1

CONTROLADORIA E
AUDITORIA

1 VISO SISTMICA DA EMPRESA

1.1- INTRODUO
CHURCHMAN (1972, p.50) conceitua: Sistema um conjunto de partes
coordenadas para realizar um conjunto de finalidades. Estas partes coordenadas, possuem
funes especficas com a finalidade de fazer com que o todo atinja um objetivo comum.
A ausncia do pensamento sistmico caracterizada pela indefinio do objetivo
global do sistema , da incorreta identificao das partes e suas funes especficas, aliada
falta de viso do desempenho de cada um dos subsistemas no todo. Ao contrrio, a presena
de uma viso sistmica est associada determinao clara do objetivo global ou principal do
sistema, alm da determinao dos seus subsistemas com suas respectivas funes bem
definidas e caracterizada a importncia das partes no todo. Esta participao individual dos
subsistemas ser avaliada permanentemente atravs de avaliaes de desempenho e de
resultado, que provocar medidas corretivas para o bom funcionamento do sistema.
1.2. - MISSO
O objetivo fundamental de uma empresa representa o porqu da sua existncia.
A determinao desse objetivo, que incorpora valores dos seus proprietrios, direciona a
empresa para o seu mercado, clientes, produtos ou servios a serem produzidos e/ou
oferecidos. Este objetivo fundamental caracterizado como a misso da empresa. Sobre este
contexto, GUERREIRO (1989, p.155), comenta:
Toda empresa possui diversos objetivos, uns mais importantes outros
menos, alguns de curto prazo, outros de longo alcance, uns relativos a
suprimentos, outros relativos a marketing, produo, etc.
Existe, porm, um objetivo fundamental do sistema empresa, que se
constitui na verdadeira razo de uma existncia, que caracteriza e
direciona o seu modo de atuao, que independe das condies ambientais
do momento, bem como de suas condies internas, e assume um carter
permanente: a sua misso
Verifica-se neste comentrio, um carter generalista e flexvel para a definio do
objetivo fundamental, ou seja, a misso no pode obstar a empresa de obter vantagens de
situaes momentneas, por exemplo, uma empresa agrcola que tem como cultura principal
o feijo, porm por vantagens de preo e mercado em determinado perodo, ela pode plantar o
milho em substituio ao feijo.
A misso deve ser cuidadosamente definida, pois a partir da determinao do
mercado, da clientela, do produto (produzido ou adquirido) e do servio, que o sistema
empresa se estrutura, isto , seus subsistemas com funes bem definidas, fazem com que a
misso seja atingida.
A Misso: a finalidade da existncia de uma organizao. aquilo que d
direo e significado a essa existncia. A misso da organizao est ligada diretamente aos
seus objetivos institucionais, motivos pelos quais foi criada, a medida que representa a sua
razo de ser(http://www.inovesempre.com.br/artigos.php?id=55)

EXEMPLOS DE MISSO:
Tintas Coral: Desenvolver o negcio de uma maneira sustentvel e lucrativa, em busca de
resultados Classe Mundial, por meio de um modelo de excelncia.
2

Banco do Brasil: Ser a soluo em servios e intermediao financeira, atender s

expectativas de clientes e acionistas, fortalecer o compromisso entre os funcionrios e a
Empresa e contribuir para o desenvolvimento do Pas.
Empresa Japonesa do ramo de componentes (ARANTES, p. 109): Nosso objetivo suprir
sob todas as circunstncias um volume consistente de bens de alta qualidade para o mercado
total e contribuir para o avano cultural
Empresa alem do ramo qumico (ARANTES, p. 109) : ... como misso atender s
necessidades e expectativas do cliente procurando sempre reconhecer e desenvolver seus
colaboradores e atuar de forma responsvel quanto segurana, sociedade e meio-ambiente
Empresa Agrcola (LIBONATI, p.30): Utilizar continuamente a terra e todos os recursos
necessrios para gerar produtos agrcolas com qualidade, visando atender o mercado interno e
externo.
TAM: Ser a companhia area preferida das pessoas, com alegria, criatividade, respeito e
responsabilidade.
Lojas Insinuante: Atender todas as expectativas dos nossos clientes, oferecendo-lhes produtos
e/ou servios de qualidade, preos justos e o melhor atendimento.
COCA-COLA BRASIL: Refrescar o mundo - em corpo, mente e esprito. Inspirar
momentos de otimismo - atravs de nossas marcas e aes. Criar valor e fazer a diferena onde estivermos, em tudo o que fizermos.
Caso 1: Analise cada misso apresentada anteriormente sobre os seguintes aspectos:
1) Relacionamento com os Clientes;
2) Relacionamento com Fornecedores;
3) Relacionamento com a Sociedade;
4) Inovao e qualidade do Produto; e
5) Relacione estas misses com os possveis indicadores que poderiam medi-las.
1.3 VISO EMPRESARIAL
A Viso: o sonho da organizao. aquilo que se espera ser num determinado tempo e
espao. A viso um plano, uma idia mental que descreve o que a organizao quer realizar
objetivamente nos prximos anos de sua existncia. Normalmente um prazo longo (pelo
menos, 5 anos). Jamais confundir Misso e Viso: a Misso algo perene, sustentvel
enquanto a Viso mutvel por natureza, algo concreto a ser alcanado. A Viso deve ser
inspiradora, clara e concisa, de modo que todos a sintam.
(http://www.inovesempre.com.br/artigos.php?id=55)

Valores: Representam os princpios ticos que norteiam todas as suas aes. Normalmente,
os valores compem-se de regras morais que simbolizam os atos de seus fundadores,
administradores e colaboradores em geral.http://www.inovesempre.com.br/artigos.php?id=55
Tintas Coral: Sermos reconhecidos como a melhor empresa em produtos e servios do
mercado de tintas.
Nossos Valores
1.Focar o futuro dos nossos clientes em primeiro lugar
2.Adotar um pensamento empreendedor
3.Desenvolver os talentos de nossas pessoas
4.A coragem e a curiosidade para questionar
5. Integridade e responsabilidade em nossas aes
Poltica da Excelncia
Realizamos nossa Misso e Viso respeitando nossos Valores e os interesses de acionistas,
parceiros de negcios, consumidores, colaboradores, fornecedores e toda a sociedade.
Banco do Brasil: Sermos o primeiro banco dos brasileiros no Brasil e no exterior, o melhor
banco para trabalhar e referncia em desempenho, negcios sustentveis e responsabilidade
socioambiental.
Crenas

tica e transparncia.

Compromisso com o desenvolvimento das comunidades e do Pas.

Responsabilidade socioambiental.

Excelncia e especializao no relacionamento com o cliente.

Gesto participativa, deciso colegiada e trabalho em equipe.

Ascenso profissional baseada no mrito.

Marca como diferencial competitivo.

Conservadorismo e proatividade na gesto de riscos.

Comprometimento com rentabilidade, eficincia e inovao.

TAM: Trabalhar com o Esprito de Servir faz as pessoas mais felizes.

Nossa poltica
1 Regra: O cliente sempre tem razo
2 Regra: Se o cliente alguma vez estiver errado, releia a 1 regra

COCA-COLA: A The Coca-Cola Company acredita que seu crescimento depende diretamente
do desenvolvimento da sociedade em toda a sua totalidade e do uso sustentvel dos recursos
naturais. Para isso, estruturamos nosso Manifesto para o Crescimento sobre cinco pilares
fundamentais.
Planeta - ser uma empresa socialmente responsvel, que faa a diferena.
Pessoas - inspirar o melhor aos nossos funcionrios para que gerem os melhores resultados.
Parceiros - formar uma rede de parceiros vencedores e construir relacionamentos leais, para
tornar-se a parceira global mais respeitada, a preferida e a de maior credibilidade.
Portflio - dispor de um portflio de marcas de bebidas que antecipe e satisfaa as
necessidades das pessoas.
Lucro - maximizar o retorno dos acionistas, sem perder de vista suas responsabilidades locais
e globais.
1.4 - A EMPRESA E SEU AMBIENTE
O ambiente est em constante mutao e qualquer empresa que pretenda manter a
sua continuidade dever aproveitar as oportunidades, eliminando ou amenizando as ameaas
ambientais.
As influncias ambientais sofridas pelas empresas, so derivadas de:
Entidades, como: fornecedores, concorrentes, clientes, governo, sindicatos, entidades
sociais, etc.
Variveis ambientais, sejam elas: tecnolgicas, econmicas, sociais, ecolgicas,
normativas (legislao), etc.
Estas variveis e entidades ocorrem e esto localizadas fora da empresa, e exercem
certa influncia sobre o sistema, embora este pouco interfira em seus comportamentos.
De forma resumida apresentam-se as seis maiores influncias da TI nas organizaes,
relacionadas na pesquisa de MORTON, em seu artigo Os Efeitos da tecnologia de
informao sobre gerenciamento e organizao,
publicado no livro Transforming
Organizations, KOCHAN & USEEN (1992, p.161-162):
1) Mudanas fundamentais nos processos de trabalho, a TI no causa as mudanas na forma
de trabalho, ela uma grande capacitadora dos verdadeiros agentes de mudanas, ou seja, as
pessoas. Na atividade de produo, utilizao de robtica, instrumentalizao do controle de
processo e sensores inteligentes, softwares auxiliares engenharia, utilizao do CAD/CAM
(Computer Aided Design/Computer Aided Manufacturing) para designers, etc. Em relao
atividade administrativa, mudanas fundamentais na direo e no controle; na direo,
observncia nas mudanas ambientais e nas opinies dos membros da organizao, na
utilizao de informaes relevantes e oportunas para o processo de deciso; no controle,
modelo de mensurao capaz de avaliar o desempenho da organizao, dentro das medidas
corretas que possam efetivamente medir este resultado;
2) Integrao de funes de negcios em todos os nveis, dentro e entre organizaes;
3) Mudanas no grau de inter-relacionamento (no clima competitivo) entre muitas indstrias;
4) Novas oportunidades estratgicas para as organizaes dispostas e capazes de recuar e
reavaliar suas misses e operaes. Trs estgios seriam necessrios para alcanar estas novas
oportunidades:
Automao, necessria para reduzir custos de produo, alm de fornecer informaes
usadas em outras fases de produo;
Informatizao, desenvolve novas habilidades e informaes para identificar
oportunidades;
5

Transformao, resultante dos estgios anteriores, substitui prticas inadequadas por

procedimentos corretos. Utiliza-se do conceito de qualidade total;
5) Mudanas na estrutura organizacional e gerencial, a redistribuio de autoridade, funo e
controle, visando melhor eficincia, de acordo com a misso, a cultura e os objetivos da
organizao; e
6) Capacitao da empresa para enfrentar a competitividade global iniciada nos anos 90.
1.5 - ELEMENTOS DO SISTEMA EMPRESA
Os elementos que compem o sistema empresa, tambm denominados subsistemas,
ou partes do sistema empresarial, so os instrumentos utilizados pela administrao para fazer
com que a misso do sistema seja cumprida.
GUERREIRO (1989, p.165), classifica em seis os elementos ou subsistemas
interdependentes, que interagem no sentido da empresa cumprir a sua misso. Os
subsistemas so os seguintes: 1) Subsistema Institucional; 2) Subsistema Fsico; 3)
Subsistema Social; 4) Subsistema Formal; 5) Subsistema de Informao; e Subsistema de
Gesto.
1.5.1- SUBSISTEMA INSTITUCIONAL
O sistema institucional rene caractersticas filosficas que vo reger o sistema. Ele
contempla o porqu da sua existncia, como ser exercida esta existncia e quais os
princpios, os valores e as crenas que vo orientar o seu comportamento perante os
ambientes externo e internos do sistema. ARANTES (1994, p.89), esboa: Os instrumentos
institucionais auxiliam a administrao a definir os motivos pelos quais a empresa existe
(misso), o que ela se prope a fazer (propsitos) e no que ela acredita (princpios). Na
prtica, utilizam-se vrias designaes para estas definies: Misso, Valores, Princpios,
Razo de Ser, etc.
Os princpios e os valores vo determinar o comportamento empresarial em relao
aos seus clientes, fornecedores, produtos, funcionrios, sindicatos, governo, alm das
variveis econmicas, ecolgicas, sociais, etc. A seguir, alguns exemplos prticos referentes
a princpios, revelados por ARANTES (1994, p.111-112):
Sobre clientes:
...assegurar tranqilidade, segurana e satisfao ao cliente...
nossos compromissos com os clientes incluem qualidade, disponibilidade, agilidade,
criatividade, inovao e eficincia
Sobre rentabilidade:
Nos aspectos econmicos, o empreendimento deve propiciar a seus acionistas uma justa e
contnua remunerao sobre o capital investido. Neste sentido, a rentabilidade e a
continuidade so objetivos inseparveis
O lucro constituir-se- na remunerao do acionista, como compensao pelos riscos
assumidos
Sobre os colaboradores e as relaes de trabalho:
O empreendimento deve ser capaz de preservar o nvel de emprego e estar sempre atento
para as oportunidades de criar novos empregos. A seus colaboradores o empreendimento deve
assegurar uma justa e contnua remunerao pelos servios prestados.
Manter um ambiente interno de trabalho que seja a extenso do lar de todos os
colaboradores cujo clima seja de amizade, lealdade, carinho e calor humano, em que o
tratamento humano seja justo e que, acima de tudo, seja respeitada a dignidade humana.

