Vous êtes sur la page 1sur 72

Comits daudit

& auditeurs externes

novembre 2009

omposition
du groupe de travail

Prsident du groupe de travail


Robert BACONNIER Prsident de comit daudit

Membres du groupe de travail
























Christian AUBIN - Administrateur


Jean-Pascal BEAUFRET Directeur financier
Dominique BORDE Avocat
Eric BOURDAIS DE CHARBONNIERE Prsident du conseil
Vronique BRUNEAU BAYARD Consultante en gouvernance
Bertrand CANTEGRIT ancien Directeur financier
Serge CASTILLON Commissaire aux comptes, Mazars
Jean-Pierre CORDIER Commissaire aux comptes, Grant Thornton
Grard DE LA MARTINIERE Prsident de comits daudit
Didier Thibaut DE MENONVILLE Commissaire aux comptes, KPMG
Jean-Marc DISCOURS Commissaire aux comptes, KPMG
Emmanuel DU BOULLAY Prsident de comit daudit, administrateur IFA
Bernard DUFAU Prsident de comits daudit
Anne-Marie LAVIGNE Commissaire aux comptes, PricewaterhouseCoopers
Daniel LEBEGUE Prsident de lIFA
Michel LEGER Commissaire aux comptes, BDO France
Stphane LIPSKI Commissaire aux comptes, Cailliau Dedouit & Associs
Alain MARCHETEAU Directeur financier, Administrateur
Patrice MARTEAU Prsident de comits daudit
Gilles RAINAUT Commissaire aux comptes, Mazars
Jean-Florent REROLLE Administrateur de lIFA, expert financier
Louis Pierre SCHNEIDER Commissaire aux comptes, PricewaterhouseCoopers
Grard TREMOLIERE Commissaire aux comptes, Deloitte

Membres du groupe de travail, animateurs rapporteurs


Jean-Yves JEGOUREL Ernst & Young, Associ, membre du Comit Excutif Ernst
& Young France, en charge de lactivit audit.
Sbastien RIMBERT Ernst & Young, Senior Manager, activit gestion des risques
et contrle interne.

vant propos

En dcidant de ddier un groupe de travail la relation entre les comits daudit et


les auditeurs externes, lIFA a choisi de traiter lun des sujets centraux de la scurit
financire.
Le groupe de travail sest inscrit dans une dmarche dexploration et danticipation
des volutions, des pratiques et des comportements, se donnant pour ambition de
contribuer aux rflexions de place.
Lordonnance du 8 dcembre 2008 rglemente dornavant le rle du comit daudit
en prcisant ses missions relatives aux comptes et linformation financire, au
contrle interne et la gestion des risques, ainsi quau choix et lindpendance
des auditeurs externes.
Lordonnance vient ainsi donner un cadre lgal et rglementaire un certain nombre
de pratiques tablies dans les groupes franais et issues des recommandations de
place.
Ces nouvelles dispositions rglementaires viennent raffirmer si cela tait ncessaire
le rle cl jou par le comit daudit et les auditeurs externes, au ct de laudit
interne, dans le dispositif de surveillance des risques et du contrle interne relatif
llaboration de linformation comptable et financire de lentreprise.
Lenvironnement actuel rend ncessaire une interaction plus forte entre les auditeurs
externes et les comits daudit et une meilleure comprhension de leurs obligations
respectives. Les entretiens mens par certains membres du groupe de travail avec
des prsidents de comits daudit font ressortir que leurs attentes vis--vis des
auditeurs externes sont croissantes.
Les rflexions menes par le groupe de travail, prsid par Robert Baconnier avec
pour rapporteur Jean-Yves Jegourel, ont conduit mettre des recommandations qui
ont pour but daider les administrateurs membres de comit daudit mieux remplir
leur mission au service de lintrt social de lentreprise et des actionnaires et
travailler efficacement avec les auditeurs externes.
Ces recommandations prennent tout leur sens si la relation entre le comit
daudit et les auditeurs externes est fonde sur la confiance, la transparence et le
professionnalisme des personnes impliques.
Nos remerciements vont lensemble des membres du groupe de travail qui ont
contribu cette rflexion.
Daniel Lebegue
Prsident de l'IFA

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

able
des matires

Objectifs et mthodologie du groupe de travail

Rcapitulatif des 50 recommandations

Slection des auditeurs externes

Suivi de lindpendance des auditeurs externes

Contrle interne et gestion des risques

Comptes et information financire

10

Modalits de fonctionnement entre le comit daudit et les auditeurs externes

12

Synthse des travaux et des recommandations 

14

A Cadre lgal et rglementaire

19

A.1 Rappel des dispositions lgales

19

A.2 Rflexions sur les dispositions introduites par le cadre lgal

20

A.3 Normes professionnelles encadrant les travaux des Auditeurs externes

22

B Slection et indpendance des auditeurs externes

23

B.1 Slection et renouvellement des auditeurs externes

23

B.2 Suivi de lindpendance des auditeurs externes

26

Rapport IFA

C Contrle interne et gestion des risques

30

C.1 Dispositif densemble rles respectifs

30

C.2 Rflexions sur les dispositions introduites


par lordonnance de dcembre 2008

32

C.3 Calendrier de restitution des travaux


et des conclusions des auditeurs externes sur le contrle interne 

34

D Comptes et information financire

38

D.1 Plan daudit externe

38

D.2 Conclusions des travaux de contrle des comptes et de linformation financire



40

E Modalits de fonctionnement entre le comit daudit


et les auditeurs externes

44

E.1 Attentes en terme de mode de fonctionnement et de communication

44

E.2 Evaluation des auditeurs externes

47

E.3 Calendrier annuel type entre le comit daudit et lauditeur externe

48

Annexes

49

Extraits de lordonnance du 8 dcembre 2008


Synthse des obligations introduites par la loi amricaine Sarbanes Oxley 
Extraits des normes professionnelles encadrant les travaux
des Auditeurs externes 
Extraits du Code de dontologie de la profession de commissaire
aux comptes approuv par le dcret 2005-1412 du 16 novembre 2005
Extrait de la Norme dExercice Professionnel N315
Extrait de la Norme dExercice Professionnel N95-05
Extrait de la Norme dExercice Professionnel N320

49
52

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

55
56
63
65
66

bjectifs et mthodologie
du groupe de travail

La constitution de ce groupe de travail comits daudit1 et auditeurs externes2 a


rpondu lattente dun espace dchange effectif entre les comits daudit et les
auditeurs externes.
Prsid par Monsieur Robert Baconnier, le groupe de travail mis en place par lIFA, a
eu pour rapporteur Monsieur Jean-Yves Jegourel.
LIFA a eu la volont dassocier ce groupe de travaildes prsidents et des membres
de comits daudit, des administrateurs, des directeurs financiers, des reprsentants
des grands cabinets daudit en France, un avocat, ainsi quun reprsentant de la
Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes, soit 28 membres.
Lobjectif du groupe de travail a t de proposer des recommandations destines
faciliter et diffuser des bonnes pratiques gouvernant la relation entre les comits
daudit et les auditeurs externes. Ces recommandations se sont notamment appuyes,
au-del des obligations lgislatives et rglementaires incombant aux comits daudit et
aux auditeurs externes, sur les recommandations de place(IFA, Afep-Medef, AMF),
les bonnes pratiques constates au sein de certains groupes cots et lexprience de
chacun des membres du groupe de travail.
La mission du groupe de travail sest inscrite dans le prolongement des travaux dj
raliss par lIFAsur:
La gouvernance des socits cotes- synthse des recommandations sur le rle
et les modes daction des conseils- juin 2007
Les comits daudit- 100 bonnes pratiques- janvier 2008
Rle de laudit interne dans le gouvernement dentreprise, en partenariat avec
lIFACI (Institut Franais de lAudit et du Contrle Internes) avril 2009
Rle de ladministrateur dans la matrise des risques, en partenariat avec lAMRAE
(Association pour le Management des Risques et des Assurances de lEntreprise)
juin 2009
Les recommandations proposes par le groupe de travail sont identifies par les
symboles numrots BCD ... dans le prsent rapport.

1
2

Le comit spcialis mentionn dans lordonnance du 8 dcembre 2008 est appel comit daudit dans le rapport.
Le groupe a choisi de retenir auditeurs externes pour dfinir les commissaires aux comptes.
Rapport IFA

Ces recommandations ont vocation tre mises en oeuvre par les comits daudit de
socits de toute nature, quelle que soit leur activit ou leur mode dorganisation.
Elles doivent nanmoins tre adaptes chaque comit en fonction de la taille, du
secteur, de la complexit et de la situation de lentreprise concerne.
Le groupe de travail a cherch concentrer ses rflexions et ses recommandations
sur le primtre dintervention commun au comit daudit et lauditeur externe.
Toutefois, il sest intress plusieurs reprises aux questions dinterprtation poses
par la mise en oeuvre de lordonnance du 8 dcembre 2008 concernant le primtre
de la mission dont est investi le comit daudit et qui lui sont parus utiles de restituer
dans ce rapport.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

Rcapitulatif des 50 recommandations


S lection

des auditeurs externes

Le processus de slection des auditeurs externes


B

Le comit daudit participe au processus de nomination ou de renouvellement


du mandat dun auditeur externe. Le recours ventuel un appel doffres fait
lobjet dun examen et dune discussion avec le conseil dadministration afin den
apprcier lopportunit sur la base des faits et circonstances.

Le comit daudit est plus particulirement impliqu dans la validation du cahier


des charges, le choix des cabinets consults, lexamen des propositions crites
soumises par les cabinets candidats et laudition desdits candidats.

Il appartient au comit daudit, en liaison notamment avec la direction de lentreprise


de dfinir les caractristiques et qualits essentielles qui doivent prsider au choix
des auditeurs externes. La connaissance du secteur dactivit de la socit est un
lment fondamental. La complmentarit des deux cabinets est galement un
lment considrer dans le processus de slection.

Le choix de lauditeur externe peut seffectuer selon la mthode dite du mieux


disant en privilgiant dans un premier temps la qualit de loffre et dans un
second temps son adquation, tant entendu que le rle du comit daudit est
de sassurer que le montant des honoraires allou aux auditeurs externes est
appropri eu gard aux moyens devant tre mis en place dans le cadre de leur
mission.

En cas de renouvellement du mandat, il est recommand que le comit daudit


procde une valuation de lintervention de lauditeur externe.

Les auditeurs externes doivent:




fournir une dclaration dindpendance,


confirmer labsence de conflits dintrts,
confirmer leur indpendance financire par rapport la socit, en
dclarant au comit daudit le pourcentage que les honoraires daudit de la
socit reprsentent dans leur chiffre daffaires.
A lissue de la procdure de slection, le comit daudit effectue une recommandation
au conseil dadministration sur le choix de lauditeur externe dont la nomination
sera soumise lapprobation de lassemble gnrale des actionnaires.

Rapport IFA

Rcapitulatif des 50 recommandations


Le contenu du cahier des charges
I

Afin de disposer dlments qualitatifs comparables pour apprcier les propositions


des auditeurs externes, un cahier des charges doit tre labor, couvrant a minima
les aspects suivants de loffrede services (les lments dtaills sont prsents dans
le corps du rapport partie B / paragraphe B.1.2):




la prsentation des cabinets


lquipe propose
la mthodologie daudit
les relations de travail avec le management
les relations avec le comit daudit

Le co-commissariat aux comptes


J

Lorsque le co-commissariat est obligatoire, une bonne pratique peut consister une
rotation des activits ou des pays audits entre les deux cabinets du collge.

Les honoraires
K

S uivi

Le cahier des charges doit comprendre les bases dtablissement du budget


permettant de dterminer le cot des diffrentes missions effectues par les
auditeurs externes dans le cadre de leur mission daudit et de comparer les budgets
annuels.
La proposition des honoraires est examine annuellement par le comit daudit afin
quil puisse sassurer que les auditeurs externes disposent des moyens ncessaires
et suffisants la conduite et lexercice de leur mission lgale.
de l indpendance des auditeurs externes

Le comit daudit:

Prcise en dbut de mandat avec lauditeur externe le champ des prestations


autorises et ventuellement les montants dhonoraires maximum associs.

Sassure de lexistence de procdures permettant lauditeur externede respecter


les dispositions lgales et rglementaires relatives aux incompatibilits des missions
de lauditeur externe, notamment de lexistence de procdures de centralisation lui
permettant dtre inform des prestations rendues par son rseau afin dapprcier
la compatibilit desdites prestations avec la mission daudit externe;

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

Rcapitulatif des 50 recommandations


O

Sassure de lexistence de procdures permettant lauditeur externe didentifier les


situations risque de nature affecter son indpendance et de prendre rapidement
des mesures de sauvegarde appropries.

Sassure que lentreprise met en place une procdure dautorisation pralable la


ralisation des prestations de services par lauditeur externe et son rseau en cas
de situation non prvue par les rgles dfinies en dbut dexercice (ex: nature de la
prestation, montant des honoraires,).

Obtient de lauditeur externe le dtail des prestations (audit et hors audit) fournies
par lauditeur externe et son rseau la personne dont il certifie les comptes ainsi
quaux personnes qui la contrlent ou qui sont contrles par celle-ci. Il convient
que le comit daudit dispose des moyens de suivi des prestations hors audit
effectues par lauditeur externe de la socit.

Demande lauditeur externe, en cas dincertitudes, son analyse de certaines


situations spcifiques et son interprtation des textes si les diffrents cas ne sont pas
expressment traits par les textes, en tenant compte notamment des avis formuls
par le Haut Conseil du commissariat aux comptes.

Obtient de la part de lauditeur externe une dclaration annuelle portant sur les liens
entre lauditeur externe, son rseau et lentreprise (en particulier les prestations
hors audit), confirmant par crit que selon son point de vue professionnel, il est
indpendant vis--vis de lentreprise.

C ontrle
T

interne et gestion des risques

Si le conseil dadministration cre un comit ad hoc charg de la surveillance des


risques de nature stratgique, oprationnelle, de conformit, ou dimage pour ne
citer que ceux l qui ne relveraient pas que de la comptence du comit daudit,
ce comit se trouve galement sous leffet de lordonnance du 8 dcembre 2008.
Dans ce cas les dispositions suivantes sont recommandes:

la ncessit dune runion au moins annuelle entre le comit daudit et ce


comit ad hoc laquelle seraient convis les auditeurs externes,

ltablissement dun rglement intrieur du conseil dadministration et dune


charte de fonctionnement du comit daudit dfinissant prcisment le
primtre dintervention propre ce dernier.

Rapport IFA

Rcapitulatif des 50 recommandations


U

Le groupe de travail recommande que la mission de supervision confie au comit


daudit soit dfinie au moyen de recommandations de place prcisant entre autre
la porte de certains termes (suivi, efficacit, systmes, faiblesses
significatives) dment avalises par les autorits de place.
Le groupe de travail prconise que soit labor par la place le programme de
supervision type dun comit daudit visant les diligences attendues de lui et
dtaillant les informations cls qui devraient tre fournies par les diffrents acteurs
(direction gnrale, directions oprationnelles et fonctionnelles, audit interne,
auditeurs externes,), afin de mener bien sa mission et dtre mme de
rendre compte au conseil dadministration.
Afin dassurer une cohrence entre les conclusions de ses travaux de suivi prvus
par lordonnance et le contenu du rapport du prsident, il est recommand que le
comit daudit procde la revue du rapport du prsident au mme titre que la
revue des comptes.
Le groupe prconise que les diffrentes terminologies relatives aux faiblesses de
contrle interne utilises dans lordonnance du 8 dcembre 2008, les normes
et les rfrentiels soient dfinies et, le cas chant, harmonises, afin que les
administrateurs disposent dune grille de lecture cohrente.
Le groupe de travail prconise que le contrle interne li aux comptes et
linformation financire soit abord a minima trois reprises entre le comit
daudit et les auditeurs externes:


8
9

En dbut dexercice, lors de la prsentation du plan daudit externe


En cours dexercice dans le cadre des interventions sur les comptes
intrimaires, ds que limportance des lments identifis le ncessite ou
selon les modalits de restitution dfinies en dbut dexercice
Aprs la clture de lexercice :
- Lors de la prsentation des conclusions sur les comptes
- Lors de llaboration du rapport du prsident

Les auditeurs externes et le comit daudit partagent leur vision des risques
significatifs relatifs llaboration et au traitement de linformation comptable et
financire.
Les auditeurs externes prsentent les travaux relatifs au contrle interne intgrs
dans leur plan daudit au titre de leur mission lgale.
Le comit daudit peut dcider de confier des missions spcifiques aux auditeurs
externes lorsque les circonstances le requirent (ex: revue du dispositif de contrle
interne dune filiale / dun processus, tests defficacit des contrles,).

