Esquema General de la Imposicin sobre el Consumo

Consumos

Gravar
forma
Directa

en

Imposicin
Gasto

al

Transitoria: sustituye a la renta

Permanente: es complementario o paralelo al impuesto sobre la renta.
Se puede establecer como medida antiinflacionaria
Monofcico: se impone en una nica face

Gravar en
forma
Indirecta

Intrenos

Generales
No acumulativo: IVA
sobre
las
Plurifcico: se impone en
ventas
varias faces
Acumulativo: Ingresos Brutos
Consumos
especficos

Externos

Impuestos Internos

Impuestos Aduaneros

18. Imposicin al Consumo. Impuestos Indirectos

A) Impuestos Internos: Generales sobre las ventas
Se basa en la presuncin de que se efecta un proceso de traslacin al consumidor final, a
quien se desea gravar. Muchas veces es posible que no se pueda trasladar el impuesto al
precio, por condiciones propias del mercado.
El impuesto general a las ventas puede asumir diferentes formas:
1- Impuesto sobre todas las transacciones por su monto, cualquiera fuere la etapa de
comercializacin de los bienes y la naturaleza de stos salvo los expresamente
exentos- que constituye los impuestos en cascada (el impuesto ser repite en etapas
sucesivas) y con efecto de piramidacin (se suma el impuesto, calculado sobre precio e
impuesto de etapas anteriores, a lo largo de todas las etapas). La primera calificacin
responde al carcter del impuesto de repetirse en cada etapa sucesiva de elaboracin
y/o negociacin; la segunda por cuanto, al aplicarse el impuesto sobre el monto total de
cada transaccin en cada etapa, se grava el precio total incluyendo el impuesto de todas
las etapas anteriores.
Los caracteres ms notorios son: en primer lugar su simplicidad, en segundo lugar,
consiguiente a la estructura en cascada de este tipo de impuesto, es la desigualdad de
trato entre diferentes productos o bienes, no motivada por algn propsito de poltica
fiscal, sino como efecto de la diferencia del nmero de etapas a las que se ve sometida
la mercadera desde la primera venta de materias primas, a travs de etapas sucesivas
de elaboracin por empresas distintas y nuevas negociaciones mayoristas y minorista,
hasta llegar al consumidor final. Es posible observar ciertas desigualdades, como ser, la
que existe entre industrias y empresas con mayor nmero de etapas o menos
integradas verticalmente y, por otro lado, industrias y empresas concentradas que
eliminen etapas intermedias.
2- Impuesto sobre las ventas en una sola etapa, que puede ser la primera de elaboracin
industrial o, la de negociacin mayorista o la de menudeo, o sea, al consumidor final. La
base imponible esta representada por los ingresos brutos obtenidos por las ventas.

Minorista: para asegurar la mxima neutralidad y la mayor equidad de este tipo de

impuesto, se recomienda la aplicacin del mismo en la ltima etapa o sea en las ventas al
consumidor final. Sin embargo, este rgimen de imposicin (en esta etapa) que realiza,
tambin de manera inmejorable, en teora, el propsito de un gravamen general a los
consumos, choca con muchas dificultades, en la prctica. Ellas consisten en:
El nmero de contribuyentes es muy grande y, a menudo ellos difcilmente
detectables o, hay una fuerte posibilidad de evasin.
Muchos comerciantes no llevan anotacin ni registraciones que permitan determinar
el monto de los ingresos brutos sujetos al impuesto.
La administracin del impuesto y la fiscalizacin de los comerciantes al menudeo
resultan muy costosas y pueden ser trabadas por las circunstancias mencionadas
Muchos negocios al menudeo tienen vida corta y pueden resultar negativos los
esfuerzos de la autoridad fiscal para hallar a los contribuyentes.
La tendencia actual es no utilizar este tipo de impuesto a las ventas a pesar de su neta
superioridad respecto de los dems en cuanto a igualdad y neutralidad, debido a que la
base imponible en esta ltima etapa de negociacin de la mercaderas es la mxima
pensable y repartida entre los consumidores en cantidades relativamente pequeas que

pueden ser absorbidas por dichos consumidores sin excesivo sacrificio. En el impuesto
as conformado surge el inconveniente de no poderse siempre determinar si un
comprador es consumidor final.

Industria manufacturera: otra forma de impuesto a la ventas en nica etapa es la que

