingence structurelle
influencent la pratique de la comptable analytique dans les entreprises.

Les innovations rcentes en matire de TIC et une littrature abondante


quant leurs effets invitent sinterroger sur leur impact sur la fonction
du contrleur de gestion. Ces technologies constituent un enjeu de la
pratique actuelle de la gestion des entreprises. Les tudes concernant
limpact des TIC sur les techniques de la fonction de contrle de gestion
sont encore en nombre trs limit. Granlund et Malmi (2002), dans une
tude sur dix compagnies en Finlande, identifient limpact des TIC sur les
outils du contrle de gestion en matire de motivation, fourniture des
donnes appropries et dintgration. Combes et Labrousse (1997)
pensent que la mise en place des TIC permet dlaborer rapidement les
indicateurs, den assurer la cohrence, de mettre jour les tableaux de
bord selon les priodicits parfois trs courtes et de les transmettre de
faon rapide aux diffrents acteurs de lorganisation. Aujourdhui, le
contrleur de gestion se trouve au cur du processus informationnel de
lentreprise et il est donc confront aux bouleversements lis lusage des
TIC. Ces bouleversements ont induit une volution majeure du rle
dinformateur du contrleur de gestion. Le problme se focalise
essentiellement sur laspect de faonner, traiter, slectionner et commenter
linformation, et non plus de la manire de produire ou de sortir les
donnes (Lning et Pesqueux, 1998). Selon Bouquin et Pesqueux (1999),
avec lintroduction des TIC, le contrleur de gestion fournisseur
dinformation est galement un administrateur dans la mesure o il se

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concentre plus sur lanimation, la rnovation des systmes ainsi que la


rorganisation des procdures. Ainsi, les TIC ont facilit le changement
dun travail habituel vers un travail plus analytique. Les contrleurs ont
plus de temps pour lexcution des activits valeur ajoute relies au
contrle de gestion et la prise de dcision (Granlund et Malmi, 2002 ;
Scapens et Jazayeri, 2003 ; De Ronge, 2000). De cette analyse nous
formulons, lhypothse suivante : lutilisation des TIC influence le rle
du contrleur de gestion dans les entreprises.

2.4. Frquence de production des donnes comptables et type de


contrle

-Le tri plat qui permet dobserver la rpartition des individus par rapport
aux variables identifies ;
-Le test dindiffrence statistique du khi-deux qui permet de mesurer le
degr dassociation entre les variables de type nominal. Les mesures
dassociation (coefficient phi et coefficient de contingence) permettront
dvaluer lintensit de la relation ;
-Lanalyse de la variance permet de dterminer si une variable explicative
a une influence sur une variable expliquer. Le test F de Fisher-Snedecor
indiquera si la variable explicative a ou non une influence significative sur
la variable expliquer, un niveau de confiance donn.

3.3. Caractristiques de lchantillon


La frquence de production de linformation comptable reflte en quelque
sorte le niveau des besoins de lentreprise en la matire. Ngongang (2007)
souligne quil existe une relation statistiquement valide entre la frquence
de production des informations et la frquence dutilisation de cette
dernire dune part et entre la frquence de production des informations et
lintensit dutilisation de ces informations dautre part. La frquence de
production des donnes comptables traduit une utilisation assez rgulire
de cette information par les dirigeants, le contrleur de gestion et les
partenaires externes lentreprise. Le type de contrle exerc par une
entreprise produisant frquemment des donnes comptables doit tre par
les rsultats. La budgtisation est de plus en plus tablie sur des priodes
plus rduites savoir le semestre, le trimestre ou le mois. Baidari (2005)
prsente le mois comme la frquence de production la plus utilise par les
entreprises sngalaises. Avec une telle disponibilit des donnes
comptables, lobjet du contrle des dirigeants va tre le rsultat, les
informations utiles pour ce contrle tant constamment disponibles. Tort
(2004) remarque qu partir dune certaine taille, toute organisation a
besoin dinformations journalires ou au moins mensuelles. Merchant
(1982) distingue trois types de contrle savoir le contrle des actes, le
contrle des rsultats et le contrle du personnel.
En nous basant sur les rsultats des tudes et des recherches ci-dessus,
nous nous proposons de tester lhypothse selon laquelle : la frquence
de production des donnes comptables a un impact sur le type de
contrle.

