INFORME ESPECIAL

Informe Especial
F1 La regularizacin tributaria en las operaciones no reales y en los delitos tributarios

INFORME ESPECIAL
La regularizacin tributaria en las operaciones
no reales y en los delitos tributarios
Mery Bahamonde Quinteros(*)

Voces: Operaciones no reales Crdito scal Gasto deducible

Delitos tributarios Regularizacin tributaria Excusa absolutoria.
En el presente informe se analizar las implicancias penal tributaria de las operaciones no reales y el acogimiento al benecio de
excusin a travs de la regularizacin tributaria.

Introduccin
Segn nota de prensa emitida por la SUNAT, el Estado ha dejado de
percibir S/.230 millones al ao por Operaciones no reales, es decir, por
la compra de facturas falsas, un documento especcamente impreso
para evadir el pago de impuestos o clonado (impresin de una factura
con el nmero de un RUC existente) en donde se consignan datos simulados en lo referente al valor de venta, cantidades de unidades vendidas
y de los productos transferidos.
En efecto, la recaudacin tributaria tiene dos grandes enemigos:
la evasin y la elusin de impuestos, el primero consiste en ocultar a
SUNAT la realizacin de hechos gravados y la compra de facturas;
mientras que la elusin se maniesta como un hecho simulado, esto
es, se presenta un hecho menos gravado, en vez del hecho real. En
este caso, la ley faculta desde 1996 a SUNAT para gravar el hecho real,
no el simulado.
Siendo este el panorama, el 18 de julio de 2012 se public el Decreto Legislativo N 1121 mediante el cual se incorpor en el Ttulo
Preliminar del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N
130-2013-EF, la novsima Norma XVI, una clusula anti elusiva general
que tiene como objeto combatir la elusin mediante el fraude a la ley.
En lneas generales, se conoce como fraude a la ley a una gura de
elusin scal en la que se sanciona que el contrato o va legal usada
por el contribuyente (denominada norma de cobertura y que tiene una
menor carga tributaria) no se corresponde con el propsito del negocio
que lleva a cabo (debiendo haberse utilizado en realidad otra forma
legal, con una mayor carga scal y que se denomina norma defraudada), por lo que se presume que la verdadera razn de haber tomado
dicha decisin fue la obtencin de una ventaja scal. As, habindose congurado el fraude a la ley, la nueva norma faculta a la SUNAT
a aplicar la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o
propios (que grava la compraventa o la renta obtenida mediante ella),
desconociendo la ventaja scal y exigiendo el pago deuda tributaria.

Informativo Caballero Bustamante

Paralelamente, mediante el Decreto Legislativo N 1114, publicado

el 5 de julio de 2012, se modic el Decreto Legislativo N 813, Ley
Penal Tributaria, dicha norma introduce una serie de modicaciones a
la Ley Penal Tributaria, con el objeto, segn sus considerandos iniciales,
de reducir los mrgenes de evasin existentes en el pas.
Siendo este el escenario legal es necesario conocer cundo una
operacin puede ser calicada como operacin no real a efectos de
evitar consecuencias nefastas para nuestra empresa.

1. Operaciones No Reales
En lo relativo a los ingresos y los gastos, las normas del Impuesto a
la Renta y el Impuesto General a las Ventas establecen tres obligaciones
para demostrar la fehaciencia de la operacin: la declaracin jurada, el
registro del comprobante de pago y la existencia de otros documentos
que acrediten la existencia o fehaciencia de la operacin.
En efecto, el inciso j) del artculo 44 de la Ley del Impuesto a la
Renta seala que no sern deducibles para la determinacin de la renta
imponible de tercera categora los gastos cuya documentacin sustentatoria no cumpla con los requisitos y caractersticas mnimos establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, ni los gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por contribuyentes que,
a la fecha de emisin del comprobante, tengan la condicin de no
habidos segn la publicacin realizada por la Administracin Tributaria, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente haya
cumplido con levantar tal condicin de infraccin.
Por su parte, el artculo 1 del Reglamento de Comprobantes de
Pago indica que el comprobante de pago es un documento que acredita
la transferencia de bienes, la entrega en uso, o la prestacin de servicios.
Cabe sealar que al respecto el Tribunal Fiscal(1) en reiterada jurisprudencia ha sealado que la deducibilidad y fehaciencia de un gasto debe
acreditarse mediante su devengamiento en el ejercicio gravable, el comprobante de pago en el caso que exista la obligacin de emitirlo y con
documentacin que demuestre con indicios razonables la efectiva realizacin de la operacin tales como: contratos, informes, reportes, emails, etc.
1.1. Qu es una operacin no fehaciente?
La fehaciencia del costo o gasto es un requisito que no est expresamente regulado en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a
la Renta, pero si en los artculos 42 y 44 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas.

