ANLISIS TRIBUTARIO

Cmo acceder a la gradualidad del 95% en una

fiscalizacin?
Criterios de la SUNAT y el Tribunal Fiscal
Alexa Adriazola Burga(*)

Voces: Cdigo Tributario Infraccin tributaria Declaracin de cifras y datos falsos Rgimen de gradualidad Rgimen de incentivos Procedimiento de fiscalizacin.
El presente artculo tiene por finalidad analizar la aplicacin de la
gradualidad del 95% a las multas impuestas por la SUNAT, por declarar
cifras y datos falsos, cuando estamos en un procedimiento de fiscalizacin,
teniendo en cuenta los cuestionamientos de la Administracin Tributaria y
la alternativa planteada por el Tribunal Fiscal.

1. Las multas tributarias

Las multas tributarias surgen como consecuencia del incumplimiento
parcial, total, tardo o defectuoso de una obligacin tributaria formal, la
cual est representada en el pago de una suma de dinero, determinada en
funcin de parmetros legales.
As, la multa tributaria no es una deuda que surge como consecuencia
de la realizacin de un hecho imponible generador del pago de tributos,
sino por el actuar no conforme a una ley de contenido formal, ya sea en su
aspecto cuantitativo (declaracin incorrecta de montos) o en su aspecto
cualitativo (presentacin de declaraciones con informacin incorrecta).
Esta sancin, en el mbito tributario, califica como uno de los tipos
de deuda tributaria, lo que conlleva, por ejemplo, que su pago fuera de
plazo devengue intereses moratorios y que la Administracin Tributaria
pueda ejercer acciones coercitivas para satisfacer su pago, entre otras
consecuencias.

veniente establecer un Rgimen de Incentivos para reducir el importe de la

multa impuesta con ocasin de determinadas infracciones.
Este Rgimen de Incentivos est regulado en el mismo Cdigo Tributario, especficamente en el artculo 179, que establece:

2. Rgimen de Incentivos versus Rgimen de Gradualidad

A diferencia de la deuda tributaria constituida por el tributo, la multa
puede ser reducida de manera discrecional por la Administracin Tributaria. As, el artculo 166 del Cdigo Tributario, cuyo Texto nico Ordenado
ha sido aprobado por el Decreto Supremo N 133-2013-EF (en adelante, el
Cdigo Tributario), prev lo siguiente:

Artculo 166.- FACULTAD SANCIONATORIA

La Administracin Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar
y sancionar administrativamente las infracciones tributarias.
En virtud de la citada facultad discrecional, la Administracin Tributaria
tambin puede aplicar gradualmente las sanciones por infracciones tributarias, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante Resolucin de Superintendencia o norma de rango similar.
Para efecto de graduar las sanciones, la Administracin Tributaria se encuentra facultada para fijar, mediante Resolucin de Superintendencia
o norma de rango similar, los parmetros o criterios objetivos que correspondan, as como para determinar tramos menores al monto de la
sancin establecida en las normas respectivas.

A partir de dicho artculo, las Administraciones Tributarias, sobre todo

las municipales y provinciales, suelen extender campaas de amnista tributaria, mediante las cuales otorgan la reduccin de las multas que se
hayan generado, inclusive reducindolas hasta en un 100%.
Sin perjuicio de que esta facultad est prevista para que la ejerzan
las Administraciones Tributarias, nuestros legisladores consideraron con-

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Artculo 179.- RGIMEN DE INCENTIVOS