Privilegia a participao de seus colaboradores e reconhece a qualidade deste trabalho,

proporcionando uma poltica salarial adequada, oportunidades de ascenso, treinamento e
benefcios. Este reconhecimento, portanto, est diretamente ligado ao desempenho e
participao de cada colaborador.
.Sobre a inovao e mudana:
Promover continuamente o incentivo `a criatividade e apoiar a pesquisa e o desenvolvimento
da tecnologia...
A mudana uma constante e deve ser controlada em vez de deixar-se sobre o controle
dela...
Estamos sempre introduzindo novidades, renovando nossa forma de agir, nossos produtos e
todas as atividades que envolvem as expectativas do cliente com relao a nossos servios.
1.5.2 - SUBSISTEMA FSICO
O subsistema fsico composto pelos recursos materiais e financeiros, excetuandose os recursos humanos (subsistema social). Os recursos pertencem ao sistema, fazem parte
dele e so controlados por ele; so meios necessrios para fazer com que o sistema funcione,
desenvolvendo tarefas e atividades. So exemplos de recursos: mquinas, dinheiro, prdios,
estoques, etc. indispensvel, no momento da avaliao do retorno dos recursos aplicados no
negcio, considerar o custo de oportunidade deles, isto , ao aplicar esses recursos no sistema
(empresa), que outros investimentos poderiam ser realizados.
1.5.3 - SUBSISTEMA SOCIAL
Este subsistema representado pelos recursos humanos da empresa, e altamente
impactado pelos princpios definidos pelo subsistema institucional, nos aspectos de
motivao, responsabilidade, poltica salarial, benefcios, treinamento, etc. Este recurso,
juntamente com os demais subsistemas, operacionaliza as atividades empresariais necessrias
para o alcance da misso.
Os instrumentos de motivao esto relacionados no apenas com a remunerao,
mas tambm com as demais necessidades dos indivduos, como o ambiente de trabalho, as
oportunidades de ascenso, os benefcios, etc. Ativao relaciona-se com a capacitao
profissional, a delegao de responsabilidades, o estmulo criatividade, etc. Por fim a
integrao, visa o envolvimento dos indivduos no caminho para o alcance dos resultados
empresariais. Os trabalhos em equipe, reunies, seminrios, so alguns dos instrumentos
utilizados para a integrao dos funcionrios aos objetivos empresariais.
1.5.4 - SUBSISTEMA FORMAL
O subsistema formal apresenta a estrutura organizacional agrupando as atividades
necessrias para operacionalizar as funes empresariais. Esta estrutura montada
considerando, dentre outros fatores, o grau de descentralizao, responsabilidades, autoridade
e a natureza das funes empresariais (suprimentos, produo, vendas, finanas, etc.), .
ARANTES (1994, p.93), inclui no subsistema de organizao os seguintes instrumentos:
especificao das funes (papis e responsabilidades) necessrias para realizar a tarefa
empresarial, o agrupamento dessas funes em unidades organizacionais (departamentos,
setores...), a fixao das relaes de autoridade entre essas unidades e a designao das
pessoas para a execuo dessas funes
Outro ponto importante que os componentes do subsistema formal devem ser
permanentemente avaliados pelos recursos consumidos e pelos produtos e servios gerados
sob suas responsabilidades. reas de responsabilidades so unidades organizacionais ou

administrativas, com definies formais a respeito das suas responsabilidades, dos seus
poderes, e das suas funes, sendo dirigidas por gestores que recebem estas determinaes.
Exemplos dessas unidades administrativas, so as diretorias, os departamentos, as divises,
os setores, etc. Por sua vez, os centros de resultados representam unidades de acumulao de
receitas e custos/despesas, como define GUERREIRO (1989, p. 320), so constitudos com
o objetivo de facilitar e melhorar a qualidade das informaes. Uma rea de responsabilidade
poder possuir no mnimo um Centro de Resultado..
1.5.5 - SUBSISTEMA DE INFORMAO
O subsistema de informao responsvel pelo recebimento de dados, pelo seu
processamento e divulgao das informaes. O subsistema de informao gera informao
necessria para acompanhar todas as fases do processo de gesto, ou seja, planejamento,
execuo e controle.
A construo do subsistema de informao est baseada em procedimentos,
princpios e conceitos, que so definidos nos modelos de gesto, deciso, mensurao e
informao.
Outro componente do subsistema de informao est relacionado com a maneira de
processar os dados. Os subsistemas manuais utilizam-se de tecnologia menos avanadas, ou
seja, mquinas de escrever, arquivos, relatrios, mensageiros internos, etc. Os sistemas que
utilizam-se do computador para armazenamento, processamento e comunicao das
informaes, so sistemas que atendem melhor os princpios da boa informao, tais como,
oportunidade, segurana, flexibilidade, etc.
1.5.6 - SUBSISTEMA DE GESTO
responsabilidade do subsistema de gesto definir quais os procedimentos que
sero seguidos durante todo o processo de gesto empresarial. Neste contexto so definidos
os parmetros (qualidade, satisfao do cliente, liquidez, rentabilidade e motivao) que
orientam a execuo das atividades empresariais e os critrios para avaliar o desempenho
aps a execuo. Nota-se que as fases de execuo e controle devem ser precedidas pela fase
de planejamento, sendo que os critrios e procedimentos utilizados nesta fase devem ser os
mesmos considerados nas outras fases.
Outro aspecto que est presente no subsistema de gesto, refere-se ao estilo
gerencial, que consiste na forma de participao das pessoas no processo de gesto, na
centralizao ou descentralizao das decises, na delegao de poderes, etc.
Verifica-se que, tanto a definio deve haver planejamento e controle das
operaes e os estilos gerenciais presente, so impactados pelo subsistema institucional
(crenas, valores e princpios).
Por fim, GUERREIRO (1989, p. 170 ) apresenta a interligao entre os subsistemas
empresariais, atravs do seguinte comentrio:
Neste contexto o subsistema fsico corresponde ao ferramental que as
pessoas (subsistema social) com determinada autoridade e
responsabilidade (subsistema formal), municiadas das informaes
necessrias (subsistema de informaes) e condicionadas por determinados
princpios (subsistema institucional), interagem no processo de tomada de
decises (subsistema de gesto). Atravs da interao desses subsistemas
so executadas as funes empresariais (compra, venda, finanas, etc.), no
sentido da empresa cumprir a sua misso.

O sistema empresa apresentado a seguir, atravs da figura 2.1:

FIGURA 2.1. O SISTEMA EMPRESA
MISSO: Objetivo Fundamental da Empresa

CLIENTES
FORNECEDORES

INSTITUIES
FINANCEIRAS

EMPRESA

Subsistema Institucional

Subsistema Fsico

PRNCPIOS
CRENAS

RECURSOS
MATERIAIS

Subsistema de Informaes
ORAMENTO
CUSTOS/CONTABILIDADE

Subsistema de Gesto

Subsistema Social

PROCESSO DE GESTO
ESTILO GERENCIAL

RECURSOS HUMANOS

Subsistema Formal
ESTRUTURA
ORGANIZACIONAL

OUTRAS
ASSOCIAES

ASSOCIAO DE
TRABALHADORES
GOVERNO

VARIVEIS AMBIENTAIS
ECONMICAS
POLTICAS
ECONMICAS
TECNOLGICAS
TEMPORAIS (CLIMTICAS)

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2- CONTROLADORIA: UNIDADE ADMINISTRATIVA

2.1 MISSO E OBJETIVOS
Pelo exposto anteriormente, a viso sistmica aplicada nas organizaes permite o
conhecimento claro do objetivo principal da entidade. Neste contexto, consubstancia a
necessidade de funes que permitam entender o funcionamento do sistema empresa como
um todo. Kanitz (1977, p.5) apresentando as origens da controladoria, descreve que os
primeiros controladores foram recrutados das reas de contabilidade ou de finanas. Este fato
decorre das caractersticas destes profissionais, na qual destacamos a viso ampla da empresa,
o que os torna capazes de enxergar as dificuldades como um todo e propor solues.
O estudo da controladoria deve ser observado a partir de dois vrtices. O primeiro
como ramo do conhecimento responsvel pela definio da base conceitual e o segundo como
rgo administrativo responsvel pelo pela disseminao de conhecimento, modelagem e
implantao de sistemas de informaes. A controladoria como ramo do conhecimento
permite a definio do modelo de gesto econmica e o desenvolvimento e construo dos
sistemas de informaes num contexto de Tecnologia de Gesto. Enquanto, unidade
administrativa a controladoria responsvel pela coordenao e disseminao da tecnologia
de Gesto, alm de aglutinar e direcionar os esforos dos demais gestores otimizao do
resultado da organizao. Neste sentido, podemos definir como misso da controladoria:
Assegurar a otimizao do resultado econmico da organizao (Catelli,, 1999, p. 370-372).
Para atingir a misso a controladoria responsvel pela execuo das seguintes
atividades: a) desenvolvimento de condies para a realizao da gesto econmica, b)
subsdio ao processo de gesto com informaes em todas as suas fases, c) gesto dos
sistemas de informaes econmicas de apoio s decises, e d) apoio consolidao,
avaliao e harmonizao dos planos das reas (Catelli, p. 372). Portanto, possvel definir a
misso e os objetivos da controladoria da seguinte forma:
Misso: Garantir a eficcia da empresa atravs da otimizao do seu resultado
Objetivos:
1 Desenhar, implantar e manter estrutura de informao que oriente o desempenho dos
gestores;
2 Coordenar o processo de planejamento e controle;
3 Coordenar a padronizao de procedimentos de mensurao:
4 Garantir a informao adequada para avaliao de desempenho e apurao de
resultados; e
5 Identificar aes corretivas.
2.2- FUNES
As principais funes e atribuies da controladoria so as seguintes:
-

Garantia Patrimonial e Controle Interno;

Verificar se as reas esto identificando as potencialidades e fraquezas da Empresa perante
oportunidades e ameaas;
Garantir o cumprimento do processo de tomada de deciso. Responsabilizar-se pela
coordenao da elaborao do planejamento (Oramento, Procedimentos, etc.);
Atuar na elaborao de atribuies e responsabilidade para cargos de deciso dentro da
organizao;
Responsabilizar-se pelos critrios de mensurao adotados pela Empresa;
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Monitoria do controle do desempenho das unidades a partir de interao com as mesmas;

Estruturar e coordenar mtodos eficientes de comunicao entre as unidades, e destas com
a alta direo; e
Responsabilizar-se pelos graus de eficincia e eficcia da Empresa como um todo , base
para avaliao de desempenho.
A partir das atribuies e funes podemos relacionar os produtos e clientes da
controladoria. A tabela a seguir demonstra esta relao.

