I

Deduccin de la participacin de los

trabajadores en las utilidades (Parte final)
d) Clculo del impuesto a la renta corriente y del impuesto
a la renta diferido del ao 2014

Ficha Tcnica
Autor : CPC Josu Alfredo Bernal Rojas
Ttulo : Deduccin de la participacin de los trabajadores en las utilidades (Parte
final)
Fuente : Actualidad Empresarial N 324 - Primera Quincena de Abril 2015
continuacin

Participacin del personal del rea de ventas

26,860
Participacin del personal del rea administrativa
40,290
Participacin del personal de produccin (productos vendidos)
53,720
Total de gasto contable por participacin
S/.120,870
Participacin del personal de produccin (productos en stock)
13,430
Total de gasto tributario por participacin
S/.134,300

a) Determinamos la base contable y la base tributaria del

activo
Base contable
Base tributaria
Costo de los inventarios (par- 13,430 Costo de los inventarios (partiticipacin)
13,430 cipacin)

0
0

b) Clculo de la diferencia temporaria al 31/12/2014

Costo de los inventarios

Base
contable
(a)
13,430
13,430

Base
tributaria
(b)
0
0

Diferencia
temporaria
(c )= (a-b)
(13,430)

Cuando la base contable de un activo es mayor a la base tributaria, segn la NIC 12, se genera una diferencia temporaria
imponible. En este caso, como se tiene contabilizada parte de la
participacin como costo de los inventarios (S/. 13,340), en la
declaracin jurada anual del impuesto a la renta del ao 2014
se deducir este importe y se pagar menor impuesto a la renta.
En el futuro, cuando se vendan los inventarios la empresa deber
reparar el mayor monto del costo de los inventarios que fue
incrementado por la participacin de los trabajadores.
c) Identificacin de la tasas del impuesto a la renta para
calcular el impuesto diferido
Para saber qu tasa del impuesto a la renta se debe aplicar para
determinar el impuesto diferido, debe estimarse el ao en el
que se revertir la diferencia temporaria y aplicar la tasa que
estar vigente en ese ao.
2014
IR 30%
Costo de los inventarios (participacin de
los trabajadores)
Participacin de los trabajadores que
afecta al costo
REPARO DJ: agregado/(deduccin)

(13,430)
(13,430)

2015
IR 28%

Sumas

13,430

13,430

13,430

(13,430)
0

Como podemos observar en el cuadro anterior, en el ao 2014

la empresa deducir como gasto tributario la participacin de los
trabajadores que se contabiliz como costo de los inventarios y en
el ao 2015 cuando venda los inventarios reparar el mayor costo
computable de los inventarios que corresponde a la participacin
incluida en el costo. Por lo tanto, para calcular el pasivo tributario
diferido en el ao 2014 se aplicar la tasa del 28% que estar vigente en el ao 2015 (ao de reversin de la diferencia temporaria).
N 324

Primera Quincena - Abril 2015

Ao 2014

Contable

Tributario

Diferencia
temporaria

Utilidad contable
1,129,130 1,129,130
AGREGADO
Multas y sanciones
63,000
Gastos sin comprobante
5,000
Exceso de gastos de representacin
25,000
DEDUCCIN
Participacin de los trabajadores que
afecta al costo
(13,430)
Renta neta imponible
1,129,130 1,208,700
Clculo del impuesto
Impuesto corriente: 30%(*)x1,208,700
362,610
362,610
Impuesto diferido: 28%(**)x13,430
3,760
366,370 362,610
Gasto por IR (Cta. 88)

IR corriente (Cta. 40)

(13,430)
(13,430)

3,760
3,760

IR diferido (Cta. 49)

(*) Tasa del impuesto a la renta vigente en el ao 2014.

(**) Tasa del impuesto a la renta vigente en el ao 2015.