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Sin embargo, de una interpretacin sistemtica de la legislacin
tributaria es necesario remitirnos al encabezado del artculo 37 deI
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado
por Decreto Supremo N 179-2004-EF, el cual dispone que a n de
establecer la renta neta de tercera categora, se deducir de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en
tanto la deduccin no est expresamente prohibida por dicha ley.
Por su parte, el artculo 18 del Texto nico Ordenado de la Ley
del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo
N 055-99-EF, modicado por Decreto Legislativo N 950, establece como requisitos sustanciales para tener derecho al crdito
scal que las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de
construccin sean permitidas como gasto o costo de la empresa,
de acuerdo a la legislacin del Impuesto a la Renta, an cuando
el contribuyente no est afecto a este ltimo impuesto, y que se
destinen a operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
El artculo 44 de la citada ley, modicado por Decreto Legislativo N
950, establece que el comprobante de pago o nota de dbito emitido que no corresponda a una operacin real, obligar al pago del
impuesto consignado en stos, por el responsable de su emisin, y
el que recibe el comprobante de pago o nota de dbito no tendr
derecho al crdito scal o a otro derecho o benecio derivado del
Impuesto General a las Ventas originado por la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin de servicios o contratos de construccin.
Adicionalmente, el citado artculo indica que se consideran operaciones no reales las siguientes:
a) Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago
o nota de dbito, la operacin gravada que consta en ste es
inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se
efectu la transferencia de bienes, prestacin o utilizacin de
servicios o contrato de construccin; y
b) Aquella en la que el emisor que gura en el comprobante de
pago o nota de dbito no ha realizado verdaderamente la
operacin, habindose empleado su nombre y documentos
para simular dicha operacin, agregando que si el adquirente cancela la operacin a travs de los medios de pago que
seale el reglamento, mantendr el derecho al crdito scal,
para lo cual deber cumplir con lo dispuesto en el reglamento.
Segn PICON GONZALEZ(2) existen tres modalidades de operaciones no fehacientes:

Clonacin de comprobantes de pago.- Este supuesto se presenta

cuando la empresa contabiliza compras sustentadas en comprobantes de pago en los cuales la empresa gura como emisor no
ha realizado la operacin. Cabe sealar que existen bandas delincuenciales que clonan facturas y se dedican a la venta de facturas.
Comprobantes de pago verdaderos pero operaciones no
reales.- En este caso el comprobante de pago ha sido emitido
por el contribuyente que gura como emisor pero no sustenta
una operacin real.
Comprobantes de pago verdaderos, operaciones reales no
realizadas por el emisor.- Este es el caso el comprobante de
pago emitido de favor, es decir el emisor emite un comprobante de una operacin inexistente.

