DERECHO FINANCIERO

UNIVERSIDAD CATLICA LOS NGELES

CHIMBOTE
FACULTAD DE DERECHO Y CIENCIA POLTICA
ESCUELA PROFESIONAL DE DERECHO
ADMINISTRACIN
EL SISTEMA TRIBUTARIO
2016
MONOGRAFA
AUTORES:
Balvin Luyo, Marcos
Ormeo Jimenez, Katty
Payano Martnez, Greys
Valdez Gonzales, Carla
DOCENTE:
Abog. Rosario FARFAN DE LA CRUZ
CAETE-PER
2016
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DEDICATORIA

Dedicamos nuestra monografa, a los jvenes

estudiantes de derecho, con la finalidad de que
le sirva como instrumento de apoyo en el
transcurso de su carrera profesional.

A Dios, nuestro creador por darnos vida y

salud, por soportarnos con paciencia nuestras
incontables molestias, a la vez agradecer a
nuestros padres que con honor y compresin
han sabido guiarnos en el camino de la verdad
y justicia.

INDICE
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I.

Introduccin.........................................................................................................6

EL SISTEMA TRIBUTARIO
II.

Concepto ...........................................................................................................5

III.

Sistema Tributario Y Rgimen Tributario.....................9

IV.

Sistemas Tributarios Racionales Versus Sistemas Tributarios Histricos..10

V.

Caractersticas De Un Sistema Tributario Racional............13

VI. Caractersticas De Un Sistema Tributario Ideal ................................................15

VII. Criterios Econmicos De Eficiencia Para Un Sistema Impositivo....18
VIII. Criterios De Eficiencia De Los Sistemas Tributarios......................................22
IX.
X.

El Sistema Tributario Nacional..24

Conclusin: ..................................................................................................... 30

Bibliografa...............................................................................................................32
Anexos..33

I.

INTRODUCCIN
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Cada Estado conforme a su desarrollo histrico, sus objetivos de pas y polticas de

Estado prioriza determinado tipo de gastos e inversiones, que generan necesidades de
financiamiento, por lo que, para financiar estas actividades, y segn las caractersticas del
pas, se disea un ordenamiento, el cual contiene principios, normas, reglas y
procedimientos los cuales tratan de ser coherentemente enlazados para una ptima
creacin y aplicacin de los tributos, todo ello podra considerarse como un sistema
tributario. Y de ese sistema depende la capacidad del Estado para crear y administrar sus
tributos adecuadamente conforme sus rasgos particulares e igualmente esta capacidad
objetivada podra decirse que conforma un sistema tributario.
En el presente artculo pretendemos dilucidar el concepto y caractersticas de un sistema
tributario, no pretendiendo dar una idea final y acabada del tema, adems de establecer
algunas diferencias conceptuales entre rgimen y sistema tributario.
Para ello trataremos los distintos conceptos que la doctrina o la ley le han atribuido al
sistema tributario, estableceremos las caractersticas desde la teora econmica y desde la
perspectiva jurdica.

MARCO TERICO
CAPITULO I
EL SISTEMA TRIBUTARIO
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II.

CONCEPTO

En nuestro pas el problema del sistema tributario ha sido debatido como en otros en el
sentido de cmo estructurar uno, que haga compatible las necesidades estatales con
los derechos de los ciudadanos contribuyentes, de este modo se han establecido a
travs del tiempo lo que se ha denominado un sistema tributario, entendindose
muchas veces, casi siempre, como el conjunto de tributos que conforman la estructura
de recaudacin del Estado.
Sin embargo, para saber o tener la certeza si contamos con un sistema tributario o no,
en primer lugar tendramos que definir al sistema tributario, adems de
confrontar las definiciones con aquello que denominamos sistema en nuestro
ordenamiento jurdico o doctrina nacional.
El filsofo argentino Mario BUNGE seala que sistema es un objeto complejo cuyas
partes o componentes se relacionan con al menos algn otro componente 1, en esta
definicin Bunge estima que cualquier sistema es un complejo de objetos, mientras
que, para el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Espaola es un conjunto de
reglas o principios sobre una materia racionalmente enlazados entre s (primera
acepcin) y conjunto de cosas que relacionadas entre s ordenadamente contribuyen a
determinado objeto (segunda acepcin). Mientras que la Definicin del Diccionario de
Manuel OSORIO establece que es un conjunto de principios, normas o reglas,
enlazados entre s, acerca de una ciencia o materia (primera acepcin) y ordenado y
armnico conjunto que contribuye a una finalidad (segunda acepcin) 2. Otras
acepciones conocidas son concebir al sistema como un mtodo, procedimiento,
tcnica, etc. Para Luis Alberto WARAT el sistema aparece como el objeto formado de
porciones que se vinculan bajo un principio unitario o como la composicin de partes
orientadas por un vector comn. Donde haya un conjunto de elementos relacionados
entre s y aglutinados ante una referencia determinada, tendremos la nocin
fundamental de sistema3.
1

BUNGE, Mario. (2007). Diccionario de Filosofa. Siglo Veintiuno Editores. Quinta Edicin.
Mxico. p. 196.
2
OSORIO, Manuel. (2007) Diccionario de Ciencias Jurdica, Polticas y Sociales. Editorial
Heliasta. Vigsimosptima Edicin. Buenos Aires Argentina. p. 926.
3
Citado por BARROS DE CARVALHO, Paulo. (2007). Curso de Derecho Tributario. Traduccin de Laura
CRIADO SNCHEZ.

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ANBAL TORRES VASQUEZ nos dice el sistema es un conjunto de elementos

ordenados con criterio de unidad (). En todo sistema hay una pluralidad de
elementos, un orden entre ellos y una unidad resultante: la totalidad organizada
conforme a ciertas reglas. Hay orden cuando los entes constitutivos estn en relacin
con el todo y tambin en relacin de coherencia entre s 4, prosigue el autor nacional:
son propiedades del sistema en su sentido lgico-formal, la unidad, su plenitud y
coherencia. Todo sistema requiere de la especificacin de criterios de pertinencia de los
entes al sistema5.
Por tanto sistema, bsicamente sera un conjunto de elementos que se encuentran
vinculados coherentemente en torno a un fin comn, de modo tal que los rasgos de sus
elementos le otorguen sentido de pertenencia a esa unidad.
En lo que se refiere a Sistema Tributario, en una perspectiva positivista el gran jurista
espaol Fernando SAINZ DE BUJANDA seala que un conjunto de gravmenes que
estn juntos y que deben aplicarse como partes integrantes de un todo, cualquier grupo
de impuestos que se establezcan y apliquen por un determinado poder se denomina
sistema tributario de la organizacin poltica correspondiente 6. Siguiendo con la
doctrina espaola, Fernando PEREZ ROYO expresa: llamamos sistema tributario al
conjunto de los tributos pertenecientes a las tres categoras citadas 7, que se aplican
en un determinado pas para la financiacin de los gastos pblicos. Este conjunto forma
un todo unitario, en el que diversas partes se articulan y se relacionan entre s
mediante diversos criterios de carcter lgico, entre los cuales sobresale el de carcter
geogrfico o relativo a los diferentes niveles de gobierno en que se articula el Estado 8,
ejemplifica este autor que en el Estado espaol se pueden distinguir tres niveles o
sistemas o, si se prefiere subsistemas tributarios: el del Estado o Poder Central, el
Autonmico y el Local.
4

VASQUEZ TORRES, Anibal. (2008). Introduccin al Derecho. Editora IDEMSA. Tercera Edicin. pp.
257-258.
5

Ibidem. 251

Citado por FERREIRO LAPATZA, Juan. (1994). Curso de Derecho Financiero Espaol. Ediciones
Jurdicas S.A. Dcima sexta edicin. Madrid Espaa. p.184.