Produtos
Desenho e a atualizao do Sistema de
Informao
Apurao da eficcia e eficincia das reas
Avaliao da Eficcia e Eficincia da
Empresa
Estudos Especiais (projetos de
expanso/reduo de capacidade, operao em
turnos adicionais, etc.
Melhor plano estratgico e operacional
Controle Interno

Clientes
reas
rea
Presidncia / Conselho Administrativo
reas/Presidncia

Empresa
reas

Segundo Kanitz (1977), a funo bsica do controlador consiste em implantar e dirigir

os sistemas de: informao, motivao, coordenao,
avaliao, planejamento e
acompanhamento. As principais responsabilidades do controller so:
- Coordenao do Sistema de Planejamento e Controle (Sistema Oramentrio);
- Assessoria Alta Direo na tomada de decises;
- Produo de Relatrios Especiais para estudos e anlises no rotineiras;
- Controle das Atividades (Anlise dos Desvios Orado x Realizado);
- Avaliao de Desempenho.
2.3 ORGANOGRAMA
As funes e atribuies da controladoria, permitem identificar esta rea no
organograma da empresa como uma rea de linha, pois possui claramente decises a serem
tomadas e responsabilidades a serem cobradas. Para manter a independncia nas suas aes, a
controladoria deve estar hierarquicamente nvel de diretoria.
De acordo com Chiavenato (1994, p. 372), inicialmente as organizaes eram lineares, pois s

possuam rgos de linha que so aqueles que possuem responsabilidades a serem cobradas e
decises a serem tomadas, ou seja, aquele rgo que executam as atividades empresariais para
obteno dos resultados estabelecidos pela alta cpula administrativa. Porm, Chiavenato
(1994, p. 372)destaca:
Com crescimento e complexidade das tarefas das empresas, a estrutura linear
mostrou-se insuficiente para proporcionar eficincia e eficcia. As unidades e posies de
linha (quem tem autoridade linear) passaram a se concentrar no alcance dos objetivos da
empresa atravs da delegao de autoridade, servios especializados, atribuies marginais
a outras unidades e posio da empresa. Assim, as unidades e posies de linha se livraram
de uma srie de atividades e tarefas para se dedicarem exclusivamente aos objetivos da
empresa, como produzir, vender etc. As demais unidades e posies da empresa que

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receberam aqueles encargos passaram a denominar-se (sfaff), cabendo-lhe a prestao de

servios especializados sugestes, recomendaes, consultoria, prestao de servios como
planejamento, controle, levantamento, relatrios etc. Assim, os rgos de staff assessoram os
rgos de linha atravs de sua especializao tcnica. Enquanto os especialistas de staff tornam-se
aprofundados em um determinado campo de atividades, os gerentes de linha tornam-se os detentores da
hierarquia da organizao.

De acordo com Hemritas (1985, p. 63), o staff um rgo consultivo ou tcnico,

uma espcie de assessoria ligada aos nveis mais altos da escala hierrquica. Essa assessoria
no tem funo executiva, ou seja, no dar ordens para ningum, assim como no recebe
ordens de ningum para executar alguma coisa. Tem apenas uma funo de acompanhamento.
Chiavenato (1994, p. 374) representa as funes de linha e de staff da seguinte forma:
Objetivos da
Empresa

Funes de
Linha

Apoio

Funes de
Staff

Suporte
Assessoria

Como deveramos classificar o rgo de controladoria? Mosimann, Alves e Fisch

(1993, p. 82) explica que:
Vrios autores qualificam a controladoria como um rgo de staff, j
que cada gestor tem autoridade para controlar sua rea e se responsabiliza
por seus resultados. A controladoria portanto no poderia controlar as
demais reas, mais prestaria assessoria no controle, informando a cpula
administrativa sobre os resultados da reas.
Contrapondo a este ponto de vista, Catelli ensina que o controller um
gestor que ocupa um cargo na estrutura de linha porque toma decises quanto
aceitao de planos, sob o ponto de vista da gesto econmica. Desta
maneira, encontra-se no mesmo nvel dos demais gestores, na linha da
diretoria ou da cpula administrativa, embora tambm desempenhe funes
de assessoria para as demais reas.
Entendemos que as funes e atribuies da controladoria, permitem identificar esta
rea no organograma da empresa como uma rea de linha, pois possui claramente decises a
serem tomadas e responsabilidades a serem cobradas. E para manter a independncia nas suas
aes, a controladoria deve estar hierarquicamente nvel de diretoria. A seguir apresentamos o
organograma de uma empresa e da rea de controladoria

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Diretoria Geral

Diretoria de
Produo

Auditoria
Operacional/Controle
Interno

Diretoria de
Marketing

Diretoria
Administrativa
/Financeira

Contabilidade/Custos/Plan
ejamento/Relatrios
Gerenciais/Financeiros

Controladoria

Sistemas de
informaes

Estudos
Especiais

O desempenho da controladoria pode ser identificado a partir das respostas das seguintes
questes:
a) O sistema est sendo utilizado pela reas ?
b) O sistema identifica e avalia a eficcia das reas e da empresa ?
c) A controladoria aciona o processo de aes corretivas quando das omisses das reas ?

3- SISTEMA DE INFORMAO DE GESTO ECONMICA - GECON

Neste captulo, sero abordados os conceitos que do suporte ao modelo de sistema
de informao de gesto econmica. Os conceitos sero fundamentais para embasar
conceitualmente os casos apresentados a seguir
3.1 - SISTEMA DE GESTO ECONMICA - GECON
O modelo GECON foi desenvolvido pelo Departamento de Contabilidade e Aturia
da Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade da Universidade de So Paulo,
sob a orientao do Professor Doutor Armando Catelli, e vem sendo aplicado em empresas
pertencentes aos mais variados ramos da atividade empresarial. O modelo GECON
fundamenta-se em bases conceituais slidas, abrangendo no apenas conceitos contbeis, mas
tambm uma viso de gesto empresarial, contemplando desde o sistema de gesto, at
concepo do sistema de informaes. CATELLI & GUERREIRO (1994, p. 4), introduzindo
o modelo GECON comentam: um modelo gerencial de vanguarda j testado em algumas
grandes empresas do pas, contemplando o sistema de gesto e o sistema de informaes que
lhe d o necessrio suporte. Em seguida os autores especificam o sistema de gesto e de
informao:
O sistema de gesto no modelo GECON diz respeito ao processo de
planejamento, execuo e controle operacional das atividades, estruturado

13

14

a partir da misso da empresa, das suas crenas e valores, da sua filosofia

administrativa e de um processo de planejamento estratgico, que busca em
ltima instncia a excelncia empresarial e a otimizao do desempenho
econmico da empresa.
A nvel do sistema de informaes o sistema GECON utiliza
fundamentalmente conceitos e critrios que atendem as necessidades
informativas dos diversos gestores da empresa para o seu processo de
tomada de deciso especfico e que impulsionam as diversas reas a
implementar aes que otimizam o resultado global da companhia.
Em outro trabalho, (1994, p. 1), dos mesmos autores encontra-se:
O GECON estruturado dentro de uma concepo holstica e
compreende a integrao dos seguintes elementos:
-modelo de gesto...;
-modelo de deciso...;
-modelo de mensurao do resultado...;
-modelo de informao....
Estes elementos, sero estudados nos tpicos seguintes.
3.2 - A TRANSFORMAO DE RECURSOS ECONMICOS
A empresa como entidade econmica, ou seja, participante do ciclo de
transformao de bens e servios atravs da utilizao de fatores de produo (capital,
recursos naturais, trabalho e tecnologia), sofre a ocorrncia de eventos econmicos,
necessrios para transformar os recursos recebidos em novos bens e servios. Entende-se por
evento econmico toda ocorrncia que modifica quantitativa ou qualitativamente o patrimnio
de uma entidade. Exemplificando, o evento da estocagem de um determinado produto
agrcola, visando o aumento de preo, acarreta um impacto no patrimnio da empresa,
decorrente da variao do preo deste produto, associado ao custo de financiamento do
capital investido nesse estoque.
Para que os recursos sejam transformados em bens e servios, a empresa
desempenha um processo fsico-operacional caracterizado por atividade. CATELLI &
GUERREIRO (1994, P.8) definem atividade como sendo o processo fsico-operacional que
consome recursos e gera servios e produtos, demandando a ocorrncia de um ou mais
eventos.
As atividades so formalizadas para atenderem as funes empresariais
(suprimentos, produo, vendas, recursos humanos, finanas, etc.). Como exposto no segundo
captulo, o sistema empresa constitudo por subsistemas que interagem para atingir o
objetivo fundamental do sistema, ou seja, a sua misso. Neste contexto, as atividades
possuem uma misso especfica que exercida em consonncia com a misso do sistema. A
tabela 3.1. a seguir, relaciona as principais atividades de uma empresa e suas respectivas
misses.

14

15

TABELA 3.1. AS PRINCIPAIS ATIVIDADES DE UMA EMPRESA E SUAS

RESPECTIVAS MISSES

Atividade

Misso

Compra

Produo

Adquirir os recursos, exceto os financeiros e humanos,

requeridos pelas demais reas.
Disponibilizar os recursos estocados para as demais
reas.
Construir ou adquirir, e manter os ativos imobilizados
em perfeito estado de produo.
Produzir a quantidade requerida pela rea de vendas.

Vendas

Estocar e disponibilizar os produtos para o mercado.

Financeira

Disponibilizar os recursos financeiros requeridos e a

administrao do capital investido.

Estocagem
Investimentos/Manuteno

Cabe ressaltar, como ser visto em seguida, que cada atividade vai gerar um
resultado, estes resultados individuais sero consolidados e demostraro o resultado total da
empresa. Observa-se que os gestores das atividades ao buscarem seus resultados, devem ter
em mente a otimizao do resultado da empresa, e no a maximizao do seu resultado em
detrimento ao resultado global.
Toda atividade dever ser mantida, enquanto o valor do produto ou servio, gerados
pela sua operacionalizao, for superior ou no mnimo igual ao valor dos recursos recebidos,
para serem transformados. O valor do produto e servio gerados, mensurado a preo de
mercado, enquanto que o valor dos recursos recebidos e transformados representa o valor
praticado. CATELLI & GUERREIRO (1994, p.2) concluem: As atividades instaladas pelas
empresas devem existir enquanto produzirem produtos/servios em condies competitivas
com as oferecidas pelo mercado.
O modelo GECON apresenta o resultado de cada transao (ao realizada ou
planejada), dos eventos e das atividades empresariais. Para isto, possui como premissa que os
eventos gerem receitas e custos, que devem ser mensurados e informados adequadamente para
suportar as decises dos gestores. Os gestores sero informados dos resultados das transaes,
dos eventos, das atividades, dos departamentos e da empresa. CATELLI, (anotaes de sala de
aula), resume:
A empresa em sua trajetria promove EVENTOS necessrios para a
operacionalizao das ATIVIDADES, que so conjuntos de operaes fsicas, onde operaes
significam transformar recursos em produtos e/ou servios.

RECURSOS

PRODUO

PROD./SERVIOS

OPERAES

15

16

Para que as ATIVIDADES (que tm misso e objetivos) alcancem seus objetivos

precisam de uma direo, que so os DEPARTAMENTOS , materializados como
UNIDADES ADMINISTRATIVAS (gestora e aglutinadora). Por fim, temos a empresa que
compreende vrios DEPARTAMENTOS. Esquematicamente temos:
EVENTOS

Classes de Transaes

GESTORES

MODELO DE DECISO

ATIVIDADES

Operacionalizao

DEPARTAMENTOS

UNIDADE ADM/ Gestora e Aglutinadora

EMPRESA

Os departamentos surgem de acordo com a organizao formal da empresa,

contemplada no subsistema formal, como exposto no segundo captulo deste trabalho. O
modelo de deciso ser apresentado adiante, como um dos modelos que baseiam o modelo do
sistema de informao de gesto econmica.
Caso 2:
O Departamento de Compras da Empresa Controlada S/A, realizou a seguinte
compra da matria-prima X:
Quantidade Comprada Preo de Compra Preo de Mercado
vista
vista
410 unidades
11,43
12,24
Calcule o resultado da atividade de compra, admita um custo fixo de R$ 200,00
identificado a esta atividade, e analise o efeito no resultado total da empresa.