DEBE HABER

88 IMPUESTO A LA RENTA
362,610

881 Impuesto a la renta Corriente
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST.

DE PENSIONES Y SALUD POR PAGAR

401 Gobierno central

4017 Impuesto a la renta

40171 Renta de tercera categora
x/x Por el registro del impuesto a la renta corriente del
ao 2014.

362,610

X
88 IMPUESTO A LA RENTA
3,760

882 Impuesto a la renta Diferido
49 PASIVO DIFERIDO

491 Impuesto a la renta diferido

4912 Impuesto a la renta diferido Result.
x/x Por el registro del impuesto a la renta diferido del
ao 2014.

3,760

Ao 2015
a) Clculo del impuesto a la renta corriente del ao 2015 y
la reversin del impuesto diferido
En la DJ anual del IR del ao 2015 se agrega el mayor monto
del costo computable de los inventarios incrementado por la
participacin de los trabajadores del ao 2014.
Ao 2015

Contable

Tributario

Diferencia
temporaria

Utilidad contable (supuesto)

1,000,000 1,000,000
AGREGADO
Exceso de costo de los inventarios (participacin de los trabajadores)
13,430
Renta neta imponible
1,000,000 1,013,430
Clculo del impuesto
Impuesto corriente: 28%(*)x1,013,430
Impuesto diferido: 28%(*)x13,430

Gasto por IR (Cta. 88)

283,760
(3,760)
280,000

IR corriente (Cta. 40)

13,430
13,430

283,760
283,760

3,760
3,760

IR diferido (Cta. 49)

(*) Tasa del impuesto a la renta vigente en el ao 2015.

Actualidad Empresarial

I-7

Actualidad y Aplicacin Prctica

rea Tributaria

Actualidad y Aplicacin Prctica

DEBE HABER

88 IMPUESTO A LA RENTA
283,760

881 Impuesto a la renta Corriente
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST.

DE PENSIONES Y SALUD POR PAGAR

401 Gobierno central

4017 Impuesto a la renta

40171 Renta de tercera categora
x/x Por el registro del impuesto a la renta corriente del
ao 2015.

Personal del rea de ventas

Personal del rea de administracin

283,760
62

41

x/x

3,760

3,760

Adiciones
- Multas y sanciones por S/.63,000
- Gastos sin comprobante de pago por S/.5,000
- Exceso de gastos de representacin por S/.25,000
Hasta la fecha de la presentacin de la declaracin anual del
impuesto a la renta del ao 2014, la empresa no ha pagado
la participacin de los trabajadores. Se tiene informacin
de que el 60% de los trabajadores se desempea en el rea
de ventas y el 40% en el rea de administracin.
Finalmente, la empresa paga las participaciones en el mes de
junio de 2015.
Se pide el tratamiento contable y tributario de las participaciones en las utilidades de los trabajadores.
Solucin
1. Tratamiento contable
Para fines contables, segn la NIC19, la participacin de los
trabajadores debe contabilizarse como un gasto cuando se
devenga y como un pasivo.
En este caso para la empresa Comercial Las Vegas SAC el gasto
por participacin de utilidades se devenga al cierre del ejercicio
2014, cuando la empresa obtiene utilidades.
Clculo de la participacin de los trabajadores al
31/12/2014

Renta neta
Participacin (1143,000 x 8%)

1,050,000
63,000
5,000
25,000

93,000
1,143,000
91,440

(*) Porcentaje de participacin establecido por el Decreto Legislativo N 892 para las empresas comerciales.

I-8

Instituto Pacfico

Participacin
54,864
36,576
91,440

DEBE HABER

GASTOS DE PERS., DIRECT. Y GERENTES

91,440
622 Otras remuneraciones
REMUNERACIONES Y PARTICIP. POR PAGAR
413 Participac. de los trabajadores por pagar
Por la participacin de los trabajadores correspondiente al ao 2013.