Tasas, contribuciones especiales e impuestos.

PEREZ ROYO, Fernando. (2007) Derecho Financiero y Tributario Parte General. Editorial Thomson
Civitas. Decimosptima Edicin. Sevilla Espaa. p. 51.
8

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Para Juan Martn QUERALT un sistema tributario es un conjunto sistematizado y

coherente de tributos que atendiendo a postulados de los principios constitucionales
contribuye a alcanzar un nivel suficiente de ingresos con los que satisfacer las
necesidades pblicas, sirviendo como esencial instrumento de poltica econmica 9. Si
bien las anteriores definiciones definan al sistema tributario como el aglutinamiento de
tributos, QUERALT aade una caracterstica esencial, cual es la coherencia, entendida
sta como un orden lgico no contradictorio, armonioso y consistente. Resaltando esta
caracterstica Alfredo CIARLO y Miguel ngel SAN MARTN sealan que Un sistema
tributario es un conjunto coherente de tributos. Por tal motivo, cualquier acumulacin de
tributos no es sistema tributario, aqu hay que hacer hincapi en el hecho de que la
coherencia resulta fundamental para que esa acumulacin de tributos pueda
denominarse sistema.
La coherencia supone la acomodacin de ese colectivo tributario a unos principios,
criterios u objetivos; la finalidad financiadora de los tributos no debera atentar contra
su racionalidad10.
En este caso la racionalidad se entiende desde el punto de vista lgico como aquella
razn que implica no la facultad de entendimiento sino como la no contravencin de un
orden, en este caso el ordenamiento jurdico para empezar, una adecuacin a la
economa de los contribuyentes y a las necesidades del pas finalmente.
Alfredo CIARLO y Miguel ngel SAN MARTN realizan una salvedad en cuanto la
coherencia, por cuanto, esta caracterstica es esencial para que algo se denomine
sistema, sobre todo en el aspecto tributario, estableciendo que En la medida en que
aparecen uno o varios hilos conductores de la ordenacin de los tributos, estamos en
presencia de un sistema tributario. Resulta imposible la existencia de un conjunto
coherente de tributos sin contradicciones11. Se concuerda con lo dicho por dichos
autores en cuanto al sistema tributario en tanto concepto jurdico econmico no es un
concepto acabado sino algo que est en permanente construccin.
9

QUERALT, Juan Martn, LOZANO SERRANO, Carmelo y POVEDA BLANCO, Francisco. (2007). Derecho
Tributario. Editorial
Thomson Arazandi. Decimosegunda Edicin. Navarra Espaa. p. 280.
10
CIARLO, Alfredo y SAN MARTN Miguel Angel. Sistema Tributario como Herramienta de Crecimiento
y Bienestar Econmico. [en lnea]. Monografa contenida en el Banco de Monografas Fiscales
Aula Virtual IEFPA - del Instituto de Estudios Fiscales
de
las
Finanzas
Pblicas
Argentinas
(IEFPA).
2002.
262
ps.
Buenos
Aires
Argentina.
p.
06.
11
Ibidem p. 07.

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En el mbito estrictamente jurdico CIARLO y SAN MARTN dicen que Un sistema

tributario es un sistema de derecho, un conjunto de normas jurdicas que se integran en
el ordenamiento jurdico global, y forman parte de l, y se aplican mediante
procedimientos y relaciones jurdicas. Un sistema tributario es un conjunto coherente
de instituciones jurdicas llamadas tributos, insertas en el ordenamiento jurdico
general12.
Ya desde una perspectiva econmica los sistemas tributarios no son creaciones
fugaces sino un permanente conjunto de tributos los cuales van mutando producto de
las polticas fiscales de los gobiernos. Jos SBATELLA seala que El sistema fiscal no
es una creacin tcnica terica, sino el producto histrico de las relaciones sociales
que fueron determinando que la incidencia tributaria fuera variando de acuerdo a las
distintas hegemonas polticas que se fueron sucediendo 13.
En la doctrina nacional Pedro FLORES POLO seala que sistema tributario es el
conjunto de principios y/o reglas que rigen en un pas, en relacin con los tributos 14,
por lo que el sistema tributario peruano ser, entonces, el conjunto de principios y
reglas dictados por el Estado, para creacin y aplicacin de los tributos en el Per 15.
Por una parte se encuentran aquellos que denominan sistema a un conjunto de tributos
y otros a un conjunto coherente de los mismos, otros sealan que es una realidad
independientemente si tienen coherencia o no. Pero en una posicin estrictamente
doctrinal el jurista brasileo Paulo DE BARROS CARVALHO expresa que el Derecho
legislado no alcanzara el estatus de sistema, por lo que se reservara el trmino para
designar la contribucin del cientfico, la actividad del jurista que, pacientemente,
compone las partes y otorga al conjunto el sentido superior del todo organizado.
Ordenamiento y Derecho, positivo por un lado, sistema y Ciencia del Derecho, por el
otro, seran binomios paralelos, en los que los dos ltimos trminos implican a los
primeros16.
12

Ibidem p. 08
SBATELLA, Jos A. (2002). Sistema Tributario: Su Adecuacin a la Realidad. [on line]. Ponencia
Abril 2002 alojada en la Biblioteca Digital de la Facultad de Ciencias Econmicas de
la Universidad de Buenos Aires.
14
FLORES POLO, Pedro. (1986). Derecho Financiero y Tributario Peruano. Ediciones Justo
Valenzuela. Segunda Edicin. Lima Per. p. 203.
15
Ibidem.P. 09.
16
BARROS DE CARVALHO, Paulo. (2007). Curso de Derecho Tributario. Traduccin de Laura CRIADO
SNCHEZ. Editorial Marcial Pons. Madrid Espaa. p.121.
13

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De la misma posicin es Gregorio ROBLES, para el que Hay que tener claras estas
dos ideas: primera, el sistema es el resultado de la elaboracin doctrinal o cientfica del
texto jurdico bruto, que es el ordenamiento; segunda, el sistema refleja el
ordenamiento, pero al reflejarlo dice muchas ms cosas que el ordenamiento 17.
En suma, sistema tributario podra decirse que es el conjunto coherente de tributos
establecidos en determinado pas pero no existe una racionalidad a priori sino que esta
racionalidad que le da la categora de sistema es un concepto de la doctrina y no una
propiedad intrnseca del sistema, es una caracterstica resultante y no una condicin.

III.