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

Rcapitulatif des 50 recommandations


:

Le groupe de travail prconise que le comit daudit dfinisse avec les auditeurs
externes les modalits de restitution (frquence, format) des travaux relatifs au
contrle interne et des faiblesses significatives de contrle interne.
En cours dexercice, les auditeurs externes rendent compte au comit daudit :

<

de lavancement de leurs travaux relatifs au contrle interne, selon les


modalits de restitution dfinies en dbut dexercice,
et le cas chant des faiblesses significatives de contrle interne ou des
cas de fraudes identifis, faisant galement part de leurs recommandations
ventuelles en vue de remdier aux dficiences ainsi constates.

Lors de la prsentation des conclusions sur laudit annuel, les auditeurs externes
rendent compte au comit daudit de leurs conclusions sur leurs travaux relatifs
au contrle interne:

Travaux relatifs au contrle interne effectus dans le cadre desdiligences


normales et dinterventions spcifiques le cas chant.
Identification des faiblesses significatives de contrle interne constates ou
cas de fraudes identifis, ainsi que des mesures correctives susceptibles
dtre prises.
Les auditeurs externes et le comit daudit partagent leurs conclusions respectives
aprs la revue du projet de rapport du prsident. Ils sassurent en particulier de
la cohrence du contenu du rapport avec les lments dinformation dont ils ont
connaissance.

C omptes

et information financire

Le plan daudit externe


a

10

Dans le cadre de la prsentation de son plan daudit au comit daudit, lauditeur


externe met en avant les lments de choix et de jugement pris en considration
pour btir son approche, tant entendu quil revient lauditeur externe de
sassurer de la conformit du plan daudit avec les normes professionnelles en
vigueur.
Il est recommand quil y ait une runion commune comit daudit / auditeur
interne / auditeur externe afin de revoir les plans daudit respectifs et sassurer
que les risques majeurs sont couverts.

Rapport IFA

Rcapitulatif des 50 recommandations


c

Lors de sa prsentation du plan daudit, lauditeur externe examine les points


suivants avec le comit daudit (les lments dtaills sont prsents dans le
corps du rapport partie D/ paragraphe D1):
Principaux lments ayant un impact sur lapproche daudit
Approche daudit
Modalits dintervention

A lissue de la prsentation du plan daudit externe, le comit daudit peut proposer


le cas chant tout complment quil juge ncessaire.

Conclusions des travaux de contrle des comptes et de


linformation financire
e

f
g

La restitution par les auditeurs externes au comit daudit des conclusions de


leurs travaux de contrle des comptes et de linformation financire doit contribuer
la prparation du compte rendu du prsident du comit daudit au conseil
dadministration.
Il peut tre utile que les auditeurs externes prparent un executive summary
de leurs conclusions.
Dans leur prsentation, les auditeurs externes abordent au minimum les thmes
suivants (les lments dtaills sont prsents dans le corps du rapport partie 2
/ paragraphe D2):







la qualit du processus de clture,


les principes et les choix comptables,
les estimations comptables et les jugements de la direction,
les points daudit significatifs,
les tests de perte de valeur,
lexposition aux risques financiers,
linformation financire transmise au march,
les lments spcifiques de la lettre daffirmation signe par la direction
gnrale.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

11

Rcapitulatif des 50 recommandations


M odalits

de fonctionnement entre le comit d audit

et les auditeurs externes

Charte du comit daudit


h

Dans le cadre du nouveau contexte rglementaire, ltablissement dune charte


dfinissant le fonctionnement, le rle et les responsabilits du comit daudit
savrera utile. Cette charte devra dfinir en particulier les principes rgissant
les relations du comit daudit avec le conseil dadministration, les autres comits
manant du conseil, la direction gnrale, les auditeurs internes et les auditeurs
externes.
Cette charte devra tre mise jour priodiquement afin de reflter les changements
qui interviennent dans la situation de la socit ainsi que les changements lis aux
volutions rglementaires.

Programme annuel du comit daudit


j

Afin de couvrir lintgralit des domaines entrant sous sa responsabilit, il apparat


utile que le comit daudit tablisse un programme annuel, listant les sujets et les
dates auxquelles ces lments seront examins par le comit daudit.

Ce programme annuel sera communiqu lauditeur externe pour lui permettre


davoir une perception claire des attentes du comit daudit.

Si ncessaire, le comit daudit communique directement avec lauditeur externe


en dehors des dates prvues dans le programme annuel, et rciproquement.

Participation des auditeurs externes aux runions du comit


daudit

12

Les auditeurs externes participent en principe toutes les runions du comit


daudit, et ce dans les conditions fixes dans la charte du comit daudit. Dans
ces mmes conditions, les procs-verbaux des runions du comit daudit sont
communiqus aux auditeurs externes.

Les auditeurs externes nont pas tre ncessairement prsents aux runions
du comit daudit qui ont dbattre des points les concernant directement (par
exemple nomination / renouvellement, valuation de leurs prestations,) ou
nayant pas de lien direct avec leur mission.

Rapport IFA

Rcapitulatif des 50 recommandations


Entretien entre le comit daudit et les auditeurs externes,
hors la prsence du management
o
p

Le comit daudit organise au moins une fois par an et autant de fois que ncessaire,
un entretien avec les auditeurs externes hors la prsence du management.
Si ncessaire, lauditeur externe peut demander un entretien avec le comit
daudit, hors la prsence du management.

Relations entre laudit interne et les auditeurs externes


q

Afin damliorer la coordination des travaux des auditeurs internes et externes sur
le contrle interne et la gestion des risques, il est recommand que:

il y ait une runion commune comit daudit / auditeur interne / auditeur


externe afin de discuter les plans daudit respectifs et sassurer que les
risques majeurs sont couverts (recommandation n33),

les rapports daudit interne soient transmis lauditeur externe, lorsquils


sont susceptibles davoir un lien avec sa mission,

lavancement des plans dactions de la direction soit communiqu lauditeur


externe.

Evaluation des auditeurs externes


r

Une bonne pratique consiste (pour le comit daudit ou son prsident) effectuer
annuellement un bilan qualit avec les auditeurs externes et avoir un entretien
individuel avec les associs signataires des comptes.

Calendrier annuel type entre les auditeurs externes et le


comit daudit
s

Les changes entre lauditeur externe et le comit daudit peuvent se positionner


sur un exercice selon un calendrier type (les lments dtaills sont prsents
dans le corps du rapport partie E / paragraphe E3)

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

13

ynthse des travaux


et des recommandations

Lordonnance du 8 dcembre 2008 met en vidence une certaine correspondance


et symtrie des textes en termes dobligations respectives des comits daudit et
des auditeurs externes. Cette correspondance, voulue par le rgulateur europen,
encadre dsormais leurs relations sur les trois thmatiques suivantes: les comptes
et linformation financire, le contrle interne et la gestion des risques, le choix et
lindpendance des auditeurs externes.
En raison du caractre gnral de lordonnance et en labsence de prcisions sur
les modalits de mise en uvre, il demeure des questions dinterprtation surla
profondeur de la mission du comit daudit, ltendue de son champ dintervention
ainsi que sur la porte de certains termes.
Certaines de ces questions ncessitent sans doute un dbat de place sous lgide
des autorits comptentes de manire apporter des rponses qui permettent aux
comits daudit dagir dans le cadre de pratiques homognes.
Le contrle interne et la gestion des risques sont ce titre deux thmes qui sont
source dinterrogations et alimentent un dbat de place. Lordonnance prvoit que
le comit daudit est charg dassurer le suivi de lefficacit des systmes de
contrle interne et de gestion des risques. Cette disposition introduit en effet des
termes non dfinis prcisment dans les normes et les rfrentiels de place et induit
de fait une lecture interprtative. Le groupe de travail a ainsi mis en vidence, tout en
y apportant certains lments de rponses, un certain nombre de questions portant
sur:
XX

le primtre des risques qui entrent dans le champ de surveillance du comit


daudit;

XX

les diligences attendues du comit daudit et les moyens dont il peut disposer;

XX

lapprciation qualitative des systmes de contrle interne;

XX

XX

XX

XX

14

la mission impartie au comit daudit et lobligation faite au Prsident du conseil


dadministration dtablir un rapport sur les procdures de contrle interne;
la prise en compte des faiblesses significatives de contrle interne releves par
lauditeur externe;
ltendue des obligations de lauditeur externe lies sa mission de
communication des faiblesses significatives de contrle interne au comit
daudit;
la diversit des terminologies utilises dans dautres normes et rfrentiels pour
caractriser les dficiences des procdures de contrle interne ;
Rapport IFA

Au-del du texte de lordonnance et dans lattente de rponses concertes du


rgulateur avec les acteurs de place sur les questions faisant dbat, les comits
daudit et les auditeurs externes doivent organiser la mise en uvre de leurs
obligations respectives. Les recommandations proposes dans ce rapport ainsi que
les bonnes pratiques de place (AMF, Afep-Medef, IFA) doivent les y aider.
Dans ce contexte rglementaire, le rglement intrieur du conseil dadministration
doit tre revu et, le cas chant, complt ou modifi. Par ailleurs, tout comit
daudit devrait tablir une charte dfinissant les missions lui incombant ainsi
que les principes qui doivent rgir ses relations avec le conseil dadministration,
ventuellement les autres comits du conseil, la direction gnrale, laudit interne,
les auditeurs externes.
La charte du comit daudit devrait en particulier servir de guide la mise en uvre
des obligations respectives du comit daudit et des auditeurs externes. Ce dispositif,
adoss au calendrier darrt des comptes permettra de dfinir les conditions
dinteraction entre le comit et les auditeurs externes (obligations / diligences,
calendrier des runions, modalits de restitution (frquence, format)).
Dans ce contexte ci-dessus rappel, le groupe de travail a mis 50 recommandations
lusage des comits daudit et des auditeurs externes qui sont dtailles dans le
corps de ce rapport et qui couvrent les thmes suivants:
XX

slection des auditeurs externes

XX

suivi de lindpendance des auditeurs externes

XX

contrle interne et gestion des risques

XX

comptes et information financire

XX

modalits de fonctionnement entre le


comit daudit et les auditeurs externes.

Sont repris ci-aprs, sur chacun de ces


thmes, les lments essentiels de ces
recommandations.

Suivi de
l'indpendance
des Auditeurs
externes

11

Slection des
Auditeurs
externes

Modalits de
fonctionnement
12

Comptes et
information
financire

Contrle interne
et gestion des
risques
13

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

15

Slection des auditeurs externes


(se rfrer aux recommandations n1 11 dtailles dans le corps du rapport)
Le comit daudit participe au processus de nomination ou de renouvellement du
mandat dun auditeur externe. Le recours ventuel un appel doffres fait lobjet
dun examen et dune discussion avec le conseil dadministration afin den apprcier
lopportunit sur la base des faits et circonstances.
A ce titre, le comit daudit est plus particulirement impliqu dans la validation
du cahier des charges, le choix des cabinets consults, lexamen des propositions
crites soumises par les cabinets candidats et laudition desdits candidats.

Suivi de lindpendance des auditeurs externes


(se rfrer aux recommandations n12 18 dtailles dans le corps du rapport)
Le comit daudit:
XX

XX

Prcise en dbut de mandat avec le commissaire aux comptes le champ des


prestations autorises.
Sassure que lauditeur externe a mis en place les procdures lui permettant:
de respecter les dispositions lgales et rglementaires relatives aux
incompatibilits des missions de lauditeur externe,
didentifier les situations risque de nature affecter son indpendance.

XX

XX

Sassure que lentreprise met en place une procdure dautorisation pralable


la ralisation de prestations de services par lauditeur externe et son rseau en
cas de situation non prvue par les rgles dfinies en amont.
Obtient de lauditeur externe une dclaration annuelle de confirmation de son
indpendance et le dtail des prestations (audit et hors audit) fournies, y
compris celles fournies par le rseau.

Contrle interne et gestion des risques


(se rfrer aux recommandations n19 31 dtailles dans le corps du rapport)
XX

Lors de la prsentation du plan daudit, les auditeurs externes:


partagent avec le comit daudit leur vision des risques significatifs relatifs
llaboration et au traitement de linformation comptable et financire
prsentent les travaux relatifs au contrle interne intgrs dans leur plan
daudit au titre de leur mission lgale

16

Rapport IFA

Lors de la prsentation des conclusions sur laudit annuel ou ds que limportance


des lments identifis le ncessite, les auditeurs externes rendent compte au
comit daudit des travaux relatifs au contrle interne qui ont t effectus ainsi
que des faiblesses significatives de contrle interne / cas de fraude identifis et des
recommandations associes.
Le comit daudit procde la revue du rapport du Prsident sur le contrle interne
et la gestion des risques au mme titre que la revue des comptes.
Les auditeurs externes et le comit daudit partagent leurs conclusions respectives
sur ce rapport. Ils sassurent en particulier de la cohrence du contenu du rapport
avec les lments dinformation dont ils ont connaissance.

Comptes et information financire


(se rfrer aux recommandations n32 38 dtailles dans le corps du rapport)
XX

Le plan daudit externe

Dans le cadre de la prsentation de son plan daudit au comit daudit, lauditeur


externe met en avant les lments de choix et de jugement pris en considration pour
btir son approche, tant entendu quil revient lauditeur externe de sassurer de la
conformit du plan daudit avec les normes professionnelles en vigueur.
XX

Conclusions des travaux de contrle des comptes et de linformation financire

La restitution par lauditeur externe au comit daudit des conclusions des travaux de
contrle des comptes et de linformation financire constitue un lment important
dans le dispositif dchanges entre ces deux acteurs. Dans sa prsentation, lauditeur
externe aborde au minimum les thmes suivants:







la qualit du processus de clture,


les principes et les choix comptables,
les estimations comptables et les jugements de la direction,
les points daudit significatifs,
les tests de perte de valeur,
lexposition aux risques financiers,
linformation financire transmise au march,
les lments spcifiques de la lettre daffirmation signe par la direction
gnrale.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

17

Modalits de fonctionnement entre le comit daudit et les


auditeurs externes
(se rfrer aux recommandations n39 50 dtailles dans le corps du rapport)
La charte du comit daudit dfinit les principes qui rgissent les relations du comit
daudit avec le conseil dadministration, les autres comits manant du conseil, la
direction gnrale, les auditeurs internes et les auditeurs externes.
Le comit daudit organise au moins une fois par an et autant de fois que ncessaire,
un entretien avec les auditeurs externes hors la prsence du management.
Si ncessaire, lauditeur externe peut demander un entretien avec le comit daudit,
hors la prsence du management.