elige como hecho gravado la venta de la mercadera por la industria manufacturera. La
ventaja de este tipo de impuesto es el modesto nmero de contribuyentes que
producen, en nmero an mas reducido dentro del total, una gran parte de la
recaudacin. Se la critica por no respetar el principio de igualdad ni el de neutralidad.
Exige un esfuerzo financiero extraordinario de la industria que debe anticipar el
impuesto que slo ser recuperado de los compradores en el momento del pago de la
factura por el comprador, si se verifica la traslacin del impuesto.
Mayorista: resulta con una menor base imponible, en comparacin con el impuesto a las
ventas al consumidor final, y no excluye las distorsiones, ni las desigualdades entre
diferentes industrias y dentro de stas, entre diferentes empresas; comparado con el
impuesto a las ventas del fabricante, resulta ms amplia la base imponible y no siempre
mayor el nmero de contribuyentes. Sin embargo parece ms amplia la evasin fiscal,
porque los contribuyentes mayoristas no registran todas las operaciones de venta, ni
llevan libros.
3- Impuesto sobre las ventas en todas las etapas pero sin acumulacin ni piramidacin, con
diversas modalidades tcnicas pero sustancialmente anlogo, sobre el valor agregado en
cada etapa. Corresponde a un impuesto a las ventas de mltiples etapas, pero no
acumulativo y sin efecto de piramidacin, que asume como hecho imponible la venta de
mercaderas y la prestacin de servicio y como base de medicin, el valor agregado por
cada empresa interviniente, desde la produccin primaria hasta la ltima venta al
consumidor final. El impuesto al valor agregado es un tipo de impuesto a las ventas,
medidas por el monto de los ingresos brutos respectivos. Pero hay una correccin en
esta base de medicin, que consiste en restar de los ingresos brutos de cada empresa
los costos de los insumos ya gravados adquiridos de otras empresas. Esta deduccin nos
da como resultado el valor agregado en la etapa correspondiente. Otra forma de calculo
de dicho resultado consiste en calcular el monto del impuesto que nacera de multiplicar
los ingresos brutos obtenidos por cada empresa, por la alcuota del gravamen
correspondiente y restar del resultado de dicha operacin la suma resultante de
multiplicar la alcuota que correspondi a la compra de los insumos adquiridos por el
valor de stos. Este mtodo puede simplificarse an mas restando de los importes de
impuestos que se facturaron a los compradores el monto que ha sigo facturado al
contribuyente por sus proveedores. Este mtodo presupone que sean exactos los
impuestos facturados en ambas instancias. El impuesto al valor agregado, si est bien
estructurado, evita toda superposicin o piramidacin, deber corresponder al impuesto
en la ltima etapa de las ventas minoristas al consumidor final. Siendo un impuesto en
mltiples etapas, estas tienen como objetivo repartir la recaudacin en los distintos
momentos de las ventas a lo largo de todo el camino. El inconveniente del gran nmero
de contribuyentes debera estar balanceado con la ventaja que las declaraciones y
liquidacin de un contribuyente permiten el control de las de otros contribuyentes
proveedores de aqul.

B) Efectos econmicos de los Impuestos Indirectos:

Traslacin e incidencia: la doctrina consideraba que un impuesto general a las

ventas, tanto en un rgimen de competencia perfecta como en el de monopolio, o en
los regmenes intermedios de oligopolio, competencia imperfecta o monoplica, es
susceptible de ser trasladado a los adquirentes y stos sucesivamente a los
respectivos compradores hasta llegar al consumidor final. Esta traslacin
depender de las condiciones del mercado.
Regresividad del Tributo: la generalidad del impuesto producen un efecto
netamente regresivo, ya que la mayor parte de los consumos, y por ello la mayor
parte de la carga del impuesto han de recaer sobre el sector de la poblacin de
menores recursos. Una primera medida tendiente a evitar el efecto regresivo del
impuesto a las ventas consiste en incorporar al impuesto objetos suntuarios o de
lujo. Se puede adoptar el mtodo de gravar dichos artculos con alcuotas
diferenciales mas elevadas que la alcuota estndar, dentro de los impuestos a las
ventas. Otra medida tendiente a corregir este efecto consiste en la exclusin del
mbito impositivo de los bienes alimenticios, libros, productos farmacuticos y
otros considerados de primera necesidad. No obstante esta exclusin frustra en
gran medida el propsito recaudatorio del fisco.
Neutralidad del gravamen: se puede lograr exitosamente en dos tipos de
gravamen; el de una sola etapa y con alcuotas uniformes sobre las ventas a
consumidores finales y el que grava todas las ventas en las varias etapas de
produccin o de negociacin, por el sistema del valor agregado, con alcuotas
uniformes y sin exclusiones.
Distribucin de Ingresos: el efecto de redistribucin de ingresos no parece ser
significativo, a favor de los sectores de baja y mediana renta, si los gasto pblicos
no benefician en forma preponderante a dichos sectores, puesto que el efectos de
distribucin por la va del impuesto no los favorece.
Estabilizacin econmica: el impuesto general a la ventas es deflacionario, por
tanto es contraproducente en situaciones de recesin econmica y desempleo. En el
caso de auge econmico y de posible inflacin, el efecto deflacionario, por tanto
beneficioso de este impuesto, puede ser enervado por la falta de conciencia por
parte de los consumidores de que la alza de los precios se debe a la percusin y
traslacin del impuesto y no a los factores inflacionarios. Ello puede provocar la
anticipacin del gasto, tanto de los consumidores como de las empresas en los
mercados respectivos, contrarrestando el efecto deflacionario del impuesto.
Desarrollo econmico: como instrumento fiscal para una poltica de desarrollo,
tiene la virtud de asegurar una alto rendimiento para el fisco, y por ello puede
prestar un slido apoyo para proveer al sector pblico de fondos para inversiones.
Efectos sobre Consumo y Ahorro: el impuesto a las ventas incide sobre todos los
consumos o se reparte entre consumos y ahorros en diferentes proporciones, pero
principalmente sobre los primeros. Al gravar los consumos en forma general, este
impuesto deriva en el ahorro por parte de los consumidores que ven aumentado el
precio de los bienes, y por tanto no consumen.

