PENGGABUNGAN

USAHA

Nama Mahasiswa
:
Nim :
No urut
:
Kelas :
AKUNTANSI KEUANGAN LANJUTAN

DEFINISI PERSEKUTUAN
Secara umum Persekutuan dapat didefinisikan sebagai suatu gabungan atau asosiasi
dari dua individu / perusahaan atau lebih untuk memiliki dan menyelenggarakan
suatu usaha secara bersama dengan tujuan untuk memperoleh laba.
PENGGOLONGAN PERSEKUTUAN

1. Persekutuan Firma ( Fa ), adalah : Suatu usaha kerjasama yang didirikan untuk

menjalankan perusahaan dengan menggunakan nama bersama dan semua
sekutu dalam usaha tersebut bertanggung jawab penuh (dan biasanya ikut aktif)
mengelola perusahaan.
2. Persekutuan Komanditer ( cv ), adalah : Suatu bentuk perjanjian kerja sama
untuk berusaha di mana salah satu atau lebih dari anggotanya bertanggung
jawab terbatas.
a.

Sekutu Aktif, adalah : Sekutu yang ikut aktif mengelola perusahaan

dan bertanggung jawab penuh dengan seluruh harta pribadinya.

b.

Sekutu Pasif (Silent Partner), adalah : Sekutu yang hanya menyetor

modal saja tanpa ikut mengelola perusahaan.

3. Joint Stock Company, adalah : Persekutuan yang struktur modalnya terbagi

atas saham-saham yang dapat dipindah-tangankan. Besarnya saham masingmasing sekutu didalam Joint Stock Company tidak menunjukkan besarnya
tanggung jawab sekutu yang bersangkutan melainkan hanya menunjukkan
besarnya kepemilikan
KARAKTERISTIK UTAMA PERSEKUTUAN
Karakteristik utama adalah merupakan sifat utama atau ciri khas persekutuan yang
meliputi:
1. Mutual Agency , Masing-masing sekutu merupakan agen (wakil, perantara,
perpanjangan tangan) dari persekutuan.
2. Limited Life, Umur persekutuan adalah terbatas. Hal-hal yang mebatasi umur
persekutuan antara lain perjanjian persekutuan, ketentuan hukum serta putusan
pengadilan. Sewaktu-waiktu persekutuan dapat bubar karena masuknya sekutu
baru, pengunduran sekutu dan sebagainya.
3. Unlimited Liability, Tanggung jawab masing-masing sekutu ( kecuali sekutu pasif )
tidak terbatas pada modal yang telah disetor saja.

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

4. Ownership of an Interset in a Partnership, Kekayaan yang telah disetor ke dalam

persekutuan sudah bukan lagi milik sekutu penyetor, melainkan milik semua
sekutu.
5. Participation on Partnership Profit, Masing-masing sekutu mempunyai hak di
dalam pembagian laba atau rugi persekutuan.
6. Right to Dispose of a Partnership Interest, Masing-masing sekutu mempunyai hak
untuk menjual atau memindahkan haknya atas modal dan hak atas laba kepada
orang lain, baik kepada anggota sekutu maupun bukan.
7. Mutual Liabiliy, Semua sekutu bertanggung jawab terhadap utang persekutuan.
Jadi utang persekutuan adalah juga utang seluruh sekutu
BENTUK-BENTUK PENGGABUNGAN USAHA :
1. Merger adalah proses difusi atau penggabungan
perseroan dengan

salah

satu

di

antaranya

tetap

dua

berdiri

(atau

lebih)