SISTEMA TRIBUTARIO Y REGIMEN TRIBUTARIO:

Muchas veces se habla indistintamente de sistema tributario y rgimen tributario,

entendiendo

muchas veces que es lo mismo, an y cuando existen marcadas

diferencias entre uno y otro, siendo uno el concepto que engloba al segundo. El autor
nacional Jorge BRAVO CUCCI18 entiende por sistema tributario al conjunto de
normas jurdicas que establecen tributos (normas de conducta) y las que regulan
procedimientos y deberes formales necesarios para hacer posible el flujo de tributos al
Estado, as como las que contienen principios del Derecho Tributario, usualmente
sedimentadas en el texto Constitucional (normas de estructura). Asimismo el citado
autor establece una diferenciacin entre sistema y rgimen, expresando que el sistema
tributario es el conglomerado de normas jurdicas que regulan en su integridad el
fenmeno tributario, enfatizando que sistema es ms amplio que rgimen tributario,
pues este ltimo slo comprende a las normas referidas a los tributos (normas de
conducta).
En la doctrina argentina quien ha realizado un estudio profuso acerca del sistema
tributario ha sido el maestro Hctor VILLEGAS, quien parafraseando a Gunter
SCHMOLDERS expresa: la totalidad de impuestos vigentes en un pas, no es
siempre, a la vez, un conjunto o sistema razonable y eficaz. Wagner sostena que la

17

Citado por BARROS DE CARVALHO, Paulo. Ob. Cit. p.121.

BRAVO CUCCI, Jorge. (2003). Fundamentos de Derecho Tributario. Palestra Editores. Segunda
Edicin. Lima Per. pp. 133- 134.
18

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expresin sistema tributario era muy inadecuada para el caos de tributos que puede
verse en la prctica.
De ah que cuando se van adicionando tributos o medidas tributarias (p. Ej.
Moratorias) en forma inorgnica, con efectos que se repelen o neutralizan entre s y
con el slo propsito de lograr urgentemente ms fondos, se est en presencia de un
rgimen tributario y no de un sistema tributario (...)19.
VILLEGAS se inclina por el concepto finalista antes que por el concepto objetivo de
sistema tributario, que consagra este ltimo la aglutinacin de tributos como sistema,
al sealar que debe aceptarse que el concepto de sistema tributario aparece como
meta o como aspiracin, ms que como explicacin de algo existente20.
IV.

SISTEMAS TRIBUTARIOS RACIONALES VERSUS SISTEMAS

TRIBUTARIOS HISTRICOS:

La doctrina no es unnime al referirse a sistema tributario ni a su clasificacin, pero se puede

establecer una clara distincin conceptual en sentido que unos sealan que es un conjunto de
normas sustantivas y procedimentales, sin importar su consistencia, otros por el contrario
entienden que para que alcance la categora de sistema debera existir un mnimo de
coherencia o consistencia, adems de otros principios, la racionalidad es requerida para que
el sistema sea tal y que se debe estatuir como su finalidad.
Para establecer una diferenciacin Gunter SCHMOLDERS21 clasifica los sistemas tributarios
entre histricos y racionales, sealando que un sistema es racional, cuando la armona que en
l existe es producto fundamentalmente de un examen reflexivo de los fines que se persiguen
y de los medios empleados para conseguirlos. Es histrico, cuando la armona se alcanza, en
lo bsico, espontneamente, a travs de la evolucin histrica22.
19

VILLEGAS, Hctor Belisario. (2002). Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario.

Editorial Astrea. Octava Edicin. Buenos Aires Argentina. p. 686.
20

Ibidem. p. 687.

21

TEORA DE LOS SISTEMAS FISCALES RACIONALES E HISTRICOS: Gunter Schmolders, el tratadista

alemn (...), es quien afirma que la coordinacin de los tributos entre s y con los fines de
ndole fiscal y extrafiscal a que estn destinados puede obedecer a la voluntad del legislador
como una expresin normativa de las teoras orientadas a esa racionalidad, o al resultado de la
evolucin histrica. Con ese criterio distingue entre los sistemas fiscales que denomina
racionales o polticos e histricos.
22
Citado FERREIRO LAPATZA, Juan. Ob. cit. p.185.

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En este punto cabe preguntarse que si esta racionalidad de la que nos habla el autor es la del
legislador o del doctrinario, pues como prctica comn en el campo tributario, a menos que se
trate de una reforma integral del sistema tributario, lo que ha primado es la urgencia de las
arcas fiscales para producir legislacin que le procuren su incremento , bajo esa premisa
difcilmente el legislador busca la racionalidad propia del sistema tributario, por el contrario
su racionalidad est encaminada en procurar la satisfaccin de las arcas fiscales para la
satisfaccin presupuestaria y es bajo se inters que las administraciones tributarias ejercen sus
diversas facultades, es decir el mero inters recaudador que eufemsticamente se denomina
inters fiscal.
Respecto de la clasificacin de SCHMOLDERS manifiesta VILLEGAS: (...) los sistemas
tributarios son el resultado de procesos evolutivos histricos, y que cuando el terico acta
armonizando la estructura tributaria no hace otra cosa que recibir instituciones tributarias tales
como se presentan en ese momento, e intentan darles la mxima racionalidad posible.
No puede hacerse, entonces, una clara distincin entre sistemas tributarios racionales e
histricos, sino, a lo sumo, observar si en determinada estructura tributaria predomina la
racionalidad intencionalmente buscada mediante la combinacin de las exacciones, con
arreglo a un plan lgico (en tal caso estaramos ante un sistema tributario racional), o si nos
hallamos ante un repertorio de tributos que han ido surgiendo de las necesidades pecuniarias
estatales, y donde la accin del terico no ha logrado que ese conjunto pueda ser considerado
racional (estaramos entonces ante un sistema tributario histrico o un rgimen tributario)23.
VILLEGAS claramente seala que la clasificacin proviene del doctrinario y no del sistema
mismo, es decir la racionalidad la establece, o mejor dicho la constata, el estudioso, al
encontrar rasgos bsicos que caractericen al sistema tributario histrico como racional, en este
caso una coherencia como resultado y no como objetivo del legislador.
Respecto del sistema tributario argentino, Hctor VILLEGAS apunta que, se observa en la
Argentina un predominio de elementos histricos por sobre elementos racionales (como
quizs ocurra en la generalidad de los pases). Un ligero examen de la forma como fueron
surgiendo nuestros principales gravmenes demuestra que la emergencia, transitoriedad y la
23

VILLEGAS, Hctor Belisario. Ob. Cit. p. 689.

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improvisacin estuvieron presentes demasiadas veces, conformando un conglomerado

impositivo que se fue plasmando con la obvia finalidad de financiar las cada vez mayores
necesidades del fisco, pero sin grandes pretensiones de armonizacin y coherencia.
Como vemos la realidad argentina no dista mucho de la peruana, puesto que en general la
historia del sistema tributario peruano ha sido producto de la voluntad del legislador
obedeciendo a las urgencias del gobierno de turno antes que una preocupacin por establecer
un mnimo de racionalidad o siquiera un plan lgico que haya buscado una coherencia, lo que
empieza desde la consagracin en las Constituciones de los principios constitucionales
tributarios, los cuales hayan servido de columnas para disear los sistemas tributarios o
sistema tributario, de all que nuestro sistema tributario en palabras de SCHMOLDERS y
VILLEGAS, sera un sistema tributario histrico antes que racional, an y cuando la reforma
de 1993 introdujo un mnimo de coherencia al sistema, el cual a pesar de haber progresado
durante los ltimos 15 aos tambin ha sufrido retrocesos al introducirse impuestos anti
tcnicos como los conocidos impuestos mnimo a la renta, a los activos, a las transacciones
financieras, tambin al haber incorporado como mecanismos de cobranzas a los propios
contribuyentes a travs de las detracciones, retenciones y percepciones, cargando un costo
administrativo que le corresponde a la administracin tributaria, todo en atencin al inters
fiscal.
V.

