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I

rea Tributaria

Contenido

actualidad y
aplicacin prctica
Nos preguntan y
contestamos
Anlisis Jurisprudencial
Jurisprudencia al da
INDICADORES TRIBUTARIOS

Conoce usted la forma en la que Sunat aplica la base presunta en el


I-1
impuesto a la renta?
Retencin del impuesto a la renta de quinta categora de julio consideI-6
rando la bonificacin extraordinaria segn la Ley N. 30334
I-10
Conozca los principales trmites ante la Sunat (Parte II)
Aspectos fundamentales para afrontar positivamente una verificacin y/o
I-13
fiscalizacin de la Administracin Tributaria (Parte final)
I-17
Procedimiento de cobranza coactiva frente a la Sunat
Infracciones tributarias

I-21

A quin corresponde la carga de la prueba para la deducibilidad del gasto? I-23


I-25
Fideicomisos
I-26

Conoce usted la forma en la que Sunat aplica la


base presunta en el impuesto a la renta?
Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Ttulo : Conoce usted la forma en la que Sunat
aplica la base presunta en el impuesto a
la renta?
Fuente : Actualidad Empresarial N. 353 - Segunda
Quincena de Junio 2016

1. Introduccin
La base presunta implica una posibilidad
de determinacin de la obligacin tributaria a cargo de la Administracin Tributaria,
en caso de que el contribuyente no cuente
con informacin fehaciente que sirva de
respaldo a la autodeterminacin.
Para que el fisco pueda aplicar la base
presunta se requiere necesariamente de
un respaldo legal que sustente su accionar,
situacin que se aprecia en los artculos
63, 64 y 65 del Cdigo Tributario, que
incluyen las reglas que se deben seguir
para poder considerar la aplicacin de la
base presunta.
Sin embargo, existen tambin reglas especficas contenidas en los artculos 91, 92
y 93 de la Ley del Impuesto a la Renta,
en donde se consideran los criterios para
la determinacin de la renta presunta
por parte del fisco respecto de deudores
tributarios.
El motivo del presente informe es revisar
la legislacin del impuesto a la renta, sobre todo para analizar cmo se produce la
determinacin sobre la base presunta en
el caso especfico de las ventas, ingresos
o renta neta aplicando promedios, coeficientes y/o porcentajes.
N. 353

Segunda Quincena - Junio 2016

2. La determinacin de la obligacin tributaria


Conforme lo indica BRAVO CUCCI, [s]e
conoce como determinacin de la obligacin tributaria, al acto jurdico por el
cual se declara la realizacin de un hecho
imponible y su efecto jurdico, la obligacin tributaria en general y abstracta.
Dicho acto jurdico puede ser de parte,
cuando quien lo realiza es el propio
sujeto pasivo (autodeterminacin), o
puede tratarse de uno administrativo
(determinacin de oficio), si es realizado por el acreedor tributario, o por su
Administracin Tributaria, en caso de
estar facultada para ello1.

3. La base cierta y la base presunta


Al apreciar el texto del artculo 63 del
Cdigo Tributario, se observa que durante
el periodo de prescripcin el fisco podr
determinar la obligacin tributaria considerando las bases siguientes:
a. BASE CIERTA. Tomando en cuenta
los elementos existentes que permitan
conocer en forma directa el hecho
generador de la obligacin tributaria
y la cuanta de la misma.
Es pertinente citar la RTF N. 8561-42001, segn la cual el Tribunal Fiscal
indica que [l]a determinacin sobre
base cierta supone que la Administracin cuente con los elementos
que le permitan conocer en forma
1 ROBLES MORENO, Carmen del Pilar; Francisco Javier RUIZ DE
CASTILLA PONCE DE LEN; Walker VILLANUEVA GUTIRREZ; Jorge
Antonio BRAVO CUCCI. Cdigo Tributario. Doctrina y comentarios. Cuarta edicin actualizada y comentada. vol. I, Lima: Pacfico
Editores, 2016, p. 594.

