REFORMA FISCAL

Donatarias autorizadas:
Principales impactos a
considerar en su rgimen fiscal

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Como consecuencia de las disposiciones fiscales vigentes a partir de 2014, las donatarias autorizadas debern observar y dar cumplimiento a una serie de obligaciones
fiscales en materia del impuesto sobre la renta (ISR), atendiendo al marco fiscal vigente. Por ello, en este artculo se hace una revisin de los principales aspectos fiscales a
considerar

C.P.C. Edgar Rubn

Guerra Contreras,
Socio de Impuestos

Enero 2014

L.C. Juan Jos Rivera Espino,

Gerente de Impuestos

INTRODUCCIN

as instituciones o entidades autorizadas para

obtener la autorizacin para recibir donativos
deducibles de impuestos, y tributar para fines
fiscales en el Ttulo III Del rgimen de las personas morales con fines no lucrativos de la Ley del Impuesto
sobre la Renta (LISR), entre otros aspectos y obligaciones que deben cumplir, deben realizar principalmente las actividades siguientes: asistenciales, educativas (con autorizacin o con reconocimiento de
validez oficial de estudios en los trminos de la Ley
General de Educacin, as como las instituciones creadas por decreto presidencial o por ley), investigacin
cientfica o tecnolgica, ecolgicas, de preservacin de
especies en peligro de extincin, ejecutar programas
de escuela-empresa, apoyar econmicamente las
actividades de otras donatarias autorizadas (fundaciones, patronatos), obras y servicios pblicos.
Las donatarias autorizadas no son contribuyentes del impuesto sobre la renta (ISR); sin embargo,
pagan nicamente ese impuesto cuando efectan
gastos que se consideran no deducibles o realizan
ciertos actos o actividades, que califican como remanente distribuible (ficto) o bien, cuando obtienen
ingresos por actividades distintos a los fines para
los que fueron autorizados para recibir donativos,
que exceden del 10% de sus ingresos totales en el
ejercicio de que se trate.
A partir del ejercicio fiscal 2014, las donatarias autorizadas debern observar y dar cumplimiento a obligaciones fiscales en materia del ISR, atendiendo al marco
fiscal vigente. Por esto en este artculo se hace una revisin de los principales aspectos fiscales a considerar.
PAGO DEL ISR POR REMANENTE
DISTRIBUIBLE DERIVADO DE LA
DEDUCCIN PARCIAL DE PAGOS QUE
A LA VEZ SEAN INGRESOS EXENTOS
OTORGADOS A LOS TRABAJADORES
De acuerdo con el penltimo prrafo del artculo 79
de la LISR, entre otras personas morales con fines no lucrativos, las personas morales autorizadas para recibir
donativos deducibles de impuestos deben considerar
como remanente distribuible, aun cuando no lo hayan
entregado en efectivo o en bienes a sus integrantes o
socios, entre otros, por los conceptos siguientes:

1. El importe de las omisiones de ingresos o las

compras no realizadas e indebidamente registradas.
2. Las erogaciones que efecten y no sean deducibles en los trminos del Ttulo IV De las personas
fsicas de la LISR, salvo cuando dicha circunstancia
se deba a que no renen los requisitos relativos a
estar amparados con el comprobante fiscal y que
los pagos cuya contraprestacin exceda de $2,000
se efecten mediante transferencia electrnica de
fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente en instituciones que componen el sistema
financiero y las entidades que para tal efecto autorice
el Banco de Mxico (Banxico); cheque nominativo
de la cuenta del contribuyente, tarjeta de crdito,
dbito, de servicios, o a travs de los denominados
monederos electrnicos autorizados por el Servicio
de Administracin Tributaria (SAT).
Ahora bien, en relacin con las partidas que se consideran no deducibles en trminos del Ttulo IV de la
LISR, se encuentran aqullas a que hace referencia
el ltimo prrafo del artculo 103 de esa ley, el cual
establece lo que las personas fsicas con actividades
empresariales y profesionales considerarn como
gastos e inversiones no deducibles del ejercicio, en
los trminos del artculo 28 de esa ley.
Al respecto, la fraccin XXX del artculo 28 de la
misma ley seala que no sern deducibles los pagos
que a su vez sean ingresos exentos para el trabajador
(ya sea en forma parcial o total atendiendo al listado
incluido en el artculo 93 de la LISR, entre los cuales
se encuentran vales de despensa, fondo de ahorro,
gratificaciones, horas extra, pagos por separacin,
entre otros) hasta por la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.53 al monto de dichos pagos. Por su
parte el factor ser del 0.47 cuando las prestaciones
otorgadas por los contribuyentes a favor de sus trabajadores, que a su vez sean ingresos exentos para
dichos trabajadores, en el ejercicio de que se trate, no
disminuyan respecto de las otorgadas en el ejercicio
fiscal inmediato anterior.
Para estos efectos, consideramos que los pagos
que a su vez sean ingresos exentos para el trabajador, por los que se debiera determinar la limitacin
de su deduccin, seran los que tienen el carcter de
remunerativo, mas no as, por ejemplo, los viticos,
cuando sean efectivamente erogados en servicio del