91,440

Participacin de los trabajadores no pagada en el plazo

En el ao 2014 la empresa Comercial Las Vegas SAC tuvo a
su cargo ms de veinte trabajadores y obtuvo una utilidad
contable de S/. 1050,000. Para determinar el impuesto a
la renta del 2014, nos indica que tiene los siguientes reparos
tributarios:

Utilidad contable
Adiciones
Multas y sanciones
Gastos sin comprobante
Exceso de gastos de representacin

Distribucin
60%
40%
100%

X
49 PASIVO DIFERIDO

491 Impuesto a la renta diferido

4912 Impuesto a la renta diferido Result.
88 IMPUESTO A LA RENTA

882 Impuesto a la renta Diferido
x/x Por el registro de la reversin del pasivo tributario
diferido contabilizado en el 2014.

Distribucin de la participacin

94
95
79

GASTOS DE ADMINISTRACIN
36,576
GASTOS DE VENTAS
54,864
CARGAS IMPUT. A CTAS. DE CTOS. Y GTOS.
791 Cargas imput. a cuentas de costos y gastos

91,440

2. Tratamiento tributario
La participacin en las utilidades de los trabajadores califica
como rentas de quinta categora para los trabajadores que la
reciben. En este sentido, para la empresa ser un gasto deducible para la determinacin del impuesto a la renta en virtud
del inciso v) del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta. No obstante, la deduccin del gasto en el ejercicio en
que se devengan las participaciones est supeditada a que sean
pagadas dentro del plazo establecido por el reglamento para la
presentacin de la declaracin jurada anual del impuesto a la
renta del ejercicio correspondiente.
Segn la Cuadragsima Octava Disposicin Transitoria y Final
del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, los gastos que no
hayan sido deducidos en el ejercicio al que corresponden debido
al incumplimiento de la condicin del inciso v) antes referido,
sern deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen.
De acuerdo con lo expuesto, en el presente caso prctico, la
empresa Comercial Las Vegas SAC hasta fecha de presentacin
de la declaracin anual del impuesto a la renta del ao 2014 no
ha pagado las participaciones de los trabajadores. Por lo tanto,
no tiene derecho a deducir tributariamente la participacin en
su totalidad como gasto. Debe adicionar en la declaracin anual
el importe de S/. 91,440.
Clculo del impuesto a la renta al 31/12/2014
Utilidad contable menos participacin
Adiciones
Multas y sanciones
Gastos sin comprobante
Exceso de gastos de representacin
Participacin de los trabajadores no deducible
Renta neta
Impuesto a la renta (30% x 1 143,000)

958,560.00
63,000.00
5,000.00
25,000.00
91,440.00 184,440.00
1,143,000.00
342,900.00

3. Aplicacin de la NIC 12
Contablemente se tiene registrado como gasto el importe de
S/.91,440.00 que corresponde al gasto contabilizado por participacin de las reas de ventas y de administracin. Pero, dado
que no se cancel la participacin antes de presentar la declaracin anual del impuesto a la renta del ao 2014, el gasto no
es aceptado para fines tributarios. Por lo tanto, debe repararse
mediante un agregado en la declaracin jurada. Esta operacin
genera un activo tributario diferido que se revertir en los ejercicios futuros cuando la participacin de los trabajadores se pague.
N 324

Primera Quincena - Abril 2015

rea Tributaria
a) Identificacin de la tasas del impuesto a la renta para
calcular el impuesto diferido
Para saber qu tasa del impuesto a la renta se debe aplicar para
determinar el impuesto diferido debe estimarse el ao en el que
se revertir la diferencia temporaria y aplicar la tasa que estar
vigente en ese ao.
2014
IR 30%
Gasto por participacin de los trabajadores

Sumas

91,440

91,440

(91,440)

(91,440)

91,440

(91,440)

Participaciones pagadas
REPARO DJ: agregado/(deduccin)

2015
IR 28%

Como podemos observar en el cuadro anterior, en el ao 2014

la empresa agregar en la declaracin jurada del impuesto a la
renta la participacin del ao 2014 contabilizada como gasto y
lo deducir en el ao 2015 cuando realice el pago de las participaciones. Por lo tanto, para calcular el activo tributario diferido
se aplicar la tasa del 28% que estar vigente en el 2015 (ao
de reversin del impuesto diferido).
b) Clculo del impuesto a la renta corriente y del impuesto
a la renta diferido del ao 2014
Ao 2014