16

17

3.3 - MODELO DE GESTO, DECISO, MENSURAO E INFORMAO

3.3.1 - MODELO DE GESTO

O modelo de gesto rene os conceitos relativos aos procedimentos de gesto de
uma empresa. Entende-se por gesto o processo de tomada de deciso, que compreende todas
as fases do processo dessa gesto, ou seja, planejamento, execuo e controle.
Na sua tese de doutorado, GUERREIRO (1989, p.243 - p.264), apresenta o
conjunto bsico de definies que devem incorporar o Modelo de Gesto da Empresa. A
seguir sero apresentadas algumas dessas definies:
1) Deve haver planejamento estratgico;
2) Deve haver planejamento operacional;
3) Deve haver controle das atividades;
4) Os desempenhos devem objetivar tanto a eficcia quanto a eficincia;
6) A gesto deve ser voltada principalmente para a rentabilidade, compreendendo a
contribuio dos produtos e das reas organizacionais;
7) Devem ser atribudos s reas custos e receitas sobre os quais elas tenham efetivo
controle;
8) A gesto deve contemplar os aspectos operacionais, financeiros e econmicos
dos eventos. Em cada operao, objeto de deciso podemos observar trs aspectos
interdependentes. O primeiro diz respeito qualidade, quantidade, cumprimento de prazo, que
denominamos de operacional. Por outro lado aos inputs da atividade operacional podem ser
associados valores econmicos, o que caracteriza o aspecto econmico da operao.
Finalmente as operaes tem prazos de recebimento e de pagamento dos valores envolvidos, o
que caracteriza o aspecto financeiro da operao. A ineficincia e a ineficcia operacional e
financeira impactam negativamente o desempenho econmico;
9) As informaes e relatrios devem atender aos conceitos e ao modelo de deciso
dos usurios.
Caso 3:
Admita que a compra realizada da matria-prima X anteriormente apresentada, foi a
prazo. Com os dados seguintes recalcule o resultado da atividade de compras:
Quantidade
Preo
de Preo
de Preo
de
Comprada
Compra
Mercado Compra
a
vista
Vista
Prazo
410 unidades
11,43
12,24
12,37
Observao: Prazo de pagamento 90 dias; Taxas de aplicao: primeiro ms 2,95%, segundo
ms 3,50% e terceiro ms 3,70%.

3.3.2 - MODELO DE DECISO

Deciso a ao resultante da escolha de uma alternativa, objetivando sanar
determinado problema. A partir desta definio verifica-se que, para se chegar a uma deciso
( fim do processo de deciso), necessrio a existncia de um problema e de alternativas que
tragam a soluo do problema em foco. Para se tomar a melhor deciso (escolha da melhor

17

18

alternativa), deve existir um modelo de deciso que oriente o tomador de decises a optar pela
a alternativa correta.
GLAUTIER & UNDERDOW ( apud FERNANDEZ 1989, p.78), definem: o
processo de deciso um mtodo com uma seqncia lgica de eventos que pode ser tratado
cientificamente, como segue:
reconhecimento de um problema ou a necessidade de uma deciso;
definio de todas as alternativas de soluo do problema;
reunio de todas as informaes relevantes s solues alternativas;
avaliao e classificao dos mritos das solues alternativas;
selecionar a melhor soluo alternativa;
validao da deciso pela realimentao da informao.
Caso 4:
Quais as reas responsveis pelas seguintes decises:
Investir em imobilizado;
Estocagem de matria-prima, produto em elaborao e produto acabado;
Comprar a prazo;
Vender a prazo;
Manter estrutura de custos e despesas fixos; e
Captar e aplicar dinheiro.
O modelo de deciso do sistema de informao para gesto econmica quer seja a
nvel global ou de cada centro de resultado, explicado por GUERREIRO (1989, p.67),
atravs da figura 3.2.
O modelo de deciso aplicado nas fases de planejamento, execuo e controle. O
resultado econmico consiste no objetivo a ser alcanado. A alternativa que obtiver o maior
resultado econmico ser a escolhida.

3.3.3 - MODELO DE MENSURAO

Como j mencionado, as atividades transformam recursos em produtos e servios e
neste processo acontece um resultado que deve ser medido economicamente. O modelo de
mensurao deve conter conceitos que fundamentem o correto resultado econmico,
decorrente da transformao dos recursos; tendo como premissa que o lucro a melhor
medida de eficcia e que o resultado deve ser apurado corretamente.

18

19

FIGURA 3.2. O MODELO DE DECISO DO SISTEMA DE INFORMAO DE

GESTO ECONMICA
PLANEJAMENTO OPERACIONAL
P
L
A
N
E
E
J
A
M
E
N
T
O

RESULTADO

ECONMICO

(+) MARGEM OPERACIONAL

(+) RECEITA OPERACIONAL
(-) CUSTO VARIVEL OPERACIONAL

(+) MARGEM FINANCEIRA

E
S
T
R
A
T

G
I
C
O

(+) RECEITA FINANCEIRA

(-) CUSTO FINANCEIRO

X
E
C
U

(-) CUSTO FIXO

CONTROLE

Relacionamos a seguir os principais conceitos aplicados no modelo de mensurao

do GECON:
Os ativos devem ser avaliados pelo potencial de benefcio futuro descontado que geram
para a empresa. O fluxo dos benefcios futuros descontados (dos ativos imobilizados),
representa a movimentao das entradas, decorrentes das receitas dos produtos e servios ,
em confronto com as sadas decorrentes dos custos necessrios para produz-los.
Caso 5:
Analise a deciso do gestor na aquisio de uma mquina, a partir das seguintes informaes
sobre o fluxo do benefcio futuro descontado:
19

20

Fluxo Fsico projetado e valor unitrio do uso da mquina

Programao de
Preo Hora
Horas
Preo da
Perodo
Horas
(aluguel)
Manuteno . Manuteno (hora)
Perodo 1
1000
10,00
100 80,00
Perodo 2
2000
10,00
175 80,00
Perodo 3
3000
10,00
225 80,00
Perodo 4
2500
10,00
187,5 80,00
Perodo 5
1000
10,00
87,5 80,00
Fluxo Financeiro projetado do Uso da Mquina
FLUXO DO BENEFCIO FUTURO
Perodo

Receitas*
Custos (Sadas)
(aluguel)
1
10.000,00
8.000,00
2
20.000,00
14.000,00
3
30.000,00
18.000,00
4
25.000,00
15.000,00
5
10.000,00
7.000,00
* caso a mquina fosse alugada, a empresa pagaria este valor .
Observao:
1. As taxas de captao e aplicao so respectivamente: 4% e 2,5% ao perodo;
2. Valor de aquisio foi de R$ 18.000,00.
Os ativos devem pagar um custo de captao (custo de oportunidade) por representarem
um investimento, isto , a empresa ao manter um ativo, necessitar captar recursos.
O acrscimo ou decrscimo no valor de mercado dos ativos, reflete no resultado global da
empresa. Esta variao no valor deve ser calculada e informada aos usurios da
informao contbil (gestores, investidores, etc.)
Caso 6:
A atividade de estocagem da Empresa Controlada S/A, decidiu manter durante um ms os
estoques da matria-prima X. Com os dados a seguir, analise a deciso do gestor da rea de
estocagem:
Saldo Fsicos dos Estoques

Matria-prima X

01/mar/x1 Consumo
15/mar/x1
540
381

15/mar/x1 Consumo 31/mar/x1

31/mar/x1
159
127
32

Preo de Mercado Vista

01/mar/x1
15/mar/x1
31/mar/x1
Matria-prima X
12,24
14,14
14,00
Observao: A taxa de captao por perodo a seguinte: 01/mar 3,90 %, 15/Mar 4,00%

20

21

A variao do poder de compra da moeda deve ser considerada, para que o seu impacto no
distora a comparao de eventos ocorridos ou planejados em diferentes perodos
A empresa, como investimento, deve ser mantida, caso o seu retorno seja superior ou igual
ao de outro investimento de mesma caracterstica. Partindo dessa premissa, a empresa deve
pagar ao (s) proprietrio (s) o custo de oportunidade do capital investido. O custo de
oportunidade, neste caso, representa a remunerao mnima do capital prprio, se estivesse
em outro investimento.
Caso 7:
O patrimnio lquido da Empresa Controlada S/A, em 30 de setembro de 1998 era de R$
3.000.000,00. Em outubro o Lucro Lquido apresentado pela Contabilidade foi de R$
90.000,00. Sabendo-se que existe a oportunidade de ganho alternativo de capital no mercado
de 4% ao ms, analise se o lucro da controlado do ms de outubro foi o ideal para os
acionistas.
As atividades transformam recursos em bens e servios. Esta transformao gera um
resultado, por conseguinte, mede a eficcia, ou seja, o alcance do objetivo e da eficincia,
na utilizao desses recursos. Para se chegar ao resultado por atividade, so utilizados os
conceitos de preo de transferncia, custo de oportunidade e avaliao pelo preo de
mercado.
Em relao a utilizao do preo de mercado para determinar o valor do preo de
transferncia, HORNGREN (1985, p.221), faz o seguinte comentrio:
Quando uma organizao tem centros de lucro, o preo de mercado
deve ser o candidato por excelncia para a determinao dos preos de
transferncia. Desta maneira, os compradores e vendedores manter-se-o
sistematicamente a par de suas oportunidades internas e externas e os
problemas de congruncia de objetivos, incentivo e autonomia sero
reduzidos ao mnimo.
Caso 8:
Determine os preos de transferncia entre as atividades de compra, estocagem, produo e
vendas. Utilize os seguintes dados (resultado das reas de produo e vendas):
1. Produo no dia 31/03 de 800 unidades do produto A (consumo, no ms, de 500 kg
da MP X);
2. O preo de mercado vista do produto A R$ 20,00, a taxa de comercializao de
10%;
3. Vendas de 500 unidades do produto A ao preo de R$ 23, 00 (vencimento 31/05/X),
a vista seria R$ 21,00 (tabela de preos da empresa). A taxa de captao de 4,00%
ao ms.
Finalmente, utilizado o conceito de custeio varivel, com a finalidade de medir a
margem de contribuio das atividades, na margem global da empresa. Os custos fixos
so custos estruturais de perodos, so identificados diretamente nas atividades que os
controlam, ou seja, no realizada nenhuma forma de rateio, para no distorcer o
resultado da atividade.

21

22

Caso 9
A Empresa CouroFlex , fabricante de bolsas de couro, realizou no dezembro de 2008 as
seguintes transaes:
a) Compra a prazo de 20000 quilos de couro no dia 01 de Dezembro de 2008, vencimento
31/01/09. O preo de compra foi de R$ 84,00, vista na tabela do fornecedor seria de R$
80,00. O preo de mercado vista era R$ 82,00, o preo de mercado a prazo era igual ao
preo de compra praticado pelo fornecedor (R$84,00).
b) No dia 15 de Dezembro o preo do couro era R$ 83,00.
c) No dia 15 de Dezembro foram produzidas 10000 bolsas e foram utilizados 15000 quilos de
couro. O preo vista da bolsa, no mercado, de R$ 145,00.
d) No dia 31 de Dezembro, 6000 bolsas foram vendidas a prazo por R$ 153,00 (vencimento
15/02/08). O preo de mercado vista era de R$ 147,00, igual ao preo vista praticado pela
empresa CouroFlex . O preo do couro vista era de R$ 83,50.
Dados Complementares:
Dados
Taxa de Aplicao a.m.
Taxa de Captao a.m.
Despesas Fixas de Compras
Despesas Fixas de Estocagem
Custos Fixos de Produo
Despesas Fixas de Vendas
Comisso de Vendas (mercado)

2,00 %
4,00 %
R$ 15.000,00
R$ 10.000,00
R$ 40.000,00
R$ 20.000,00
8%

Pede-se: Apure e anlise os resultados das atividades de compras, estocagem, produo e

vendas do ms de Dezembro de 2008.
3.3.4 - MODELO DE INFORMAO
O modelo de informao expe as caractersticas das informaes a serem
processadas e apresentadas pelo sistema de informao. Neste sentido, o modelo de
informao influenciado pelos modelos de gesto, de deciso e de mensurao.
A seguir, apresentam-se as caractersticas das informaes, as quais comentaremos
sinteticamente, e que compem o modelo de informao do GECON, demonstradas por
GUERREIRO (1989, p.139 - p.144):
Adequao Deciso
Valor Econmico (Custo X Oportunidade);
A informao deve ser oportuna;
Preciso;
Relevncia;
22

23

Comparabilidade;
Entendimento;
Como forma de apresentao do modelo do sistema de informao de gesto
econmica, integrando os modelos de gesto, deciso, informao e o processo de gesto,
CATELLI (anotaes de sala de aula), apresenta a figura 3.5:
FIGURA 3.5. GESTO ECONMICA
-MISSO
-CRENAS
-VALORES

MODELO DE
GESTO

PROCESSO DE GESTO
VARIVEIS

PLANEJ.
ESTRATGICO

PLANEJ.
OPERACIONAL

EXECUO

CONTROLE

AES

PROCESSO DE DECISO
CARACTERIZAR
PROBLEMA

MODELO DE
DECISO

IDENTIFICAR
ALTERNATIVAS

DEFINIR
MODELO
DE DECISO

MODELO DE
MENSURAO

DECISO

MODELO DE
INFORMAO

EVENTOS

SISTEMA DE INFORMAO

23

24

4-DEMONSTRAO
RELAVANTES

DO

RESULTADO

POR

ATIVIDADE

:CONCEITOS

Neste tpico sero apresentados os principais conceitos utilizados no sistema de

gesto econmica na apurao dos resultados das principais atividades de uma empresa.
A figura, a seguir apresenta o modelo conceitual de apurao dos resultados dos
principais eventos de uma empresa. Este modelo embasa os procedimentos utilizados para
apurar o resultado por atividade.