Enero 2014

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patrn y se compruebe esta circunstancia con los

comprobantes fiscales correspondientes, incluidos
como ingresos exentos en la fraccin XVII del artculo
93 de la LISR, toda vez que stos no representan un
ingreso remunerativo para el trabajador, al no existir
un incremento positivo en su patrimonio, situacin
particular que debiera analizarse conjuntamente con
los asesores legales de la donataria autorizada.
La regla I.3.3.1.16. de la Resolucin Miscelnea Fiscal (RM) para 2014,1 precisa el procedimiento para
determinar si en el ejercicio se disminuyeron las
prestaciones otorgadas a favor de los trabajadores,
que a su vez sean ingresos exentos para dichos trabajadores, respecto de las otorgadas en el ejercicio
fiscal inmediato anterior, para lo cual se estar a lo
siguiente:
1. Se obtendr el cociente que resulte de dividir el
total de las remuneraciones y dems prestaciones
pagadas por el contribuyente a sus trabajadores, y
que a su vez son ingresos exentos para efectos de la
determinacin del ISR de estos ltimos, efectuadas
en el ejercicio, entre el total de las remuneraciones
y prestaciones pagadas por el contribuyente a sus
trabajadores.

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mencionada, las siguientes erogaciones: sueldos y

salarios; rayas y jornales; gratificaciones y aguinaldo;
indemnizaciones; prima de vacaciones; prima dominical; premios por puntualidad o asistencia; participacin de los trabajadores en las utilidades de las
empresas (PTU); seguro de vida; reembolso de gastos
mdicos, dentales y hospitalarios; previsin social;
seguro de gastos mdicos; fondo y cajas de ahorro;
vales para despensa, restaurante, gasolina y para
ropa; ayuda de transporte; cuotas sindicales pagadas
por el patrn; fondo de pensiones (aportaciones del
patrn); prima de antigedad; gastos por fiesta de fin
de ao y otros; subsidios por incapacidad; becas para
trabajadores y/o sus hijos; ayuda de renta; artculos
escolares y dotacin de anteojos; ayuda a los trabajadores para gastos de funeral; intereses subsidiados en crditos al personal; horas extra, jubilaciones,
pensiones y haberes de retiro; contribuciones a cargo
del trabajador pagadas por el patrn.

2. Se obtendr el cociente que resulte de dividir el

total de las remuneraciones y dems prestaciones
pagadas por el contribuyente a sus trabajadores, y
que a su vez son ingresos exentos para efectos de la
determinacin del ISR de estos ltimos, efectuadas
en el ejercicio inmediato anterior, entre el total de
las remuneraciones y prestaciones pagadas por el
contribuyente a sus trabajadores, efectuadas en el
ejercicio inmediato anterior.

El procedimiento aritmtico referido es sencillo,

sin embargo, podra generar algunos casos complicados en ciertos patrones, debido a que no reconoce
diferentes grupos de trabajadores e incluye una lista
amplia de conceptos de erogaciones que no propiamente representan un ingreso para el trabajador,
tal como: seguro de vida y de gastos mdicos; fiesta
de fin de ao, entre otros; los cuales no son ingresos
remunerativos para el trabajador, por lo que es importante se analice cada caso en particular con los
asesores legales de la donataria con el fin de identificar cules ingresos deberan considerarse para tal
efecto, debidamente soportado con los argumentos
legales-fiscales, ante una eventual revisin por parte
de las autoridades fiscales.

3. Cuando el cociente determinado conforme al

numeral 1 sea menor que el cociente que resulte
conforme al numeral 2, se entender que hubo una
disminucin de las prestaciones otorgadas por el
contribuyente a favor de los trabajadores, que a su
vez sean ingresos exentos del ISR para dichos trabajadores y por las cuales no podr deducirse el 53%
de los pagos, que a su vez sean ingresos exentos
para el trabajador.

