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ANTECEDENTES
1. Generalidades
El Estado para organizarse y ejercer su IUS IMPERIUM tiene que establecer un
marco normativo base sobre el que pueda legal y legtimamente emitir normas
jurdicas las que deben reconocer los derechos y obligaciones de las personas que
estn bajo su imperio. Al respecto siendo la Constitucin la norma sobre la que se
deber erigir el escenario jurdico adecuado, la construccin normativa que sustente
su actuar debe contener aspectos que permitan materializar las obligaciones o
derechos en plena armona con criterios de igualdad, razonabilidad y economa en el
gasto no aprovechndose de las normas jurdicas para afectar a quienes no podran
cumplir con determinadas obligaciones por razones de economa y sea por
desconocimiento.
En el referido escenario se puede identificar un principio que permite asegurar
jurdicamente que el Estado no ejercer arbitrariamente el requerimiento de pago de
tributos como es el caso del principio de legalidad por el que slo por ley se crear,
modificar o extinguir tributos o se otorgar o restringirn beneficios tributarios. As
este principio trae a colacin los siguientes conceptos bsicos del derecho tributario:
Siendo una obligacin de los ciudadanos la de cumplir con el sistema tributario, cabe
precisar y recordar que las dos obligaciones por excelencia que se incorporan en las
hiptesis de incidencias o supuestos de hecho tributarios son:
Entre las primeras destaca el pago; entre las segundas estn las diversas formas y
formalidades a seguir para sustentar la existencia de la obligacin sustancial que se
haya realizado. Ejemplo de stas son: entrega o recepcin de Comprobantes de
pago; llevar contabilidad; presentar declaraciones juradas (informativas o
determinativas); entre otras.
Como toda norma jurdica se establece que el incumplimiento de las obligaciones
sustanciales (de pago) implicar que sea pasible de una sancin que consiste en
aplicar al importe no pagado la Tasa de Inters Moratorio (TIM) (6) esto por no
haberse efectuado la cancelacin del tributo dentro del plazo establecido por la
norma. En el caso del incumplimiento de las obligaciones formales debemos indicar
que la sancin a aplicar o es la de multa, o cierre o comiso dependiendo del supuesto
regulado.
2. Obligaciones tributarias formales
Todo acto o negocio jurdico posee forma pues necesita materializarse verbal, escrita
o gestualmente para que alcance su objetivo que es surtir efectos. Sin embargo, no
todo negocio o acto jurdico requiere formalidad. As, segn lo regula el numeral 4 del
Artculo 140 (7) del Cdigo Civil y en especial el Artculo 144 en virtud de la cual la
formalidad es aplicable o exigible cuando la ley lo exija.
Debemos precisar que al existir una obligacin de parte (contribuyente) se genera un
acto no un negocio jurdico ya que la declaracin es unilateral. As, centrndonos en
las declaraciones juradas el cumplimiento de la obligacin formal se concreta bajo el
tamiz de una expresin formal materializada en soporte papel o a travs de dos
variantes:
II ANALISIS
1. Las obligaciones tributarias formales
Una persona natural que desarrolle actividades empresariales, una empresa, un
contrato de asociacin en participacin, un profesional, entre otros; tienen la
obligacin de inscribirse en el Registro Unico de Contribuyentes (RUC) y en esas
condiciones informar a la Administracin Tributaria sobre las operaciones que
desarrolle declarando los tributos a que estn afectos y pagando en caso de existir
tributo los importes exigibles. Como se puede identificar muchos debern declarar
obligatoriamente por cada perodo tributario dependiendo de la clase de tributo sea
de periodicidad mensual o anual y en otros casos la declaracin se efectuar an en
caso no haya efectuado operaciones que generen el nacimiento de la obligacin
tributaria de pago.
Por lo indicado, consideremos el caso de las declaraciones que efectan las
empresas (considerando en ellas a las personas naturales que desarrollan
actividad). As, ellas debern declarar mensualmente por las obligaciones derivadas
del nacimiento de la obligacin tributaria por el Impuesto General a las Ventas (IGV)
en otras locaciones conocido como Impuesto al Valor Agregado (IVA), y declarando
un porcentaje a cuenta del Impuesto a la Renta a regularizar al finalizar el ejercicio
(11)
anual
siendo obligatorio que los referidos contribuyentes utilicen el PDT 621
debiendo presentar la declaracin y pagar si existiera tributo a cancelar en las
entidades bancarias o financieras. Si no existiera saldo por pagar deber declararse
CERO (0) y ser remitido por el sistema Operaciones en Lnea (SOL).