18

Rapport IFA

Cadre lgal
et rglementaire

A.1 Rappel des dispositions lgales


En complment des bonnes pratiques et recommandations de place, de nombreuses
mesures lgislatives ont t prises en France depuis le dbut des annes 2000 avec
lobjectif de renforcer la gouvernance des entreprises et les dispositifs de gestion
des risques et de contrle interne. Ces principales mesures lgislatives sont:
XX

la loi sur les Nouvelles Rgulations Economiques (NRE) 2001,

XX

la loi de Scurit Financire (LSF) 2003,

XX

la loi pour la confiance et la modernisation de lconomie (LME) 2005,

XX

la loi en faveur du travail, de lemploi et du pouvoir dachat (TEPA) 2007,

XX

la loi du 3 juillet 2008 (titre V: transposition de la Directive 2006/46 CE),

XX

lordonnance du 8 dcembre 2008 transposant la 8me Directive 2006/43/CE.

Notre environnement a aussi t influenc par les dispositions provenant des EtatsUnis avec la loi Sarbanes-Oxley (SOX) en 2002 qui ont t appliques par les groupes
franais cots sur le NYSE ou le NASDAQ mais aussi par les filiales franaises de
groupes cots amricains.
Dans le cadre de lobjectif qui lui tait confi, le groupe de travail a centr son
analyse des textes lgislatifs autour des deux axessuivants :
XX

XX

Les dispositions traitant directement du comit daudit et de linteraction avec


les auditeurs externes, savoir lordonnance du 8 dcembre 2008,
Les dispositions dcoulant de la Loi de Scurit Financire (LSF) du 1er aot
2003 relative au conseil dadministration et aux auditeurs externes telles que
modifies par la loi du 3 juillet 2008.

Afin denrichir ses rflexions, le groupe de travail a galement pris en considration


la loi amricaine Sarbanes-Oxley dont une synthse des obligations est prsente
en annexe.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

19

A.2 Rflexions sur les dispositions introduites par le cadre lgal


Lordonnance du 8 dcembre 2008 a transpos la directive 2006/43/CE du 17 mai
2006 sur le contrle lgal des comptes (JORF 0286 du 9 dcembre 2008) et a t prise
sur le fondement de larticle 32 de la loi du 3 juillet 2008 portant diverses dispositions
dadaptation du droit communautaire des socits. Elle prescrit la cration dun
comit daudit et rglemente dornavant le rle de ce comit (cf.missions du comit
daudit prsentes dans le tableau ci-dessous). Le comit, compos dornavant
de seuls administrateurs, doit comporter au moins un administrateur indpendant
prsentant des comptences particulires en matire comptable ou financire. Il doit
tre institu dans les entits vises par cette directive, savoir celles dont les titres
sont admis la ngociation sur un march rglement, les tablissements de crdit,
les entreprises dassurance et de rassurance, les mutuelles rgies par le livre II du
code de la mutualit et les institutions de prvoyance rgies par le titre III du livre IX
du code de la scurit sociale.
Dans le cadre de ses rflexions, le groupe de travail a retenu les lments
suivants:
a) Larticle L.823-19 du Code de commerce (insr par lordonnance du 8 dcembre
2008) relatif aux comits daudit et larticle L.823-16 du Code de commerce
(complt par lordonnance du 8 dcembre 2008) relatif aux auditeurs externes,
mettent en vidence une certaine correspondance des textes en termes dobligations
respectives des comits daudit et des auditeurs externes. Cette correspondance qui
encadre dsormais leurs relations peut tre rsume autour des trois thmatiques :
les comptes et linformation financire, le contrle interne et la gestion des risques3,
la slection et lindpendance des auditeurs externes:

20

Pour ce qui concerne les procdures relatives llaboration et au traitement de linformation comptable et financire
Rapport IFA

b) Lordonnance du 8 dcembre 2008 suscite un certain nombre dinterrogations


notamment sur :
XX

ltendue du champ dintervention du comit daudit:

XX

concernant linformation financire: que recouvre exactement cette notion


au-del des tats financiers?
concernant le contrle interne et la gestion des risques: que faut-il entendre
par suivi de lefficacit des systmes? Un tel suivi par le comit daudit
nemporte-t-il pas dapprciation qualitative du contrle interne ?
le niveau de responsabilit du comit daudit associ ces nouvelles missions,

XX

XX

les modes opratoires devant tre instaurs entre les diffrents acteurs (direction
gnrale, conseil dadministration, comit daudit, auditeurs externes),
la rvision de rglements intrieurs du conseil dadministration et, le cas chant,
les chartes internes au comit daudit.

c) Larticulation entre les dispositions rglementaires dcoulant de lordonnance du


8 dcembre 2008 (art L 823-19 du code de commerce pour les comits daudit, art
L 823-16 pour les auditeurs externes) et celles relatives au rapport du Prsident
(art L 225-37 pour le conseil dadministration, art L 225-235 pour les auditeurs
externes)napparat pas de manire explicite. Lordonnance du 8 dcembre 2008
napporte pas en effet de prcision sur les diligences mener par le comit daudit
sur le rapport du Prsident.
DISPOSITIONS REGLEMENTAIRES
Conseil d'administration
LSF 2003

Article L. 225-37 du code de commerce*


(modifi par l'article 117 de la Loi n2003-706 du 01/08/2003 de Scurit financire)

Auditeurs externes
Article L. 225-235 du code de commerce
(modifi par les articles 112 et 120 de la Loi
n2003-706 du 01/08/2003 de Scurit
financire)

Le prsident du conseil d'administration rend compte, dans un rapport joint au rapport


mentionn aux articles L. 225-100, L. 225-102, L. 225-102-1 et L. 233-26, des
conditions de prparation et d'organisation des travaux du conseil ainsi que des
procdures de contrle interne mises en place par la socit. Sans prjudice des
dispositions de l'article L. 225-56, le rapport indique en outre les ventuelles limitations
que le conseil d'administration apporte aux pouvoirs du directeur gnral.

Les commissaires aux comptes prsentent, dans


un rapport joint au rapport mentionn au
deuxime alina de l'article L. 225-100, leurs
observations sur le rapport mentionn, selon le
cas, l'article L. 225-37 ou l'article L. 225-68,
pour celles des procdures de contrle interne
qui sont relatives l'laboration et au traitement
* L'article L. 225-68 prvoit des dispositions identiques pour les structures dotes d'un de l'information comptable et financire.
Conseil de Surveillance.

LSF 2003 modifie


par la Loi du 3
juillet 2008
(modifications
identifies en
gras)

Article L. 225-37 du code de commerce


(modifi par l'article 26 de la Loi 2008-649 du 03/07/2008)
Le prsident du conseil d'administration rend compte, dans un rapport joint au rapport
mentionn aux articles L. 225-100, L. 225-102, L. 225-102-1 et L. 233-26, de la
composition, des conditions de prparation et d'organisation des travaux du conseil,
ainsi que des procdures de contrle interne et de gestion des risques mises en
place par la socit, en dtaillant notamment celles de ces procdures qui sont
relatives l'laboration et au traitement de l'information comptable et
financire pour les comptes sociaux et, le cas chant, pour les comptes
consolids. Sans prjudice des dispositions de l'article L. 225-56, ce rapport indique
en outre les ventuelles limitations que le conseil d'administration apporte aux pouvoirs
du directeur gnral.
Le rapport prvu au prsent article est approuv par le conseil
d'administration et est rendu public.

Article L. 225-235 du code de commerce


(modifi par l'article 29 de la Loi 2008-649 du
03/07/2008 et par l'article 46 de la Loi 2009526 du 12 mai 2009 )
Les commissaires aux comptes prsentent, dans
un rapport joint au rapport mentionn au
deuxime alina de l'article L. 225-100, leurs
observations sur le rapport mentionn, selon le
cas, l'article L. 225-37 ou l'article L. 225-68,
pour celles des procdures de contrle interne et
de gestion des risques qui sont relatives
l'laboration et au traitement de l'information
comptable et financire. Ils attestent
l'tablissement des autres informations
requises aux articles L. 225-37 et L. 225-68.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

21

A.3 Normes professionnelles encadrant les travaux des


auditeurs externes
Les travaux des auditeurs externes sont encadrs par des normes internationales
(ISA : International Standards on Auditing) transposes en Normes dExercice
Professionnel (NEP) dans le cadre franais.
Certaines normes apportent des prcisions sur les diligences des auditeurs externes
en matire de contrle interne. Ces normes professionnelles dont il est fait rfrence
dans ce rapport sont les normes suivantes4:
XX

NEP 315relative au primtre des travaux sur le contrle interne dans le cadre
de leur mission lgale

XX

NEP 320 relative aux anomalies significatives et au seuil de signification

XX

NEP 240 relative la prvention et la dtection de la fraude

XX

NEP 95-05relative au rapport de lauditeur externe sur le rapport du Prsident


sur le contrle interne et la gestion des risques.

Par ailleurs, il est important de faire rfrence:


XX

XX

XX

22

au projet de Norme dExercice Professionnel (NEP 260) qui vise transposer


la norme ISA 260 relative au dispositif gnral de communication de lauditeur
externe avec les personnes constituant le gouvernement dentreprise.
au projet de Norme dExercice Professionnel (NEP 265) qui vise transposer la
norme ISA 265 relative la communication par lauditeur externe aux personnes
constituant le gouvernement dentreprise, des faiblesses significatives de
contrle interne quil a identifies au cours de son audit.
larticle L.822-11 du Code de commerce et au Code de dontologie de la
profession de commissaire aux comptes, dont les extraits sont galement
prsents en annexe. Le Code de dontologie, dont un dcret modificatif est
attendu avant la fin de lanne 2009, est en cours de rvision.

Des extraits de ces normes sont prsents en annexe


Rapport IFA

Slection et indpendance
des auditeurs externes

B.1 Slection et renouvellement des auditeurs externes


B.1.1 Le processus de slection des auditeurs externes
Rappel des dispositionsrglementaires concernant le choix des
auditeurs externes:
Larticle L.823-19 du code de commerce prcise que le comit daudit est notamment
charg dmettre une recommandation sur les commissaires aux comptes proposs
la dsignation par l'assemble gnrale ou l'organe exerant une fonction
analogue.

Rappel des recommandations de place


Le rapport de lIFA Les comits d'audit, 100 bonnes pratiques de janvier 2008,
prconise que le comit daudit sassure de lexistence dune procdure de slection
et de renouvellement des auditeurs externes et prsente ses recommandations au
conseil dadministration pour la slection des commissaires aux comptes.
Le Code de gouvernement dentreprise des socits cotes (Afep-Medef) de
dcembre 2008 indique que lors de lchance de leur mandat, la slection ou le
renouvellement des commissaires aux comptes doivent tre prcds, sur dcision
du conseil, dun appel doffres supervis par le comit des comptes qui veille la
slection du "mieux-disant" et non du "moins-disant" .

Recommandations
B Le comit daudit participe au processus de nomination ou de renouvellement du
mandat dun auditeur externe. Le recours ventuel un appel doffres fait lobjet
dun examen et dune discussion avec le conseil dadministration afin den apprcier
lopportunit sur la base des faits et circonstances.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

23

C A ce titre, le comit daudit est plus particulirement impliqu dans la validation


du cahier des charges, le choix des cabinets consults, lexamen des propositions
crites soumises par les cabinets candidats et laudition desdits candidats.
D Il appartient au comit daudit, en liaison notamment avec la direction de
lentreprise de dfinir les caractristiques et qualits essentielles qui doivent prsider
au choix des auditeurs externes. La connaissance du secteur dactivit de la socit
est un lment fondamental. La complmentarit des deux cabinets est galement un
lment considrer dans le processus de slection.
E Le choix de lauditeur externe peut seffectuer selon la mthode dite du mieux
disant en privilgiant dans un premier temps la qualit de loffre et dans un second
temps son adquation tant entendu que le rle du comit daudit est de sassurer
que le montant des honoraires allou aux auditeurs externes est appropri eu gard
aux moyens devant tre mis en place dans le cadre de leur mission.
F En cas de renouvellement du mandat, il est recommand que le comit daudit
procde une valuation de lintervention de lauditeur externe.
G Les auditeurs externes doivent:
XX

fournir une dclaration dindpendance,

XX

confirmer labsence de conflits dintrts,

XX

confirmer leur indpendance financire par rapport la socit, en dclarant


au comit daudit le pourcentage que les honoraires daudit de la socit
reprsentent dans leur chiffre daffaires.

HA lissue de la procdure de slection, le comit daudit effectue une


recommandation au conseil dadministration sur le choix de lauditeur externe dont la
nomination sera soumise lapprobation de lassemble gnrale des actionnaires.

24

Rapport IFA

B.1.2 Le contenu du cahier des charges

I Afin de disposer dlments qualitatifs comparables pour apprcier les propositions


des auditeurs externes, un cahier des charges doit tre labor, couvrant a minima
les aspects suivants de loffrede services:
XX

la prsentation des cabinets


rfrences de socits comparables
comptences cls concernant la socit ou le secteur
possibilit daccder si besoin des spcialistes
prsence internationale qui peut constituer pour certaines socits
un lment essentiel

XX

lquipe propose
nom de lassoci signataire
diffrents intervenants de lquipe ainsi que leurs comptences,
disponibilits, expertises techniques

XX

la mthodologie daudit
approche par les risques
valuation des processus
travaux de clture
test des dispositifs de contrle interne
prise en compte des systmes dinformation

XX

les relations de travail avec le management


relations de travail que les auditeurs externes envisagent avec la
direction financire, la direction de laudit, la direction du contrle
interne

XX

les relations avec le comit daudit


relations de travail que les auditeurs externes envisagent avec
le comit daudit : priodicit des rencontres, mthodes de
travail

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

25

B.1.3 Le co-commissariat aux comptes


J Lorsque le co-commissariat est obligatoire, une bonne pratique peut consister
une rotation des activits ou des pays audits entre les deux cabinets du collge.

B.1.4 Les honoraires


Les auditeurs externes sont nomms pour une priode de six exercices.

K Le cahier des charges doit comprendre les bases dtablissement du budget


permettant de dterminer le cot des diffrentes missions effectues par les auditeurs
externes dans le cadre de leur mission daudit et de comparer les budgets annuels.
L La proposition des honoraires est examine annuellement par le comit daudit afin
quil puisse sassurer que les auditeurs externes disposent des moyens ncessaires
et suffisants la conduite et lexercice de leur mission lgale.

B.2 Suivi de lindpendance des auditeurs externes


Rappel des dispositionsrglementaires
a) Larticle L.823-19 du code de commerce prcise que le comit daudit est
notamment charg dassurer le suivi de lindpendance des commissaires aux
comptes.
Lordonnance prcise galement que lorsque les commissaires aux comptes
interviennent auprs de personnes ou d'entits soumises aux dispositions de l'article
L.823-19 ou qui se sont volontairement dotes d'un comit spcialis au sens dudit
article, ils :
XX

XX

26

examinent avec le comit les risques pesant sur leur indpendance et les mesures
de sauvegarde prises pour attnuer ces risques,
communiquent chaque anne au comit :

Une dclaration d'indpendance,

Les informations concernant les prestations fournies par les membres du


rseau auquel ils sont affilis,

Les informations concernant les prestations accomplies au titre des diligences


directement lies la mission.
Rapport IFA

b) Le Code de dontologie de la profession de commissaire aux comptes dfinit


les rgles dindpendance applicables aux commissaires aux comptes en matire de
liens personnels, financiers et professionnels (articles 26 30).
c) Les rgles dincompatibilit et dindpendance applicables au commissaire aux
comptes en matire de primtre de missions sont dfiniespar larticle L.822-11 du
Code de commerce, par le Code de dontologie de la profession de commissaire aux
comptes et par des Normes dExercice Professionnel (NEP) :
XX

Concernant la fourniture de prestations de services par le commissaire aux


comptes:
larticle L.822-11 du Code de commerce prcise quil est interdit au
commissaire aux comptes de fournir la personne dont il certifie les comptes
ou aux personnes qui la contrlent, ou qui sont contrles par celle-ci,
tout conseil ou toute autre prestation de services nentrant pas dans les
diligences directement lies la mission du commissaire aux comptes telles
quelles sont dfinies par les normes dexercice professionnel;
le Code de dontologie de la profession de commissaire aux comptes
(article 10) prcise la liste des situations interdites;
des normes dexercice professionnel (NEP) spcifiques relatives des
missions entrant dans le cadre des diligences directement lies ont t
homologues ou sont en cours dlaboration. Elles ont pour but de dfinir
le primtre des interventions possibles pour le commissaire aux comptes.