directa el hecho generador de la


obligacin tributaria y su cuanta, lo
que no sucede en el primer caso, toda
vez que la informacin con la que
encontraba referida a las compras
del recurrente, no sus ventas, por lo
que no resulta posible en el presente
caso la determinacin de la base imponible de ventas sobre base cierta.
BARDALES CASTRO precisa que
la determinacin de la obligacin
tributaria no solo exige que la actuacin de la autoridad tributaria
se encuentre sujeta a reglas de
certeza y bsqueda de seguridad
jurdica en sus relaciones jurdicas
con los deudores tributarios, sino
tambin exige precisamente por
lo anterior, que se garantice y
compruebe que los actos administrativos que emita sean producto
y manifestacin del ejercicio de
todas las potestades necesarias que
permitan comprobar y atender a la
situacin real y, en lo posible, exacta del inters, derecho u obligacin
del particular involucrado2.
b. BASE PRESUNTA. En mrito de los
hechos y circunstancias que, por relacin normal con el hecho generador
de la obligacin tributaria, permitan
establecer la existencia y cuanta de
la obligacin.
El Tribunal Fiscal ha emitido la RTF
N. 3090-2-2004, la cual indica que
[p]ara efectuar una determinacin
2 BARDALES CASTRO, Percy. Breves notas sobre los lmites constitucionales a la aplicacin de presunciones legales en el procedimiento
de determinacin de la obligacin tributaria, p. 2. Esta informacin
puede consultarse en su integridad ingresando a la siguiente direccin
web: <http://igderechotributario.com/wp-content/uploads/2015/02/
Publicacion-Percy-Bardales.pdf> (consultado el 21 de junio del 2016).

Actualidad Empresarial

I-1

Informe Tributario

Informe Tributario

Informe Tributario

sobre base presunta debe existir una


causal y que adems la presuncin
debe estar contemplada en alguna
norma legal tributaria.
En la doctrina extranjera apreciamos la
opinin de DE LA GARZA quien indica
que existen ocasiones en que no es
posible para la autoridad hacer la
determinacin sobre la base cierta,
porque el contribuyente no declare,
o porque no pueda proporcionar los
datos y documentos o libros que los
apoyen y, entonces se presenta la necesidad de que la autoridad haga una
determinacin deductiva, o sinttica, o
estimativa, y estar basada fundamentalmente en presunciones3.
Coincidimos con NAVARRO PALACIOS
cuando indica que la doctrina es unnime al considerar que la determinacin
de la obligacin tributaria sobre base
presunta es subsidiaria, toda vez que,
su utilizacin ser vlida y acorde a nuestro ordenamiento jurdico tributario,
nicamente cuando la Administracin
Tributaria no cuente con la informacin
necesaria que le facilite determinar
el monto de la deuda tributaria, su
empleo se encuentre fehacientemente
acreditado y sea debidamente fundamentado en las causales establecidas
por la misma de manera expresa4.

4. Los supuestos de aplicacin


de la base presunta en el
Cdigo Tributario
En el artculo 64 del Cdigo Tributario
se detallan una serie de supuestos en los
cuales la Administracin Tributaria tiene
la posibilidad de aplicar la determinacin
sobre base presunta, ello al no existir
elementos, hechos o circunstancias que
no permitan aplicar la base cierta5.
Los supuestos son los siguientes:
1. El deudor tributario no haya presentado las declaraciones, dentro del plazo
en que la Administracin se lo hubiere
requerido.
2. La declaracin presentada o la documentacin sustentatoria o complementaria ofreciera dudas respecto
de su veracidad o exactitud, o no
incluya los requisitos y datos exigidos;
o cuando existiere dudas sobre la
determinacin o cumplimiento que
haya efectuado el deudor tributario.
3. El deudor tributario requerido en forma
expresa por la Administracin Tributa3 DE LA GARZA, Sergio Francisco. Derecho Financiero Mexicano.
Mxico: Porra, 1990, p. 712.
4 NAVARRO PALACIOS, Indira. Breves notas de la determinacin de la
obligacin tributaria sobre base presunta. Esta informacin puede
consultarse ingresando a la siguiente direccin web: <http://www.
ipdt.org/uploads/docs/4_01_Rev52_INP.pdf> (consultado el 21 de
junio del 2016).
5 Si desea revisar un detalle de los supuestos en los cuales se aplica la determinacin sobre base presunta puede ingresar a la siguiente direccin
web: <http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2013/04/16/
conoce-usted-cu-les-son-los-supuestos-para-aplicar-la-determinacion-sobre-base-presunta/> (consultado el 21 de junio del 2016).