dengan

nama

perseroannya sementara yang lain lenyap dengan segala nama dan kekayaannya
dimasukan dalam perseroan yang tetap berdiri tersebut.
Contoh : PT. A + PT. B + PT. C = PT. A
2. Akuisisi adalah pengambilalihan suatu perusahaan oleh perusahaan lain atau
oleh kelompok investor. Hanya membeli kepemilikan, perusahaan masih jalan
sendiri-sendiri.
Contoh : PT. A + PT. B = PT. A + PT. B
3. Konsolidasi adalah penggabungan usaha dimana kedua perusahaan yang
bergabung dibubarkan serta aktiva dan kewajiban dari perusahaan perusahaan
tersebut dipindahkan ke perusahaan yang baru dibentuk.
Contoh : PT. A + PT. B = PT. C
ALASAN-ALASAN PENGGABUNGAN USAHA :
1. Penghematan Biaya
2. Resiko Lebih rendah
3. Menghindari penundaan Operasi
4. Mencegah pengambil-alihan
5. Akuisisi harta tak berwujud
6. Memperluas Pasar
SIFAT PENGGABUNGAN USAHA :
1. Integritas Horisontal adalah penggabungan perusahaan dalam lini usaha atau
pasar yang sama (produk sejenis)
2. Integritas Vertikal adalah penggabungan perusahaan dalam lini usaha atau pasar
yang tidak sama tetapi saling berhubungan.
3. Konglomerasi adalah penggabungan perusahaan dalam lini usaha atau pasar
yang tidak sama dan tidak saling berhubungan.
MASALAH YANG TIMBUL DALAM PENGGABUNGAN BADAN USAHA :
1. Penentuan nilai kekayaan bersih (Nilai Pertukaran)
2. Penentuan alat pembayaran kekayaan bersih yang diambil alih
3. Pendistribusian saham kepada perusahaan-perusahaan yang bergabung
4. Akuntansi merger dan konsolidasi
METODE AKUNTANSI PENGGABUNGAN USAHA :

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

1. Metode Pembelian (Purchase Methode)

Dalam metode ini didasarkan pada asumsi bahwa penggabungan usaha
merupakan suatu transaksi yang memungkinkann suatu entitas memperoleh
aktiva bersih dari perusahaan-perusahaan lain yang bergabung. Berdasarkan
metode pembelian perusahaan yang memperoleh atau mencatat aktiva yang
diterima dan kewajiban yang ditanggung sebesar nilai wajarnya.
2. Metode Penyatuan Kepemilikan (Pooling Of Interest Methode)
Dalam metode penyatuan kepemilikan, diasumsikan bahwa

kepemilikan

perusahaan-perusahaan yang bergabung adalah satu kesatuan dan secara

relative tetap tidak berubah pada entita akuntansinya yang baru. Pada metode ini
aktiva dan kewajiban dari perusahaan-perusahaan yang bergabung dimasukkan
dalam entitas gabungan sebesar nilai bukunya.

F. Akuntansi Dalam Persekutuan

Pada persekutuan laba atau rugi selalu dibagi di antara para sekutu sesuai
dengan metode pembagian laba yang telah disepakati. Pembagian laba adalah
pemindahan saldo laba ( rugi ) persekutuan ke rekening modal masing-masing
sekutu. Mengenai modal sekutu pada dasarnya merupakan keseluruhan dari hak
para sekutu terhadap persekutuan. Pada umumnya hubungan ekonomis antara
persekutuan dan para sekutu ditampung di dalam tiga rekening, yaitu :
1. Rekening Modal
Rekening

modal

menunjukkan

besarnya

hak

modal

sekutu

yang

bersangkutan. Modal masing masing sekutu berasal dari setoran modal mulamula. Selanjutnya akan bertambah dengan setoran tambahan modal dan
pembagian laba serta berkurang dengan pengambilan modal dam pembgian
rugi. Rekening modal akan didebit apabila berkurang dan dikredit apabila
bertambah.
Aktiva Kas ..
Aktiva - Non Kas ..
Modal Sekutu X

XX
XX

Modal Sekutu Y

XX

Modal Sekutu Z

XX

XX

2. Rekening prive
Rekening prive juga diselenggarakan untuk tiap-tiap sekutu. Rekening
akan didebit apabila terjadi pengambilan harta persekutuan untuk sekutu.
Sedangkan Rekening akan dikredit dengan bagian laba ( apabila tidak langsung
ditutup ke rekening modal ).

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

Modal .
Prive ..