XX

Concernant la fourniture de prestations de services par le rseau (pluridisciplinaire


dont les membres ont un intrt conomique commun)
la personne dont les comptes sont certifis par le commissaire aux
comptes : larticle L.822-11 du Code de commerce prcise que le
commissaire aux comptes affili un rseau ne peut certifier les comptes
dune personne qui, en vertu dun contrat conclu avec le rseau ou lun
de ses membres, bnficie dune prestation de service qui nest pas
directement lie la mission du commissaire aux comptes.
aux personnes qui contrlent ou sont contrles par la personne dont
les comptes sont certifis par le commissaires aux comptes : larticle
L.822-11 du Code de commerce prvoit que le Code de dontologie de
la profession de commissaire aux comptes prcise les situations dans
lesquelles lindpendance du commissaire aux comptes membre dun
rseau pluridisciplinaire, national ou international, dont les membres ont
un intrt conomique commun, peut tre affecte par la fourniture de
prestations de services rendue par le rseau.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

27

Larticle 24 du Code de dontologie dresse la liste des prestations


fournies par un membre du rseau du commissaire aux comptes une
personne contrle par ou qui contrle la personne dont les comptes
sont certifis et qui affectent lindpendance du commissaire aux
comptes.
Larticle 25 du Code de dontologie exige des commissaires aux
comptes appartenant un rseau dont les membres assurent des
missions autres que le commissariat aux comptes de mettre en place
une organisation leur permettant dtre informs de la nature et du
prix des prestations fournies par lensemble desmembres du rseau
toute personne ou entit dont ils certifient les comptes ainsi quaux
personnes ou entits qui la contrle ou qui sont contrles par elle.
d) Le Code de dontologie de la profession de commissaire aux comptes prvoit
lidentification par le commissaire aux comptes des situations risques (article
11) devant le conduire prendre des mesures de sauvegarde (article 12). Le
commissaire aux comptes doit plus prcisment identifier toute situation de nature
affecter dune quelconque faon, la formation, lexpression de son opinion ou
lexercice de sa mission en tenant compte de son appartenance un rseau.
Le commissaire aux comptes doit pouvoir justifier quil a procd cette analyse et
le cas chant, quil a pris les mesures appropries.

Recommandations
Les principales diligences que le comit daudit pourrait mettre en oeuvre sont
prsentes dans les propositions suivantes:
XX

XX

M Prciser en dbut de mandat avec le commissaire aux comptes le champ des


prestations autorises et ventuellement les montants dhonoraires maximum
associs.
Senqurir de lexistence de procdures permettant au commissaire aux
comptes:
N de respecter les dispositions lgales et rglementaires relatives aux
incompatibilits des missions du commissaire aux comptes, notamment de
lexistence de procdures de centralisation lui permettant dtre inform
des prestations rendues par son rseau afin dapprcier la compatibilit
desdites prestations avec la mission de commissaire aux comptes;
O didentifier les situations risque de nature affecter son indpendance
et de prendre rapidement des mesures de sauvegarde appropries.

28

Rapport IFA

XX

XX

XX

XX

P Sassurer que lentreprise met en place une procdure dautorisation pralable


la ralisation des prestations de services par le commissaire aux comptes et
son rseau en cas de situation non prvue par les rgles dfinies en dbut
dexercice (ex: nature de la prestation, montant des honoraires,).
Q Obtenir du commissaire aux comptes le dtail des prestations (audit et hors
audit) fournies par le commissaire aux comptes et son rseau la personne
dont il certifie les comptes ainsi quaux personnes qui la contrlent ou qui sont
contrles par celle-ci. Il convient que le comit daudit dispose des moyens
de suivi des prestations hors audit effectues par lauditeur externe de la
socit.
R Demander au commissaire aux comptes, en cas dincertitudes, son analyse de
certaines situations spcifiques et son interprtation des textes si les diffrents
cas ne sont pas expressment traits par les textes, en tenant compte notamment
des avis formuls par le Haut Conseil du commissariat aux comptes.
S Obtenir de la part du commissaire aux comptes une dclaration annuelle
portant sur les liens entre le commissaire aux comptes, son rseau et lentreprise
(en particulier les prestations hors audit), confirmant par crit que selon son
point de vue professionnel, il est indpendant vis--vis de lentreprise.

La France a une des rglementations les plus strictes au monde concernant les rgles
dindpendance et dincompatibilit applicables au commissaire aux comptes, mettant
ainsi en vidence la ncessit de disposer de normes de dontologie internationales
tant sur lindpendance que sur la compatibilit des missions.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

29

Contrle interne
et gestion des risques

Lordonnance du 8 dcembre 2008 transposant en droit franais la directive


europenne stipule que le comit daudit est en charge du suivi de lefficacit des
systmes de contrle interne et de gestion des risques. Cette disposition est source
de beaucoup de questions et alimente un dbat de place.
Rappel des dispositionsrglementaires concernant le contrle interne et la gestion
des risques:

C.1 Dispositif densemble rles respectifs


Une multiplicit dacteurs intervient dans le contrle interne et la gestion des risques
des entreprises. Certains acteurs comme le conseil dadministration, le comit daudit
et les auditeurs externes voient leurs missions dfinies dans le Code de commerce,
tel que rcemment enrichi par les dispositions de la loi du 3 juillet 2008 et de
lordonnance du 8 dcembre 2008 qui prcisent le primtre lgal de leur mission.
De nombreux autres acteurs, non expressment viss par les textes, ont un rle tout
aussi essentiel la dfinition et la mise en uvre des dispositifs de contrle interne
et de gestion des risques.

30

Rapport IFA

Le schma ci-dessous met en vidence cinq types dacteurs cls jouant un rle
important en matire de gestion des risques et de contrle interne:
XX

La direction gnrale et les directions fonctionnelles et oprationnelles,

XX

La direction des risques et la direction du contrle interne,

XX

Les auditeurs externes,

XX

XX

La direction de laudit interne. Il est noter que le groupe de travail IFA/IFACI


qui a rendu ses conclusions en avril 2009 sur le rle de laudit interne dans
le gouvernement dentreprise, prconise un rattachement hirarchique de
laudit interne la direction gnrale et un rattachement fonctionnel au comit
daudit.
Les administrateurs.

Le comit daudit doit donc pouvoir actionner un nombre important dacteurs dans le
cadre de la mission qui lui est attribue par lordonnance du 8 dcembre 2008.

Conseil dadministration
Supervise la matrise des risques
Approuve le rapport du Prsident qui
rend compte des procdures de
contrle interne et de gestion des
risques
Direction des risques*
Anime le systme de gestion
des risques

Direction du contrle
interne
Anime le systme de
contrle interne

Comit daudit
Assure le suivi de lefficacit des
systmes de contrle interne et de
gestion des risques

Direction Gnrale
Assure la responsabilit de la
dfinition et du pilotage des
systmes de contrle interne et de
gestion des risques
Directions oprationnelles et
fonctionnelles
Mettent en oeuvre les systmes de
contrle interne et de gestion des
risques

Auditeurs externes
communiquent les
faiblesses significatives
du contrle interne
Prsentent dans un
rapport leurs observations sur le rapport du
Prsident**

Direction de laudit
interne*
Evalue de manire
indpendante et
objective lefficacit
des systmes de
contrle interne et
de gestion des
risques

Acteur dont les missions sont prcises dans le code de commerce


* quand elle existe
** pour ce qui concerne les procdures relatives llaboration et au traitement de
linformation comptable et financire

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

31

C.2 Rflexions sur les dispositions introduites par


lordonnance de dcembre 2008
En raison du caractre gnral de lordonnance et en labsence de prcisions sur les
modalits de mise en uvre, le groupe de travail a mis en vidence les thmes de
rflexion suivants:

Primtre de responsabilits du comit daudit


XX

Primtre des risques qui entrent dans le champ de surveillance du comit


daudit
T Si il y a un consensus pour admettre quentrent dans le champ de
surveillance du comit daudit les seuls risques attachs linformation
comptable et financire, un dbat existe sur la surveillance des risques de
nature stratgique, oprationnelle, de conformit, ou dimage pour ne citer
que ceux l qui ne relveraient pas que de la comptence du comit daudit.
Se pose alors la question de la cration par le conseil dadministration dun
comit ad hoc charg de la surveillance de ces risques, comit se trouvant
galement sous leffet de lordonnance du 8 dcembre 2008, linstar des
tablissements financiers qui sont dots de comits spcialiss pour suivre
les risques lis leur activit (march, taux, crdit, ..),.
Les dispositions suivantes sont nanmoins recommandes:
La ncessit dune runion au moins annuelle entre le comit
daudit et ce comit ad hoc laquelle seraient convis les
auditeurs externes,
Ltablissement dun rglement intrieur du conseil
dadministration et dune charte de fonctionnement du comit
daudit dfinissant prcisment le primtre dintervention
propre ce dernier.

XX

Moyens mis en uvre par le comit daudit pour assurer le suivi de lefficacit
des systmesde contrle interne et de gestion des risques
U Le groupe de travail recommande que la mission de supervision confie
au comit daudit soit dfinie au moyen de recommandations de place
prcisant entre autre la porte de certains termes (suivi, efficacit,
systmes, faiblesses significatives) dment avalises par les autorits
de place.

32

Rapport IFA

V Le groupe de travail prconise galement que soit labor par la place


le programme de supervision type dun comit daudit visant les diligences
attendues de lui et dtaillant les informations cls qui devraient tre fournies
par les diffrents acteurs (direction gnrale, directions oprationnelles et
fonctionnelles, audit interne, auditeurs externes,), afin de mener bien
sa mission et dtre mme de rendre compte au conseil dadministration.
Ces deux propositions de rflexion pourraient tre soumises au futur groupe de place
voqu en mai 2009 par le Prsident de lAutorit des Marchs Financiers.
Cette nouvelle obligation attribue au comit daudit ninduit-elle pas que
la direction gnrale value le contrle interne afin dtre mme de
communiquer au comit daudit ses lments dapprciation sur lefficacit
du contrle interne et ne se limite pas fournir au comit daudit des
informations descriptives sur le dispositif de contrle interne en place ?

Rapport du Prsident
XX

Articulation entre les travaux du comit daudit prvus par lordonnance et le


rapport du Prsident :
Lordonnance du 8 dcembre 2008 napporte pas de prcision quant
limplication du comit daudit sur le rapport du Prsident.
W Afin dassurer une cohrence entre les conclusions de ses travaux de
suivi prvus par lordonnance et le contenu du rapport du Prsident, il
est recommand que le comit daudit procde la revue du rapport du
Prsident au mme titre que la revue des comptes.

XX

Incidence des faiblesses significatives de contrle interne dans le rapport du


Prsident et / ou communication au conseil dadministration :
Cette question relve du dbat sur le contenu du rapport du Prsident qui
ne dcoule pas de la transposition dune directive europenne mais dun
texte de loi franais.
Se pose galement la question des consquences pour le comit daudit des
faiblesses significatives de contrle interne portes sa connaissance par
les auditeurs externes tant au regard du rapport du Prsident que dans la
mission du comit de restituer au conseil dadministration ses conclusions.
Rappelons quil existe par ailleurs la Norme dExercice Professionnel N9505 relative aux diligences sur le rapport du Prsident qui stipule que les
auditeurs externes dterminent si les dficiences majeures du contrle
interne relatif llaboration et au traitement de linformation comptable et
financire quils auraient releves dans le cadre de leur mission font lobjet
dune information approprie dans le rapport du Prsident.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

33

Obligations des auditeurs externes


XX

La formulation retenue dans lordonnance de dcembre 2008 portent la


connaissance du comit daudit les faiblesses significatives de contrle interne,
pour ce qui concerne les procdures relatives llaboration et au traitement de
linformation comptable et financire, cre-t-elle une obligation additionnelle
pour le commissaire aux comptes de rechercher les faiblesses significatives de
contrle interne?, ou cette disposition sinscrit-elle dans le cadre gnral des
diligences daudit ralises selon les normes dexercice professionnel pour la
mission de certification des comptes?
Initialement, lordonnance reprenait lide de faiblesses significatives de
contrle interne que le commissaire aux comptes aurait releves au cours
de son audit, mais cette prcision a t retire du texte final. La norme
ISA 265 reprend galement lide de faiblesses significatives que le
commissaire aux comptes aurait releves au cours de son audit.
Ce non alignement entre la norme ISA 265 et le texte finalement retenu dans
lordonnance du 8 dcembre cre ainsi une ambigut. Cette question devra
tre traite par le Comit des normes professionnelles de la Compagnie des
Commissaires aux Comptes en liaison avec le HCCC lors de la transposition de
la norme ISA 265 dans les Normes dExercice Professionnel.

Faiblesses de contrle interne


XX

XX

Comparaison des terminologies relatives aux faiblesses de contrle interne


utilises dans dautres normes / rfrentiels avec celle retenue dans lordonnance :
rglementation amricaineSarbanes-Oxley (significant deficiency, material
weakness, ISA 265(deficiency), ordonnance du 8 dcembre 2008(faiblesse
significative), NEP 315/ NEP 95 05 (dficience majeure).

X Le groupe prconise quelles soient dfinies et, le cas chant, harmonises,


afin que les administrateurs disposent dune grille de lecture cohrente.

C.3 Calendrier de restitution des travaux et des conclusions


des auditeurs externes sur le contrle interne
Y Le groupe de travail prconise que le contrle interne li aux comptes et
linformation financire soit abord a minima trois reprises entre le comit daudit
et les auditeurs externes:
En dbut dexercice, lors de la prsentation du plan daudit externe.
En cours dexercice dans le cadre des interventions sur les comptes

34

Rapport IFA

intrimaires, ds que limportance des lments identifis le ncessite ou


selon les modalits de restitution dfinies en dbut dexercice.
Aprs la clture de lexercice :
Lors de la prsentation des conclusions sur les comptes.
Lors de llaboration du rapport du Prsident.

Recommandations:
Prsentation du plan daudit externe en dbut dexercice
Les auditeurs externes doivent dsormais selon les termes de lordonnance de
dcembre 2008 porter la connaissance du comit daudit leur programme gnral
de travail.
Le plan daudit est le document de synthse qui rsume lapproche retenue par les
auditeurs externes. Il comporte gnralement un volet sur lapprciation des risques
et du contrle interne qui constitue un lment important dchange avec le comit
daudit et qui est dvelopp ci-aprs.
XX

XX

XX

Z Les auditeurs externes et le comit daudit partagent leur vision des risques
significatifs relatifs llaboration et au traitement de linformation comptable
et financire.
8 Les auditeurs externes prsentent les travaux relatifs au contrle interne
intgrs dans leur plan daudit au titre de leur mission lgale, cest--dire
des travaux qui leur sont ncessaires pour exprimer une opinion sur les tats
financiers et non pas sur le contrle interne et son efficacit en tant que tels,
au contraire des dispositions prvues aux Etats-Unis. Ces lments de contrle
interne sont prciss dans les Normes dExercice Professionnelle N315 / N240
dont les extraits sont prsents en annexe.
La prsentation du plan daudit par les auditeurs externes doit permettre au
comit daudit :
de comprendre comment celui-ci a t labor et comment ont t dfinies
les priorits,
dapprcier :
La couverture des zones de risques par les diffrents acteurs (direction
gnrale, directions oprationnelles et fonctionnelles, direction des
risques, direction du contrle interne, direction de laudit interne,
auditeurs externes),

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

35

Lopportunit/ncessit de demander un amendement du plan daudit


des auditeurs externes (par exemple en cas de couverture non
satisfaisante) et / ou de demander des travaux complmentaires sur le
contrle interne aux autres acteurs de lentreprise,
si les travaux respectifs de laudit interne et des auditeurs externes lui
apportent suffisamment dinformations objectives et indpendantes sur
lefficacit des systmes de contrle interne et de gestion des risques.
XX

XX

9 Le comit daudit peut par ailleurs dcider de confier des missions spcifiques
aux auditeurs externes lorsque les circonstances le requirent (ex: revue du
dispositif de contrle interne dune filiale / dun processus, tests defficacit
des contrles,)
: Le groupe de travail prconise que le comit daudit dfinisse avec les
auditeurs externes les modalits de restitution (frquence, format) des travaux
relatifs au contrle interne et des faiblesses significatives de contrle interne.

