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1 INTRODUO
Na era de competitividade global a formao de blocos econmicos e acirrada
guerra de preos, estar atualizado, acompanhar a evoluo dos negcios, conquistar e
manter clientes tornou-se um desafio constante para as organizaes. Os profissionais
esto comprometidos com metas e estratgias arrojadas, sempre em busca de melhores
resultados, necessitando, cada vez mais, de motivao para alcanarem seus objetivos
empresariais.
medida que a populao mundial cresce, cresce tambm sua necessidade de
consumo, seja para sua subsistncia, seja pela melhoria da sua qualidade de vida.
Devido a este contexto as empresas incluem-se como geradoras de riquezas, fornecendo
os produtos e servios to necessrios para suprir toda esta crescente demanda.
Desta forma, as empresas, sejam elas grandes ou pequenas, h mais tempo no
mercado ou que hoje venham a ingressar, competem por fatias de um mercado
globalizado, altamente competitivo, com margens de lucro reduzidas e conduzidas por
estratgias das mais diversas, mas que objetivam a sua sobrevivncia vislumbrando a
continuidade de suas operaes. Esta sobrevivncia, somente possvel atravs de
prticas de reduo de custos e maximizao de suas operaes, para que venham a ter
preos competitivos aos da concorrncia, mas de maneira que possam obter retorno
satisfatrio para seus investidores.
Diante desta realidade, melhorar a eficincia e reestruturar a empresa, voltando-a
para eficcia, tornaram-se metas comuns no atual ambiente de negcios, onde as
informaes de custos passaram a ter grande importncia. Os modelos de custeio
tradicionais, no so mais eficazes na tomada de decises dos gestores, pois suas
informaes so estticas, auxiliando mais as anlises financeiras do que as estratgias a
serem tomadas.
Nesse contexto, a logstica ocupa posio de destaque nos dias atuais. Cada vez
mais as empresas preocupam-se e buscam desenvolver sistemas logsticos eficientes ao
longo da cadeia de suprimento, garantindo um atendimento a toda a demanda existente,
e ainda proporcionando uma vantagem competitiva sustentvel no mercado de atuao.
Alm disso, a logstica passou a ser a verdadeira essncia do comrcio, por contribuir
para um melhor padro de vida da sociedade, por meio da diminuio dos custos e
melhor eficincia no atendimento aos clientes.
Para que todo o processo possa ser realizado com xito, faz-se necessrio possuir
informaes precisas dos passos que envolvem o complexo processo logstico de
comercializao e distribuio do produto, pois enquanto o mundo dos negcios virou
de cabea para baixo, a maioria das pessoas que o conduz ainda opera com base em
concepes e frmulas que foram elaboradas para lidar com uma era, completamente,
diferente. Isso , perfeitamente, compreensvel, a maioria dos lderes empresariais de
hoje teve toda a educao formal e maior parte de suas experincias empresariais em um
mundo que, deixou de existir.
Assim, apresenta-se o Gerenciamento Baseado em Atividade, do ingls ActivityBased Management (ABM), que uma ferramenta de gesto que serve para auxiliar os
gestores na tomada de decises, tendo como base informaes precisas e que espelhem
a realidade da empresa. Alm, o ABM, atravs de informaes exatas e confiveis,
proporcionadas pelo Custeio Baseado em Atividade, do ingls Activity-Based Costing
(ABC), proposto por Kaplan e Cooper (1998), podem auxiliar os gestores na elaborao
e determinao das estratgias necessrias para a distribuio dos produtos.
Acredita-se que para satisfazer as expectativas dos clientes em relao aos
produtos adquiridos, faz-se necessrio estudar o aumento dos custos indiretos que tem
ocorrido nos ltimos anos, atravs da utilizao de um sistema de custos que possa
representar, fielmente, os custos dos produtos comercializados, atravs da verificao
emprica da ferramenta ABC, integrada ao ABM.
Diante da importncia da utilizao do modelo ABC/ABM, e das vantagens da
ferramenta ABC em relao aos demais sistemas de custo, atravs do estudo dos
direcionadores, pretende-se responder a seguinte questo: De que maneira a
implantao do sistema de custeio ABC/ABM na distribuio fsica de um distribuidor,
contribui para a maximizao de suas operaes e resultados?