24

25

MODELO CONCEITUAL DE APURAO DOS RESULTADOS DOS EVENTOS DE

UMA EMPRESA
Contas / Eventos

Compras

Estocagem

Manuten
o

Investimento

Produo

Vendas

Captao e
Aplicao

CONS.

Financeira

Receita Operacional QC x PMV

QE x PNMV

PT PT

Custo Operacional

(QC x PCV)

XXXX

Margem

(QC x PMV)

Receitas

Receitas

QPV x PV

PT

PT

PT

(Custos)

(Custos )

(Q Cons. x

+(QE x PMV)

PNMV)

+(C F)

+(CM)

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

QV x PVV

Receitas

XXXX

(QV x PV)

(Custos)

(XXXX)

XXXX

XXXX

XXXX

Operacional
Receita Financeira

XXXX

XXXX

XXXX

Despesa Financeira

(XXXX)

(XXXX)

(XXXX)

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

Margem Financeira XXXX

XXXX

Margem

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

Contribuio

QC = quantidade comprada

PMV = preo de mercado

PT = preo de transferncia

QE = quantidade estocada

vista
PCV= preo de compra vista

QPV = quantidade produzida e

QV = quantidade

vendida

vendida

PV = preo de venda `a vista

PVV = preo de venda

deduzido dos gastos com vendas

vista

PNMV = preo novo de mercado CT= custo da Mquina(depreciao)

vista
CF = custo de financiamento

Notas:1) O resultado da manuteno corresponde s variaes entre o previsto e o realizado

das receitas e dos custos, contidos no fluxo de benefcio lquido futuro de um imobilizado;

25

26

2) As receitas e os custos do investimento, decorrem dos fluxos de benefcios lquidos futuros

descontados; e
3) As receitas e as despesas financeiras decorrem das compras e vendas efetuadas na condio
de pagamento a prazo.
4.1- ATIVIDADE DE COMPRAS
O objetivo dessa atividade de operacionalizar as compras da empresa. A
operacionalizao compreende o processo de cotao, pedido e confirmao da chegada da
mercadoria.
4.1.1- Misso, Evento e Transaes
A misso da atividade de compras a de adquirir os recursos materiais, exceto os
financeiros, requeridos pelas diversas reas da empresa. O evento ora estudado, que promove
a operacionalizao da atividade a compra de mercadorias. As transaes decorrentes do
evento compras so: as compras efetuadas `a vista e as efetuadas a prazo. O modelo
conceitual de apurao do resultado do evento compras apresentado a seguir
MODELO CONCEITUAL DE APURAO DO RESULTADO DO EVENTO COMPRAS
Contas / Eventos

Compras

Estocagem

Receita Operacional

QC x PMV

PT

Receita

Custo Operacional

(QC x PCV)

(QC x PMV)

Margem Operacional

XXXX

XXXX

Receita Financeira

XXXX

Despesa Financeira

(XXXX)

Margem Financeira

XXXX

Margem Contribuio

XXXX

XXXX

QC = quantidade comprada, PMV = preo de mercado vista, PCV= preo de compra vista, PT
preo de transferncia.

Para se obter o resultado da atividade de compras preciso realizar alguns

procedimentos nos preos das mercadorias adquiridas. Os procedimentos so expressos nas
seguintes definies :
1) Preo de compra em moeda forte corresponde ao preo de aquisio dividido
pela moeda forte do dia do vencimento; esta moeda deve ser calculada diariamente, porm a
sua utilizao ser compatvel com a periodicidade da informao exigida pelo gestor;
2) Preo de compra a valor presente (data da compra) reflete o preo de compra a
prazo descontado pela taxa real (projetada) de aplicao de mercado;
3) Preo de compra vista em moeda forte do dia da compra, consiste no preo da
mercadoria comprada na condio de pagamento vista;

26

27

4) Preo de mercado vista em moeda forte do dia da compra: corresponde ao

menor preo praticado no mercado na condio de pagamento vista.
Para demonstrarmos os clculos dos preos definidos anteriormente, tomaremos
como exemplo uma mercadoria adubo orgnico que possui 90 (noventa) dias de prazo para
pagamento. Os clculos foram obtidos da seguinte forma:

Preo de compra
13
PC =------------------ = 12,37
1,051
Onde: 13 representa o valor da mercadoria adquirida em Real (R$) e 1,051
corresponde moeda forte da data do pagamento (30/Maio/X).
Preo de compra a valor presente
Aplica-se a seguinte frmula:
VF
VP = ------------------(1 + i )
Onde:
VF = Valor Futuro;
VP= Valor Presente;
i = Taxa de Juros; e
n = Perodo
12,37
PCVP =---------------------------------------- = 11,19
(1,0295 x 1,0350 x 1,0370)
Onde: 2,95 %, 3,50 % e 3,70% , representam taxas de aplicao de mercado dos
meses de maro, abril e maio, respectivamente.

Preo de compra vista

11,20
PCV = ----------------------- = 11,43
0,980
Onde: 11,20 representa o preo vista em Real (R$) na tabela do fornecedor do dia
da compra da mercadoria e 0,980 a moeda forte deste dia.

Preo de mercado vista

12,00
PMV = ------------------------ = 12,24
0,980
Onde: 12,00 corresponde ao preo de mercado vista em Real (R$) no dia da compra.

27

28

4.1.2 - Demonstrao do Resultado da Atividade

A Demonstrao do Resultado da atividade de Compras apresentar o resultado das
transaes de compras vista e a prazo, ocorridas no dia primeiro (data da compra). Este
resultado ser diminudo da despesa fixa identificada com a atividade.
DEMONSTRAO DO RESULTADO DA ATIVIDADE DE COMPRAS MARO/X - EM
MOEDA FORTE

Receita Operacional
Custo Operacional
Margem Contribuio Operacional
Receita Financeira
Despesa Financeira
Margem Contribuio Financeira
Margem Contribuio da Atividade
Despesas Fixas
Resultado da Atividade
A receita operacional corresponde quantidade adquirida, multiplicada pelo preo
de mercado na condio vista. O valor de mercado vista representa o custo de
oportunidade das demais atividades, ou seja, caso no haja uma atividade responsvel em
comprar, as atividades obteriam as mercadorias a preo de mercado. Entretanto, dever da
atividade de compras, pela sua especialidade, comprar melhor do que as demais atividades.
Esta receita se tornar custo das demais atividades, quando da transferncia das mercadorias.
O custo operacional representa o valor da mercadoria comprada, mensurada pelo
preo vista contido na tabela do fornecedor. A utilizao do valor vista tem por finalidade
desprezar o custo financeiro embutido na compra a prazo, este considerado na margem
financeira.
A margem de contribuio operacional demonstra quanto o gestor est sendo
eficiente na aplicao dos recursos, no desempenho de sua misso. O resultado positivo
demonstra que a atividade gerou lucro, obtido atravs da aquisio de mercadorias com preos
inferiores aos praticados no mercado, na condio de pagamento vista.
A Receita Financeira corresponde ao resultado obtido entre o preo de aquisio em
moeda forte, do dia do vencimento, diminudo do seu valor presente; este resultado
multiplicado pela quantidade adquirida. A receita financeira de compras, como define
CATELLI & GUERREIRO (1994, p.5):
"corresponde a "receita de oportunidade" gerada pela rea de compras
para a empresa. Pela deciso de comprar a prazo a rea de compras
permitiu que a empresa (atravs da rea financeira) aplicasse o valor no
mercado financeiro e obtivesse receita financeira, ou se a empresa estivesse
com dificuldades de caixa, evitaria que essa captasse o numerrio no
mercado financeiro e incorresse em despesa financeira.
A Despesa Financeira corresponde ao resultado entre o preo de aquisio em
moeda forte menos o preo de aquisio vista. O resultado obtido determina o valor real de
28

29

juros embutidos numa compra efetuada a prazo. O resultado positivo significa que o
fornecedor embutiu juros reais acima da inflao da empresa. Entretanto, se o resultado for
negativo, significa que os juros cobrados pelo fornecedor foi abaixo da inflao da empresa.
Importante lembrar que utilizado neste trabalho o conceito, j mencionado, da inflao
especfica da empresa.
A Margem de Contribuio Financeira, demonstra o desempenho financeiro da rea
de compras.
As Despesas Fixas correspondem as despesas claramente identificadas com a
atividade, ou seja, no utilizada nenhuma forma de rateio.
O resultado final, demonstra a contribuio da atividade no resultado consolidado
da empresa. Segundo o processo de gesto do modelo GECON, visto anteriormente, este
resultado dever ser comparado com o que estava planejado, visando medir o desempenho da
atividade de compras.
4.2 - ATIVIDADE DE ESTOCAGEM
Esta atividade operacionaliza a estocagem e a distribuio das mercadorias
adquiridas pela atividade de compras. Como fora definido, mercadorias referem-se s
matrias-primas e demais insumos que sero utilizados na formao e manuteno da videira,
bem como na produo do fruto.
Em algumas empresas as atividades de compras e estocagem so subatividades da
atividade de suprimentos, porm, isto no impede que sejam tratadas de formas
individualizadas como neste caso, pois possuem misso, eventos e transaes prprias
gerando resultados especficos.
4.2.1- Misso, Evento e Transaes.
A misso desta atividade est relacionada com a disponibilidade dos recursos
materiais estocados e requeridos pelas diversas reas da empresa. Neste caso, o evento que
ocorre a estocagem de mercadorias, enquanto as transaes realizadas so as estocagens de
matrias-primas e demais insumos. A figura 4.5 apresenta o modelo conceitual de apurao
do resultado do evento estocagem.
4.2.2 - Demonstrao do Resultado da Atividade
Atravs da demonstrao do resultado da atividade de estocagem, o gestor ter
como verificar se o investimento nos estoques trouxe um resultado positivo; caso contrrio,
comprova-se que o investimento no perodo no foi correto. A demonstrao apresenta o
resultado do ganho ou perda decorrente da valorizao ou desvalorizao dos estoques,
deduzido dos custos de oportunidade do financiamento deste ativo. Ser apresentado o
resultado consolidado dos produtos. Nas tabelas 3 e 4 , apresentam-se por produto e perodo, o
ganho/perda e o custo de financiamento dos estoques.
DEMONSTRAO DO RESULTADO DA ATIVIDADE DE ESTOCAGEM
MARO/X - EM MOEDA FORTE
Receita Operacional
Custo Operacional
Margem Operacional
Margem de Contribuio da Atividade
Despesas Fixas
Resultado da Atividade

29

30

A receita operacional de estocagem consiste na diferena entre perodos, do preo

de mercado vista, em moeda forte, multiplicado pela quantidade inicial de mercadoria
estocada. Se o resultado for positivo, a empresa fez bem em estocar, ou seja, o preo da
mercadoria subiu em relao ao perodo anterior; o oposto significa que a empresa no deveria
ter aplicado capital em estoque no perodo.
O custo de financiamento corresponde ao custo que a empresa assume ao financiar
determinado valor de estoque. calculado atravs da cobrana da taxa de captao real de
mercado, sobre o saldo do estoque correspondente ao perodo de permanncia do capital
investido. O conceito, visto anteriormente, determina que o ativo (estoque) deve pagar um
custo de oportunidade pelo capital aplicado, ou seja, para se obter um ativo a empresa
capitaliza recursos.
O resultado da Atividade reflete o confronto entre a valorizao (ou desvalorizao)
do estoque com o custo do financiamento deste, deduzido das despesas fixas identificadas.
FIGURA 4.5. MODELO CONCEITUAL DE APURAO DO RESULTADO DO
EVENTO ESTOCAGEM
Contas / Eventos
Receita Operacional

Compras
Receita

Estocagem
QE x PNMV

Manuteno

Investimento

Produo

Receita

Receita

Receita

(materiais)

(materiais)

(materiais)

XXXX

XXXX

XXXX

PT
Custo Operacional

(XXXX)

(QC x PMV)
+(QE x PMV)
+(C F)

Margem Operacional

XXXX

XXXX

Receita Financeira

XXXX

Despesa Financeira

(XXXX)

Margem Financeira

XXXX

Margem Contribuio

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

QE = quantidade estocada, PNMV = preo novo de mercado vista

PT = preo de transferncia, QC = quantidade comprada, PMV = preo de mercado vista
QE = quantidade estocada, CF = custo de financiamento

4.3- ATIVIDADE DE INVESTIMENTO E MANUTENO

Esta atividade tem como objetivo realizar investimentos (normalmente em
imobilizado), alm de manter em perfeita condio de produo os investimentos j
realizados.
4.3.1 - Misso, Eventos e Transaes.