XX
XX

Pada akhir periode saldo rekening prive ini akan dipindah ke rekening
modal sekutu yang bersangkutan yaitu :
Ke sisi debit, apabila rekening prive bersaldo debit.
Ke sisi kredit apabila rekening prive bersaldo kredit.
Jadi setelah tutup buku saldo rekening prive selalu nol.
3. Rekening Utang Kepada Sekutu
Rekening ini akan di debit apabila utang kepada sekutu berkurang dan di
kredit apabila utang kepada sekutu bertambah. Dalam hal persekutuan
dilikuidasi maka saldo rekening ini ikut dipertimbangkan di dalam menghitung
bagian kas sekutu yang bersangkutan. Di dalam neraca saldo disajikan pada
kelompok pasiva, yaitu utang.
Kas .
Utang Sekutu .

XX
XX

4. Rekening Piutang Kepada Sekutu

Rekening ini didebit apabila piutang kepada sekutu bertambah dan dikredit
apabila piutang kepada sekutu berkurang. Dalam hal persekutuan dilikuidasi
(dilebur) yaitu mengurangi hak sekutu yang bersangkutan. Didalam neraca saldo
rekening disajikan dalam kelompok aktiva, yaitu piutang.
Piutang ..
Kas

XX
XX

Piutang kepada pihak ketiga:

Piutang Dagang
Penjualan
...

XX
XX

BENTUK-BENTUK PERLUASAN USAHA :

Perluasan usaha atas peningkatan tuntutan

dunia

bisnis

dan

pertumbuhan

Perusahaan dapat dilakukan dengan dua cara:

1. Perluasan dari Dalam
Perluasan ini dilakukan melalui pembentukan anak perusahaan baru atau entitas
lainnya.
Penciptaan Entitas Usaha yang dibentuk memulai pencatatan aktiva dan
kewajiban yang ditransfer dengan cara biasa berdasarkan nilai buku pada saat
transfer.
Contoh :
PT. Alam menciptakan sebuah anak perusahaan, PT. Bima dan mentransfer asset
dan kewajiban berikut kepada PT. Bima, serta sebagai pertukaran memperoleh
Rp. 100.000 lembar saham biasa PT. Bima dengan nilai Par Rp. 2.000

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

Item

Harga Perolehan

Nilai Buku
Rp
70,000,000
Rp
50,000,000
Rp
75,000,000
Rp
80,000,000
Rp
160,000,000
Rp
435,000,000

Kas
Rp
50,000,000
Rp
75,000,000

Persediaan
Tanah
Bangunan

Rp

100,000,000

Peralatan

Rp

250,000,000

PT. Alam Mencatat Transaksi dengan jurnal Berikut

Investasi pada Saham Biasa PT.
Bima
Akumulasi Penyusutan

Rp
Rp

435,000,000
110,000,000
Rp
70,000,000
Rp
50,000,000
Rp
75,000,000
Rp
100,000,000
Rp
250,000,000

Kas
Persediaan
Tanah
Bangunan
Peralatan

PT. Bima Mencatat Transfer aset dan penerbitan saham sebesar nilai
buku asset yang ditransfer sebagai berikut :
Ka
s
Persediaan
Tanah
Bangunan
Peralatan

Rp
Rp
Rp
Rp
Rp

70,000,000
50,000,000
75,000,000
100,000,000
250,000,000

Akumulasi Penyusutan
Saham Biasa, @ 2.000
Tambahan Modal disetor

Rp
110,000,000
Rp
200,000,000
Rp
235,000,000

2. Perluasan melalui Penggabungan Usaha

Penggabungan Usaha adalah semua bentuk penggabungan perusahaan atau
lebih yang terpisah

bergabung menjadi satu entitas akuntansi, baik melalui

merger maupun konsolidasi.

PENYATUAN KEPEMILIKAN
Contoh Kasus :
Asumsi bahwa akun modal pemegang saham PT. Jaka dan Dara
penggabungan usaha secara penyatuan kepemilikan.