Restitution des travaux et des conclusions (en cours dexercice)


En cours dexercice, les auditeurs externes rendent compte au comit daudit :
XX

XX

; de lavancement de leurs travaux relatifs au contrle interne, selon les


modalits de restitution dfinies en dbut dexercice,
et, le cas chant, des faiblesses significatives de contrle interne ou des cas de
fraudes identifis, faisant galement part de leurs recommandations ventuelles
en vue de remdier aux dficiences ainsi constates.

Restitution des travaux et des conclusions (aprs la clture de


lexercice)
XX

< Lors de la prsentation des conclusions sur laudit annuel, les auditeurs
externes rendent compte au comit daudit de leurs conclusions sur leurs travaux
relatifs au contrle interne:
Travaux relatifs au contrle interne effectus dans le cadre desdiligences
normales et dinterventions spcifiques le cas chant.
Identification des faiblesses significatives de contrle interne constates ou
cas de fraudes identifis, ainsi que des mesures correctives susceptibles
dtre prises.
Ceci implique un change structur, en amont, entre les auditeurs externes

36

Rapport IFA

et les autres acteurs de lentreprise (direction gnrale, direction des


risques, direction du contrle interne, direction de laudit interne,)
o chacun rend compte de ses travaux et de ses conclusions.
Le format de restitution des faiblesses de contrle interne identifies
peut par exemple prendre la forme suivante :
Thme

Faiblesse
identifie

Recommandations

Actions du
management

Environnement de contrle
Processus de clture
...

Cette restitution participe aux lments dapprciation recueillir par le comit


daudit pour mener bien sa mission de suivi de lefficacit des systmes de
contrle interne et de gestion des risques.
XX

= Les auditeurs externes et le comit daudit partagent leurs conclusions


respectives aprs la revue du projet de rapport du Prsident. Ils sassurent en
particulier de la cohrence du contenu du rapport avec les lments dinformation
dont ils ont connaissance.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

37

Comptes
et information financire

Rappel des dispositions rglementaires concernant les comptes et linformation


financire:
DISPOSITIONS REGLEMENTAIRES
Comits d'audit

Auditeurs externes

Article L. 823-19 du Code de commerce


(insr par lOrdonnance n 2008-1278 du 8 dcembre 2008 art.14)

Article L. 823-16 du Code de commerce


Complt par lOrdonnance n 2008-1278 du 8 dcembre 2008, art.13

"Un comit spcialis agissant sous la responsabilit exclusive et


collective des membres, selon le cas, de l'organe charg de
l'administration ou de l'organe de surveillance assure le suivi des
questions relatives l'laboration et au contrle des informations
comptables et financires.

Lorsque les commissaires aux comptes interviennent auprs de


personnes ou d'entits soumises aux dispositions de l'article L. 823-19 ou
qui se sont volontairement dotes d'un comit spcialis au sens dudit
article, ils :

Sans prjudice des comptences des organes chargs de l'administration,


de la direction et de la surveillance, ce comit est notamment charg :

Comptes /
information
financire

- d'assurer le suivi du processus dlaboration de linformation financire,


- d'assurer le suivi du contrle lgal des comptes annuels et, le cas
chant, des comptes consolids par les commissaires aux comptes.

- portent la connaissance du comit leur programme gnral de travail


mis en uvre ainsi que les diffrents sondages auxquels ils ont procd,
- portent la connaissance du comit les modifications qui leur paraissent
devoir tre apportes aux comptes devant tre arrts ou aux autres
documents comptables, en faisant toutes observations utiles sur les
mthodes d'valuation utilises pour leur tablissement,
- portent la connaissance du comit les irrgularits et les inexactitudes
qu'ils auraient dcouvertes,
- portent la connaissance du comit les conclusions auxquelles
conduisent les observations et rectifications ci-dessus sur les rsultats de
la priode compars ceux de la priode prcdente

Commentaire:
Les aspects relatifs au contrle interne et la gestion des risques sont
dvelopps dans la partie C (paragraphe C3) ci-dessus et ne sont donc
pas repris ci-aprs en dtail.

D.1 Plan daudit externe


a En dbut dexercice, le groupe de travail prconise que lauditeur externe prsente
son plan daudit au comit daudit en mettant en avant les lments de choix et de
jugement pris en considration pour btir son approche, tant entendu quil revient
lauditeur externe de sassurer de la conformit du plan daudit avec les normes
professionnelles en vigueur.
Lobjectif de cette prsentation est dattirer lattention des membres du comit daudit
sur les principales zones de risques afin quils puissent se former un jugement sur le
bien fond de lapproche retenue par lauditeur et les moyens dont il dispose pour
raliser sa mission.

38

Rapport IFA

La prsentation du plan daudit par lauditeur externe doit ainsi permettre au comit
daudit de comprendre comment celui-ci a t labor et comment ont t dfinies
les priorits.

b Il est recommand quil y ait par ailleurs une runion commune comit daudit /
auditeur interne / auditeur externe afin de revoir les plans daudit respectifs et
sassurer que les risques majeurs sont couverts.
c Propositions de points-cls examiner avec le comit daudit:
XX

Principaux lments ayant un impact sur lapproche daudit


Primtre de consolidation / primtre audit (notamment en cas
dvolution.
Evnements significatifs ayant affect lentreprise au cours de lexercice
prcdent (ex: acquisitions ou cessions de filiales, oprations de croissance
externe et de restructuration, changements intervenus dans le management
du groupe et des filiales, procs ou litiges au niveau de la socit consolidante
et des socits consolids, mise en place de Centre de Services Partags
(CSP), externalisation de certaines oprations).

XX

Risques significatifs relatifs llaboration et au traitement de linformation


comptable et financire (cf.partie C / paragraphe C3)
Points daudit significatifs de lexercice prcdent ncessitant un suivi
spcifique.
Niveau de maturit du contrle interne, faiblesses significatives de contrle
interne / fraudes identifies lors de lexercice prcdent.
Changements de mthodes comptables prvus pour lexercice.

XX

Approche daudit
Nature et tendue des travaux dans les entits du primtre audit.

XX

Travaux relatifs au contrle interne intgrs au plan daudit (cf. partie C /


paragraphe C3)
Complmentarit avec laudit interne.
En cas de co-commissariat: modalits de rpartition des travaux afin dassurer
une couverture approprie des zones de risques sans recouvrement.

XX

Modalits dintervention
Calendrier des interventions.
Visites de sites par lassoci signataire.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

39

Afin de limiter le risque de collusion entre lauditeur externe local et le


directeur financier dun site (notamment dans le cas o la structure de
lauditeur local est restreinte), il est recommand que lassoci signataire
effectue une visite du site en auditionnant le directeur financier et lauditeur
local. A noter que le co-commissariat aux comptes permet de rduire ce
risque.
Budget associ au plan daudit de lexercice rpartition en cas de cocommissariat.

d A lissue de la prsentation du plan daudit externe, le comit daudit peut


proposer le cas chant tout complment quil juge ncessaire.

D.2 Conclusions des travaux de contrle des comptes et de


linformation financire
La restitution par les auditeurs externes au comit daudit des conclusions de leurs
travaux de contrle des comptes et de linformation financire constitue un lment
important dans le dispositif dchanges entre les deux parties.
La restitution des travaux des auditeurs externes doit permettre au comit daudit de
rpondre aux obligations dsormais inscrites dans la loi sur:
1) le suivi du processus dlaboration de linformation financire,
2) le suivi du contrle lgal des comptes annuels et, le cas chant, des
comptes consolids par les commissaires aux comptes.
A cette fin, les auditeurs externes portent la connaissance du comit daudit les
lments suivants au vu de larticle L.823-16 du Code de commerce:
XX

XX
XX

40

les modifications qui leur paraissent devoir tre apportes aux comptes devant
tre arrts ou aux autres documents comptables, en faisant toutes observations
utiles sur les mthodes d'valuation utilises pour leur tablissement,
les irrgularits et les inexactitudes qu'ils auraient dcouvertes,
les conclusions auxquelles conduisent les observations et rectifications ci-dessus
sur les rsultats de la priode compars ceux de la priode prcdente.

Rapport IFA

Lobjectif poursuivi par les auditeurs externes dans la prsentation de synthse cidessus dfinie est dattirer lattention du comit daudit sur:
XX

la qualit du processus de clture,

XX

les estimations comptables et les jugements de la direction,

XX

les points daudit identifis y compris les anomalies.

e Cette synthse doit contribuer la prparation du compte rendu du Prsident du


comit daudit au conseil dadministration.
f En cela, il peut tre utile que les auditeurs externes prparent un executive
summary de leurs conclusions.
g Il nexiste pas au contraire de la rglementation amricaine de figure impose
comportant un certain nombre de dclarations de la part des auditeurs externes au
comit daudit. Nanmoins pour rpondre aux problmatiques exposes ci-dessus et
parvenir une qualit dchange et de restitution entre le comit daudit et lauditeur
externe, le groupe de travail recommande le plan suivant pour la prsentation de
synthse au comit daudit, inspir des pratiques de place:
A) La qualit du processus de clture. Lauditeur externe informe le comit daudit:
des ventuelles difficults qui ont t rencontres dans certaines filiales afin
que le comit daudit puisse apprcier si les travaux de lauditeur se sont bien
drouls dans une atmosphre collaborative avec le plein support des quipes
financires tant au niveau central que local.
des modifications substantielles dapproche ou de primtre par rapport au plan
daudit initial (en raison des changements dans lenvironnement conomique,
des vnements propres la socit comme une acquisition ou la survenance de
nouveaux facteurs de risques, de nouveauts dans la rglementation comptable ).
de ladquation du processus dlaboration de linformation financire avec
les obligations lgales et rglementaires. Cela permet au comit daudit de se
former une opinion sur la qualit de lorganisation comptable de lentreprise.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

41

B) Les principes et les choix comptables. Le comit daudit doit tre inform des
lments suivants:
Les changements de mthodes comptables significatifs et leurs consquences
sur les grands agrgats financiers (avec un clairage sur les diffrences de
traitement qui peuvent exister avec des entreprises comparables ou susceptibles
dtre utilises des fins de comparaison par les analystes financiers).
Les options comptables prises sur la base des analyses ralises par la
direction.
Le traitement comptable des oprations significatives (acquisitions,
cessions,).
Les nouvelles normes ou rglementations comptables en prparation qui
pourraient affecter dans lavenir matriellement les principes de comptabilisation
ou le processus dlaboration des comptes de lentreprise.
C) Les estimations comptables et les jugements de la direction
Il sagit en particulier de fournir un clairage sur des domaines qui par essence
demandent lexercice dun jugement tant par la direction dans ltablissement de
son estimation et sa traduction comptable que de la part de lauditeur externe
pour apprcier le caractre raisonnable de la position retenue. A titre dexemple,
on peut citer, les valuations de litiges et les provisions constitues le cas
chant.
D) Les points daudit significatifs. Lauditeur externe informe le comit daudit:
Des points particuliers identifis au cours de laudit et de la faon dont ils ont
t traits et notamment des points les plus importants ayant fait lobjet de
discussions avec la direction financire.
De la nature et de limportance des anomalies identifies au cours de laudit y
compris celles qui ont t rsolues.
Des travaux effectus sur le contrle interne et le cas chant des faiblesses
significatives / cas de fraudes identifis et des recommandations associes.
(cf.partie C / paragraphe C3)
E) Les tests de perte de valeur. Les dcisions de dprcier ou non certains actifs
se fondent sur des lments prospectifs (plan daffaires des units gnratrices de
trsorerie ou UGT). Les auditeurs externes examinent les hypothses qui ont t
utilises pour ces dcisions et ce titre, ils portent un jugement sur leur caractre

42

Rapport IFA

raisonnable et rendent compte au comit daudit sur la sensibilit des paramtres


retenus.
F) Lexposition aux risques financiers: lauditeur externe rend compte de ses travaux
notamment sur:
La continuit de lexploitation.
La situation de lendettement, de sa structure (taux variable, taux fixe), des
circonstances dans lesquelles lentreprise pourrait briser ses covenants
bancaires
La politique de couverture; les risques de contreparties.
La nature et la disponibilit des placements de liquidits.
La sensibilit du besoin en fonds de roulement la conjoncture.
Les engagements hors bilan significatifs et leurs impacts financiers.
La dpendance lgard dun ou plusieurs partenaires dont la dfaillance aurait
des consquences majeures pour lentreprise.

G) Linformation financire transmise au march. Le comit daudit consulte les


auditeurs externes afin de sassurer que la communication financire est conforme
aux lments ressortant de la comptabilit.

H) Les lments spcifiques de la lettre daffirmation signe par la direction gnrale.


Il est important que les auditeurs externes puissent attirer lattention du comit
daudit sur les lments pour lesquels ils considrent ncessaire de demander une
dclaration spcifique de la direction gnrale.

Les recommandations proposes ci-dessus relatives la revue des comptes annuels


sappliquent galement la revue des comptes trimestriels et semestriels. En revanche,
certains des thmes proposs pour la runion de synthse de lauditeur externe
peuvent avoir une importance plus ou moins grande en fonction de linformation
financire prsente (trimestrielle, semestrielle ou annuelle).

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

43

Modalits de fonctionnement
entre le comit daudit et les auditeurs externes

E.1 Attentes en terme de mode de fonctionnement


et de communication
Charte du comit daudit:
h Dans le cadre du nouveau contexte rglementaire, ainsi quil est soulign plus
haut, ltablissement dune charte dfinissant le fonctionnement, le rle et les
responsabilits du comit daudit savrera utile. Cette charte devra dfinir en
particulier les principes rgissant les relations du comit daudit avec le conseil
dadministration, les autres comits manant du conseil, la direction gnrale, les
auditeurs internes et les auditeurs externes.
i Cette charte devra tre mise jour priodiquement afin de reflter les changements
qui interviennent dans la situation de la socit ainsi que les changements lis aux
volutions rglementaires.

Programme annuel du comit daudit:


j Afin de couvrir lintgralit des domaines entrant sous sa responsabilit, il apparat
utile que le comit daudit tablisse un programme annuel, listant les sujets et les
dates auxquelles ces lments seront examins par le comit daudit.
k Ce programme annuel sera communiqu lauditeur externe pour lui permettre
davoir une perception claire des attentes du comit daudit.
l Si ncessaire, le comit daudit communique directement avec lauditeur externe
en dehors des dates prvues dans le programme annuel et rciproquement.