CARACTERISTICAS DE UN SISTEMA TRIBUTARIO RACIONAL

Segn Hctor VILLEGAS y Gunter SCHMOLDERS para que un sistema tributario sea
calificado como racional debe tener coherencia, obedecer a un plan lgico, tener una finalidad
o debe encaminarse hacia ella. Lello GANGEMI24, ha enumerado una serie de caractersticas
con las que debe contar un sistema tributario para que sea considerado como racional, las que
pasamos a comentar y son:
1.

La existencia de una administracin financiera eficiente que conozca las consecuencias

de su actuacin. Esto se condice con una administracin tributaria que sea capaz de evaluar el
ejercicio de sus facultades de recaudacin, fiscalizacin sobre los contribuyentes, de cuan
gravosas pueden resultar alguna de estas acciones para los administrados, muchas veces para
24

Citado por FERREIRO LAPATZA, Juan. (1994). Ob. cit. p.184

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DERECHO FINANCIERO

determinados contribuyentes puede resultar onerosas estas fiscalizaciones dado que no pueden
soportar en igual medida que un gran contribuyente los procesos de fiscalizacin de la
administracin tributaria.
2.

La ausencia de evasiones y duplicaciones, y la admisin de exenciones limitadas en un

sistema claro, simple, coherente y elstico. No existe en el mundo un rgimen impositivo que
no tenga excepciones de carcter exonerativo o inafectativo, en este sentido el Estado debe
cumplir su rol asignador de este tipo de excepciones y otorgar cuando realmente existan las
condiciones necesarias para establecerlas, pues una poltica indiscriminada de ellas perfora el
rgimen impositivo, desalienta a los dems contribuyentes, por lo que estas excepciones
deben ser mnimas y no deben ser en un nmero tal que resquebraje el sistema.
3.

El mantenimiento del impuesto progresivo dentro de los lmites reales. El establecimiento

de impuestos progresivos implica que los contribuyentes debern aportar al erario fiscal
conforme sus rentas sean ms bajas o altas, la progresividad es una condicin de justicia en
los sistemas impositivos, se grava ms a quien ha obtenido ms renta o capital a travs de
tasas diferenciadas.
4.

La afirmacin de los principios de personalidad y equidad en el reparto de la carga

tributaria en el sector de los impuestos directos y la coordinacin de stos para asegurar al

sistema la mxima simplicidad y claridad. Se entiende la personalidad como aquel atributo de
la individualidad del contribuyente que pudiendo conformar personas jurdicas tambin
pudiera ser gravado duplicadamente, en esto el sistema tributario estadounidense es bien
estricto por ejemplo respecto a la doble imposicin, tanto as que en nuestro pas la existencia
de la Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada establecida por la Ley General de
Sociedades se justifica por determinante influencia del gobierno norteamericano para no
gravar con un impuesto directo por cuanto para ellos una SCRL es una partnership y no una
sociedad de capitales como la sociedad annima, pues como se sabe la eliminacin de este
tipo societario era inminente a favor de la Sociedad Annima Cerrada, la cual rene casi todas
las caractersticas de sta. El objetivo de la administracin norteamericana era evitar las
duplicidades en la imposicin.

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5.

La existencia de un conjunto de impuestos indirectos, tambin simplificado y coordinado

con los directos. Los impuestos indirectos como el Impuesto General a las Ventas, principal
impuesto recaudatorio en nuestro pas, por ser de administracin ms complicada y ms
intensiva en utilizacin de recursos por parte de la administracin tributaria, se exige que esta
clase de impuesto sea ms simple y que est coordinado con los directos, an y cuando su
naturaleza sea distinta debe existir coherencia para su imposicin y su cobranza.
6.

La certeza del Derecho tributario y, consiguientemente, la clara determinacin de

derechos y deberes del Estado y de los contribuyentes coordinada con un cdigo tributario de
principios generales. La seguridad jurdica como valor del Derecho y por ende en la
construccin de un sistema tributario tiene una sustancial importancia pues una parte sta es la
estabilidad de las normas y la positivizacin de determinadas normas las que por lo general
se encuentran en un Cdigo Tributario cuyo contenido debe tener escasas modificaciones en
el transcurso del tiempo. El sentido de la exigencia de un Cdigo Tributario de Principios
Generales, tal como tambin se denomin nuestro primer Cdigo Tributario en la dcada de
los sesentas, es que no sea un conjunto normativo con excesos de reglamentarismo que no
permita a los contribuyentes ni a la administracin tributaria una adecuada conducta frente a
las actividades de unos y las funciones de la otra, sino que deben contener lineamientos de
carcter general que si bien es cierto permita a la administracin tributaria administrar los
tributos tambin permita a los contribuyentes poder declarar y pagar sus adeudos.

7.

La consideracin, en el proceso de imposicin estatal, local social y paraestatal, de que el

contribuyente es nico y nica, por tanto, su capacidad contributiva. Las normas jurdicas son
de carcter general, esta caracterstica le es inherente, adems nuestra Constitucin prescribe
que no se pueden dictar normas por la naturaleza de las personas sino de las cosas, pero esta
caracterstica est destina a considerar a la persona con respecto a su patrimonio o sus rentas,
por tanto cada uno tenemos necesidades distintas y capacidades distintas, por tanto al
momento de la elaboracin de las normas que conforman el sistema tributario se debe tener en
cuenta que existen mltiples realidades y que se debe normar teniendo en cuenta tal aspecto.

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8.

El establecimiento de sanciones penales que aseguren el cumplimiento de normas

tributarias. Una caracterstica de los pases en desarrollo o subdesarrollados es la proliferacin

de la informalidad en todos los niveles y muchas veces las prcticas elusivas, las que
escasamente son sancionadas, dado el mnimo impulso para este tipo de causas por parte del
Poder Judicial, fundamentalmente son los procesos dilatados y las frecuentes absoluciones las
que hacen que estas normas de carcter penal sean ineficaces en la lucha contra la comisin de
los ilcitos tributarios.
VI.

CARACTERISTICAS DE UN SISTEMA TRIBUTARIO IDEAL

El maestro argentino Hctor VILLEGAS25, buscando la mejor que precisa algunos recaudos de lo
que, segn l, podra considerarse un sistema tributario ideal:
a) Justicia y equidad. El conjunto de tributos debera ser justo y equitativo, tanto desde el
punto de vista horizontal, tratando igual a los iguales, como desde la perspectiva vertical,
discriminando a los que ms tienen en beneficio de los desfavorecidos. El concepto de
justicia vara conforme individuo, idea, ideologa sea la que la sostenga, pero una
mencin expresa a sistema tributario justo en una Carta Constitucional, slo la hemos
encontrado en la espaola, nuestra Constitucin de 1979 si bien es cierto no mencion al
sistema tributario dentro del captulo de la Hacienda Pblica, si lo hizo como principio
constitucional tributario, a diferencia de nuestra Constitucin, la espaola de 1978 hizo
mencin expresa al Sistema Tributario, vinculndolo al gasto. En el Artculo 31126 ha
establecido que Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo
con su capacidad econmica mediante un sistema tributario justo27 inspirado en los
principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr alcance confiscatorio.
El gasto pblico realizar una asignacin equitativa de los recursos pblicos, y su
programacin y ejecucin respondern a los criterios de eficiencia y economa. Slo
podrn establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carcter pblico con
arreglo a la ley.