I-2

Instituto Pacfico

ria a presentar y/o exhibir sus libros,


registros y/o documentos que sustenten
la contabilidad, y/o que se encuentren
relacionados con hechos generadores
de obligaciones tributarias, en las
oficinas fiscales o ante los funcionarios
autorizados, no lo haga dentro del
plazo sealado por la Administracin
en el requerimiento en el cual se
hubieran solicitado por primera vez.
Asimismo, cuando el deudor tributario
no obligado a llevar contabilidad sea
requerido en forma expresa a presentar
y/o exhibir documentos relacionados
con hechos generadores de obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales
o ante los funcionarios autorizados,
no lo haga dentro del referido plazo.
4. El deudor tributario oculte activos,
rentas, ingresos, bienes, pasivos,
gastos o egresos o consigne pasivos,
gastos o egresos falsos.
5. Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los libros y registros
de contabilidad del deudor tributario
o de terceros.
6. Se detecte el no otorgamiento de los
comprobantes de pago que correspondan por las ventas o ingresos realizados o cuando estos sean otorgados
sin los requisitos de ley.
7. Se verifique la falta de inscripcin del
deudor tributario ante la Administracin Tributaria.
8. El deudor tributario omita llevar los
libros de contabilidad, otros libros
o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por resolucin de
superintendencia de la Sunat, o llevando los mismos, no se encuentren
legalizados o se lleven con un atraso
mayor al permitido por las normas
legales. Dicha omisin o atraso
incluye a los sistemas, programas,
soportes portadores de microformas
grabadas, soportes magnticos y
dems antecedentes computarizados
de contabilidad que sustituyan a los
referidos libros o registros.
9. No se exhiba libros y/o registros
contables u otros libros o registros
exigidos por las leyes, reglamentos o
por resolucin de superintendencia
de la Sunat aduciendo la prdida, destruccin por siniestro, asaltos y otros.
10. Se detecte la remisin o transporte de
bienes sin el comprobante de pago,
gua de remisin y/u otro documento
previsto en las normas para sustentar
la remisin o transporte, o con documentos que no renen los requisitos
y caractersticas para ser considerados
comprobantes de pago o guas de remisin, u otro documento que carezca
de validez.
11. El deudor tributario haya tenido la
condicin de no habido en los periodos que se establezcan mediante
decreto supremo.

12. Se detecte el transporte terrestre


pblico nacional de pasajeros sin el
correspondiente manifiesto de pasajeros sealado en las normas sobre la
materia.
13. Se verifique que el deudor tributario
que explota juegos de mquinas
tragamonedas utiliza un nmero
diferente de mquinas tragamonedas al autorizado; usa modalidades
de juego, modelos de mquinas
tragamonedas o programas de juego no autorizados o no registrados;
explota mquinas tragamonedas con
caractersticas tcnicas no autorizadas;
utilice fichas o medios de juego no
autorizados; as como cuando se verifique que la informacin declarada
ante la autoridad competente difiere
de la proporcionada a la Administracin Tributaria o que no cumple
con la implementacin del sistema
computarizado de interconexin en
tiempo real dispuesto por las normas
que regulan la actividad de juegos de
casinos y mquinas tragamonedas.
Las autorizaciones a las que se hace
referencia en el presente numeral son
aquellas otorgadas por la autoridad
competente conforme a lo dispuesto
en las normas que regulan la actividad de juegos de casino y mquinas
tragamonedas.
14. El deudor tributario omiti declarar
y/o registrar a uno o ms trabajadores por los tributos vinculados a las
contribuciones sociales o por renta
de quinta categora.
15. Las normas tributarias lo establezcan
de manera expresa.
Las presunciones a que se refiere el artculo 65 solo admiten prueba en contrario
respecto de la veracidad de los hechos
contenidos en el presente artculo.

5. Las presunciones sealadas


en el Cdigo Tributario
El texto del artculo 65 del Cdigo Tributario seala la lista de presunciones respecto
de las cuales el fisco puede verificar la
determinacin en base, entre otras, a las
siguientes presunciones:
1. Presuncin de ventas o ingresos por
omisiones en el registro de ventas o libro
de ingresos, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente
y/o no se exhiba dicho registro y/o libro.
2. Presuncin de ventas o ingresos por
omisiones en el registro de compras, o en
su defecto, en las declaraciones juradas,
cuando no se presente y/o no se exhiba
dicho registro.
3. Presuncin de ingresos omitidos por
ventas, servicios u operaciones gravadas,
por diferencia entre los montos registrados o declarados por el contribuyente
y los estimados por la Administracin
Tributaria por control directo.

N. 353

Segunda Quincena - Junio 2016

rea Tributaria
4. Presuncin de ventas o compras omitidas
por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios.
5. Presuncin de ventas o ingresos omitidos
por patrimonio no declarado o no registrado.
6. Presuncin de ventas o ingresos omitidos
por diferencias en cuentas abiertas en
empresas del sistema financiero.
7. Presuncin de ventas o ingresos omitidos
cuando no exista relacin entre los insumos
utilizados, produccin obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de servicios.
8. Presuncin de ventas o ingresos en caso
de omisos.
9. Presuncin de ventas o ingresos omitidos
por la existencia de saldos negativos en
el flujo de ingresos y egresos de efectivo
y/o cuentas bancarias.
10. Presuncin de renta neta y/o ventas
omitidas mediante la aplicacin de coeficientes econmicos tributarios.
11. Presuncin de ingresos omitidos y/o
operaciones gravadas omitidas en la
explotacin de juegos de mquinas
tragamonedas.
12. Presuncin de remuneraciones por
omisin de declarar y/o registrar a uno
o ms trabajadores.
13. Otras previstas por leyes especiales.