De lo expuesto se tiene que, la imputacin de una operacin no

real requiere que la Administracin demuestre que las operaciones sustentadas en facturas de compras de los contribuyentes del
Impuesto General a las Ventas y del Impuesto a la Renta no son
reales y/o fehacientes, actuando una serie de elementos probatorios cuya evaluacin conjunta permita llegar a tal conclusin.
1.2. Acreditacin de la fehaciencia de las operaciones
El Tribunal Fiscal ha sealado que para demostrar que la operacin
es real y por lo tanto se pueda aceptar el uso del crdito scal, costo y/o gasto, es preciso que se investigue todas las circunstancias
del caso, actuando para tal efecto los medios probatorios perti-

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nentes y sucedneos siempre que sean permitidos por el ordenamiento tributario, valorndolos en forma conjunta y con apreciacin razonada, de conformidad con el artculo 125 del Cdigo
Tributario, los artculos 162 y 163 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General y el artculo 197 del Cdigo Procesal Civil.
En ese sentido, la fehaciencia de las operaciones se puede acreditar con la documentacin que demuestre haber recibido los bienes, tratndose de operaciones de compra de bienes o, en su caso
con indicios razonables de la efectiva prestacin del servicio, por
lo que la carga de la prueba de la fehaciencia de las operaciones
recae tanto en la SUNAT y en el contribuyente como se puede
apreciar en los siguientes criterios jurisprudenciales:
RTF N 11824-3-2009: Se seala que paralelamente a la scalizacin a
la recurrente, la Administracin llev a cabo investigaciones adicionales,
tales como tomas de manifestaciones, vericaciones, solicitudes de informacin a entidades o instituciones y cruces de informacin con los presuntos proveedores, siendo que stos no cumplieron con presentar algn
documento que demostrara la veracidad de las operaciones realizadas
con la recurrente; y por consiguiente, corresponda que la recurrente acreditase en forma fehaciente la realidad de las operaciones observadas, no
siendo suciente que contase con los comprobantes de pago respectivos.
RTF N 1454-3-2010: Se seala que paralelamente a la scalizacin a
la recurrente, la Administracin llev a cabo cruces de informacin con
sus proveedores, siendo que stos no cumplieron con presentar algn
documento que demostrara la veracidad de las operaciones realizadas; y
por consiguiente, corresponda que la recurrente acreditase en forma fehaciente la realidad de las operaciones, no siendo suciente que contase
con los comprobantes de pago.
RTF N04773-4-2006: Se resuelve revocar la apelada en relacin a reparos por operaciones no reales de determinadas facturas siendo que de la
documentacin proporcionada por la recurrente se evidencia el pago de
la operacin mediante el cheque y estado de cuenta bancario, as como
el envo del bien mediante la gua de remisin y/o kardex de salida del
bien del proveedor y de ingreso del bien del almacn de la recurrente.
RTF 11745-2-2007: Se conrma la resolucin apelada por cuanto la recurrente no cumpli con presentar un mnimo de elementos de prueba respecto de las operaciones supuestamente realizadas, que de manera razonable y
suciente hubieran permitido acreditar que constituan operaciones reales,
asimismo, respecto de otras operaciones supuestamente realizadas se limit
a presentar copia del contrato de servicios y de algunos recibos de pagos,
de cuya revisin no se tiene certeza que efectivamente correspondan a los
servicios descritos en las facturas reparadas ni a la oportunidad en que stos
habran sido prestados pues la informacin contenida en ellos es genrica, no habiendo acompaado documentacin adicional que en conjunto
hubiera permitido otorgar conviccin sobre la realidad de las operaciones.

1.3. Criterios considerados por la SUNAT para calicar una operacin como no real
En las scalizaciones realizadas por la Administracin Tributaria,
sta considera que existe indicios que una operacin es no real
cuando se conguran los siguientes supuestos:
a) Emisor del comprobante que tiene condicin no habido
Al respecto, la SUNAT suele considerar una operacin no real,
cuando el emisor del comprobante de pago tienen la condicin de no habido; al respecto debe mencionarse que la
Administracin debe acreditar que la condicin de no habido
del proveedor se congur en la fecha en que se efectu la
transaccin, asimismo dicha causal por s misma no es suciente para desconocer la realidad de la operacin como lo seala
los siguientes criterios jurisprudenciales:
RTF N 03243-5-2005 La condicin de no habido no es un hecho que
por s solo evidencie que la operacin realizada no sea real, pues los hechos materia de examen se determinaron durante la scalizacin, siendo
que en el caso de autos no se evidencia que la condicin de no habido
exista durante la realizacin de las operaciones observadas
RTF N 00891-1-2000 No es posible cuestionar la fehaciencia de una
factura de compra a contribuyente no habido pues la circunstancia
de que al realizar la vericacin y cruce de informacin posterior no
se haya podido ubicar al vendedor, no es imputable al comprador, no
pudiendo por tanto desconocerse su crdito scal.