Participation des auditeurs externes aux runions du comit


daudit:
Les informations auxquelles lauditeur externe a accs lors des runions du comit
daudit contribuent une meilleure comprhension des enjeux auxquels lentreprise

44

Rapport IFA

est confronte. Certaines de ces informations pourront lui permettre, le cas chant,
dorienter ses diligences et maximiser ainsi la pertinence de ses travaux.

m Les auditeurs externes participent en principe toutes les runions du comit


daudit, et ce dans les conditions fixes dans la charte du comit daudit. Dans
ces mmes conditions, les procs-verbaux des runions du comit daudit sont
communiqus aux auditeurs externes.
n Les auditeurs externes nont pas tre ncessairement prsents aux runions du
comit daudit qui ont dbattre des points les concernant directement (par exemple
nomination / renouvellement, valuation de leurs prestations,) ou nayant pas de
lien direct avec leur mission.

Entretien entre le comit daudit et les auditeurs externes, hors la


prsence du management
o Le comit daudit organise au moins une fois par an et autant de fois que ncessaire,
un entretien avec les auditeurs externes hors la prsence du management.
Cette dmarche doit permettre au comit daudit de:
XX
XX

sassurer que toutes les questions importantes ont t traites,


poser toute question sur des sujets qui nauraient pas t abords spcifiquement
lors des runions du comit daudit.

Elle permet galement lauditeur externe de faire part au comit daudit en toute
libert et de faon confidentielle de son apprciation sur lorganisation des services
internes de lentreprise et des difficults ventuelles rencontres dans lexercice de
leur mission lgale.
Ces entretiens peuvent en effet notamment porter sur les aspects suivants:
XX

XX

limplication, la rigueur et la transparence du management concernant


linformation financire et le contrle interne,
ladquation des ressources humaines et techniques aux besoins des fonctions
financires et daudit interne,
COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

45

XX

XX

XX
XX

la comptence professionnelle des quipes financires de lentreprise tant au


niveau local que central,
la nature des relations existant entre la direction, les auditeurs internes et les
auditeurs externes,
lassurance du traitement des questions importantes,
lassurance que lauditeur externe a exerc sa mission sans difficults
particulires.

Les attentes de lauditeur externe lgard du comit daudit en gnral, et de son


prsident en particulier, sont de pouvoir:
XX

disposer dun accs facile auprs des membres du comit daudit,

XX

tablir une communication transparente,

XX

recourir le cas chant leur arbitrage.

p Si ncessaire, lauditeur externe peut donc demander un entretien avec le comit


daudit, hors la prsence du management.

Relations entre laudit interne et les auditeurs externes


Afin damliorer la coordination des travaux des auditeurs internes et externes sur le
contrle interne et la gestion des risques, il est recommand que:
XX

XX

XX

46

q il y ait une runion commune comit daudit / auditeur interne / auditeur


externe afin de discuter les plans daudit respectifs et sassurer que les risques
majeurs sont couverts. (cf. partie D, paragraphe D1)
les rapports daudit interne soient transmis lauditeur externe, lorsquils sont
susceptibles davoir un lien avec sa mission,
lavancement des plans dactions de la direction soit communiqu lauditeur
externe.

Rapport IFA

E.2 Evaluation des auditeurs externes


r Une bonne pratique consiste (pour le comit daudit ou son Prsident) effectuer
annuellement un bilan qualit avec les auditeurs externes et avoir un entretien
individuel avec les associs signataires des comptes.
Le comit dauditpeut ainsi :
XX

XX

prendre connaissance du processus dvaluation des auditeurs externes mis en


place par la socit et donner son avis,
faire part aux auditeurs externes de ses remarques et propositions damlioration,
le cas chant.

Lvaluation des auditeurs externes peut notamment porter sur les aspects
suivants:
XX

le respect du plan daudit et des dlais impartis,

XX

la stabilit, la comptence et limplication des quipes,

XX

la rigueur et la pertinence des conclusions et des synthses remontes,

XX

la qualit des relations avec les quipes de lentreprise,

XX

la rceptivit des auditeurs externes concernant les demandes de contrles


spcifiques du comit daudit.

Dans les socits o le co-commissariat est obligatoire, la relation entre les deux
auditeurs externes est essentielle.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

47

E.3 Calendrier annuel type entre le comit daudit et


lauditeur externe
s Les changes entre lauditeur externe et le comit daudit peuvent se positionner
sur un exercice selon le calendrier type suivant:

Ce calendrier type sinsre dans le programme annuel du comit daudit.

48

Rapport IFA

nnexes

Extraits de lordonnance du 8 dcembre 2008


Extraits de lordonnance n 2008-1278 du 8 dcembre 2008 transposant la directive
2006/43/CE du 17 mai 2006

Article 13
Larticle L. 823-16 est ainsi modifi :
1 Le premier alina est remplac par les dispositions suivantes :
Les commissaires aux comptes portent la connaissance, selon le cas, de lorgane collgial charg
de ladministration ou de lorgane charg de la direction et de lorgane de surveillance, ainsi que,
le cas chant, du comit spcialis agissant sous la responsabilit exclusive et collective de ces
organes : ;
2 Aprs le 4, sont ajoutes les dispositions suivantes :
Lorsquils interviennent auprs de personnes ou dentits soumises aux dispositions de larticle
L. 823-19 ou qui se sont volontairement dotes dun comit spcialis au sens dudit article, ils
examinent en outre avec le comit spcialis mentionn cet article les risques pesant sur leur
indpendance et les mesures de sauvegarde prises pour attnuer ces risques. Ils portent la
connaissance de ce comit les faiblesses significatives du contrle interne, pour ce qui concerne les
procdures relatives llaboration et au traitement de linformation comptable et financire, et lui
communiquent chaque anne :
a) Une dclaration dindpendance ;
b) Une actualisation des informations mentionnes larticle L. 820-3 dtaillant les prestations
fournies par les membres du rseau auquel les commissaires aux comptes sont affilis ainsi que les
prestations accomplies au titre des diligences directement lies la mission.

Article 14
Aprs larticle L. 823-18, sont insrs deux articles L. 823-19 et L. 823-20 ainsi rdigs :
Art. L. 823-19. Au sein des personnes et entits dont les titres sont admis la ngociation sur
un march rglement, ainsi que dans les tablissements de crdit mentionns larticle L. 511-1
du code
montaire et financier, les entreprises dassurances et de rassurances, les mutuelles rgies par
le livre II du code de la mutualit et les institutions de prvoyance rgies par le titre III du livre IX
du code de la scurit sociale, un comit spcialis agissant sous la responsabilit exclusive et
collective des membres, selon le cas, de lorgane charg de ladministration ou de lorgane de

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

49

surveillance assure le suivi des questions relatives llaboration et au contrle des informations
comptables et financires.
La composition de ce comit est fixe, selon le cas, par lorgane charg de ladministration ou de la
surveillance. Le comit ne peut comprendre que des membres de lorgane charg de ladministration
ou de la surveillance en fonctions dans la socit, lexclusion de ceux exerant des fonctions de
direction. Un membre au moins du comit doit prsenter des comptences particulires en matire
financire ou comptable et tre indpendant au regard de critres prciss et rendus publics par
lorgane charg de ladministration ou de la surveillance.
Sans prjudice des comptences des organes chargs de ladministration, de la direction et de la
surveillance, ce comit est notamment charg dassurer le suivi :
a) Du processus dlaboration de linformation financire ;
b) De lefficacit des systmes de contrle interne et de gestion des risques ;
c) Du contrle lgal des comptes annuels et, le cas chant, des comptes consolids par les
commissaires aux comptes ;
d) De lindpendance des commissaires aux comptes.
Il met une recommandation sur les commissaires aux comptes proposs la dsignation par
lassemble gnrale ou lorgane exerant une fonction analogue.
Il rend compte rgulirement lorgane collgial charg de ladministration ou lorgane de
surveillance de lexercice de ses missions et linforme sans dlai de toute difficult rencontre.
Art. L. 823-20. Sont exempts des obligations mentionnes larticle L. 823-19 :
1 Les personnes et entits contrles au sens de larticle L. 233-16, lorsque la personne ou
lentit qui les contrle est elle-mme soumise aux dispositions de larticle L. 823-19 ;
2 Les organismes de placement collectif mentionns larticle L. 214-1 du code montaire et
financier ;
3 Les tablissements de crdit dont les titres ne sont pas admis la ngociation sur un march
rglement et qui nont mis, de manire continue ou rpte, que des titres obligataires, condition
que le montant total nominal de ces titres reste infrieur 100 millions deuros et quils naient pas
publi de prospectus ;
4 Les personnes et entits disposant dun organe remplissant les fonctions du comit spcialis
mentionn larticle L. 823-19, sous rserve didentifier cet organe, qui peut tre lorgane charg
de ladministration ou lorgane de surveillance, et de rendre publique sa composition.

Article 15
Le code des assurances est ainsi modifi :
1 Aprs larticle L. 322-2, il est rtabli un article L. 322-3 ainsi rdig :
Art. L. 322-3. Outre les personnes et entits contrles au sens de larticle L. 233-16 du code
de commerce, sont exemptes des obligations mentionnes larticle L. 823-19 du mme code

50

Rapport IFA

les personnes et entits lies une entreprise mre au sens du 1o de larticle L. 334-2 lorsque
lentreprise mre est elle-mme soumise ces obligations. ;
2 Aprs larticle L. 322-26-2-2, il est insr un article L. 322-26-2-3 ainsi rdig :
Art. L. 322-26-2-3. Par drogation aux dispositions du deuxime alina de larticle L. 823-19
du code de commerce, le comit spcialis mentionn cet article peut comprendre deux membres
au plus qui ne font pas partie du conseil dadministration ou du conseil de surveillance, mais qui sont
dsigns par lui raison de leurs comptences.

Article 16
Aprs larticle L. 512-1 du code montaire et financier, il est insr un article L. 512-1-1 ainsi rdig :
Art. L. 512-1-1. Sont exemptes des obligations mentionnes larticle L. 823-19 du code de
commerce :
a) Les personnes et entits affilies, au sens de larticle L. 512-92, une caisse dpargne et de
prvoyance ;
b) Les personnes et entits agres collectivement avec une caisse rgionale ou fdrale ou une
fdration rgionale au sens de larticle R. 511-3 ;
c) Les personnes et entits agres collectivement avec une banque mutualiste et cooprative
au sens de larticle R. 515-1, ds lors quelles nont pas mis de valeurs mobilires admises la
ngociation sur un march rglement.

Article 17
Le code de la mutualit est ainsi modifi :
1 Aprs larticle L. 114-17, il est insr un article L. 114-17-1 ainsi rdig :
Art. L. 114-17-1. Par drogation aux dispositions de larticle L. 823-19 du code de commerce,
le comit spcialis dont sont dotes les mutuelles rgies par le livre II du prsent code peut
comprendre deux membres au plus qui ne font pas partie du conseil dadministration mais qui sont
dsigns par lui raison de leurs comptences. ;
2 Aprs larticle L. 212-3, il est insr un article L. 212-3-1 ainsi rdig :
Art. L. 212-3-1. Outre les personnes et entits contrles au sens de larticle L. 233-16 du
code de commerce, sont exemptes des obligations mentionnes larticle L. 823-19 du mme
code les personnes et entits lies un organisme de rfrence au sens du 1o de larticle L. 2127-1 lorsque lorganisme de rfrence est lui-mme soumis ces obligations.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

51

Article 18
Le code de la scurit sociale est ainsi modifi :
1 Aprs larticle L. 931-13-1, il est rtabli un article L. 931-14 ainsi rdig :
Art. L. 931-14. Par drogation aux dispositions de larticle L. 823-19 du code de commerce,
le comit spcialis mentionn cet article peut comprendre deux membres au plus qui ne font pas
partie du conseil dadministration mais qui sont dsigns par lui raison de leurs comptences. ;
2 Aprs larticle L. 931-14 est insr un article L. 931-14-1 ainsi rdig :
Art. L. 931-14-1. Outre les personnes et entits contrles au sens de larticle L. 233-16 du
code de commerce, sont exemptes des obligations mentionnes larticle L. 823-19 du mme
code les personnes et entits lies un organisme de rfrence au sens du 1o de larticle L. 933-2
lorsque lorganisme de rfrence est lui-mme soumis ces obligations.

Synthse des obligations introduites par la loi amricaine


Sarbanes Oxley
Obligations pour les dirigeants
XX

XX

SOA 302 prvoit que le directeur gnral (CEO) et le directeur financier (CFO) de lentreprise
certifient personnellement l'information financire ; cette certification prcise que les tats
financiers prsentent de manire sincre, dans tous leurs aspects significatifs, la situation
financire et les rsultats de lactivit de lentreprise. Au del, ils attestent de lefficacit
des procdures de contrle interne en matire de publication de l'information financire.
Les dirigeants doivent galement signaler aux auditeurs et au comit daudit les dficiences
significatives dans le contrle interne et les fraudes impliquant des personnes ayant un rle
important dans le dispositif de contrle interne. Ils doivent aussi mentionner dans leur rapport
sil y a eu des changements significatifs dans le contrle interne aprs la date dvaluation.
SOA 404 exige que chaque rapport annuel comprenne un rapport valuatif selon un format
norm sur le dispositif de contrle interne relatif l'laboration de l'information financire ;
ce rapport contient :



52

une dclaration de la responsabilit des dirigeants concernant la mise en uvre dun


systme de contrle interne relatif l'information financire de lentreprise ;
une dclaration prcisant le processus utilis par les dirigeants pour valuer lefficacit
du contrle interne de lentreprise concernant l'information financire ;
lvaluation par les dirigeants de lefficacit du contrle interne de lentreprise quant
l'information financire, la clture de l'exercice ;
une dclaration prcisant que les auditeurs de l'entreprise ont inclus dans le rapport annuel
une certification de l'efficacit du contrle interne relatif l'information financire.
Rapport IFA

Obligations pour le Comit daudit


Les entreprises doivent mettre en place un comit daudit indpendant. SOA prcise les
responsabilits/obligations suivantes pour ce comit :
XX

XX

XX

XX

Concernant la composition du comit daudit et ses attributions :


les membres du comit daudit doivent tre indpendants

le comit daudit peut se faire assister dans ses travaux de conseillers et experts
externes.

Concernant les auditeurs externes :


il pr-approuve les prestations daudit ainsi que les autres missions ralises par
les auditeurs externes;

il reoit des comptes-rendus des auditeurs externes sur :


les discussions avec la direction de lentreprise concernant les choix


retenus en matire de traitements comptables

les changes et communications significatifs avec la direction

les pratiques comptables critiques

il est responsable du choix, de la dsignation, de la rmunration et de la supervision des


auditeurs externes ; ceux-ci communiquent directement les conclusions de leurs travaux au
comit daudit.
Concernant le contrle interne :

Il doit sassurer de la prennit du dispositif de contrle interne afin que ce


dernier continue fonctionner convenablement dans le temps et quil couvre les
risques significatifs (pralablement identifis et connus par la Direction). Ainsi, le
Comit daudit a essentiellement un rle de monitoring et se doit de challenger
la Direction afin de sassurer que le plan tablit par cette dernire en terme de
ressources et dactions mener est satisfaisant.

Il doit mettre en place des procdures pour recevoir et traiter les rclamations et
plaintes touchant linformation financire, et pour garantir le traitement confidentiel
des rclamations manant du personnel de lentreprise (whistle-blower).

Obligations pour les auditeurs externes

Selon SOA, les auditeurs doivent formellement certifier selon un format norm l'efficacit du
dispositif de contrle interne relatif la prparation de l'information financire. Les diligences
d'audit mettre en uvre pour mettre cette certification sont dfinies par le PCAOB (AS 5).

