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DELITOS TRIBUTARIOS

1. CONCEPTO DE DELITO TRIBUTARIO


Se entiende por delito tributario, a toda accin u omisin en virtud de la cual se
viola premeditadamente una norma tributaria, es decir, se acta con dolo
valindose de artificios, engaos, ardid u otras formas fraudulentas para
obtener un beneficio personal o para terceros
Son tambin aquellos que fundamentalmente lesionan derechos individuales y
sociales de los Ciudadanos. As por ejemplo, el no pago de los tributos por
doble facturacin afecta el derecho individual de cada contribuyente, pues debe
soportar junto al resto de contribuyentes la carga tributaria generada por los
ingresos evadidos; adems se origina una competencia desleal ya que los
productos y/o servicios del evasor obtienen una clara ventaja indebida.
Tambin afecta los derechos sociales de todos los ciudadanos, pues el evasor
se apropia de los ingresos que el Estado requiere para cumplir sus funciones
en beneficio de la sociedad en su conjunto y como consecuencia, recibirn un
servicio pblico precario.
2.

BASE LEGAL

Mediante Decreto Legislativo N 813, vigente a partir del 321 de abril de 1996,
se deroga los artculos 268 y 269 de la Ley Penal, aprobado por el Decreto
Legislativo N 635, referidos al delito de defraudacin tributaria, con la finalidad
de que una Ley Especial sobre Delito Tributario en su modalidad de
Defraudacin

Tributaria,

se

contemplan

atenuantes

no

considerados

anteriormente.
3. CLASES
3.1.

El contrabando

Es delito de lucro y persigne una finalidad patrimonial: el enriquecimiento del


contrabandista mediante la venta de mercaderas que no han abonado
impuestos y cuyo monto constituye la ventaja econmica.

El Art. 1o de la Ley de los Delitos Aduaneros, se refiere a este delito y


textualmente dice: El que eludiendo el control aduanero ingresa mercancas
del extranjero o las extrae del territorio nacional, cuyo valor sea superior a
cuatro unidades impositivas tributarias ser reprimido con pena privativa de
libertad no menor de cinco ni mayor de ocho aos y con trescientos
sesenticinco a setecientos treinta das multa.
Dentro de la tipificacin genrica, existen adems modalidades especficas de
contrabando que seala el Art. 2o de la Ley antes mencionada, en la siguiente
forma:
a)

El internamiento ilegal de mercancas procedentes del extranjero,

cualquiera sea su clase burlando los controles aduaneros.


b)

Extraer mercancas de los recintos fiscales o fiscalizados sin que les hayan

sido entregadas legalmente por las autoridades respectivas.


c)

Consumir, utilizar o disponer de las mercancas trasladadas legalmente

para su reconocimiento fsico fuera de los recintos aduaneros sin el pago previo
de los tributos.
3.2.

DEFRAUDACIN DE RENTAS ADUANERAS

Este delito comprende de acuerdo al Art. 4o de la Ley de los Delitos Aduaneros,


toda accin u omisin que facilite eludir el pago de parte o de todos los tributos
u otras imposiciones aplicables a la importacin de mercancas en general o el
aprovechamiento ilcito de beneficios tributarios.
El citado artculo se refiere a este delito en los siguientes trminos:
El Artculo 4. El que en trmite aduanero, valindose de astucia, engao, ardid
u otra forma defrauda al Estado para dejar de pagar en todo o en parte los
tributos u otras imposiciones aplicables a la importacin o aprovechar
ilcitamente beneficios tributarios, ser reprimido con pena privativa de libertad
no menor de cinco ni mayor de ocho aos y con trescientos sesenticinco a
setecientos treinta das multa.
Ser reprimido por delito de Defraudacin de Rentas de Aduanas:

a)

El

internamiento de mercancas extranjeras procedentes de

zonas

geogrficas nacionales de tributacin menor y sujeta a un rgimen especial


arancelario hacia el resto del territorio peruano.
b)

La importacin de mercancas con documentos adulterados o datos falsos

o falsificados con relacin a su valor, calidad, cantidad, peso, origen u otras


caractersticas cuya informacin incide en la tributacin o en la aplicacin de
derechos antidumping o compensatorios.
c)

La simulacin de operacin de comercio exterior a fin de obtener

beneficios tributarios o de cualquier ndole que otorgue el Estado.