La sancin de multa aplicable por las infracciones establecidas en los
numerales 1, 4 y 5 del artculo 178, se sujetar, al siguiente rgimen de
incentivos, siempre que el contribuyente cumpla con cancelar la misma
con la rebaja correspondiente:
a) Ser rebajada en un noventa por ciento (90%) siempre que el deudor
tributario cumpla con declarar la deuda tributaria omitida con anterioridad a cualquier notificacin o requerimiento de la Administracin relativa al tributo o perodo a regularizar.
b) Si la declaracin se realiza con posterioridad a la notificacin de un requerimiento de la Administracin, pero antes del cumplimiento del plazo
otorgado por sta segn lo dispuesto en el artculo 75 o en su defecto, de
no haberse otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificacin de la Orden de Pago o Resolucin de Determinacin, segn corresponda, o la Resolucin de Multa, la sancin se reducir en un setenta por
ciento (70%).
c) Una vez culminado el plazo otorgado por la Administracin Tributaria
segn lo dispuesto en el artculo 75 o en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, una vez que surta efectos la notificacin de la Orden
de Pago o Resolucin de Determinacin, de ser el caso, o la Resolucin
de Multa, la sancin ser rebajada en un cincuenta por ciento (50%)
slo si el deudor tributario cancela la Orden de Pago o la Resolucin de
Determinacin y la Resolucin de Multa notificadas con anterioridad al
vencimiento del plazo establecido en el primer prrafo del artculo 117 del
presente Cdigo Tributario respecto de la Resolucin de Multa, siempre
que no interponga medio impugnatorio alguno.
Al vencimiento del plazo establecido en el primer prrafo del artculo 117
respecto de la Resolucin de Multa o interpuesto medio impugnatorio
contra la Orden de Pago o Resolucin de Determinacin, de ser el caso, o
Resolucin de Multa notificadas, no procede ninguna rebaja; salvo que el
medio impugnatorio est referido a la aplicacin del rgimen de incentivos.
Tratndose de tributos retenidos o percibidos, el presente rgimen ser de
aplicacin siempre que se presente la declaracin del tributo omitido y se
cancelen stos o la Orden de Pago o Resolucin de Determinacin, de ser
el caso, y Resolucin de Multa, segn corresponda.
La subsanacin parcial determinar que se aplique la rebaja en funcin a
lo declarado con ocasin de la subsanacin.
El rgimen de incentivos se perder si el deudor tributario, luego de acogerse a l, interpone cualquier impugnacin, salvo que el medio impugnatorio est referido a la aplicacin del rgimen de incentivos.
El presente rgimen no es de aplicacin para las sanciones que imponga
la SUNAT.

Como se aprecia, dicha norma permite la reduccin de hasta en un

90% del monto de la multa, incluyendo sus intereses, siempre que se subsane la infraccin tributaria antes de cualquier notificacin de la Administracin Tributaria.
Hasta el 7 de agosto del ao 2012, este Rgimen de Incentivos resultaba aplicable tambin a las multas impuestas por la Superintendencia

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de Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria (en adelante, la
SUNAT). Evidentemente solo era aplicable a las multas impuestas como
consecuencia de las infracciones reguladas en los numerales 1, 4 y 5
del artculo 178 del Cdigo Tributario. Sin embargo, mediante el Decreto
Legislativo N 1117 se incluy la lnea in fine del artculo 179 que seala:
El presente rgimen no es de aplicacin para las sanciones que imponga
la SUNAT.
La finalidad de dicha modificacin fue que la SUNAT incluyera en su
Rgimen de Gradualidad, aprobado mediante la Resolucin de Superintendencia N 063-2007/SUNAT (en adelante, el Rgimen de Gradualidad), a los numerales 1, 4 y 5 del artculo 178 del Cdigo Tributario.
El Rgimen de Gradualidad, aprobado en el ao 2007, es aplicable
a diferentes infracciones establecidas en el Cdigo Tributario. En este, se
establecen diversos criterios para reducir las sanciones por el incumplimiento de obligaciones formales. As, se prev la posibilidad de reducir las
multas por llevar libros contables con atraso, multas relacionadas con la
emisin de comprobantes de pago, entre otros.