Informativo Caballero Bustamante

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De la doctrina y criterios jurisprudenciales expuestos, se denota la necesidad de sustentar costo o gasto las empresas deben
contar con la cha RUC impresa del emisor del comprobante
de pago obtenida por SUNAT Virtual, la cual deber ser impresa el da de la emisin del comprobante de pago; adems de
contar con documentacin adicional que acredite la fehaciencia de la operacin.

En lnea con la jurisprudencia antes citada, consideramos que

el pago mediante medio de pago no es prueba suciente que
acredite la fehaciencia de la operacin, sino que deber considerarse dicha circunstancia como un indicio ms que acredite la fehaciencia de la operacin, por lo que consideramos
parcialmente acertada la posicin de la SUNAT en el informe
antes citado.

b) Pago de la operacin a travs de medios de pago

En las scalizaciones la SUNAT toma como indicio de fehaciencia de la operacin la acreditacin del pago de la misma a
travs de medios de pago, entindase cheque no negociable,
depsito en cuenta, orden de pago, criterio que ha sido validado por el Tribunal Fiscal, pero el cual solo es un indicio ms.
Cabe sealar que la no utilizacin de medios de pago por
montos inferiores a los requeridos por el artculo 3 de la Ley
N 28194, no han sido materia de reparo por dicha causal, sino
que se ha evaluado un conjunto de indicios que acreditaron la
no fehaciencia de la operacin.
Lo antes sealado se puede corroborar en los siguientes criterios jurisprudenciales:

c) Informacin obtenida de la Declaracin Anual de Operaciones con Terceros - DAOT

Del anlisis de los resultados de requerimientos de scalizaciones recientes realizadas por la Administracin es frecuente encontrar como fundamento del reparo por operacin no
real, cuando el proveedor ha omitido presentar la declaracin
anual de operaciones con terceros y/o cuando existen operaciones de compra no declarada por el contribuyente que han
sido declaradas en el DAOT por el supuesto proveedor.
Al respecto cabe precisar que el Tribunal Fiscal en la Resolucin N 5247-4-2013 ha sealado que en dichos supuestos la
Administracin debe efectuar una adecuada actuacin probatoria de diversa documentacin que acredite que la informacin declarada o no en DAOT conlleva a determinar la existencia de una operacin no real.

RTF N 26463-2-2009: Las adquisiciones deben estar sustentadas en

documentacin adicional que acredite que estuvieron destinadas a la
generacin de sus rentas gravadas o al mantenimiento de su fuente productora, as como se debe de presentar elementos de prueba que sustentaran la existencia de las adquisiciones, tales como: guas de remisin,
registros de ingreso al almacn u otros documentos, medios de pago.
RTF N 04355-3-2008: No se acreditado que los proveedores de
bienes o servicios hubieran realizado efectivamente operaciones
con la recurrente, siendo que por el contrario se advierten circunstancias que restan fehaciencia a las operaciones econmicas
contenidas en las facturas emitidas por dicho proveedor, toda vez
que la recurrente no prob haber empleado medios de pago por
dichas operaciones.
RTF N 06426-4-2007: Que con relacin a lo alegado por la recurrente en cuanto a que la Administracin le exige documentacin
que no se encuentra obligada a llevar as como la utilizacin de medios de pago por operaciones que no corresponden a dicho sistema,
cabe sealar que si bien en el requerimiento de la Administracin se
sealan documentos con los cuales acreditar la adquisicin de bienes y servicios, stos eran meramente enunciativos pues conforme
se seala en dicho requerimiento no resultaban excluyentes de otros
que a criterio de la recurrente hubiesen acreditado la realizacin de
tales operaciones, lo que no ha cumplido, en el mismo sentido, la
referencia a vouchers o estados de cuenta que acrediten el pago de
las operaciones reparadas resultan ser referenciales.