Nesse contexto, o presente estudo tem como objetivo principal apresentar a
aplicao de um modelo de gesto ABC/ABM, que conduza melhoria dos processos
logsticos atravs da reduo dos custos de distribuio da empresa.
2 REVISO DE LITERATURA
As mudanas ocorridas no ambiente de negcios brasileiro na dcada de 90
impuseram novos paradigmas para o gerenciamento empresarial, pois com a abertura da
economia e a presena cada vez mais relevante do Brasil nas negociaes globais,
ocasionaram a substituio do antigo modelo de gerenciamento empresarial, com nfase
na produtividade, por um novo modelo, o qual se baseia na competitividade.
Atualmente, inmeras mudanas esto ocorrendo no ambiente de negcios das
empresas, onde a vantagem competitiva somente alcanada atravs da capacidade de
diferenciao dos concorrentes e do baixo custo em suas operaes. Nesse sentido, as
formas tradicionais de adquirir e melhorar a produtividade, a qualidade e o baixo custo
foram se esgotando. Surge ento, logstica, como uma nova alternativa de conseguir
esses ganhos.
Essas mudanas acirraram a competitividade entre empresas, levando-as a
adotarem novas ferramentas de gesto como alternativa de sobrevivncia no mercado, e
uma delas a gesto eficaz de custos. Na ltima dcada, diversos modelos foram
apresentados e entre estes o sistema de custeio ABC (Activity-based Costing) que, junto
ao ABM (Activity-based Management) podem tornar-se uma poderosa ferramenta aliada
dos tomadores de deciso das empresas. Essas tcnicas trazem uma viso mais clara da
rentabilidade, do custo e da lucratividade de seus diversos produtos, servios e clientes,
bem como informaes para melhorar a qualidade, pontualidade e eficincia das
atividades logsticas que executam.
A presente seo discute o que a literatura aborda sobre os temas da logstica,
bem como, as ferramentas de gesto eficaz de custos, evidenciando, principalmente, os
sistemas de custeio ABC e ABM.
2.1 Planejamento logstico
O mercado atual encontra-se cada vez mais complexo e competitivo,
necessitando cada vez mais de mudanas e inovaes rpidas e bruscas, pois os
consumidores esto em constante busca por necessidades diferenciadas a serem
atendidas, obrigando assim as empresas a partirem em busca de novas alternativas para
a gesto do negcio, fazendo com que os clientes tenham uma fidelizao junto
empresa, por meio de sua satisfao, mas no se esquecendo de garantir um retorno
satisfatrio em relao ao seu capital investido.
nesse sentido que se insere o papel da logstica, pois de acordo com Ballou
(1993), a logstica uma cincia que se preocupa com o modo pelo qual a administrao
pode prover melhor rentabilidade nos servios de distribuio aos clientes e
consumidores, por meio do desenvolvimento de conceitos e mtodos de planejamento,
organizao e controle efetivo para as atividades de movimentao e armazenagem,
visando facilitar o fluxo de produtos. O autor salienta ainda que a logstica envolve
custeio tradicionais esto muito longe de conseguirem um desempenho que possa ser
aceitvel. As averses so muito acentuadas, ocasionando informaes ambguas
fornecidas pelos custeios tradicionais, que, conseqentemente, ocasionam tomadas de
decises gerenciais equivocadas e, muitas vezes, incorretas. Portanto, o sistema ABC
um instrumento de gesto que realmente pode oferecer suporte seguro para as tomadas
de decises.