En cada caso sea que se presente el contribuyente ante una entidad bancaria o
financiera pagando el tributo o de no existirlo remitiendo la informacin va el
Sistema SOL, existe incertidumbre del destino que seguir el PDT. Por lo indicado,
es lgico pensar que la entidad bancaria o nosotros en su caso remitiremos
correctamente al Sistema de SUNAT la informacin pues cabe legtimamente
preguntarse si la informacin viaja en forma segura sin posibilidad de ser alterada?
2. Qu sucede en la prctica?
Primero identifiquemos qu pasa en el acto de presentacin del PDT cuando el
contribuyente est ante la entidad bancaria y entrega un diskette que contenga el
PDT. Si no pudiera ser reconocido ser rechazado y seguir siendo rechazado hasta
que las condiciones fsicas o informativas del documento permitan reconocer o leerlo
y luego permitan la remisin del documento a SUNAT.
a) Cdigo Civil
Todo acto o negocio jurdico posee forma, es decir la voluntad se
materializa a travs de la escritura, expresin hablada o los gestos. Al
respecto el Artculo 140 del Cdigo Civil al definir el acto jurdico expresa
que es la manifestacin de voluntad destinada a crear, regular, modificar o
extinguir relaciones jurdicas. Naturalmente que la voluntad debe ser
materializada para que sea entendida y esa materializacin es conocida
comnmente como documento en sus versiones escrita, hablada o
gestual.
Sin embargo, muchos actos o negocios jurdicos necesitan de una
formalidad es decir someterlo a una solemnidad de tal manera que les de
seguridad jurdica a los actos o negocios que se contengan en el
documento, como es el caso del levantamiento de actas u otorgamiento de
escrituras pblicas por notarios u otros funcionarios pblicos incluidos los
Fedatarios Juramentados con Especializacin en Informtica. Por lo
indicado el Artculo 141A del Cdigo Civil modificado por el Artculo 2 de
la Ley N 27291, establece que: En los casos en que la ley establezca que
la manifestacin de voluntad deba hacerse a travs de alguna formalidad
expresa o requiera de firma, sta podr ser generada o comunicada a
travs de medios electrnicos, pticos o cualquier otro anlogo. ()
En ste orden de ideas, la Ley (Decreto Legislativo N 681), establece que
para que tengan valor probatorio los soportes electrnicos y a efectos de
darles seguridad jurdica, es necesario que sean convertidos a
Microformas.
b) Cdigo Procesal Civil
En principio, todo documento es susceptible, siempre, de ser puesto a
prueba. Esa es la razn que nos avoca a diferenciar de antemano que
existen algunos catalogados como documentos ad probationem y otros Ad
Solemnitatem. Los primeros (Ad Probationem) requieren de una evaluacin
judicial para que tenga mrito probatorio en un proceso judicial o
administrativo. As, el Artculo 188 del Cdigo Procesal Civil establece que
() los medios probatorios tienen por finalidad acreditar los hechos
expuestos por las partes, producir certeza en el Juez respecto de los
puntos controvertidos y fundamentar sus decisiones. En concordancia con
el referido Artculo el 233 establece () Es todo escrito u objeto que sirve
para acreditar un hecho. (12)
En cuanto a los segundos, es decir aquellos de naturaleza de Ad
Solemnitatem, de por s al tener la formalidad exigida por Ley ya no
requiere de mayor examen judicial o por el rgano competente
administrativo tal como lo podemos deducir de lo establecido por el Artculo
235 del Cdigo Procesal Civil. En este escenario se identifican las actas
levantadas por los Notarios Pblicos o funcionarios de SUNAT, INDECOPI,
ONP, ESSALUD, Ministerio de Trabajo o Municipalidades, entre otras
instituciones; asimismo, se pueden identificar a las escrituras pblicas o las
Microformas de los Fedatarios Juramentados con Especializacin en
Informtica.
Por lo indicado, las Microformas poseen el mismo valor probatorio que las
escrituras pblicas desde que ambas son otorgadas por funcionarios
pblicos facultados por Ley la misma que les da la Capacidad Fedante para
otorgar documentos con el valor probatorio sin discusin alguna por Juez o
funcionario pblico.
III CONCLUSIONES
1. El incumplimiento de las obligaciones tributarias formales, como el caso de las
declaraciones juradas utilizando los PDT; acarrea una sancin que es la de multa.