La communication des auditeurs externes au comit d'audit est davantage norme par le
PCAOB et couvre notamment les domaines suivants:
COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

53

54

Responsabilit des auditeurs selon les normes d'audit US


Indpendance
Pratiques comptables sensibles
Jugements et estimations comptables de la Direction
Traitements comptables alternatifs et pratiques relatives des sujets significatifs
dbattus avec la Direction
Opinion des auditeurs concernant la qualit des principes comptables utiliss par
le Groupe
Incertitudes, y compris celles pouvant affecter la continuit dexploitation
Ajustements d'audit comptabiliss ou non comptabiliss
Autres informations prsentes dans des documents contenant des informations
financires audites
Fraudes et irrgularits
Faiblesses de contrle interne identifies : significant deficiencies (Comit
daudit seulement) et material weakness (rapport des auditeurs sur le contrle
interne))
Dsaccord avec la Direction
Consultation auprs d'autres cabinets comptables
Difficult rencontre avec la Direction lors de la ralisation de l'audit

Rapport IFA

Extraits des normes professionnelles encadrant les travaux


des Auditeurs externes
Textes en vigueur la date du 30 septembre 2009

Article L822-11 du Code de commerce


I.-Le commissaire aux comptes ne peut prendre, recevoir ou conserver, directement ou indirectement,
un intrt auprs de la personne ou de lentit dont il est charg de certifier les comptes, ou auprs
dune personne qui la contrle ou qui est contrle par elle, au sens des I et II de larticle L. 2333.
Sans prjudice des dispositions contenues dans le prsent livre ou dans le livre II, le code de
dontologie prvu larticle L. 822-16 dfinit les liens personnels, financiers et professionnels,
concomitants ou antrieurs la mission du commissaire aux comptes, incompatibles avec lexercice
de celle-ci. Il prcise en particulier les situations dans lesquelles lindpendance du commissaire aux
comptes est affecte, lorsquil appartient un rseau pluridisciplinaire, national ou international,
dont les membres ont un intrt conomique commun, par la fourniture de prestations de services
une personne ou une entit contrle ou qui contrle, au sens des I et II de larticle L. 233-3,
la personne ou lentit dont les comptes sont certifis par ledit commissaire aux comptes. Le code
de dontologie prcise galement les restrictions apporter la dtention dintrts financiers par
les salaris et collaborateurs du commissaire aux comptes dans les socits dont les comptes sont
certifis par lui.
II.-Il est interdit au commissaire aux comptes de fournir la personne ou lentit qui la charg de
certifier ses comptes, ou aux personnes ou entits qui la contrlent ou qui sont contrles par celleci au sens des I et II du mme article, tout conseil ou toute autre prestation de services nentrant
pas dans les diligences directement lies la mission de commissaire aux comptes, telles quelles
sont dfinies par les normes dexercice professionnel mentionnes au sixime alina de larticle L.
821-1.
Lorsquun commissaire aux comptes est affili un rseau national ou international, dont les
membres ont un intrt conomique commun et qui na pas pour activit exclusive le contrle lgal
des comptes, il ne peut certifier les comptes dune personne ou dune entit qui, en vertu dun
contrat conclu avec ce rseau ou un membre de ce rseau, bnficie dune prestation de services,
qui nest pas directement lie la mission du commissaire aux comptes selon lapprciation faite
par le Haut Conseil du commissariat aux comptes en application du troisime alina de larticle L.
821-1.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

55

Extraits du Code de dontologie de la profession de


commissaire aux comptes approuv par le dcret 2005-1412
du 16 novembre 2005
Article 5 - Indpendance
Le commissaire aux comptes doit tre indpendant de la personne ou de lentit dont il est appel
certifier les comptes.
Lindpendance du commissaire aux comptes se caractrise notamment par lexercice en toute
libert, en ralit et en apparence, des pouvoirs et des comptences qui lui sont confrs par la
loi.

Article 6 - Conflit dintrts


Le commissaire aux comptes vite toute situation de conflit dintrts.
Tant loccasion quen dehors de lexercice de sa mission, le commissaire aux comptes vite de
se placer dans une situation qui compromettrait son indpendance lgard de la personne ou de
lentit dont il est appel certifier les comptes ou qui pourrait tre perue comme de nature
compromettre lexercice impartial de cette mission.

Article 10 - Situations interdites


Il est interdit au commissaire aux comptes de fournir la personne ou lentit dont il certifie les
comptes, ou aux personnes ou entits qui la contrlent ou qui sont contrles par elle au sens
des I et II de larticle L. 233-3 du code de commerce, tout conseil ou toute prestation de services
nentrant pas dans les diligences directement lies la mission de commissaire aux comptes, telles
quelles sont dfinies par les normes dexercice professionnel.
A ce titre, il lui est interdit de procder, au bnfice, lintention ou la demande de la personne ou
de lentit dont il certifie les comptes :
1 A toute prestation de nature le mettre dans la position davoir se prononcer dans sa mission
de certification sur des rapports, des valuations ou des prises de position quil aurait contribu
laborer ;
2 A la ralisation de tout acte de gestion ou dadministration, directement ou par substitution aux
dirigeants ;
3 Au recrutement de personnel ;

56

Rapport IFA

4 A la rdaction des actes ou la tenue du secrtariat juridique ;


5 Au maniement ou squestre de fonds ;
6 A la tenue de la comptabilit, la prparation et ltablissement des comptes, llaboration
dune information ou dune communication financires ;
7 A une mission de commissariat aux apports et la fusion ;
8 A la mise en place des mesures de contrle interne ;
9 A des valuations, actuarielles ou non, dlments destins faire partie des comptes ou de
linformation financire, en dehors de sa mission lgale ;
10 Comme participant, toute prise de dcision, dans le cadre de missions de conception ou de
mise en place de systmes dinformation financire ;
11 A la fourniture de toute prestation de service, notamment de conseil en matire juridique,
financire, fiscale ou relative aux modalits de financement ;
12 A la prise en charge, mme partielle, dune prestation dexternalisation ;
13 A la dfense des intrts des dirigeants ou toute action pour leur compte dans le cadre de la
ngociation ou de la recherche de partenaires pour des oprations sur le capital ou de recherche
de financement ;
14 A la reprsentation des personnes mentionnes lalina premier et de leurs dirigeants devant
toute juridiction, ou toute mission dexpertise dans un contentieux dans lequel ces personnes
seraient impliques.

Article 11 - Approche par les risques


Le commissaire aux comptes identifie les situations et les risques de nature affecter dune
quelconque faon la formation, lexpression de son opinion ou lexercice de sa mission. Il tient
compte, en particulier, des risques et contraintes qui rsultent, le cas chant, de son appartenance
un rseau.

Article 12 - Mesures de sauvegarde


Lorsquil se trouve expos des situations risque, le commissaire aux comptes prend immdiatement
les mesures de sauvegarde appropries en vue, soit den liminer la cause, soit den rduire les
effets un niveau qui permette la poursuite de la mission en conformit avec
les exigences lgales, rglementaires, et celles du prsent code.
Le commissaire aux comptes doit pouvoir justifier quil a procd lanalyse de la situation et des
risques et, le cas chant, quil a pris les mesures appropries.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

57

Le commissaire aux comptes naccepte pas la mission ou y met fin si celle-ci ne peut saccomplir
dans des conditions conformes aux exigences lgales et rglementaires ainsi qu celles du prsent
code.
En cas de doute srieux ou de difficult dinterprtation, il saisit, pour avis, le Haut Conseil du
commissariat aux comptes, aprs en avoir inform le prsident de la compagnie rgionale des
commissaires aux comptes.
Lorsquil est amen dmissionner et que la personne ou entit dont il certifie les comptes exerce
une activit dans un secteur soumis une rglementation particulire telle que lappel public
lpargne, la banque ou lassurance, il informe de sa dmission les instances publiques comptentes
pour cette activit.

Article 23 - Fourniture de prestations de services par un membre du


rseau la personne dont les comptes sont certifis
En cas de fourniture de prestations de services par un membre du rseau une personne ou entit
dont les comptes sont certifis par le commissaire aux comptes, ce dernier sassure, tout moment,
que cette prestation est directement lie la mission de commissaire aux comptes.
Le commissaire aux comptes doit pouvoir justifier quil a procd lanalyse de la situation.
En cas de doute, le commissaire aux comptes saisit, pour avis, le Haut Conseil du commissariat aux
comptes.

Article 24 - Fourniture de prestations de services par un membre du


rseau une personne contrle ou qui contrle la personne dont les
comptes sont certifis
En cas de fourniture de prestations de services par un membre du rseau une personne ou
entit contrle ou qui contrle, au sens des I et II de larticle L. 233-3 du code de commerce, la
personne dont les comptes sont certifis par le commissaire aux comptes, ce dernier sassure que
son indpendance ne se trouve pas affecte par cette prestation de services.
Lindpendance du commissaire aux comptes qui certifie les comptes est affecte par la fourniture
par un membre de son rseau de lune des prestations suivantes la personne qui contrle ou qui
est contrle par la personne dont les comptes sont certifis :
1 Toute prestation de nature mettre le commissaire aux comptes dans la position davoir se
prononcer sur des valuations ou des prises de position que le rseau ou un de ses membres aurait
contribu laborer ;
2 Laccomplissement dactes de gestion ou dadministration, directement ou par substitution aux

58

Rapport IFA

dirigeants de la personne ou de lentit ;


3 Le recrutement de personnel exerant au sein de la personne ou entit des fonctions dites
sensibles au sens de larticle 27 ;
4 La tenue de la comptabilit, la prparation et ltablissement des comptes, l'laboration d'une
information financire ou, lorsqu'elle est de nature avoir une incidence sur ou est en lien avec
la situation de la personne ou de l'entit dont les comptes sont certifis, d'une communication
financire ;
5 La mise en place des mesures de contrle interne en lien avec le processus de consolidation
des comptes ;
6 La ralisation, en dehors de la mission lgale, dvaluations dlments destins faire partie
des comptes ou de linformation financire ;
7 La participation un processus de prise de dcision, dans le cadre de missions de conception ou
de mise en place de systmes dinformations financires ;
8 La fourniture de prestations de services ou de conseils en matire juridique de nature avoir
une influence sur la structure ou le fonctionnement de la personne ou entit dont les comptes sont
certifis ou au bnfice des personnes exerant des fonctions sensibles au sens de larticle 27 ;
9 La fourniture de prestations de services ou de conseils en matire de financements ou relatifs
linformation financire ;
10 La fourniture de prestations de services ou de conseils en matire fiscale de nature avoir une
incidence sur les rsultats de la personne ou entit dont les comptes sont certifis ;
11 La dfense des intrts des dirigeants ou lintervention pour leur compte dans le cadre de la
ngociation ou de la recherche de partenaires pour des oprations sur le capital ou de recherche
de financement ;
12 La reprsentation des personnes mentionnes lalina premier et de leurs dirigeants devant
toute juridiction ou la participation, en tant quexpert, un contentieux dans lequel ces personnes
ou entits seraient impliques ;
13 La prise en charge totale ou partielle dune prestation dexternalisation dans les cas mentionns
ci-dessus.

Article 25 - Organisation spcifique du commissaire aux comptes


membre dun rseau pluridisciplinaire
Lorsquun commissaire aux comptes appartient un rseau dont les membres assurent des missions
autres que le commissariat aux comptes, il doit mettre en place une organisation lui permettant (1)
dtre inform de la nature et du prix des prestations fournies ou susceptibles dtre fournies par
lensemble des membres du rseau toute personne ou entit dont il certifie les comptes, ainsi
quaux personnes ou entits qui la contrlent ou qui sont contrles par elle, au sens des I et II de

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

59

larticle L. 233-3 du code de commerce.


Il doit pouvoir justifier qu'il a procd l'analyse de la situation et des risques qui lui sont attachs et
qu'il a pris toutes mesures de sauvegarde appropries conformment aux articles 11 et 12.

TITRE V: LIENS PERSONNELS, FINANCIERS ET PROFESSIONNELS


Article 26
Pour l'application du prsent code, est considre comme membre de la direction d'une socit
de commissaires aux comptes toute personne pouvant influer sur les opinions exprimes dans le
cadre de la mission de contrle lgal ou qui dispose d'un pouvoir dcisionnel en ce qui concerne
la gestion, la rmunration, la promotion ou la supervision des membres de l'quipe charge de
cette mission.
Pour l'application de ces mmes dispositions, est rput exercer des fonctions dites " sensibles " au
sein de la personne dont les comptes sont certifis :
a) Toute personne ayant la qualit de mandataire social ;
b) Tout prpos de la personne ou entit charg de tenir les comptes ou d'laborer les tats
financiers et les rapports de gestion ;
c) Tout cadre dirigeant pouvant exercer une influence sur l'tablissement de ces tats et rapports.

Article 27 - Liens personnels


I. - Liens familiaux
Est incompatible avec l'exercice de la mission de commissaire aux comptes tout lien familial entre,
d'une part, une personne occupant une fonction sensible au sein de la personne ou entit dont les
comptes sont certifis et, d'autre part :
a) Le commissaire aux comptes ;
b) L'un des membres de l'quipe de contrle lgal, y compris les personnes ayant un rle de
consultation ou d'expertise sur les travaux de contrle lgal ;
c) L'un des membres de la direction de la socit de commissaires aux comptes ;
d) Les associs du bureau auquel appartient le signataire, le bureau s'entendant d'un sous-groupe
distinct dfini par une socit de commissaires aux comptes sur la base de critres gographiques
ou d'organisation.

60

Rapport IFA

Pour l'application des dispositions qui prcdent, il existe un lien familial entre deux personnes
lorsque l'une est l'ascendant de l'autre, y compris par filiation adoptive, ou lorsque l'une et l'autre
ont un ascendant commun au premier ou au deuxime degr, y compris par filiation adoptive. Il
existe galement un lien familial entre conjoints, entre personnes lies par un pacte civil de solidarit
et entre concubins. Le lien familial est galement constitu entre l'une de ces personnes et les
ascendants ou descendants de son conjoint, de la personne avec laquelle elle est lie par un pacte
civil de solidarit et de son concubin.
II. - Autres liens personnels :
Un commissaire aux comptes ne peut accepter ou conserver une mission de contrle lgal de la
part de la personne ou de l'entit qui l'a dsign, ds lors que lui-mme ou l'un des membres de
la direction de la socit de commissaires aux comptes entretient avec cette personne ou entit ou
avec une personne occupant une fonction sensible au sein de celle-ci des liens personnels troits,
susceptibles de nuire son indpendance.

Article 28 - Liens Financiers


I. - Les liens financiers s'entendent comme :
a) La dtention, directe ou indirecte, d'actions ou de tous autres titres donnant ou pouvant donner
accs, directement ou indirectement, au capital ou aux droits de vote de la personne ou de l'entit,
sauf lorsqu'ils sont acquis par l'intermdiaire d'un organisme de placement collectif en valeurs
mobilires faisant appel public l'pargne ;
b) La dtention, directe ou indirecte, de titres de crance ou de tous autres instruments financiers
mis par la personne ou l'entit ;
c)Tout dpt de fonds, sous quelque forme que ce soit, auprs de la personne ;
d) L'obtention d'un prt ou d'une avance, sous quelque forme que ce soit, de la part de la personne
ou de l'entit ;
e) La souscription d'un contrat d'assurance auprs de la personne.
Sont incompatibles avec l'exercice de la mission de commissaire aux comptes tous liens financiers
entre, d'une part, la personne ou l'entit dont les comptes sont certifis ou une personne ou entit
qui la contrle ou qui est contrle par elle au sens des I et II de l'article L. 233-3 du code de
commerce et, d'autre part :
1 Le commissaire aux comptes ;
2 La socit de commissaires aux comptes laquelle appartient le commissaire aux comptes, la
personne qui la contrle ou qui est contrle par elle ;

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

61

3 Les membres de la direction de ladite socit ;


4 Tout associ de cette socit ayant une influence significative sur l'opinion mise par le
commissaire aux comptes l'gard de la personne ou entit dont les comptes sont certifis;
5 Tout membre de l'quipe charge de la mission de contrle lgal ; toutefois, il est permis aux
membres de l'quipe charge de la mission de contrle lgal d'une personne ayant la qualit
d'tablissement de crdit ou de prestataire de services d'investissement d'avoir avec celles-ci des
relations aux conditions habituelles de march ;
6 Tout associ appartenant au mme bureau que le commissaire aux comptes charg de la mission
de contrle lgal ;
7 Tout collaborateur de la socit de commissaires aux comptes amen intervenir de
manire significative auprs de la personne ou entit dont les comptes sont certifis.
Toutefois, la souscription d'un contrat d'assurance auprs de la personne dont les comptes sont
certifis est admise dans la mesure o elle correspond des conditions habituelles de march et
porte sur des oprations courantes.
Lorsque des liens financiers incompatibles au sens du prsent article sont crs en raison
d'vnements extrieurs, notamment lors d'un changement de commissaire aux comptes ou la
suite d'une fusion d'entreprises, il doit y tre mis fin sans dlai.
II. - Les incompatibilits nonces au I s'appliquent au commissaire aux comptes lorsque son conjoint,
la personne qui lui est lie par un pacte civil de solidarit, son concubin ou toute personne fiscalement
sa charge a des liens financiers avec la personne ou entit dont il certifie les comptes.