Contable

Utilidad contable

958,560

Tributario

Diferencia
temporaria

958,560

AGREGADO
Multas y sanciones

63,000

Gastos sin comprobante

5,000

Exceso de gastos de representacin

25,000

Participacin de los trabajadores no

deducible
Renta neta imponible

91,440

91,440

958,560 1,143,000

91,440

Impuesto corriente: 30%(*) x 1,143,000

Impuesto diferido: 28%(**) x 91,440

342,900

342,900

(25,603)
317,297

IR corriente (Cta. 40)

(25,603)
342,900

(25,603)

IR diferido (Cta. 37)

(*) Tasa del impuesto a la renta vigente en el ao 2014.

(**) Tasa del impuesto a la renta vigente en el ao 2015.

DEBE HABER

88 IMPUESTO A LA RENTA
342,900

881 Impuesto a la renta Corriente
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST.

DE PENSIONES Y SALUD POR PAGAR

401 Gobierno central

4017 Impuesto a la renta

40171 Renta de tercera categora
x/x Por el registro del impuesto a la renta corriente del
ao 2014.

Ao 2015

Contable

Utilidad contable (supuesto)

Tributario

Diferencia
temporaria

780,000

780,000

(91,440)

(91,440)

780,000

688,560

(91,440)

192,797

192,797

DEDUCCIN
Participacin de los trabajadores del
ao 2014
Renta neta imponible

Clculo del impuesto

Impuesto corriente: 28%(*)x688,560
Impuesto diferido: 28%(*)x91,440

25,603
218,400

Gasto por IR (Cta. 88)

IR corriente (Cta. 40)

25,603
192,797

25,603

IR diferido (Cta. 37)

(*) Tasa del impuesto a la renta vigente en el ao 2015.

DEBE HABER

88 IMPUESTO A LA RENTA
192,797

881 Impuesto a la renta Corriente
40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORTES AL SIST.

DE PENSIONES Y SALUD POR PAGAR

401 Gobierno central

4017 Impuesto a la renta

40171 Renta de tercera categora
x/x Por el registro del impuesto a la renta corriente del
ao 2015.

192,797

37 ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO

25,603

371 Impuesto a la renta diferido


3712 Impuesto a la renta diferido Resultados

88 IMPUESTO A LA RENTA

25,603

882 Impuesto a la renta Diferido

x/x Por el registro de la reversin del impuesto a la renta
diferido del ao 2014.

Primera Quincena - Abril 2015

88 IMPUESTO A LA RENTA
25,603

882 Impuesto a la renta Diferido
37 ACTIVO TRIBUTARIO DIFERIDO

371 Impuesto a la renta diferido

3712 Impuesto a la renta diferido Resultados
x/x Por el registro de la reversin del impuesto a la renta
diferido del ao 2014.

25,603

RTF 13815-3-2013 (03/09/2013)

La participacin de los trabajadores en las utilidades de la
empresa ha sido la de incluirlas en el inciso v) del artculo
37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

342,900

N 324

Clculo del impuesto a la renta corriente del ao 2015

y la reversin del impuesto diferido
En el mes de junio de 2015 se pagan las participaciones de los
trabajadores del ao 2014 y se deducen en la DJ anual del IR
del ao 2015 y de este modo se revierte el activo tributario
diferido contabilizado en el ao 2014.