Esta obligacin implic que la SUNAT dicte dispositivos que obliguen a los
contribuyentes a utilizarlos sin conocer que en realidad de trataban de medios que
no poseen la seguridad que se esperaba. Prueba de ello es que SUNAT ha emitido
normas con las que ha tratado de subsanar la inseguridad de los PDT la misma que
consiste en aplicar una nueva clave en las referidas declaraciones telemticas
quedando sin embargo el cuestionamiento sobre el manejo o uso de la informacin
de los PDT hasta antes que la nueva clave se convierta en obligatoria. Por lo
indicado consideramos que es necesario que se utilice la Microforma es decir que
los PDT se conviertan en ste instrumento pblico y que cierta informacin para
fines prcticos sea remitida en un archivo resumen como es el caso de los datos del
contribuyente, perodo, tributos e importes el mismo que incorporado en el correo en
el que se adjunte la Microforma slo se proteja con la firma digital, informacin que
se procesara en la base de datos de la Administracin Tributaria.
2. La variacin de la normativa contenida en el Cdigo Procesal Civil de comienzos de
los aos noventa y la variacin del Cdigo Civil de finales de la dcada anterior
permiten identificar el proceso de concientizacin por parte del legislador de
viabilizar el uso de los medios informticos en la celebracin de los actos y negocios
jurdicos siendo base de la modificacin normativa operada en la legislacin
tributaria de mediados del segundo lustro de los noventa y facilitadotes de la
regulacin de los PDT de comienzos del nuevo siglo..
3. No obstante, el legislador ya haba creado a comienzos del noventa a travs del D.
Leg. N 681 un sistema normativo que permite asegurar el valor probatorio del
documento electrnico recurriendo a exigencias de carcter organizacional,
metodolgicos, tcnico-jurdicos y de equipo humano idneo capacitado. Estos
requerimientos deben actuar en forma conjunta y en permanente coordinacin a
efectos de que los documentos tengan las condiciones de inalterabilidad,
durabilidad y fijeza que exige el marco normativo vigente.
4. Las Microformas son documentos Ad Solemnitatem, que de por s poseen la
formalidad exigida por Ley y por lo indicado el valor jurdico probatorio de un
Documento con Fe Pblica, por lo que no requieren de mayor examen judicial o por
el rgano competente administrativo para que puedan servir de medio probatorio.
Por lo indicado se equiparan a otros documentos emitidos por funcionarios pblicos
como el caso de las actas levantadas por los Notarios Pblicos o funcionarios de
SUNAT, INDECOPI, ONP, ESSALUD, Ministerio de Trabajo o Municipalidades,
entre otras instituciones; asimismo, se pueden identificar a las escrituras pblicas o
las Microformas de los Fedatarios Juramentados con Especializacin en
Informtica.
5. El Fedatario debe cumplir un Rol Directriz en el proceso de micrograbacin segn lo
ordena el Artculo 7 del D. Leg. N 681por lo que supervigilarn todo el proceso y
otorgarn la Microforma ejerciendo su Capacidad Fedante facultada por Ley. Por
IV RECOMENDACIONES
1. La normativa tributaria produce el efecto de persuadir a los contribuyentes con el
cumplimiento obligatorio de sus normas que otras actualmente no poseen. Por ello
es conveniente que se promocione el uso de los mecanismos informticos a travs
de sta normativa a efectos de fortalecer el posicionamiento de instituciones
jurdicas reguladas pero poco o nada aplicadas como es el caso de las microformas
y la facultad fedante del fedatario informtico. Asimismo, consideramos que es
importante que cierta informacin que se remita a SUNAT se efecte en un archivo
resumen conteniendo los datos del contribuyente, perodo, tributos e importes el
mismo que viaje adjunto al correo en el que se enve la Microforma que contengan
el PDT, informacin que se procesara en la base de datos.
2. Es importante informar a la comunidad que el uso de sistemas informticos con
valor legal merecen exigencias de carcter organizacional, metodolgicos, tcnicojurdicos y de equipo humano idneo y capacitado los que deben interactuar
conjuntamente con el objetivo de que los documentos que se produzcan tengan las
condiciones de inalterabilidad, durabilidad y fijeza que exige la legislacin vigente.
3. Es importante dar a conocer a toda la comunidad (y no slo a la jurdica) el valor
probatorio de las Microformas como medios seguros y de mejor viabilidad que los
documentos en soporte papel pues se equiparan a otros documentos emitidos por
funcionarios pblicos como el caso de las actas levantadas por los Notarios
Pblicos o funcionarios de SUNAT, INDECOPI, ONP, ESSALUD, Ministerio de
Trabajo o Municipalidades, entre otras instituciones.
4. El desarrollo del comercio electrnico y de la actividad del gobierno haciendo pleno
uso de las nuevas tecnologas se presta a una mejor utilizacin de recursos tanto
humanos como tecnolgicos lo que en el caso de la Administracin Tributaria
conlleva la mejor administracin de la informacin; por ello es necesario que
promocione e instruya a los funcionarios sobre el cambio de la cultura del papel a la
cultura del soporte electrnico.