30

31

A atividade ter como misso investir e manter os imobilizados, para que esta atinja
e mantenha a capacidade de gerar produtos. Os possveis eventos que podem ocorre so:
construo civil, aquisio de mquinas e equipamentos e a manuteno dos imobilizados
(mveis e imveis). As transaes existentes so: aquisio ou arrendamento de
mquinas/equipamentos; aquisio (transferncia da atividade de estocagem) de materiais. O
modelo conceitual de apurao dos resultados dos eventos demonstrado atravs da figura a
seguir:
MODELO CONCEITUAL DE APURAO DOS RESULTADOS DOS EVENTOS
INVESTIMENTOS E MANUTENO DOS IMOBILIZADOS
Contas/Eventos

Estocagem

Manuteno

Investimentos

Produo do
Fruto

Receita Operacional

Receitas

Receitas 3

Receitas

Custo Operacional

XXXX

XXXX

Receitas
Previstas 1
(Custos
Previstos) 2
- equipamentos
- materiais

Margem Operacional

XXXX

XXXX

XXXX

Custos:
- depreciao
equipamentos
- materiais
XXXX

Receita Financeira

Despesa Financeira

Margem Financeira

Margem Contribuio XXXX

XXXX
XXXX
XXXX
1 Receitas previstas ,referem-se ao total do benefcio futuro do imobilizado durante a sua
vida til;
2 Custos previstos, referem-se ao total dos custos previstos necessrios durante a vida til do
imobilizado, para manter o equipamento em perfeito estado de produo;
3 O resultado da manuteno ,corresponde a diferena por perodo entre o que foi previsto no
fluxo de benefcio futuro menos o que efetivamente ocorreu nas receitas e/ou nos custos dos
imobilizados em uso.
4.3.2 - Demonstrao do Resultado do Investimento
Aps a determinao das receitas e dos custos, ser elaborado o fluxo do benefcio
lquido futuro e apurado o valor presente deste fluxo. A diferena entre as receitas e os custos
previstos nos fluxos, corresponder aos resultados dos eventos. Como apresentado no captulo
sobre o modelo GECON, este fluxo de benefcio determina o valor dos ativos imobilizados.
importante mencionar que estas receitas e custos representam, no momento da
elaborao do fluxo, previses por perodo, sendo confrontados com as receitas e os custos
efetivamente ocorridos. Caso ocorra variao entre a previso e o realizado, este valor ser
considerado como acrscimo ou reduo de receitas ou custos.

31

32

4.3.3 Receita e custos do Investimento

A receita corresponde ao valor de mercado vista do arrendamento do
equipamento. Este valor ser transferido para a produo, representando o custo de
oportunidade, ou seja, caso a empresa no possusse equipamentos teria de arrend-la para a
produo.
Os custos correspondem aos gastos empregados na manuteno necessrios para
propiciar ao equipamento, a cada perodo, condies ideais de produo.
4.3.4 - Fluxo do Benefcio Lquido Futuro Descontado
O desconto do fluxo do benefcio lquido futuro tem como objetivo reconhecer o
custo do dinheiro, no tempo. As taxas utilizadas representam taxas reais de mercado. Para
descontar as receitas utilizou-se a taxa real de captao, enquanto para os custos utilizou-se a
de aplicao.
4.3.5 - Valor de Aquisio
O valor de aquisio corresponde ao valor de compra do imobilizado. Este valor
ser deduzido do fluxo do benefcio lquido futuro descontado, para medir o resultado do
investimento.
4.3.6 - Demonstrao do Resultado do Evento Preparo da Terra
O resultado do evento compreender as receitas deduzidas dos custos relacionados
no fluxo de benefcio lquido futuro descontado, durante a vida til do imobilizado, alm do
custo de aquisio deste. A seguir, apresenta-se a Demonstrao do Resultado do evento.
DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EVENTO INVESTIMENTO
Receita Operacional
Custo Operacional:
Custo de Manuteno
Custo de Aquisio
Total dos Custos
Margem Operacional

4.3.7 - Demonstrao do Resultado da Atividade

O resultado da atividade consolida os resultados dos eventos investimentos e
manuteno do imobilizado. O resultado da manuteno ser apurado quando ocorrer
diferenas entre o realizado e o previsto no fluxo de benefcio lquido descontado. Outro
ponto a ser considerado no resultado da atividade refere-se aos custos fixos. Os custos fixos
correspondem aos salrios e encargos sociais identificados com a atividade. Estes custos no
se alteram em funo da variao da operao da atividade; representam custos de perodo, e
so identificados diretamente atividade, sem nenhuma forma de rateio. Outro aspecto
importante a ser mencionado o ganho financeiro decorrente do prazo de pagamento dos
salrios e encargos.

32

33

4.4 - ATIVIDADE DE PRODUO

Esta atividade tem como objetivo a produo de bens ou servio, ou seja,
operacionaliza desde o incio da produo, at a embalagem do produto.
4.4.1 - Misso, Evento e Transaes.
A misso da atividade a de produzir a quantidade de produto requerida pela
atividade de vendas. O evento a produo de produtos, enquanto as transaes so
aquisies de insumos (transferncia da atividade de estocagem), arrendamento de
equipamentos (transferncia da atividade de manuteno do imobilizado), etc. A figura a
seguir apresenta o modelo conceitual de apurao do resultado do evento produo.
MODELO CONCEITUAL DE APURAO DO RESULTADO DO EVENTO
PRODUO
Contas / Eventos

Receita Operacional

Estocagem

Receitas

Manuteno

Receitas

Produo

Vendas

Receitas

QPV x PV
PT

Custo Operacional

(XXXX)

(XXXX)

(Q Cons. X PNMV)

(QV x PV)

+(CM)

Margem Operacional

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

Receita Financeira

XXXX

Despesa Financeira

(XXXX)

Margem Financeira

XXXX

Margem Contribuio

XXXX

XXXX

XXXX

XXXX

QPV = quantidade produzida e vendida, PV = preo vista deduzido dos gastos com vendas,
PNMV= preo novo de mercado vista
PT = preo de transferncia, Q Cons. = quantidade consumida
CM = custo da Mquina (depreciao)
4.4.2 - Receita da Atividade de Produo
A receita da atividade corresponde ao preo de mercado vista, em moeda forte,
descontado dos servios de vendas, multiplicado pela quantidade produzida e vendida. Estes
servios correspondem s despesas da atividade de vendas para a comercializao do produto.
Esta receita da atividade de produo transferida `a atividade de vendas, como custo de
oportunidade desta, ou seja, seria o custo que a atividade de vendas pagaria se adquirisse o
produto diretamente em outra fazenda.
33

34

4.4.3 - Custos com a Produo

Os principais custos so: insumos, financiamento dos estoques, depreciao do
imobilizado e custos fixos identificados com a atividade.
Os produtos consumidos sero valorizados pelo preo de mercado vista em moeda
forte. Este o preo que a atividade obteria, caso no existisse a atividade de compras. O
custo de financiamento dos estoques em elaborao corresponde ao custo de manter o capital
investido neste ativo. Utiliza-se a taxa de captao real sobre o valor dos estoques em
processo, ou seja, os ativos devem "pagar" o custo de captao.
Os custos com a utilizao de horas de equipamentos correspondem ao custo da
depreciao. O preo de uma hora de utilizao do imobilizado corresponde ao preo de
mercado vista em moeda forte do aluguel deste servio.
Os custos fixos correspondem aos salrios e encargos sociais identificados com a
atividade de produo do fruto. A variao destes custos independe da produo e so custos
relacionados com a atividade, sem nenhuma forma de rateio.
4.5 - ATIVIDADE DE VENDAS
Esta atividade tem como objetivo a operacionalizao da venda do produto, que
compreende a estocagem do produto, visando o aumento de preo, o contato com o cliente
(atacadista), o faturamento, o transporte (em alguns casos), a procura de novos mercados, etc.
4.5.1 - Misso, Evento e Transaes.
A atividade de vendas tem como misso disponibilizar os produtos no mercado. O
evento que ocorre a venda do produto acabado, com vendas a prazo e vista, caracterizando
as transaes. A figura a seguir apresenta o modelo conceitual de apurao do resultado do
evento vendas.
MODELO CONCEITUAL DE APURAO DO RESULTADO DO EVENTO
VENDAS
Contas / Eventos

Receita Operacional

Produo

Vendas

Receita

PT

QV x PVV

Custo Operacional

(XXXX)

(QV x PV)

Margem Operacional

XXXX

XXXX

Receita Financeira

XXXX

Despesa Financeira

(XXXX)

Margem Financeira

XXXX

Margem Contribuio

XXXX

XXXX

PT = preo de transferncia, QV = quantidade vendida, PVV = preo de venda vista.

PV = preo de venda vista deduzido dos gastos com vendas

34

35

4.5.2 - Demonstrao do Resultado da Atividade

O resultado da atividade compreende o resultado do evento vendas, menos as
despesas fixas identificadas. A seguir demonstram-se os itens que compem este resultado.
4.5.3 - Receita Operacional da Atividade
A receita operacional corresponde a multiplicao da quantidade vendida pelo
preo praticado na condio vista, em moeda forte. A diferena, caso ocorra, entre o preo
vista praticado e o preo de mercado vista, ambos em moeda forte, considerada na
atividade de vendas.

4.5.4 - Custo Operacional da Atividade

O custo operacional a quantidade vendida multiplicada pelo preo de transferncia
da atividade de produo do fruto. O preo de transferncia, foi baseado no preo de venda de
mercado vista, em moeda forte, descontado dos servios da atividade de vendas.
4.5.5 - Receita Financeira de Vendas
Corresponde a diferena entre o preo a prazo e o preo vista praticado na venda,
ambos em moeda forte. O resultado determina quanto o vendedor est cobrando de juro real
na venda a prazo. Quando no cobrado nenhum juro, ou seja, o preo vista igual ao preo
a prazo, a empresa tem uma perda financeira decorrente da exposio da conta a receber, ao
processo inflacionrio.
4.5.6 - Custo Financeiro de Vendas
O custo financeiro corresponde, como define CATELLI & GUERREIRO (1994,
p.19) "ao custo de oportunidade do ativo cliente gerado pela rea de vendas na deciso de
venda a prazo e no vista. O recurso utilizado para financiar o cliente gera um custo
financeiro de captao, ou seja, a empresa est captando recursos para financiar clientes. O
valor do custo financeiro igual ao desconto do valor a prazo, para traz-lo a valor presente.
Pelo exposto anteriormente, utilizou-se a taxa real de captao de mercado projetada para o
ms do vencimento e a moeda forte da data do vencimento.
4.5.7 - Resultado de Estocagem
Em certas circunstncias, estoca-se produto acabado esperando uma melhora de
preo, ento deve-se calcular o ganho e o custo por manter o estoque do produto acabado.
4.5.8 - Demonstrao do Resultado da Atividade de Vendas
A demonstrao do resultado da atividade de vendas, reflete a contribuio no
resultado global da empresa. Esta contribuio decorrente da prestao do servio de
comercializao do produto. A demonstrao do resultado da atividade de vendas a seguinte:

35

36

DEMONSTRAO DO RESULTADO DA ATIVIDADE DE VENDAS

MARO/X - EM MOEDA FORTE
Receita Operacional
Dedues
Custo Operacional
Margem Operacional
Receita Financeira
Custo Financeiro
Margem Financeira
Margem de Contribuio da
atividade
Despesas Fixas
Resultado da Atividade
4.6 - ATIVIDADE FINANCEIRA
A atividade financeira tem como objetivo a administrao do capital investido na
empresa, funcionando como um banco interno; responsvel pela disponibilizao dos
recursos financeiros s demais atividades, cobrando destas uma taxa de captao. Em sentido
contrrio, quando as atividades disponibilizam recursos (por exemplo, compras a prazo),
recebem da atividade financeira uma receita referente a taxa de aplicao sobre o valor
"emprestado". A administrao do capital investido compreende tambm a ao de capt-lo e
aplic-lo.
4.6.1 - Misso, Eventos e Transaes.
A misso consiste na disponibilizao de recursos financeiros s demais atividades
e a administrao do capital investido. Os eventos so as captaes e aplicaes de recursos e
as transaes referem-se as captaes (emprstimos e capital prprio ) e as aplicaes (Fundo
de Investimento Financeiro, Certificado de Depsito Bancrio, Fundos de Aes, etc.). A
figura abaixo apresenta o modelo conceitual de apurao dos resultados dos eventos captao
e aplicao financeira.