25

VILLEGAS, Hctor Belisario. Ob. cit. p. 688.

(BOE 29-12-1978) Incluye la modificacin publicada en el BOE de 28-08-1992.
27
El resaltado es nuestro.
26

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b) Estabilidad. Es necesario que el sistema tributario sea estable, procurando que sus
elementos puedan mantenerse a lo largo del tiempo a pesar de las alteraciones en la
ordenacin de los objetivos sociales, por ejemplo por la existencia de cambios de
gobierno. La estabilidad en el sistema tributario puede entenderse como aquella
permanencia de las normas en un tiempo relativamente largo, en donde las
modificaciones que se introduzcan sean mnimas o necesarias para que ste funcione
mejor, sea ptimo o vaya eliminando distorsiones. La estabilidad es una caracterstica
inherente del valor seguridad jurdica que el Derecho debe observar.
c) Neutralidad. El sistema de tributos, analizado en su conjunto debe ser neutral desde un
punto de vista econmico, de tal manera que no se debe daar sino promover la eficacia
de la economa y su crecimiento, introduciendo en sus mecanismos las menores
deformaciones posibles. Los tributos carentes de neutralidad son denominados
distorsivos. Ello no debe impedir, sin embargo, que los tributos puedan ser utilizados
como instrumentos de poltica econmica y coyuntural. Los tributos que conforman el
sistema tributario deben evitar en lo posible causar distorsiones en la economa y otros
efectos como el ingreso a la informalidad, contrabando, prcticas elusivas o restriccin
del consumo u otras consecuencias anlogas que alteren de modo sustancial la economa,
aunque se debe remarcar que los tributos siempre tienen incidencia en la economa, por lo
que se entiende que sus consecuencias deben ser mnimas y no modifiquen de manera
sustancial la economa.
d) Suficiencia. Implica que con su rendimiento se deberan poder solventarlas funciones y
los servicios pblicos necesarios para cubrir el mnimo de necesidades pblicas que la
poblacin requiere del Estado. Esta caracterstica implica que no pueden existir tributos
que pretendan una sobre recaudacin por parte del Estado, el Estado no pretende obtener
supervits a costa de deteriorar la capacidad contributiva de sus ciudadanos, sino que
debe gravarlos en lo que sea necesario para sostener el funcionamiento del Estado.
e) Elasticidad. Significa la posibilidad de obtener mayores recursos en caso de que crezcan
las dificultades o necesidades sin que sea forzoso crear nuevos gravmenes. Se refiere
bsicamente a que las tasas de los tributos puedan ser incrementadas en lugar de crear
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DERECHO FINANCIERO

nuevos tributos extraordinarios o especiales por razones de necesidad del

presupuesto pblico.
f) Simplicidad. Los tributos deben ser comprensibles y sencillos de aplicar, tanto por parte
de la Administracin como de los contribuyentes. Los sistemas tributarios han de
contener tributos de determinacin lo ms sencilla posible, ello ocurri por ejemplo en
nuestro pas a travs de la Reforma de 1993, en la que los tributos que tenan una
complicada determinacin fueron simplificados a tal punto que las declaraciones
manuales y de deducciones de difcil determinacin hemos pasado a la simplificacin y
las declaraciones telemticas, sin duda un avance en la simplificacin.
g) Certeza. El anterior recaudo solamente se logra si el sistema est compuesto de normas
precisas y claras, lo cual requiere que dichos dispositivos sean instrumentados mediante
el empleo de una correcta tcnica jurdica. Son altamente perniciosas las contradicciones,
reenvos e incoherencias con el resto del ordenamiento. Otro rasgo caracterstico de la
seguridad jurdica es la certidumbre en cuanto a las determinaciones de los tributos a
pagar, el saber cmo se determinar un tributo a pagar y cmo verificar la
administracin tributaria el tributo pagado y cules sern las consecuencias, para ello se
requiere que exista claridad en el conjunto de normas emitidas, que stas sean
manifiestamente evidentes, claridad, y que no se presten a interpretaciones ambiguas o a
confusin.
VII.

CRITERIOS ECONOMICOS DE EFICIENCIA PARA UN SISTEMA

IMPOSITIVO.

Cuando se emite una norma tributaria de contenido tributario, lo que busca un Estado es
recaudar, esto no tendra por qu ser reafirmado si no tuviramos muchos ejemplos de tributos
que no recaudan lo que se esperaba de ellos y por lo tanto son ineficientes. En esta parte, desde la
ptica de la economa recogemos los criterios de eficiencia que Charles ALLAN28 indica para
determinar el valor de un impuesto:

28

ALLAN, Charles M. (1974). La Teora de la Tributacin (The Theory of Taxation). Alianza

Editorial S.A. Madrid Espaa. p. 41 y ss.

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1. Equidad. Nadie paga un impuesto que considere altamente inequitativo, inclusive pueden
oponerse acciones de inconstitucionalidad contra aquellos que se consideren violatorios
de los principios constitucionales tributarios, por ello parafraseando a ALLAN decimos
que si existe la creencia general de que los tributos no son equitativos, las consecuencias
pueden ir desde una amplia evasin hasta la revolucin.
Las dos clases de equidad reconocidas por la doctrina son la horizontal y la vertical. La primera,
la equidad horizontal, se refiere al tratamiento igual de los iguales. La segunda, equidad vertical,
que seala que debe tratarse a contribuyentes desiguales con un grado de desigualdad29.
2. Neutralidad. Este criterio est referido al (...) grado en que el impuesto evita perturbar el
funcionamiento del mecanismo de mercado30. En las economas de mercado o en sus
variantes, las decisiones acerca de la eleccin de la adquisicin de bienes y servicios se
toman evaluando cunto afecta tal decisin a los ingresos de las personas, por ello
cualquier impuesto puede alterar estas decisiones, por lo general encontramos que los
impuestos selectivos suelen ser disuasivos para el consumo de determinados bienes con
excepcin de la gasolina que cuenta con un mercado cautivo , en cambio el IGV se
aplica a casi todo el universo de bienes y servicios y cumple con el criterio de
neutralidad.
Cuando existe una alteracin en las elecciones de los consumidores provocada por el proceso de
la tributacin, ALLAN dice que este fenmeno se conoce con el nombre de exceso de carga de
la imposicin. Seala el autor, que la meta de la neutralidad es minimizar este exceso de carga.
3. Certeza. Cuando se pone en vigencia un impuesto lo que los legisladores pretenden es
recaudar una cifra o cantidad esperada, pero los rendimientos de los tributos se sabe que
no siempre estn a las alturas de las expectativas, en muchas ocasiones se han
sobrestimado o subestimado lo que conlleva continuamente a modificar la estructura
impositiva o el tributo en s, este criterio implica que el sistema deba tener un mnimo de
29

Charles ALLAN seala que el estudio de la equidad en la tributacin ha producido

dos conceptos, importantes
y
fundamentalmente opuestos, de qu sea lo justo. El primero, sostiene que la equidad alcanza
cuando los pagos por impuestos, son proporcionales al grado de beneficio derivado del gasto
pblico. El segundo, afirma que la equidad vertical se obtiene cuando los impuestos se satisfacen
de acuerdo con la capacidad de pago; quienes mayor capacidad de pago posean deben ser quienes
ms impuesto paguen. En ALLAN, Charles M. Ob. cit. pp. 42-43.
30
Ibidem. p. 43.