En principio, las donatarias autorizadas, en el

ejercicio fiscal de 2014, debern considerar como
remanente distribuible al monto equivalente al 53%
o bien, el 47%, segn corresponda, de los pagos efectuados a trabajadores, que a su vez les representa un
ingreso exento para fines del ISR; a la suma de los
gastos no deducibles mencionados se adicionarn
los otros gastos no deducibles en que incurran las
donatarias autorizadas.

Para determinar el cociente sealado, se considerarn, entre otros, segn la regla miscelnea

En este sentido, las donatarias autorizadas enterarn como impuesto a su cargo, el que resulte de

La RM para 2014 se public en el DOF del 30-XII-2013

Enero 2014

aplicar sobre el remanente distribuible la tasa del

35% (aplicable en 2014), el cual se considerar como
impuesto definitivo, debiendo efectuar su entero a
ms tardar en febrero de 2015, acorde con lo dispuesto en la LISR.
No obstante, de acuerdo con la fraccin IV del
artculo 82 de la LISR, entre otras obligaciones que
deben cumplir las donatarias autorizadas est el destinar sus activos exclusivamente a los fines propios
de su objeto social, no pudiendo otorgar beneficios
sobre el remanente distribuible a persona fsica alguna o a sus integrantes personas fsicas o morales,
salvo que se trate, en este ltimo caso, de alguna
de las personas morales o fideicomisos autorizados
para recibir donativos deducibles de impuestos o se
trate de la remuneracin de servicios efectivamente
recibidos.
Al respecto, la regla I.3.9.9. de la RM para 2014
establece que se considera que las donatarias autorizadas para recibir donativos deducibles no otorgan
beneficios sobre el remanente distribuible, siempre y
cuando, entre otras cuestiones, se pague el ISR a ms
tardar el da 17 del segundo mes siguiente a aqul
en que se gener el referido remanente distribuible.
La limitacin de la deduccin parcial de pagos
efectuados por el empleador que a su vez representen ingresos exentos para los trabajadores originar
efectos adversos en las finanzas de las donatarias
autorizadas, dado que representar un incremento
en su carga fiscal al efectuar el pago del ISR por ese
concepto no deducible, lo cual resulta cuestionable,
considerando la labor social, filantrpica o altruista
de esas instituciones o entidades.
Para estos efectos, es necesario revisar el contenido de la exposicin de motivos de la iniciativa por el
que se expide la LISR, en cuanto a la incorporacin
de la limitacin de la deduccin aludida, por su importancia se transcribe a continuacin:
Deduccin de ingresos remunerativos otorgados a los trabajadores y que estn total o parcialmente exentos del ISR
Actualmente, la Ley del ISR permite que el empleador efecte la deduccin de los diversos conceptos remunerativos que les entrega a sus empleados,
independientemente de que stos se encuentren

gravados a nivel del trabajador. Este tratamiento

fiscal es asimtrico.
Los efectos de las asimetras en el ISR resultaran
particularmente perjudiciales para la recaudacin,
ante la propuesta de desaparicin de los impuestos
mnimos y de control que se presenta. Por ello, ante
la ausencia de un impuesto mnimo y de control del
ISR y con el fin de restablecer la simetra fiscal, se
propone acotar la deduccin de las erogaciones por
remuneraciones que a su vez sean ingreso para el
trabajador considerados total o parcialmente exentos por la Ley del ISR.
En consecuencia, slo proceder la deduccin de
hasta el 41%2 de las remuneraciones exentas otorgadas al trabajador. Este porcentaje guarda relacin
entre la tasa del IETU que se deroga y la tasa del ISR
empresarial. Con esta medida se recupera la base
gravable del ISR y adems se reduce la asimetra
fiscal.
Algunos de los conceptos de gasto-ingreso que
estaran sujetos a este lmite son la previsin social,
cajas y fondos de ahorro, pagos por separacin,
gratificacin anual, horas extra, prima vacacional
y dominical, Participacin de los Trabajadores en
las Utilidades (PTU) de las empresas, entre otros.