Ahora bien, a propsito de la utilizacin de los medios de pago

como un indicio que acredita la fehaciencia de la operacin, es
necesario analizar si es que es posible invocar el reconocimiento del costo o gasto, si es que se pag con medio de pago un
comprobante de pago calicado como no dedigno de acuerdo a la Ley del IGV.
El artculo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, seala que en el caso de los comprobantes de pago no dedignos
o que no cumplan con los requisitos legales y/o reglamentarios permite convalidar el crdito scal del IGV en tanto cumplan los siguientes requisitos: contengan la informacin mnima regulada en el artculo 1 de la Ley N 29215, se cancele con
uno de los medios de pago establecidos en el Reglamento de
la Ley del IGV, se cumplan con los requisitos de la referida ley.
Al respecto la SUNAT ha emitido el siguiente informe:
Informe 146-2009-SUNAT/2B0000 Lo establecido en el texto vigente del artculo 19 del TUO de la Ley del IGV y en la Ley N. 29125
solo resulta de aplicacin para validar el crdito scal sustentado en
comprobantes de pago que no cumplen con los requisitos legales
y reglamentarios, mas no para validar costo o gasto para efecto del
Impuesto a la Renta en el mismo supuesto, toda vez que no existe
norma alguna que haga extensivas las disposiciones analizadas a este
ltimo tributo.

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1.4. Consecuencias de la calicacin como no fehaciente

La calicacin de una operacin como no fehaciente tiene consecuencias nefastas para las empresas pues implica:

Desconocimiento del costo o gasto para determinar el Impuesto a la Renta, supuesto que lo hemos analizado bastamente en
el presente informe.

Desconocimiento del Crdito Fiscal para determinar el Impuesto General a las Ventas, pues el artculo 18 de la Ley del
IGV seala que solo otorgan derecho a crdito scal aquellos conceptos que impliquen costo o gasto para el Impuesto
a la Renta.

El pago de dividendos presuntos, pues el inciso g) del artculo

24A de la citada ley y el artculo 13B de su reglamento, establecen que se entiende por dividendos toda suma o entrega en
especie que al practicarse la scalizacin resulte renta gravable de
tercera categora en tanto signique una disposicin indirecta de
dicha renta no susceptible de posterior control, y que, entre otros
casos, ello se produce cuando existen gastos sustentados por
comprobantes de pago que acreditan una situacin inexistente.

Determinacin de las infracciones tipicadas en el artculo 178

numeral 1 del Cdigo Tributario, por omisiones en la determinacin del Impuesto a la Renta y en el Impuesto General
a las Ventas.

Presuncin de delito de Defraudacin Tributaria, la reduccin

de la base imponible del Impuesto a la Renta por el uso de gastos no reales se encuentra tipicada en el artculo 1 de la Ley
Penal Tributaria regulada por Decreto Legislativo N 813, sin
embargo para que se procese por este delito debe probarse la
intencionalidad de la empresa de defraudar al sco.

2. Los Delitos Tributarios

El delito de defraudacin tributaria se encuentra regulado en el
artculo 1 de la Ley Penal Tributaria, aprobada por Decreto Legislativo N 813, el cual es considerado como el tipo base ya que rene de
manera general los elementos de la descripcin de la conducta que se
pretende sancionar.
As pues, el artculo 2 de la Ley Penal Tributaria regula las modalidades del delito de defraudacin tributaria referido, tales como a)
Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consignar pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar
y b) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o