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previsibilidad. ALLAN seala que esto tiene graves consecuencias para el xito de los
impuestos en orden: 1 a lograr el delicado equilibrio entre demanda agregada y output de
pleno empleo en la economa; 2 a alcanzar los diversos objetivos microeconmicos de la
tributacin, tales como la equidad horizontal, que se tuvieron en cuenta al iniciar la
estrategia fiscal31.
Existen cuatro aspectos principales de la certeza:
a) La certeza de la incidencia, es la certidumbre con que las autoridades pueden estimar la
incidencia efectiva de los impuestos, es decir los resultados que esperan lograr con la
implementacin del impuesto.
b) Certeza de la responsabilidad, trata de la facilidad y certidumbre con que puede
determinarse la responsabilidad ante el impuesto. Es decir quin responde por el pago y
determinacin del mismo, no debe dejarse a la discrecin del funcionario que practica la
auditora el determinar, se debe utilizar medios de defensa. Esto por lo general se presenta
en la sustentacin de los gastos que realizan los contribuyentes para determinar la
utilidad sobre la que se impondr el impuesto a la renta y en el que la discrecionalidad del
auditor es la que determina cul gasto cumple el principio de causalidad y cul no,
apoyndose actualmente en las Normas Internacionales de Informacin Financiera
(NIIFs).
c) La proporcin de evasin mide el grado de certeza con que las Autoridades pueden
obtener sus ingresos de los responsables del impuesto, es decir, la extensin o margen de
la evasin32. El impuesto debe ser posible de ser fiscalizado efectivamente, de lo
contrario lo nico que se hace es abrir camino a la evasin, si es que el impuesto es poco
fiscalizable y por tanto poco cumplible. La sensacin de riesgo que debe tener el
potencial evasor del impuesto debe ser alta para que no incumpla su pago.
d) La puntera fiscal est referida a la certeza con que las autoridades tienen la capacidad de
predecir los ingresos por recaudacin que deben ser pagados por los contribuyentes para
un determinado ejercicio econmico. Ello depender de su capacidad para prever los
31
32

Ibidem. p. 44.
Ibidem. p. 45.

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valores de las variables macroeconmicas y microeconmicas de las cuales depende el

rendimiento de los impuestos; es decir, la certeza de los ingresos procedentes de la
imposicin sobre la renta depende de la capacidad de la Tesorera para prever la renta33.

4. Evidencia. Cuando un impuesto afecta directamente a la mayora de contribuyentes, se

dice que stos impuestos son evidentes, por lo contrario cuando afecta a otros, que no
pueden ser muchos se dice que no es evidente, por lo que la evidencia (...) es el grado en
que el contribuyente es consciente de sus pagos por impuestos34. As el impuesto a la
renta es un impuesto evidente mientras que las contribuciones a Essalud por el empleador
no es un tributo evidente, puesto que lo pagan los empleadores formales, los que por
desgracia en nuestro pas son pocos.
5. Eficiencia administrativa. Cuando se inici la reforma de la SUNAT en nuestro pas se le
otorg el 2% del total que recaudasen, por lo que la nueva Administracin Tributaria en
1991 inici con buen pie su labor recaudadora, actualmente mantienen esa cifra con
respecto a las aportaciones a ESSALUD y de la ONP, pero con respecto a los tributos
administrados tradicionalmente esta cifra ya no se mantiene, pues las remuneraciones de
los funcionarios no se han incrementado por cerca de diez aos. El criterio de eficiencia
administrativa bajo comentario nos dice que la recaudacin de los impuestos no debe ser
tan alta que no justifique la implementacin de este tributo o impuesto. El Impuesto a las
Transacciones Financieras (ITF) es un claro ejemplo de un impuesto que recauda poco,
pero que es eficiente para los fines de la Administracin Tributaria, porque le permite
verificar hechos imponibles que los contribuyentes puedan haber obviado declarar.
6. Efecto neto restrictivo del gasto. La teora econmica seala que la finalidad principal de
la tributacin es restringir el gasto privado, su xito en este respecto deba ser uno de los
criterios

para

juzgar

los

impuestos.

Como

los

contribuyentes

tienen

diferentes propensiones marginales a consumir, la cantidad de gasto privado restringido

ser tambin distinta, dependiendo de sobre quin recaigan estos impuestos35.
33
34
35

Ibidem. P. 45.
Ibidem. p. 46.
Ibidem. p. 47.

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VIII.

CRITERIOS DE EFICIENCIA DE LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS.

Horst GOBRECHT36, ex ministro socialdemcrata de finanzas del Estado Federal de Hamburgo

en Alemania ha esbozado algunos criterios de eficiencia de los sistemas tributarios desde su
experiencia, los que reproducimos. Cuando hablamos de eficiencia estamos hablando en
trminos administrativo econmicos, pero sin descuidar la parte jurdica, tal como es el
fenmeno tributario:
1. La constitucionalidad de la tributacin. Un criterio muy obvio pero muy obviado por
muchos es que las normas tributarias no deben contradecir los principios constitucionales
tributarios y por ende la Constitucin en s, bsicamente

los Derechos

Fundamentales. Si nos encontramos en un Estado de Derecho o un Estado

Constitucional, ste debe asegurar la igualdad tributaria, respetando la capacidad
contributiva, asegurando la prohibicin del exceso, asegurando la certidumbre jurdica
(proscribiendo la inestabilidad), la confidencialidad o reserva tributaria. La justicia
tributaria es la primera mxima tributaria; es la base ms importante para que el
ciudadano reconozca la gravacin como algo necesario y aceptable 37 nos dice
GOBRECHT.
2. La simplicidad y eficiencia administrativa. El primer criterio implica que se deben emitir
leyes sencillas y comprensibles por quienes son sujetos de su aplicacin. La primera
condicin para la racionalidad y aceptacin de un tributo es que sea y se perciba como
justo. En un estado de Derecho nunca es justificable un impuesto injusto, aun cuando
satisfaga a la perfeccin todas las dems mxima tributarias38. Las exenciones siempre
menoscaban la igualdad tributaria al generar diferenciaciones y establece una
36

GOBRECHT, Horst. Criterios de Eficiencia de los Sistemas Tributarios Modernos. [en lnea].
Ponencia contenida en la
Biblioteca Digital de la Fundacin Friedrich Ebert Stiftung. Materiales de Trabajo N 04.Abril
1998. 29 ps. Bonn Alemania. pp.05-12.
37
Ibidem p.07.
38
Ibidem. P .07.

