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S ECCIN
C ONTABILIDAD
INFORME
Tratamiento contable y tributario de las cuentas de cobranza dudosa ..........................................................
27
OPERATIVIDAD CONTABLE
Atencin Principales Contribuyentes: A partir de enero del 2013, estarn obligados a llevar libros
electrnicos ..............................................................................................................................................
31
PRCTICA CONTABLE
Oportunidad para la contabilizacin de la Compensacin por Tiempo de Servicios (CTS) ............................
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Informe Contable
Tratamiento contable y tributario de las
cuentas de cobranza dudosa
1. A MANERA DE INTRODUCCIN
Actualmente, en el mundo empresarial,
es de suma importancia que la informacin financiera refleje de manera razonable la situacin de la entidad, para lo
cual es necesario que cada elemento de
los Estados Financieros se encuentre correctamente expresado.
Es as que cuando una empresa efecta
una venta al crdito o una operacin que
involucre un cobro posterior, es inevitable
que algunos clientes o deudores incumplan con el pago de sus deudas, sea por
problemas de liquidez, por mala f en los
negocios o por otras causas. En tal sentido, es coherente que la empresa acreedora efecte la estimacin de la parte de
la deuda que no ser cobrada, lo cual
indudablemente afectar directamente a
los resultados del ejercicio.
Es sobre este punto, sobre el cual desarrollaremos el presente informe terico - prctico, en el cual desde el punto
de vista contable y tributario trataremos
los requisitos y condiciones para efectuar el reconocimiento de las deudas
incobrables.
2. ACTIVOS FINANCIEROS Y RECONOCIMIENTO DE LAS DEUDAS INCOBRABLES
En principio debemos mencionar que la
NIC 32 Instrumentos Financieros: Presentacin seala que un activo financiero comprende (entre otros) un derecho
contractual a recibir efectivo u otro activo
financiero de otra entidad; o a intercambiar activos financieros o pasivos financieros con otra entidad, en condiciones
que sean potencialmente favorables para
la entidad. De esta definicin, podemos
Implicancias
Contables
Implicancias
Tributarias
3. TRATAMIENTO CONTABLE DE
LAS CUENTAS DE COBRANZA
DUDOSA
Al respecto la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin
seala que una entidad evaluar al final
de cada periodo sobre el que se informa
si existe evidencia objetiva de que un activo financiero o un grupo de ellos medidos
al costo amortizado est deteriorado.
Un activo financiero o un grupo de ellos
estar deteriorado, y se habr producido una prdida por deterioro del valor
c) El prestamista, por razones econmicas o legales relacionadas con dificultades financieras del prestatario,
le otorga concesiones o ventajas que
no habra otorgado bajo otras circunstancias;
d) Es probable que el prestatario entre
en quiebra o en otra forma de reorganizacin financiera;
e) La desaparicin de un mercado activo
para el activo financiero en cuestin,
debido a dificultades financieras; o
SECCIN CONTABILIDAD
f) Los datos observables indican que
desde el reconocimiento inicial de un
grupo de activos financieros existe una
disminucin medible en sus flujos futuros estimados de efectivo, aunque
no pueda todava identificrsela con
activos financieros individuales del
grupo, incluyendo entre tales datos:
i) Cambios adversos en el estado de los pagos
de los prestatarios incluidos en el grupo (por
ejemplo, un nmero creciente de retrasos en
los pagos o un nmero creciente de prestatarios por tarjetas de crdito que han alcanzado
su lmite de crdito y estn pagando el importe mensual mnimo); o
ii) Condiciones econmicas locales o nacionales
que se correlacionen con incumplimientos
en los activos del grupo (por ejemplo, un incremento en la tasa de desempleo en el rea
geogrfica de los prestatarios, un descenso en
el precio de las propiedades hipotecadas en
el rea relevante, un descenso en los precios
del petrleo para prstamos concedidos a
productores de petrleo, o cambios adversos
en las condiciones del sector que afecten a los
prestatarios del grupo).