C) Calculo del valor agregado:

Existen dos mtodos:
- Por adicin: en el cual se suman al costo original del bien, todos los costos que se fueron
obteniendo durante el proceso de produccin.
- Por sustraccin: consiste en restar al precio de venta del bien, el precio de compra del
mismo, obteniendo el valor que se agrega en dicha etapa. La sustraccin puede
realizarse en las siguientes formas:
a) Base con base:
Monto de ventas
(monto de compras)
resultado (sobre el que se aplica el % de
Impuesto)
b) Impuesto sobre Impuesto: utilizado en la Argentina; consiste en
restar entre si los impuestos (crditos y dbitos) originados en
las diferentes operaciones de la empresa. Para poder sustraerlo
es necesario que est discriminado. Esto permite conocer cuanto
esta ingresando al Estado en concepto de impuesto, permitiendo
as un mayor control por parte de este ltimo, mediante control
por oposicin.

D) Momentos en que puede ser tomado el crdito:

Dos momentos:
- De imputacin financiera: adoptado en Argentina; se toma el crdito fiscal en el
momento en que se genera el mismo, sin importar si la venta de dicho bien se ha
realizado o no.
- De integracin fsica: el crdito originado en la compra se toma al momento de
realizarse la venta del bien. Esto genera la necesidad de llevar algn tipo de sistema de
inventario.

E) Impuestos Internos: sobre los Consumos Especficos (Impuestos Internos)

Se aplican sobre consumos determinados, por ejemplo: gaseosas, obras de arte,
combustibles, entre otros. Estos impuestos encuentran su justificacin en diferentes
fines. En primer lugar, encontramos, como en todo impuesto, un fin recaudatorio. En
segundo lugar, un fin social, cuando el Estado desea gravar aquellos consumos que considera
nocivos para la salud, como ser el consumo de cigarrillos u otros productos. Un tercer fin lo
encontramos en el deseo de gravar la mayor capacidad contributiva. Para ello el Estado
determina impuestos especficos sobre ciertos bienes suntuarios, como por ejemplo el
consumo de obras de arte u otros. En cuarto lugar, el Estado podra desear trasladar
ciertos costos a aquellos que consumen habitualmente ciertos bienes. Podemos encontrar
este fin en el impuesto al combustible, cuya recaudacin podra destinarse a la
construccin y mantenimiento de autopistas y rutas; o bien utilizar los fondos recaudados
de impuestos sobre consumo de cigarrillos u alcohol, al mantenimiento de hospitales y
medicina pblica, ya que se presume que estos consumos son nocivos para la salud y por lo
tanto los consumidores utilizarn con mayor frecuencia estos servicios.
Los impuestos al consumo pueden distinguirse en las dos categoras siguientes:
a) especficos: son aquellos cuya base de medicin consiste en nmero de unidades, peso
volumen u otra unidad de medida.
Desventaja de Impuestos Especficos: no se actualiza el valor en casos de inflacin.
b) Ad valorem: tiene como base de medicin el precio unitario multiplicado por el nmero
de unidades vendidas o fabricadas.
Los impuestos Ad valorem interfieren directamente sobre los precios del mercado,
influyendo sobre la oferta.
Una desventaja de la imposicin especfica, con relacin a la imposicin ad valorem, radica
en que estos ltimos acompaan el aumento de precios, en pocas de inflacin, con lo cual
aumenta tambin el impuesto recaudado. Esta distincin no se observa en la imposicin
especfica.
Desventajas del Impuesto Ad valorem: en el caso de impuestos especficos, la AFIP
debe ejercer un mayor control sobre los ingresos, lo cual no resulta fci. Cuando se
manejan impuestos especficos la AFIP puede corroborar el valor total sobre el cual
se aplica la alcuota estipulada, haciendo nicamente un conteo de las unidades en
inventarios.
Ventaja del Impuesto Ad valorem:
1.

no discrimina entre distintos productos. La alcuota es considerada

sobre todos los valores.

2. Se actualiza en casos de inflacin.

F) Impuestos Internos; el caso argentino:

Hecho Imponible: se configura con el expendio de la cosa gravada, entendindose por
tal la transferencia que de la misma se haga a cualquier ttulo. El expendio referido es
aqule en el que los productos se transfieren acondicionados para la venta al pblico o en
condiciones en que habitualmente se ofrecieren para el consumo.
Cosa gravada: artculos de tocador, objetos suntuarios, seguros, bebidas analcohlicas,
jarabes, extractos y concentrados, bienes y servicios, vehculos, automviles y
motores.
Sujetos pasivos: fabricante, importador, fraccionador, acondionador, o personas por
cuya cuenta se efecten las elaboraciones, fraccionamiento o acondicionamientos.
Diferencias con relacin al IVA:
1.

los impuestos internos se cobran en una sola etapa, mientras que el IVA
se cobra en las sucesivas etapas de fabricacin y comercializacin del
bien en cuestin.

2. No se incluyen dentro de la determinacin de los impuestos internos, los

intereses por financiacin. En el L.76 se establece que los gravmenes
se liquidaran aplicando las respectivas alcuotas sobe el precio neto de
venta que resulte de la factura extendida por las personas obligadas a
ingresar el impuesto, entendindose por precio neto el que resulta una
vez deducidos los siguientes conceptos: bonificaciones y descuentos, el
inters por financiacin del precio neto de venta, el dbito fiscal del
IVA que corresponda al enajenante como contribuyente de derecho.