Acorde con la exposicin de motivos de la iniciativa del Decreto por el que se expide la LISR, el
origen de esta disposicin obedece al efecto asimtrico (deduccinacumulacin) en el pago del ISR,
lo cual consideramos resulta cuestionable toda vez
que acorde con la doctrina tributaria una exencin es
un privilegio, es decir una gratificacin o prerrogativa
que se concede a una persona liberndola de una
obligacin. Asimismo, la exencin que otorga una ley,
no tiene otro valor que el de un reconocimiento, por
parte del Estado, de la inexistencia de la obligacin
de pagar impuestos. En este caso se observa que el
costo de la exencin se traslada al empleador.
Un elemento adicional considerado para establecer la limitacin de la deduccin de los pagos que
a su vez representarn un ingreso exento para el
trabajador fue la abrogacin del impuesto empresarial a tasa nica (IETU). Cabe recordar que para
efectos de dicho gravamen no eran deducibles los

En el texto de la LISR aprobado por ambas Cmaras del Congreso de la Unin qued 47% o bien, el 53%; este ltimo aplica
cuando no se disminuyen las prestaciones en relacin con el ao anterior

Enero 2014

93

95 de la LISR (artculo 79 en la LISR para 2014). No

obstante, mediante reglas miscelneas se estableci
que no se consideraba que se otorgaban beneficios
sobre el remanente distribuible, entre otros lineamientos, cuando se pagara el ISR correspondiente
al remanente distribuible, a ms tardar el da 17 del
segundo mes siguiente a aqul en el que se gener.

considerando las disposiciones vigentes a partir del ejercicio 2014, es necesario que las donatarias autorizadas
realicen un mapeo de los pagos que a
su vez sean ingresos exentos para los
trabajadores

pagos que representaban ingresos por salarios y en

general por la prestacin de un servicio personal
subordinado; nicamente se permita un crdito fiscal por aquellos ingresos que fueran gravados para
fines del ISR, por lo que a decir de la exposicin de
motivos se incorpora dicho efecto considerando la
relacin que guardan las tasas del IETU y del ISR (1
menos (0.175 entre 0.30) por 100) igual 41.67%,
porcentaje de deduccin aproximado al incluido en la
iniciativa de la LISR presentada por el Ejecutivo Federal, el cual vari al que finalmente se aprob, no
guardando la relacin mencionada.
94

Bajo este orden de ideas, se puede apreciar que

las personas morales con fines no lucrativos per se
por sus ingresos no eran contribuyentes del IETU,
siempre que los ingresos obtenidos se destinaran a
los fines propios de su objeto social y no se otorgara
a persona alguna beneficios sobre el remanente distribuible, salvo cuando se tratara de alguna persona
moral autorizada para recibir donativos deducibles.
As, para no estar en este ltimo supuesto, se deban cumplir los lineamientos contenidos en reglas
miscelneas, tal como en lugar de enterar el ISR correspondiente al remanente distribuible en febrero
de cada ao, lo enteraran a ms tardar el da 17 del
segundo mes siguiente a aqul en que se generaba
el remanente distribuible en comento.

Por su parte, la fraccin III del artculo 4 de la Ley

del Impuesto Empresarial a Tasa nica (LIETU) abrogada, seala que no se pagara este gravamen por
los ingresos obtenidos por personas morales con
fines no lucrativos autorizadas para recibir donativos deducibles en los trminos de la LISR, siempre
y cuando los ingresos obtenidos se destinarn a los
fines propios de su objeto social y no se otorgar a
persona alguna beneficios sobre el remanente distribuible, salvo cuando se tratar de alguna persona
moral autorizada para recibir donativos deducibles
en trminos del ordenamiento citado.

Ahora bien, considerando las disposiciones vigentes a partir del ejercicio 2014, es necesario que las
donatarias autorizadas realicen un mapeo de los pagos que a su vez sean ingresos exentos para los trabajadores, para evaluar los impactos fiscales y definir
lneas de accin que, en su caso, les permitan mitigar
los efectos adversos que ello podra originar. Asimismo, podran ponderar la posibilidad de interponer
medios de defensa legales, respecto a la violacin
de la garanta de proporcionalidad tributaria, pues
en principio se trata de una deduccin estructural
(entindase como tal a aquellas que el legislador
debe reconocer en acatamiento al principio de proporcionalidad tributaria, para que el impuesto resultante se ajuste a la capacidad contributiva de los
contribuyentes) acorde con la jurisprudencia 15/2011
pronunciada por la Suprema Corte de Justicia de la
Nacin (SCJN), misma que por su importancia se
transcribe a continuacin:

Para tal efecto, el segundo prrafo de la fraccin III

del artculo 4 de esa misma ley menciona que se considera que se otorgan beneficios sobre el remanente
distribuible, cuando dicho remanente se determine
en los trminos del penltimo prrafo del artculo