3. Reglamento de Gradualidad: Rebaja del 95%

A partir del 6 de agosto del ao 2012, la SUNAT modific el Rgimen
de Gradualidad con la finalidad de incluir dentro de ste a las sanciones
aplicables por la infraccin prevista en los numerales 1, 4 y 5 del artculo
178 del Cdigo Tributario, disponiendo lo siguiente:
Artculo 13-A.- Rgimen de Gradualidad aplicable a la sancin de multa
por las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5 del artculo 178
del Cdigo Tributario.
1. A la sancin de multa aplicable por la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, se le aplicar el siguiente
Rgimen de Gradualidad, siempre que el deudor tributario cumpla con el
Pago de la multa:
a) Ser rebajada en un noventa y cinco por ciento (95%) si se cumple con
subsanar la infraccin con anterioridad a cualquier notificacin o requerimiento relativo al tributo o perodo a regularizar.
b) Ser rebajada en un setenta por ciento (70%) si se cumple con subsanar la infraccin a partir del da siguiente de la notificacin del primer requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalizacin, hasta
la fecha en que venza el plazo otorgado segn lo dispuesto en el artculo
75 del Cdigo Tributario o en su defecto, de no haberse otorgado dicho
plazo, antes de que surta efectos la notificacin de la orden de pago o de
la resolucin de determinacin, segn corresponda o de la resolucin de
multa, salvo que:
b.1) Se cumpla con la Cancelacin del Tributo en cuyo caso la rebaja ser
de noventa y cinco por ciento (95%).
b.2) Se cuente con un Fraccionamiento Aprobado, en cuyo caso la rebaja
ser de ochenta y cinco por ciento (85%).
c) Ser rebajada en un sesenta por ciento (60%) si culminado el plazo
otorgado por la SUNAT segn lo dispuesto en el artculo 75 del Cdigo
Tributario o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, una vez
que surta efectos la notificacin de la orden de pago o resolucin de determinacin o la resolucin de multa, adems de cumplir con el Pago de
la multa, se cancela la deuda tributaria contenida en la orden de pago
o la resolucin de determinacin con anterioridad al plazo establecido
en el primer prrafo del artculo 117 del Cdigo Tributario respecto de la
resolucin de multa.
d) Ser rebajada en cuarenta por ciento (40%) si se hubiera reclamado
la orden de pago o la resolucin de determinacin y/o la resolucin de
multa y se cancela la deuda tributaria contenida en los referidos valores,
antes del vencimiento de los plazos establecidos en el primer prrafo del
artculo 146 del Cdigo Tributario para apelar de la resolucin que resuelve la reclamacin formulada contra cualquiera de ellos.
La subsanacin parcial determinar que se aplique la rebaja en funcin a
lo declarado con ocasin de la subsanacin.

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2. A la sancin de multa aplicable por la infraccin tipificada en el numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario, se le aplicar el siguiente
Rgimen de Gradualidad, siempre que el deudor tributario cumpla con el
Pago de la multa:
a) Ser rebajada en un noventa y cinco por ciento (95%), si se subsana la
infraccin con anterioridad a cualquier notificacin o requerimiento relativo al tributo o perodo a regularizar.
b) Ser rebajada en un setenta por ciento (70%), si se cumple con subsanar la infraccin a partir del da siguiente de la notificacin del primer requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalizacin hasta la fecha
en que venza el plazo otorgado segn lo dispuesto en el artculo 75 del
Cdigo Tributario o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo,
antes de que surta efectos la notificacin de la orden de pago o de la resolucin de determinacin, segn corresponda o de la resolucin de multa.
c) Ser rebajada en los mismos porcentajes previstos en los incisos c) y
d) del numeral 1 del presente artculo si en los plazos sealados en los
referidos incisos se cumple con subsanar la infraccin.
3. A la sancin de multa por la infraccin tipificada en el numeral 5 del
artculo 178 se le aplicar el criterio de Pago en los porcentajes y tramos
previstos en el numeral 2 del presente artculo.