La aplicacin de las presunciones ser


considerada a efectos de los tributos que
constituyen el Sistema Tributario Nacional
y ser susceptible de la aplicacin de las
multas establecidas en la tabla de infracciones tributarias y sanciones.

6. Los supuestos de aplicacin


de la base presunta en la
determinacin del impuesto
a la renta: presunciones especficas
Conforme lo indica el texto del artculo
90 de la Ley del Impuesto a la Renta, se
precisa que la administracin del mencionado tributo estar a cargo de la Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria (Sunat).
El texto del artculo 91 de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que sin perjuicio
de las presunciones previstas en el Cdigo
Tributario, la Sunat podr practicar la
determinacin de la obligacin tributaria,
con base en las siguientes presunciones:
1) Presuncin de renta neta por incremento
patrimonial cuyo origen no pueda ser
justificado.
2) Presuncin de ventas, ingresos o renta
neta por aplicacin de promedios, coeficientes y/o porcentajes.

Las presunciones a que se refiere este


artculo sern de aplicacin cuando ocurra
cualquiera de los supuestos establecidos
en el artculo 64 del Cdigo Tributario.
Tratndose de la presuncin prevista en
el inciso 1), tambin sern de aplicacin
cuando la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria (Sunat) comN. 353

Segunda Quincena - Junio 2016

pruebe diferencias entre los incrementos


patrimoniales y las rentas totales declaradas o ingresos percibidos.

7. La presuncin de ventas,
ingresos o renta neta por
aplicacin de promedios, coeficientes y/o porcentajes
Al efectuar una revisin del artculo 93 de
la Ley del Impuesto a la Renta se indica
que a efectos de la determinacin sobre
base presunta, la Sunat podr determinar
ventas, ingresos o renta neta aplicando
promedios, coeficientes y/o porcentajes.
El segundo prrafo del mencionado
artculo indica que para poder fijar el
promedio, coeficiente y/o porcentaje,
servirn especialmente como elementos
determinantes los siguientes:
(i) el capital invertido en la explotacin
(ii) el volumen de las transacciones y rentas
de otros ejercicios gravables
(iii) el monto de las compra-ventas efectuadas
(iv) las existencias de mercaderas o productos
(v) el monto de los depsitos bancarios
(vi) el rendimiento normal del negocio o
explotacin de empresas similares
(vii) los salarios
(viii) alquileres del negocio
(ix) otros gastos generales

7.1. Qu procedimientos se pueden


aplicar para determinar la base
presunta?
El tercer prrafo del artculo 93 de la Ley
del Impuesto a la Renta indica que para determinar la base presunta se podrn utilizar,
entre otros, los siguientes procedimientos:
7.1.1. Presuncin de ventas o ingresos
adicionando al costo de ventas
declarado o registrado por el
deudor tributario
El numeral 1 del tercer prrafo del artculo
93 de la Ley del Impuesto a la Renta considera la presuncin de ventas o ingresos
adicionando al costo de ventas declarado
o registrado por el deudor tributario,
el resultado de aplicar a dicho costo el
margen de utilidad bruta promedio de
empresas similares.
Como precisin de conceptos, debemos
indicar que el COSTO DE VENTAS es el
gasto o el costo de producir de todos
los artculos vendidos durante un periodo contable. Cada unidad vendida
tiene un costo de ventas o costo de
los bienes vendidos6. Este costo existe
luego que el producto sea vendido.
6 ENCICLOPEDIA FINANCIERA. Esta informacin puede consultarse
ingresando a la siguiente direccin web: <http://www.enciclopediafinanciera.com/definicion-costo-de-ventas.html> (consultado el
20 de junio del 2016).