DEDUCCIONES ESTRUCTURALES Y NO ESTRUCTURALES. RAZONES QUE PUEDEN JUSTIFICAR SU INCORPORACIN EN EL DISEO

NORMATIVO DEL CLCULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Conforme a la tesis 1a. XXIX/2007,

Enero 2014

de rubro: DEDUCCIONES. CRITERIOS PARA DISTINGUIR LAS DIFERENCIAS ENTRE LAS CONTEMPLADAS EN LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA, A LA LUZ DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA CONSAGRADO EN EL
ARTCULO 31, FRACCIN IV, CONSTITUCIONAL.,
la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de
la Nacin ha distinguido entre dos tipos de deducciones en materia de impuesto sobre la renta. Ahora
bien, en un avance progresivo sobre lo sostenido en
dicho criterio, puede abonarse, diferenciando dos
tipos de deducciones: 1. Estructurales, identificadas como figuras sustractivas o minorativas que
tienen como funciones, entre otras, subjetivizar el
gravamen, adecundolo a las circunstancias personales del contribuyente; frenar o corregir los excesos de progresividad; coadyuvar a la discriminacin
cualitativa de rentas; o bien, rectificar situaciones
peculiares derivadas de transferencias de recursos
que son un signo de capacidad contributiva. En este
rubro se ubican las deducciones que, por regla general, el legislador debe reconocer en acatamiento
al principio de proporcionalidad tributaria para que
el impuesto resultante se ajuste a la capacidad contributiva de los causantes. Ahora bien, los preceptos

que reconocen este tipo de deducciones son normas jurdicas no autnomas dada su vinculacin
con las que definen el presupuesto de hecho o los
elementos de gravamen, que perfilan los lmites
especficos del tributo, su estructura y funcin, se
dirigen a coadyuvar al funcionamiento de ste y,
en estricto sentido, no suponen una disminucin en
los recursos del erario, pues el Estado nicamente
dejara de percibir ingresos a los que formalmente parece tener acceso, pero que materialmente no le
corresponden; de ah que estas deducciones no
pueden equipararse o sustituirse con subvenciones
pblicas o asignaciones directas de recursos, ya que
no tienen como finalidad prioritaria la promocin
de conductas, aunque debe reconocerse que no
excluyen la posibilidad de asumir finalidades extrafiscales. 2. No estructurales o beneficios, las
cuales son figuras sustractivas que tambin auxilian
en la configuracin de las modalidades de la base
imponible del impuesto sobre la renta pero que, a
diferencia de las estructurales, tienen como objetivo
conferir o generar posiciones preferenciales, o bien,
pretender obtener alguna finalidad especfica, ya sea
propia de la poltica fiscal del Estado o de carcter
extrafiscal. Estas deducciones son producto de una

95

Enero 2014

sancin positiva prevista por una norma tpicamente promocional y pueden suscribirse entre los denominados gastos fiscales, es decir, los originados
por la disminucin o reduccin de tributos, traducindose en la no obtencin de un ingreso pblico
como consecuencia de la concesin de beneficios
fiscales orientados al logro de la poltica econmica
o social; tales deducciones s pueden equipararse o
sustituirse por subvenciones pblicas, pues en estos
beneficios se tiene como objetivo prioritario plasmar
criterios de extrafiscalidad justificados en razones
de inters pblico.
Amparo en revisin 316/2008. Geo Tamaulipas,
S. A. de C.V. 9 de julio de 2008. Cinco votos. Ponente: Jos Ramn Cosso Daz. Secretario: Juan
Carlos Roa Jacobo.
Amparo directo en revisin 366/2010. Aeropuerto de Guadalajara, S.A. de C.V. 2 de junio de 2010.
Cinco votos. Ponente: Jos Ramn Cosso Daz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.
Amparo en revisin 408/2010. Fondo de Salud y
Cultura, A.C. 11 de agosto de 2010. Unanimidad de
cuatro votos. Ausente: Jos de Jess Gudio Pelayo.
Ponente: Juan N. Silva Meza. Secretario: Fernando
Tinoco Ortiz.
Amparo en revisin 642/2010. Miguel Antonio
Fernndez Iturriza. 20 de octubre de 2010. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: Jos Ramn Cosso
Daz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.
96

Amparo en revisin 748/2010. Kumer, S.A. de C.V.

17 de noviembre de 2010. Unanimidad de cuatro
votos. Ponente: Jos Ramn Cosso Daz. Secretario:
Roberto Lara Chagoyn.
Tesis de jurisprudencia 15/2011. Aprobada por la
Primera Sala de este Alto Tribunal, en sesin privada
de nueve de febrero de dos mil once.