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

sesaat sebelum

Modal Saham, @Rp. 10.000

Tambahan Modal disetor
Total modal disetor
Laba Ditahan
Aktiva Bersih dan Ekuitas

PT. JAKA
(Rp)
100.000.000
10.000.000
110.000.000
50.000.000
160.000.000

PT. DARA
(Rp)
50.000.000
20.000.000
70.000.000
30.000.000
100.000.000

TOTAL
(Rp)
150.000.000
30.000.000
180.000.000
80.000.000
260.000.000

Kasus 1 : Merger : Jika PT. Jaka Menerbitkan 5.000 lembar saham

Asumsinya PT. Jaka tetap Beroperasi. Menerbitkan 5.000 lembar saham untuk
memperoleh aktiva bersih PT. Dara. Pada kasus ini Rp. 180.000.000 total modal
disetor dari perusahaan-perusahaan yang bergabung melebihi Rp. 150.000.000
modal saham PT. Jaka, perusahaan yang tetap beroperasi sebesar Rp. 30.000.000.
Akibat Merjer, PT. Jaka mempunyai modal saham sebesar Rp. 150.000.000 tambahan
modal disetor Rp. 30.000.000 dan laba ditahan sebesar Rp. 80.000.000 sehingga
total entitas Rp. 260.000.000.
Ayat Jurnal pada PT. Jaka untuk mencatat Penyatuan tersebut adalah :

Aktiva Bersih

Rp
100,000,000

Rp
50,000,000
Rp
Tambahan Modal disetor
20,000,000
Rp
Laba Ditahan
30,000,000
Ayat Jurnal pada PT. Dara untuk mencatat Pembubarannya tersebut adalah :
Modal Saham @Rp. 10.000

Modal Saham @Rp. 10.000

Tambahan Modal disetor
Laba Ditahan

Rp
50,000,000
Rp
20,000,000
Rp
30,000,000
Rp
100,000,000

Aktiva Bersih

Kasus 2 : Merger : Jika PT. Jaka Menerbitkan 7.000 lembar saham

Aktiva Bersih

Rp
100,000,000
Rp
70,000,000
Rp
30,000,000

Modal Saham @Rp. 10.000

Laba Ditahan

Kasus 3 : Merger : Jika PT. Jaka Menerbitkan 9.000 lembar saham

Aktiva Bersih
Tambahan Modal disetor
Modal Saham @Rp. 10.000

Rp
100,000,000
Rp
10,000,000
Rp
90,000,000

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

Rp
20,000,000

Laba Ditahan

Iktisar Neraca

Kasus 1
Aktiva Bersih
Modal
10.000

Saham,

@Rp.

Tambahan Modal disetor

Laba Ditahan
Ekuitas Pemegang Saham

Rp
260,000,000
Rp
150,000,000
Rp
30,000,000
Rp
80,000,000
Rp
260,000,000

Merjer
Buku PT. Jaka
Kasus 2
260,000,0
00
Rp
170,000,000
Rp
10,000,000
Rp
80,000,000
Rp
260,000,000

Kasus 3
260,000,
000
Rp
190,000,000
Rp
70,000,000
Rp
260,000,000

Kasus 4 : Konsolidasi : Jika PT. Pelita Menerbitkan 15.000 lembar saham

Asumsinya PT. Pelita menerbitkan 15.000 lembar saham dengan nilai nominal Rp.
10.000 sebanyak 10.000 lembar saham pada PT. Jaka dan 5.000 lembar saham pada
PT. Dara untuk aktiva bersih mereka. Pada kasus ini pemegang saham PT. Pelita,
Entitas yang tetap beroperasi.
PT. Pelita Membuka bukunya dengan ayat jurnal :

Aktiva Bersih
Modal Saham @Rp. 10.000
Tambahan Modal disetor
Laba Ditahan

Rp
260,000,000
Rp
Rp
Rp

150,000,000
30,000,000
80,000,000

Kasus : Konsolidasi : Jika PT. Pelita Menerbitkan 17.000 lembar saham

Asumsinya PT. Pelita menerbitkan 17.000 lembar saham dengan nilai nominal Rp.
10.000. Sebanyak 11.000 lembar saham pada PT. Jaka dan 6.000 lembar saham pada
PT. Dara untuk aktiva bersih mereka. Pada kasus ini pemegang saham PT. Pelita,
Entitas yang tetap beroperasi.
PT. Pelita Membuka bukunya dengan ayat jurnal :