Clculo del impuesto

Gasto por IR (Cta. 88)

Ao 2015

Que este Tribunal en diversas resoluciones, tales como la N

02675-5-2007, 02630-10-2011, 06323-1-2010, 04503-5-2010
y 03942-5-2010, ha establecido, que el tratamiento del legislador
en el caso de participacin de los trabajadores en las utilidades de
la empresa ha sido la de incluirlas en el inciso v) del artculo 37
de la Ley del Impuesto a la Renta.
()
Que de la revisin de autos se aprecia que, en efecto, el pago por
concepto de participacin de los trabajadores en las utilidades
de la empresa fue realizado los das 11, 15, 22 y 27 de abril
del 2009, tal como consta en las copias de los Voucher de Caja
N 00845,008466 y el Estado de Cuenta Corriente del Banco de
Crdito del Per correspondiente a abril de 2009 (folios 446 a 449,
472 y 473); mientras que la fecha de presentacin de la declaracin del Impuesto a la Renta del ao 2008 para contribuyentes

Actualidad Empresarial

I-9

Actualidad y Aplicacin Prctica

cuyo ltimo dgito fuera 3, era el 1 de abril del 2009, conforme lo

sealaba la Resolucin de Superintendencia N 001-2009/Sunat.
Que a mayor abundamiento, y en relacin con lo sealado por
la contribuyente en el sentido que el presente constituye un
gasto deducible contenido en el inciso j) del artculo 37 de la Ley
del Impuesto a la Renta, debe acotarse que este argumento no
corresponde ser amparado, siendo que sobre este argumento, el
Tribunal Fiscal en la Resolucin N 01715-10-2011 ha sealado
que para las retribuciones de carcter obligatorio como el caso de
la participacin de los trabajadores en las utilidades, establecida
en el Decreto Legislativo N 892 resulta aplicable el inciso v) del
artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.

Informe Sunat
Informe N 033-2012-SUNAT/4B0000 (13/04/2012)*
La participacin de los trabajadores en las utilidades
constituye gasto deducible siempre que se pague dentro
del plazo previsto para la presentacin de la declaracin
jurada anual de ese ejercicio.
MATERIA:
Tratamiento tributario aplicable a la participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas.
BASE LEGAL:
- Decreto Legislativo N. 892, que regula el derecho de los trabajadores a participar en las utilidades de las empresas que desarrollan
actividades generadoras de rentas de tercera categora, publicado
el 11.11.1996, y normas modificatorias.
- Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N. 179-2004-EF, publicado el
8.12. 2004, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta).
- Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por
el Decreto Supremo N. 122-94-EF, publicado el 21.9.1994,
y no rmas modificatorias.
- Resolucin N. 046-2011-EF/94 del Consejo Normativo de
Contabilidad, publicada el 3.2.2011.
ANLISIS:
1. El artculo 10 del Decreto Legislativo N. 892 establece que
la participacin en las utilidades a que se refiere la norma y las
que el empleador otorgue unilateralmente a sus trabajadores
o por convenio individual o convencin colectiva, constituyen
gastos deducibles para la determinacin de la renta imponible
de tercera categora.
De otro lado, el inciso v) del artculo 37 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta dispone que a fin de establecer la renta neta
de tercera categora se deducir de la renta bruta, los gastos
necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los
vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto
la deduccin no est expresamente prohibida por la Ley. En
consecuencia, son deducibles los gastos o costos que constituyan
para su perceptor rentas de quinta categora(1) en el ejercicio
gravable a que correspondan cuando hayan sido pagados dentro
del plazo establecido por el Reglamento para la presentacin
de la declaracin jurada correspondiente a dicho ejercicio(2).
Como se puede apreciar, para la determinacin de la renta imponible de tercera categora, la participacin de los trabajadores
en las utilidades de las empresas constituye gasto deducible del
ejercicio al que corresponda, siempre que se pague dentro del
plazo previsto para la presentacin de la declaracin jurada
anual de ese ejercicio.
1 Las participaciones de los trabajadores, ya sea que provengan de las asignaciones anuales o de cualquier
otro beneficio otorgado en sustitucin de las mismas, constituyen rentas de quinta categora (inciso c) del
artculo 34 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
2 La Cuadragsima Octava Disposicin Transitoria y Final del referido TUO precisa que los gastos a que se
refiere el citado inciso v), que no hayan sido deducidos en el ejercicio al que corresponden, sern deducibles
en el ejercicio en que efectivamente se paguen, an cuando se encuentren debidamente provisionados en
un ejercicio anterior.