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discriminacin entre los grupos de contribuyentes y de desaliento, estas exenciones se

conocen tambin como perforaciones.
3. La productividad fiscal de la tributacin. La tributacin que compone el sistema tributario
est encaminada a cubrir los requerimientos del Estado, por tanto los tributos que se
establezcan deben ser redituables, su administracin y/o recaudacin deben tener un costo
mnimo o justificable para el Estado. El sistema tributario debe ser flexible para poder
reaccionar antes los cambios de la situacin econmica. No deben ser excesivos los
tributos porque traen como efecto la informalidad de la economa.
4. La tributacin como medida para proteger el medio ambiente. Debido a los efectos que
tienen las industrias en el medio ambiente y de los perjuicios acelerados sobre nuestro
ecosistema existe una tendencia a gravar todas las actividades que produzcan dao
ambiental, por tanto la tributacin debe gravar ms fuertemente la utilizacin de los
recursos de la naturaleza, como el consumo de energticos. Eco impuesto, paga el que
contamina.
5. Principio de la imposicin del impuesto sobre las utilidades. La imposicin debe regirse
por la capacidad tributaria y econmica de los causantes. Esta es una expresin del
Estado Social, que se propici desde Alemania, con la que se identifican la mayora de
los estados modernos.
6. El principio del Estado Social como criterio de eficiencia de un sistema tributario.
GOBRECHT seala que la economa social de mercado presupone y exige que el
Estado promulgue leyes que creen las condiciones-marco necesarias para el desarrollo
de la economa. () en principio la economa por s sola no es social; le toca al Estado
asegurar esta caracterstica con sus normas legales39. Con esto nos indica que una
economa social de mercado no se da por decreto o porque nuestra Carta Constitucional
la haya establecido sino que el Estado debe promoverla y asegurarla, el citado autor nos
dice polticamente se expresa as: los hombros ms fuertes pueden y deben soportar un
mayor peso del financiamiento del Estado que los hombros dbiles40.

39
40

Ibidem p.12.
Ibidem p.12.

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IX.

EL SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL.

En el Derecho comparado se observa que la Ley General Tributaria de Espaa, Ley 58/2003
(2003) en su artculo 3 establece los principios de la ordenacin y aplicacin del sistema
tributario, de los cuales carece nuestra Ley Marco, en su defensa podramos decir que la Ley
General Tributaria es homloga a nuestro Cdigo Tributario, el cual si contempla algunos
principios de cmo se rigen los tributos y dems normas que integran nuestro sistema tributario,
pero volvamos a los principios establecidos por la Ley espaola:
1. La ordenacin del sistema tributario se basa en la capacidad econmica de las personas
obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad, igualdad,
progresividad, equitativa distribucin de la carga tributaria y no confiscatoriedad.
2. La aplicacin del sistema tributario se basar en los principios de proporcionalidad,
eficacia y limitacin de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones
formales y asegurar el respeto de los derechos y garantas de los obligados tributarios.
En el mbito estrictamente nacional, Rosendo HUAMANI CUEVA expresa que el sistema
tributario es el conjunto de tributos interrelacionados que se aplican en un pas en un momento
determinado. () el Cdigo Tributario, aun cuando formalmente se le haya incluido en la Ley
Marco del Sistema Tributario Nacional, no es parte de este sistema41, ste marco fue establecido
a travs del Decreto Legislativo 771. Jorge BRAVO CUCCI42 contradice la posicin del autor
antes citado, sealando que existen crticas de parte de un sector de la doctrina nacional sobre la
inclusin del Cdigo Tributario en la Ley Marco del Sistema Tributario, y cuestiona que si no
formasen parte del Sistema Tributario de qu sistema formaran parte. Se concuerda con la
posicin de BRAVO CUCCI pues el Cdigo Tributario es la norma matriz de la que bsicamente
se desprenden las dems que conforman el sistema tributario. El D. Leg. 771 ha definido la
estructura del llamado sistema tributario peruano, tomando el criterio del destino de la
recaudacin para clasificarlo en cuatro conjuntos de tributos:

41

HUAMANI CUEVA, Rosendo. (2005). Comentarios al Cdigo Tributario. Editorial Gaceta Jurdica.
Cuarta Edicin. Lima Per. p. 21.
42
Cfr. BRAVO CUCCI, Jorge. Ob. cit. p. 135.

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1) Tributos que constituyen ingresos del Gobierno Nacional

Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas (IGV), Impuesto Selectivo al Consumo
(ISC), Derechos Arancelarios y Rgimen nico Simplificado (RUS).
Asimismo constituyen recursos del Gobierno Nacional las tasas que se cobra por los servicios
administrativos que presta.
2) Tributos que constituyen ingresos de los Gobiernos Regionales
El artculo 74 de la Constitucin establece que los Gobiernos Regionales pueden crear
contribuciones y tasas. Pero hasta el momento ningn gobierno regional lo ha hecho por falta de
delegacin directa del gobierno central en esta materia. Cabra precisar que estos ingresos
tributarios para los Gobiernos Regionales no se encuentran establecidos en el Decreto
Legislativo 771.
3) Tributos que constituyen ingresos de los Gobiernos Locales
En la medida que un contribuyente utiliza los bienes y servicios de su localidad, tiene que
retribuir a travs del pago de impuestos, contribuciones y tasas que son recaudadas por las
Municipalidades Distritales y Provinciales.
Estos tributos no estn detallados en el D. Leg. No. 771. El citado dispositivo seala que la Ley
de Tributacin Municipal (D. Legislativo 776) establece la relacin de los tributos administran
las Municipalidades.
3.1) Impuestos
En cuanto a los impuestos el D. Leg 776 se refieren al Impuesto Predial, Impuesto de Alcabala,
Impuesto al Patrimonio Vehicular, Impuesto a las Apuestas, Impuesto a los Juegos, Impuesto a
los Espectculos Pblicos No Deportivos, Impuesto de Promocin Municipal, Impuesto al
Rodaje e Impuesto a las Embarcaciones de Recreo.
Las leyes 27153 y 27796 regulan el Impuesto a los Juegos Tragamonedas y los Juegos de
Casinos. El Impuesto de Promocin Municipal (IPM) cuya tasa del 2% grava la venta de bienes

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y prestaciones de servicios que realizan las empresas, as como las importaciones de bienes y se
encuentra adosado al Impuesto general a las ventas, calculndose con ste.
3.2) Contribuciones
El D. Leg. 776 hace referencia a la contribucin especial de obras pblicas. No se contempla la
contribucin por servicios.
3.3) Tasas
El D. Leg 776 contempla las siguientes modalidades: tasas por servicios pblicos o arbitrios,
tasas por servicios administrativos o derechos, tasa por la licencia de apertura de establecimiento,
tasa por estacionamiento de vehculo, tasa de transporte pblico, tasas especiales por
fiscalizacin o control municipal.
4) Contribuciones que constituyen ingresos para otras reparticiones pblicas diferentes del
Gobierno Nacional y Local
Estas son las contribuciones de seguridad social que financian el sistema de salud administrado
por ESSALUD y el sistema pblico de pensiones administrado por la Oficina de Normalizacin
Previsional - ONP. La contribucin al servicio nacional de adiestramiento tcnico industrial
SENATI y la contribucin al servicio nacional de capacitacin para la industria de la
construccin- SENCICO.
La norma tambin hace referencia a la contribucin al Fondo Nacional de Vivienda FONAVI.
Tributo derogado por la Ley 26969 (1998). Se sustituy la contribucin al FONAVI por el
Impuesto Extraordinario de Solidaridad IES cuya incidencia est sobre los trabajadores
independientes

y en los empleadores (de trabajadores dependientes). Tambin el IES qued sin

efecto por Ley 28378 a partir de diciembre del 2004.