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percepciones de tributos que se hubieren efectuado, dentro del plazo
que para hacerlo jen las leyes y reglamentos pertinentes.
Recordemos que mediante el Decreto Legislativo N 1114, vigente
desde el 6 de julio de 2012, se modic el Decreto Legislativo N 813,
Ley Penal Tributaria, introducindose una serie de modicaciones a la
Ley Penal Tributaria, con el objeto, segn sus considerandos iniciales, de
reducir los mrgenes de evasin existentes en el pas.
La nueva regulacin incorpora tres delitos nuevos en los artculos
5-A, 5-B y 5-C. El artculo 5-A, sanciona conductas que defraudan el
deber de veracidad frente a la administracin tipicndose como delito tributario simples actos de falsedad y se prev una sancin apenas
agravada (pena mxima de 5 aos de privacin de la libertad)(3).
Asimismo el nuevo artculo 5-B sanciona un comportamiento que
en general corresponde a un simple ilcito administrativo, y que en el
peor supuesto a imaginar equivaldra a un acto preparatorio de defraudacin tributaria; este nuevo tipo penal sanciona la simple conducta de
almacenar bienes cuyo valor supera las 50 UIT en lugares no declarados
como domicilio scal o anexo, acto que en estricto equivale a una sencilla infraccin administrativa en la que no se aprecia ningn aspecto
defraudatorio, sino una ausencia de autorizacin administrativa.
El artculo 5-C sanciona tambin un simple acto preparatorio del
delito tributario en general. Se instaura un delito especco relativo a la
elaboracin, uso o trco de documentos contables con la nalidad de
cometer o posibilitar la comisin de cualquier delito tributario.
Como puede observarse, con la actual regulacin penal no es necesario que el ilcito tributario se cometa, sino que es suciente el mero
comportamiento de acopio o trco de documentos contables que sern usados en otro momento para infringir la ley penal tributaria, con lo
que al igual que en el delito del artculo 5-B nos hallamos frente a un
delito de tendencia interna trascendente, accin cuya pena es idntica
a la sealada para el delito de defraudacin tributaria, de forma que se
equipara la sancin entre un acto preparatorio y el delito consumado.
El artculo 5-D instaura tres nuevas circunstancias agravantes del
delito de defraudacin, esto es 1) cuando: se usan testaferros u organizaciones de fachada para la comisin del delito de defraudacin,
porque ello impone mayores dicultades para el descubrimiento y persecucin del delito; 2) cuando el tributo defraudado supera las 100 UIT
y 3) cuando la defraudacin es producto de un delito de organizacin.
Finalmente, la reforma penal tributaria incorpora una nueva consecuencia accesoria contra la persona jurdica implicada en la comisin
del delito scal. Si se hubiese utilizado la organizacin de una persona jurdica o negocio unipersonal, con conocimiento de sus titulares,
adems de las ya conocidas consecuencias previstas en el artculo 17
incisos a, b y c del Decreto Legislativo N 813 (cierre temporal o clausura
denitiva, cancelacin de licencias y disolucin de la persona jurdica),
se aade ahora como literal d la consecuencia de Suspensin para contratar con el Estado, por un plazo no mayor de cinco aos.

3. La regularizacin tributaria
Las reformas de relevancia penal se centran en las facultades de la
SUNAT frente al poder de persecucin penal previstas en los artculos
189 y 192 del Cdigo Tributario.
As pues, el artculo 189 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, seala que: No procede el ejercicio de la accin penal por parte
del Ministerio Pblico, ni la comunicacin de indicios de delito tributario
por parte del rgano Administrador del Tributo cuando se regularice
la situacin tributaria, en relacin con las deudas originadas por la realizacin de algunas de las conductas constitutivas del delito tributario
contenidas en la Ley Penal Tributaria, antes de que se inicie la correspondiente investigacin dispuesta por el Ministerio Pblico o a falta de
sta, el rgano Administrador del Tributo inicie cualquier procedimiento de scalizacin relacionado al tributo y perodo en que se realizaron
las conductas sealadas, de acuerdo a las normas sobre la materia ().
En interpretacin del antes citado artculo la Corte Suprema a travs del Acuerdo Plenario de la Corte Suprema N 2-2009/CJ-116 de

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13.11.09, en el fundamento 9 ha interpretado que el artculo 189 del