NOTAS
(1)
ATALIBA, Geraldo, Hiptesis de Incidencia Tributaria, Lima, Instituto Peruano de Derecho tributario, 1987,
pg. 33.
6.2 En el caso de la tributacin, se adopt como tcnica el hacer nacer concretamente la obligacin de un
hecho cualquiera, al que la ley atribuye esta cualidad jurdica (hecho jurgeno). Es decir: la ley atribuye a ciertos
hechos la virtud, la potencialidad, la fuerza necesaria para determinar el nacimiento de la obligacin tributaria.
Por otro lado el principio de legalidad es recogido en la Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario:
NORMA IV: PRINCIPIO DE LEGALIDAD - RESERVA DE LA LEY
Slo por Ley o por Decreto Legislativo, en caso de delegacin, se puede:
a) Crear, modificar y suprimir tributos; sealar el hecho generador de la obligacin tributaria, la
base para su clculo y la alcuota; el acreedor tributario; el deudor tributario y el agente de
retencin o percepcin, sin perjuicio de lo establecido en el Artculo 10;
b) Conceder exoneraciones y otros beneficios tributarios;
(2)
La Exposicin de Motivos que sustente el Proyecto de Ley deber contener, entre otros, el
objetivo y alcances de la propuesta, el efecto de la vigencia de la norma que se propone
sobre la legislacin nacional, anlisis del costo fiscal estimado de la medida y el beneficio
econmico, sustentado a travs de estudios y documentacin que permita su verificacin.
b.
Debern ser acordes con los objetivos o propsitos especficos de la poltica fiscal planteada
por el Gobierno, consideradas en el Marco Macroeconmico Multianual u otras disposiciones
vinculadas
a
la
gestin
de
las
finanzas
pblicas.
c.
d.
Se podr aprobar la prrroga del incentivo o exoneracin tributaria, hasta por un plazo
mximo adicional de 3 aos contado a partir de la fecha de trmino de la vigencia de la
norma
legal
que
lo
aprob.
Para su aprobacin se requiere, entre otros, de la evaluacin del impacto a travs de
factores o aspectos ambientales, sociales, econmicos, culturales, administrativos, as como
el costo fiscal, su influencia respecto a las zonas, actividades o sujetos no beneficiados,
incremento en la magnitud del fomento de inversiones y ejecucin de proyectos.
e.
f.
g.
Toda norma que otorgue incentivos o exoneraciones tributarias ser de aplicacin a partir
del 1 de enero del ao siguiente, salvo casos de emergencia nacional.
La ley podr establecer plazos distintos de vigencia respecto a los Apndices I y II de la Ley del
Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y el artculo 19 de la Ley del
Impuesto a la Renta, no siendo de aplicacin lo indicado en el inciso d) de la presente norma.
Toda exoneracin o beneficio tributario concedido sin sealar plazo, se entender otorgado por
tres (3) aos. No hay prrroga tcita.
(3)
Se puede esclarecer que todo lo no recogido normativamente o atienda al principio de legalidad, significar el
no surgimiento de la obligacin tributaria.
(4)
(5)
(6)
La Tasa de Inters Moratoria (TIM) actual es de S/. 0.60 para Moneda Nacional y S/. 0.15 para Moneda
Extranjera segn lo establece la Resolucin SUNAT N 005-2005/SUNAT vigente hasta el 31 de diciembre
del 2005. Tomada de http://www.sunat.gob.pe/indicadores/tim.htm el 05/10/2005.
(7)
Artculo 140 (Cdigo Civil).- El acto jurdico es la manifestacin de voluntad destinada a crear, regular,
modificar o extinguir relaciones jurdicas. Para su validez se requiere:
a) Agente capaz.
b) Objeto fsica y jurdicamente posible.
c) Fm lcito.
d) Observancia de la forma prescrita bajo sancin de nulidad.
(8)
EDITORIAL ECONOMIA Y FINANZAS. Manual del Cdigo Tributario. Tomo I, Pg. 110.30.
(9)
Primera: Arrendamiento de bienes muebles o inmuebles; Segunda: intereses, regalas; Tercera: producto de la
actividad; Cuarta: Rentas producto de la actividad profesional o de un oficio; Quinta: Rentas producto de la
actividad en relacin de dependencia o contratos laborales.
(10)
Obtenga su Solicitud de Acceso al sistema SUNAT Operaciones en Lnea - SOL imprimindola desde
aqu o :
Fotocopindola del anexo que forma parte de la Resolucin de Superintendencia N1472003/SUNAT, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 02 de agosto de 2003.
Exhiba el original de su documento de identidad vigente y presente una copia del mismo.
Usted recibir un sobre sellado que contiene su cdigo de usuario y la clave de acceso de manera
inmediata.
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