36

37

MODELO CONCEITUAL DE APURAO DOS RESULTADOS DOS EVENTOS

CAPTAO E APLICAO FINANCEIRA
Contas / Eventos

Captao e Aplicao

Demais Eventos

Financeira
Receita Operacional

Receitas

PT

Receitas

Custo Operacional

(Custos)

(Custos)

Margem Operacional

XXXX

XXXX

Receita Financeira

XXXX

Despesa Financeira

(XXXX)

Margem Financeira

XXXX

Margem Contribuio

XXXX

XXXX

4.6.2 - Demonstrao do Resultado da Atividade

O resultado da atividade demonstra o confronto entre as receitas e os custos
decorrentes dos eventos, deduzidos das despesas fixas identificadas.
4.6.3 - Receita da Atividade Financeira
Correspondem as receitas decorrentes da aplicao do disponvel, bem como das
receitas derivadas da cobrana da taxa de captao sobre o capital investido pelas demais
reas.
4.6.4- Receita de Aplicao Financeira
A receita financeira corresponde ao ganho real obtido atravs da aplicao da
disponibilidade, ou seja, desconsidera o efeito inflacionrio. Verifica-se que a taxa real de
aplicao praticada foi superior a taxa de mercado. Esta diferena ocasionou um ganho para a
atividade financeira, na medida em que ela "paga" s demais atividades a taxa de mercado.
4.6.5 - Receita do Financiamento de Contas a Receber:
A receita do financiamento de contas a receber corresponde a cobrana feita
atividade de vendas pelo financiamento da venda a prazo. A atividade de vendas pagar um
custo de captao, por ser responsvel pela aprovao do financiamento do cliente.
A receita financeira reconhecida pelo transcorrer do prazo entre o financiamento
do cliente at o pagamento. O valor da receita financeira da atividade financeira
corresponder, quando do pagamento do cliente, ao valor do custo financeiro computado na
atividade de vendas, ou seja, o total dos juros diferidos.
4.6.6 - Receita do Financiamento dos Estoques
A receita do financiamento refere-se a cobrana do custo de oportunidade por
utilizar ativos. Estes ativos (estoques) compreendem matrias-primas e insumos, produtos em
elaborao e produtos acabados. As contrapartidas dessas receitas correspondem aos custos de

37

38

financiamento da atividade de estocagem, produo e vendas. Esta receita da atividade

financeira representa um custo para as demais atividades, em virtude da deciso de manter
capital investido durante determinado perodo.
4.6.7 - Receita e Custo do Financiamento dos Ativos Imobilizados
De forma semelhante aos estoques, o investimento no ativo imobilizado gera uma
receita financeira para a atividade financeira. Esta receita cobrada sobre o valor total das
receitas estimadas no fluxo do benefcio lquido futuro. As receitas estimadas, quando da sua
realizao, representaro um ativo (disponvel ou clientes), como visto anteriormente, que
pagar um custo de captao (custo de oportunidade) sobre o investido.
Em sentido contrrio, os custos previstos pelo fluxo do benefcio do ativo
imobilizado, vo gerar custos financeiros atividade financeira, na medida que eles
representaro um passivo ou uma diminuio do ativo, ou seja, o investimento estar
disponibilizando recursos a serem aplicados ou estar diminuindo um ativo.
4.6.8 - Custos da Atividade Financeira
Os custos decorrem do pagamento s diversas atividades da taxa de aplicao, por
estas terem disponibilizado recursos atravs das contas a pagar. Alm dos custos derivados do
imobilizado, apresentados anteriormente, sero vistos os custos com relao aos fornecedores,
emprstimos, salrios e encargos sociais, do capital prprio e a perda monetria do caixa.
4.6.9 - Custo Financeiro de Compras a Prazo (Fornecedores)
Ao tomar a deciso de comprar a prazo, a atividade de compras disponibiliza
recursos atividade financeira para aplicar no mercado ou evitar uma captao de recursos
para realizar a compra vista. Neste sentido, esta compra a prazo gera um custo financeiro
(taxa de aplicao de mercado) para finanas, que ser reconhecido pelo transcorrer do
perodo e ser igual, quando do pagamento, ao valor da receita financeira (juros diferidos) da
atividade de compras.
4.6.10- Custo Financeiro do Emprstimo
O custo financeiro refere-se ao valor dos juros reais, durante o ms de maro,
calculados sobre o valor inicial do emprstimo.
Ao comparar a taxa real de captao praticada com a taxa real de captao de
mercado, verifica-se que a diferena a menor da taxa praticada consiste em um ganho para a
atividade financeira, na medida em que esta "cobra" das demais atividades a taxa de captao
de mercado. Novamente verifica-se que a atividade financeira foi eficiente no relacionamento
com o mercado financeiro, ou seja, ganhou na aplicao e na captao de recursos.
4.6.11 - Custo Financeiro dos Salrios e Encargos Sociais
Este custo financeiro decorre da disponibilizao dos recursos dos salrios e dos
encargos sociais que possuem prazos para seus pagamentos. Este prazo de pagamento gera um
ganho financeiro para as atividades responsveis por este gasto.
4.6.12 - Custo da Remunerao do Capital Prprio
Neste estudo de caso a atividade financeira tem como responsabilidade a
remunerao do capital do (s) proprietrio(s). O custo de remunerao do capital prprio
representa o custo de oportunidade dos donos, ou seja, a remunerao mnima que ele

38

39

obteria em outro investimento. O valor desta remunerao foi encontrado multiplicando-se o

valor da taxa real de aplicao de mercado sobre o valor inicial do capital.
4.6.13 - Custo Financeiro do Fluxo de Caixa
A partir da determinao do fluxo de caixa possvel apurar a perda pela
manuteno do saldo de caixa. Esta perda existe em funo da variao do poder de compra
da moeda. Primeiramente, o fluxo ser apresentado em real (R$); posteriormente, em moeda
forte ($):
4.6.14 - Demonstrao do Resultado da Atividade Financeira
A demonstrao do resultado da atividade financeira ser apresentada em moeda
forte e corresponde aos resultados dos eventos apresentados anteriormente, deduzidos das
despesas fixas identificadas.
Outro aspecto a ser destacado na demonstrao do resultado, refere-se a
apresentao apenas da margem operacional. A razo para este procedimento decorre da
particularidade da misso da atividade de disponibilizar recursos financeiros, ou seja, funo
operacional da atividade captar e aplicar recursos financeiros, alm da administrao do
capital investido. Por este motivo, considera-se na demonstrao do resultado, a margem de
contribuio como operacional. A seguir apresenta-se a demonstrao:

DEMONSTRAO DO RESULTADO DA ATIVIDADE FINANCEIRA

MARO/X - EM MOEDA-FORTE
Receita Operacional:
Receita Aplicao financeira
Receita Contas a Receber
Receita Estoques
Receita Imobilizados
Custo Operacional:
Custo Imobilizado
Custo Fornecedores
Custo Emprstimos
Custo Salrios e Encargos
Custo do Caixa
Margem de Contribuio
Remunerao do Capital
Despesas Fixas
Resultado da Atividade

39

40

ANEXOS

da pesquisa publicada no artigo

:UM ESTUDO
EXPLORATRIO SOBRE A UNIDADE ADMINISTRATIVA: CONTROLADORIA

Tabelas

com os

resultados

Autor: Jeronymo Jos Libonati CRC - PE N 13.542, Colaboradores:Cludio de Arajo Wanderley e

Juliana Matos de Meira, - Congresso Brasileiro de Contabilidade, Goinia , out. 2000.

ANLISE DOS RESULTADOS OBTIDOS

EMPRESAS PESQUISADAS

Das empresas pesquisadas 48,78% so indstrias, destacando a indstria qumica com 12,20%
das empresas entrevistadas, logo em seguida apresentam-se com 46,34% as empresas que pertencem ao
setor tercirio, sendo a maior parte, 14,63% de comrcio varejista. Apenas 4,88% das entrevistas foram
realizadas em empresas agrcola (vide Tabela 1 e 2).

Tabela 1: Atividades das Empresas Entrevistadas

Atividades

N de Empresas

Comrcio varejista
Indstria qumica
Cimento
Bancria
Indstria de bebidas
Agroindstria
Concessionria de veculos
Entidade Pblica
Industria alimentcia
Siderrgica
Transporte urbano e de carga
Telecomunicaes
Cermica
Comunicao
Hotel
Indstria txtil
Papeleiro
Mquinas e implementos agrcolas
Plstico

6
5
3
3
3
2
2
2
2
2
2
2
1
1
1
1
1
1
1

14,63
12,20
7,32
7,32
7,32
4,88
4,88
4,88
4,88
4,88
4,88
4,88
2,44
2,44
2,44
2,44
2,44
2,44
2,44

Total

41

100,00

40

41

Tabela 2: Setor Econmico das Empresas Entrevistadas

Setor

N de Empresas

Primrio
Secundrio
Tercirio

2
20
19

4,88
48,78
46,34

Total

41

100,00

ORGANOGRAMA DA CONTROLADORIA
Das empresas pesquisadas, quatro no possuem em seu organograma um rgo com a designao de
controladoria, entretanto possuem rgos que desempenham as funes da controladoria. Nessa pesquisa
consideramos esses rgos que realizam as atribuies da controladoria (vide Tabela 4).
Observamos que em 46,34% das empresas pesquisadas, esse rgo est subordinado diretoria
administrativa/financeira, em 43,90% est subordinada ao rgo mximo administrativo 1 e em 9,76% tem
posio de staff (assessoria) no organograma da empresa (vide Tabela 3 ).
De acordo como os dados da Tabela 3, observamos que 46,34% das empresas pesquisadas enquadra a
controladoria como um rgo subordinado diretoria administrativa/financeira, esse fato est conceitualmente
inadequada como podemos observar pela afirmao de Kanitz (1976, p. 20):
Existe ainda muita confuso como respeito real natureza das funes do
controlador e do administrador financeiro. At certo ponto isso concebvel, visto que em
muitas empresas as duas funes so exercidas pela mesma pessoa. Segundo um estudo da
American Management Association estas duas funes so efetivamente separadas para
empresas com mais de 6 mil funcionrios e onde impossvel mesma pessoa acumular os
dois cargos. E recomendvel iniciar os estudos de organizao, assim como a preparao
psicolgica do administrador financeiro no sentido de abrir mo do cargo de controlador,
bem antes desse nmero de funcionrios ser atingido.

Tabela 3: Posio da Controladoria no Organograma das Empresas Entrevistadas

Posio
%
N de Empresas
Subordinada a diretoria administrativa/financeira
Subordinada a diretoria geral
Staff

19
18
4

46,34
43,90
9,76

Total

41

100,00

Tabela 4: Empresas que Possuem Formalmente o rgo de Controladoria

Descrio

N de Empresas

Possui
No possui

37
4

90,24
9,76

Total

41

100,00

Com relao as reas subordinadas ao rgo de controladoria, a Contabilidade obteve destaque,

apresentada em 83,78% das empresas entrevistadas. Em seguida, ficou a rea de oramento, atingindo 48,65% e
1

Este rgo compreende: Diretoria Geral, Presidncia, Vice-Presidncia e Superintendncia.

41

42

logo aps, ficaram as reas de custos e de tesouraria/gerncia financeira com 37,84% e 35,14% respectivamente
(vide Tabela 5).
importante destacar que 35,14% das empresas classificam a tesouraria subordinada a controladoria,
porm entendemos que essa classificao no est adequada em virtude da afirmao de Mosimann, Alves e
Fisch (1993, p. 90) A partir da descentralizao de atividades da rea financeira, distinguindo-se
primordialmente o tesoureiro e o controller sob a responsabilidade de um gestor ou como gestores da cpula
administrativa, surge o rgo de controladoria e sua preocupao especfica com a gesto econmica
empresarial.