3.3.

Defraudacin tributaria

Artculo 1o.- El que, en provecho propio o de un tercero, valindote de


cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta deja de pagar
en todo o en parte los tributos que establecen las leyes ser reprimido con
pena privativa de libertad no menor de cinco ni mayor de ocho aos.
Nuevas Figuras de Defraudacin Tributaria
A)

Proporcionar informacin falsa al inscribirse en el RUC y obtener con esta

informacin autorizacin para imprimir comprobantes de pago, guas de


remisin, notas de crdito o notas de dbito. Sancin: pena privativa de la
libertad entre 2 y 5 aos y 180 a 365 de das- multa.
B)

Almacenar bienes por un importe mayor a 50 UIT, para su distribucin,

comercializacin, transferencia u otra forma de disposicin, en un lugar no


declarado como domicilio fiscal o establecimiento anexo, con el objeto de dejar
de pagar tributos. Sancin: pena privativa de la libertad entre 2 y 5 aos y 180
a 365 de das multa.
C)

Confeccionar, obtener, vender o facilitar a cualquier ttulo comprobantes de

pago, guas de remisin, notas de crdito o dbito, con el objeto de cometer o


posibilitar la comisin de delitos tipificados en la Ley Penal Tributaria. Sancin,
pena privativa de la libertad entre 5 y 8 aos y 365 a 730 de das multa.

3.4.

ELABORACIN Y COMERCIO CLANDESTINO DE PRODUCTOS

Artculo 271.- Ser reprimido con pena privativa de libertad no menor de uno
ni mayor de cuatro aos, sin perjuicio del decomiso cuando ello proceda, el
que:

Elabora mercaderas gravadas cuya produccin, sin autorizacin est

prohibida.
Habiendo cumplido los requisitos establecidos, realiza la elaboracin de
dichas mercaderas con maquinarias, equipos o instalaciones ignoradas

por la autoridad o modificados sin conocimiento de esta.


Ocultar la produccin o existencia de estas mercaderas.

Artculo 272.- Ser reprimido con pena privativa de libertad no mayor de un


ao en los casos siguientes:

Se dedique a una actividad comercial sujeta a autorizacin mu haber


cumplido los requisitos que exijan las leyes o reglamento respectos de

los productos a que se refiere el artculo.


Emplee, expenda o haga circular mercaderas y productos sin el timbre o
precinto correspondiente, cuando deban llevarlo o sin acreditar el pago

del tributo.
Utilice mercaderas exoneradas de tributos en fines distintos a

los

previstos en la ley exonerativa respectiva.


3.4.1. Elementos del Delito de Comercio clandestino de productos
Son dos formas delictivas, aunque en realidad constituye dos etapas del mismo
quehacer criminal. Como elemento principal encontramos el incumplimiento de
las exigencias legales que dicta el Estado para incrementar sus rentas. Como
segundo elemento tenemos la intencin de defraudar al Fisco no pagando o
pagando menos impuestos de lo que corresponde. En el caso presente son
tasas que se recaban con la venta del producto, de manera que al elaborarlo
o venderlo clandestinamente, se evade el pago de la tasa que es el impuesto
sealado para ese producto.
Finalmente como tercer elemento encontramos la clandestinidad. Clandestino
es la cualidad o circunstancia de lo oculto, escondido secreto. Se secretamente
por temor a la ley o para eludirla.
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4. DISPOSICIONES APLICABLES EN EL CODIGO TRIBUTARIO


a)

Competencia de la Justicia Penal ordinaria en materia Tributaria

Corresponde a la justicia penal ordinaria la instruccin, juzgamiento y


aplicacin de las penas en los delitos tributarios, de conformidad a la
legislacin sobre la matera. Para tal efecto, el Ministerio de Justicia coordinar
con el Presidente de la Corte Suprema de la Repblica la creacin de
Juzgados Especializados en materia tributaria o con el Fiscal de la Nacin el
nombramiento de Fiscales, cuando las circunstancias especiales lo ameriten o
a instancia del Ministro de Economa y Finanzas.
Etapas de la competencia de la Justicia Penal

La Primera Etapa corresponde a la Polica Nacional del Per, quienes


intervienen incautando los bienes muebles, formando el Atestad, el

mismo que es elevado al Ministerio Pblico.