Faz-se necessrio destacar que enquanto a contabilidade tradicional utiliza o
rateio, dividindo de forma igual os custos entre as partes envolvidas, o ABC utiliza o
mtodo de rastreamento, com o objetivo de acompanhar os custos e aloc-los nas
atividades que o consomem. Alm deste rastreamento, segundo Novaes (2001) um dos
princpios bsicos do ABC a alocao dos custos de forma direta, sempre que isso for
possvel. Crepaldi (2004) complementa ainda, afirmando que o ABC um sistema de
3 MTODOS E TCNICAS
A pesquisa realizada foi de carter quantitativo, pois utilizou-se direcionadores
de custos para a quantificao de recursos e atividades da empresa a fim de melhorar o
gerenciamento da distribuio fsica da mesma. Alm disso, ela tem o desgnio de
contar com a assiduidade dos fenmenos, atravs da identificao das relaes
existentes entre recursos e atividades, e assim, tornar possvel a interpretao dos dados,
correlacionando-os com os modelos conceituais definidos a priori. Gil (1999)
argumenta que se o projeto implica medir relaes entre variveis, avaliar resultado de
algum sistema ou projeto esse tipo de pesquisa o mais indicado.
A empresa escolhida para a aplicao da pesquisa foi um distribuidor, que
iniciou suas atividades no dia 11 de outubro de 1988, no recm emancipado municpio
de Nova Alvorada RS. Primeiramente, era apenas uma loja agropecuria que efetuava
apenas vendas para agricultores e pecuaristas da regio. Com o tempo a empresa foi
expandindo as suas fronteiras e comeou a atuar como distribuidora atacadista em
algumas cidades prximas a este municpio, para ento, finalmente, atuar nos trs
estados do sul do Brasil.
A empresa localiza-se na regio do planalto mdio no estado do Rio Grande do
Sul, situada a 70 Km da cidade de Passo Fundo e a 290 Km da capital do estado, Porto
Alegre. O municpio , relativamente, pequeno com 3,5 mil habitantes e uma economia
pautada no desempenho de seu setor primrio.
Total de recursos
utilizados
(R$)
Total de recursos
utilizados
(%)
4.224,06
0,38
453.216,76
40,68
117,09
0,01
1.375,76
0,12
22.786,16
2,05
558,74
0,05
40.321,68
3,62
2.752,19
0,25
461,04
0,04
548,98
0,05
88.023,61
7,9
Atividades
A12- Acertar caixa viagem
A13- Desenvolver movimento de caixa
A14- Arquivar documentos
A15- Desenvolver fechamento financeiro
A16- Emitir relatrios
A17- Comprar produtos venda
A18- Comprar material de expediente
A19- Desenvolver sistema de informao
A20- Emitir relatrios
A21- Desenvolver manuteno de veculos de entrega
A22- Desenvolver sistema de informaes transporte
A23- Deslocamento entregas
A24- Entregar produtos
A25- Emitir autorizaes
A26- Emitir relatrios
A27- Receber mercadoria
A28- Expedir mercadoria
A29- Movimentar internamente produtos
A30- Carregar veculos de entrega
A31- Emitir relatrios
A32- Elaborar estratgias de vendas e gesto
A33- Efetuar pagamento fornecedores
A34- Emitir relatrios
A35- Desenvolver servio externo
A36- Atender telefone e fornecedores
A37- Conferencia de relatrios
Total
Total de recursos
utilizados
(R$)
Total de recursos
utilizados
(%)
1.082,12
0,1
915,05
0,08
176,83
0,02
1.152,85
0,1
5.316,13
0,48
4.488,26
0,4
2.322,15
0,21
269,09
0,02
588,01
0,05
4.328,93
0,39
169,45
0,02
297.924,47
26,74
35.585,06
3,19
185,63
0,02
695,26
0,06
6.509,48
0,58
32.894,43
2,95
39.039,81
3,5
13.321,33
1,2
585,55
0,05
22.204,84
1,99
18.798,94
1,69
5.814,51
0,52
2.312,45
0,21
3.008,35
92,68
0,27
1.114.167,73
0,01
100,00
estudo, pois conforme Kaplan e Cooper (1998), o sistema ABC tem a capacidade de
proporcionar informaes mais precisas e seguras, com uma margem de erro pouco
expressiva, sendo um instrumento de gesto que, realmente, pode oferecer suporte
seguro para as tomadas de deciso. Os dados so apresentados na Tabela 2.