G) Impuestos Externos: Los Impuestos Aduaneros

Es un impuesto ad valorem; el mismo se calcula sobre el valor de importacin: Valor FOB +
Seguros + Fletes.
Actualmente los derechos abonados por la importacin son los siguientes:
- IVA (21%): considerado uno de los objetos de la ley de IVA
- Ganancias (3%): Resolucin General 3543
- Percepcin de IVA (10%): Resolucin 3431. Se establece un mtodo de percepcin del
impuesto al valor agregado, en el momento de la importacin definitiva de cosas
muebles, gravadas. El monto de la percepcin se determinar aplicando sobre la base de
imposicin definida las alcuotas determinadas para cada caso: 5% cuando se trate de
importacin definitiva de carnes y despojos comestibles de animales, y de frutas,
legumbres y hortalizas, entre otros; 10% cuando se trate de la importacin definitiva
de bienes, excluidos los anteriores.
- Derechos de importacin: variables, segn el caso considerado
Los impuestos a la importacin gravan toda mercadera que se importe, incluyendo no slo
bienes de consumo, sino tambin bienes intermedios y bienes de capital. Si stos estn muy
alejados del comercio minorista para laos consumidores finales del producto, la traslacin
del impuesto aduanero tendr mayor dificultad para ser realizada en su totalidad e incidir
de la misma manera al consumidor.
La imposicin sobre importaciones y exportaciones puede alterar el equilibrio del comercio
internacional en lo que respecta al Estado que ejerce el poder fiscal.
Los impuestos sobre las importaciones tienen la funcin de eliminar o atenuar la
competencia de los productos extranjeros para los de la industria local. Este uso dado a
los impuestos aduaneros ha sido el primer experimento de la utilizacin de impuesto no con
fines recaudatorios sino de regulacin.

H) Impuestos a los Ingresos Brutos; el caso argentino

El impuesto sobre los ingresos brutos pertenece al derecho tributario provincial y al
Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires.
Adems de su carcter de impuesto local - provincial, el impuesto sobre los ingresos brutos
es por su naturaleza real, territorial y peridico. Es del tipo real, por cuanto no tiene en
cuenta las circunstancias personales del contribuyente, tales como mnimo de existencia,
cargas de familia, conjunto de ventas o ingresos, etc. Es territorial, por cuanto grava las
actividades ejercitadas en el territorio de las provincias y de la Ciudad de Buenos Aires y
tiene como base imponible el monto de los ingresos obtenidos y devengados en el territorio
de la provincia respectiva y Ciudad de Buenos Aires.
El problema de la armonizacin del alcance del hecho y base imponibles en el caso de
trascender uno de ellos los lmites territoriales de la jurisdiccin, es la razn de los
convenios bilaterales y multilaterales.
Es un impuesto peridico en relacin con la verificacin anual del hecho imponible; por ello
puede decirse que es un impuesto anual en el sentido que debe pagarse una vez por ao en
su monto total. Es anual tambin en el sentido que el hecho y la base imponibles se refieren
o comprenden los ingresos brutos de todo el perodo anual.
Ingresos brutos es un impuesto indirecto, ya que se presume su transferibilidad,
plurifcico y acumulativo. Provoca un efecto regresivo, ya que a medida que aumentan los
ingresos, disminuye la incidencia del impuesto.

Hecho imponible: (L 109) el ejercicio habitual y a ttulo oneroso en la Ciudad de Buenos

Aires del comercio, industria, profesin, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y
servicios o de cualquier otra actividad a ttulo oneroso, cualquiera sea el resultado
obtenido y el sujeto. Que la preste y el lugar donde se realiza. Tendremos cuatro
caractersticas fundamentales:
Ejercicio de actividad
Onerosidad
Habitualidad: est determinada por la ndole de las actividades que dan lugar al
hecho imponible. Debe ser entendida como el desarrollo de actos u
operaciones de la naturaleza de las alcanzadas por el impuesto, con
prescindencia de su cantidad o monto cuando las mismas se
efectan por quienes hacen profesin de tales actividades (L.112)
Se presume habitualidad en los siguientes casos (L.113):
1.

Intermediacin ejercida percibiendo comisiones

2.

Fraccionamiento y venta de inmuebles

3.

Explotaciones agropecuarias, mineras, forestales.

4.

Comercializacin de los productos o mercaderas que entran

en la esta jurisdiccin por cualquier medio

5.

Operaciones de prstamo de dinero

6.

Organizacin y explotacin
espectculos artsticos.

de

exposiciones,

ferias

Territorialidad : Ciudad de Buenos Aires

Exclusin de Objeto (de Hecho Imponible): (L.114) no constituyen el hecho imponible:

El trabajo personal ejecutado en relacin de dependencia

El desempeo en cargos pblicos

La percepcin de jubilaciones

Exenciones: (L.116) se encuentran exentos del pago del gravamen:

Los ingresos provenientes de la edicin de libros, diarios, peridicos y revistas

Los ingresos obtenidos por el ejercicio de profesiones liberales universitarias,

no organizado en forma de empresa

Los ingresos correspondientes al propietario por el alquiler de hasta dos

unidades de vivienda

Los ingresos provenientes de la ventas de inmuebles en el caso de nica vivienda

efectuada por el propietario.