Lchantillon est constitu de 68 entreprises ayant un effectif de personnel


compris entre 10 et 200 salaris. Ces entreprises sont installes dans les
deux grandes villes du Cameroun que sont Douala et Yaound.
Les caractristiques les plus saillantes de ces entreprises sont prsentes
dans le tableau 1.
Tableau 1 : Caractristiques des entreprises
Variables

Modalits

Eff

Forme juridique

Socit Anonyme

42

61,8

SARL

26

38,2

Total

68

100

Commerce

31

45,6

Industrie

20

29,4

Service

17

25

Total

68

100

< 5 ans

21

30,9

5 10 ans

18

23,5

>10 ans

31

45,6

Total

68

100

Moins de 50

27

39,7

50 100

20

29,4

Plus de 100

21

30,9

Total

68

100

Associ sans lien

45

66,2

Mme famille

23

33,8

Total

68

100

Secteur dactivit

Age de lentreprise

Effectif
personnel

du

3. Mthodologie
Nous prsenterons successivement la mesure des variables, les outils
danalyse statistique et les caractristiques de lchantillon.

Structure
proprit

3.1. Mesure des variables


Trois variables sont utilises dans cette tude : le systme dinformation
comptable, les facteurs de contingence structurelle et le systme de
contrle de gestion. Le systme dinformation comptable a t apprhend
travers ses diffrentes activits, les mthodes de calcul des cots, la
frquence de production des donnes comptables et lutilisation des TIC.
Les facteurs de contingence structurelle dans ltude sont la taille et lge
de lentreprise, le secteur dactivit et la structure de proprit. Le systme
de contrle de gestion a t apprhend travers lexistence dun service
de contrle, le degr dimportance accord aux diffrents outils de
contrle de gestion et le type de contrle exerc.

3.2. Outils danalyse


Trois outils danalyse seront utiliss dans cette tude :

de

Ainsi, 61,8 % des entreprises sont des socits anonymes et 38,2 % des
SARL. 45,6 % dentre elles exercent dans le commerce, 29,4 % dans
lindustrie et 25 % dans le service. 30,9 % de ces entreprises ont moins de
5 ans dge, 23,5 % entre 5 et 10 ans et 45,6 % ont plus de 10 ans dge.
Concernant leffectif du personnel, 39,7 % des entreprises ont un effectif
du personnel infrieur 50, 29,4 % entre 50 et 100 personnes et 30,9 %
ont un effectif de plus de 100 personnes. 66,2 % des entreprises sont
constitues dassocis nayant aucun lien de parent et 33,8 % des
entreprises sont des entreprises familiales.

4. Rsultats
Il sagit de prsenter de manire dtaille la ralit du SIC et du systme
de contrle de gestion. Nous analysons dabord les caractristiques du SIC

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et du systme de contrle de gestion. Ensuite, nous valuons les relations


dune part entre les facteurs de contingence structurelle et la pratique de la
comptabilit analytique et dautre part entre les facteurs de contingence
structurelle et le degr dimportance accord aux diffrents outils de
contrle de gestion. Enfin, nous examinons la relation entre dune part,
lutilisation des TIC et les rles du contrleur de gestion et dautre part
entre la frquence de production des donnes comptables et le type de
contrle effectu.

4.1. Analyses du systme dinformation comptable


Les rsultats rvlent que toutes les entreprises dclarent possder un
service comptable interne. Ce service mne plusieurs activits comptables
mme si elles sont dune importance ingale, et il utilise des mthodes de
dtermination des cots. Les services comptables utilisent les TIC (73,5
%) et la production des donnes comptables est rgulire (64,7 %).

4.1.1. Analyse des activits du systme dinformation comptable


Le SIC tant un concept multidimensionnel, nous avons cherch savoir
quels aspects ou activits sont mens effectivement dans les entreprises.
Les rsultats du tri plat sont prsents ci-dessous.
Tableau 2 : Apprciation des activits du SIC
Compta

Fiscalit

Gnrale
60

Gestion

Gestion

Gestion

Comptabilit

Trsorerie

Paie

budget

analytique

56

42

24

25

OUI

63

Non

12

26

44

43

Total

68

68

68

68

68

68

Il en ressort que la comptabilit gnrale (92,6 %) et la fiscalit (88,2 %)


sont les activits les plus courantes dans les services comptables. Ceci
peut tre justifi par lobligation de produire des documents comptables
ladministration fiscale.
Les activits de gestion budgtaire (35,3 %) et de comptabilit analytique
(36,8 %) sont peu courantes. Ceci pourrait traduire le faible
dveloppement du secteur industriel qui a le plus besoin destimer et
dvaluer les cots.

modernes de calcul des cots (ABC, Target Cost,) qui sont toujours peu
courantes (Nyengue Edimo, 2003) dans le contexte camerounais.
Il est important de noter que 63,2 % des entreprises nappliquent aucune
mthode des cots.