La Segunda Etapa comienza cuando la Fiscala Provincial reacciona el
Atestado Policial, lo estudia y previa las aclaraciones, denuncia para

posteriormente pasar al Poder Judicial.


La Tercera Etapa es cuando el Juez Penal de turno, apertura el auto de
instruccin, con comparecencia o detencin de acuerdo a la gravedad
de los hechos, pone a conocimiento de la Sala Penal de turno y al
Procurador General de la Repblica lo investigado dentro del trmino
fijado, culmina, poniendo a consideracin del Fiscal Provincial, quien
emite su dictamen para posteriormente hacer su informe el seor Juez y
elevarlo a la Sala Penal correspondiente. De esta forma termina el

proceso en Primera Instancia.


La Cuarta Etapa comienza cuando la Sala Penal, pasa primeramente a
la Fiscala Superior, quien emite su Acusacin Fiscal; seguidamente es
devuelto el expediente a la Sala Penal, ste dicta el Auto de
Enjuiciamiento, sealando fecha para la Audiencia Oral, abierta,
procesado y culminado la causa, se dicta Sentencia; que puede ser con
pena privativa de libertad efectiva o condicional o puede ser absolutoria,
dada esta ltima, deber ser elevada a la Corte Suprema. De estos
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actos resolutivos los interesados podrn interponer dentro del trmino de


ley Recurso de Nulidad. Con este acto termina la Segunda Instancia
Judicial.La Corte Suprema de Justicia de la Repblica, lo decepciona
mediante la mesa de partes de la Sala Penal, dentro del trmino de ley,
se pone a conocimiento de las partes (si los hubiera pedido con escritos
aclaratorios); una vez recepcionado el dictamen del seor Fiscal
Supremo; si hay informe oral, se indicar la fecha, sino se resolver en
esta ltima instancia, con la Resolucin de Ha lugar o No ha lugar el
Recurso de Nulidad. Terminada la accin judicial quedando como cosa
juzgada. Culmina con ello la Tercera Instancia Judicial.
a)

Cobro de la deuda y aplicacin de sanciones

Las penas por delitos tributarios se aplicarn sin perjuicio del cobro de la deuda
tributaria y la aplicacin de las sanciones administrativas a que hubiere lugar
(Art. 190 del C.T.).
Adems de las sanciones propias del orden penal en el caso de los delitos
tributarios, el delincuente debe pagar, independientemente, la deuda tributaria
que sea de su cargo en la va administrativa.
b)

Improcedencia de la Reparacin Civil

No habr lugar a reparacin civil en los delitos tributarios cuando

la

Administracin Tributaria haya hecho efectivo el cobro de la deuda tributaria


correspondiente, que es independiente a la sancin penal (Art. 191 del C.T).
Lo que expresa el citado artculo, nos demuestra que en los delitos tributarios
el resarcimiento presenta caractersticas propias y especiales. Y la naturaleza
del resarcimiento principalmente de carcter pecuniario; se persigue el cobro
de los tributos evadidos o defraudados , lo cual corresponde a la Administracin
Tributaria; pero en el campo procesal penal interesa esencialmente la sancin
dineraria para indemnizar al Estado por el agravio inferido.Asimismo, se infiere
de la norma, que la deuda tributaria pagada en la va administrativa, ms
sanciones e intereses, libera del pago de reparacin civil en el proceso penal.
Pero si no se paga antes de la condena, el Tribunal debe ordenar el pago de
reparacin civil independientemente de lo que suceda en la va administrativa.
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c)

Denuncia del Delito Tributario


Cualquier persona puede denunciar ante la Administracin Tributaria la

existencia de actos que presumiblemente constituyan delitos tributarios.Los


funcionarios de la Administracin Pblica que en el ejercicio de sus funciones
conozcan de hechos que presumiblemente constituyan delito tributario, estn
obligados a informar de su existencia a su superior jerrquico por escrito, bajo
responsabilidad.
d)