Cdigo Tributario incorpora una causa material de exclusin de pena
concebida procesalmente como un impedimento procesal, cuyo efecto es, de un lado, excluir la punibilidad del hecho tpico, antijurdico
y culpable, y, de otro lado, impedir la iniciacin del proceso penal y
en tanto se trata de una causa material de exclusin de punibilidad ex
post factum sus efectos liberatorios de la sancin penal necesariamente
alcanzan o benecian a todos los intervinientes en el delito autores
y partcipes.
Como se aprecia, son tres los cambios a destacarse, 1) La denuncia
de parte de la SUNAT no es condicin de procedibilidad para el inicio
de la persecucin penal tributaria, 2) Se condiciona la regularizacin tributaria a que se produzca antes del inicio de investigaciones por parte
del Ministerio Pblico y 3) la regularizacin tributaria no tiene efectos
cancelatorios de la persecucin penal.
Cabe precisar los cambios antes mencionados no alteran la vigencia los fundamentos 11A y 12 del citado Acuerdo Plenario N 2-2009/
CJ-116 de 13.11.09 que ha precisado que la regularizacin tributaria,
para efectos de cancelar la persecucin penal, debe darse antes que la
Fiscala inicie diligencias preliminares de averiguacin sobre la posible
comisin de un delito tributario, no siendo necesario que la Fiscala
dicte una disposicin de formalizacin de investigacin preparatoria
para bloquear la improcedencia de la accin penal.
La tercera modicacin est relacionada al momento mximo para
que la regularizacin tributaria determine la improcedencia de la accin; en tal sentido se seala que dicha regularizacin no tiene efectos
cancelatorios de la persecucin penal si la SUNAT inicia cualquier procedimiento de scalizacin relacionado al tributo y perodo en que se
realizaron las conductas sealadas, de acuerdo a las normas sobre la
materia. Con ello el benecio del artculo 189 es de aplicacin ms
restringida, cualquier acto de scalizacin de la SUNAT relativo al tributo y periodo que podra regularizarse, ya impide o bloquea la exclusin
de la persecucin penal.
Por ltimo, se ha modicado tambin el artculo 192 del Cdigo Tributario, el cual impone el deber de la SUNAT de comunicar
al Ministerio Pblico los indicios de la comisin de cualquier delito
tributario o aduanero que conozca en el ejercicio de sus funciones
scalizadoras. Asimismo en virtud del citado artculo la SUNAT debe
resolver la causa administrativa, vinculada y a la vez paralela a la penal, en el trmino de 90 das desde la noticacin de la formalizacin
de la investigacin preparatoria o el auto de apertura de instruccin,
segn corresponda, para lo cual, el Fiscal o el Juez dispondr que se
notique a la SUNAT de todas la disposiciones scales, resoluciones
judiciales, informes de peritos, dictmenes de la Fiscala e informes
del Juez que se produzcan.
NOTAS
(*) Abogada titulada con grado en la Ponticia Universidad Catlica, especialista en Tributacin, Mster en Derecho Tributario y Poltica Fiscal
en la Universidad de Lima y Mster en Derecho de Empresa por la
Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas, UPC. Asociada al Instituto Peruano de Derecho Tributario-IPDT. Ex asesora del Tribunal Fiscal
y de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin
Tributaria-SUNAT. consultora@merybahamonde.com.
(1) El Tribunal Fiscal mediante RTF N 09555-3-2008, 010579-3-2009,
09583-4-2009 seala que la sola emisin del comprobante de pago
no acredita la fehaciencia de la operacin, sino que adicionalmente, se
requiere que el gasto se encuentre sustentado con otros documentos.
(2) PICN GONZALEZ, Jorge. Quin se llev mi gasto, la Ley, la Sunat
o lo perd yo . Ediciones Dogma, Tercera Edicin, Lima Per 2011.
Pg. 50 y 51.
(3) Ello considerando que dichas conductas ya estaban tipicadas como
modalidades de falsedad genrica (artculo 438 del Cdigo Penal:
pena mxima de 4 aos de privacin de la libertad) o falsa declaracin
en procedimiento administrativo (artculo 411 del Cdigo Penal tambin pena mxima de 4 aos de privacin de la libertad).

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