En el plan contable podemos encontrar


el costo de ventas en la cuenta 69, la
cual agrupa las cuentas divisionarias que
representan los costos de los bienes de
cambio inherentes al giro del negocio
transferido a ttulo oneroso.
Otro trmino que corresponde definir es
el MARGEN DE UTILIDAD BRUTA, que
es una medida financiera utilizado
para determinar la salud financiera de
una empresa. Indica el porcentaje de
los fondos que quedan despus de la
eliminacin del costo de los productos
vendidos a partir de las cifras de ingresos. Cuanto mayor sea el porcentaje
de margen de utilidad bruta, mayor
cantidad de fondos estarn disponibles para reinvertir, guardar o pagar
los gastos7.
En el mencionado prrafo del artculo 93
de la Ley del Impuesto a la Renta se indica que el margen de utilidad bruta es el
porcentaje obtenido al dividir la utilidad
bruta entre el costo de ventas, todo ello
multiplicado por cien.
Si lo graficamos se podra apreciar del
siguiente modo:
Utilidad bruta
Costo de ventas

de utilidad
= Margenbruta

Como en toda divisin, si el denominador


es ms elevado el cociente o resultado
es menor. De esta manera, si el costo
de ventas es incrementado por el contribuyente de manera deliberada, ello
determinar que el margen de utilidad
bruta sea menor y se reflejar en una
menor imposicin en el impuesto a la
renta, obviamente en perjuicio del fisco
y en beneficio del contribuyente.
Se precisa en la parte final del numeral
1 del tercer prrafo del artculo 93 de la
Ley del Impuesto a la Renta que solo en
el caso de que el deudor tributario no
hubiera declarado o registrado el costo
de ventas, o existiera dudas respecto de
su veracidad o exactitud, la Sunat obtendr el costo de ventas considerando la
informacin proporcionada por terceros.
Tambin se menciona que de las ventas o
ingresos presuntos se deducir el costo de
ventas respectivo, con el fin de determinar
la renta neta.
En la RTF N. 909-4-2006, el Tribunal
Fiscal precisa que [a] fin de determinar
el margen de utilidad para la determinacin sobre base presunta, ste debe
ser establecido por la propia Administracin Tributaria, no por el recurrente8.
7 DIARIO LA VOZ DE HOUSTON. Qu es el margen de utilidad bruta.
Esta informacin puede consultarse ingresando a la siguiente direccin web: <http://pyme.lavoztx.com/qu-es-el-margen-de-utilidadbruta-11268.html> (consultado el 20 de junio del 2016).
8 Si se desea revisar el contenido completo de la RTF N. 8470-3-2010
puede ingresar a la siguiente direccin web: <http://www.mef.gob.pe/

Actualidad Empresarial

I-3

Informe Tributario

En la RTF N. 09851-10-2013, el Tribunal Fiscal indica lo siguiente:


Se revoca la resolucin apelada. Se
indica que conforme al numeral 1) del
artculo 93 de la Ley del Impuesto a la
Renta, la Administracin ha empleado
el procedimiento de aplicacin del
margen de utilidad bruta obtenido de
empresas similares y que conforme
con el literal a) del artculo 61 del
Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, ha considerado empresas
similares de igual CIIU y UBIGEO que
el recurrente, que se equiparan a este
en al menos tres de las condiciones
previstas por el referido literal a). Sin
embargo, no se observa que de las cuatro empresas que cumplan con todo
lo sealado hubiera seleccionado a las
tres que hubieran declarado el mayor
impuesto resultante. En tal sentido, si
bien la Administracin estaba facultada
para realizar una determinacin sobre
base presunta, el procedimiento aplicado en el presente caso no se encuentra
conforme a ley por lo que procede
revocar la apelada en este extremo, y
por tanto, dejar sin efecto la resolucin
de determinacin impugnada9.
7.1.2. Presuncin de renta neta
equivalente a la renta neta
promedio de los dos ejercicios
inmediatos anteriores
El numeral 2 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta
determina que se aplicar la presuncin
de renta neta equivalente a la renta neta
promedio de los dos ejercicios inmediatos anteriores, que haya sido declarada
o registrada por el deudor tributario,
comprobada por la Sunat.

2. La exigencia de la comprobacin
de la renta neta alcanza tanto a la
renta neta registrada como a la declarada por el deudor tributario10.
Cabe precisar que en el caso de que el
deudor tributario no tiene renta neta en
alguno de dichos ejercicios, el fisco podr
aplicar el procedimiento a que se refiere el
procedimiento establecido en el numeral
3 de este prrafo (el cual se desarrolla en
el siguiente punto).
7.1.3. Presuncin de renta neta equivalente al promedio de renta
neta de empresas similares
El numeral 3 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta
determina que se aplicar la presuncin
de renta neta equivalente al promedio de
renta neta de empresas similares, correspondiente al ejercicio fiscalizado o, en su
defecto, al ejercicio inmediato anterior.
La pregunta inmediata que surge es
qu debemos entender por empresas similares? La respuesta la encontramos en el Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, especficamente
en el texto del literal a) del artculo 61
donde se menciona que se considerarn
como empresas similares a aquellas
que teniendo la misma actividad o giro
principal que la del deudor tributario al
que se aplicar la presuncin, se equiparen en tres o ms de las siguientes
condiciones:

En este sentido, a manera de ejemplo, si


el fisco determina una revisin a un contribuyente de la informacin relacionada
con el ejercicio 2014, podra tomar como
referencia el promedio de los ingresos de
los dos ejercicios inmediatos anteriores
que seran los aos 2012 y 2013.