4.1.3 Analyse de la frquence de production des donnes comptables


et utilisation des TIC
La production des donnes comptables permet dapprcier le
fonctionnement du SIC. Dans le cadre de cette tude, 64,7 % des
entreprises dclarent produire rgulirement des donnes comptables alors
que 35,3 % dclarent produire irrgulirement les donnes comptables.
Les TIC ont la facult de faciliter la production des donnes comptables.
73,5 % des entreprises utilisent des TIC dans leur SIC.

4.2. Analyse du systme de contrle de gestion


Un service de contrle de gestion existe dans la majorit des entreprises
(70,6 %) et est rattach la Direction Administrative et Financire
(20,6 %). 76,5 % des entreprises ont en moyenne une personne dans le
service de contrle de gestion. Le degr dimportance accord aux
diffrents outils de contrle de gestion est largement trs faible. Le
contrleur de gestion joue la fois le rle de technicien, daide la
dcision et de conseiller.

4.2.1. Analyse de lexistence du service de contrle et sa position


dans lorganisation
Lexistence dun service de contrle de gestion nest pas suffisante pour
assurer ce service toute efficacit et/ou efficience. Sa structuration est
aussi trs importante. Les rsultats du tri plat sur ces deux aspects sont
prsents dans le tableau 4.
Tableau 4 : Apprciation de lexistence du service de contrle et sa
position dans lorganisation
Service de
contrle de

Tableau 3 : Apprciation des mthodes de calcul des cots


Quel type de cot appliquezvous ?

Eff.

Cots complets

13

19,1

Cots directs

8,6

Cots variables

5,9

Autres

2,9

Aucune

42

63,2

Total

68

100

La mthode des cots complets est la plus courante. Dans les autres
mthodes , nous pouvons sous-entendre principalement les mthodes

Rattachement la DAF

Gestion ?
Eff

Eff.

Oui

48

70,6

14

20,6

Non

20

29,4

54

79,4

Total

68

100

68

100

4.1.2. Analyse des mthodes de cots


Plusieurs approches des cots existent. Nous avons cherch apprhender
celles qui sont couramment utilises. Les rsultats du tri plat sont
prsents dans le tableau 3.

Existence

Il ressort de ce tableau que 70,6 % des entreprises ont mis en place un


service de contrle de gestion. La majorit des entreprises opte pour le
rattachement du service de contrle de gestion la Direction Gnrale et
seulement 20,6 % le rattache la Direction Administrative et Financire.
Nous constatons que la pratique du contrle de gestion devient de plus en
plus courante.

4.2.2. Analyse de leffectif du personnel du service de contrle de


gestion
Le nombre demploys dun service permet donne une ide de lampleur
du travail qui y est effectu. Le tableau 5 prsente les rsultats du tri
plat.

117

La Revue Gestion et Organisation 5 (2013) 113120

Tableau 5 : Rpartition des entreprises selon leffectif du personnel


du service de contrle de gestion
Quel est leffectif du
personnel du service de
contrle ?

Eff.

0 2 personnes

52

76,5

3 4 personnes

13

19,1

5 6 personnes

2,9

Plus de 6 personnes

1,5

Total

68

100

Il ressort de ce tableau que le contrleur de gestion joue des rles varis :


aide la prise de dcision (50 %), conseiller (48,5 %) et technicien (29,4
%). Il assure aussi plusieurs types de contrle : contrle du personnel (25
%) et contrle des rsultats (75 %).

4.3. Analyse de la relation entre


facteurs de contingence
structurelle et pratique de la comptabilit analytique
Les tests dhomognit entre quelques facteurs de contingence
structurelle et la pratique de la comptabilit analytique dans les entreprises
donnent les rsultats contenus dans le tableau ci-aprs.

Il ressort de ce tableau que le service de contrle de gestion est compos


majoritairement (76,5 %) dune personne. Seules 4,4 % des entreprises
ont un service de contrle de gestion ayant un effectif de cinq personnes
au moins.