Facultad para denunciar otros delitos

Al respecto, la Administracin Tributaria detenta la facultad de formular la


denuncia correspondiente en los casos que encuentre indicios razonables de la
comisin de delitos en general, quedando facultada para constituirse en parte
civil, si lo estima por conveniente (Art. 193 del C.T.).
e)

Informes de peritos

Los informes tcnicos o contables emitidos por los funcionarios de la


Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria SUNAT , que
realizaron la investigacin administrativa del presunto delito tributario, tendrn,
para todo efecto legal, el valor de Informe de parte (Art. 194 del C.T.).
Esto tiene su explicacin, ya que el espritu de la norma se centra en evitar
que los funcionarios de la SUNAT que han elaborado los informes tcnicos, al
no tener la calidad de peritos, sean lucrados en los procesos penales como
testigos, teniendo que

responder a preguntas ajenas a su calidad de

especialista contable , y vindose en la imperiosa obligacin de ratificarse en lo


expuesto ,aun cuando sus informes son el sustento de actos administrativos
debidamente autorizados por las instancias correspondientes, los mismos que
no pueden ser enervados por simples declaraciones.
5.

PENA ADICIONAL DE INHABILITACIONES

En los delitos de defraudacin tributaria, la pena deber incluir, inhabilitacin no


menor de 06 meses ni mayor de 07 aos para ejercer por cuenta propia o por
intermedio de un tercero, profesin, comercio, arte o industria. (Artculo 6).
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6. CONSECUENCIAS ACCESORIAS
Si el delito se ha incurrido a travs de una empresa con conocimiento de sus
titulares, aquella puede ser motivo a criterio del juez segn la gravedad de los
hechos, a las sanciones siguientes:
Cierre temporal o clausura definitiva,
Cancelacin de licencias y
Disolucin de la persona jurdica. (Artculo 17)
7. PROCESO PENAL TRIBUTARIO
7.1. Ejercicio de la accin penal:
Le corresponde al Ministerio Pblico si la entidad agraviada lo requiere. El
rgano

Administrador

del

Tributo

deber

efectuar

la

investigacin

administrativa, cuando presuma la comisin del delito. (Ref. Cdigo Tributario


Artculo 189)
7.2.

Improcedencia de la accin penal:

No procede la accin penal por parte del Ministerio Pblico, ni la denuncia


penal por la Entidad Agraviada si el deudor cancela la totalidad de la deuda, o
en su caso devuelva el reintegro, saldo a favor o cualquier otro beneficio
tributario obtenido indebidamente, antes que se inicie la correspondiente
investigacin fiscal o recibido cualquier requerimiento en relacin al tributo y al
periodo en que se efectuaron los ilcitos sealados. (Ref. Cdigo Tributario,
Artculo 189)
7.3.

Reparacin civil:

No procede en el fuero penal, si la administracin cobra la deuda tributaria en


el procedimiento administrativo. Ello implica que deje de aplicarse la pena ni la
inhabilitacin cuando corresponda. (Ref. Cdigo Tributario, Artculo 191)
7.4.

Denuncias de delitos tributarios:

La comisin de actos que hagan presumir la existencia de estos delitos pueden


ser denunciados por cualquier persona ala administracin tributaria que tienen
la facultad discrecional de formular denuncia penal sin el requisito previo de la
fiscalizacin o verificacin terminada. Es decir, que tanto el procedimiento

administrativo como el penal pueden ir paralelos. (Ref. Cdigo Tributario,


Artculo 192 y 193)

7.5.

Informes de peritos:

Los informes tcnicos o contables emitidos por la Administracin Tributaria en


la investigacin administrativa tendrn para todo efecto legal, el valor de
informe de pericia de parte en el proceso penal. (Ref. Cdigo Tributario, Artculo
194)
7.6.

Caucin para libertad provisional:

Si fijara solamente cuando se trate de procesados con solvencia econmica y


consistir en una suma de dinero que se fijar en la resolucin. En su
reemplazo puede constituir una garanta patrimonial suficiente a nombre del
juzgado o de sala por dicho monto. A falta de solvencia econmica, el
procesado ofrecer fianza personal escrita de una persona natural o jurdica.
(Ref. Cdigo Penal, Artculo 182 y 183).
7.7.