1. Nmero de trabajadores
2. Puntos de venta
3. Monto de los pasivos
4. Monto de compras, costos o gastos
5. Consumos de agua, energa elctrica o
servicio telefnico
6. Capital invertido en la explotacin
7. Volumen de las transacciones
8. Existencia de mercaderas o bienes
9. Monto de los depsitos bancarios
10. Cualquier otra informacin que tenga a su
disposicin la Administracin Tributaria11.

Aqu es pertinente revisar el criterio sealado por el Informe N. 100-2009-SUNAT/2B0000, de fecha 15 de junio del
2009, segn el cual se precisa lo siguiente:

En este punto es pertinente revisar la RTF


N. 8470-3-2010, emitida por el Tribunal Fiscal y que menciona como sumilla
lo siguiente:

Para efecto de la presuncin contenida en el numeral 2 del artculo 93 de


la Ley del Impuesto a la Renta:
1. No basta con que para la renta
neta sea simplemente constatada
por la Administracin Tributaria,
sino que deber ser revisada para
establecer su veracidad mediante
el procedimiento administrativo
correspondiente.
contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2006/4/2006_4_00909.
pdf> (consultado el 20 de junio de 2016).
9 Si se desea consultar el texto completo de la RTF N. 09851-10-2013,
ingrese a la siguiente direccin: <http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2013/10/2013_10_09851.pdf>
(consultado el 20 de junio del 2016).

I-4

Instituto Pacfico

La Administracin Tributaria determin al contribuyente una renta neta imponible bajo el procedimiento de base
presunta, siendo que dicho importe
10 Si se desea consultar el texto completo del Informe emitido por la
SUNAT, se puede acceder ingresando a la siguiente direccin web:
<http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i1002009.pdf> (consultado el 20 de junio del 2016).
11 Es pertinente citar el criterio establecido en el Informe
N. 202-2008-SUNAT/2B0000, de fecha 23 de octubre del 2008,
segn el cual se indica que A fin de determinar la calidad de
empresa similar, segn lo dispuesto por el artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, no resulta necesario que
las tres empresas que se pretende tomar como muestra renan
entre ellas las mismas condiciones establecidas en la norma. Si se
desea revisar el contenido completo del informe se puede acceder
ingresando a la siguiente direccin web: <http://www.sunat.gob.
pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i2022008.htm> (consultado el
20 de junio del 2016).

result de promediar las rentas netas


declaradas por tres empresas seleccionadas por la Administracin Tributaria,
aprecindose de los papeles de trabajo
de la fiscalizacin que dichas empresas
tienen el mismo CIIU12 declarado por el
contribuyente y que su nivel de ingresos fluctan con una diferencia de hasta
el 10 por ciento (10 %) respecto del
contribuyente, de lo que se tiene que
se sigui el procedimiento establecido
en el inciso a) del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta13.
Tambin sirve como referencia la RTF N.
00587-4-2004, segn la cual el Tribunal
Fiscal indica lo siguiente:
Que si bien la recurrente declar ante
la Administracin que su actividad
econmica principal era la venta de
maquinaria, equipos y materiales, tal
como consta en su Comprobante de
Informacin Registrada (fs. 248 y 249),
de todo lo actuado en el expediente y
de la documentacin antes sealada
se desprende que durante el ejercicio
1998 realiz actividades distintas, tales
como el arrendamiento de maquinarias
y la venta de yeso;
Que se advierte que la Administracin
para la aplicacin de la presuncin
antes sealada trabaj con hojas de
ratios financieros correspondientes a
dos empresas cuyo giro es el alquiler de
maquinarias y equipos agropecuarios
(Power-Flow Internacional Latin y Hctor Ral Ortiz Martnez), sin considerar
la actividad de yeso, por lo que procede
declarar la nulidad e insubsistencia de
la apelada en cada extremo14.
7.1.4. Presuncin de renta neta equivalente al promedio de renta
neta de personas naturales que
se encuentran en condiciones
similares al deudor tributario
El numeral 4 del tercer prrafo del artculo
93 de la Ley del Impuesto a la Renta determina que se aplicar la presuncin de
renta neta de cuarta categora equivalente
al promedio de renta neta de personas naturales que se encuentren en condiciones
similares al deudor tributario, del ejercicio
fiscalizado o, en su defecto, del ejercicio
inmediato anterior.
Al efectuar la concordancia con la norma
reglamentaria del impuesto a la renta,
12 El Clasificador Internacional Industrial Uniforme (CIIU) es una
norma de referencia elaborada por la ONU, con la finalidad de
uniformizar criterios de clasificacin de todas las actividades econmicas a nivel mundial. Puede consultarse la estructura detallada
y las notas explicativas del CIIU en la propia pgina de la ONU al
ingresar a la siguiente direccin web: <http://unstats.un.org/unsd/
cr/registry/regcst.asp?Cl=2&Lg=3> (consultado el 20 de junio
del 2016).
13 Si se desea revisar el contenido completo de la RTF N. 8470-3-2010,
puede ingresar a la siguiente direccin web: <http://www.mef.gob.pe/
contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2010/3/2010_3_08470.
pdf> (consultado el 20 de junio del 2016).
14 Si se desea revisar el contenido completo de la RTF N. 00587-4-2004,
puede ingresar a la siguiente direccin web: <http://www.mef.gob.pe/
contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2004/4/2004_4_00587.
pdf> (consultado el 20 de junio del 2016).