Tableau 8 : Apprciation de la relation entre facteurs de contingence


structurelle et pratique de la comptabilit analytique
% Colonne

Pratique la
comptabilit
analytique

4.2.3. Analyse du degr dimportance accord aux outils de contrle


de gestion

N=25

Ne pratique

Prob.

pas la

Khi-

deux

comptabilit
analytique
N=43

Linstrumentation de gestion dans les entreprises africaine a fait lobjet de Secteur


nombreux travaux et gnralement, les entreprises africaines ne disposent dactivit
que doutils de gestion rudimentaires. Nous avons souhait apprhender le
degr dimportance accord aux outils et mthodes dans les entreprises de
Age
de
lchantillon. Les rsultats du tri plat sont prsents dans le tableau 6.
lentreprise

Tableau 6 : Apprciation du degr dimportance des outils de


contrle de gestion
Der
dimportance

Comptabilit

Budgets

Analytique

44

Tableau
de bord

Analyse
dese
carts

Plan

46

46

53

Trs fable

43

Faible

Moyen

Elev

11

12

Trs Elev

Total

68

68

68

68

68

Les entreprises naccordent pas le mme degr dimportance aux


diffrents outils de contrle de gestion. Nous constatons que :
-Importance trs faible : 63,2 % la comptabilit analytique, 64,7 % au
budget, 67,6 % au tableau de bord, 80,9 % lanalyse des carts et 77,9 %
au plan ;
-Importance trs leve : 13,2 % la comptabilit analytique, 11,8 % au
budget, 5,9 % au tableau de bord, 1,5 % lanalyse des carts et au plan.

4.2.4. Analyse du rle du contrleur de gestion


Le contrleur de gestion peut jouer diffrents rles dans une organisation.
Le tableau 7 prsente les rsultats issus de lenqute.
Tableau 7 : Rpartition des entreprises selon le rle du contrleur de
gestion
Quel role
joue le
contrleur ?

Techicien

Aide la prise de
dcision

Conseiller

Eff.

EFF.

Eff.

Oui

20

29,4

34

50

33

48,5

Non

48

70,6

34

50

35

51,5

Total

68

100

68

100

68

100

Effectif du
personnel

Structure
de
proprit

Commerce

20

60,5

Industrie

60

11,6

Service

20

27,9

< 5 ans

24

34,9

5 10 ans

20

25,6

> 10 ans

56

39,5

Moins de 50

20

51,2

50 100

32

27,9

Plus de 100

48

20,9

68

65,1

32

34,9

Associs
lien

sans

0,000

18,65

0,464

0,416

1,759

0,161

0,024

7,708

0,319

0,809

0,059

0,029

Associs lis
la famille

Parmi les entreprises qui pratiquent la comptabilit analytique, 60 %


exercent dans lindustrie, 20 % dans le commerce et 20 % dans le service.
Alors que parmi celles qui ne pratiquent pas la comptabilit analytique,
60,5 % exercent dans le commerce, 27,9 % dans le service et 11,6 % dans
lindustrie. Au regard de la valeur de la probabilit du khi-deux (0,000) et
de celle du khi-deux (18,65) un degr de libert gale 2, nous pouvons
dire quil y a une liaison entre le secteur dactivit et la pratique de la
comptabilit analytique. Les mesures dassociation (phi = 0,524 et C =
0,464) traduisent lintensit de cette liaison et montrent que ces variables
prsentent une relation relativement forte.
Parmi les entreprises qui pratiquent la comptabilit analytique, 48 % sont
des grandes entreprises alors que parmi celles qui ne pratiquent pas la
comptabilit analytique, 51,2 % sont des PME et PMI. Au regard de la
valeur de la probabilit du khi-deux (0,024) et de celle du khi-deux
(7,708) un degr de libert gale 2, nous pouvons dire quil y a une
liaison entre la taille de lentreprise et la pratique de la comptabilit
analytique. Les mesures dassociation (phi = 0337 et C = 0,319) traduisent
lintensit de cette liaison et montrent que ces variables prsentent une
relation relativement forte.
Nos rsultats rejoignent sur ces deux points ceux des tudes antrieures.
Nobre (2001) dmontre notamment que laccroissement de la taille
saccompagne dune diversification et dune complexification des outils
de gestion prsents dans lentreprise. Germain (2000) explique que