Caucin cuando exista mandato de comparencia y cuando se


conceda libertad provisional:

Simultneamente el juez impondr al autor la prestacin de una caucin de


acuerdo a lo siguiente:

En los delitos comprendidos en los Artculos 1, 3 y 5 del D.L. 813, se

aplican las normas generales que rigen la caucin.


Los comprendidos en el Artculo 2 del D.L. 813, la caucin no ser
menor al 30% de la deuda actualizada, sin considerar la multas, de
acuerdo a la estimacin que de ella realiza el ente administrador del

tributo.
En el caso previsto en el inciso (a) del Artculo 4 del D.L. 813, la caucin
ser no menor al monto dejado efectivamente de pagar, reintegrado o
devuelto, de acuerdo a estimacin que este realice al ente administrador

del tributo.
En los delitos previstos en el inciso (b) del Artculo 4 del D.L. 813, la
caucin ser no menor al 50% del monto de la deuda tributaria
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actualizada, considerar los importes por multas, de acuerdo al


estimacin que de ella realice el ente respectivo. Si el imputado pagase
la deuda tributaria, el juez o la sala penal, segn corresponda, fijar el
monto de la caucin segn responsabilidad y gravedad del delito, as
7.8.

como las circunstancias, tiempo, lugar, modo y ocasin.


Exclusin y reduccin de penas en delitos tributarios:

Estos beneficios estn normados por el D.L. 815 y por su modificacin de la ley
27038. A los autores del delito solo se les conceder la reduccin de la pena y
a los participes la exclusin de la pena, salvo que el rgano jurisdiccional
considerase que no procede en ese caso podr concederse la reduccin. Por
ultimo, si el contribuyente incurriese en nuevo delito tributario dentro de los 10
aos de haber sido otorgado, se le revocara el aludido beneficio.
7.9.

Acogimiento de los beneficios:

La ley indica que aquel que solicita acogerse a los beneficios, se le denominar
solicitante, y una vez que le sea otorgado se le denominar beneficiado.
As tambin la Ley establece dos sujetos materia de beneficios en funcin a la
forma de intervencin en el acto delictivo:
El autor del delito tributario, quien solo podra acogerse al beneficio de la
reduccin de pena, previo pago de la deuda tributaria.
Los participes del delito tributario, quienes podrn acogerse tanto a la
reduccin de pena como al beneficio de exclusin de pena.
El Contador Pblico en el peor de los casos llegara a ser participe del hecho
delictivo, porque dio la idea o por que sugiri el hecho salvo que le prueben lo
contrario.
8. LA

RESPONSABILIDAD

PENAL

DEL

CONTADOR

PUBLICO

ESTABLECIDO EN EL DECRETO LEGISLATIVO N 813


8.1.
Antecedentes:
Con fecha 11 de setiembre de 1959 se dio la Ley N 136252, denominada "Ley
de Profesionalizacin, as como su respectivo Reglamento.

10

En la Constitucin Poltica del Estado y en el Cdigo Tributario antes del ao de


1993, el Dr. Domingo Garca Rada en su libro Delito Tributario, nos da a
conocer

que

dentro

del

Derecho

Penal

ya

existan

Las

acciones

correspondientes al Delito Tributario y establece la diferenciacin con el Delito


Financiero y con el Delito Administrativo, as como la responsabilidad del
Contador Pblico frente a todos stos hechos.
En la exposicin de motivos del Decreto Legislativo N 813, nos da a conocer la
necesidad de una norma especial a base del Derecho Penal en el que tambin
el artculo 5to. Involucra al Contador Pblico.
Tradicionalmente

se

ha

definido

la

infraccin

tributaria

como

el

incumplimiento por parte de un contribuyente de las obligaciones legales,


reglamentarias, o administrativas, relativas a los tributos establecidos en el
sistema impositivo y que acarrea sanciones para quien resulte responsable del
incumplimiento.
Al considerarse un concepto genrico de infraccin tributaria, como el indicado
en el prrafo anterior el delito tributario queda comprendido dentro de l en la
categora de infracciones mixtas con la particularidad distinta de que se
requiere del elemento dolo o malicia adems de su juzgamiento estar a cargo
de los tribunales ordinarios en contraposicin a las simples contravenciones o
infracciones propiamente tales, cuya sancin mayormente pecuniaria y su
aplicacin corresponden a la propia administracin, siendo su verificacin a
travs de la responsabilidad objetiva o que en todo caso, no requiere del
elemento dolo para su configuracin.
La jurisprudencia sobre el delito contable establecido en el D.L. N 813
actualmente es escasa, y en las pocas existentes se han determinado 2
aspectos:
Tanto los contadores como contribuyentes estn procesados por Defraudacin
Tributaria, siendo pocos los casos que se refiere la figura autnoma
denominada delito contable.