N. 353

Segunda Quincena - Junio 2016

rea Tributaria
apreciamos que en el numeral b) del
artculo 61 se indica que para el caso de
las personas en condiciones similares se
observa que tratndose de sujetos perceptores de rentas de cuarta categora, se considerarn como personas naturales que
se encuentran en condiciones similares a
aquellas que ejerzan la misma profesin,
ciencia, arte, oficio o que realicen las
mismas funciones.
Este ltimo punto es realmente difcil
poder realizar comparaciones, ya que
el intelecto en cada persona no es un
elemento que se pueda medir de manera
exacta, toda vez que all intervienen factores personales, emocionales, de formacin
acadmica, entre otros elementos. La
simple facturacin o emisin de comprobantes de pago solo reflejan operaciones,
mas no as las condiciones similares que
tanto se refiere la normatividad tributaria.
Adems, los clientes que se acercan a los
profesionales pueden tener consultas distintas y temas no necesariamente afines
entre las personas que sean materia de
comparacin.
Cabe indicar que conforme lo precisa el
literal d) del artculo 61 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta, en
el caso del promedio de renta neta de
empresas o personas similares, se precisa
que a efectos de las presunciones previstas
en los incisos 3) y 4) del artculo 93 de
la Ley15, una vez seleccionadas las tres
empresas o personas, se promediar las
rentas netas de las mismas correspondientes al ejercicio fiscalizado. Sin embargo,
se tomar la renta neta del ejercicio
inmediato anterior de aquellas empresas
o personas que no tengan renta neta en
el ejercicio fiscalizado.
7.1.5. Otros elementos adicionales
utilizados por la Sunat
Adicionalmente, para seleccionar a las
personas en condiciones similares, la
Sunat tomar en cuenta aquellas que
se equiparen en tres o ms condiciones,
como las siguientes:
1. Nmero de trabajadores16
2. Monto de los depsitos bancarios17
3. Valor estimado de los instrumentos, equipos que utiliza para el desempeo de sus
funciones18
4. La fecha de inicio de actividades declarada
para la inscripcin en el Registro nico
de Contribuyentes (RUC), salvo que se
detecte que no le corresponde tal fecha,
en cuyo caso ser la que se determine en
el proceso de fiscalizacin.
15 Las cuales estn desarrolladas en los puntos 7.1.3 y 7.1.4 del presente
informe.
16 En este punto corresponde considerar nicamente a las personas
que se encuentran en una relacin de dependencia, es decir, bajo
una relacin de quinta categora en la que exista como caracterstica
principal la subordinacin.
17 Este es un dato que la Sunat tiene conocimiento por la informacin
que proporciona el ITF y los movimientos bancarios.
18 Aqu podra utilizarse el valor referencial de cada activo en un
eventual proceso de tasacin.

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5. Otra informacin que, a criterio de la


Sunat, sirva para seleccionar personas
que se encuentren en condiciones similares a las del deudor tributario al que
aplicar la presuncin. En los casos que
deba obtenerse el promedio de empresas
similares o de personas que se encuentren
en condiciones similares, se tomar como
muestra tres empresas o personas que
renan las condiciones similares que establezca el reglamento. En caso de no existir
empresas o personas de acuerdo a dichas
condiciones, se tomarn tres empresas
o personas, segn corresponda, que se
encuentren en la misma Clasificacin
Industrial Internacional Uniforme (CIIU).