28 ASESOR EMPRESARIAL
Impuesto a la Renta seala que son deducibles: los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el
mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corresponden.
Al respecto se entiende que para la provisin de las deudas incobrables, stas
deben estar debidamente identificadas y
respaldadas en el comprobante de pago,
ttulo valor o documento que corresponda. En ese sentido, en ningn caso ser
aceptada las provisiones genricas o globales que pueda efectuar la empresa.
Asimismo, un aspecto a tener en cuenta es el origen de la deuda incobrable,
puesto que si la deuda se origin por
una operacin gravada con el impuesto
a la renta (por ejemplo: venta de bienes
o prestacin de servicios gravados) no
habr mayores inconvenientes para que
se realice la provisin respectiva, claro
est, cumpliendo los requisitos que exige
la LIR y su Reglamento. No obstante, si el
origen de la deuda no gener un ingreso
gravado con el Impuesto a la Renta (por
ejemplo: prstamos sin intereses) entonces la provisin por cobranza dudosa no
ser aceptada para efectos tributarios.
4.1 Requisitos para efectuar la
provisin
El Reglamento de la Ley del impuesto a
la Renta, en el inciso f) de su artculo 21
establece que para efectuar la provisin
de deudas incobrables, se deber tener
en cuenta las siguientes reglas:
4.1.1 El carcter de deuda incobrable deber verificarse en el
momento en que se efecta
la provisin contable
Lo que debe entenderse en este supuesto,
es que el contribuyente al momento de
realizar el registro contable por la provisin, debe analizar si la deuda es incobrable, teniendo en cuenta las condiciones sealadas en la norma.
4.1.2 Para efectuar la provisin por
deudas incobrables se requiere:
a) Aspectos Sustanciales:
Que la deuda se encuentre vencida
y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que
hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, mediante anlisis peridicos de los crditos concedidos o
por otros medios, o
Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentacin que
evidencie las gestiones de cobro luego
del vencimiento de la deuda, o el
SECCIN CONTABILIDAD
protesto de documentos, o el inicio
de procedimientos judiciales de cobranza, o
Que hayan transcurrido ms de doce
(12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligacin sin que sta
haya sido satisfecha.
Sobre estos puntos es necesario traer a
colacin la Resolucin N 02116-5-2006
del Tribunal Fiscal en la cual se repara la
provisin de cobranza dudosa efectuada
por el contribuyente puesto que sta no se
encontraba sustentada con comprobantes, en ese sentido expresa que si bien las
normas que lo regulan no exigen como
requisito para la deduccin de la provisin
efectuada, la tenencia de los comprobantes vinculados, stos prueban la existencia,
origen y antigedad de los crditos, por lo
que la recurrente estaba obligada a conservarlos para sustentar la deduccin.
b) Aspectos Formales:
Que la provisin al cierre de cada
ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada.
b) Las deudas afianzadas por Empresas del Sistema Financiero y Bancario, garantizadas mediante derechos reales de garanta, depsitos
dinerarios o compraventa con reserva de propiedad.
c) Las deudas que hayan sido objeto de renovacin o prrroga expresa.
SECCIN CONTABILIDAD
c) Valor presente de los flujos correspondientes al 2015 (S/. 10,000)
APLICACIN PRCTICA
CASO N 1
DETERIORO CONTABLE DE LAS
CUENTAS POR COBRAR
Al cierre del ejercicio 2012, la empresa UNIVERSAL S.A.C. tiene un saldo
de una cuenta por cobrar a la empresa
MERCURIO S.R.L. por un importe total
de S/. 300,000, las cuales debern ser
pagadas en los prximos tres ejercicios
en montos iguales (S/. 100,000 por cada
ejercicio), no obstante a la fecha la empresa acreedora ha detectado serias dificultades financieras y una posible quiebra del obligado, razn por la cual prev
que su acreencia no ser completamente
satisfecha.