Los ingresos obtenidos por las exportaciones

Los ingresos obtenidos en concepto de honorarios de directores, de consejos

de vigilancia y otros

Los ingresos obtenidos por la actividad de emisin de radiodifusin y de TV.

Base Imponible: est constituida por los ingresos brutos anuales (salvo algunas
excepciones) obtenidos en el ejercicio anual o por un perodo diferente.
1

Principio General: (L.135) se determina sobre la base de los ingresos brutos devengados
durante el perodo fiscal, por el ejercicio de la actividad gravada.

Definicin de Ingreso Bruto: (L. 136) el valor o monto total

devengado por el ejercicio de la actividad gravada.

Contribuyentes sin obligacin de confeccionar estados contables:

(L.137) el gravamen se determina sobre el total de los ingresos
percibidos durante el perodo fiscal. El criterio es el de percibido.

Devengamiento - Presunciones: (L.138) se imputan al perodo fiscal

en que se devengan. Se entiende que los ingresos se han devengado
salvo excepciones previstas; como por ejemplo:

Venta de bienes inmuebles: desde el momento de la firma del

boleto o escrituracin, el que fuere anterior

Venta de otros bienes: desde el momento de su facturacin o de

la entrega del bien, el que resulte anterior.

Prestaciones de servicios: desde el momento en que se factura o

termina la ejecucin o prestacin pactada, el que fuere anterior.

Devengado Exigible: (L.139) en operaciones de inmuebles, en cuotas

por plazos superiores a doce meses, la base imponible est

10

constituida por la suma total de las cuotas o pagos que vencen en

cada perodo, es decir nicamente por las cuotas devengadas
2

Bases imponibles Especiales: no se considerar el principio de lo devengado en los

siguientes casos:

Servicio de albergue transitorio: (L. 142) el impuesto se determina

por cada habitacin de acuerdo con los impuestos que establezca la
ley tarifaria y segn las categoras. Se debe ingresar mensualmente.

Salas de recreacin: (L. 143) el impuesto se determina de acuerdo a

lo establecido para el caso general. Se confecciona por perodos
fiscales mensuales y es presentada previo pago del impuesto
resultante.

Pelculas, exhibicin condicionada: (L. 144) se determinar por cada

butaca habilitada y de acuerdo con el importe que determine la ley
tarifaria; el gravamen se ingresa en forma mensual.

Diferencias entre precio de compra y

de venta: (L.145) se
constituye por la diferencia entre precios de compra y de venta
para los siguientes caso:

Comercializacin de billetes de lotera y juego de azar

Comercializacin mayorista y minorista de tabacos

Comercializacin de productos agrcola ganaderos

Compraventa de oro y divisas

Comercializacin mayorista y minorista de medicamentos para

uso humano.

Entidades Financieras: (L.140) en este tipo de entidades se

considera ingreso bruto a los importes devengados en funcin del
tiempo. La base est dada por la diferencia que resulta entre el
total de la suma del haber de las cuentas de resultados y los
intereses y actualizaciones pasivos.

Sujetos no comprendidos dentro de la ley de Entidades Financieras:

(L.149) en operaciones de prstamos en dinero realizado por
personas fsicas o jurdicas, la base imponible es el monto de los
intereses y ajustes por desvalorizacin monetaria.

Intermediarios: las base imponible est dada por la diferencia entre

los ingresos y los importes que corresponde transferir a los
comitentes por las operaciones realizadas en el perodo fiscal.

Exclusin de Base Imponible: (L.153) no constituyen la base imponible. Son enunciados

taxativamente por la ley. Entre ellos:

Los impuestos Internos, IVA y otros

Los importes que constituyen reintegros de capital en los casos de depsitos,

prstamos, crditos, descuentos, adelantos y toda otra operacin de tipo
financiero.

11

Los reintegros percibidos por los comisionistas, correspondientes a gastos

efectuados por cuenta de terceros

Sumas percibidas por los exportadores en concepto de reintegros o reembolsos

acordados por la Nacin (rgimen de promocin)

Los ingresos correspondientes a venta de bienes de uso

Deducciones: (L.155) se deducen los siguientes conceptos:

1.

Devoluciones, bonificaciones y descuentos efectivamente acordados

2. Proporcin de los crditos incobrables producidos en el transcurso del

perodo fiscal que se liquida que hubiera integrado la base imponible en
cualquiera de los perodos no prescriptos. Constituyen justificativos de
incobrabilidad: cesacin de pagos real y manifiesta, quiebra, etc. En
caso de posterior recupero se considera que ello es un ingreso gravado
3. Importes correpsondientes a envases y mercaderas devueltas por el
comprador.
Perodo Fiscal: (L.156) para la determinacin del impuesto es el ao calendario
Categoras de contribuyentes: (L.157) existen tres categoras
1.

Locales: no estn sujetos al rgimen del Convenio Multilateral, ni a la

Categora de Actividades Especiales.