118

La Revue Gestion et Organisation 5 (2013) 113120

laugmentation de la taille saccompagne logiquement dun largissement


du contrle effectu par le dirigeant car, peu peu, ce dernier ne peut plus
grer efficacement son entreprise en recourant seulement la supervision
directe et tend donc multiplier et diversifier les situations de contrle.
Sur un autre plan, parmi les entreprises qui pratiquent la comptabilit
analytique, 56 % ont plus de 10 ans dge alors que parmi celles qui ne
pratiquent pas la comptabilit analytique, 39,5 % ont aussi plus de 10 ans
dge. Au regard de la valeur de la probabilit du khi-deux (0,416) et de
celle du khi-deux (1,756) un degr de libert gale 2, nous pouvons
dire quil ny a pas une liaison entre lge de lentreprise et la pratique de
la comptabilit analytique. Les mesures dassociation (phi = 0,161 et C =
0,159) traduisent lintensit de cette liaison et montrent que ces variables
ne prsentent pas dassociation et sont indpendantes.De plus, parmi les
entreprises qui pratiquent la comptabilit analytique, 68 % ont des
associs sans lien de parent alors que parmi celles qui ne pratiquent pas
la comptabilit analytique, 65,1 % ont des associs sans lien de parent.
Au regard de la valeur de la probabilit du khi-deux (0,809) et de celle du
khi-deux (0,059) un degr de libert gale 2, nous pouvons dire quil
ny a pas une liaison entre la structure de proprit de lentreprise et la
pratique de la comptabilit analytique. Les mesures dassociation (phi =
0,024 et C = 0,029) traduisent lintensit de cette liaison et montrent que
ces variables ne prsentent pas dassociation et sont indpendantes.

4.4. Analyse de la relation entre


facteurs de contingence
structurelle et instrumentation du contrle de gestion
Les tests danalyse de la variance entre quelques facteurs de contingence
structurelle et linstrumentation du contrle de gestion dans les entreprises
donnent les rsultats ci-dessous rsums :
Tableau 9 : Apprciation de la relation entre les FCS et le degr
dimportance accord aux diffrents outils de contrle de gestion
F de Fisher

Secteur

(Significativit)

Age de
lentreprise

Effectif
Personnel

Structure
de
proprit

Degr dimportance
accord

la
comptabilit
analytique par le
contrleur de gestion

18,521
(0,000)

Degr dimportance
accord aux budgets
par le contrleur de
gestion

1,497
(0,231)

0,89
(0,416)

0,049
(0,826)

4.5. Analyse de la relation entre systme dinformation comptable et


contrle de gestion
Etant donn lusage important des TIC par les entreprises, nous nous
intressons dexaminer la relation entre dune part lutilisation des TIC et
les rles du contrleur de gestion et, dautre part, entre la frquence de
production des donnes comptables et le type de contrle de gestion
effectu.

4.5.1. Analyse relation rle du contrleur de gestion et utilisation du


TIC
Le tableau suivant prsente les tests dhomognit entre lutilisation des
TIC et les diffrents rles jous par les contrleurs de gestion.
Tableau 10 : Apprciation de la relation entre utilisation du TIC et
rle du contrleur de gestion
% Colonne

0,338
(0,714)

Degr dimportance
accord au tableau
de bord par le
contrleur de gestion

1,1678
(0,195)

0,554
(0,577)

Degr dimportance
accord lanalyse
des carts par le
contrleur de gestion

1,308
(0,202)

0,119
(0,888)

Degr dimportance
accord au plan par
le contrleur de
gestion

4,19
(0,019)

dimportance accord la comptabilit analytique par le contrleur de


gestion. Le F de Fisher est de 18,521.
-Lge de lentreprise nexplique pas significativement le degr
dimportance daucun outil de contrle de gestion.
-La taille de lentreprise explique significativement respectivement le
degr dimportance accord par le contrleur de gestion la comptabilit
analytique (prob. = 0,019), aux budgets (prob .= 0,000), lanalyse des
carts (prob. = 0,000) et au plan (prob. = 0,003).
-La structure de proprit explique significativement le degr
dimportance accord par le contrleur de gestion aux budgets
(prob.=0,010) et lanalyse des carts (prob.=0,056).
La taille de lentreprise apparat donc comme le facteur de contingence
structurelle, le plus dterminant. Ce constat, conforte les rsultats de
Jorissen et al. (1997), Hoque et James (2000), Nobre (2001) et traduit de
fait quen diffrenciant et spcialisant leur structure au fur et mesure de
la croissance de leur effectif, les entreprises sont amenes galement
diffrencier le contenu de la mesure de la performance. Par ailleurs, lge
de lentreprise nest pas un facteur dterminant. Ce rsultat va dans le
mme sens que celui tabli par Ngongang (2007), et Affs et Chabchoub
(2007). Ces auteurs nont pas identifi leffet de lge sur la mutation
comptable et sur la complexit du SIC.