Tabela 5: reas Subordinadas a Controladoria nas Empresas Entrevistadas

reas

N de Empresas

Contabilidade 2
Oramento
Custos
Tesouraria/gerncia financeira
Fiscal
Planejamento financeiro
Contas a pagar
Contas a receber
Auditoria interna
Informtica
Controle patrimonial
Relatrios gerncias e financeiros
Recursos humanos
Suprimentos
Sistema de informaes
Contratos
Estudos especiais
Jurdico
Normas internas
Controle da qualidade
Gesto industrial
Marketing
Servios gerais
Sistema e mtodos

31
18
14
13
11
6
5
5
5
5
4
4
3
3
3
2
2
2
2
1
1
1
1
1

83,78
48,65
37,84
35,14
29,73
16,22
13,51
13,51
13,51
13,51
10,81
10,81
8,11
8,11
8,11
5,41
5,41
5,41
5,41
2,70
2,70
2,70
2,70
2,70

Total de Empresas

37

100,00

FUNES DA CONTROLADORIA

Outro aspecto analisado pela nossa pesquisa foi em relao as funes da controladoria nas empresas. A
funo avaliao foi considerada por 60,98% das empresas pesquisadas. Depois ficaram as funes
oramentria/planejamento e controle/acompanhamento que esto presentes em 48,78% e 43,90% das empresas
entrevistadas, respectivamente (vide Tabela 6).

Considerou-se a contabilidade financeira e gerencial.

42

43

Tabela 6: Funes da Controladoria nas Empresas Entrevistadas

Funes
N de Empresas

Avaliao
Oramentria/planejamento
Controle/acompanhamento
Contbil/financeira
Coordenao
Sistema de informao
Controle interno
Planejamento tributrio
Controle patrimonial
Motivao
Supervisionar sua reas
Definir poltica de qualidade
Definir poltica de crdito e cobrana

25
20
18
15
13
9
8
7
4
4
3
2
1

60,98
48,78
43,90
36,59
31,71
21,95
19,51
17,07
9,76
9,76
7,32
4,88
2,44

Total de Empresas

41

100,00

PRINCIPAIS FONTES DE INFORMAO

As principais fontes de informao da controladoria so provenientes do sistema contbil e do sistema

financeiro, de acordo com 85,37% e 73,17% das empresas pesquisadas, respectivamente.
Alm desses fontes de informao, empataram com 39,02% o sistema de abastecimento e recursos
humanos, seguidos da produo e sistema de vendas, com 36,59% e 29,27%, respectivamente (vide Tabela 7).
Observamos que apenas 24,39% das empresas pesquisadas utilizam como fonte de informao para a
controladoria aspectos externos a organizao. Entendemos que a no observncia dos fatores externos podem
levar as empresas a perda de competitividade, j que as empresas esto diante de um ambiente muito mais
competitivo e que requer o acompanhamento do conjunto de atividades da sua cadeia de produo, bem como de
fatores macroeconmicos.
J no basta s empresas cuidarem de apenas da eficincia interna. O modelo gerencial das empresas
necessita preocupar-se com a performance da cadeia produtiva como um todo. Em decorrncia, h a necessidade
de se definir o papel da controladoria nesse novo ambiente empresarial.

43

44

Tabela 7: Fontes de Informao para a Controladoria nas Empresas Entrevistadas

Fontes
%
N de Empresas
Sistema contbil 3
Sistema financeiro
Sistema de abastecimento 4
Recursos humanos
Produo
Sistema Vendas
Fontes externas
Sistema de controle do ativo fixo
Fiscal
Outros

35
30
16
16
15
12
10
8
4
6

85,37
73,17
39,02
39,02
36,59
29,27
24,39
19,51
9,76
14,63

Total de Empresas

41

100,00

PRINCIPAIS RELATRIOS PRODUZIDOS PELA CONTROLADORIA

Classificamos os relatrios produzidos pela controladoria em gerencial, fiscal e societrio. Os relatrios

gerenciais 5 alcanaram 87,74% dos relatrios citados pelas empresas. Apenas 10,85% so relatrios societrios.
Os relatrios fiscais ficaram em ltimo plano, ficando com apenas 1,42% do total de citaes de relatrios (vide
Tabela 8)
Analisando qualitativamente, foi citado uma variedade de 61 relatrios gerenciais, que representa
88,41% dos relatrios citados. Os relatrios societrios e fiscais apresentaram uma variedade de 5 (7,25%) e 3
(4,35%), respectivamente (vide Tabela 9).
Dentre os relatrios gerenciais os de maiores destaques foram o de oramento, citado 14,52% das vezes,
o de anlise de desempenho, citado 10,75% das vezes e de custos e formao de preos, citados 9,14% das vezes
(vide Tabela 11, nos anexos desse trabalho).
Dos relatrios societrios o de maior repetio foi o das Demonstraes Contbeis, chegando 78,26%
observaes dentre s 23 observaes desse grupo de relatrios (vide Tabela 12, nos anexos desse trabalho).
Isso mostra que, para essas empresas, a informao produzida pela controladoria deve ter contedo
gerencial, pois a controladoria est subordinada alta administrao e tem como principal funo a avaliao do
desempenho da empresa. Deve, portanto, fornecer informaes teis que auxiliem o processo de tomada de
decises, ou seja, informaes gerenciais.

Inclui Contabilidade financeira e gerencial.

Inclui estoques e compras.
5
Para efeito de nosso pesquisa consideramos aqueles que no so obrigados por alguma legislao.
4

44

45

Tabela 8: Quantidade de Relatrios Produzidos pela Controladoria nas Empresas

Entrevistadas
Relatrios

Quantidade

Gerenciais
Societrios
Fiscais

186
23
3

87,74
10,85
1,42

Total de Relatrios

212

100,00

Tabela 9: Tipos de Relatrios Produzidos pela Controladoria nas Empresas Entrevistadas

Relatrio

Quantidade

Gerenciais
Societrios
Fiscais

61
5
3

88,41
7,25
4,35

Total de Relatrios

69

100,00

HABILIDADE DO PROFISSIONAL DE CONTROLADORIA

O ltimo aspecto observado nessa pesquisa refere-se s habilidades do profissional que coordena o
rgo de controladoria, que chamado controller.
Para as empresas entrevistadas a principal habilidade para o controller o conhecimento contbil,
financeiro e de auditoria, que foi citado por 65,00% das empresas pesquisadas. Em seguida aparecem o
conhecimento das atividades das empresas com 50,00%, conhecimento de mercado com 40,00% e a
comunicao, citado por 35,00% das empresas entrevistadas (vide Tabela 10).
Podemos destacar que grande parte das empresas pesquisadas esto preocupadas com o mercado e com
o aspecto sistmico. Esse concluso est de acordo com os resultados obtidos em uma pesquisa realizada por
Echeveste et al. (1999, p. 179) com o objetivo de identificar o perfil do executivo no mercado globalizado, na
qual destaca na quarta posio entre os perfis apresentados pelas empresas pesquisadas a viso de empresa que
obteve na mdia nota 9,37 na avaliao realizada em uma escala de 0 a 10.
Em contra partida, observamos que apenas 10% das empresas pesquisadas destacaram como habilidades
do controller a tica. Isso diverge do apresentado pela pesquisa de Echeveste et al. (1999, p.179), na qual destaca
a integridade como o fator mais importante para o sucesso do executivo no mercado globalizado, esse perfil na
mdia obteve nota 9,51 na avaliao realizada pelas empresas pesquisadas.

Tabela 10: Habilidades do Controller Destacada pelas Empresas Entrevistadas

Habilidades

Conhecimento contbil, financeiro e de auditoria

Conhecimento das atividades da empresa
Conhecimento de mercado
Comunicao
Conhecimento da legislao
Formao superior
Viso preditiva
Viso sistmica

N de Empresas

26
20
16
14
12
12
9
9

65,00
50,00
40,00
35,00
30,00
30,00
22,50
22,50

45

46

Informtica
Experincia
Estatstica
Liderana
Capacidade de resolver problemas
Ser verstil (adaptvel s mudanas)
Trabalhar em grupo
Dinmico
tica
Capacidade crtica
Conhecer outros idiomas
Ps-graduao
Trabalhar sobre presso
Estar Atualizado
Raciocnio lgico
Sinergia com a empresa
Matemtica financeira
Persistncia

8
7
6
6
5
5
5
4
4
3
3
3
3
2
2
2
1
1

20,00
17,50
15,00
15,00
12,50
12,50
12,50
10,00
10,00
7,50
7,50
7,50
7,50
5,00
5,00
5,00
2,50
2,50

ANEXOS
Tabela 11: Quantidade de Relatrios Gerenciais Produzidos pela Controladoria
Relatrios

Acompanhamento das modificaes fsicas e financeiras

Acompanhamento de estoque
Anlise das disponibilidades e da posio financeira
Anlise de Desempenho
Anlise de gastos (demonstrativo de despesas e projees)
Anlise de resultado - entidades ligadas
Anlise do faturamento
Anlise do resultado societrio do conglomerado
Auditoria
Boletim dirio de bancos
Caderno de informaes gerenciais
Contas a pagar
Contas a receber (anlise de crdito/inadimplncia)
Custos e formao de preos
Demonstrao do resultado departamental
Demonstraes Contbeis em US$
Demonstraes Contbeis Projetadas
Demonstrativo das transferncias de recursos
Demonstrativo de investimentos
Demonstrativo de vendas
Descontos de ttulos por entidade
Despesa com pessoal prprio
Despesa por centro de custos
Eficincia x eficcia operacional
Endividamento de curto e Longo Prazo
Evoluo de horas extras
Exportao e Importao
Fator de cobrana total

Quantidade

1
4
3
20
12
1
6
1
1
2
5
4
9
17
1
1
3
1
4
7
1
1
1
2
2
1
1
1

0,54
2,15
1,61
10,75
6,45
0,54
3,23
0,54
0,54
1,08
2,69
2,15
4,84
9,14
0,54
0,54
1,61
0,54
2,15
3,76
0,54
0,54
0,54
1,08
1,08
0,54
0,54
0,54

46

47

Fiscalizao das atividades de pessoal

Fiscalizao de recursos descentralizados

Flash report
Fluxo de caixa
Funo e responsabilidade das reas
Gastos por atividades
Gerncia da oficina (n de carros atendidos, peas e servios)
Impactos econmicos
Indicadores de desempenho
Liquidez
Lucratividade
Margem de contribuio por produto
Necessidades dos usurios
Nmero de clientes atendidos
Obteno de recursos
Oramento e acompanhamento oramentrio
Penetrao no mercado
Planejamento tributrio
Posio de vencidos
Produo
Relatrio com as posies dos centros de resultados
Relatrio da composio da folha de pagamento
Relatrio de Acionistas (em portugus e em ingls)
Relatrio de Oportunidades Fiscais
Relatrios Financeiros
Rentabilidade por cliente
Rentabilidade por produto
Resumo da movimentao diria
Resumo operacional do balano
Rotao de valores
Situao patrimonial
Spreads
Tonelagens movimentadas por filial

1
2
4
1
1
1
3
1
1
2
1
1
1
2
27
1
2
1
2
1
2
1
1
3
1
1
2
1
1
1
1
1

0,54
Continuao
0,54
1,08
2,15
0,54
0,54
0,54
1,61
0,54
0,54
1,08
0,54
0,54
0,54
1,08
14,52
0,54
1,08
0,54
1,08
0,54
1,08
0,54
0,54
1,61
0,54
0,54
1,08
0,54
0,54
0,54
0,54
0,54

Total de Relatrios

186

100,00

Tabela 12: Quantidade de Relatrios Societrios Produzidos pela Controladoria

Relatrios
Quantidade

ITR Informaes Trimestrais

Balancetes e razes contbeis
Demonstraes Contbeis
IAN Informaes anuais
Pareceres jurdicos

1
2
18
1
1

4,35
1,08
78,26
4,35
4,35

Total de Relatrios

23

100,00

47

48

Tabela 13: Quantidade de Relatrios Fiscais Produzidos pela Controladoria

Relatrios

Quantidade

Declaraes do Imposto de Renda

Volume de impostos
Livros fiscais

1
1
1

33,33
33,33
33,33

Total de Relatrios

100,00

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS
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empresas vlidas. So Paulo: Atlas, 1994.
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