Tabela 2 Anlise do consumo de atividade por cada objeto de custo
Atividades
A1- Desenvolver faturamento
A2- Vender produtos
A3- Desenvolver merchandising
A4- Prospectar novos clientes
A5- Atendimento de clientes por telefone ou Internet
A6- Emitir relatrios
A7- Elaborar cobrana
A8- Efetuar cobrana
A9- Controlar contas a receber
A10- Emitir relatrios
A11- Desenvolver recursos humanos
A12- Acertar caixa viagem
A13- Desenvolver movimento de caixa
A14- Arquivar documentos
A15- Desenvolver fechamento financeiro
A16- Emitir relatrios
A17- Comprar produtos venda
A18- Comprar material de expediente
A19- Desenvolver sistema de informao
A20- Emitir relatrios
A21- Desenvolver manuteno de veculos de entrega
A22- Desenvolver sistema de informaes transporte
A23- Deslocamento entregas
A24- Entregar produtos
A25- Emitir autorizaes
A26- Emitir relatrios
A27- Receber mercadoria
A28- Expedir mercadoria
A29- Movimentar internamente produtos
A30- Carregar veculos de entrega
A31- Emitir relatrios
A32- Elaborar estratgias de vendas e gesto
A33- Efetuar pagamento fornecedores
A34- Emitir relatrios
A35- Desenvolver servio externo
A36- Atender telefone e fornecedores
A37- Conferencia de relatrios
Total
Rio Grande
do Sul
Paran
Santa
Catarina
Total
2.956,84
633,61
633,61
4.224,06
263.500,22
84.298,32
105.418,22
453.216,76
68,07
21,78
27,24
117,09
458,59
458,59
458,58
1375,76
5.696,54
10.253,77
6.835,85
22.786,16
367,48
97,61
93,65
558,74
28.225,18
6.048,25
6.048,25
40.321,68
1.926,53
412,83
412,83
2.752,19
322,72
69,16
69,16
461,04
384,28
82,35
82,35
548,98
29.341,21
29.341,20
29.341,20
88.023,61
757,48
162,32
162,32
1082,12
640,53
137,26
137,26
915,05
58,95
58,94
58,94
176,83
384,29
384,28
384,28
1.152,85
3.721,29
797,42
797,42
5.316,13
1.496,09
1.496,09
1.496,08
4.488,26
774,05
774,05
774,05
2.322,15
89,70
89,70
89,69
269,09
196,01
196,00
196,00
588,01
2.344,98
901,72
1082,23
4.328,93
56,49
56,48
56,48
169,45
168.386,91
77.728,49
51.809,07
297.924,47
24.909,54
5.337,76
5.337,76
35.585,06
61,88
61,88
61,87
185,63
231,76
231,75
231,75
695,26
2.169,83
2.169,83
2.169,82
6.509,48
17.266,29
7.430,85
8.197,29
32.894,43
13.013,27
13.013,27
13.013,27
39.039,81
6.992,36
3.009,29
3.319,68
13.321,33
409,89
87,83
87,83
585,55
7.401,62
7.401,61
7.401,61
22.204,84
6.266,32
6.266,31
6.266,31
18.798,94
1.938,17
1.938,17
1.938,17
5.814,51
770,82
770,81
770,82
2.312,45
1.002,79
1.002,78
1.002,78
3.008,35
53,36
16,85
22,47
92,68
594.642,33
263.239,21
256.286,19
1.114.167,73
Atravs dos dados obtidos pela ferramenta de gesto ABC, deu-se continuidade
atravs do gerenciamento baseado em atividade (ABM) que de acordo com Kaplan e
Cooper (1998), este se refere a todo o conjunto de aes que podem ser tomadas com
base em informaes sobre custeio baseado na atividade, proporcionando a empresa
concretizao de seus objetivos, exigindo menos de seus recursos organizacionais,
sendo que esta tambm pode obter os mesmos resultados com o custo total menor.
Assim, aps a anlise das atividades, objeto de custo, mapa de atividades e
direcionadores de custos, desenvolveu-se a classificao das atividades em: valor
agregado (VA) a qual considerada efetiva e essencial na percepo do cliente; valor
agregado ao negcio (VANEG) onde esta apenas exigida e necessria para a empresa
e no possui valor perante o cliente; e valor no agregado (VNA) no adiciona nenhum
valor ao cliente.