Article 29 - Liens professionnels


I. - Rvle un lien professionnel toute situation qui tablit entre le commissaire aux comptes et la
personne ou entit dont il certifie les comptes un intrt commercial ou financier commun en dehors
des oprations courantes conclues aux conditions habituelles de march.
II. - Liens professionnels concomitants :
Est incompatible avec l'exercice de la mission de commissaire aux comptes tout lien professionnel
entre, d'une part, la personne ou entit dont les comptes sont certifis ou ses dirigeants et, d'autre
part :
a) Le commissaire aux comptes ;
b) Les membres de l'quipe chargs de la mission de contrle lgal ;

62

Rapport IFA

c) La socit laquelle appartient ce commissaire aux comptes ;


d) Les membres de la direction de cette socit ;
e) Tout associ de cette socit ayant une influence sur l'opinion mise par le commissaire aux
comptes l'gard de la personne ou entit dont les comptes sont certifis.
III. - Liens professionnels antrieurs :
Sous rserve des cas prvus par la loi, un commissaire aux comptes ne peut accepter une mission
lgale lorsque lui-mme, ou la socit de commissaires aux comptes laquelle il appartient, a
tabli ou fourni, dans les deux ans qui prcdent, des valuations comptables, financires ou
prvisionnelles ou, dans le mme dlai, a labor des montages financiers sur les effets desquels il
serait amen porter une apprciation dans le cadre de sa mission.
Il en est de mme lorsque le rseau auquel il appartient a accompli dans cette mme priode une
prestation, notamment de conseil, portant sur des rapports, des procdures, des valuations ou
des prises de position en matire comptable et financire de nature affecter son apprciation ou
de le mettre en situation d'auto-rvision.

Extrait de la Norme dExercice Professionnel N315


Les travaux du Commissaire aux comptes sur le contrle interne dans le cadre de sa mission lgale
sont encadrs par la Norme dExercice Professionnel (NEP 315) qui prcise:

en introduction : Le commissaire aux comptes acquiert une connaissance suffisante de


lentit, notamment de son contrle interne, afin didentifier et valuer le risque danomalies
significatives dans les comptes et afin de concevoir et mettre en oeuvre des procdures daudit
permettant de fonder son opinion sur les comptes

larticle 14 : La prise de connaissance des lments du contrle interne pertinents pour


laudit permet au commissaire aux comptes didentifier les types danomalies potentielles et de
prendre en considration les facteurs pouvant engendrer des risques danomalies significatives
dans les comptes. Le commissaire aux comptes prend connaissance des lments du contrle
interne qui contribuent prvenir le risque danomalies significatives dans les comptes, pris
dans leur ensemble et au niveau des assertions. Pour ce faire, le commissaire aux comptes
prend notamment connaissance des lments suivants:

A) l'environnement de contrle, qui se traduit par le comportement des personnes


constituant le gouvernement d'entreprise et de la direction, leur degr de sensibilit
et les actions qu'ils mnent en matire de contrle interne;

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

63

B) les moyens mis en place par l'entit pour identifier les risques lis son activit
et leur incidence sur les comptes et pour dfinir les actions mettre en oeuvre en
rponse ces risques;

C) les procdures de contrle interne en place, et notamment la faon dont l'entit


a pris en compte les risques rsultant de l'utilisation de traitements informatiss;
ces procdures permettent la direction de s'assurer que ses directives sont
respectes;

D) les principaux moyens mis en oeuvre par l'entit pour s'assurer du bon
fonctionnement du contrle interne, ainsi que la manire dont sont mises en oeuvre
les actions correctives;

E) Le systme d'information relatif l'laboration de l'information financire. A ce


titre, le commissaire aux comptes s'intresse notamment:

aux catgories d'oprations ayant un caractre significatif pour les comptes


pris dans leur ensemble;

aux procdures, informatises ou manuelles, qui permettent d'initier,


enregistrer, traiter ces oprations et de les traduire dans les comptes;

aux enregistrements comptables correspondants, aussi bien informatiss que


manuels;

la faon dont sont traits les vnements ponctuels, diffrents des oprations
rcurrentes, susceptibles d'engendrer un risque d'anomalies significatives;

au processus d'laboration des comptes, y compris des estimations comptables


significatives et des informations significatives fournies dans l'annexe des
comptes;

F) La faon dont l'entit communique sur les lments significatifs de l'information


financire et sur les rles et les responsabilits individuelles au sein de l'entit en
matire d'information financire.

64

A ce titre, le commissaire aux comptes s'intresse notamment la


communication entre la direction et les personnes constituant le gouvernement
d'entreprise ou les autorits de contrle, ainsi qu'aux actions de sensibilisation
de la direction envers les membres du personnel afin de les informer quant
l'impact que peuvent avoir leurs activits sur l'laboration de l'information
financire.

Rapport IFA

Extrait de la Norme dExercice Professionnel N95-05


Norme relative au rapport du Prsident sur le contrle interne et la gestion des risques
06. Les procdures de contrle interne relatives l'laboration et au traitement de l'information
comptable et financire s'entendent de celles qui permettent la socit de produire, dans des
conditions de nature pouvoir en garantir la fiabilit, les comptes et les informations sur la situation
financire et sur ces comptes. Ces informations sont celles extraites de comptes intermdiaires ou
des comptes annuels ou consolids, ou celles qui peuvent tre rapproches des donnes ayant servi
l'tablissement de ces comptes.
07. L'intervention du commissaire aux comptes ne consiste pas porter une apprciation sur les
procdures de contrle interne en tant que telles mais apprcier la sincrit des informations
contenues dans le rapport du prsident sur les procdures de contrle interne relatives
l'laboration et au traitement de l'information comptable et financire. Pour ce faire le commissaire
aux comptes :
prend connaissance des procdures de contrle interne relatives l'laboration et
au traitement de l'information comptable et financire sous-tendant les informations
prsentes dans le rapport du prsident et consulte la documentation existante;
prend connaissance des travaux qui ont permis d'laborer ces informations et consulte la
documentation existante;
dtermine si les dficiences majeures du contrle interne relatif l'laboration et au
traitement de l'information comptable et financire qu'il aurait releves dans le cadre de
sa mission font l'objet d'une information approprie dans le rapport du prsident
14. Le commissaire aux comptes met en uvre, sur les informations portant sur l'valuation des
procdures de contrle interne relatives l'laboration et au traitement de l'information comptable
et financire, les diligences prvues dans la prsente norme. En outre, il:
prend connaissance du processus d'valuation mis en place ainsi que de sa
documentation;
et apprcie la qualit et le caractre suffisant de la documentation existante.
15. Le cas chant, le commissaire aux comptes formule dans son rapport, au titre des informations
portant sur l'valuation des procdures de contrle interne relatives l'laboration et au traitement
de l'information comptable et financire, les observations prvues dans la prsente norme, qui
peuvent en outre tre relatives:
l'apprciation porte par le prsident sur l'adquation et l'efficacit des procdures de
contrle interne relatives l'laboration et au traitement de l'information comptable et
financire;
aux raisons pour lesquelles les diligences qu'il a mises en uvre conformment la
prsente norme ne lui permettent pas de se prononcer sur ces informations.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

65

Extrait de la Norme dExercice Professionnel N320


Norme dexercice professionnel NEP-320 relative aux anomalies significatives et au seuil de
signification:

Introduction
1. En vue de formuler son opinion sur les comptes, le commissaire aux comptes met en oeuvre un
audit afin d'obtenir l'assurance, leve mais non absolue, qualifie par convention d'assurance
raisonnable, que les comptes pris dans leur ensemble ne comportent pas d'anomalies
significatives par leur montant ou par leur nature.
2. Pour valuer le risque d'anomalies significatives en raison de leur nature, le commissaire aux
comptes tient compte du fait qu'une information non chiffre inexacte, insuffisante ou omise dans
les comptes, et notamment dans l'annexe, peut tre d'une importance telle qu'elle est susceptible
d'influencer le jugement de l'utilisateur se fondant sur les comptes.
3. Pour valuer le risque d'anomalies significatives, par leur montant, dans les comptes et dterminer
la nature et l'tendue des procdures d'audit mettre en oeuvre l'issue de cette valuation, le
commissaire aux comptes utilise un seuil ou des seuils de signification. Il utilise galement ce seuil ou
ces seuils pour valuer l'incidence sur son opinion des anomalies dtectes au cours de sa mission
et non corriges.
4. La prsente norme a pour objet de dfinir les principes relatifs la dtermination de ce seuil ou de
ces seuils et l'valuation de l'incidence des anomalies dtectes par le commissaire aux comptes
sur son opinion.
Dfinitions
5. Anomalie significative: information comptable ou financire inexacte, insuffisante ou omise, en
raison d'erreurs ou de fraude, d'une importance telle que, seule ou cumule avec d'autres, elle peut
influencer le jugement de l'utilisateur d'une information comptable ou financire.
6. Seuil de signification: montant au-del duquel les dcisions conomiques ou le jugement fond
sur les comptes sont susceptibles d'tre influencs.
Dtermination du seuil ou des seuils de signification
7. Lors de la planification de l'audit, le commissaire aux comptes dtermine:

- un seuil de signification au niveau des comptes pris dans leur ensemble, et


- le cas chant, des seuils de signification de montants infrieurs pour certaines
catgories d'oprations, certains soldes de comptes ou certaines informations fournies
dans l'annexe.

8. La dtermination du seuil ou des seuils de signification relve du jugement professionnel.

66

Rapport IFA

9. Le commissaire aux comptes identifie des critres pertinents partir desquels, par application de
taux ou d'autres modalits de calcul, il dtermine le seuil ou les seuils de signification. Ces critres
peuvent tre, par exemple:

- le rsultat courant;

- le rsultat net;

- le chiffre d'affaires;

- les capitaux propres, ou

- l'endettement net.
10. Le choix de ces critres dpend notamment:

- de la structure des comptes de l'entit;
- de la prsence dans les comptes d'lments auxquels certains utilisateurs se fondant
sur les comptes sont susceptibles d'tre particulirement attentifs;

- du secteur d'activit de l'entit;

- de la structure de l'actionnariat de l'entit ou de son financement;

- de leur variabilit dans le temps.
11. Pour apprcier si des seuils de signification d'un montant moins lev que le seuil de signification
retenu au niveau des comptes pris dans leur ensemble sont ncessaires pour certaines catgories
d'oprations, certains soldes comptables ou certaines informations fournies dans l'annexe, le
commissaire aux comptes prend notamment en compte:
- les informations sensibles des comptes en fonction du secteur d'activit de l'entit;
- l'existence de rgles comptables ou de textes lgaux ou rglementaires spcifiques
l'entit ou son secteur, ou

- la ralisation d'oprations particulires au cours de l'exercice.
Evolution du seuil ou des seuils de signification au cours de la mission
12. Au cours de la mission, le commissaire aux comptes modifie le seuil ou les seuils de signification
s'il acquiert la connaissance de faits nouveaux ou d'volutions de l'entit qui remettent en cause
l'valuation initiale de ces seuils. Il peut en tre ainsi, par exemple, lorsque la dtermination du seuil
ou des seuils a t faite partir de prvisions dont les ralisations s'cartent sensiblement.
Seuils de signification et conception des procdures d'audit
13. Le commissaire aux comptes tient compte du fait que des anomalies individuelles portant sur

des montants infrieurs au seuil de signification puissent, cumules, atteindre ce seuil.


Ainsi, il choisit des montants infrieurs au seuil ou aux seuils de signification pour la mise en
oeuvre des procdures d'audit, par exemple, lors de ses slections ou de ses sondages.
14. Le commissaire aux comptes dtermine ces montants en fonction de sa connaissance
de l'entit et de la nature et de l'importance des anomalies releves lors des exercices
prcdents.

COMITS DAUDIT ET AUDITEURS EXTERNES

67

Communication des anomalies dtectes


15. Au cours de la mission, le commissaire aux comptes communique la direction de
l'entit, au niveau appropri de responsabilit, les anomalies qu'il a dtectes, pour qu'elles
puissent tre corriges.
16. Il informe les organes mentionns l'article L.823-16 du code de commerce des
anomalies qui, seules ou cumules, sont significatives.
Incidence des anomalies sur l'opinion
17. Pour dterminer si les anomalies dtectes au cours de ses travaux et non corriges
sont significatives, le commissaire aux comptes tient compte non seulement des anomalies
dont les montants, individuellement ou en cumul, sont suprieurs au seuil ou aux seuils de
signification, mais galement des anomalies significatives par leur nature.
18. Lorsqu'il subsiste des anomalies significatives non corriges, le commissaire aux
comptes en tire les consquences sur son opinion et formule une rserve ou un refus de
certifier dans son rapport.

68

Rapport IFA

Nous remercions Ernst & Young pour avoir contribu


limpression de cet ouvrage.

LInstitut Franais des Administrateurs (IFA) sattache promouvoir les bonnes


pratiques de gouvernance dans toutes les entreprises et organisations (socits
commerciales, coopratives, groupes mutualistes, associations), quels que soient
leur taille, leur statut et leur actionnariat (cotes ou non, familiales, filiales de
groupes) ou leur socitariat.
En dcidant de ddier un groupe de travail la relation entre les comits daudit et
les auditeurs externes, lIFA a choisi de traiter lun des sujets centraux de la scurit
financire.
Lordonnance du 8 dcembre 2008 rglemente dornavant le rle du comit daudit
en prcisant ses missions relatives aux comptes et linformation financire, au
contrle interne et la gestion des risques, ainsi quau choix et lindpendance
des auditeurs externes, et vient ainsi donner un cadre lgal et rglementaire
un certain nombre de pratiques tablies dans les groupes franais et issues des
recommandations de place.
Les rflexions menes par le groupe de travail, prsid par Robert Baconnier avec pour
rapporteur Jean-Yves Jegourel, ont conduit mettre des recommandations qui ont
pour but daider les administrateurs membres de comit daudit mieux remplir
leur mission au service de lintrt social de lentreprise et des actionnaires et
travailler efficacement avec les auditeurs externes.
Ces recommandations prennent tout leur sens si la relation entre le comit daudit
et les auditeurs externes est fonde sur la confiance, la transparence
et le professionnalisme des personnes impliques.

7 rue Balzac 75382 Paris cedex 08


Tel. : 01 55 65 81 32 - contact@ifa-asso.com
www.ifa-asso.com

CDECORTIAT-IFA-05112009

IFA - Institut Franais des Administrateurs