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Que el delito contable es poco conocido, por lo que los ltimos casos judiciales
aun estn siendo materia de proceso judicial, no existiendo a ala fecha
sentencias a las que se puede acceder.
8.2.

La responsabilidad penal en forma independiente y dependiente:

Debido a que el ejercicio de la profesin se realiza de manera independiente y


mediante un vnculo laboral debemos indicar lo siguiente:

8.3.

Responsabilidad penal del contador pblico independiente:

El Contador Pblico independiente cuando es contratado para realizar su


actividad, dado que es un empleado independiente, cabe la posibilidad de que
no conozca los actos de quienes le brinden los datos pertinentes para realizar
su labor contable. Indudablemente dad su independencia, en al realizacin de
su funcin, el contador puede estar eximido de responsabilidad penal, debiendo
probar la inexistencia del dolo y la falta de vinculo laboral con los autores o
coinculpados.
8.4.

Responsabilidad penal del contador pblico dependiente:

Es decir con vnculo laboral, en caso de que advierta irregularidades o


informalidad de parte de los administradores o propietarios de su centro de
trabajo, debe de abstenerse a firmar el balance o cualquier informacin
financiera o contable. Definitivamente esta accin le trae conflictos laborales
con su empleador, pudindosele imponer una sancin administrativa estipulada
en el D.S. N 003-97-TR Ley Promocin y Competitividad Laboral,
pudindosele llegar hasta el despido.
Aunque no debera tipificarse como una falta grave la negativa justificada de
firmar el balance, ante el hecho de existir un despido arbitrario, muchos de los
profesionales no tienen los medios econmicos para emplazar a su empleador,
y la ley estipula en muchos casos solamente la indemnizacin por despido
arbitrario y no la reposicin.
En conclusin la responsabilidad del contador publico ante las leyes penales
del pas, solo puede imputarse el delito contable a un profesional Contador
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Publico cuando el acto que comete es doloso realizndolo en forma consciente.


Considerndose como cmplice o coinculpada mas no responsable directo.
En la legislacin comparada internacional, no se considera al Contador Publico
como autor del delito contable.

8.5.

Breve comentario sobre el art, 5 del decreto legislativo n 813:

El Articulo referido al delito Contable indica que para su configuracin basa la


existencia de graves irregularidades de carcter contable ligadas a la
tributacin, lasa mismas que pueden no originar un tributo impago, pero si una
lesin al proceso de ingresos y egresos de una empresa que es el bien jurdico
protegido, pudiendo realizarse mediante maniobras fraudulentas, en virtud del
incumplimiento de normas contables bsicas, Dando de esta manera una
penalidad a los Contadores Pblicos como participes o coinculpados si se ha
obtenido una obtencin de ganancia personal, realizndolo dolosamente y con
conciencia de acto.
8.6.

Posibles consecuencias sociales juridicas y economicas en el


campo de la profesion contable:

Genera una responsabilidad penal ficticia y mal entendida sobra la profesin


contable.
El D.L. N 813 puede prestarse a un mal uso y arbitrariamente se puede acusar
a los Contadores Pblicos, este tipo de normas es de difcil aplicacin.
La mala aplicacin del tipo penal denominado delito contable, perjudica
socialmente a los profesionales contables. Pues nada tiene que ver dicho delito
con la profesin contable como sujeto activo. Hace falta difundir y capacitar a
las Autoridades de la Administracin Tributaria, Fiscales y Jueces de alas salas
Especializadas en Materia Tributaria, para que no incurran en dicho error y
sancionar directamente y arbitrariamente a los Contadores Pblicos.

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