0,552
(0,578)

0,502
(0,608)

37,79
(0,000)

7,084
(0,010)

1,457
(0,24)

0,106
(0,746)

9,144
(0,000)

3,775
(0,056)

3,598
(0.003)

0,109
(0,743)

Il en dcoule que :
-Le secteur dactivit explique significativement (prob. = 0,000) le degr

Utilise
TIC

Nutilise
pas TIC

N=50

N=18

Le contrleur de

Oui

18

61,1

gestion joue un

Non

82

38,9

Le contrleur de

OUI

58

27,8

gestion joue un

Non

42

72,2

rle

Prob.

Khideux

0,001

11,84

0,685

0,028

4,836

0,258

0,04

4,22

0,242

de

technicien

rle daide la
prise de dcision
Le contrleur de

Oui

56

27,8

gestion joue un

Non

44

72,2

rle de conseiller

Nous remarquons que la probabilit du khi-deux est de 0,001 ; 0,028 ;


0,04 respectivement pour les rles de technicien, daide la prise de
dcision et de conseiller; ce qui est trs significatif car ces chiffres sont
infrieur 0,05. Ces rsultats signifient en clair quil y a une liaison entre

La Revue Gestion et Organisation 5 (2013) 113120

lutilisation des TIC et les rles jous par les contrleurs de gestion. Ainsi,
parmi les entreprises qui utilisent les TIC, 19 % des contrleurs de gestion
jouent un rle de technicien alors que dans les entreprises qui nutilisent
pas les TIC, 61,1 % jouent le rle de technicien. Dans les entreprises qui
utilisent les TIC, 58 % des contrleurs de gestion jouent un rle daide
la prise de dcision alors que dans les entreprises qui nutilisent pas les
TIC, 27.8 % jouent un rle daide la prise de dcision. Dans les
entreprises qui utilisent les TIC, 56 % des contrleurs de gestion jouent un
rle de conseil alors que dans les entreprises qui nutilisent pas les TIC,
27,8 % jouent un rle de conseil.
Le coefficient phi et le coefficient de contingence ont respectivement les
valeurs de 0,417 et 0,685 ; 0,267 et 0,258 ; 0,249 et 0,242 pour les rles
de technicien, daide la prise de dcision et de conseiller. Ces valeurs
sloignent de zro. Il ny a donc aucune chance que les carts entre
lutilisation des TIC et les diffrents rles tiennent du hasard ; ce qui
signifie quil existe une liaison parfaite entre lutilisation des TIC et le
rle jou par le contrleur de gestion.
Avec lintroduction des TIC dans le SIC, le rle du contrleur de gestion
nest plus limit celui de technicien qui se charge de la mesure et de la
surveillance. Le contrleur de gestion est plus orient vers lanalyse et
linterprtation. Cest dans ce sens quArdoin et Jordan (1978) pensent
que le contrleur de gestion est lhomme qui informe, conseille, facilite
la gestion et non pas celui qui vrifie, inspecte et rprimande .
Lusage des TIC permet par ailleurs au contrleur de jouer un rle
important dans laide la prise de dcision (Granland et Lunkka, 1998).
De Rong (2000) est du mme avis. Pour lui, le contrleur de gestion va
crer de la valeur pour lentreprise dans la mesure o son interprtation
des chiffres permet lentreprise damliorer ses dcisions ainsi que son
contrle.

4.5.2. Analyse de la relation frquence de production des donnes


comptables et type de contrle
Le rsultat du test dhomognit entre la frquence de production des
donnes comptables et le type de contrle effectu par le contrleur de
gestion se prsente de la manire suivante :
Tableau 11 : Apprciation de la relation entre frquence de
production des donnes comptables et le type de contrle
Frquence de
production des
donnes
comptables

Contrle
du
personnel

Contrle
des
rsultats

Effectif

Irrgulire

Effectif
% total
% ligne
% col.

10
14,7
41,7
58,8

14
20,6
58,3
27,5

24

35,3

Rgulire

Effectif
% total
% ligne
% col.