Aktiva Bersih

Rp
260,000,000

Modal Saham @Rp. 10.000

Tambahan Modal disetor
Laba Ditahan

Rp
170,000,000
Rp
10,000,000
Rp
80,000,000

Kasus : Konsolidasi : Jika PT. Pelita Menerbitkan 19.000 lembar saham

Asumsinya PT. Pelita menerbitkan 19.000 lembar saham dengan nilai nominal Rp.
10.000. Sebanyak 13.000 lembar saham pada PT. Jaka dan 6.000 lembar saham pada
PT. Dara untuk aktiva bersih mereka. Pada kasus ini pemegang saham PT. Pelita,
Entitas yang tetap beroperasi.
PT. Pelita Membuka bukunya dengan ayat jurnal :

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

Rp
260,000,000

Aktiva Bersih

Rp
190,000,000
Rp
70,000,000

Modal Saham @Rp. 10.000

Laba Ditahan

METODE PEMBELIAN
Contoh Kasus :
Asumsi bahwa akun modal pemegang saham PT. Jaka dan Dara

sesaat sebelum

penggabungan usaha dengan Metode Pembelian.

PT. JAKA
(Rp)
100.000.000
10.000.000
110.000.000
50.000.000
160.000.000

Modal Saham, @Rp. 10.000

Tambahan Modal disetor
Total modal disetor
Laba Ditahan
Aktiva Bersih dan Ekuitas

PT. DARA
(Rp)
50.000.000
20.000.000
70.000.000
30.000.000
100.000.000

TOTAL
(Rp)
150.000.000
30.000.000
180.000.000
80.000.000
260.000.000

Diasumsikan PT. Jaka akan mengambil alih semua kekayaan bersih PT. DARA. Untuk
itu Aktiva PT. DARA dinilai kembali sebesar Rp. 75.000.000 untuk setiap Rp. 15.000
kekayaan bersih PT. DARA setelah penilaian yang diambil Alih. PT JAKA menyerahkan
selembar saham biasa baru dengan Nominal Rp. 10.000.
Kasus : Konsolidasi : Jika PT. JAKA Membeli dengan Harga Rp. 15.000
perlembar saham
Terlebih dahulu hitung nilai saham yang dikeluarkan PT. JAKA
= Rp. 75.000.000 : Rp. 15.000
= 5.000 lembar saham
Aktiva Bersih

Rp

75,000,000

Modal Saham @Rp. 10.000

Agio Saham

Rp
50,000,000
Rp
25,000,000

SOAL LATIHAN
Soal 1 : PT. LENTERA mentrasfer asset berikut ke anak perusahaan yang baru
dibentuk, PT. Mahameru, sebagai pertukaran dari 40.000 lembar saham biasa dengan
nilai nominal Rp. 3000.
Harga
Perolehan

Item
Kas

Rp

40,000,000

Persediaan

Rp

50,000,000

Tanah

Rp

35,000,000

Bangunan

Rp

160,000,000

Peralatan

Rp

240,000,000

Nilai Buku
Rp
40,000,000
Rp
50,000,000
Rp
35,000,000
Rp
125,000,000
Rp
180,000,000
Rp
430,000,000

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

Diminta :
a. Buat ayat jurnal yang digunakan oleh PT. LENTERA untuk mencatat transfer
asset ke PT. MAHAMERU
b. Buat ayat jurnal yang digunakan oleh PT. MAHAMERU untuk mencatat
penerimaan asset dan pengeluaran saham biasa ke PT. LENTERA.
Soal 2 : Diasumsikan bahwa PT. Sentosa,Tbk dan PT. Damai,Tbk telah mencapai
mufakat untuk menggabungkan diri dimana PT. Damai,Tbk akan dilebur ke dalam PT.
Sentosa,Tbk dan akan tetap beroperasi dan menerbitkan 7.000 lembar saham
dengan nilai nominal Rp. 10.000 perlembar saham untuk memperoleh aktiva bersih
PT. Damai,Tbk.

Modal
10.000

Saham,

@Rp.