Otra opcin podra ser tener acercamiento con las

autoridades fiscales para explorar la factibilidad de la
emisin de alguna regla miscelnea que otorgue
la facilidad de no aplicar la limitante de la deduccin
de los pagos, que a la vez representan ingresos exentos para los trabajadores, para efectos de determinar
el remanente distribuible ficto a que estn sujetas
las donatarias autorizadas con base en las disposiciones fiscales en materia del ISR vigentes, considerando la labor social, filantrpica o altruista de

Enero 2014

las instituciones o entidades autorizadas para recibir

donativos deducibles de impuestos.
ASOCIACIONES Y SOCIEDADES DE CARCTER
CIVIL QUE SE DEDIQUEN A LA ENSEANZA
A partir del ejercicio fiscal 2014 para que las asociaciones y sociedades civiles dedicadas a la enseanza
sean consideradas como personas morales con fines
no lucrativos que cumplen con sus obligaciones fiscales en trminos del Ttulo III de la LISR, debern
mantener u obtener la autorizacin del SAT para recibir donativos deducibles; en caso contrario, debern
cumplir las obligaciones aplicables a las personas
morales del rgimen general de la LISR.
Por lo anterior, es importante monitorear puntualmente el cumplimiento de obligaciones fiscales inherentes a efecto de conservar y no perder la
autorizacin para recibir donativos deducibles de
impuestos, o bien aquellas instituciones que aun no
cuenten con sta, obtenerla de inmediato a efecto
de acogerse a los beneficios de ese rgimen fiscal.
Al respecto, la regla I.2.5.16. de la RM para 2014,
seala que los contribuyentes que de acuerdo con la
LISR vigente al 31 de diciembre de 2013 tributaban en
el rgimen de las personas morales con fines no lucrativos, y sean identificados como sociedades o asociaciones de carcter civil dedicadas a la enseanza
que no cuenten autorizacin para recibir donativos
deducibles del ISR, estn relevados de cumplir con
la obligacin de presentar el aviso de actualizacin
de actividades econmicas y obligaciones fiscales
para ubicarse en el rgimen general de ley, de conformidad con lo establecido en el artculo 79, fraccin
X de la LISR, siendo la autoridad la encargada de
realizarlo con base en la informacin existente en el
padrn de contribuyentes al 31 de diciembre de 2013.
Cabe mencionar que de acuerdo con la regla
I.2.5.17. de la RM para 2014, si el contribuyente desea ejercer una opcin diferente a la establecida en
la regla a que se refiere el prrafo anterior, deber
presentar un aviso de actualizacin de obligaciones
fiscales, a ms tardar el ltimo da de enero de 2014.
Lo anterior, ser aplicable siempre y cuando se
encuentre en el supuesto que, de acuerdo con las
disposiciones fiscales vigentes, le permita ejercer una opcin diferente y no aplicar cuando el

contribuyente haya presentado su primera declaracin correspondiente al rgimen u obligacin asignado de conformidad con lo establecido en la regla
I.2.5.16. de la RM para 2014.
PAGO DEL ISR POR INGRESOS POR
ACTIVIDADES DISTINTAS PERCIBIDOS POR
DONATARIAS AUTORIZADAS QUE EXCEDAN
DEL 10% DE SUS INGRESOS TOTALES
Conforme al ltimo prrafo del artculo 8 de la
LISR, las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles de impuestos
podrn obtener ingresos por actividades distintas a
los fines para los que fueron autorizados para recibir
donativos, siempre y cuando no excedan del 10% de
sus ingresos totales en el ejercicio de que se trate.

Cabe hacer mencin que mediante el Decreto por

el que se otorga un estmulo fiscal a las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles en los trminos de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, publicado en el DOF el 26-V-2010, se
otorg un estmulo fiscal consistente en un crdito
fiscal equivalente al monto del ISR causado por la
obtencin de ingresos por actividades distintas percibidos por donatarias autorizadas, que excedan del
10% de sus ingresos totales. En sus considerandos
se indic lo siguiente:

Para estos efectos, no se consideran ingresos por

actividades distintas a los referidos fines los que reciban por los conceptos siguientes:
1. Donativos.
2. Apoyos o estmulos proporcionados por la Federacin, entidades federativas o municipios.
3. Enajenacin de bienes de su activo fijo o intangible.
4. Cuotas de sus integrantes.
5. Intereses.
6. Derechos patrimoniales derivados de la propiedad intelectual.
7. Uso o goce temporal de bienes inmuebles.
8. Rendimientos obtenidos de acciones u otros
ttulos de crdito, colocados entre el gran pblico
inversionista en los trminos que mediante reglas
de carcter general establezca el SAT.
En el caso de que los ingresos no relacionados con
los fines para los que fueron autorizadas para recibir
donativos excedan del lmite referido, las personas
morales debern determinar el impuesto que corresponda a dicho excedente, considerando las disposiciones contenidas en el Ttulo II de la LISR, y la tasa
prevista en el artculo 9 de esa ley (30%). Bajo una
interpretacin armnica se infiere que la tasa referida
debe aplicarse a la utilidad derivada de esos ingresos.
3

Que las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles del impuesto
sobre la renta, a travs de sus labores de asistencia o beneficencia a favor de personas y regiones
de escasos recursos, as como grupos vulnerables
por edad, sexo o discapacidad y otras acciones filantrpicas, generan un apoyo importante al pas
para lograr mejores condiciones de subsistencia y
desarrollo para dichas personas, sectores o grupos,
coadyuvando de manera directa en las labores que
el Estado realiza en esta materia;
Que las personas morales y fideicomisos antes
mencionados estn autorizados para recibir donativos deducibles del impuesto sobre la renta con el fin
de que obtengan recursos que les permitan realizar
las actividades sealadas;
Que como consecuencia de las modificaciones al
artculo 933 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,
publicadas en el Diario Oficial de la Federacin el 7 de
diciembre de 2009, se estableci que las personas morales y fideicomisos autorizados para recibir donativos
deducibles del impuesto sobre la renta, podrn obtener
ingresos no afectos al pago de dicho gravamen por
actividades distintas a los fines para los que fueron
autorizados para recibir dichos donativos, siempre que
stos no excedan del 10% de sus ingresos totales en el
ejercicio y, en el caso de que dichos ingresos excedan
del lmite mencionado, por el excedente debern determinar y pagar el referido impuesto;
Que las donatarias autorizadas deben contar con
tiempo suficiente para planear adecuadamente las
actividades por las que reciben ingresos a efecto de
dar cumplimiento a las nuevas obligaciones y no
afectar su operacin;

En la LISR vigente a partir de 2014 es el equivalente al artculo 8

Enero 2014

97

98

Que las donatarias autorizadas no se encuentran

preparadas para cumplir con el nuevo marco impositivo al que estn sujetas, situacin que pone en
riesgo la viabilidad de algunas de ellas, por lo que se
estima necesario realizar acciones que impulsen las
actividades sin fines de lucro que realizan las mismas en favor de la sociedad en su conjunto y, para
ello, resulta conveniente otorgar de manera temporal un estmulo fiscal a dichas donatarias que les
permita contar con el tiempo suficiente para cumplir
de manera adecuada con sus obligaciones fiscales, y
Que el estmulo fiscal de referencia consiste en
un crdito fiscal equivalente al monto del impuesto
sobre la renta que, en su caso, se cause por el excedente a que se refiere el sptimo prrafo del artculo
93 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente
a partir del 1 de mayo de 2010, el cual nicamente
se podr acreditar contra dicho impuesto, medida
que estar vigente hasta el 31 de diciembre de 2011

Posteriormente, el Ejecutivo Federal mediante el

Decreto publicado en el DOF del 12-X-2011, reform
el artculo transitorio nico del Decreto emitido el 26

Enero 2014

de mayo de 2010, modificando la vigencia del mismo

del 31 de diciembre de 2011 al 31 de diciembre de
2013. Para tal efecto se indic que diversas donatarias autorizadas tienen una capacidad administrativa
limitada y, por tanto, los recursos con los que cuentan
se destinan en su totalidad a cumplir con los fines
filantrpicos que persigue su objeto social, por lo que
el lapso de tiempo que se otorg para que aplicaran
el estmulo fiscal no ha sido suficiente para que dichas donatarias autorizadas ajusten su operacin y
sistemas contables para cumplir con el nuevo marco
impositivo al que estn sujetas, situacin que pondra
en riesgo la viabilidad de algunas de ellas, por lo
que se estima necesario prorrogar el estmulo fiscal
referido en el considerando que antecede hasta el
31 de diciembre de 2013, para que puedan contar
con tiempo suficiente para planear adecuadamente
las actividades por las que reciben ingresos a efecto
de dar cumplimiento a las nuevas obligaciones y no
afectar su operacin.
No obstante, el 26 de diciembre de 2013 se public
en el DOF el Decreto que compila diversos beneficios
fiscales y establece medidas de simplificacin, en