Aps a apurao dos resultados das atividades, pretende-se apresentar
observaes e idias para que sejam feitas alteraes no desenvolvimento do processo
da empresa, mas com o foco voltado para a eficincia e eficcia na execuo das
atividades.
A classificao das atividades apresentada na Tabela 52.
Tabela 1 Classificao das atividades por categoria
Atividades
A1- Desenvolver faturamento
A2- Vender produtos
A3- Desenvolver merchandising
A4- Prospectar novos clientes
A5- Atendimento de clientes por telefone ou Internet
A6- Emitir relatrios
A7- Elaborar cobrana
A8- Efetuar cobrana
A9- Controlar contas a receber
A10- Emitir relatrios
A11- Desenvolver recursos humanos
A12- Acertar caixa viagem
A13- Desenvolver movimento de caixa
A14- Arquivar documentos
A15- Desenvolver fechamento financeiro
A16- Emitir relatrios
A17- Comprar produtos venda
A18- Comprar material de expediente
A19- Desenvolver sistema de informao
A20- Emitir relatrios
A21- Desenvolver manuteno de veculos de entrega
A22- Desenvolver sistema de informaes transporte
A23- Deslocamento entregas
Categoria
Custo (R$)
Custo(%)
Observao
VA
4.224,06
0,38
Manter
VA
453.216,76
40,68
Manter
VA
117,09
0,01
Manter
VA
1.375,76
0,12
Manter
VA
22.786,16
2,05
Manter
VANEG
558,74
0,05
Excluir
VA
40.321,68
3,62
Manter
VANEG
2.752,19
0,25
Alterar
VANEG
461,04
0,04
Excluir
VANEG
548,98
0,05
Excluir
VANEG
88.023,61
7,90
Manter
VANEG
1082,12
0,10
Manter
VANEG
915,05
0,08
Manter
VANEG
176,83
0,02
Manter
VANEG
1.152,85
0,10
Manter
VANEG
5.316,13
0,48
Excluir
VA
4.488,26
0,40
Manter
VANEG
2.322,15
0,21
Manter
VA
269,09
0,02
Manter
VANEG
588,01
0,05
Excluir
VANEG
4.328,93
0,39
Manter
VA
169,45
0,02
Manter
VANEG
297.924,47
26,74
Alterar
Atividades
A24- Entregar produtos
A25- Emitir autorizaes
A26- Emitir relatrios
A27- Receber mercadoria
A28- Expedir mercadora
A29- Movimentar internamente produtos
A30- Carregar veculos de entrega
A31- Emitir relatrios
A32- Elaborar estratgias de vendas e gesto
A33- Efetuar pagamento fornecedores
A34- Emitir relatrios
A35- Desenvolver servio externo
A36- Atender telefone e fornecedores
A37- Conferncia de relatrios
Total
Categoria
Custo (R$)
Custo(%)
Observao
VA
35.585,06
3,19
Manter
VANEG
185,63
0,02
Manter
VANEG
695,26
0,06
Excluir
VA
6.509,48
0,58
Manter
VA
32.894,43
2,95
Manter
VNA
39.039,81
3,50
Excluir
VA
13.321,33
1,20
Manter
VANEG
585,55
0,05
Excluir
VA
22.204,84
1,99
Manter
VANEG
18.798,94
1,69
Excluir
VANEG
5.814,51
0,52
Excluir
VANEG
2.312,45
0,21
Manter
VA
3.008,35
0,27
Manter
VANEG
92,68
0,01
Manter
1.114.167,73
100,00
5.000.000,00
4.500.000,00
4.000.000,00
3.500.000,00
3.000.000,00
2.500.000,00
2.000.000,00
1.500.000,00
1.000.000,00
500.000,00
0,00
4.712.257,50
1.401.839,46
1.265.702,79
RS
PR
SC
600.000,00
594.642,33
500.000,00
400.000,00
263.239,21
256.286,19
300.000,00
200.000,00
100.000,00
0,00
RS
PR
SC
5.000.000,00
4.500.000,00
4.000.000,00
3.500.000,00
3.000.000,00
2.500.000,00
2.000.000,00
1.500.000,00
1.000.000,00
500.000,00
0,00
4.712.257,50
1.265.702,79
594.642,33
RS
1.401.839,46
263.239,21
PR
256.286,19
SC
Grfico 3 Comparao entre vendas e custos por atividade nos estados do RS, PR e SC (em R$)
21,00
20
15,00
15
10
1,00
0
VA
VANEG
VNA
56,76%
60,00
50,00
40,54%
40,00
30,00
20,00
10,00
2,70%
0,00
VA
VANEG
VNA
Para Crepaldi (2004) o ABM inclui a execuo mais eficiente das atividades
eliminando a necessidade de executar certas atividades que no adicionam valor para o
cliente, melhorando o projeto e desenvolvendo melhores relaes tanto com clientes
bem como com fornecedores.