7
10,3
15,9
41,2

37
54,4
84,1
72,5

44

64,7

Effectif

17

Pourcentage
DDL = 1

Khideux =
5,49

51

25

75

Prob. =
0,019

Phi =
0,284

68
100
C=
0,273

La probabilit du khi-deux est de 0,019; ce qui est trs significatif car il


est infrieur 0,05. La valeur du khi-deux donne 5,495 pour un degr de
libert gal 1. Ces rsultats traduisent la dpendance entre la frquence
de production des donnes comptables et le type de contrle effectu par
le contrleur de gestion. De ce tableau, il ressort que 58,8 % des
entreprises qui pratiquent le contrle du personnel ont une frquence de

119

production des donnes comptables irrgulire contre seulement 27,5 %


des entreprises qui pratiquent le contrle des rsultats et qui ont aussi une
frquence de production des donnes comptables irrgulire. En plus,
parmi les 64,7 % des entreprises qui ont une frquence de production
rgulire de donne, 15,9 % effectuent le contrle du personnel et 84,8 %
le contrle des rsultats.
Le coefficient phi et le coefficient de contingence ont respectivement les
valeurs de 0,282 et 0,273 pour un seuil de signification de 0,019. Ces
valeurs sloignent de zro. Il ny a donc aucune chance que les carts
entre la frquence de production des donnes comptable et le type de
contrle effectu par le contrleur de gestion tiennent du hasard ; ce qui
est rvlateur de la liaison parfaite entre la frquence de production des
donnes comptables et le type de contrle familial.

5. Conclusion
Ltude avait pour objet dabord didentifier quelques spcificits du SIC
et des modes de contrle de gestion, ensuite danalyser limpact des
facteurs de contingence structurelle sur la pratique de la comptabilit
analytique et sur le contrle de gestion et, enfin, dexaminer la relation
entre le SIC et le contrle de gestion.
Les rsultats de lanalyse du SIC montrent que les activits les plus
courantes sont la comptabilit gnrale et la fiscalit alors que les activits
de gestion budgtaire et de comptabilit analytique sont peu courantes. La
mthode de calcul des cots la plus utilise est la mthode des cots
complets. Les TIC sont de plus en plus intgres dans le SIC (73,5 %).
Lanalyse du systme de contrle de gestion montre quun service de
contrle existe dans la majorit des entreprises et qui est gnralement
rattach la direction gnrale (75,4 %). Dans les entreprises, les
contrleurs de gestion jouent plusieurs rles : aide la prise de dcision
(50 %), conseiller (48,5 %) et technicien (29,4 %).
Lexamen des facteurs de contingence comme dterminant de la pratique
de la comptabilit gnrale et du contrle de gestion montre dune part
que seuls la taille et le secteur dactivit de lentreprise dterminent
effectivement la pratique de la comptabilit analytique et, dautre part, que
la taille, le secteur dactivit et la structure de proprit ont une incidence
sur limportance accorde aux outils classiques du contrle de gestion tel
que la comptabilit analytique, le budget, lanalyse des carts et la
planification. Lge de lentreprise nexplique pas significativement le
degr dimportance daucun outil du contrle de gestion. Ce rsultat
implique la place quoccupe le tableau de bord dans le systme de
contrle de gestion dune entreprise ne dpend aucunement des facteurs
de contingence structurelle ; ce qui nous pousse croire que son
utilisation dpend des facteurs de contingence comportementale.
Lusage des TIC est statistiquement et significativement li aux diffrents
rles du contrleur de gestion. Ce rsultat implique que lavnement des
TIC dans les entreprises donne la possibilit aux contrleurs de gestion de
soccuper de lanalyse et de linterprtation afin daider la prise de
dcision. Mais aussi la frquence de production des donnes comptables
est statistiquement et significativement lie au type de contrle, ce qui
implique quune production rgulire des donnes comptables est plus lie
au contrle bas sur les rsultats.
La prudence doit prsider linterprtation et lapprciation de nos
conclusions compte tenu des difficults et des limites. Ces limites sont de
plusieurs ordres. Elles sont lies la taille de lchantillon (68
observations) et la non prise en compte des facteurs de contingence
comportementale.
Par
ailleurs,
lanalyse
multivarie
ou
multidimensionnelle aurait permis de juger de leffet des diffrentes

120

La Revue Gestion et Organisation 5 (2013) 113120

variables prises dans leur ensemble et dvacuer le problme de relations


possibles entre les variables dterminantes.

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