Tambahan Modal disetor

Total modal disetor
Laba Ditahan

PT.
SENTOSA
(Rp)
100,000,
000
30,000,
000
130,000,
000
20,000,
000
150,000,
000

PT. DAMAI
(Rp)
70,000
,000
20,000
,000
90,000
,000
10,000
,000
100,000
,000

TOTAL
(Rp)
170,000,
000
50,000,
000
220,000,
000
30,000
,000
250,000,
000

Aktiva Bersih dan

Ekuitas
Diminta :
a. Buatlah jurnal dan Iktisar Neraca pada pembukuan PT. Sentosa untuk

mencatat transaksi merger tersebut dengan metode penyatuan kepemilikan ?

b. Buatlah jurnal pada pembukuan PT. Damai untuk mencatat transaksi
pembubaran

akibat

merger

tersebut

dengan

metode

penyatuan

kepemilikan ?
Soal 3 : Diasumsikan bahwa PT. Sentosa,Tbk dan PT. Damai,Tbk telah mencapai
mufakat untuk menggabungkan diri dimana PT. Damai,Tbk akan dilebur ke dalam PT.
Sentosa,Tbk dan akan tetap beroperasi dan menerbitkan 9.000 lembar saham
dengan nilai nominal Rp. 10.000 perlembar saham untuk memperoleh aktiva bersih
PT. Damai,Tbk.

Modal
10.000

Saham,

@Rp.

Tambahan Modal disetor

Total modal disetor
Laba Ditahan
Aktiva Bersih dan

PT. SENTOSA
(Rp)
100,000,
000
30,000,
000
130,000,
000
20,000,
000
150,000,

PT. DAMAI
(Rp)
70,000
,000
20,000
,000
90,000
,000
10,000
,000
100,000

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak

TOTAL
(Rp)
170,000,
000
50,000,
000
220,000,
000
30,000
,000
250,000,

Ekuitas
000
,000
000
Diminta :
a. Buatlah jurnal dan Iktisar Neraca pada pembukuan PT. Sentosa untuk
mencatat transaksi merger tersebut dengan metode penyatuan kepemilikan ?
b. Buatlah jurnal pada pembukuan PT. Damai untuk mencatat transaksi
pembubaran

akibat

merger

tersebut

dengan

metode

penyatuan

kepemilikan ?
Soal 4 : Diasumsikan bahwa dibentuk perusahaan Baru dengan nama PT.
Harapan,Tbk hasil konsolidasi antara PT. Sentosa,Tbk dan PT. Damai,Tbk akibatnya
PT. Sentosa dan PT. Damai,Tbk akan dilebur ke dalam PT. Harapan,Tbk dan akan tetap
beroperasi dan menerbitkan 14
.000 lembar saham dengan nilai nominal Rp. 10.000 perlembar saham.
a. Hitunglah pembagian Saham untuk PT. Sentosa,Tbk dan PT. Damai,Tbk,
Perlembar sahamnya ?
b. Buatlah jurnal pada pembukuan PT. Harapan untuk mencatat transaksi
pembubaran

akibat

Konsolidasi

tersebut

dengan

metode

penyatuan

kepemilikan ?
Soal 5 : Berikut ini adalah neraca PT. Samudra dan PT. Atlantik per 31 Desember 2013
pada saat akan diadakan penggabungan badan usaha dengan cara merger.

Aktiva
Utang
Modal
10.000

Saham,

@Rp.

Agio Saham
Laba Ditahan
Total Utang dan Modal

PT. Samudra
(Rp)
700,000,00
0
220,000,00
0
300,000,00
0
50,000,00
0
130,000,00
0
700,000,00
0

PT. Atlantik
(Rp)
480,000,
000
160,000,
000
200,000,
000
20,000,
000
100,000,
000
480,000,
000

TOTAL
(Rp)
1,180,000,0
00
380,000,
000
500,000,
000
70,000,
000
230,000,
000
1,180,000,0
00

Diasumsikan PT. Samudra akan mengambil alih semua kekayaan bersih PT. Atlantik
Untuk itu Aktiva PT. Atlantik dinilai kembali sebesar Rp. 505.000.000 untuk setiap
Rp. 15.000 kekayaan bersih PT. DARA setelah penilaian yang diambil Alih. PT JAKA
menyerahkan selembar saham biasa baru dengan Nominal Rp. 10.000.
Diminta :
a. Hitunglah Jumlah lembar saham biasa yang dikeluarkan oleh PT. Samudra
b. Buatlah jurnal untuk mencatat pembukuan PT. Samudra dengan Metode
Pembelian

10

Akuntansi Keuangan Lanjutan - | Nurjanna , SE, M.Ak