2. Multilateral: incluye los contribuyentes que se hallan sujetos al rgimen

de Convenio Multilateral.
3. Especiales: estn comprendidos en esta categora los responsables que
tributan de acuerdo a parmetros relevantes. Estos son: albergues
transitorios y pelculas de exhibicin condicionada.
Ejercicio de dos o mas actividades: (L.163) los que ejercen dos o mas actividades
deben discriminar en las declaraciones juradas el monto de ingresos brutos
correspondientes a cada una de ellas (a los fines de aplicacin de la alcuota)
Fundamentos y medidas en la determinacin de oficio: (L.126) se realiza en forma
directa. La autoridad fiscal determinar la base con conocimiento cierto de la materia
imponible o en forma indirecta, en el caso de no contar con elementos conocidos, con lo
cual efecta una presuncin sobre la existencia y magnitud de aquella.
A. Determinacin sobre base cierta: (L.127) se lleva a cabo cuando el
contribuyente suministra a la Direccin General todos los elementos
probatorios de las operaciones o situaciones que constituyen hechos
imponibles. (Supuesto: el contribuyente no paga por alguna razn y la
AFIP puede presumir la base)
B. Determinacin sobre base presunta: (L.129) cuando no se suministran los
elementos que posibilitan la determinacin sobre base cierta, la
Direccin General puede efectuar la determinacin sobre base
presunta, utilizando una serie de indicios enunciados en la ley. Existen
diferentes mtodos (L.130):
1.

Se consideran ingresos gravados omitidos los que surgen

de aplicar el coeficiente obtenido sobre la diferencia de

12

inventario de bienes de cambio. El coeficiente a aplicar se

obtiene mediante la siguiente frmula:

Total de ventas gravadas correspondientes

al ejercicio fiscal cerrado
Valor de las mercaderas en existencia al
final del ejercicio

2.

Se consideran ingresos gravados omitidos las diferencias

de ingresos existentes entre la materia imponible
declarada y la determinada conforme a una proyeccin;
procedimiento: se controlan los ingresos durante no
menos de 15 das continuos o alternados de un mismo mes.
El promedio obtenido se multiplicar por el total de das
hbiles comerciales del mes obtenindose as el monto de
ingreso presunto.

3.

Se consideran ingresos gravados omitidos el incremento

que resulta de la aplicacin del porcentaje, derivado de
relacionar las diferencias de ingresos establecidas en el
punto 2, sobre los ingresos declarados en los ejercicios
inmediatos no prescriptos.

4.

En el caso de perodos en los que no se declar ingreso, se

presume que representan ingresos gravados omitidos los
que resultan de aplicar los coeficientes generales y
dems ndices sobre los ingresos declarados por el
contribuyente en otros perodos.

Convenio Multilateral: a pesar del carcter territorial del impuesto sobre los ingresos
brutos, al generalizarse en todas las provincias la adopcin de dicho impuesto,
surgieron superposiciones de gravmenes recaudados en las diferentes jurisdicciones.
Esta superposicin se debe al ejercicio de la actividad productora de los ingresos gravados
en forma parcial en varias jurisdicciones. Se trata de establecer el derecho de cada Fisco
sobre la parte de los ingresos, proporcionada al volumen de actividad desplegada en su
territorio.
La caracterstica fundamental de este Convenio consiste en que no se ha tratado
simplemente de subsanar el inconveniente de la doble imposicin, sino de armonizar y
coordinar el ejercicio de poderes fiscales autnomos, con el objeto de lograr uno de los
principio mas importantes de la imposicin en el Estado Federal, esto es, que el solo hecho
de desarrollar actividades que trasciendan los lmites de una de las jurisdicciones polticas
en que se divide el pas, no debe acarrear al contribuyente mayores gravmenes de los que
tendra que soportar si toda su actividad se desarrollara en una sola jurisdiccin. Tiende a
asegurar tambin que la equidad en el reparto de los impuestos no sea nicamente a favor
del contribuyente, sino tambin de los poderes fiscales de las distintas jurisdicciones.

13

De esta manera se asign un lmite al ejercicio del poder fiscal de cada jurisdiccin cuando
la actividad lucrativa productora de los ingresos brutos no se ejerciese totalmente en ella.
El convenio (1977) ha introducido un nuevo criterio como nexo entre el hecho imponible y el
territorio de la provincia; la realizacin de gastos de cualquier naturaleza, an cuando se
trate de gastos no computables a los efectos de la distribucin de la base imponible entre
diferentes provincias y la Ciudad de Buenos Aires, pero vinculadas con las actividades que
efecte el contribuyente en ms de una jurisdiccin, en cuyo caso tales actividades estn
comprendidas en las disposiciones del Convenio, cualquiera fuere el medio utilizado para
formalizar la operacin que origina el ingreso (L.1).
Rgimen General: la distribucin de los ingresos brutos totales del contribuyente entre
todas las jurisdicciones se llevar a cabo de la siguiente forma:
1.

50% en proporcin a los gastos efectivamente soportados en

cada
jurisdiccin
(sueldos,
jornales,
reparaciones
y
conservaciones, alquileres, primas de seguros, etc.)

2. 50% restante en proporcin a los ingresos brutos provenientes

de cada jurisdiccin.
Se presume que la mayor cantidad de ingresos es dable que se obtengan en la Ciudad de
Buenos Aires. Por esto se computan tanto los ingresos como los gastos, en partes iguales; el
objeto es lograr una reparticin mas equitativa. Los gastos en los que habitualmente
incurren las empresas se presume que se llevarn a cabo en las Provincias.
Exclusiones (de gastos):
1.

El costo de la materia prima adquirida a terceros destinada a la elaboracin de las

actividades industriales.