De esta manera, los contribuyentes que incurrieran en alguno de los

supuestos del numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, bsicamente por declarar cifras o datos falsos ante la SUNAT(1), y quedaran obligados a pagar una multa ascendente al 50% del tributo omitido, ya no
podan acogerse al Rgimen de Incentivos, sino nicamente al Rgimen
de Gradualidad regulado discrecionalmente por la SUNAT en el Reglamento antes referido.
Esta modificacin normativa, que estuvo incluida dentro del paquete
tributario del ejercicio 2013, fue criticada por considerarse que se otorgaba a la SUNAT una discrecionalidad que poda perjudicar a los contribuyentes, en tanto, iba a depender de su nica voluntad de establecer un
rgimen extraordinario para reducir el importe de las multas. Al respecto,
Roco Liu seal:
Discrecionalidad. Puede ser que Sunat ample la gradualidad a las multas que no gocen del rgimen de incentivos y que tal gradualidad hasta
sea generosa, pero ambos regmenes no deberan excluirse.(2)
Lo cierto es que la SUNAT no solo incluy dentro de su Rgimen de
Gradualidad a las multas por declarar cifras y datos falsos, sino que estableci un porcentaje mayor de reduccin de la multa. As, a diferencia
del 90% establecido en el Rgimen de Incentivos del Cdigo Tributario,
la SUNAT dispuso una reduccin de hasta el 95% en caso se cumplieran
determinadas condiciones, y estableci la posibilidad de gozar de dicha
gradualidad inclusive cuando se hubiere iniciado un procedimiento de fiscalizacin.
Al respecto, la Exposicin de Motivos del Decreto Legislativo N 1117
seal que era necesario modificar el artculo 179 del Cdigo Tributario
para excluir del Rgimen de Incentivos a la SUNAT, toda vez que la graduacin deb[a] ser flexible a fin que la regulacin de la misma cumpla con el
objetivo [incentivar al deudor tributario a corregir su conducta](3).
As pues, la SUNAT estableci un rgimen ms favorable para los contribuyentes, en cuanto dispuso diversos escalones de reduccin de la deuda tributaria y estableci la posibilidad de acogerse a reducciones de la
multa incluso en etapa de reclamacin de la deuda, supuesto no previsto
en el Rgimen de Incentivos.
Como es evidente, desde que se incluy la infraccin del numeral 1
del artculo 178 del Cdigo Tributario dentro del Reglamento de Gradualidad aprobado por la SUNAT, los contribuyentes se han acogido al mismo
siempre que les ha resultado posible, pues significa pagar una multa ascendente a solo el 5% del tributo omitido. A modo de ejemplo, si el tributo
omitido por el contribuyente en la declaracin jurada presentada ascendi a S/. 1,500,000.00, estaba obligado a pagar una multa ascendente a

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S/.750,000.00. Al acogerse al rebaja del 95% prevista en el Rgimen de

Gradualidad, solo est obligado a pagar S/. 75,000.00.

4. Cmo gozar de la rebaja del 95% en un procedimiento

de fiscalizacin?
Definitivamente, para cualquier contribuyente pagar una multa
es un perjuicio desde el punto de vista financiero de la empresa, pero
tambin un costo tributario. Recordemos que las multas pagadas a la
SUNAT o a cualquier Administracin Tributaria no constituyen gasto
deducible para efectos de la determinacin del Impuesto a la Renta de
tercera categora.
Desde la modificacin del Rgimen de Gradualidad, ha existido controversia acerca de su aplicacin. As, se ha discutido acerca de la interpretacin de las condiciones que deben cumplirse, a efectos de que la SUNAT
considere que existe un acogimiento vlido por parte del contribuyente.
Ms an si tenemos en cuenta que es el contribuyente quien deber evaluar si cumple con los requisitos establecidos por la SUNAT, quien los observar solo en una posterior fiscalizacin.
Tambin ha existido controversia acerca de los requisitos que deban
cumplir los contribuyentes para gozar de la gradualidad del 95% de la
multa en el marco de un procedimiento de fiscalizacin. Como hemos
sealado, pueden acogerse a este beneficio aquellos contribuyentes que
cumplan con:
Subsanar la infraccin a partir del da siguiente de la notificacin del
primer requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalizacin,
hasta la fecha en que venza el plazo otorgado segn lo dispuesto en
el artculo 75 del Cdigo Tributario(4) o, en su defecto, de no haberse
otorgado dicho plazo, antes de que surta efectos la notificacin de la
orden de pago o de la resolucin de determinacin, segn corresponda, o de la resolucin de multa.
Cancelar el tributo.
Sobre este ltimo requisito, el numeral 8 del artculo 13 del Reglamento de Gradualidad lo define de la siguiente forma:
Artculo13.- Definicin de los criterios de gradualidad
Los criterios de gradualidad son definidos de la siguiente manera:
()
13.8. La Cancelacin del Tributo: Es el pago del ntegro del monto consignado por el deudor tributario en el casillero de la declaracin jurada
rectificatoria denominado importe a pagar, el mismo que para la aplicacin de los porcentajes de rebaja del artculo 13-A, debe incluir el total
del saldo a pagar a favor del fisco derivado de los datos rectificados y los
intereses respectivos calculados hasta la fecha de la cancelacin.
Al respecto, surgi la duda acerca de si los contribuyentes que declaraban un saldo a favor podan acogerse a la gradualidad del 95% o, debido
a que no exista un tributo por pagar, resultaba imposible cumplir con el
segundo requisito y, por tanto, deban pagar la multa ntegra.
Una interpretacin ante esta situacin entenda admisible que los
contribuyentes que declararan un saldo a favor, luego de rectificar su declaracin jurada y pagar la multa, se acogieran a la gradualidad del 95%
de la multa aplicable. Ello, en tanto el Rgimen de Gradualidad tena por
finalidad otorgar facilidades de pago de las multas a los contribuyentes,
siempre que estos reconocieran la omisin incurrida y subsanaran la misma, antes del vencimiento del plazo del artculo 75 o la notificacin del
valor, lo que corresponda.
Una interpretacin contraria sostena que aquellos contribuyentes
que declararon saldo a favor no podan acogerse a esta gradualidad, en
tanto el artculo 27(5) del Cdigo Tributario establece como una de las formas de extincin de la deuda tributaria el pago. Este ltimo es posteriormente regulado en el artculo 32 de la misma norma bajo los siguientes
trminos:

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N 809, Segunda Quincena

Artculo 32.- FORMAS DE PAGO DE LA DEUDA TRIBUTARIA

El pago de la deuda tributaria se realizar en moneda nacional. Para

efectuar el pago se podrn utilizar los siguientes medios:
a) Dinero en efectivo;
b) Cheques;
c) Notas de Crdito Negociables;
d) Dbito en cuenta corriente o de ahorros;
e) Tarjeta de crdito; y,
f) Otros medios que la Administracin Tributaria apruebe.
()

Como se aprecia, el pago de la deuda tributaria implicaba el desembolso de dinero. Por lo tanto, si se declaraba el saldo a favor, no se poda
cumplir con el requisito de pago, no cumplindose con el requisito de cancelar la deuda tributaria y no pudiendo acceder a la gradualidad del 95%.

5. Interpretacin de la SUNAT acerca de la rebaja del 95%.Mediante el Informe N 050-2013-SUNAT/4B0000 de fecha 18 de

marzo del ao 2013, la SUNAT se pronunci sobre la controversia anotada
lneas arriba y concluy lo siguiente:
No procede el acogimiento al Rgimen de Gradualidad con la rebaja del
noventa y cinco por ciento (95%) a que se refiere el inciso b.1) del artculo
13-A del Reglamento del Rgimen de Gradualidad, aplicable a la infraccin tipificada en e numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, en
caso que producto de la subsanacin el contribuyente determine saldo a
su favor en el periodo subsanado.
Las premisas en las que se basa la SUNAT son fundamentalmente
las siguientes:
Sin embargo, la norma prev excepciones a dicha regla general (la gradualidad del 70%), en las cuales el porcentaje de rebaja se incrementa,
segn lo sealado en los incisos b.1) y b.2), a noventa y cinco por ciento
(95%) u ochenta y cinco por ciento (85%), si el deudor tributario, adems
de pagar la multa y subsanar la infraccin cancela el tributo u obtiene un
fraccionamiento, respectivamente.
Ntese que los criterios referidos a la cancelacin del tributo y el de tener
un fraccionamiento aprobado guardan relacin con existencia de un saldo a pagar a favor del fisco, de all que el incremento en lo porcentajes
de rebaja previstos de manera excepcional por la norma no puede ser de
aplicacin en un supuesto en el que un contribuyente determine un saldo
a su favor en el periodo subsanado.
Agrega la SUNAT en un pie de pgina:
Ms an, debe tenerse en cuenta que conforme a lo dispuesto en la
Norma VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, en va de interpretacin no puede crearse tributos, establecerse sanciones, concederse
exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o
supuestos distintos de lo sealados en la ley.
En base a lo anterior, la SUNAT estableci -a travs de la respuesta a
una consulta institucional- que los contribuyentes que declararan saldo a
favor en la declaracin jurada rectificatoria, no podan acogerse a la gradualidad del 95%(6).