el cual, mediante la fraccin VI del artculo tercero

transitorio, se prorroga nuevamente el plazo hasta
el 31 de diciembre de 2015, para que las donatarias
puedan planear las actividades por las que reciben
ingresos y as estar en posibilidad de cumplir las nuevas obligaciones, sin afectar su operacin.
ACTIVIDADES EN LAS QUE PODRN
PARTICIPAR LAS DONATARIAS AUTORIZADAS
Acorde con la fraccin III del artculo 82 de la LISR,
las donatarias autorizadas podrn realizar actividades destinadas a influir en la legislacin, siempre que
dichas actividades no sean remuneradas y no se realicen en favor de personas o sectores que les hayan
otorgado donativos y adems, proporcionen al SAT
la siguiente informacin: a) la materia objeto de estudio; b) la legislacin que se pretende promover; c)
los legisladores con quienes se realice las actividades
de promocin; d) el sector social, industrial o rama
de la actividad econmica que se beneficiara con
la propuesta; e) los materiales, datos o informacin
que aporten a los rganos legislativos, claramente
identificables en cuanto a su origen y autora; f) las
conclusiones, y g) cualquier otra informacin relacionada que determine el SAT mediante reglas de
carcter general.
Para tales efectos, la regla I.3.9.16. de la RM para
2014, establece que se entender por actividades
destinadas a influir en la legislacin, aquellas que
se lleven a cabo ante cualquier legislador, rgano o
Autoridad del Congreso de la Unin, en lo individual
o en conjunto, para obtener una resolucin o acuerdo
favorable a los intereses propios o de terceros.
La documentacin e informacin relacionada con
dichas actividades deber estar a disposicin del
pblico en general para su consulta y conservarse en
el domicilio fiscal de las personas morales o fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles
durante el plazo que seala el artculo 30 del Cdigo
Fiscal de la Federacin (CFF) (cinco aos). As, esta
obligacin acorde con el artculo dcimo segundo de
las Disposiciones Transitorias de la RM para 2014,
entrar en vigor a partir del 1 de junio de 2014.

CONCLUSIONES
Las donatarias autorizadas en trminos generales
no son contribuyentes del ISR; sin embargo, pagan
nicamente ese impuesto cuando efectan gastos
que se consideran no deducibles o realizan ciertos
actos o actividades, que califican como remanente
distribuible (ficto) o bien, cuando obtienen ingresos
por actividades distintos a los fines para los que fueron autorizados para recibir donativos, que exceden
del 10% de sus ingresos totales en el ejercicio de
que se trate. No obstante, en este ltimo caso, se les
permite aplicar un crdito fiscal por el monto del impuesto que se cause, beneficio otorgado hasta el 31
de diciembre de 2015 mediante Decreto presidencial.
A partir del ejercicio fiscal de 2014 las donatarias
autorizadas se vern afectadas en forma colateral
por la limitacin de la deduccin parcial de pagos
efectuados por el empleador, que a su vez representen ingresos exentos para los trabajadores, al calificar como una erogacin no deducible para fines
del ISR, por el que se debe determinar remanente
distribuible ficto y pagar el ISR correspondiente. Por
esto es recomendable evaluar los impactos fiscales y
definir lneas de accin que, en su caso, les permitan
mitigar los efectos adversos que ello podra originar. De igual manera es necesario estar al pendiente
por si existiera la publicacin de alguna disposicin
reglamentaria o regla miscelnea que otorgue la
facilidad para no aplicar la limitacin de la deduccin
referida, para este tipo de entidades.
Otro cambio importante aplicable a partir del 1 de
enero de 2014 es el que las asociaciones y sociedades
civiles dedicadas a la enseanza para ser consideradas como personas morales con fines lucrativos que
cumplen con sus obligaciones fiscales en trminos
del Ttulo III de la LISR, debern mantener u obtener la autorizacin del SAT para recibir donativos
deducibles. En caso de no cumplir con este requisito
debern tributar para fines fiscales en el rgimen
general de las personas morales, y en consecuencia
cumplir con todas las obligaciones fiscales inherentes de ese rgimen, tales como efectuar el entero
de pagos provisionales del ISR en forma mensual,
clculo de la PTU, entre otros.

Enero 2014

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