Si partimos del concepto de sistema tributario como un cuerpo armnico de principios normas
que regulan la actividad tributaria del Estado, as como la estructura de los tributos de acuerdo al
marco constitucional y respeto de los derechos y garantas de los contribuyentes, se puede decir
que las normas tributarias en nuestro pas ms se acercan a un sistema tributario estrictamente
positivo, es decir conjunto de normas reguladoras, sin armona ni consistencia. Ejemplos de este
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DERECHO FINANCIERO

tipo de normas son los discutibles tributos del Fondo Nacional de Vivienda - FONAVI, Impuesto
Mnimo a la Renta, Impuesto Extraordinario de Solidaridad - IES, Impuesto Extraordinario a los
Activos Netos IEAN, Impuesto Temporal a los Activos Netos - ITAN, Anticipo Adicional del
Impuesto a la Renta - AAIR, Impuesto a las Transacciones Financieras, etc. As como tambin
las normas referidas a diversos procedimientos aduaneros y tributarios, los que incluyen el tema
investigado, el lmite al plazo de la conclusin de la fiscalizacin.
El hecho de haber reducido los tributos en la Reforma Tributaria de inicios de los noventa fue el
ms claro intento de dotar a nuestro pas de un sistema tributario, inclusive se promulg el
Decreto Legislativo N 771 con esa nomenclatura: Ley Marco del Sistema Tributario Nacional,
vigente a partir desde 1994 con la clara intencin de consolidar la reforma tributaria iniciada en
1991, eliminando multiplicidad de tributos que hacan inoperante su administracin y
fiscalizacin, de ese tiempo a esta parte, como se seal (supra), la dacin de distintas normas
que reformaban el Cdigo Tributario, as como constantes modificaciones a los tributos e
implementacin de cuestionados tributos han desdibujado un pretendido sistema tributario. El
hecho de haber dictado una norma con el nombre de sistema tributario no significa que exista un
sistema tributario y que ste se haya simplificado, lo nico que ha ocurrido es una simplificacin
parcial, de un aspecto que es la estructura tributaria, mas no ha implicado que la administracin y
fiscalizacin de estos tributos tambin se haya simplificado.
Otro fenmeno que ha ocurrido a partir del ao 2000, es que las distorsiones del sistema
tributario se han trasladado a los contribuyentes, designndolos como agentes de retencin y
percepcin, sin considerar que stos ya cuentan con una estructura administrativa que responde a
sus necesidades fiscales y que con estas imposiciones de la Administracin Tributaria deben
aadir a sus responsabilidades fiscales el percibir y retener tributos, para hacer ms eficiente la
recaudacin del fisco, simplicidad para el fisco pero no para los contribuyentes. Un sistema
tributario es eficiente cuando simplifica la administracin de los tributos tanto para el fisco como
para los contribuyentes. Jorge BRAVO CUCCI seala que lo que tenemos hoy es un amasijo de
regmenes tributarios confusos y contradictorios, con marchas y contramarchas y marchas
nuevamente, que cooperan para incrementar la inseguridad jurdica en materia tributaria (...)43.

43

BRAVO CUCCI, Jorge. Ob. cit. p. 86.

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GANGEMI44 quien propugna un sistema tributario racional, y seala entre otras, las
caractersticas que ste debiera tener La existencia de una administracin financiera eficiente
que conozca las consecuencias de su actuacin (1era caracterstica) y la certeza del
Derecho tributario y, consiguientemente, la clara determinacin de derechos y deberes del
Estado y de los contribuyentes coordinada con un cdigo tributario de principios generales (6ta
caracterstica).
Respecto a la primera caracterstica, la Administracin Tributaria pareciera ignorar las
consecuencias de imponer determinados deberes a los contribuyentes que no tienen que ver
directamente con la determinacin de su deuda tributaria, pues slo as se entendera que por un
lado se pretenda alcanzar el equilibrio fiscal, macroeconmico, a costa de imponrseles deberes
formales o prestaciones formales a los contribuyentes que resultan atentatorios contra su
equilibrio financiero. La Administracin Tributaria no ha estudiado, por lo menos no se conoce
un estudio, el impacto financiero de designar a los contribuyentes como agentes de retencin o
percepcin, tampoco el costo para los contribuyentes el hecho de no precisar el plazo de
conclusin de las fiscalizaciones, dejando abierta la posibilidad que la Administracin Tributaria
culminen sus fiscalizaciones al lmite de los plazos prescriptorios de los tributos fiscalizados y
que gradualmente las empresas vayan paralizando sus operaciones. Estas distorsiones en una
economa an frgil para la mayora de las empresas de los contribuyentes no contribuyen a
lograr un sistema tributario racional.
Alejandra Patricia GAVARRN advierte que un sistema tributario mal estructurado, en el que
la antisistemtica prima sobre la sistemtica, en el que a su vez la legislacin fiscal no dote a
la administracin tributaria de las herramientas legales adecuadas para cumplir su cometido o
que las distintas medidas para contrarrestar la evasin fiscal conduzcan a una agudizacin del
conflicto entre el fisco y los contribuyentes, llevando a estos a reducir la carga fiscal, se
conforma un marco de resistencia al cumplimiento voluntario y se favorece la evasin fiscal45.

44

Citado por FERREIRO LAPATZA, Juan. Ob. cit. p.184.

45

GAVARRN, Alejandra Patricia. LA FUNCIN FISCALIZADORA. PROCEDIMIENTO DE DETERMINACIN DE

OFICIO. [en lnea]. Monografa
del
Instituto
de
Estudios
de
las
Finanzas
Pblicas
Argentinas
IEFPA.
34
ps.
Buenos
Aires
Argentina.
p.07.

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X. CONCLUSIN
PRIMERA: Se puede entender que la existencia de un sistema tributario est determinado por el
conjunto de normas, principios e instituciones que tienen que ver con la imposicin dentro de
una determinada circunscripcin territorial, teniendo como rasgo fundamental la coherencia y
una finalidad.

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SEGUNDA: El Per desde la perspectiva positivista cuenta con un sistema tributario histrico
por cuanto mantiene un conjunto de tributos y procedimientos, sin embargo desde 1991 est
encaminado a lograr un sistema tributario racional por cuanto alberga algunos rasgos que
denotan tal situacin, pero tambin se mantienen algunos retrocesos en esta materia dado que la
existencia de tributos que abiertamente contravienen una sistemtica como es el de las
transacciones financieras, el extraordinario a los activos netos y una serie de detracciones,
retenciones, percepciones que si bien han incrementado el cumplimiento de las obligaciones
tributarias, han cargado esta responsabilidad a los contribuyentes.

TERCERA: Consideramos que, desde los distintos caracteres explicados los principales con los
que debe contar un sistema tributario son: la certeza y estabilidad, ambos rasgos constitutivos de
la seguridad jurdica, por ende un sistema tributario debe apuntar al establecimiento de la
seguridad jurdica y por ende econmica de los ciudadanos; la simplicidad: un sistema tributario
cuanto ms simple es mejor recibido, entendido y cumplido y adems fiscalizado y de difcil
elusin y evasin; y la neutralidad es un rasgo econmico que deben cumplir pues el diseo de
un sistema tributario o sus componentes no deberan afectar la economa de un pas en donde se
le aplica o pretenda aplicar, dado que estara contraviniendo la razn de ser de un sistema
impositivo que es la contribucin de los ciudadanos con los menores perjuicios posibles para las
economas domsticas de estos.

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DERECHO FINANCIERO

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