6. Interpretacin del Tribunal Fiscal acerca de la rebaja del

95%
Por su parte, el Tribunal Fiscal tambin se ha pronunciado acerca de
este tema en la Resolucin N 10227-8-2014 de fecha 27 de agosto del
ao 2014.

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La discusin puesta en conocimiento del Tribunal Fiscal consista en si
un contribuyente tena o no derecho a acogerse a la gradualidad del 95%
de la multa, al haber declarado, por error, un crdito fiscal mayor al que
le corresponda.
En el caso analizado, el contribuyente present el PDT 621 con errores
respecto del monto del crdito fiscal. Posteriormente, el 3 y 4 de junio del
ao 2013, el contribuyente present declaraciones juradas rectificatorias
con la finalidad de reducir el crdito fiscal. Sin embargo, pese a que incurri en la sancin de multa por declarar cifras y datos falsos, tipificada
en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, no pag la multa
ascendente al 50% del tributo omitido. Posteriormente, el 17 de julio del
mismo ao, la SUNAT le notific dos Resoluciones de Multa y hasta que
los efectos de sta surtieron efectos (el 18 de julio), el contribuyente no
pag la multa respectiva, sino que lo hizo recin el 25 de julio y el 8 de
agosto del ao 2013, acogindose a la rebaja del 95%.
El contribuyente aleg ante el Tribunal Fiscal que la SUNAT no le permita acogerse a la rebaja antes mencionada, porque haba declarado un
saldo a favor, lo que le imposibilitaba cumplir con el requisito de cancelar
el tributo.
Al respecto, el Tribunal Fiscal seal, correctamente en nuestra opinin, que la rebaja del 95% le era denegada porque no haba pagado
la multa antes de que surtiera efecto la notificacin de la Resolucin de
Multa, es decir, hasta el mismo 17 de julio del ao 2013. El Tribunal Fiscal
expresamente indic que la rebaja del 95% es aplicable siempre que se
haya cumplido con los criterios de gradualidad sealados por dicha norma
(subsanacin, cancelacin del tributo y cancelacin de la multa) hasta antes
que surta efecto la notificacin (del valor que corresponda).
Sin embargo, el Tribunal Fiscal se explaya ms y seala:

Ms an, ntese que el inciso b.1) y el inciso c) del numeral 1 antes citado
hacen referencia, en un caso, a la cancelacin del tributo y en el otro a
la cancelacin de la deuda tributaria, lo que, correctamente, no ha sido
objetado por la Administracin, por lo que carece de sustento lo sealado
por la recurrente en cuanto a que la Administracin le habra denegado la
aplicacin de la rebaja del 95% a que se refiere el mencionado inciso b.1)
debido a que producto de la presentacin de las rectificatorias no tena
tributo a pagar sino saldo a favor.

En nuestra opinin, en el citado prrafo, el Tribunal Fiscal deja entrever que el requisito de cancelacin del tributo, para acceder a la gradualidad del 95%, se cumple tanto si se paga el tributo que se declara, como si
solo se declara un saldo a favor, siempre que, en ambos casos, se pague el
monto de la multa resultante.

7. Conclusiones
1. Las multas tributarias surgen como consecuencia de la comisin de
una infraccin formal. Su aplicacin es objetiva, no resultando relevante si la declaracin fue efectuada incorrectamente de manera voluntaria o no.
2. Las infracciones previstas en los numerales 1, 4 y 8 del artculo 178
del Cdigo Tributario pueden ser reducidas en virtud de si estamos ante
una relacin jurdico tributaria con la SUNAT u otras administraciones
tributarias. En el primer caso, ser de aplicacin el Rgimen de Gradualidad y, en el segundo caso, ser aplicable el Rgimen de Incentivos.
3. El requisito de Cancelacin del Tributo establecido por la SUNAT para
acogerse a la gradualidad del 95%, aplicable a las multas que se imponen por infracciones cometidas por declarar cifras y datos falsos (artculo
178 numeral 1 del Cdigo Tributario) y que estn en etapa de fiscalizacin, se cumple, segn la SUNAT, solo si se declara un tributo por pagar;
mientras que el Tribunal Fiscal ha interpretado que se cumple tanto en
dicho supuesto, como en el de declaracin de un saldo a favor.