En ese contexto, la empresa UNIVERSAL
S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento contable de la deuda incobrable, teniendo en cuenta los siguientes datos:
Tasa de Inters Efectiva
Original
Periodos
15 %
3 aos (2013, 2014 y 2015)
Saldo al 31.12.2012
S/. 300,000
40 % (S/. 100,000)
= S/. 40,000
20 % (S/. 100,000)
= S/. 20,000
10 % (S/. 100,000)
= S/. 10,000
SOLUCIN:
Al respecto debemos recordar que la NIC
39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin seala que cuando
exista evidencia objetiva de que se ha
incurrido en una prdida por deterioro
del valor en activos financieros medidos
al costo amortizado (cuentas por cobrar),
el importe de la prdida se medir como
la diferencia entre el importe en libros del
activo y el valor presente de los flujos de
efectivo futuros estimados, descontados
con la tasa de inters efectiva original del
activo financiero. En ese sentido, el importe de la prdida se reconocer en el
resultado del periodo.
Por consiguiente, para hallar el importe
del deterioro, en primer lugar calcularemos el valor presente de los flujos que se
esperan recibir en los ejercicios futuros.
a) Valor presente de los flujos correspondientes al 2013 (S/. 40,000)
Monto
40,000
VP = -------------- = ------------------ = 34,782.61
n
(1 + i)
(1 + 0.15)
30 ASESOR EMPRESARIAL
Monto
10,000
VP = -------------- = ----------------- = 6,575.16
n
(1 + i)
(1 + 0.15)3
S/. 300,000.00
XX
68 VALUACIN Y DETERIORO
DE ACTIVOS Y PROVISIONES 243,519.36
684 Valuacin de activos
6841 Estimacin de cuentas
de cobranza dudosa
68411 Cuentas por cobrar
comerciales - terceros
19 ESTIMACIN DE CUENTAS
DE COBRANZA DUDOSA
243,519.36
191 Cuentas por cobrar
comerciales - Terceros
1911 Facturas, boletas y
otros comprobantes por cobrar
x/x Por la estimacin de las
cuentas de cobranza dudosa.
XX
94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 243,519.36
941 Gastos generales
78 CARGAS CUBIERTAS POR
PROVISIONES
243,519.36
781 Cargas cubiertas
por provisiones
x/x Por el destino del gasto.
XX
CASO N 2
RECONOCIMIENTO TRIBUTARIO
DE LAS CUENTAS DE COBRANZA
DUDOSA
La empresa INVERSIONES DEL SUR
S.A.C. posee al 31.12.2012 una letra
por cobrar vencida de S/. 87,000 del
cliente VINOS DEL PER S.A.C. Al respecto, se conoce que el vencimiento de
la letra (N 001254) fue el 31.08.2011
y que la empresa acreedora ha efectuado el protesto de la letra y asimismo ha
exigido el pago de la deuda a travs de
cartas notariales.
Ante esta situacin y ante la negativa del
pago por parte del deudor, la empresa
INVERSIONES DEL SUR S.A.C. nos consulta si resulta procedente efectuar la
provisin de cuentas de cobranza dudosa por el importe de la letra, sabiendo
que la empresa VINOS DEL PER S.A.C.
es su accionista y tiene el 40 % de participacin en la empresa Inversiones del Sur
S.A.C. (son partes vinculadas).
SOLUCIN:
87,000
87,000
87,000
87,000
A manera de comentario adicional, debemos indicar que algunas veces el monto provisionado por deudas incobrables
de acuerdo a las normas contables es
mayor que el monto provisionado para
efectos tributarios. En estos casos, entendemos que tributariamente debera adicionarse en la Declaracin Jurada (DJ)
del Impuesto a la Renta el monto de la
provisin no aceptada y asimismo, debe
verificarse si este hecho genera una diferencia temporal y un activo tributario diferido de acuerdo a la NIC 12 Impuesto
a la Renta.