2. Los gastos de propaganda y publicidad (generalmente son de difcil ubicacin y se

presume que este tipo de gasto se lleva a cabo en la ciudad de Buenos Aires
mayoritariamente)
3. Los tributos nacionales, provinciales y municipales (se extrae del clculo puesto que
este tipo de gastos distorciona el clculo. Una provincia que elevara sus impuestos
obtendra una mayor base)
4. Los intereses (por Universalidad del Pasivo, los intereses son muy difciles de
ubicar; corresponden a todo el negocio en s)
5. Los honorarios y sueldo de directores, sndicos y socios de sociedades en los
importes que no excedan de 1% de la utilidad del balance comercial.
Clculo del coeficiente: se considera el perodo de Enero a Diciembre; tomando los
gastos efectuados en cada jurisdiccin se calcula un porcentaje; la misma operacin se
realiza en relacin a los ingresos. Con ambos porcentajes se calcula un coeficiente para
cada jurisdiccin, el cual se tomar para la aplicacin de los ingresos. El clculo del
coeficiente se hace sobre el balance cerrado del perodo fiscal anterior.
Regmenes Especiales: en estos casos el porcentaje aplicar para la distribucin est
enunciada por la ley; no se realiza el clculo del coeficiente. Ejemplos de estos casos
son:

Actividades de la Construccin: se atribuir 10% de lo ingresos a la jurisdiccin

donde est ubicada la sede administrativa u oficina y 90% de los ingresos a la
jurisdiccin en que se realicen las obras.

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Entidades de Seguros, capitalizacin y ahorro: se atribuir 80% a las jurisdicciones

donde se contraten operaciones y 20% a la jurisdiccin donde se encuentre situada
la administracin o sede central.

Profesiones liberales: la jurisdiccin en la cual se realice la actividad podr gravar

el 80% de los honorarios en ella percibidos o devengados, y la otra jurisdiccin el
20% restante (donde tenga asentada la oficina).

Inicio de actividad: la jurisdiccin en la que se inicia la actividad podr gravar el total

de los ingresos obtenidos en ella; el resto de los ingresos se gravan con el rgimen de
coeficientes de ingresos y gastos. Este rgimen se aplica hasta que se cuente con el
balance comercial que incluya dicha jurisdiccin.
Cese de actividad: los contribuyentes deben determinar nuevos ndices de distribucin
de ingresos y gastos, los que se aplicarn a partir del da primero del mes calendario
inmediato siguiente a aquel en que se produjere el cese. Los nuevos ndices son la
resultante de no tener en cuenta para el clculo, los ingresos y gastos de la jurisdiccin
que ces su actividad.

15

I) El Pacto Fiscal para el empleo, la produccin y el crecimiento

Dos pactos:

el primero firmado en 1992

el segundo firmado en 1993

Estos acuerdos fueron firmados por el Estado Nacional y el Gobierno Provincial.

Ambos pactos tienen diferentes objetivos o fines:
El primer pacto , firmado en 1992, intenta encontrar una solucin para el desequilibrio
de los sistemas provisionales y el dficit presupuestario en algunas jurisdicciones
locales. En relacin a los sistemas previsionales, estos pactos intentan asistir a
problemas bsicos vinculados con el sector pasivo.
Este pacto enumerada diferentes acciones que deban ser llevadas a cabo a largo plazo
por el gobierno nacional. Varios puntos enunciados en el mismo fueron cumplimentados
en tanto que otros no lo fueron:
1.

Asistir a las necesidades sociales bsicas especialmente aquellas vinculadas al

sector pasivo

2. Afianzar el federalismo reconociendo el creciente papel de los Gobiernos

Provinciales y municipales en la atencin de las demandas sociales de la
poblacin
3. Garantizar la estabilidad econmica y consolidar las bases para el crecimiento
econmico
4. Profundizar la reforma del sector pblico en sus dimensiones nacional, provincia
y municipal.
5. Facilitar el acceso a la vivienda
6. Profundizar el proceso de descentralizacin como modelo para la prestacin de
las funciones bsicas del estado.
En tal sentido se acord que el Estado Nacional quedara autorizado a retener un 15%
mas una suma fija mensual de $43.800.000 de la masa de impuestos cooparticipables.
Los mismos se destinaran a los siguientes fines:

El 15% para atender el pago de las obligaciones previsionales nacionales y otros

gastos operativos que resulten necesarios

La suma de $43.800.000, para ser distribuidos entre los estados provinciales

suscriptores del presente convenio, con el objeto de cubrir desequilibrios
fiscales.

Por otro lado, y atendiendo al esfuerzo realizado por los Estados Provinciales y con el
objeto de evitar que tan elevada actitud derive en desequilibrios fiscales involuntarios,
la Nacin granizara a las Provincias un ingreso mensual mnimo de $725.000.000
(proveniente de los fondos coparticipables).
Se estableca adems que el Estado Nacional se comprometa a no detraer de la masa
coparticipable porcentajes o montos adicionales a los convenidos en este pacto, ni a
transferir nuevos servicios sin la conformidad expresa de las Provincias.
Se estableci, por ltimo, que la Nacin solicitara al Congreso Nacional el tratamiento
de los siguientes proyectos de ley:

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Reforma de rgimen nacional de previsin social

Federalizacin de hidrocarburos y privatizacin de YPF

Privatizacin de la Caja Nacional de Ahorro y Seguros, Casa de la moneda y

Banco Nacional de Desarrollo.