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Informativo
Caballero Bustamante

4. En nuestra opinin, aun cuando la postura del Tribunal Fiscal no es

tajante, consideramos que existen suficientes argumentos para que
un contribuyente que declara saldo a favor pueda acogerse a la gradualidad del 95% de la multa, por declarar cifras y datos falsos, en un
procedimiento de fiscalizacin.
NOTAS
(*) Abogada de la Pontificia Universidad Catlica del Per. Asociada del Estudio
Ferrero & Abogados. Especialista en Derecho Tributario.
(1) Es importante mencionar que, si bien la redaccin del artculo 178 numeral
1 establece que comete la infraccin aquel que declara cifras y datos falsos,
en opinin del Tribunal Fiscal, no se debe entender que la aplicacin de esta
multa supone una valoracin subjetiva de si el contribuyente conoca que la
informacin que declaraba era falsa o, por el contrario, declar la informacin
incorrecta por un error.

En efecto, el Tribunal ha sealado que las infracciones se determinan de manera objetiva, esto es, que solo es necesario verificar que se declaren cifras por
las que se genere una omisin del tributo o se declare un saldo mayor al que
le corresponde, sin importar si el contribuyente acto de manera dolosa o no.
Al respecto, vase las Resoluciones del Tribunal Fiscal N 12434-4-2007 y N
11209-4-2012.
(2) Liu, Roco. Reduccin de multas al antojo de la Sunat. Publicado en: Diario
Gestin, Lima, 19 de julio de 2012.
(3) Exposicin de Motivos del Decreto Legislativo N 1117, p. 8.
(4) Artculo 75.- RESULTADOS DE LA FISCALIZACIN O VERIFICACIN

Concluido el proceso de fiscalizacin o verificacin, la Administracin Tributaria
emitir la correspondiente Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa
u Orden de Pago, si fuera el caso.

No obstante, previamente a la emisin de las resoluciones referidas en el prrafo anterior, la Administracin Tributaria podr comunicar sus conclusiones
a los contribuyentes, indicndoles expresamente las observaciones formuladas
y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su
juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.

En estos casos, dentro del plazo que la Administracin Tributaria establezca en
dicha comunicacin, el que no podr ser menor a tres (3) das hbiles; el contribuyente o responsable podr presentar por escrito sus observaciones a los
cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administracin
Tributaria las considere, de ser el caso. La documentacin que se presente ante
la Administracin Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no ser
merituada en el proceso de fiscalizacin o verificacin.

El plazo al que hace referencia la norma es no menor de tres das hbiles o
el que disponga la SUNAT en el ltimo requerimiento que efecte, haciendo
mencin expresamente de que est otorgando el plazo en virtud del artculo
75 del Cdigo Tributario.
(5) Artculo 27.- EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

La obligacin tributaria se extingue por los siguientes medios:

1) Pago.

2) Compensacin.

3) Condonacin.

4) Consolidacin.

5) Resolucin de la Administracin Tributaria sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperacin onerosa.

6) Otros que se establezcan por leyes especiales.

Las deudas de cobranza dudosa son aqullas que constan en las respectivas
Resoluciones u rdenes de Pago y respecto de las cuales se han agotado todas
las acciones contempladas en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, siempre
que sea posible ejercerlas.

Las deudas de recuperacin onerosa son las siguientes:

a) Aqullas que constan en las respectivas Resoluciones u rdenes de Pago y
cuyos montos no justifican su cobranza.

b) Aqullas que han sido autoliquidadas por el deudor tributario y cuyo saldo
no justifique la emisin de la resolucin u orden de pago del acto respectivo,
siempre que no se trate de deudas que estn en un aplazamiento y/o fraccionamiento de carcter general o particular.
(6) Como sabemos, las respuestas brindadas por la SUNAT con ocasin de la
absolucin de consultas institucionales, constituyen un criterio vinculante y
de obligatorio cumplimiento para todos sus funcionarios. Ello en virtud de lo
previsto en el artculo 94 del Cdigo Tributario, el cual establece que (e)l pronunciamiento que se emita ser de obligatorio cumplimiento para los distintos
rganos de la Administracin Tributaria.

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