7.2. Cmo opera la seleccin que


realiza Sunat de empresas similares o personas en condiciones
similares?
El literal c) del artculo 61 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta precisa
que en el caso de la seleccin de empresas
similares o personas en condiciones similares, se debe tener en cuenta lo siguiente:
7.2.1. La realidad econmica y situacin personal del contribuyente
El numeral 1 del literal c) del artculo 61
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta indica que cuando la Sunat
considere otras condiciones conforme a
los numerales 10) del inciso a)19 y 5) del
inciso b)20, estas debern ser razonables
para la seleccin de empresas o personas
similares, debiendo elegirse aquellas que
tengan en cuenta la realidad econmica
y situacin personal del contribuyente.
7.2.2. La informacin fehaciente
El numeral 2 del literal c) del artculo 61
del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta precisa que las condiciones que
seleccione la Sunat con el fin de determinar las empresas o personas similares,
sern aquellas de las que tenga informacin fehaciente.
Si por causas imputables al deudor tributario, la Sunat no tuviera informacin
fehaciente de, al menos, tres condiciones
de aquel, la Administracin Tributaria
podr utilizar solo las condiciones de las
que tenga informacin con el fin de seleccionar las empresas o personas similares.
Para seleccionar a las empresas o personas
similares se tomarn las condiciones existentes en el ejercicio fiscalizado, admitindose en cada condicin una diferencia de
hasta el diez por ciento (10 %) respecto
de la informacin con que cuente la Sunat
del sujeto fiscalizado.
19 Se refiere al numeral 10 del literal a) del artculo 61 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta y menciona el caso de Cualquier
otra informacin que tenga a su disposicin la Administracin Tributaria.
20 Se refiere al numeral 5 del segundo prrafo del literal b) del artculo
61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta y menciona
a Otra informacin que, a criterio de la SUNAT, sirva para
seleccionar personas que se encuentren en condiciones
similares a las del deudor tributario al que aplicar la
presuncin.

En todos los procedimientos presuntivos


en los que deba aplicarse promedios,
coeficientes y/o porcentajes de empresas
o personas similares, se seleccionarn tres
empresas o personas, segn corresponda.
7.2.3. Qu hacer si no hay empresas
o personas de acuerdo a las
condiciones del deudor tributario o no existe informacin
fehaciente?
El numeral 3 del literal c) del artculo 61
del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta indica que de no haber empresas
o personas de acuerdo a las condiciones
del deudor tributario, o de no tener
informacin fehaciente de ninguna condicin del deudor tributario por no estar
inscrito en el RUC o por cualquier otra
causa imputable a l, se seleccionar, a
criterio de la Administracin Tributaria,
tres empresas o personas que se encuentren en la misma Clasificacin Industrial
Internacional Uniforme (CIIU) del deudor
tributario.
La CIIU ser la declarada por el deudor
tributario en el RUC o la que se determine en el procedimiento de verificacin o
fiscalizacin, de no estar inscrito en dicho
registro o de no haber declarado la CIIU
que le corresponde.
Para tal efecto, se tomarn todos los
dgitos de la CIIU. De no existir empresas
o personas a seleccionar que se ubiquen
en la misma CIIU, se tomarn los tres
primeros dgitos o, en su defecto, menos
dgitos hasta encontrar una empresa o
persona similar, no pudiendo en ningn
caso considerar menos de dos dgitos para
realizar dicha seleccin.
7.2.4. Qu hacer si hay empresas o
personas que renan las condiciones para ser consideradas
similares?
El numeral 4 del literal c) del artculo 61
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta indica que de haber ms de
tres empresas o personas que renan las
condiciones para ser consideradas como
similares o que se encuentren en la misma CIIU, se seleccionar a aquellas que
tengan la misma ubicacin geogrfica en
el ejercicio fiscalizado, prefirindose las
empresas o personas del mismo distrito,
provincia, departamento, regin, en ese
mismo orden de prelacin o, en su defecto, de cualquier zona geogrfica del pas.
7.2.5. El mayor impuesto resultante
El numeral 5 del literal c) del artculo 61
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta precisa que en el caso de las
empresas o personas seleccionadas de
acuerdo a lo dispuesto en el presente
artculo, se tomar a aquellas empresas o
personas que declaren el mayor impuesto
resultante.
Actualidad Empresarial

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