I-10

Instituto Pacfico

2. Ahora bien, el artculo 1 de la Resolucin N. 046-2011-EF/94

del Consejo Normativo de Contabilidad(3) ha precisado que el
reconocimiento de las participaciones de los trabajadores en las
utilidades determinadas sobre bases tributarias deber hacerse
de acuerdo con la Norma Internacional de Contabilidad (NIC)
19 Beneficios a los Empleados y no por analoga con la NIC
12 Impuesto a las Ganancias o la NIC 37 Provisiones, Pasivos
Contingentes y Activos Contingentes.
Pues bien, en aplicacin de lo dispuesto en el inciso b) del
numeral 10 de la NIC 19, la participacin en ganancias e incentivos, pagaderos dentro de los doce meses siguientes al cierre
del periodo en el que los empleados han prestado los servicios
correspondientes, debe reconocerse como un gasto, a menos
que otra norma requiera o permita su inclusin en el costo de
un activo.
As pues, para efectos contables, la participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas debe reconocerse como
gasto o, excepcionalmente, como costo de un activo, segn sea
el caso.
3. Como se aprecia, aun cuando contablemente la participacin
de los trabajadores en las utilidades de las empresas podra ser
reconocida como parte del costo de un activo, para la determinacin del Impuesto a la Renta ello no es posible, dado que
existe una regulacin tributaria especfica que dispone que dicho
concepto debe ser deducido como gasto.
Ntese que si la aludida participacin fuera reconocida como
parte del costo de un activo, no se podra cumplir con la exigencia dispuesta en el inciso v) del artculo 37, habida cuenta
que su reconocimiento estara vinculado con la realizacin del
activo y no con el pago de dicha participacin a los trabajadores.
Adicionalmente, cabe tener en cuenta que conforme al inciso
g) del artculo 11 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta, para la determinacin del costo computable de los
bienes o servicios, se tendr en cuenta supletoriamente, entre
otras, las Normas Internacionales de Contabilidad, en tanto no
se opongan a lo dispuesto en la Ley y en el Reglamento.
As pues, como quiera que la legislacin tributaria regula
expresamente el tratamiento que se le debe otorgar a la
participacin en comentario para efecto de la determinacin
del Impuesto a la Renta, no resulta de aplicacin la Resolucin
N 046-2011-EF/94 del Consejo Normativo de Contabilidad,
ms an cuando dicha resolucin contiene disposiciones
opuestas a las tributarias(4).
CONCLUSIN:
Para la determinacin de la renta imponible de tercera categora, la
participacin de los trabajadores en las utilidades de las empresas
en todos los casos constituye gasto deducible del ejercicio al que
corresponda, siempre que se pague dentro del plazo previsto para
la presentacin de la declaracin jurada anual de ese ejercicio(5).
Lima, 13 de abril de 2012
Original firmado por
DRA. LILIANA CONSUELO CHIPOCO SALDAS
Intendente Nacional Jurdico (e)
Intendencia Nacional Jurdica
rap
A0128-D12
A0138-D12
A0154-D12
IMPUESTO A LA RENTA Deducibilidad de la participacin de
la utilidades.
* Fuente: WWW.sunat.gob.pe
3 La cual entr en vigencia en el ejercicio 2011.
4 Sin perjuicio de ello, el artculo 33 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que la contabilizacin de operaciones bajo principios de contabilidad generalmente aceptados, puede determinar, por
la aplicacin de las normas contenidas en la Ley, diferencias temporales y permanentes en la determinacin
de la renta neta. En consecuencia, salvo que la Ley o el Reglamento condicione la deduccin al registro
contable, la forma de contabilizacin de las operaciones no originar la prdida de una deduccin.
Agrega que las diferencias temporales y permanentes obligarn al ajuste del resultado segn los registros
contables, en la declaracin jurada.
5 En la misma lnea del criterio vertido en el Informe N. 134-2010-SUNAT/2B0000.

N 324

Primera Quincena - Abril 2015