Para ilustrar os valores dos custos consumidos por cada categoria de atividade,
apresenta-se o Grfico 6 que conforme pode-se observar, as atividades de valor
agregado (VA), representam um percentual bem maior em comparao com as demais,
57,49; as de valor agregado ao negcio (VANEG) representam 39,01% e as de valor
no agregado (VNA) apresentam percentual de 3,50%, ou seja, ele no parece ser um
percentual muito elevado, porm reduz, significativamente, parte da rentabilidade da
empresa. Kaplan e Cooper (1998) enfatizam que o gerenciamento baseado na atividade
(ABM), refere-se a todo o conjunto de aes que podem ser tomadas com base em
informaes sobre custeio baseado na atividade, proporcionando a empresa
concretizao de seus objetivos, exigindo menos de seus recursos organizacionais,
sendo que esta tambm pode obter os mesmos resultados com o custo total menor.
700.000,00
640.491,80
600.000,00
500.000,00
434.636,12
400.000,00
300.000,00
200.000,00
100.000,00
39.039,81
0,00
VA
VANEG
VNA
1.200.000,00
1.114.167,73
1.041.760,76
1.000.000,00
800.000,00
640.491,80
640.491,80
600.000,00
434.636,12
401.268,96
400.000,00
200.000,00
39.039,81
0,00
VA
VANEG
VNA
TOTAL
5 CONSIDERAES FINAIS
Ao encerrar esta anlise, resta fazer um apanhado geral das abordagens at aqui
expostas, pois com a evoluo da economia para um mercado cada vez mais
competitivo e globalizado, necessrio melhorar a eficincia e reestruturar a empresa,
voltando-a para a eficincia e a eficcia, tornaram-se metas comuns no moderno
ambiente de negcios. Cabe a empresa desenvolver uma forma para conhecer o
conhecimento exato dos custos, seu perfeito controle e coerente medio passam a ser
uma necessidade, pois s assim os gerentes podero tomar decises operacionais e
estratgicas de um modo que se utilize forma melhor dos recursos organizacionais, estes
cada vez mais limitados.
O presente trabalho atingiu seu objetivo, pois proporcionou resultados
satisfatrios para a melhoria do processo logstico de distribuio da empresa, pois para
atender a esses anseios, as organizaes vm buscando, cada vez mais, utilizar o sistema
de custeio ABC. Apesar de ser um conceito universal, a implantao bem sucedida do
ABC no igual em todas as organizaes e deve ser adaptada a uma estratgia,
estrutura, capacidade e necessidade nicas da empresa. Os modelos de custeio
tradicionais, no so mais eficazes na tomada de decises dos gestores, pois suas
informaes so estticas, auxiliando mais as anlises financeiras do que as estratgias a
serem tomadas.
Desta forma, atravs da aplicao do modelo de gesto ABC/ABM proposto,
possvel determinar o custo por atividade e projetar uma queda nos custos logsticos de
distribuio da empresa, de forma que esta possa expandir no mercado com eficincia e
eficcia reconhecidas.
6 REFERNCIAS
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