Administracin financiera y control de gestin

Reforma de la Carta Orgnica del BCRA

El segundo pacto, firmado en 1993, establece los siguientes actos de gobierno, ha

llevarse a cabo por los Estados Provinciales:

Derogar el impuesto de sellos

Derogar los impuestos provinciales especficos que graven la transferencia de
combustibles
Derogar de inmediato los impuestos que graven los interese de depsitos a
plazo fijo y en caja de ahorro
Modificar el impuesto a los ingresos brutos, disponiendo la exencin de ciertas
actividades
Intensificar al mximo las tareas de fiscalizacin y control que deben
desarrollar sus respectivos organismos recaudadores
Proceder a la privatizacin total o parcial, a la concesin total o parcial de
servicios prestaciones u obras, cuya gestin actual se encuentre a cargo de las
Provincias.
Desrregulaciones

Por su parte, el Estado Nacional conviene en la realizacin de los siguientes actos de

gobierno:

Reformular los tributos que percibo la Municipalidad de la Ciudad de Buenos

Aires en el mismo sentido y plazos en que se comprometen las Provincias

Eliminar el impuesto a los activos afectados a los procesos productivos

Disminuir la incidencia impositiva y previsional sobre el costo labora.

Aceptar la transferencia al Sistema Nacional de Previsin Social de las Cajas

de Jubilaciones Provinciales.
Para financiar la eventual prdida de recaudacin provincial originada en la
eliminacin de impuestos y exenciones dispuestas en el pacto, el Gobierno
Nacional suspender la retencin de los montos excedentes de coparticipacin
federal por arriba del mnimo de $725 millones establecidos como garanta de
Acuerdo ente el Gobern Nacional y los Gobiernos Provinciales por el primer
pacto (1992). Este monto se elevar a $740 millones

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Acciones Cumplidas:

1.

Se derog el impuesto a los Sellos en algunas provincias, pero no en todas

2. Privatizaciones: ciertos organismos estatales fueron efectivamente privatizados.

3. Se llevaron a cabo las desrregulaciones establecidas
4. Se modific el sistema de Seguridad Social:

Modificacin del Sistema de Seguridad Social: anteriormente exista lo que se denominaba

como Rgimen de Reparto. Con la sancin de la ley 24.241, en el ao 1994, se estableci el
llamado sistema de Capitalizacin.

Se basa en un principio de solidaridad entre la poblacin activa y pasiva. Este fundamento

se fue desvirtuando con los aos.
1.

Rgimen de Reparto

Presentaba
siguientes
Problemas

los

Evasin: importante nmero de trabajadores en negro. Si contamos

con una PEA de 100 empleados, pero el pas presenta un 15% de
desocupacin, tendremos una base de 85, de los cuales un
importante porcin trabaja en negro y la restante no paga. El
aporte de la parte pequea que se maneja dentro de la ley no
alcanza para solventar, ni mantener al sector pasivo.

2. Aumento de la expectativa de vida de la poblacin. Asciende a los

90 aos, con lo cual se extiende el perodo de pago supuesto.
3. Desocupacin: este problema se agrava con la incorporacin de la
mujer al mercado laboral. Por otro lado, se aumentaron las edades
lmite para jubilarse, llevndose de 55 aos para la Mujer y 60 aos
para el Hombre a 60 aos y 65 aos respectivamente.

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Anteriormente los trabajadores

aportaban:

El
nuevo
sistema
intentaba

11% en concepto de aportes del empleado

Uno de los objetivos del pacto era

disminuir
las
contribuciones
patronales con la intensin de
aumentar el empleo.

Blanquear
el
disminuyendo los
empleo en negro.

11%:

Capitalizacin

16% en concepto de aportes patronales

Hoy por hoy se observa que el

empleador se apropi del margen de
ganancia o aument el sueldo real de los
empleados existentes. En ningn
momento incorpor nuevos personal al
existente.

sistema, El disminuir las cargas patronales no

ndices de cumpli con este objetivo.

16%: cubren:

Aportes del empleado se entregan 1.

a la AFJP. Una parte de este
porcentaje
es
deducida
en
concepto de comisiones de la
Administradora de Fondos y
comisiones de Seguros.
2.
Estos aportes presentan un lmite;
No es posible aportar una suma
superior a 60 MOPRE (60 x $80 =
Distribucin
$4800).
de
los
Se establece como lmite mximo
Fondos
11% sobre $4800 (base imponible) 3.

PBU (prestacin bsica universal).

Este se calcula como el 2.5 MOPRE
(Monto previsional), el cual es
determinado por el PEN. Hoy el
MOPRE asciende a $80
PC (prestacin compensatoria), el
cual se calcula como el 1.5% del
promedio de los suelos de los
ltimos 10 aos por la cantidad de
aos trabajados en el rgimen
anterior.
PAP (prestacin adicional por
permanencia), la cual constituye una
prestacin adicional y es recibida
nicamente
por
aquellos
que
permanecieron en el rgimen de
reparto. La misma se calcula como
el 0.85% del promedio de sueldos

Este porcentaje es recaudado por el

Estado y dividido entre los diferentes
conceptos.

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